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Urteilskopf
118 II 45
10. Extrait de l'arrêt de la Ire Cour civile du 14 janvier 1992 dans la cause O. c. F. (recours en réforme)

regeste:
Regeste
Mietzinserhöhung wegen Änderung des Hypothekarzinssatzes (
Art. 269a lit. b OR
, 12 Abs. 1 und 13 Abs. 1 VMWG).
1. Bei der Berechnung einer Mietzinserhöhung ist auf den Hypothekarzinssatz der jeweiligen Kantonalbank abzustellen, sofern das staatliche Bankinstitut einen bedeutsamen Teil des Hypothekarkreditmarktes vertritt. Für die Berechnung des Mietzinses nach der relativen Methode kommt es allein auf die Änderung oder die Entwicklung des Hypothekarzinssatzes an, auf den Bezug zu nehmen ist (E. 2).
2. Berechnung der Mietzinserhöhung, die sich auf die Änderung des massgeblichen Hypothekarzinssatzes gründet (E. 3b).

text:
Sachverhalt
ab Seite 46
BGE 118 II 45 S. 46
En février et septembre 1990, F. a successivement notifié à O. deux hausses de loyer fondées sur une augmentation du taux hypothécaire, de 6 à 6,5% pour la première et de 6,5 à 7% pour la seconde. O. s'y est à chaque fois opposé, les majorations ne respectant pas la hausse du taux hypothécaire pratiqué par la Banque Cantonale du Jura. Par jugement du 19 février 1991, le Tribunal a condamné O. à payer à F. 262 francs plus intérêts.
Statuant sur appel de O., le Tribunal cantonal a, par arrêt du 9 juillet 1991, admis les augmentations de loyer à raison de 4%, une première fois dès le 1er juillet 1990 et une seconde fois dès le 1er janvier 1991; elle a condamné O. à payer à F. 262 francs avec intérêts.
Le Tribunal fédéral a partiellement admis le recours en réforme de O.
Erwägungen
Extrait des considérants:
2.
Le recourant reproche à la cour cantonale d'avoir, pour fixer la hausse de loyer litigieuse, pris en considération le taux pratiqué par le créancier hypothécaire du bailleur et non celui de la Banque Cantonale du Jura.
a) Aux termes de l'
art. 269a let. b CO
- dont le texte est identique à l'
art. 15 al. 1 let. a AMSL
- ne sont, notamment, pas abusifs les loyers qui sont justifiés par des hausses de coûts. Les augmentations du taux hypothécaire sont réputées hausses de coûts au sens de la disposition précitée (art. 12 al. 1 Ordonnance sur le bail à loyer et le bail à ferme d'habitations et de locaux commerciaux (du 9 mai 1990, RS 221.213.11, OBLF)). Quant à l'
art. 13 al. 1 OBLF
,
BGE 118 II 45 S. 47
il arrête en pour-cent l'incidence qu'a sur le loyer toute variation du taux de l'intérêt hypothécaire.
aa) Ni les nouvelles dispositions du code des obligations relatives au contrat de bail - entrées en vigueur le 1er juillet 1990 -, ni l'ordonnance du 9 mai 1990 n'indiquent quel est le taux hypothécaire à prendre en considération pour calculer la hausse. Dans la mesure où l'
art. 269a let. b CO
se réfère aux dépenses effectives de l'immeuble en cause, il faudrait tenir compte exclusivement du taux convenu entre le propriétaire et son bailleur de fonds. Cette opinion est d'ailleurs défendue en doctrine (BARBEY, L'arrêté fédéral instituant des mesures contre les abus dans le secteur locatif, Lausanne 1984, p. 57; SVIT-KOMMENTAR Mietrecht, n. 39 ad
art. 369a CO
). Toutefois, selon le système prévu aux
art. 13 al. 1 et 16 OBLF
, la prise en compte de l'incidence du taux hypothécaire se fonde sur un mode de répartition théorique entre les fonds propres (40%) et les fonds étrangers (60%) et sur un loyer servant à renter le capital à raison de 70% et à couvrir, à raison de 30%, les frais d'entretien, d'administration et d'amortissement (LACHAT/MICHELI, Le nouveau droit du bail, p. 226). Il est ainsi fait abstraction de l'incidence réelle de l'évolution des charges financières sur le loyer. Ce mode de répercussion standardisé des variations du taux hypothécaire peut s'appuyer sur une majorité de la doctrine (outre LACHAT/MICHELI, voir EGLI, Aperçu de la jurisprudence récente du Tribunal fédéral en application de l'AMSL, in RJB 1988, p. 59; ZIHLMANN, Das neue Mietrecht, p. 147; PORTNER, Wegleitung zum neuen Mietrecht, p. 125; TOBLER, Der Schutz des Mieters vor missbräuchlichen Mietzinsen, in Yvo Hangartner, Das neue Mietrecht, p. 102/103; TRÜMPY, Kurzkommentar zur neuen Verordnung - Hypothekarzinsüberwälzung, Mietrechtpraxis 1991, p. 72 ss, spéc. 74 ch. 4). En outre, il a déjà été consacré par la jurisprudence rendue à propos des
art. 15 al. 1 let. b AMSL
et 9 al. 1 et 3 OSL. En effet, le Tribunal fédéral a admis, à plusieurs reprises, que le relèvement du taux de l'intérêt hypothécaire justifiait des hausses de loyer même pour des immeubles francs d'hypothèques (arrêt du 5 mars 1985 dans la cause SI Marché Centre c. Jacques Hentsch, publié in SJ 1985, p. 386 ss, spéc. 387/388;
ATF 103 II 263
/264 consid. 5,
ATF 101 II 338
consid. 2d). Cette considération repose sur un motif d'équité, le propriétaire devant pouvoir toucher, sur la part de son capital non garanti contre la dépréciation monétaire, un rendement équivalant à celui du marché des capitaux. Selon la jurisprudence précitée, le droit à une hausse de loyer ne dépend donc pas des effets concrets pour le propriétaire, et les fluctuations
BGE 118 II 45 S. 48
du marché hypothécaire doivent être répercutées sur les loyers selon une clé généralement applicable à tous les immeubles. Par voie de conséquence, cela exclut que le bailleur puisse répercuter sur le loyer le taux hypothécaire effectif appliqué par sa banque.
bb) Reste encore à désigner le taux hypothécaire de référence déterminant pour le calcul d'une hausse de loyer. La jurisprudence a retenu le taux des prêts accordés par les banques cantonales de crédit hypothécaire pour les anciennes hypothèques en premier rang (arrêt précité du 5 mars 1985, in SJ 1985, p. 388). Rien ne justifie de s'écarter de cette solution, à laquelle se réfère sans la critiquer une majorité de la doctrine récente (EGLI, op.cit., p. 59; LACHAT/MICHELI, op.cit., p. 227; TOBLER, op.cit., p. 103; PORTNER, op.cit., p. 125). Toutefois, ce taux peut valoir référence pour autant que l'institut bancaire cantonal représente une part significative du marché des crédits hypothécaires, ce qui est généralement le cas des banques cantonales (WESSNER, note à l'arrêt rendu le 2 juillet 1991 par la Cour de cassation civile de Neuchâtel dans la cause SI X. S.A. c. G. et S., in Droit du bail No 3/1991, p. 19 et les références). D'un point de vue pratique, un tel système allie, à tout le moins dans une certaine mesure, la simplicité à la sécurité juridique; il garantit, en particulier, une équité entre locataires; de même, il apparaît conforme avec une répercussion standardisée des variations du taux hypothécaire sur les loyers. Pour ces motifs, cette solution doit être préférée à la prise en considération des taux appliqués par les "leaders locaux" du marché hypothécaire (voir ZIHLMANN, op.cit., p. 147). La référence à de tels taux conduirait inévitablement à une certaine insécurité dans la mesure où, dans un marché donné, le leader peut changer en permanence ou encore peut, de manière autonome, adopter des conditions de prêts ne permettant plus de garantir une jurisprudence uniforme; en particulier, les grandes banques peuvent pratiquer des taux différents l'une par rapport à l'autre. En revanche, le taux d'un établissement étatique permet précisément d'éviter ces inconvénients et d'assurer une continuité au niveau de la méthode de calcul. Certes, une inégalité de traitement peut surgir entre propriétaires, selon qu'ils peuvent ou non bénéficier d'emprunts auprès de la banque cantonale dont le taux sert de référence. Mais, avec WESSNER (op.cit., p. 19), il faut admettre qu'une telle situation ne revêt pas une importance décisive. En effet, pour le calcul du loyer selon la méthode relative, seule compte - selon la terminologie même de l'
art. 13 al. 4 OBLF
- la variation ou l'évolution du taux hypothécaire de référence. Dès lors, l'incidence de cette fluctuation sur la marge de
BGE 118 II 45 S. 49
variation des loyers sera la même, sans qu'importe le taux réellement pratiqué par le créancier hypothécaire du bailleur, qu'il s'agisse de l'établissement bancaire cantonal ou de l'une des grandes banques.
b) En l'occurrence, selon les constatations de la cour cantonale, qui se réfère à une publication de la Banque Nationale Suisse, la Banque Cantonale du Jura assume une part du marché d'environ 20% contre 36,5% pour l'ensemble des grandes banques. Prises isolément, ces dernières représentent ainsi quelque 10% du marché alors que, à elle seule, la banque cantonale en assume plus du double. Aussi la Banque Cantonale du Jura supporte-t-elle une part significative du marché en matière de crédit hypothécaire. Son taux d'intérêt hypothécaire peut donc servir de référence pour les hausses de loyer fondées sur ce type de coût.
En conséquence, dans la mesure où l'arrêt attaqué paraît admettre que le taux hypothécaire de la banque cantonale ne constitue pas la seule et unique référence, mais qu'il convient de tenir compte des "leaders locaux" du marché hypothécaire, il doit être annulé.
3.
b) Ainsi, il ressort du dossier que, au 1er janvier 1990, le loyer mensuel du recourant a passé de 600 à 642 francs sans avoir été contesté. En application de la méthode relative, ce dernier loyer doit servir de référence pour déterminer la variation des charges et notamment du taux hypothécaire; ce loyer est aussi présumé procurer au propriétaire un rendement convenable du capital investi. Par ailleurs, le taux pratiqué par la Banque Cantonale du Jura pour les anciennes hypothèques en premier rang a évolué de la manière suivante pendant la période litigieuse:
- jusqu'au 30 avril 1989 5%
- dès le 1er mai 1989 51/2%
- dès le 1er mai 1990 53/4%
- dès le 1er septembre 1990 61/4%
- dès le 1er mars 1991 63/4%
aa) S'agissant de la première hausse de loyer, notifiée avec effet au 1er juin 1990, le recourant fait valoir à tort que la précédente hausse en vigueur dès le 1er janvier 1990 résultait déjà d'un relèvement du taux hypothécaire de 5,5 à 6%, qui correspondait à celui effectivement payé par le bailleur à sa banque. Eu égard aux considérants qui précèdent, il ne peut donc soutenir que, à concurrence de 6%, le taux hypothécaire a déjà été répercuté sur son loyer. Sont, en revanche, déterminants le loyer de base au 1er janvier 1990 ainsi que l'évolution du taux de référence entre cette date - à savoir celle de la dernière fixation du loyer - et le moment de l'entrée en vigueur
BGE 118 II 45 S. 50
du loyer sollicité. Or, pendant ce laps de temps, le taux de référence a passé de 5,5 à 53/4%, d'où un relèvement de 1/4%. Cette variation autorise le bailleur à augmenter le loyer de 3,5% ou de 22 francs par mois, conformément à l'
art. 26 al. 4 OBLF
. Le loyer admissible dès le 1er juillet 1990 doit ainsi être arrêté à 664 francs par mois.
bb) Pour la seconde augmentation de loyer litigieuse prenant effet au 1er janvier 1991, le taux de la Banque Cantonale du Jura a, pour la période de référence - soit entre le 1er juillet 1990 et le 31 décembre 1990 -, évolué de 53/4 à 61/4%, soit 1/2%. Fondé sur cette augmentation du taux de référence, le bailleur était en droit de répercuter sur le loyer une hausse de 5,5% (art. 13 al. 1 let. a en relation avec l'
art. 26 al. 4 OBLF
). Toutefois, la cour cantonale a arrêté la hausse à 4%. Comme cette proportion n'a pas été attaquée par le propriétaire, le Tribunal fédéral est lié par le pourcentage arrêté par le Tribunal cantonal. Aussi l'augmentation mensuelle admissible est-elle de 26 francs (4% de 664 francs) et le nouveau loyer valable dès le 1er janvier 1991 de 690 francs par mois.


canton: CH

region: Federation

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Urteilskopf
111 Ib 207
41. Extrait de l'arrêt de la IIe Cour de droit public du 11 octobre 1985 dans la cause Y. contre Commission cantonale de recours en matière fiscale (recours de droit administratif)

regeste:
Regeste
Gehilfenschaft zur Steuerhinterziehung. Haftung der Erben.
Das Strafverfahren wegen Gehilfenschaft zur Steuerhinterziehung wird bei Tod des Gehilfen eingestellt;
Art. 130 Abs. 1 BdBSt
findet nur Anwendung auf die Erben eines Steuerpflichtigen, der selbst Täter der Steuerhinterziehung ist.

text:
Sachverhalt
ab Seite 207
BGE 111 Ib 207 S. 207
L'entreprise Z. a ouvert auprès de l'établissement bancaire X. un compte servant à des opérations illicites. Une instruction menée par l'Administration fédérale des contributions a permis de déterminer les sommes qui avaient échappé à l'impôt anticipé. Par la suite, l'Administration fiscale cantonale a ouvert contre Y., directeur de la banque X., une procédure pour complicité dans le cadre de la soustraction d'impôt fédéral direct commise par l'entreprise Z.; elle l'a condamné au paiement d'une amende de 3'000 francs. Y. est décédé peu après. Ses hoirs ayant interjeté recours contre le prononcé d'amende, la Commission cantonale de recours en matière fiscale l'a rejeté par décision du 30 octobre 1983.
BGE 111 Ib 207 S. 208
L'hoirie Y. forme un recours de droit administratif, concluant à l'annulation de la décision attaquée.
Erwägungen
Considérant en droit:
1.
a) L'art. 130 al. 1 AIFD prévoit que si le montant soustrait, ainsi que l'amende, ne sont pas encore payés au moment du décès du contribuable, les obligations qui en résultent passent aux héritiers et ces derniers en sont responsables solidairement jusqu'à concurrence de leur part héréditaire. Si la procédure prévue par l'art. 132 est en cours au moment du décès, les héritiers se substituent au défunt. Si la soustraction n'est découverte qu'après la mort du contribuable, la procédure est engagée et poursuivie contre ses héritiers et ceux-ci répondent solidairement de l'impôt soustrait et des amendes encourues par le défunt jusqu'à concurrence du montant de leur part héréditaire, même si aucune faute ne leur est imputable.
Selon le texte clair de cette disposition, la procédure de soustraction ne peut être engagée ou poursuivie que contre les héritiers du contribuable décédé. Seule cette interprétation est, en effet, compatible avec la lettre et l'esprit de l'art. 130 al. 1 AIFD; cette disposition n'envisage expressément que le décès du contribuable auteur d'une soustraction d'impôt au sens de l'art. 129 ch. 1 AIFD; c'est aussi l'avis exprimé par la doctrine dominante (KÄNZIG, Wehrsteuer, 1re éd., Bâle 1962, No 2 et 3, ad art. 130, p. 627; HÖHN, Steuerrecht, 4e éd., No 29, p. 421). En effet, d'après l'art. 130 al. 1 AIFD, les héritiers du contribuable sont tenus de payer non seulement l'amende encourue, mais encore l'impôt soustrait. Or une responsabilité aussi étendue ne saurait être admise à l'égard des héritiers du tiers complice de la soustraction d'impôt, le complice ne pouvant pas être rendu responsable du paiement de l'impôt soustrait en vertu de l'art. 129 al. 3 AIFD.
b) En l'occurrence, la condamnation de Y. à une amende, pour complicité dans la soustraction d'impôt opérée par Z., n'était pas en force au moment où il est décédé; ne pouvant, eu égard à ce qui précède, se poursuivre contre les héritiers du complice, la procédure pénale s'est éteinte avec le décès de Y. Aussi, l'hoirie n'a en tout état de cause pas à répondre du paiement de l'amende, sans qu'il soit même nécessaire d'examiner si les conditions de l'art. 129 al. 3 AIFD sont réalisées dans le cas particulier. Le recours doit ainsi être admis et la décision attaquée être annulée.


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Urteilskopf
119 II 452
91. Extrait de l'arrêt de la Ire Cour civile du 14 décembre 1993 dans la cause J. AG contre S. (recours en réforme)

regeste:
Regeste
Inkassoauftrag; Klagebefugnis; Einreden des Schuldners.
Der Vertreter, der eine auf seinen Namen lautende Schuldanerkennung besitzt, ist berechtigt, die ihm zum Inkasso übertragene Forderung in eigenem Namen, aber auf Rechnung des Vertretenen einzutreiben. Der Schuldner kann ihm nur Einreden entgegenhalten, die die Vertretungsbefugnis oder die Forderung an sich betreffen.

text:
Sachverhalt
ab Seite 453
BGE 119 II 452 S. 453
A.-
Le garagiste S. était lié à X. S.A. par un "contrat de concessionnaire" et par des contrats de prêt. En 1983, il devait à cette société divers montants qu'il avait de la peine à payer.
Le 9 septembre 1983, X. S.A. a confié à J. AG un "mandat d'encaissement" portant sur la somme de 159'291 fr. 70, à réclamer à S. Cette somme, ramenée après discussion à 116'296 fr. 60, a fait l'objet d'une reconnaissance de dette que S. a signée le 12 décembre 1983 en faveur de J. AG, à qui il reconnaissait devoir le dernier montant cité qu'il s'engageait à payer par acomptes, un retard de plus de cinq jours dans le paiement de l'un de ceux-ci rendant le solde de la dette exigible dans sa totalité.
Entre janvier 1984 et avril 1985, S. a effectué plusieurs versements partiels que J. AG a fait virer au compte de X. S.A.
Un premier commandement de payer notifié à S. en février 1985, à l'instance de J. AG, agissant en qualité de représentante de X. S.A., a été frappé d'une opposition que le juge a maintenue parce qu'il n'y avait pas identité entre le créancier poursuivant et le bénéficiaire de la reconnaissance de dette invoquée à l'appui de la requête de mainlevée. Sur réquisition de J. AG, agissant alors personnellement, un commandement de payer la somme de 58'847 fr. 35, correspondant au solde du montant de la reconnaissance de dette après imputation des acomptes versés, a été notifié à S. en septembre 1985. La mainlevée provisoire de l'opposition du poursuivi a été accordée le 18 novembre 1985 et un recours cantonal contre la décision y relative a été rejeté le 23 janvier 1986.
B.-
Le 3 février 1986, S. a ouvert une action en libération de dette contre J. AG. En plus de sa libération, il a conclu au paiement par la défenderesse d'un montant de 57'449 fr. 25.
Par jugement du 29 mars 1993, la Cour civile du Tribunal cantonal du canton de Vaud a admis la conclusion libératoire du demandeur et rejeté sa conclusion en paiement. Elle a considéré, en substance, que la défenderesse n'était pas le sujet actif du droit déduit en justice, puisqu'elle faisait valoir la créance appartenant à un tiers, soit X. S.A., qui ne la lui avait pas cédée mais l'avait simplement
BGE 119 II 452 S. 454
chargée de l'encaisser. Quant à la conclusion additionnelle, la cour cantonale l'a rejetée sur le vu d'un rapport d'expertise.
C.-
La défenderesse interjette un recours en réforme au Tribunal fédéral. Elle conclut à ce qu'il soit constaté que le demandeur lui doit 54'016 fr. 90, plus intérêts.
Le Tribunal fédéral admet le recours, annule l'arrêt attaqué et renvoie la cause à la cour cantonale pour nouveau jugement.
Erwägungen
Extrait des considérants:
1.
a) X. S.A. est titulaire de la créance litigieuse. Il n'est pas établi qu'elle ait valablement cédé cette créance - à titre fiduciaire - à la défenderesse (Inkassoabtretung; cf. SPIRIG, Commentaire zurichois, Vorbemerkungen zu
Art. 164 - 174 OR
, n. 120 et 226). En revanche, il est constant qu'elle lui a conféré le pouvoir de l'encaisser (Inkassovollmacht; cf. SPIRIG, ibid.).
b) Le pouvoir d'encaissement découle en l'occurrence d'un mandat, en vertu duquel la défenderesse était tenue de recouvrer la créance et d'en remettre le montant à X. S.A. (SCHRANER, Commentaire zurichois, n. 72 ad
art. 68 CO
). Une fois porté à la connaissance du demandeur, un tel pouvoir avait pour effet de permettre à celui-ci de s'acquitter entre les mains de la représentante avec effet libératoire aussi longtemps qu'une révocation ou une restriction de ce pouvoir ne lui avait pas été communiquée (SCHRANER, op.cit., n. 74 ad
art. 68 CO
; WEBER, Commentaire bernois, n. 94 ad
art. 68 CO
).
En signant la reconnaissance de dette dans laquelle la défenderesse était désignée en qualité de créancière, le demandeur a admis devoir s'exécuter entre les mains de la représentante. Ce faisant, il a permis à la défenderesse de recouvrer la créance litigieuse en son nom à elle, mais pour le compte de la créancière, alors que, faute d'une telle reconnaissance de dette, la représentante n'eût pu agir qu'au nom de la créancière.
c) Sous l'angle du droit matériel, le pouvoir d'encaisser la créance en son propre nom, que le débiteur avait expressément reconnu à la représentante, n'impliquait pas un changement du titulaire de la créance. La reconnaissance de dette abstraite du demandeur portait uniquement sur le pouvoir d'encaissement, en ce sens qu'elle autorisait la représentante à requérir, le cas échéant, la mainlevée provisoire en son propre nom (
art. 82 al. 1 LP
), une telle faculté étant réservée en principe à la personne désignée comme créancière dans la
BGE 119 II 452 S. 455
reconnaissance de dette (cf. PANCHAUD/CAPREZ, La mainlevée d'opposition, § 17, phrase introductive).
Le pouvoir du représentant d'encaisser une créance en son propre nom, mais pour le compte du représenté, se distingue de la représentation indirecte par le fait que le représentant nanti de ce pouvoir n'est pas le titulaire de la créance à recouvrer, contrairement au représentant indirect qui s'est fait céder une créance aux fins d'encaissement. Cette distinction revêt notamment de l'importance en ce qui concerne les moyens de défense dont dispose le débiteur à l'encontre de celui qui l'actionne (voir ci-dessous, let. d).
d) En droit suisse, la reconnaissance de dette abstraite a pour objet une obligation causale (
ATF 105 II 183
consid. 4a et les références). Lorsque le créancier a conféré un pouvoir d'encaissement à un tiers, il sied de bien distinguer entre la cause de la créance (le rapport juridique à la base de la reconnaissance) et la cause du pouvoir d'encaissement (la procuration). Le débiteur peut se fonder sur l'une ou l'autre cause pour justifier son refus de payer, en contestant l'existence soit d'une obligation exigible, soit du pouvoir d'encaissement.
Le représentant qui est au bénéfice d'une reconnaissance de dette libellée à son nom a donc qualité pour recouvrer en son propre nom, mais pour le compte du représenté, la créance que celui-ci l'a chargé d'encaisser. Le débiteur peut s'y opposer en faisant valoir que le pouvoir d'encaissement n'a jamais existé ou a été révoqué, de sorte que le bénéficiaire de la reconnaissance de dette n'a pas ou n'a plus le droit de réclamer le paiement du montant de la créance. Ce moyen de défense se rapporte à la cause du pouvoir d'encaissement. Mais le débiteur peut aussi contester devoir quoi que ce soit au titre du rapport juridique de base censé fonder la prétention litigieuse. Une telle objection a trait à la cause de la créance. En revanche, il ne peut pas opposer au représentant, à qui il a expressément reconnu le droit d'exiger la prestation en son propre nom, le fait qu'il n'est pas le titulaire de la créance déduite en justice, car, précisément, le représentant ne prétend pas avoir cette qualité mais se prévaut uniquement du pouvoir d'encaissement dont le débiteur a admis l'existence en signant la reconnaissance de dette.
2.
Appliqués au cas particulier, ces principes conduisent à admettre que la cour cantonale ne pouvait pas faire droit aux conclusions libératoires du demandeur du seul fait que la défenderesse n'était pas titulaire de la créance déduite en justice. En effet, comme la défenderesse, se fondant sur la reconnaissance de dette souscrite en sa faveur, n'entendait exercer que le droit de recouvrer en son
BGE 119 II 452 S. 456
propre nom la créance que son titulaire l'avait chargée d'encaisser, le demandeur ne pouvait lui opposer que les exceptions relatives aux pouvoirs de représentation qui lui avaient été conférés. Or, il s'en est abstenu. Dès lors, les juges précédents ont violé le droit fédéral en déniant à la défenderesse le droit de recouvrer la créance litigieuse du seul fait qu'elle n'en a jamais été le sujet actif.
Cela étant, le demandeur n'en conservait pas moins le droit de s'en prendre à la créance en tant que telle, pour en contester l'existence ou le montant, et il a fait usage de cette faculté. Par conséquent, il y a lieu d'annuler le jugement attaqué et de renvoyer la cause à la Cour civile pour qu'elle examine les moyens dirigés contre la créance même.


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Urteilskopf
87 IV 138
33. Entscheid der Anklagekammer vom 1. Dezember 1961 i.S. Statthalteramt des Bezirkes Zürich gegen Steuerverwaltung des Kantons Genf.

regeste:
Regeste
Art. 352 und 357 StGB
.
1. Bei Anständen in der Rechtshilfe bestimmen die Kantone die zu ihrer Vertretung vor Bundesgericht zuständige Behörde (Erw. 1).
2. Begriff des Anstandes in der Rechtshilfe (Erw. 2 und 3).
3. Verweigerung der Rechtshilfe unter Berufung auf das Steuergeheimnis (hier: Art. 347 des Genfer Steuergesetzes) (Erw. 4 und 5).

text:
Sachverhalt
ab Seite 138
BGE 87 IV 138 S. 138
A.-
Am 3. August 1961 führte der in Genf wohnhafte Schiller in angetrunkenem Zustand ein Motorfahrzeug durch die Stadt Zürich. Im Verlaufe der gegen den fehlbaren Automobilisten eröffneten Strafuntersuchung wandte sich das Statthalteramt des Bezirkes Zürich an die Steuerverwaltung des Kantons Genf mit dem Ersuchen, ihm zur Bemessung der Busse nach
Art. 48 Ziff. 2 StGB
die Einkommens- und Vermögensverhältnisse des Beschuldigten gemäss der letzten Einschätzung mitzuteilen. Die ersuchte Amtsstelle lehnte das Begehren unter Berufung auf ihre in Art. 347 des Genfer Steuergesetzes (StG) statuierte
BGE 87 IV 138 S. 139
Geheimhaltungspflicht ab. Im Einvernehmen mit der Staatsanwaltschaft des Kantons Zürich gelangte das Statthalteramt nochmals an die genannte Steuerverwaltung, indem es sich auf den Standpunkt stellte, die Pflicht zur Bekanntgabe der verlangten Steuerdaten folge aus Art. 63 in Verbindung mit
Art. 352 StGB
und gehe daher den Bestimmungen des kantonalen Rechtes vor. Die Genfer Steuerverwaltung lehnte indessen das Gesuch erneut ab.
B.-
Mit Eingabe vom 6. Oktober 1961 ersucht das Statthalteramt des Bezirkes Zürich gestützt auf
Art. 357 StGB
die Anklagekammer des Bundesgerichtes, die zuständige Genfer Behörde zur Herausgabe des angeforderten Steuerausweises anzuhalten.
C.-
Der Staatsrat des Kantons Genf beantragt Abweisung des Gesuches.
Erwägungen
Die Anklagekammer zieht in Erwägung:
1.
Der Staatsrat des Kantons Genf bezweifelt in seiner Vernehmlassung, dass das Statthalteramt des Bezirkes Zürich legitimiert sei, gemäss
Art. 357 StGB
das Bundesgericht anzurufen.
Bei Anständen zwischen Kantonen im Sinne dieser Bestimmung ist es Sache der Kantone selber, die zu ihrer Vertretung vor Bundesgericht zuständige Behörde zu bezeichnen. Die Anklagekammer hat sich damit nicht zu befassen. Im allgemeinen werden Anstände der vorliegenden Art beim Bundesgericht durch diejenige Behörde anhängig gemacht, deren Begehren vom andern Kanton abgewiesen wurde (
BGE 70 IV 191
,
BGE 73 IV 139
). Es besteht daher kein Anlass, die Legitimation des Statthalteramtes zur Anrufung der Anklagekammer zu verneinen, zumal die Staatsanwaltschaft des Kantons Zürich seine Auffassung in der Sache selbst teilt.
2.
In einem Anstand des Kantonsgerichtes von Graubünden mit der Steuerverwaltung des Kantons Genf, der die Bekanntgabe der Einkommens- und Steuerverhältnisse
BGE 87 IV 138 S. 140
eines der Vernachlässigung von Unterstützungspflichten beschuldigten Täters betraf, sprach sich die Anklagekammer dahin aus, dass das Rechtshilfegesuch an den Generalprokurator oder an den Untersuchungsrichter von Genf hätte gerichtet werden müssen und dass nur bei Abweisung des Begehrens durch diese Straforgane und Bestätigung ihres Entscheides durch die kantonale Rekursinstanz ein Anstand vorläge, der vor Bundesgericht gebracht werden könne (Urteil vom 13. September 1946).
Der Staatsrat des Kantons Genf beruft sich im vorliegenden Fall nicht auf diese damals vom Generalprokurator vertretene und von der Anklagekammer übernommene Auffassung und bestreitet nicht die Zuständigkeit der kantonalen Steuerverwaltung zur unmittelbaren Entgegennahme von Rechtshilfebegehren gemäss
Art. 353 Abs. 1 StGB
. Auch hat sich die genannte Verwaltung nach Eingang des Gesuches des Statthalteramtes selber nicht für unzuständig erklärt, sondern auf die Sache eingelassen. Im übrigen liegt nach der Rechtsprechung eine staatsrechtliche Streitigkeit zwischen Kantonen - und Anstände in der Rechtshilfe zählen zu den Konflikten des
Art. 83 lit. b OG
(BIRCHMEIER, Bundesrechtspflege, S. 300) - dann vor, wenn der eine der beiden Kantone ein bestimmtes Begehren des andern Kantons abschlägig beschieden hat (
BGE 35 I 664
). Da die Genfer Steuerverwaltung das Gesuch des Statthalteramtes kategorisch abgewiesen hat und der Staatsrat des Kantons Genf in seiner Vernehmlassung vom 14. November 1961 die ihm untergeordnete Verwaltungsstelle in vollem Umfang schützt, kommt im Endergebnis nichts darauf an, ob das Gesuch an die Justizbehörden (Generalprokurator, Untersuchungsrichter) oder unmittelbar an die Steuerverwaltung gerichtet wurde. Denn auch im ersteren Falle wäre es zu einem abschlägigen Bescheid des Staatsrates gekommen. Vorausgesetzt, dass es sich um einen Anstand in der Rechtshilfe (
Art. 357 StGB
) handelt, besteht somit zwischen den beteiligten Kantonen ein Streit, der vom
BGE 87 IV 138 S. 141
Statthalteramt vor die Anklagekammer des Bundesgerichts gebracht werden konnte.
3.
In Strafsachen, auf die das StGB oder ein anderes Bundesgesetz Anwendung findet, sind die Kantone unter sich zur Rechtshilfe verpflichtet (
Art. 352 StGB
). Rechtshilfe im Sinne dieser Bestimmung ist jede Massnahme, um die eine Behörde im Rahmen ihrer Zuständigkeit in einer hängigen Strafverfolgung für die Zwecke dieser Verfolgung oder der Vollstreckung des Urteils ersucht wird (
BGE 79 IV 182
,
BGE 86 IV 228
). Da Schiller in Zürich ein Verstoss gegen Art. 59 MFG zur Last gelegt wird, ist er Beschuldigter in einer Strafsache eidgenössischen Rechtes. Das Statthalteramt des Bezirkes Zürich glaubt überdies zur Bemessung der Strafe nach
Art. 48 Ziff. 2 StGB
amtliche Auskünfte über die Einkommens- und Vermögensverhältnisse des Täters zu benötigen, die ihm nur durch die Genfer Steuerverwaltung vermittelt werden können (vgl.
BGE 73 IV 140
). Es handelt sich somit bei der ersuchten Massnahme um einen Akt der Rechtshilfe im Sinne von
Art. 352 StGB
.
4.
Damit ist indessen nicht gesagt, dass die Genfer Behörden auch verpflichtet waren, dem Gesuch des Statthalteramtes Folge zu geben. Das Gebot des
Art. 352 StGB
ist kein absolutes im Sinne einer unbeschränkten Offenbarungspflicht des ersuchten Kantons. Wie die Anklagekammer in
BGE 71 IV 174
entschieden hat, bestimmt sich nach dem Prozessrecht des zur Rechtshilfe verpflichteten Kantons, welche Handlungen der ersuchende Kanton verlangen darf und in welcher Form sie vorzunehmen sind. Durch die Anwendung dieses Prozessrechtes darf allerdings die Hilfe nicht derart beschränkt werden, dass sie dem bundesrechtlichen Begriff der Rechtshilfe, wie
Art. 352 StGB
sie auffasst, nicht mehr entspricht. Das ist im vorliegenden Fall nicht geschehen.
a) Zwar stellt Art. 347 des Genfer StG der bundesrechtlichen Rechtshilfe eine Schranke entgegen; er verpflichtet die Beamten der kantonalen Steuerverwaltung
BGE 87 IV 138 S. 142
zur strikten Geheimhaltung (secret absolu) aller ihnen in ihrer amtlichen Tätigkeit zur Kenntnis gelangten Tatsachen, mit der unzweifelhaft verfahrensrechtlichen Folge, dass sie die Bekanntgabe solcher Tatsachen insbesondere auch gegenüber Strafbehörden anderer Kantone verweigern können, und zwar nicht nur dann, wenn sie als Zeugen vorgeladen sind, sondern auch, wenn sie im Wege der Rechtshilfe darum angegangen werden. Dass darin nicht an sich schon eine unzulässige Beschränkung der Rechtshilfe gemäss
Art. 352 StGB
liegt, erhellt ohne weiteres aus der Tatsache, dass der Bund selber seine Beamten und insbesondere seine Steuerbeamten der Schweigepflicht unterwirft (Art. 27 Beamtengesetz, Art. 71 WStB), die Verletzung des Amtsgeheimnisses allgemein unter Strafe stellt (
Art. 320 StGB
) und überdies in
Art. 78 BStP
verbietet, Beamte ohne Zustimmung ihrer vorgesetzten Behörde über Amtsgeheimnisse als Zeugen einzuvernehmen. Der Umstand, dass die letztgenannte Bestimmung "im übrigen" ausdrücklich auch das kantonale Verwaltungsrecht für massgebend bezeichnet, macht deutlich, dass es der Bundesgesetzgeber - gegenteilige Sondervorschriften vorbehalten (z.B. Art. 90 WStB) - grundsätzlich den Kantonen anheimstellte, zu bestimmen, wann und in welchem Umfang sie ihre eigenen Beamten zur Geheimhaltung verpflichten wollen. Macht ein Kanton von dieser Befugnis Gebrauch, so gelten seine Vorschriften auch für den Rechtshilfeverkehr, es sei denn die Hilfe werde dadurch, wie bereits bemerkt, in einem mit den Zweckgedanken des
Art. 352 StGB
unvereinbaren Masse eingeschränkt. Aus solchem Grunde mit
Art. 352 StGB
unvereinbar wäre eine Vorschrift, die bloss für die Rechtshilfe, nicht aber auch für das innerkantonale Strafverfahren Geltung hätte oder von den kantonalen Behörden regelmässig anders angewendet würde, je nachdem es sich um Handlungen der Rechtshilfe oder des eigenen Verfahrensrechtes handelte (
BGE 71 IV 174
).
Art. 347 des Genfer StG gilt, was auch das Statthalteramt
BGE 87 IV 138 S. 143
nicht bestreitet, gleicherweise für den Bereich der Rechtshilfe wie für das innerkantonale Verfahren und wurde vom Staatsrat des Kantons Genf, wie in der Vernehmlassung glaubhaft dargetan wird, gegenüber privaten Dritten als auch gegenüber Verwaltungs- und Gerichtsbehörden des eigenen wie anderer Kantone in der Regel im Sinne einer Verweigerung von Auskünften angewendet.
b) Stellt demnach die Bestimmung von Art. 347 des Genfer StG nach Inhalt, Geltungsbereich und bisheriger Handhabung durch die Genfer Behörden keine unzulässige Beschränkung des bundesrechtlichen Begriffs der Rechtshilfe dar, so kann sich bloss noch fragen, ob die Berufung auf
Art. 347 StG
nicht doch im vorliegenden Falle gegen
Art. 352 StGB
verstosse. Das träfe zu, wenn die Tatsachen, deren Bekanntgabe das Statthalteramt des Bezirkes Zürich verlangt hatte, zu Unrecht als im Sinne von
Art. 347 StG
geheim bezeichnet worden wären.
Das Statthalteramt des Bezirkes Zürich ersuchte die Genfer Steuerverwaltung um Mitteilung der Vermögens- und Einkommensverhältnisse des Beschuldigten Schiller gemäss der letzten Einschätzung durch die Genfer Steuerbehörden. Damit verlangte es Auskunft über Tatsachen, die nach dem in
Art. 347 StG
umschriebenen Rahmen der amtlichen Schweigepflicht (... renseignement porté à sa connaissance sur une déclaration, un rôle de contribuable, une pièce annexe fournie par le contribuable ou sur la situation de son compte d'impôts...) unzweifelhaft als geheim zu betrachten sind und somit von den Genfer Behörden zu Recht dem Steuergeheimnis unterstellt wurden.
5.
Die Frage, ob der Staatsrat von Genf nach der Interessenlage des vorliegenden Falles die ihm untergeordneten Steuerorgane zur Bekanntgabe der nachgesuchten Tatsachen hätte ermächtigen sollen, stellt sich für die Anklagekammer des Bundesgerichtes nicht. Der Entscheid darüber, ob es nach den Umständen des Einzelfalles zweckmässig sei, den Beamten von seiner Geheimhaltungspflicht
BGE 87 IV 138 S. 144
zu entbinden, liegt einzig bei der diesem vorgesetzten Behörde, die über die Gründe ihrer Zustimmung oder Verweigerung nicht Rechenschaft abzulegen hat. Im Falle der Zeugnisverweigerung durch einen Beamten kann der Richter zwar prüfen, ob die Tatsache, zu deren Bekanntgabe der Beamte als Zeuge aufgefordert wird, wirklich geheim sei. Er ist dagegen nicht befugt, auch zu untersuchen, ob es von der dem Beamten vorgesetzten Behörde zweckmässig war, die Ermächtigung zur Aussage zu verweigern. Vielmehr ist er an die Würdigung der sich widerstreitenden Interessen durch jene Behörde gebunden, was übrigens auch aus
Art. 78 BStP
hervorgeht. Weshalb es sich aber diesbezüglich in Sachen der Rechtshilfe anders verhalten sollte, ist nicht einzusehen.
6.
Dem Begehren des Statthalteramtes, es sei die Genfer Steuerverwaltung zu verpflichten, die Steuerveranlagung Schillers bekanntzugeben, kann nach dem Gesagten nicht entsprochen werden. Es ist indessen den Zürcher Behörden unbenommen, wenn nötig, an den Generalprokurator oder den Untersuchungsrichter von Genf zu gelangen mit dem Ersuchen, die finanziellen Verhältnisse des Beschuldigten auf anderem Wege, etwa beim Arbeitgeber und anderen dazu geeigneten Stellen noch näher abzuklären.
Dispositiv
Demnach erkennt die Anklagekammer:
Das Gesuch wird abgewiesen.


header:
Urteilskopf
84 II 91
13. Urteil der II. Zivilabteilung vom 20. März 1958 i.S. Stadtgemeinde Zürich gegen Teno A.-G. und City-Umbau A.-G.

regeste:
Regeste
Art. 836 ZGB
, Gesetzliche Pfandrechte des kantonalen Rechts.
Das gesetzliche, im Range allen übrigen Pfandrechten vorgehende, Grundpfandrecht für die Grundstückgewinnsteuer des Kantons Zürich gemäss § 157 des zürch. Gesetzes über die direkten Steuern und § 194 lit. e EG/ZGB verstösst nicht gegen Bundesrecht (
Art. 836 ZGB
). Bedeutung dieser Bestimmung.

text:
Sachverhalt
ab Seite 92
BGE 84 II 91 S. 92
A.-
Das zürcherische EG zum ZGB sieht unter "grundpfandrechtliche Bestimmungen" in § 1941it. a-f eine Reihe von kantonalrechtlichen gesetzlichen Pfandrechten vor, hauptsächlich für Beiträge (Brandassekuranz, Feuerpolizei, Gewässerkorrektion, Rebfonds, Strassen-, Dolen- und Trottoirkosten). Die gesetzlichen Pfandrechte bedürfen zu ihrer Entstehung keiner Eintragung im Grundbuch, erlöschen jedoch, wenn sie nicht innerhalb sechs Monaten nach Fälligkeit des Anspruches eingetragen werden (§ 195 EG). Ihre Wirksamkeit richtet sich nach dem Zeitpunkt der Entstehung der Forderung. Sie gehen allen übrigen Pfandrechten vor. Ihre Rangordnung unter sich bestimmt sich nach der Reihenfolge ihrer Aufzählung in § 194 (§ 196 EG). Nach § 1941it. e EG bestand ein gesetzliches Pfandrecht auch zugunsten der Gemeinden für die Liegenschaftssteuer. Durch § 157 des neuen, am 1. Januar 1952 in Kraft getretenen zürcherischen Gesetzes über die direkten Steuern (vom 8. Juli 1951) wurde dieses gesetzliche Pfandrecht auf die Grundsteuern erweitert und § 1941it. e EG/ZGB entsprechend abgeändert. Der Begriff Grundsteuern umfasst nun nach dem Steuergesetz ausser der Liegenschaftensteuer die Grundstückgewinn- und die Handänderungssteuer.
B.-
Am 15. Dezember 1950 waren auf der Liegenschaft Zehntenhausstrasse 8 in Zürich 11 ein Schuldbrief im Range 1a über Fr. 200'000.-- und ein solcher im 2. Range über Fr. 100'000.-- errichtet worden. Am 14. November 1953 wurde die Liegenschaft ein erstes, am 25. Mai 1954 ein zweites Mal weiterverkauft. Gemäss dem neuen Steuergesetz wurden bei diesen Verkäufen Grundstückgewinnsteuern von Fr. 22'786.-- und Fr. 5'740.-- fällig, für welche die Stadtgemeinde Zürich (Steueramt) auf der Liegenschaft entsprechende Grundpfandverschreibungen im Grundbuch eintragen liess.
In der Folge betrieben der Schuldbriefgläubiger im Range 1a und die Stadtgemeinde die Grundeigentümer auf Verwertung des Grundpfandes, worauf im Lastenverzeichnis
BGE 84 II 91 S. 93
die beiden Steuerpfandforderungen der Stadtgemeinde unter Nr. 1 und 2 aufgenommen und gestützt auf § 196 EG ZGB allen vertraglichen Pfandrechten im Range vorangestellt wurden.
C.-
Die Inhaber der Schuldbriefe über Fr. 200'000.-- und Fr. 100'000.--, City-Umbau AG und Teno AG, bestritten den vorgehenden Rang der Steuerpfandforderungen und erhoben innert gesetzter Frist Klage auf Nachstellung derselben hinter ihre eigenen Schuldbriefe. Die Steuerpfandforderung von Fr. 5'740.-- fiel nachträglich zufolge direkter Zahlung durch den Steuerschuldner dahin.
Am 14. März 1956 wurde die vom Betreibungsamt auf Fr. 240'000.-- geschätzte Liegenschaft für Fr. 330'000.-- versteigert. Zufolge der Voranstellung der verbleibenden Steuerforderung von Fr. 22'786.-- ergab der Verkaufserlös nur für die Schuldbriefforderung im 1. Range volle Deckung, während diejenige im 2. Range einen Ausfall von total Fr. 36'709.80 erleidet.
D.-
Der Einzelrichter des Bezirksgerichts Zürich wies die Klagen ab.
Auf Berufung der Klägerinnen hat dagegen das Obergericht des Kantons Zürich mit Urteil vom 7. Juni 1957 die Klagen gutgeheissen und erkannt, die Steuerpfandforderung von Fr. 22'786.-- werde den Schuldbriefen der Klägerinnen nachgestellt und das Lastenverzeichnis in diesem Sinn abgeändert.
Die Vorinstanz führt aus, vor ihr hätten die Klägerinnen von allen erhobenen Einwendungen nur noch diejenigen aufrechterhalten, die Vorrangstellung des gesetzlichen Pfandrechts für die Grundstückgewinnsteuer vor allen übrigen Pfandrechten gemäss § 196 EG ZGB verstosse gegen Art. 4 KV (Eigentumsgarantie) und gegen das Bundesrecht (
Art. 836 ZGB
). Mit Recht berufe sich die Klägerschaft nicht mehr darauf, die Abänderung von § 1941it. e EG sei nicht rechtsgültig, weil die nach
Art. 52 SchlT ZGB
nötige Genehmigung des Bundesrates nicht vorliege. Diesem Erfordernis unterlägen nur jene Bestimmungen
BGE 84 II 91 S. 94
der kantonalen Emführungsgesetze, deren das ZGB zu seiner Ausführung notwendig bedürfe. Die Beibehaltung oder Einführung gesetzlicher Pfandrechte des kantonalen Rechts im Sinne von
Art. 836 ZGB
gehöre nicht zu diesen notwendigen Anordnungen, sodass der Kanton Zürich darüber ohne Einholung der bundesrätlichen Genehmigung habe legiferieren können.
Ob § 1941it. e EG/ZGB mit Art. 4 KV vereinbar sei, könne nach herrschender Lehre und Praxis der kantonale Richter nicht überprüfen; eine Änderung dieser zürcherischen Praxis könnte jedenfalls nur durch Entscheid des Gesamtobergerichtes gemäss
§ 51 Abs. 2 GVG
herbeigeführt werden. Die Frage der Verfassungsmässigkeit könne indessen offen bleiben, wenn die Klagen aus andern Gründen zu schützen seien, nämlich weil die Vorrangstellung des gesetzlichen Pfandrechts für die Grundstückgewinnsteuer vor den bestehenden privatrechtlichen Pfandrechten gegen den richtig ausgelegten
Art. 836 ZGB
verstosse.
Diese Bestimmung sage über den Rang der kantonalen gesetzlichen Pfandrechte nichts aus, überlasse es also offenbar grundsätzlich den Kantonen, diesen Rang zu bestimmen. Da die Kantone nach
Art. 6 Abs. 1 ZGB
in ihren öffentlichrechtlichen Befugnissen durch das Bundeszivilrecht nicht beschränkt wurden, seien sie zur Beibehaltung oder Einführung gesetzlicher Pfandrechte des kantonalen öffentlichen Rechts, von denen
Art. 836 ZGB
spreche und unter welche auch das vorliegend streitige Pfandrecht zur Sicherung der Grundstückgewinnsteuer zu rechnen sei, kraft eigener Gesetzgebungshoheit und nicht etwa auf Grund einer Ermächtigung des Bundesgesetzgebers berechtigt, immerhin mit der Einschränkung, dass sich solche öffentlichrechtlichen Erlasse auf ernsthafte Gründe des öffentlichen Interesses stützen müssten und weder das Bundesrecht aufheben noch ihm widersprechen dürften (
BGE 76 I 313
f.). Daraus ergebe sich als allgemeine Schranke des ungeschriebenen Rechtes, dass die Kantone durch ihr öffentliches Recht das Bundeszivilrecht nicht vereiteln dürfen.
BGE 84 II 91 S. 95
Die Klägerinnen machten nun geltend, dass aus der Entstehungsgeschichte des
Art. 836 ZGB
der Wille des Gesetzgebers zur inhaltlichen Beschränkung der gesetzlichen Grundpfandrechte des kantonalen Rechts hervorgehe. Die Prüfung der Gesetzesmaterialien zur genannten Bestimmung ergebe in dieser Beziehung, dass der Entwurf von 1898 zur Sicherung öffentlicher oder solchen verwandter Forderungen für Leistungen im Interesse von Grundstücken ein kantonales eintragungsfreies gesetzliches Pfandrecht bis zum Betrag eines Jahreszinses oder 5% vom Werte der Liegenschaft habe einführen wollen, während darüber hinaus das Pfandrecht nur durch Eintragung sollte begründet werden können, "da doch die Interessen des Verkehrs mit den Grundpfandwerten durch eine allzu ausgedehnte Anerkennung solcher gesetzlicher Ansprüche schwer geschädigt werden müssten". Im Vorentwurf sei dann allerdings eine solche Schranke nicht mehr aufgestellt und aus praktischen Erwägungen die Gewährung des gesetzlichen Pfandrechts für öffentlichrechtliche Forderungen der kantonalen Gesetzgebung vollständig überlassen worden (EUGEN HUBER, Erl. zum Vorentwurf, 1. Aufl. S. 167; 2. Aufl. S. 177 f.). Daraus sei ersichtlich, dass eine gewisse inhaltliche Beschränkung dieser gesetzlichen Pfandrechte vom Gesetzgeber jedenfalls erwogen worden sei. Nach einer solchen habe man schon deswegen gesucht, weil sich der Gesetzgeber wenigstens grundsätzlich der Gefahren bewusst gewesen sei, die den privaten Grundpfandgläubigern und dem Grundkredit drohten, wenn den Kantonen die Rangordnung ihrer gesetzlichen Pfandrechte auch gegenüber den privaten überlassen würde. Wenn keine dieser materiellen Beschränkungen des Gesetzgebungsrechts der Kantone in den definitiven Text Eingang gefunden habe, so wegen der Schwierigkeiten ihrer Umschreibung, der Willkürlichkeit einer prozentualen Begrenzung, der Notwendigkeit einer amtlichen Schätzung der Grundstücke, namentlich aber weil die Kantone von diesen für ihre Finanzen nicht unbedeutenden Rechten möglichst wenig preisgeben wollten. Der
BGE 84 II 91 S. 96
Verzicht auf eine Beschränkung sei schliesslich durch die Überlegung erleichtert worden, dass nach der damaligen kantonalen Gesetzgebung die Belastung durch diese Ansprüche noch wenig bedeutend gewesen sei. Man habe bei der Redaktion des
Art. 836 ZGB
hauptsächlich an Forderungen für öffentliche Leistungen im Interesse des öffentlichen Wohles gedacht, die als Reflexwirkung eine Wertvermehrung des Pfandgrundstückes zur Folge hatten. So habe auch der zürcherische Gesetzgeber den Sinn des Art. 836 verstanden, als er im EG/ZGB in § 194 die öffentlichrechtlichen Forderungen mit gesetzlichem Pfandrecht aufgezählt habe. Aber auch für die zürcherische Liegenschaftensteuer, welche einen bescheidenen Ausgleich für die von der öffentlichen Hand im Interesse der Grundeigentümer erbrachten Leistungen bedeute, erscheine die Vorrangstellung des gesetzlichen Pfandrechts ohne weiteres als angemessen. Die vom Grundeigentümer aus diesen verschiedenen Rechtstiteln geschuldeten Beiträge bewegten sich in den weitaus meisten Fällen in bescheidenem Rahmen, sodass sich eine Belastungsgrenze erübrigt habe. Dieses beruhigende Argument sei in allen weitern Phasen der Gesetzesberatung besonders betont, dabei jedoch nicht ausgeschlossen worden, dass sich das kantonale Recht in dieser Beziehung ändern könnte. Insbesondere sei sich der Gesetzesredaktor Eugen Huber dieser Möglichkeit durchaus bewusst gewesen, habe er doch in der Expertenkommission (Prot. S. 280) erklärt, das kantonale Recht habe über das Rangverhältnis der gesetzlichen Pfandrechte zu entscheiden, wobei sich bei kleineren Beträgen die Voranstellung rechtfertige, weil die nachstehenden Gläubiger darunter nicht erheblich zu leiden hätten. Damit komme klar zum Ausdruck, dass das ZGB - wie in Literatur und Rechtsprechung allgemein anerkannt - es zwar dem kantonalen Rechte überlassen habe, den Rang seiner gesetzlichen Pfandrechte zu bestimmen, aber in der vom Gesetzesredaktor in der Expertenkommission ausgesprochenen Erwartung, dass der kantonale Gesetzgeber
BGE 84 II 91 S. 97
seinerseits von dieser Kompetenz angemessenen Gebrauch mache und den vom ZGB verfolgten Zweck der möglichsten Sicherheit des Hypothekarkredites nicht vereitle durch die Voranstellung gesetzlicher Pfandrechte für grössere öffentlichrechtliche Forderungen.
Von den übrigen Forderungen gemäss § 194 EG unterscheide sich nun die Grundstückgewinnsteuer insofern, als sie nicht mit Leistungen zur Erhaltung oder Vermehrung des Wertes des Grundstücks zusammenhänge, sondern die teilweise Abschöpfung eines bei der Handänderung realisierten Konjunkturgewinnes bezwecke. Ob und in welcher Höhe ein solcher eintreten werde, sei für den Hypothekargläubiger, anders als bei den üblichen öffentlichrechtlichen Ansprüchen, in keiner Weise voraussehbar. In dem System von Beitragsarten nach § 194 EG wirke die Grundstückgewinnsteuer als ein Fremdkörper. Schon das zürcherische Steuergesetz von 1917 habe die Grundstückgewinnsteuer gekannt und für sie ein gesetzliches Pfandrecht eingeführt, jedoch über dessen Rang nichts bestimmt; und sowohl der Kantonsrat als das Obergericht hätten es abgelehnt, ihm den Vorrang vor bereits bestehenden privaten Pfandrechten zuzugestehen. Es könne sich bei dieser Steuer um Beträge handeln, welche die privaten Grundpfandrechte nicht nur im zweiten, sondern auch die im ersten Range schädigen könnten. Während dem Hypothekargläubiger bei drohender Wertverminderung des Pfandes die Abhilfemöglichkeiten gemäss
Art. 808-810 ZGB
zur Verfügung ständen, sei ihm bei der Grundstückgewinnsteuer jede Mitwirkung verwehrt, erfahre er doch vom Verkauf erst hinterher, nachdem die Steuerforderung schon festgelegt und das gesetzliche Pfandrecht bereits entstanden sei. Das Sicherungssystem des Grundpfandrechts gemäss ZGB und mit ihm das ganze Hypothekarkreditwesen werde vereitelt, wenn der private Grundpfandgläubiger stets damit rechnen müsse, dass seiner pfandgesicherten Forderung ein gesetzliches Pfandrecht für Grundstückgewinnsteuern vorangestellt werden könnte,
BGE 84 II 91 S. 98
das durch seinen Umfang eine empfindliche, wenn nicht die völlige Entwertung seines privaten Pfandrechts bewirken könne. Diese Ordnung laufe darauf hinaus, dass sich der Fiskus auf Kosten der privaten Grundpfandgläubiger seinen Anteil an den oftmals spekulativen Grundstückgewinnen sichere. Hiefür vermöge sich die öffentliche Hand nicht auf ernsthafte Gründe des öffentlichen Interesses zu stützen, da dem Gesetzgeber andere Sicherungsmöglichkeiten ohne Verletzung von Drittrechten offen ständen. Die geltende Regelung vermöge sich deshalb nicht auf
Art. 6 ZGB
zu stützen und stehe zudem mit den durch
Art. 4 BV
gewährleisteten Rechtsgrundsätzen einer rechtsgleichen, Treu und Glauben entsprechenden Behandlung des Bürgers im Widerspruch. Das kantonale Recht dürfe nicht angewendet werden, wenn seine Anwendung mittelbar zu einer enteignungsähnlichen Schädigung von Grundpfandgläubigern führe. Dies sei der Fall, wenn eine vor der Entstehung des gesetzlichen Pfandrechts innerhalb der normalen Beleihungsgrenze bestellte Hypothek bei Veräusserung des Grundstückes infolge des Vorranges des gesetzlichen Pfandrechts keine volle Deckung mehr finde. Eine derartige Gefährdung des Hypothekarkredites widerspreche so sehr dem vom Bundeszivilrecht verfolgten Ziele der Sicherung der Grundpfandrechte und dem Grundsatz der Wahrung der Rechtssicherheit, dass die durch das kantonale Recht angeordnete Vorrangstellung der gesetzlichen Pfandrechte für die Grundstückgewinnsteuer als eine Vereitelung des Bundeszivilrechts und damit als bundesrechtswidrig erscheine.
Übrigens, so führt die Vorinstanz in Erwägung V aus, müssten die Klagen auch aus dem kantonalrechtlichen Grunde geschützt werden, dass die Schuldbriefe der Klägerinnen schon vor dem Erlass und Inkrafttreten des neuen Steuergesetzes, das die Vorrangstellung des Pfandrechts für die Grundstückgewinnsteuer brachte, im Grundbuch eingetragen worden seien, eine Rückwirkung des neuen Steuergesetzes auf diese wohlerworbenen Rechte aber ohne
BGE 84 II 91 S. 99
ausdrückliche Anordnung nicht angenommen werden dürfe.
E.-
Gegen das Urteil des Obergerichtes legte die Stadtgemeinde Zürich Berufung an das Bundesgericht sowie gleichzeitig die Nichtigkeitsbeschwerde an das zürcherische Kassationsgericht ein. Dieses hat mit Urteil vom 25. November 1957 die Nichtigkeitsbeschwerde in dem Sinne teilweise gutgeheissen, dass die Eventualbegründung Erw. V (Ablehnung der Rückwirkung des neuen Steuergesetzes) gestrichen wurde, wodurch jedoch das die Klagen schützende Dispositiv keine Änderung erfuhr.
F.-
Mit der vorliegenden Berufung hält die beklagte Stadtgemeinde Zürich an ihrem Antrag auf Abweisung der Klagen und Voranstellung der Steuerpfandforderung im Lastenverzeichnis als Nr. 1 fest.
Die Klägerinnen tragen auf Abweisung der Berufung an.
Erwägungen
Das Bundesgericht zieht in Erwägung:
1.
Vor Bundesgericht geht der Streit einzig um die Frage, ob die Regelung in § 196 in Verbindung mit § 194 des zürch. EG/ZGB in seiner heutigen Fassung, wonach das (auch) für die Grundstückgewinnsteuer bestehende gesetzliche Pfandrecht im Range allen übrigen Pfandrechten vorgeht, mit
Art. 836 ZGB
vereinbar ist oder nicht, was das Bezirksgericht bejaht, das Obergericht aber verneint hat. Diese Überprüfung steht, wie das Kassationsgericht zutreffend ausgeführt hat, dem Bundesgericht als Berurufungsinstanz zu, denn wenn das Obergericht zu Unrecht angenommen hat, dem vom Betreibungsamt und vom Bezirksgericht zugunsten der Grundstückgewinnsteuerforderung der Stadtgemeinde angewendeten kantonalen Recht sei durch
Art. 836 ZGB
derogiert, so liegt eine Verletzung von Bundesrecht vor, was nach
Art. 43 Abs. 2 OG
dann der Fall ist, wenn ein in einer eidgenössischen Vorschrift ausdrücklich ausgesprochener oder daraus sich ergebender Rechtssatz nicht oder nicht richtig angewendet worden ist.
BGE 84 II 91 S. 100
2.
Bei der Prüfung der Tragweite des
Art. 836 ZGB
ist von seinem Wortlaute auszugehen. Dieser beschränkt sich auf die Anordnung, dass die gesetzlichen Pfandrechte des kantonalen Rechtes aus öffentlichrechtlichen ... Verhältnissen zu ihrer Entstehung keiner Eintragung im Grundbuch bedürfen - im Gegensatz zu denjenigen des Privatrechts. Sein Wortlaut enthält also lediglich eine negative Formvorschrift (vgl. GUSBERTI, Das Steuerpfandrecht, Zürch. Diss. 1944, S. 33 f.). Der Artikel sagt nicht etwa, dass die Kantone berechtigt seien, gesetzliche Grundpfandrechte zu schaffen und sie gesetzgeberisch auszugestalten; vielmehr stellt er lediglich fest, dass es solche kantonalen gesetzlichen Pfandrechte schon vor dem ZGB gab und neben den Grundpfandrechten des ZGB weiterhin geben wird, ohne dass sie wie diese an die Voraussetzung der Eintragung im Grundbuch gebunden sind.
Art. 836 ZGB
ist ein Anwendungsfall von Art. 6, wonach die Kantone in ihren öffentlichrechtlichen Befugnissen durch das Bundeszivilrecht nicht beschränkt werden. Die Kantone sind demnach befugt, über die gesamte Materie des Steuerrechts - mit Ausnahme der Bundessteuern - zu legiferieren. Es steht ihnen nicht nur zu, festzusetzen, was jeder Steuerpflichtige zu leisten hat, sondern auch, welche Sicherheit die kantonalen und kommunalen Fisci für diese Leistungen beanspruchen können. Zur Beibehaltung oder Einführung gesetzlicher Pfandrechte im Sinne des
Art. 836 ZGB
sind die Kantone, wie die Vorinstanz zutreffend ausführt, kraft eigener Gesetzgebungshoheit, nicht etwa auf Grund einer Ermächtigung oder Delegation des Bundesgesetzgebers befugt. Das ZGB und im besonderen dessen Art. 836 kann und will den kantonalen öffentlichrechtlichen Grundpfandrechten keinen bestimmten Inhalt oder Umfang vorschreiben. Aus dem Umstand, dass der Vorbehalt zu ihren Gunsten im Abschnitt über die Grundpfandverschreibung steht, folgt immerhin als positive Vorschrift, dass diese kantonalen Pfandrechte für öffentlichrechtliche Forderungen den Pfandtypus der Grundpfandverschreibung
BGE 84 II 91 S. 101
des ZGB benützen müssen, da sie doch berufen sind, in ihrer Wirkung mit den privaten Grundpfandrechten in Konkurrenz zu treten. Die gesetzgebungstechnische Funktion des Art. 836 ist nicht, den Kantonen einen Rahmen zu ziehen, in dessen Schranken sie ihre gesetzlichen Grundpfandrechte aufstellen und ausgestalten dürften; vielmehr nimmt dieser Vorbehalt lediglich vom Vorhandensein dieser auf der kantonalen Autonomie beruhenden Rechte - inmitten der bundesrechtlichen Regelung der privaten Grundpfandrechte - Kenntnis und weist ihnen die Form eines der drei bundesrechtlichen Pfandtypen an, jedoch unter Verzicht auf das Gültigkeitserfordernis der Eintragung. Auch hinsichtlich des Ranges der gesetzlichen Pfandrechte bestimmt Art. 836 nichts - und kann, angesichts des dargelegten Verhältnisses der beiden Gesetzgebungshoheiten, nichts bestimmen. Ebensowenig setzt er ihnen hinsichtlich der Höhe der durch sie zu sichernden Forderungen Schranken.
a) Hievon ausgehend ist zunächst zu prüfen, ob die zürcherische Grundstückgewinnsteuer in Ansehung ihrer rechtlichen Natur, abgesehen von der möglichen Höhe der Steuerbeträge, sich unter
Art. 836 ZGB
subsumieren lässt. Die Ausdrucksweise des Gesetzes bezüglich der Umschreibung der gesetzlichen Pfandrechte ist, wie schon vor Inkrafttreten des Gesetzes festgestellt wurde (WIELAND, Komm. 1909, Art. 836 N. 2), ungenau und unklar, indem nicht ausser Zweifel steht, ob rein textlich das Bestimmungsmerkmal ... "für die Grundeigentümer allgemein verbindlichen" nur zu der Kategorie der "andern Verhältnisse" oder auch zu derjenigen der "öffentlichrechtlichen" gehört. Soweit es sich aber um öffentlichrechtliche Verhältnisse handelt, folgt aus dem erwähnten, in
Art. 6 ZGB
ausgesprochenen absoluten Vorbehalt der kantonalen Gesetzgebungsbefugnis auf dem Gebiete des öffentlichen Rechts, dass die in Art. 836 gegebene Umschreibung der Pfandrechte aus öffentlichrechtlichen Verhältnissen überhaupt keine weiteren, einschränkenden Elemente enthalten
BGE 84 II 91 S. 102
kann, da ein solches auf eine Beschänkung der kantonalen Kompetenz auf öffentlichrechtlichem Gebiet hinausliefe, die eben
Art. 6 ZGB
zum vornherein ausschliesst.
b) Aber selbst wenn man das Begriffselement "für die Grundeigentümer allgemein verbindlichen ..." auch auf Forderungen aus öffentlichrechtlichen Verhältnissen, namentlich auf Steuern, anwenden wollte, könnte der zürcherischen Grundstückgewinnsteuer die besondere Beziehung zum Grundstück - im Gegensatz etwa zur allgemeinen Vermögens- oder Einkommenssteuer - nicht abgesprochen werden (vgl.
BGE 62 II 24
ff.). Richtig ist freilich, dass es sich bei der Grundstückgewinnsteuer, einer Wertzuwachssteuer auf Liegenschaften, um eine Einkommenssteuer handelt, die zwar an die Tatsache der Veräusserung einer Liegenschaft anknüpft, bei der jedoch nicht die Liegenschaft das Steuerobjekt bildet, sondern der dabei erzielte Gewinn, d.h. der Wertüberschuss der bei der Veräusserung bezogenen Vorteile über die für Erwerb und Wertvermehrung gemachten Aufwendungen hinaus (vgl.
BGE 83 I 136
ff., bes. 142, und dort zitierte Literatur; HEINRICH GUHL, Die Spezialbesteuerung der Grundstückgewinne in der Schweiz, Diss. Zürich 1953, S. 65; für Objektsteuer auf dem Gewinn: F. TH. ZWEIFEL, Besteuerung der Grundstückgewinne im Kanton Zürich im Lichte der Praxis und Rechtsprechung, in Bulletin der Continental Revisions- und Treuhand AG, Januar 1957). Dieser steuerrechtlich hybride Charakter der Grundstückgewinnsteuer steht ihrer Subsumtion unter die in
Art. 836 ZGB
gemeinten Forderungen nicht entgegen. Sie wird allerdings bezogen nur von denjenigen Personen, die Grundeigentümer waren, und wird fällig in dem Moment, da dieselben aufhören, es zu sein, nämlich nicht mit dem Verkauf, sondern erst mit der Eigentumsübertragung (
§ 171 StG
; H. PESTALOZZI, Handkommentar zum Zürcher Steuergesetz, § 161 N. 2). Sie trifft jedoch nur bisherige Grundeigentümer in dieser ihrer Eigenschaft, und zwar ohne Ausnahme alle ihr Eigentum veräussernden Grundeigentümer,
BGE 84 II 91 S. 103
sofern ein Gewinn vorhanden ist, nicht nur einzelne oder einzelne Kategorien derselben, und nicht andere Bürger, die auch Grundeigentümer sind, bei denen aber die Voraussetzungen der Handänderung und des Gewinnes nicht zutreffen. Die Grundstückgewinnsteuer weist mithin die direkte Beziehung zum Pfandgrundstück auf, die bei der allgemeinen Vermögenssteuer vermisst wurde (
BGE 62 II 29
). Vom begrifflichen Gesichtspunkt aus kann daher ihre Subsumtion unter
Art. 836 ZGB
nicht verneint werden.
c) Den weiteren Erwägungen, aus denen die Vorinstanz mit Rücksicht auf die Grössenordnung der möglichen Steuerbeträge diese Unterstellung gestützt auf die Entstehungsgeschichte des Art. 836 und aus gesetzgebungspolitischen Gesichtspunkten ablehnt, kann nicht beigepflichtet werden.
Der Methode, eine Bestimmung gegen ihren Wortlaut aus den Gesetzesmaterialien auszulegen, stehen grundsätzliche Bedenken gegenüber. Inhalt des Gesetzes ist, was darin steht, sei es ausdrücklich, sei es nach Systematik, durch Analogieschluss und dergl. daraus ableitbar.
Art. 836 ZGB
enthält keinerlei Andeutung einer Beschränkung der gesetzlichen Grundpfandrechte hinsichtlich des Wertes oder des Ranges. Was gewisse mit der Gesetzesvorbereitung befasste Stellen wünschten und einzelne dabei tätige Personen dachten und sagten, ist für die Auslegung nicht massgeblich, wenn es im Gesetzestext selbst nicht Ausdruck gefunden hat (vgl.
BGE 80 II 212
f.,
BGE 81 I 282
Erw. 3,
BGE 82 I 153
,
BGE 82 II 485
f.). Wenn im Vorentwurf von 1898 zum ZGB ein eintragungsfreies gesetzliches Pfandrecht nur bis zum Betrage eines Jahreszinses vom Liegenschaftswert oder 5% desselben vorgesehen, aber bereits im Entwurfe des Bundesrates und schliesslich im Gesetze jede solche Einschränkung fallen gelassen und die Regelung für öffentlichrechtliche Forderungen schlechtweg der kantonalen Gesetzgebung überlassen wurde, so spielt es für die nachherige Auslegung keine Rolle mehr, dass anfänglich
BGE 84 II 91 S. 104
eine inhaltliche Beschränkung erwogen worden war; im Gegenteil lässt sich aus dem Verzicht auf jeden derartigen textlichen Zusatz doch wohl nur der Schluss ziehen, dass von irgendwelcher quantitativen Beschränkung der kantonalen Rechtsetzungsbefugnis bewusst und in Kenntnis der Probleme abgesehen worden ist.
Dass ferner bei den Gesetzesberatungen zu
Art. 836 ZGB
hauptsächlich an Forderungen für wertvermehrende öffentliche Leistungen und an relativ bescheidene Beträge gedacht wurde, ändert nichts daran, dass diese beruhigende Annahme im Gesetzestext durch keinerlei Beschränkung Ausdruck gefunden hat. Wenn der Gesetzesredaktor Eugen Huber in der Expertenkommission ausdrücklich die Bestimmung des Rangverhältnisses der gesetzlichen Pfandrechte den Kantonen zuerkannte und bemerkte, bei kleineren Beträgen werde sich die Voranstellung rechtfertigen, so war das freilich eine Erwartung und Mahnung an die Adresse der Kantone; das ZGB selbst hat weder eine dahingehende allgemeine Erwartung ausgesprochen noch eine bestimmte Limite für Vorgangspfandrechte gesetzt.
d) Mit dem Verzicht auf eine solche wertmässige Begrenzung nahm der Gesetzgeber bewusst das Risiko in Kauf, dass die öffentlichrechtliche Belastung künftig einmal grösser sein könnte als die unbedeutenden Beträge, von denen man in der Expertenkommission keine wesentliche Benachteiligung der privaten Pfandgläubiger befürchtete. Enthält aber Art. 836 weder ausdrücklich noch dem Sinne nach eine Schranke hinsichtlich der Höhe der Pfandforderung oder deren Rang, so kann nicht gesagt werden, ein kantonales gesetzliches Pfandrecht, das sich als stärkere Belastung auswirrkt, verstosse gegen jene bundesrechtliche Bestimmung, während ein anderes, das nur eine kleinere Belastung mit sich bringt, mit ihr vereinbar sei. Wenn das Bundesrecht schon einen öffentlichrechtlichen Einbruch in das System der Pfandrechte und ihrer Ränge hinnimmt und bewusst auf eine wertmässige Begrenzung verzichtet, kann für die Frage der Rechtsgültigkeit nicht
BGE 84 II 91 S. 105
entscheidend sein, ob im Einzelfalle der "Fremdkörper" grösser oder kleiner sei. Der in der Kompetenzausscheidung gemäss
Art. 6 ZGB
begründete und von Art. 836 für die gesetzlichen Pfandrechte sanktionierte Einbruch des öffentlichen Rechts in das Zivilrecht ist seit der Schaffung des ZGB freilich grösser geworden, wohl weniger zufolge der theroretischen Ausdehnung des öffentlichen Rechts auf Kosten des privaten - die Steuern galten schon damals als öffentlichrechtlich -, als infolge der Zunahme der öffentlichen Aufgaben und des daherigen Anwachsens der Fiskalität. Nur wenn das Ergebnis der vorstehend vertretenen, sich an den Gesetzestext haltenden Auslegung so unsinnig und unbillig wäre, dass vor 1912 niemand an etwas derartiges gedacht haben könnte und daher eine Gesetzeslücke anzunehmen wäre, dürfte die Rechtsprechung sich anmassen, den Gesetzgeber zu korrigieren. So aber liegt die Sache bei der Grundstückgewinnsteuer denn doch nicht, wo es sich nur um ein Mehr oder Weniger handelt. Von einer Vereitelung des Bundeszivilrechts bezüglich des Grundpfandwesens kann nicht die Rede sein. Es ist nicht Aufgabe des Bundeszivilrechtes, den Bürger, in casu den privaten Grundpfandgläubiger, vor derartigen aus der kantonalen Gesetzgebung folgenden Risiken zu bewahren. Es darf als normal vorausgesetzt werden, dass, wo bei einer Grundstückveräusserung ein Gewinn gemacht wird, auch die Hypotheken gedeckt sind. Wenn es von diesem Regelfall Ausnahmen geben kann, wie vorliegend, und die Folgen als unbillig und unerwünscht empfunden werden, so ist es Sache des Gesetzgebers, das Gesetz abzuändern, nicht des Richters, die Auslegung auf einen ganz andern Boden zu stellen. So, wie das Gesetz heute lautet, bildet die Kollokation der Grundstückgewinnsteuerforderung der Stadtgemeinde an erster Stelle keine Verletzung von Bundesrecht, weshalb das angefochtene Urteil, das die Klage der beiden Pfandgläubigerinnen in Bejahung einer solchen gutgeheissen hat, aufzuheben ist.
3.
Es ist im kantonalen Verfahren ausserdem die
BGE 84 II 91 S. 106
Frage diskutiert worden, ob § 196 EG/ZGB gegen Art. 4 der zürch. Kantonsverfassung verstosse. Die Vorinstanz hat jedoch in Erw. III die Frage der Überprüfbarkeit kantonaler Gesetze auf ihre Verfassungsmässigkeit ausdrücklich offen gelassen, ebenso diejenige, ob das bezirksgerichtliche Urteil "die allenfalls aus einem ungeschriebenen Satz des Bundesrechtes abzuleitende Eigentumsgarantie verletze". Nach der Streichung der von der Vorinstanz in Erw. V angestellten Erwägungen (Rückwirkung des neuen Steuergesetzes) durch das Kassationsgericht und der Verneinung einer Bundesrechtsverletzung im Sinne von Erw. IV des vorinstanzlichen Entscheides durch das vorliegende Urteil ist es Sache der Vorinstanz, diese zurückgestellten klägerischen Standpunkte nachträglich zu prüfen, wobei entsprechend den Erwägungen des Kassationsgerichtes der Entscheid auch auf Nichteintreten wird lauten können. Den Parteien bliebe dann anheimgestellt, auf dem Wege der staatsrechtlichen Beschwerde die Frage der Verfassungsmässigkeit vor das Bundesgericht zu bringen. Die Gutheissung der vorliegenden Berufung hat daher nicht im Sinne der Abweisung der Klagen, sondern lediglich in dem der Aufhebung des Urteils und der Rückweisung an die Vorinstanz zu erfolgen.
Dispositiv
Demnach erkennt das Bundesgericht:
Die Berufung wird dahin gutgeheissen, dass das angefochtene Urteil des Obergerichts aufgehoben und die Sache zu neuer Beurteilung im Sinne der Erwägungen an die Vorinstanz zurückgewiesen wird.


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Urteilskopf
96 I 115
22. Arrêt du 18 mars 1970 dans la cause S.I. La Résidence SA contre Commission valaisanne de recours en matière fiscale.

regeste:
Regeste
Kantonales Steuerrecht, wirtschaftliche Betrachtungsweise, Willkür.
Die Steuerbehörden können ohne Willkür als steuerbares Kapital auch die Darlehen betrachten, die eine Aktiengesellschaft bei der Gründung von ihren Aktionären erhält, sofern das Grundkapital zum Zwecke der Steuerumgehung auf einen unzureichenden Betrag festgesetzt ist (Erw. 1).
Dieses Vorgehen ist jedoch ausgeschlossen, wenn das kantonale Steuerrecht es ausdrücklich oder dem Sinne nach verbietet. Das trifft für das Steuerrecht des Kantons Wallis nicht zu (Erw. 2).

text:
Sachverhalt
ab Seite 116
BGE 96 I 115 S. 116
A.-
La S.I. La Résidence SA - la société - à Crans sur Chermignon, canton du Valais, fondée en 1956, a pour but l'achat, la location, la construction d'immeubles et toutes autres opérations analogues. Le capital social, primitivement de 100 000 fr., a été réduit en 1959 à 95 000 fr. La société a fait construire en 1957/58 un bâtiment comprenant plusieurs appar tements.
Au 31 décembre 1964, le bilan de la société présentait notam ment les postes suivants:
Immeubles 2 181 145.10
Capital-actions 92 500.--
Créances chirographaires 2 108 248.50
Jugeant que le capital social était hors de proportion avec la valeur de l'immeuble et qu'en conséquence une partie des emprunts contractés auprès des actionnaires tenait lieu de capital, du point de vue économique, la Commission d'impôt pour les personnes morales, autorité de taxation, fixa le capital imposable à 654 300 fr., soit 30% de la valeur de l'immeuble. Au bénéfice de 4025 fr. déclaré par la société, elle ajouta les impôts comptabilisés, par 10 792 fr., et 26 446 fr. de reprise d'intérêt
BGE 96 I 115 S. 117
sur la part des prêts d'actionnaires considérée comme capital social (550 964 fr. au taux de 4,8%). L'impôt cantonal s'élevait dès lors à 6084 fr. 45, soit 2290 fr. 05 d'impôt sur le capital, 1821 fr. 35 d'impôt sur le bénéfice, 1552 fr. d'impôt complémentaire et 421 fr. 05 de contribution à la péréquation financière intercommunale. L'impôt communal se montait à 7017 fr. 55.
B.-
La société recourut contre cette taxation auprès de la Commission cantonale de recours en matière fiscale du canton du Valais et demanda à être taxée selon sa déclaration. Elle fut déboutée par décision du 23 février 1968, notifiée le 21 août 1969 et motivée, en substance, comme il suit:
Il y a une disproportion évidente entre le capital social et la valeur des immeubles. Les fonds étrangers, qui n'auraient pas pu être obtenus auprès de tiers dans une aussi grande mesure, l'ont été auprès des actionnaires. La Commission de taxation était dès lors fondée, bien que le droit valaisan ne contienne aucune disposition expresse à ce sujet, à s'en tenir à la réalité économique et à rétablir une proportion normale entre les fonds propres et les fonds étrangers. Les banques se montrent réservées dans l'octroi de crédits pour des immeubles situés dans des stations de montagne et n'avancent guère plus de 60% du coût de construction ou du prix d'achat. Le surplus devait donc consister en fonds propres, car la société elle-même n'a pas d'autres garanties à offrir. En arrêtant le montant du capital minimum imposable à 30% de la valeur de l'immeuble, l'autorité de taxation n'a nullement abusé de son pouvoir d'appréciation. Le montant de 654 300 fr. ainsi déterminé est imposable comme capital au taux de 3,5% (art. 42 de la loi des finances du 6 février 1960). La Commission a admis, pour la reprise des intérêts passifs au titre de bénéfice, le taux moyen de 4,8% adopté par la recourante elle-même. L'imposition selon la réalité économique est du reste prévue aussi par les directives de l'Administration fédérale des contributions en matière d'impôt pour la défense nationale.
La loi des finances prescrit, en son art. 46, un impôt complémentaire sur les immeubles de certaines personnes morales, énumérées à l'art. 38. On peut se demander si cet impôt sur les immeubles ne vise pas déjà le but que l'autorité de taxation cherche à atteindre en imposant selon la réalité économique. Mais il n'en est rien, comme le montre la comparaison entre
BGE 96 I 115 S. 118
les impôts dus par une société anonyme dont le capital social est dans un rapport normal avec ses investissements et ceux que paierait la recourante si elle était taxée selon la forme juridique. Proportionnellement à ses investissements, la charge fiscale de la seconde est presque deux fois moindre.
C.-
Agissant par la voie du recours de droit public pour violation de l'art. 4 Cst., la société requiert le Tribunal fédéral d'annuler la décision de la commission de recours. Son argumentation sera reprise, en tant que de besoin, dans les considérants de droit du présent arrêt.
D.-
La Commission cantonale de recours et le Service cantonal des contributions concluent au rejet du recours.
Erwägungen
Considérant en droit:
1.
Ainsi que la jurisprudence l'admet de façon constante, la forme juridique des relations d'où provient la matière imposable n'est pas nécessairement décisive du point de vue fiscal. Sous certaines conditions, l'autorité peut se fonder au contraire sur la réalité économique. Lorsqu'il statue avec pleins pouvoirs, soit en matière de contributions de droit fédéral et de double imposition, le Tribunal fédéral n'admet ce mode de faire que si la forme juridique à laquelle a recouru le contribuable est insolite et n'a été choisie qu'aux fins d'éluder l'impôt. Lorsque, comme en l'espèce, il ne revoit la décision que sous l'angle restreint de l'arbitraire, il exige seulement que des raisons objectives et pertinentes justifient le procédé. Le fisc ne doit pas toutefois se laisser guider dans son choix uniquement par son propre intérêt. En outre, lorsqu'il se fonde sur la réalité économique, il doit s'y tenir et ne peut, pour la même matière fiscale, se déterminer une fois selon cette réalité et une autre fois selon la forme juridique, à peine de se mettre en contradiction avec lui-même et de violer l'art. 4 Cst. (RO 93 I 691, 90 I 221, 85 I 279/280, et les arrêts cités). Point n'est besoin, contrairement à l'opinion de la recourante, que le droit fiscal cantonal prévoie expressément la possibilité pour l'autorité fiscale de se fonder sur la réalité économique (RO 79 I 19/20 et les références).
a) La Commission de recours considère que le système adopté par la recourante a pour seul but de diminuer le capital social afin de réduire parallèlement la charge fiscale qu'elle devra supporter. La recourante ne montre pas en quoi cette opinion
BGE 96 I 115 S. 119
serait insoutenable. Elle s'attache longuement à démontrer que le système de la société d'actionnaires-locataires vise un but économique légitime. En revanche, elle n'explique pas pourquoi elle a recouru au système de financement insolite qui consiste à combiner un capital social très réduit - en l'espèce un peu moins du double du minimum légal - avec des prêts consentis à la société par les actionnaires. Normalement en effet, les actionnaires procurent à la société les moyens financiers nécessaires en libérant le capital social, dont le montant est déterminé en fonction des besoins, et non pas en lui accordant des prêts. En l'absence de toute explication de la part de la société, l'autorité fiscale était fondée à raisonner comme elle l'a fait et à tenir dans une certaine mesure les prêts des actionnaires pour ce qu'ils sont économiquement parlant, soit pour des contributions au capital social. On ne saurait dire qu'elle s'est ainsi laissé guider par ses seuls intérêts propres.
b) Pour fixer le montant du capital social imposable, l'autorité fiscale a admis, selon les données de l'expérience, que la société aurait pu obtenir, de tiers non liés à elle, des crédits atteignant au maximum 70% de la valeur de l'immeuble. Elle a considéré les prêts des actionnaires comme capital social dans la mesure où ils excédaient ce montant. Ce mode d'estimation ne viole pas l'art. 4 Cst. (RO 90 I 224/225). Il est conforme aux directives émises par l'Administration fédérale des contributions, division de l'impôt pour la défense nationale, dans sa notice du 10 juillet 1968, dont les principes peuvent s'appliquer aussi aux impôts directs des cantons. La recourante prétend bien que la décision attaquée - comme la jurisprudence fédérale précitée - conduit à des résultats absurdes. Mais son argumentation ne résiste pas à l'examen. La décision attaquée et la jurisprudence ne prétendent pas fixer toujours à 30% de la valeur vénale de l'immeuble le montant minimum du capital social. Seuls les prêts des actionnaires sont considérés comme capital social dans la mesure où les dettes de la société dépassent ensemble 70% de la valeur vénale de ses actifs. Dans l'exemple numérique imaginé par la recourante, où la valeur comptable de l'immeuble est de 500 000 fr. et sa valeur vénale de 5 millions de francs, l'ensemble des dettes (440 000 fr.) n'atteint pas le 70% de la valeur vénale de l'immeuble et il n'y a pas - ou il n'y a plus - de capital propre dissimulé. Dans la mesure où la recourante soutiendrait que son propre
BGE 96 I 115 S. 120
immeuble a une valeur vénale supérieure à sa valeur comptable, il s'agirait d'un moyen nouveau, irrecevable dans un recours pour arbitraire (RO 92 I 346
;
94 I 144
; cf. RO 94 I 132 consid. 5).
c) La recourante reproche à la Commission de recours de traiter inégalement les sociétés anonymes industrielles et les sociétés anonymes immobilières. Elle ne motive pas cette assertion et ne nomme pas, notamment, la société qui aurait été imposée autrement qu'elle, nonobstant l'identité des situations. Le Service cantonal des contributions, dans sa réponse au recours, affirme du reste que les sociétés holding et les sociétés anonymes exerçant une industrie sont aussi imposées selon la réalité économique lorsqu'un mode de financement insolite le justifie.
La recourante se demande si toutes les sociétés immobilières, et non pas seulement celles dont les actionnaires sont aussi locataires, sont taxées par le fisc selon la réalité économique. A supposer qu'elle prétende ainsi être victime d'une inégalité de traitement, le grief est insuffisamment motivé, comme le précédent. L'autorité fiscale affirme quant à elle que toutes les sociétés immobilières sont mises sur le même pied.
d) Même si, comme la recourante le prétend, l'autorité fiscale s'en était toujours tenue à la forme juridique lors de la taxation pour l'impôt de défense nationale, il ne s'ensuivrait pas que la décision présentement attaquée fût anticonstitutionnelle. Il n'y aurait inégalité de traitement que si la commission de recours elle-même avait traité la recourante différemment dans chacun des cas. Celle-ci ne le prétend pas. Au demeurant, vu les instructions précitées de l'Administration fédérale des contributions, il faut admettre que dès 1968 en tout cas, la taxation pour l'impôt fédéral direct est faite selon les mêmes principes que la taxation cantonale.
e) Les autres moyens de la recourante sont eux aussi inopérants. Si l'impôt fédéral sur le timbre, perçu sur le capital social, ne l'est pas sur les prêts des actionnaires, il ne s'ensuit pas que la reprise de ces prêts soit exclue lorsqu'il s'agit de déterminer le capital que frapperont les impôts directs cantonaux. Le fait que le transfert d'actions de la recourante est soumis aux droits de mutation cantonaux permettrait tout au plus de conclure que le système adopté ne vise pas à échapper à ces droits, mais n'exclut nullement l'intention d'éluder les impôts sur le capital
BGE 96 I 115 S. 121
et le bénéfice. Le régime adopté par l'autorité fiscale valaisanne ne conduit évidemment pas à une double imposition: la société et ses actionnaires sont des sujets de droit distinct et les actionnaires seraient assujettis à l'impôt, même s'ils n'avaient pas accordé de prêts à la société, mais participé à la constitution d'un capital social augmenté. Quant à la différence de traitement entre le contribuable dont la fortune est placée en immeubles - taxés à la valeur cadastrale, inférieure à la valeur vénale - et celui qui est propriétaire de valeurs mobilières, elle tient aux principes d'évaluation des divers éléments d'actif et elle est sans pertinence en l'espèce. Il ne s'agit pas d'un cas où la réalité économique ne correspond pas à la forme juridique.
2.
Admissible même en l'absence de disposition légale l'autorisant expressément, la taxation fondée sur la réalité économique est cependant exclue lorsque le droit cantonal la proscrit, expressément ou implicitement. Le droit valaisan ne contient aucune interdiction expresse de ce mode de procéder. Il convient toutefois d'examiner encore si la loi des finances prévoit déjà par une autre voie une imposition spéciale des sociétés à capital propre partiellement "dissimulé", de sorte qu'en procédant en outre à la taxation selon la réalité économique, l'autorité fiscale frapperait deux fois le contribuable à raison de la même circonstance (cf. arrêt non publié S.I. Richemont A et B, du 29 janvier 1969; cf. RO 93 I 693).
a) L'art. 46 al. 1 de la loi des finances institue un impôt complémentaire sur les immeubles, dont l'assiette est la part de la taxe cadastrale excédant le montant du capital et des réserves soumis à l'impôt dans le canton. Visant en premier lieu les sociétés étrangères au canton, il frappe cependant aussi celles qui ont leur siège en Valais. Il prend en considération la différence entre le capital imposable et la valeur des biens-fonds dont la société est propriétaire et a ainsi le même but que la reprise d'une partie des prêts des actionnaires au titre de capital social.
La Commission de recours estime néanmoins que la règle de l'art. 46 al. 1 ne fait pas obstacle à l'application du principe de la taxation selon la réalité économique. Elle démontre de manière précise d'une part que la recourante, taxée comme elle l'a été, n'est pas plus lourdement frappée, proportionnellement à ses actifs, qu'une société immobilière dont le capital est dans un rapport normal avec ses actifs et d'autre part qu'elle serait
BGE 96 I 115 S. 122
nettement avantagée, par rapport à une telle société, si l'on s'en tenait à la forme juridique insolite qu'elle a donnée à ses relations avec ses actionnaires. Cela revient à dire que la recourante supporte, selon la taxation contestée, une charge fiscale adaptée à sa capacité contributive.
L'autorité cantonale s'est ainsi déterminée sur la question qu'elle n'avait pas abordée dans la cause S.I. Richemont A et B précitée. La recourante ne montre pas en quoi ses conclusions seraient insoutenables. Elle cite le message adressé par le Conseil d'Etat au Grand Conseil, lors de l'élaboration de la loi des finances de 1951. Selon ce texte, l'impôt complémentaire "se justifie tout particulièrement pour les sociétés immobilières dont le capital est généralement faible au regard de la valeur cadastrale des immeubles". Il en résulte seulement que l'impôt complémentaire s'appliquerait surtout, de l'avis du gouvernement, aux sociétés immobilières. Pour le surplus, le message ne fournit aucun élément pouvant servir à l'interprétation de l'art. 46 de la loi actuelle et, notamment, ne permet pas de dire que l'imposition selon la réalité économique serait contraire à l'intention du législateur. Il faut relever au demeurant que c'est le capital déterminé selon la réalité économique qui est imputé sur la valeur cadastrale pour le calcul de l'impôt complémentaire et que cette valeur cadastrale, selon la recourante elle-même, est en moyenne égale au 50% de la valeur vénale. L'impôt complémentaire est ainsi fortement réduit. Dans ces conditions, on ne saurait dire que la taxation contestée conduise à une double imposition contraire à l'esprit de la loi. La démonstration de l'autorité cantonale apparaît convaincante et le grief d'arbitraire est mal fondé.
b) Les art. 46 al. 3 et 144 al. 2 de la loi des finances fixent pour l'impôt complémentaire et pour l'impôt foncier communal des taux progressifs, passant de 2 à 3%. La recourante ne prétend pas, avec raison, que l'imposition du capital et du bénéfice rectifiés selon la réalité économique ne se concilierait pas avec ces dispositions.
c) On ne voit pas, enfin, quelles autres dispositions du droit fiscal valaisan interdiraient de se fonder sur la réalité économique. La recourante cite les art. 41 et 43 de la loi des finances. La première de ces dispositions se borne à préciser que certaines réserves s'ajoutent au capital social versé pour déterminer le capital imposable. La seconde énumère les divers éléments qui
BGE 96 I 115 S. 123
forment le bénéfice, au sens fiscal. Ni l'une, ni l'autre ne visent à exclure la taxation fondée sur la réalité économique. Il n'est en tout cas pas arbitraire de refuser de leur donner cette portée.
Dispositiv
Par ces motifs, le Tribunal fédéral:
Rejette le recours.