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Urteilskopf
141 I 78
8. Estratto della sentenza della II Corte di diritto pubblico nella causa Kandemir Bordoli e consorti rispettivamente nella causa Locher contro Gran Consiglio del Cantone Ticino (ricorso in materia di diritto pubblico)
2C_1194/2013 / 2C_645/2014 del 30 marzo 2015

regeste:
Regeste
Art. 8 Abs. 1,
Art. 127 Abs. 2 und
Art. 129 Abs. 2 BV
;
Art. 53 Abs. 1,
Art. 56 Abs. 1
bis
und
Art. 57b Abs. 1 StHG
; reduzierte Steuersätze bei strafloser Selbstanzeige gemäss Art. 309e und 314e des Steuergesetzes des Kantons Tessin vom 21. Juni 1994; "kantonale Steueramnestie".
Legitimation zur Anfechtung eines kantonalen Erlasses, mit dem ein Steuertarif geändert wird; Bestätigung der Rechtsprechung, wonach die im betreffenden Kanton ansässigen Steuerpflichtigen zur Beschwerde befugt sind (E. 3.1 und 3.2). Ausstandsgründe, wenn ein ehemaliger nebenamtlicher Bundesrichter Beschwerde erhebt; Bestätigung der Rechtsprechung, wonach die blosse Kollegialität unter Gerichtsmitgliedern keine Ausstandspflicht begründet (E. 3.3).
Die Einführung reduzierter Steuersätze bei strafloser Selbstanzeige verletzt die entsprechenden Bestimmungen des StHG, und die Anwendung dieser Steuersätze kann nicht durch Anrufung von
Art. 129 Abs. 2 BV
gerechtfertigt werden (E. 7). Verstoss der Einführung reduzierter Steuersätze bei strafloser Selbstanzeige gegen
Art. 8 Abs. 1 und
Art. 127 Abs. 2 BV
und Unmöglichkeit, die Verletzung dieser Bestimmungen gestützt auf allgemeine finanzpolitische Ziele zu rechtfertigen; deren Verwirklichung hätte einschneidende Folgen für die Anwendung der gesamten Tarife und würde offensichtlich jene begünstigen, die Steuern hinterzogen haben (E. 9).

text:
Sachverhalt
ab Seite 79
BGE 141 I 78 S. 79
Il 25 novembre 2013 il Gran Consiglio del Cantone Ticino ha deciso l'introduzione nelle disposizioni transitorie della legge tributaria ticinese del 21 giugno 1994 (LT; RL 10.2.1.1) delle seguenti norme:
BGE 141 I 78 S. 80
Art. 309e (nuovo)
Aliquote attenuate in caso di autodenuncia esente da pena
1
Le aliquote applicate al ricupero dell'imposta non incassata ai sensi dell'articolo 236 capoverso 1 in relazione alle autodenunce esenti da pena presentate dal 1. gennaio dell'entrata in vigore al 31 dicembre dell'anno successivo all'entrata in vigore, sono ridotte del 70 percento. Sugli elementi già tassati la riduzione è applicata sull'aumento dell'aliquota marginale.
2
La riduzione delle aliquote è applicabile quando sono adempiute le condizioni dell'articolo 258 capoverso 3 (autodenuncia esente da pena).
3
La riduzione delle aliquote non è ammessa in relazione alla costituzione di riserve occulte non tassate.
4
La riduzione delle aliquote di cui al capoverso 1 è ammessa unicamente sugli elementi sottratti non dichiarati all'autorità fiscale entro il 31 dicembre dell'anno precedente l'entrata in vigore.
Art. 314e (nuovo)
Aliquote attenuate in caso di autodenuncia esente da pena
1
Le aliquote applicate al ricupero dell'imposta non incassata ai sensi dell'articolo 236 capoverso 1 in relazione alle autodenunce esenti da pena presentate dal 1. gennaio dell'entrata in vigore al 31 dicembre, dell'anno successivo all'entrata in vigore, sono ridotte del 70 percento.
2
Le aliquote ridotte sono applicabili soltanto quando sono adempiute le condizioni dell'articolo 265a capoverso 1 (autodenuncia esente da pena).
3
La riduzione delle aliquote non è ammessa in relazione alla costituzione di riserve occulte non tassate.
4
La riduzione delle aliquote di cui al capoverso 1 è ammessa unicamente sugli elementi sottratti non dichiarati all'autorità fiscale entro il 31 dicembre dell'anno precedente l'entrata in vigore.
La novella legislativa, che concerne le persone fisiche (art. 309e LT) e le persone giuridiche (art. 314e LT), è stata pubblicata sul Foglio ufficiale cantonale il 29 novembre 2013 con l'indicazione del termine per esercitare il diritto di referendum. Accolta anche dal Popolo ticinese, dopo che contro la stessa era stato lanciato con successo un referendum, essa è stata quindi pubblicata sul Bollettino ufficiale delle leggi e degli atti esecutivi del Cantone Ticino del 4 luglio 2014, accompagnata dalla seguente decisione del Consiglio di Stato:
La modifica 25 novembre 2013 della Legge tributaria del 21 giugno 1994 è pubblicata nel Bollettino ufficiale delle leggi e degli atti esecutivi ed entrerà in vigore con effetto retroattivo al 1° gennaio 2014, a condizione che l'atto normativo cantonale non venga impugnato davanti al Tribunale federale o che, in caso di impugnazione, i ricorsi vengano respinti.
BGE 141 I 78 S. 81
Ritenuta a vario titolo lesiva del diritto federale, l'adozione degli art. 309e e 314e LT è stata oggetto di due distinti ricorsi (ricorrenti 1-11) in materia di diritto pubblico davanti al Tribunale federale.
Accertata la legittimazione a ricorrere degli insorgenti e l'assenza di motivi di ricusazione da parte dei membri della Corte giudicante, il Tribunale federale ha annullato le norme impugnate perché contrastavano sia con gli art. 8 cpv. 1 e 127 cpv. 2 Cost. sia con la legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID; RS 642.14).
(riassunto)
Erwägungen
Dai considerandi:
3.
3.1
Giusta l'art. 89 cpv. 1 lett. b e c LTF, è legittimato a ricorrere contro un atto normativo chi ne è particolarmente toccato in modo attuale o virtuale e ha un interesse degno di protezione al suo annullamento o alla sua modifica. L'interesse degno di protezione può essere giuridico o di fatto (
DTF 133 I 286
consid. 2.2 pag. 290). Il coinvolgimento virtuale presuppone tuttavia che il ricorrente possa, prima o poi, essere concretamente toccato dalla regolamentazione impugnata con una probabilità minima (
DTF 136 I 17
consid. 2.1 pag. 21,
DTF 136 I 49
consid. 2.1 pag. 53 seg.;
DTF 133 I 286
consid. 2.2 pag. 289 seg.).
Per prassi, all'impugnazione di una normativa fiscale cantonale sono in via di principio legittimati i contribuenti con domicilio nel Cantone che l'ha emanata (
DTF 130 I 174
consid. 1.2 pag. 176 seg.; sentenza 2C_62/2008 del 25 settembre 2009 consid. 2.1); quando l'impugnazione concerne una tariffa, che costituisce un tutt'uno inseparabile, essi hanno il diritto di farne valere l'incostituzionalità anche nel caso i vantaggi che la stessa comporta per altri contribuenti non abbiano su di loro nessuna conseguenza negativa diretta (
DTF 133 I 206
consid. 2.1-2.3 pag. 210 seg.; sentenza 2C_62/2008 del 25 settembre 2009 consid. 2.1).
3.2
Come già indica la nota marginale che li accompagna, l'art. 309e e l'art. 314e LT mirano all'applicazione di "aliquote attenuate in caso di autodenuncia esente da pena", sia nei confronti delle persone fisiche che delle persone giuridiche. D'altra parte, i ricorrenti 1-11 sono tutti cittadini contribuenti domiciliati nel Cantone Ticino che insorgono per fare valere l'incostituzionalità delle nuove tariffe previste.
BGE 141 I 78 S. 82
In tale qualità essi sono di conseguenza particolarmente toccati, nel senso sopra descritto, dall'introduzione delle norme impugnate ed hanno un interesse degno di protezione al loro annullamento.
3.3
Per quanto riguarda l'impugnativa dei ricorrenti 10-11 (causa 2C_645/2014), resta da aggiungere che nemmeno vi sono motivi per cui i membri di questa Corte o i suoi Cancellieri abbiano a ricusarsi.
Come tale, la questione di natura funzionale sollevata dal Consiglio di Stato ticinese non è oggetto di nessuna delle fattispecie regolate dall'
art. 34 LTF
. Ragione per una ricusa non è inoltre data in virtù dell'
art. 30 cpv. 1 Cost.
o dell'art. 6 cifra 1 CEDU, che riconoscono il diritto a un giudizio da parte di un Tribunale indipendente, imparziale e fondato sulla legge. A prescindere dal fatto che, da oltre due anni, Peter Locher (ricorrente 11) non ricopre più la carica di Giudice federale supplente, il solo rapporto di collegialità tra i membri di un tribunale non comporta infatti nessun obbligo di ricusa (
DTF 139 I 121
con ulteriori rinvii).
4.
4.1
Con il ricorso in materia di diritto pubblico è possibile tra l'altro lamentare la violazione del diritto federale (
art. 95 lett. a LTF
), nozione che comprende i diritti costituzionali dei cittadini (
DTF 133 III 446
consid. 3.1 pag. 447 seg.).
Le esigenze in materia di motivazione previste dall'
art. 42 cpv. 2 LTF
e quelle - accresciute - prescritte dall'
art. 106 cpv. 2 LTF
valgono anche per ricorsi contro atti normativi cantonali (sentenza 2C_169/2010 del 17 novembre 2011 consid. 2.1, non pubblicato in
DTF 138 II 70
).
4.2
Nel contesto di un controllo astratto, il Tribunale federale si impone nel contempo un certo riserbo, annullando una disposizione cantonale solo se non si presta ad alcuna interpretazione conforme al diritto costituzionale o al diritto federale di rango superiore (
DTF 135 II 243
consid. 2 pag. 248).
Per delineare la portata delle norme in questione, ma anche di eventuali disposti di diritto federale il cui rispetto è messo in discussione nel gravame, occorre pertanto procedere tenendo conto del loro testo (interpretazione letterale), dei lavori preparatori (interpretazione storica), dello scopo perseguito dal legislatore (interpretazione teleologica), nonché della relazione con altri disposti (interpretazione sistematica). Applicando questi metodi, il Tribunale federale non ne
BGE 141 I 78 S. 83
privilegia infatti nessuno in particolare, preferendo ispirarsi a un pluralismo interpretativo (
DTF 136 II 233
consid. 4.1 pag. 235 seg.;
DTF 134 II 308
consid. 5.2 pag. 311;
DTF 131 II 562
consid. 3.5 pag. 567 seg. con ulteriori rinvii).
5.
5.1
Dopo avere espressamente scartato l'ipotesi di proporre un'amnistia fiscale generale - sul modello di quella decisa nel 1969, con esenzione da pena e rinuncia al ricupero d'imposta - in data 18 ottobre 2006 il Consiglio federale ha presentato un messaggio concernente la semplificazione del ricupero d'imposta in caso di successione e l'introduzione dell'autodenuncia esente da pena (FF 2006 8079; GANTENBEIN AFFRUNTI/STÄHLIN, Steueramnestie in der Schweiz? - Grundsätzliche Überlegungen zu Steueramnestien und aktuelle gesetzgeberische Vorstösse in der Schweiz, Der Schweizer Treuhänder 1-2/2004 pag. 112 segg.; ALFRED MEIER, Steueramnestie und amnestieähnliche Massnahmen - Zur Vernehmlassungsvorlage zur Vereinfachung der Nachbesteuerung in Erbfällen und Einführung der straflosen Selbstanzeige mit Wirkung für die direkten Steuern von Bund, Kantonen und Gemeinden, Forum für Steuerrecht 2003 pag. 279 segg.).
Adottata dalle Camere federali il 20 marzo 2008 e posta in vigore il 1° gennaio 2010 (RU 2008 4453), la modifica legislativa in questione si poneva due obiettivi distinti. Da una parte, stimolare gli eredi a ricondurre alla legalità il patrimonio che il defunto ha sottratto al fisco, attraverso un ricupero d'imposta ed il pagamento di interessi di mora limitato ai tre periodi fiscali precedenti l'anno del decesso. D'altra parte, concedere a persone fisiche e giuridiche che denunciano spontaneamente e per la prima volta una sottrazione d'imposta la possibilità di regolarizzare la propria posizione nei confronti del fisco, senza incappare in un procedimento penale (RETO SUTTER, Die straflose Selbstanzeige im Bereich der direkten Steuern der Schweiz, 2014, pag. 13 segg.; TOBIAS ROHNER, Selbstanzeige bei Steuerhinterziehung und Steuerbetrug, Jusletter 8 aprile 2013; STREULI/GROSSMANN, Vereinfachte Nachbesteuerung in Erbfällen und straflose Selbstanzeige - Anreize zu mehr Steuerehrlichkeit, Der Schweizer Treuhänder 9/2008 pag. 711 segg.).
5.2
La procedura semplificata di ricupero d'imposta in caso di successione e l'autodenuncia esente da pena sono state ancorate nella legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD; RS 642.11; art. 153a, 175 e 181a) così come nella LAID
BGE 141 I 78 S. 84
(art. 53a, 56 e 57a [corretto successivamente in 57b; RU 2009 5683]) e si applicano sia all'imposta federale diretta sul reddito delle persone fisiche rispettivamente sull'utile delle persone giuridiche, sia alle imposte sul reddito e sulla sostanza delle persone fisiche rispettivamente sull'utile e sul capitale delle persone giuridiche percepite dai Cantoni e dai Comuni (BERNASCONI/FERRARI, Le nuove norme relative alla semplificazione del ricupero d'imposta in caso di successione e all'introduzione dell'autodenuncia esente da pena, RtiD 2008 I pag. 487 segg., 498).
La modifica legislativa ha di conseguenza comportato un adeguamento delle legislazioni cantonali al quale ha proceduto anche il legislatore ticinese (
art. 72h LAID
; messaggio del Consiglio di Stato n. 6116 del 17 settembre 2008; Bollettino ufficiale delle leggi e degli atti esecutivi del Cantone Ticino del 27 gennaio 2009 pag. 42 segg.). Poco dopo l'entrata in vigore di detto adeguamento legislativo, il 1° gennaio 2010, il Consiglio di Stato del Cantone Ticino ha tuttavia manifestato l'intenzione di porre di nuovo mano alla legge tributaria. Con messaggio n. 6328 del 23 febbraio 2010, ha in effetti proposto al Parlamento di completare il regime dell'autodenuncia attraverso l'introduzione di due norme transitorie volte a ridurre del 70 % le aliquote applicate al ricupero d'imposta per tutte le autodenunce esenti da pena presentate tra il 1° gennaio 2010 e il 31 dicembre 2011, con l'intento di promuovere in questo modo "un'amnistia fiscale cantonale", di cui avrebbero dovuto beneficiare sia le persone fisiche che le persone giuridiche.
5.3
Il progetto descritto è stato respinto di misura dal Parlamento ticinese nella seduta del 14 marzo 2012. Successivamente esso è poi però rinato nella forma di un'iniziativa parlamentare elaborata, la quale ha portato alla modifica legislativa che ci occupa: che concerne le imposte su reddito e sostanza rispettivamente su utile e capitale percepite da Cantoni e Comuni ma che - secondo quanto indicato nei materiali legislativi riguardanti il primo progetto e confermato in quelli relativi al secondo - si estende anche alle imposte di donazione e successione e all'imposta sugli utili immobiliari.
Riprendendo di fatto la proposta contenuta nel Messaggio governativo n. 6328, la novella legislativa votata dal Gran Consiglio ticinese nella seduta del 25 novembre 2013 ha infatti portato ad affiancare ai disposti concernenti l'autodenuncia due norme transitorie, che prevedono la riduzione del 70 % delle aliquote applicate al ricupero
BGE 141 I 78 S. 85
d'imposta per tutte le autodenunce esenti da pena presentate durante un lasso di tempo di due anni dalla loro entrata in vigore ed in relazione a tutte le imposte cantonali citate (SAMUELE VORPE, Novità legislative nel campo del diritto tributario, RtiD 2014 II pag. 551 segg. n. 2.1).
5.4
Come il Consiglio di Stato ticinese, nel suo originario messaggio, anche gli iniziativisti e i relatori di maggioranza ritengono per altro espressamente che il progetto di "amnistia fiscale cantonale" - presentato per ottenere un immediato aumento del gettito fiscale, fornire una risposta alle intenzioni del Consiglio federale di allentare il segreto bancario anche per i contribuenti svizzeri e favorire un ritorno di capitali nelle banche ticinesi e svizzere, promuovendone l'attività - sia compatibile con la LAID, in quanto non interviene sui periodi di recupero d'imposta, ma agisce sulle aliquote, ovvero su una materia di competenza esclusiva dei Cantoni (
art. 129 cpv. 2 Cost.
).
Parallelamente, rilevano che - nonostante "la soluzione migliore" sarebbe stata quella di un'amnistia fiscale generale, mediante l'inserimento di un'apposita norma transitoria nella Costituzione federale, come invano richiesto dal Gran Consiglio ticinese con iniziativa cantonale del 9 ottobre 2002 all'attenzione dell'Assemblea federale (banca dati Curia vista, affare n. 02.308) - il tempo trascorso dall'ultima misura decretata dalla Confederazione in tal senso (1969), la "tassa d'amnistia" comunque prelevata da chi intende beneficiare "dell'amnistia fiscale cantonale" (30 % delle imposte sottratte), così come la creazione di un "fondo cantonale per favorire il lavoro", alimentato (fino ad un massimo di 20 milioni di franchi) dai proventi dei recuperi d'imposta incassati nel periodo di validità delle norme in questione, legittimino l'adozione della misura proposta.
6.
Insorgendo contro gli art. 309e e 314e LT davanti al Tribunale federale, sia i ricorrenti 1-9 che i ricorrenti 10-11 raggruppano le loro critiche in due distinti capitoli.
Da un lato, denunciano la lesione del principio della preminenza del diritto federale (
art. 49 Cost.
), ponendo in discussione la compatibilità dei disposti impugnati con quelli della LAID votati dall'Assemblea federale il 20 marzo 2008, rispettivamente negando che il legislatore ticinese possa richiamarsi alle competenze riconosciutegli dalla Costituzione federale in materia di tariffe e aliquote fiscali (
art. 129 cpv. 2 Cost.
).
BGE 141 I 78 S. 86
Dall'altro, fanno valere un illecito effetto retroattivo delle norme votate (
art. 5 cpv. 1 Cost.
), e lamentano la loro contrarietà sia al principio dell'uguaglianza giuridica (
art. 8 cpv. 1 Cost.
), sia a quelli della generalità, dell'uniformità e dell'imposizione secondo la capacità economica (
art. 127 cpv. 2 Cost.
), senza che vi siano sufficienti motivi per giustificare simili violazioni.
7.
Formulando la prima serie di critiche menzionata, i ricorrenti si appellano innanzitutto al chiaro testo di legge che regola l'autodenuncia esente da pena rispettivamente alla volontà del legislatore federale di non legare l'autodenuncia esente da pena a nessun tipo di sconto in materia di ricupero d'imposta.
7.1
Interpretate le norme in questione, facendo capo ai metodi usuali (precedente consid. 4.2), occorre condividere tale opinione.
7.1.1
I disposti della LAID che regolano la fattispecie dell'autodenuncia esente da pena (
art. 56 cpv. 1
bis
LAID
, per le persone fisiche;
art. 57b cpv. 1 LAID
per le persone giuridiche), prevedono che quando il contribuente denuncia spontaneamente e per la prima volta una sottrazione d'imposta si prescinde dall'aprire un procedimento penale (autodenuncia esente da pena), a condizione che:
- la sottrazione d'imposta non sia nota ad alcuna autorità fiscale;
- il contribuente aiuti senza riserve l'amministrazione a determinare gli elementi della sostanza e del reddito sottratti rispettivamente l'ammontare dell'imposta sottratta; e
- si adoperi seriamente per pagare l'imposta dovuta.
Oggetto di un testo privo di ambiguità anche nelle versioni in tedesco e in francese, gli art. 56 cpv.1
bis
e 57b cpv. 1 LAID non fanno per contro menzione di nessuna conseguenza favorevole all'autodenunciante in materia di ricupero imposta, ponendo piuttosto quale condizione al riconoscimento dell'esenzione dalla pena che lo stesso "si adoperi seriamente per pagare l'imposta dovuta" (nella versione in tedesco: wenn die steuerpflichtige Person sich "ernstlich um die Bezahlung der geschuldeten Nachsteuer bemüht"; nella versione in francese: lorsque le contribuable "s'efforce d'acquitter le rappel d'impôt dû").
7.1.2
Conseguenze in tal senso non sono inoltre ravvisabili nei materiali legislativi e segnatamente nel messaggio del 18 ottobre 2006 (FF 2006 8079), sulla base del quale l'Assemblea federale ha
BGE 141 I 78 S. 87
adottato gli art. 56 cpv. 1
bis
e 57b cpv. 1 LAID senza modifica, o nei verbali dei dibattiti parlamentari.
Al contrario. Presentando il nuovo disciplinamento proposto, e segnatamente l'autodenuncia esente da pena, il Consiglio federale sottolinea infatti a chiare lettere che: "per quanto riguarda l'autodenuncia esente da pena, il ricupero d'imposta resta interamente dovuto" (FF 2006 8092 n. 1.5); "il contribuente rimane comunque tenuto a pagare il ricupero d'imposta come pure gli interessi di mora" (FF 2006 8102 n. 2.2.1 in relazione con 8105 n. 2.2.2); "l'imposta non versata e gli interessi di mora sono percepiti per i dieci anni precedenti" (FF 2006 8106 n. 3.1.1). Parallelamente, la limitazione delle conseguenze della novella legislativa alla sola esenzione dalla pena è oggetto di un'evidente sottolineatura anche negli interventi dei rappresentanti delle Commissioni dell'economia e dei tributi, che hanno proposto l'entrata in materia sul progetto in Consiglio degli Stati (BU 2007 CS 941) e in Consiglio nazionale (BU 2007 CN 2012).
7.1.3
La precisa opzione di cui è stato appena dato conto trova infine altre conferme.
Una prima, nel fatto che l'
art. 53 LAID
, che ha finora regolato il ricupero d'imposta, ha subito modifiche per quanto riguarda la sua nota marginale (mutata in "ricupero ordinario d'imposta", al fine di sottolineare la distinzione dalla "procedura semplificata di ricupero d'imposta per gli eredi", prevista oggi dall'
art. 53a LAID
), non però nella sua sostanza e continua pertanto a prescrivere che, quando fatti o mezzi di prova sconosciuti in precedenza permettono di stabilire che la tassazione è stata indebitamente omessa o che la tassazione cresciuta in giudicato è incompleta, "l'autorità fiscale procede al recupero dell'imposta non incassata, compresi gli interessi". Una seconda, nell'esplicita volontà da cui è nata la modifica legislativa stessa, cioè quella di scartare la via dell'amnistia fiscale generale - sul modello deciso nel 1969, con esenzione da pena e rinuncia al ricupero d'imposta - optando per misure che suscitavano preoccupazioni etiche minori (FF 2006 8092 n. 1.5). Una terza, ancorché indiretta, nella dottrina menzionata (precedente consid. 5.1) e nelle indicazioni della Conferenza svizzera delle imposte (Steuerinformationen - Die Strafbestimmungen bei den direkten Steuern, ed. agosto 2011, n. 1.4).
7.2
Verificata la portata degli art. 56 cpv. 1
bis
e 57b cpv. 1 LAID, condivisa dev'essere però anche la conseguenza che i ricorrenti 1-9 e 10-11 ne traggono: ovvero che davanti alle chiare norme della LAID
BGE 141 I 78 S. 88
in materia di autodenuncia esente da pena e di ricupero d'imposta, che restano direttamente applicabili laddove il diritto cantonale risulti loro contrario (
art. 72i cpv. 2 LAID
), il Cantone Ticino non possa giustificare l'introduzione degli art. 309e e 314e LT nemmeno attraverso il richiamo all'
art. 129 cpv. 2 Cost.
(precedente consid. 5.4).
7.2.1
Secondo giurisprudenza e dottrina relative all'
art. 53 cpv. 1 LAID
- che il legislatore federale non ha modificato - e all'
art. 151 cpv. 1 LIFD
- che è anche lecito richiamare applicando il primo (sentenza 2C_104/2008 del 20 giugno 2008 consid. 3.2) - il ricupero d'imposta non rappresenta infatti una pretesa di natura differente dal credito d'imposta primitivo, bensì la percezione a posteriori di imposte che non sono state a torto riscosse nel quadro della procedura di tassazione originaria (sentenze 2C_999/2014 del 15 gennaio 2015 consid. 6; 2C_277/2008 del 26 settembre 2008 consid. 5.3 e 2C_104/2008 del 20 giugno 2008 consid. 3.3; tutte con rinvio alla
DTF 121 II 257
consid. 4b pag. 265; RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, Handkommentar zum DBG, 2
a
ed. 2009, n. 3-5 e 39 ad
art. 151 LIFD
; ZWEIFEL/CASANOVA, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, 2008, pag. 357 segg.; KLAUS A. VALLENDER, in Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, Zweifel/Athanas [ed.] 2
a
ed. 2002, n. 1 segg. ad
art. 53 LAID
; JEAN-MARC RIVIER, Droit fiscal suisse, L'imposition du revenu et de la fortune, 2
a
ed. 1998, pag. 206 segg.).
7.2.2
Proprio perché concerne l'obbligo fiscale primitivo che non si è ancora estinto, ed ha per oggetto l'imposta che a torto non è stata ancora percepita, anche l'importo "interamente dovuto" a titolo di recupero giusta gli art. 56 cpv. 1
bis
e 57b cpv. 1 LAID in relazione con l'
art. 53 cpv. 1 LAID
, rimasto immutato, non può di conseguenza che coincidere con quello ancora mancante, al quale vanno ad aggiungersi gli interessi maturati a far tempo dalla scadenza dell'imposta stessa (
DTF 121 II 257
consid. 4c pag. 265;
DTF 98 Ia 22
consid. 2 pag. 24 seg.; MARKUS REICH, Steuerrecht, 2
a
ed. 2012, § 26 n. 126 segg.; HUGO CASANOVA, in Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 2008, n. 1-4 ad
art. 151 LIFD
; VALLENDER/LOOSER, in Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Zweifel/Athanas [ed.], 2
a
ed. 2008, n. 1-3 e 17 ad
art. 151 LIFD
).
7.3
Per quanto tese a denunciare la contrarietà alla LAID della novella legislativa impugnata - per altro paventata anche dal
BGE 141 I 78 S. 89
Consiglio di Stato ticinese fin dalla presentazione del primo progetto di "amnistia fiscale cantonale" (citato messaggio n. 6328 del 23 febbraio 2010, n. 9) - le critiche contenute nel gravame dei ricorrenti 1-9 così come in quello dei ricorrenti 10-11 sono pertanto da condividere.
Come rilevato, il quadro normativo descritto non concede in effetti spazio per l'applicazione di aliquote attenuate e quindi differenti da quelle originariamente stabilite.
8.
8.1
Constatata l'incompatibilità con gli art. 56 cpv. 1
bis
e 57b cpv. 1 LAID in relazione con l'
art. 53 cpv. 1 LAID
dell'introduzione di un'aliquota attenuata in materia di autodenuncia esente da pena, la richiesta dei ricorrenti 1-11 di annullare gli art. 309e e 314e LT dev'essere quindi accolta.
Se infatti è vero che detti disposti non trovano applicazione solo alle imposte armonizzate, ma parimenti alle imposte non armonizzate quali quelle di successione e di donazione, è altrettanto vero che il testo degli art. 309e e 314e non accenna a nessun tipo di distinzione tra imposte, fa espresso riferimento alla procedura di autodenuncia esente da pena e agli art. 258 cpv. 3 e 265a cpv. 1 LT - introdotti nella legge tributaria per conformarla alla LAID (precedente consid. 5.2) - e non può così che essere annullato nel suo insieme.
8.2
Simile procedere non appare del resto nemmeno in contrasto con il volere del Consiglio di Stato e del legislatore ticinesi. Al contrario.
Al riguardo occorre in effetti rilevare che, nelle risposte ai ricorsi, in cui viene presa posizione in merito all'incompatibilità con la LAID delle modifiche proposte, l'argomento di una possibile limitazione del progetto di "amnistia fiscale cantonale" alle imposte che sfuggono all'applicazione delle norme federali di armonizzazione non è oggetto di nessun rilievo specifico. Ragioni in tal senso non risultano inoltre dai materiali legislativi, da cui emerge piuttosto che l'estensione del provvedimento ad imposte non armonizzate quali le imposte di donazione e successione era inteso come uno sgravio "supplementare" e quindi aggiuntivo a quello principale, concernente le imposte su reddito e sostanza, rispettivamente su utile e capitale (citato messaggio n. 6328 del 23 febbraio 2010, n. 4.2). Un'ulteriore conferma dell'impostazione descritta è data infine sia dal Decreto legislativo del 25 novembre 2013 concernente l'istituzione
BGE 141 I 78 S. 90
di un Fondo cantonale per favorire il lavoro (RL 10.1.4.1.5.), che indica come l'istituzione dello stesso sia subordinata "all'entrata in vigore dell'amnistia fiscale prevista dall'iniziativa parlamentare elaborata del 28 maggio 2013 'Per un rilancio dell'amnistia fiscale cantonale'", sia dalla decisione del Consiglio di Stato del Cantone Ticino di condizionare l'entrata in vigore degli art. 309e e 314e LT al fatto che eventuali ricorsi interposti davanti al Tribunale federale siano stati (integralmente) respinti (Fatti).
9.
Sia come sia, dev'essere ad ogni modo osservato che l'annullamento degli art. 309e e 314e LT nel loro complesso si impone anche per un altro motivo. In effetti, le norme in questione non resistono nemmeno alle ulteriori critiche dei ricorrenti e segnatamente a quelle con cui viene fatta valere la violazione dei principi dell'uguaglianza giuridica (
art. 8 cpv. 1 Cost.
), della generalità, dell'uniformità e dell'imposizione secondo la capacità economica (
art. 127 cpv. 2 Cost.
), senza che vi siano sufficienti motivi per giustificare simili lesioni.
9.1
L'
art. 8 cpv. 1 Cost.
sancisce il principio dell'uguaglianza davanti alla legge. Per giurisprudenza e dottrina, un atto normativo viola questo principio quando, tra casi simili, fa distinzioni che nessun ragionevole motivo in relazione alla situazione da regolare giustifica di fare o sottopone ad un regime identico situazioni che presentano tra loro differenze rilevanti e di natura tale da rendere necessario un trattamento diverso (
DTF 136 II 120
consid. 3.3.2 pag. 127 seg.;
DTF 136 I 1
consid. 4.1 pag. 5 seg.;
DTF 133 I 249
consid. 3.3 pag. 254 seg.; RAINER J. SCHWEIZER, in Die Schweizerische Bundesverfassung, St. Galler Kommentar, 3
a
ed. 2014, n. 38 segg. ad
art. 8 Cost.
; KIENER/KÄLIN, Grundrechte, 2
a
ed. 2013, pag. 418 segg.; GIOVANNI BIAGGINI, BV, 2007, n. 10 segg. ad
art. 8 Cost.
).
In ambito fiscale, l'
art. 8 cpv. 1 Cost.
è concretizzato dai principi della generalità e dell'uniformità dell'imposizione, così come dal principio dell'imposizione secondo la capacità economica (
art. 127 cpv. 2 Cost.
; KATHRIN KLETT, Der Gleichheitssatz im Steuerrecht, ZSR 111/1992 II pag. 1 segg., 58 segg.; DANIELLE YERSIN, L'égalité de traitement en droit fiscal, RDS 111/1992 II pag. 145 segg., 164 segg.). Si tratta di principi impositivi originariamente dedotti dall'art. 4 della Costituzione federale del 29 maggio 1874, che sono stati poi esplicitamente inclusi nella Costituzione federale accolta in votazione dal popolo svizzero e dai Cantoni il 18 aprile 1999 (
DTF 133 I 206
consid. 6.1 pag. 215;
BGE 141 I 78 S. 91
VALLENDER/WIEDERKEHR, in Die Schweizerische Bundesverfassung, St. Galler Kommentar, 3
a
ed. 2014, n. 3 ad
art. 127 Cost.
).
9.2
Il principio della generalità dell'imposizione richiede che tutte le persone e tutti i gruppi di persone siano imposti secondo la medesima regolamentazione giuridica. Esso vieta l'esonero di certe persone o gruppi di persone dal pagamento di un'imposta senza motivi oggettivi, in quanto gli oneri finanziari della collettività, che risultano dai compiti pubblici di carattere generale, vanno sostenuti dall'insieme dei cittadini (
DTF 133 I 206
consid. 6.1 pag. 215;
DTF 132 I 153
consid. 3.1 pag. 154 seg.;
DTF 114 Ia 321
consid. 3b pag. 323; HÖHN/WALDBURGER, Steuerrecht, vol. I, 9
a
ed. 2001, § 4 n. 71; SANDRA MORANDI, Die Begrenzung der Steuerlast durch verfassungsrechtliche Bindungen des schweizerischen Steuergesetzgebers, 1997, pag. 125 segg.).
Per i principi dell'uniformità dell'imposizione e dell'imposizione secondo la capacità economica, i contribuenti che si trovano nella stessa situazione economica devono invece sopportare un carico fiscale simile, in base alla loro capacità; quando le situazioni di fatto sono differenti, anche il carico fiscale deve tenerne conto. Nel contempo, il carico fiscale dev'essere proporzionato al substrato economico a disposizione del singolo, il quale deve essere chiamato a contribuire alla copertura delle spese pubbliche tenuto conto della sua situazione personale e in proporzione ai suoi mezzi (
DTF 140 II 157
consid. 7.1 pag. 160 seg. con ulteriori rinvii; sentenza 2C_300/2009 del 23 settembre 2009 consid. 5.1, nel quale viene indicato come le imposte sulle successioni e sulle donazioni concretizzino anch'esse il principio dell'imposizione secondo la capacità economica; KLETT, op. cit., pag. 92 segg.; YERSIN, op. cit., pag. 169 segg.).
Il principio dell'imposizione secondo la capacità economica trova uno dei suoi fondamenti nella Dichiarazione dei diritti dell'uomo e del cittadino del 1789 (KLAUS TIPKE, Die Steuerrechtsordnung, vol. I, 2
a
ed. 2000, pag. 488 segg.). Il Tribunale federale ha espressamente dedotto tale principio dall'
art. 4 vCost.
a partire dal 1973 (
DTF 133 I 206
consid. 7.1 pag. 217;
DTF 99 Ia 638
consid. 9 pag. 652 seg.; KLETT, op. cit., pag. 92 seg.). In precedenza, un diritto individuale in tal senso era però da esso già stato riconosciuto sulla base di disposizioni costituzionali cantonali (sentenza 2P.78/1995 del 24 maggio 1996, in StR 51/1996 pag. 436 consid. 2c/aa; MARKUS REICH, Das
BGE 141 I 78 S. 92
Leistungsfähigkeitsprinzip im Einkommenssteuerrecht, ASA 53 pag. 5 segg., 16 seg.). In dottrina vi è oggi ampio consenso nel riconoscere che quello dell'imposizione secondo la capacità economica costituisce un principio di importanza basilare, parte della coscienza giuridica comune (MARKUS REICH, Der Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit - eine Illusion?, in Liber amicorum für Martin Zweifel, 2013, pag. 3 segg.; HÖHN/WALDBURGER, op. cit., § 4 n. 76 seg.; TIPKE, op. cit., pag. 484; MORANDI, op. cit., pag. 133; SILVIA MARIA SENN, Die verfassungsrechtliche Verankerung von anerkannten Besteuerungsgrundsätzen, 1999, pag. 191 segg.).
9.3
L'
art. 127 Cost.
non è incluso nel capitolo che è dedicato ai diritti fondamentali (art. 7 segg. Cost.), bensì in quello che ha per oggetto l'ordinamento finanziario della Confederazione (art. 126 segg. Cost.). Questa norma concerne quindi in primo luogo le imposte prelevate dalla Confederazione. Come detto, i principi impositivi in essa contenuti sono stati tuttavia concepiti e vengono intesi quale concretizzazione del principio della parità di trattamento (
art. 8 Cost.
), che permea in quanto tale l'intero ordinamento giuridico svizzero (
DTF 133 I 206
consid. 6.2 pag. 216 seg.; MARKUS REICH, Von der normativen Leistungsfähigkeit der verfassungsrechtlichen Steuererhebungsprinzipien, in Steuerrecht im Rechtsstaat, Festschrift für Francis Cagianut, 1990, pag. 107 segg.; MORANDI, op. cit., pag. 124). Di conseguenza, gli stessi vincolano anche il legislatore cantonale, il quale ne deve tenere conto nell'ambito della regolamentazione del proprio ordinamento fiscale (
DTF 134 I 248
consid. 2 pag. 251).
9.4
Nella fattispecie, gli art. 309e e 314e LT mirano a una riduzione del 70 % delle aliquote applicate al recupero d'imposta per tutte le autodenunce esenti da pena presentate durante un periodo di due anni dalla loro entrata in vigore. Come tali, essi comportano delle chiare violazioni sia dell'art. 8 cpv. 1 che dell'
art. 127 cpv. 2 Cost.
Gli art. 309e e 314e LT esonerano gli autodenuncianti dal pagamento del 70 % delle imposte originariamente dovute ed entrano pertanto in collisione con il principio della generalità dell'imposizione, poiché prevedono per chi ha sottratto imposte al fisco un trattamento diverso e decisamente più favorevole di quello riservato a chi, contribuente come il primo, in questa categoria di persone non rientra.
Nel contempo, essi contrastano con i principi dell'uniformità dell'imposizione e dell'imposizione secondo la capacità economica,
BGE 141 I 78 S. 93
secondo i quali contribuenti nella stessa situazione economica devono sopportare un carico fiscale simile, in base alla loro capacità, e situazioni di fatto differenti devono essere considerate in maniera diversa anche dal punto di vista del carico fiscale (precedente consid. 9.2 con rinvii a giurisprudenza e dottrina).
Contribuenti che hanno correttamente dichiarato i propri elementi imponibili, pagando il 100 % di quanto dovuto, si vedono infatti trattati differentemente da contribuenti che - nella stessa identica situazione - non hanno dichiarato nulla e procedono alla loro dichiarazione solo in sede di autodenuncia. Oltre che condurre a un trattamento decisamente diverso di contribuenti con una capacità economica esattamente identica (violazione della cosiddetta equità fiscale orizzontale), le norme in questione comportano poi ingiustificate disparità di trattamento tra contribuenti con capacità economica differente (violazione della cosiddetta equità fiscale verticale). Come pertinentemente indicato nei ricorsi, l'applicazione degli art. 309e e 314e LT ha in effetti conseguenze anche in tal senso e non è in particolare nemmeno da escludere che - tenuto conto della riduzione introdotta - contribuenti che hanno dichiarato correttamente i propri elementi imponibili si trovino a dovere pagare importi addirittura più alti di contribuenti che, con elementi imponibili maggiori, hanno omesso di dichiararne l'esistenza e vi provvedono solo in sede di autodenuncia.
9.5
La violazione dell'art. 8 cpv. 1 e dell'
art. 127 cpv. 2 Cost.
che è stata appena riscontrata non può nel contempo trovare una legittimazione neanche negli obiettivi perseguiti dal legislatore cantonale: che pure occorre considerare in costellazioni come quella in esame (
DTF 136 I 1
consid. 4.3.2 pag. 8;
DTF 136 II 120
consid. 3.3.2 pag. 127 seg.;
DTF 133 I 206
consid. 11 pag. 229 segg.; MATTHIAS OESCH, Differenzierung und Typisierung - Zur Dogmatik der Rechtsgleichheit in der Rechtsetzung, 2008, pag. 399 segg.; RAINER J. SCHWEIZER, in Die Schweizerische Bundesverfassung, St. Galler Kommentar, 3
a
ed. 2014, n. 40 ad
art. 8 Cost.
; MÜLLER/SCHEFER, Grundrechte in der Schweiz, 4
a
ed. 2008, pag. 661 seg.; VINCENT MARTENET, Géométrie de l'égalité, 2003, pag. 189 segg.; RHINOW/SCHEFER, Schweizerisches Verfassungsrecht, 2
a
ed. 2009, Rz. 1849; BERNHARD RÜTSCHE, Die Rechtsgleichheit in Bewegung: Dogmatische Fortbildung von Art. 8 Abs. 1 BV, AJP 2013 pag. 1321 segg.; RENÉ WIEDERKEHR, Rechtfertigung von Ungleichbehandlungen: Gilt Art. 36 BV auch bei der Einschränkung der Rechtsgleichheit?, AJP 2008 pag. 394 segg., 399 segg.).
BGE 141 I 78 S. 94
9.5.1
Per le imposte armonizzate, la constatazione che gli art. 309e e 314e LT ledono l'art. 8 cpv. 1 e l'
art. 127 cpv. 2 Cost.
si aggiunge infatti all'accertamento dell'incompatibilità dell'introduzione di aliquote attenuate in materia di autodenuncia esente da pena con la LAID, motivo per cui non vi è - a priori - nessuno spazio per verificare se una simile violazione possa in qualche modo giustificarsi in considerazione degli obiettivi perseguiti dal legislatore ticinese.
Nel contempo, visto che gli argomenti e i dati addotti a sostegno dela promozione dell'autodenuncia riguardano il progetto di "amnistia fiscale" nel suo complesso, e non ciò che ne resta dopo avere constatato che la sua parte principale è irrealizzabile, poiché contraria alla LAID, vana è però anche la ricerca di ragioni specifiche, a sostegno di una sua messa in atto limitata alle sole imposte non armonizzate.
9.5.2
A titolo completivo va in ogni caso osservato che la giurisprudenza ammette limitazioni al principio della parità di trattamento in materia fiscale riconducibili al perseguimento di obiettivi sociopolitici rispettivamente di promozione economica solo in maniera restrittiva. Come già indicato dal Tribunale federale, tanto più la limitazione è importante, quanto più occorre essere esigenti nel valutare gli interessi pubblici perseguiti. Anche nel caso gli obiettivi del legislatore siano ben definiti ed il loro perseguimento sia motivato da un interesse pubblico chiaro, le restrizioni che esso comporta vengono inoltre tollerate solo se restano entro certi limiti e se sono circoscritte ad ambiti puntuali, non invece quando concernono una tariffa di carattere generale, da cui dipende l'imposizione di tutti i contribuenti (
DTF 133 I 206
consid. 11.1-11.3).
Così stando le cose, quand'anche l'introduzione di aliquote attenuate in materia di autodenuncia esente da pena non fosse contraria alla LAID o si potesse fare astrazione dal fatto che le ragioni addotte a sostegno della stessa riguardano solo il progetto di "amnistia fiscale cantonale" nel suo complesso (precedente consid. 9.5.1), l'assenza di una giustificazione alla violazione degli art. 8 cpv. 1 e 127 cpv. 2 Cost. non potrebbe che essere confermata.
Pure nel caso concreto, la lesione degli art. 8 cpv. 1 e 127 cpv. 2 Cost. - riscontrata in precedenza e motivata in primo luogo dalla volontà di aumentare il gettito fiscale - non comporta infatti conseguenze solo puntuali, ma si ripercuote in maniera incisiva sull'applicazione di intere tariffe, implica un trattamento manifestamente
BGE 141 I 78 S. 95
di favore per chi ha sottratto imposte al fisco e già beneficia dell'esenzione da pena, e non può quindi essere tollerata.
9.6
Poiché i materiali legislativi vi fanno a più riprese rinvio - per sottolineare il tempo trascorso dall'ultimo provvedimento di amnistia fiscale e il carattere eccezionale della misura proposta con gli art. 309e e 314e LT - va infine aggiunto che l'amnistia fiscale generale messa in atto nel 1969, concernente le imposte federali, cantonali e comunali, non può costituire un precedente cui potersi automaticamente richiamare.
Se infatti è vero che, anche in quel frangente, il legislatore accompagnò all'esenzione da pena la rinuncia al ricupero d'imposta, e che in tal caso la rinuncia fu di principio addirittura totale, è indispensabile sottolineare che sia l'esenzione da pena che la rinuncia totale al ricupero d'imposta erano previste dalla legge federale del 15 marzo 1968 concernente l'esecuzione dell'amnistia fiscale generale per il 1° gennaio 1969 (RU 1968 965), adottata dopo l'introduzione nella Costituzione federale di una norma transitoria appositamente votata da popolo e Cantoni (RU 1968 421; AUBERT/MAHON, Petit commentaire de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999, 2003, pag. 1312 n. 35; FRITZ BANDERET, Rechtsfragen auf dem Gebiete der Eidgenössischen Steueramnestie 1969, ASA 37 pag. 6 segg.; FILIPPO LURÀ, L'amnistia fiscale, RDAT 2003 II pag. 483 segg., 487 seg.; C.D. PACHE, Quelques considérations sur l'amnistie fiscale générale au 1
er
janvier 1969, RDAF 1969 pag. 1 segg., 6 segg.; HEINZ WEIDMANN, Die allgemeine Steueramnestie 1969, 1969, pag. 13).
9.7
Detto ciò, va pertanto confermato che norme come gli art. 309e e 314e LT - che favoriscono ulteriormente chi ha sottratto imposte e già va esente da pena, con una riduzione di quanto dovuto a titolo di ricupero d'imposta - non ledono solo la LAID, ma contrastano anche con il quadro costituzionale vigente: nel quale i principi che garantiscono la parità di trattamento in materia fiscale rivestono grande rilievo e non possono quindi essere oggetto di estese ed incisive limitazioni, tanto meno in base a considerazioni di natura politico-finanziaria di carattere generale, che implicano il riconoscimento di nuovi e significativi vantaggi per chi ha sottratto imposte al fisco (precedente consid. 9.2 segg.).
In effetti, come a ragione sottolineato dai ricorrenti, benché venga definito dalle autorità cantonali quale "tassa d'amnistia"
BGE 141 I 78 S. 96
(precedente consid. 5.4), il pagamento del 30 % delle imposte sottratte è in realtà solo il risultato del sostanzioso sconto concesso dalle norme in questione.
Con la dottrina, va d'altra parte rilevato che proprio a seguito del presente giudizio - che fa definitiva chiarezza sull'impossibilità di beneficiare delle riduzioni previste dagli art. 309e e 314e LT - anche il Cantone Ticino potrà verosimilmente registrare un (ulteriore) incremento delle autodenunce, quindi approfittare degli aumenti di gettito fiscale che esse comportano, come avvenuto in altri Cantoni, in cui la possibilità dell'autodenuncia esente da pena ha già registrato un apprezzabile successo (SAMUELE VORPE, Fino a quando durerà la doccia scozzese legata all'amnistia fiscale cantonale?, Novità fiscali [del Centro di competenze tributarie della SUPSI], 7/2013 pag. 5 segg.; comunicato stampa del 6 gennaio 2015 della Direzione delle finanze del Cantone Zurigo).
10.
10.1
Per quanto precede, i ricorsi sono accolti. Constatata la loro incompatibilità sia con gli art. 8 cpv. 1 e 127 cpv. 2 Cost., sia con la LAID, gli art. 309e e 314e LT sono annullati.


canton: CH

region: Federation

header:
Urteilskopf
100 II 34
8. Arrêt de la Ire Cour civile du 5 mars 1974 dans la cause Bernard contre Isico SA

regeste:
Regeste
Internationales Privatrecht.
Anwendbares Recht auf einen zusammengesetzten Vertrag, der überwiegend Merkmale eines Agenturvertrages mit einem Alleinvertretungsrecht und in zweiter Linie solche eines Kaufvertrages enthält, die zusammen eine Einheit bilden (Erw. 2-4).
Hat die kantonale Behörde zu Unrecht schweizerisches statt ausländisches Recht angewendet, weil ihrer Ansicht nach der Ausgang des Prozesses nach dem ausländischen Gesetz identisch wäre, so muss das Bundesgeric.ht die Sache nach
Art. 60 Abs. 1 lit. c OG
an sie zurückweisen (Anderung der Rechtsprechung; Erw. 5).

text:
Sachverhalt
ab Seite 35
BGE 100 II 34 S. 35
A.-
Isico SA, société qui a pour but la fabrication de pierres synthétiques et dont le siège était à Genève, a confié par contrat du 1er avril 1956 à Leo Bernard, à Munich, la représentation exclusive (Alleinvertretung) de ses produits pour l'Allemagne fédérale. Le contrat a été renouvelé le 1er juillet 1961 pour une durée de cinq ans. Libellé en allemand, il est intitulé "Handelsvertretervertrag". Bernard a droit à une provision. S'agissant des marchandises qu'il importe directement pour le compte de clients allemands, il est débiteur du montant des factures d'Isico SA, sous déduction de la provision. Les contrats des 1er avril 1956 et 1er juillet 1961 prévoient, en cas de litige, la compétence des tribunaux genevois.
B.-
Le 25 avril 1967, Isico SA, qui avait transféré entretemps son siège à Monthey, a ouvert action contre Bernard en paiement d'un solde de 28 529 fr. 25 avec intérêt, contrevaleur de DM 26 180.--.
Le défendeur a opposé une exception de compensation, affirmant avoir versé différentes sommes pour le compte de la demanderesse. Il a en outre pris des conclusions reconventionnelles en paiement de DM 131 525 avec intérêt, représentant des pertes de provisions du fait qu'Isico avait cessé toute production dès 1964, ainsi que la rémunération de différents mandats qui lui auraient été confiés par la demanderesse.
Par jugement du 13 avril 1972, le Tribunal de première instance de Genève, admettant partiellement l'exception de compensation du défendeur, a condamné celui-ci à payer à la demanderesse DM 13 390.--, soit 14 588 fr. 40 avec intérêt. Il a rejeté la demande reconventionnelle.
Le Tribunal considère ce qui suit quant au droit applicable: rien ne permet de penser que les parties se sont posé la question
BGE 100 II 34 S. 36
du droit applicable et qu'elle l'ont résolue par un accord conscient. La règle selon laquelle le droit du pays où l'agent exerce son activité est applicable au contrat d'agence avec droit de représentation générale n'est pas absolue. En l'espèce, les contrats ont été signés à Genève et prévoient la compétence des tribunaux genevois. D'autre part, si la fonction principale du défendeur était celle d'agent négociateur, il n'a pas été prouvé que son statut d'acheteur était exceptionnel. Sur la commission de 5%, 2% étaient versés sur un compte privé du défendeur en Suisse. Le Tribunal retient en conclusion que les parties ont également prévu l'application du droit suisse, avec lequel le contrat est dans le rapport le plus étroit.
C.-
Le défendeur a formé appel en concluant au rejet de la demande, mais sans reprendre ses conclusions reconventionnelles. Il a reproché aux premiers juges d'avoir appliqué à tort le droit suisse et soutenu que les prétentions de la demanderesse étaient prescrites au regard du droit allemand, persistant en outre dans son exception de compensation.
La demanderesse a formé appel incident, reprenant intégralement ses conclusions de première instance.
Par arrêt du 21 septembre 1973, la Cour de justice du canton de Genève a réformé le jugement attaqué et condamné le défendeur à payer à la demanderesse DM 25 180.-- avec intérêt à 5% dès le 10 mars 1965. Elle a écarté dans sa totalité l'exception de compensation soulevée par le défendeur.
La Cour de justice a tranché de la même manière que le Tribunal de première instance la question du droit applicable. Elle a considéré que les contrats liant les parties dès le 1er avril 1956 se caractérisaient comme des contrats de représentation avec droit de vente exclusif. Le défendeur n'ayant pas prouvé que l'élément "vente" était exceptionnel, il y a lieu de soumettre le litige au droit suisse. Au surplus, même si l'on appliquait le droit allemand, et partant les délais de prescription - plus courts - de ce droit, la créance de la demanderesse ne serait pas prescrite, le défendeur ayant reconnu devoir le montant en litige et interrompu, de ce fait, le cours du délai.
D.-
Le défendeur recourt en réforme au Tribunal fédéral. Il conclut à l'annulation de l'arrêt du 21 septembre 1973; à ce qu'il soit prononcé que le droit allemand est applicable aux contrats des 1er avril 1956 et 1er juillet 1961 et qu'en conséquence, le recourant ne doit pas à l'intimée la somme de
BGE 100 II 34 S. 37
DM 26 180.-- avec intérêt, cette prétention étant prescrite depuis le 23 janvier 1966; subsidiairement, au renvoi de la cause à l'autorité cantonale pour qu'elle statue à nouveau en appliquant le droit allemand.
L'intimée conclut à l'irrecevabilité, subsidiairement au rejet du recours et à la confirmation de l'arrêt attaqué.
Erwägungen
Considérant en droit:
1.
Le recourant reproche pour l'essentiel à l'autorité cantonale d'avoir appliqué le droit suisse au lieu du droit allemand. S'agissant en l'espèce d'un contrat combiné ou complexe, comprenant un contrat d'agence avec droit de représentation exclusif - convention principale - et un contrat de vente - de caractère exceptionnel - les rapports juridiques entre les parties devraient être examinés selon le droit allemand uniquement, aussi bien pour le contrat principal d'agence que celui, accessoire, de vente. Or l'application de ce droit conduirait à la conclusion que les prétentions de l'intimée étaient prescrites depuis le 23 janvier 1966, soit avant l'ouverture de l'action.
Le recourant critique en outre l'application, subsidiaire, du droit allemand par l'autorité cantonale. Le recours est toutefois irrecevable sur ce point, l'application du droit étranger échappant à la cognition du Tribunal fédéral en instance de réforme (art. 55 al. 1 litt. c OJ).
2.
Il est constant que les parties n'ont pas déterminé, par une convention expresse ou résultant d'actes concluants, le droit applicable aux contrats qui les liaient. Ces contrats contiennent certes une clause d'élection de for, reconnaissant en cas de litige la compétence des tribunaux genevois. C'est un indice dont la jurisprudence déduit la présomption que les contractants ont voulu soumettre leurs différends éventuels au droit en vigueur dans le pays où siège la juridiction choisie (RO 88 II 192 consid. 2, 94 II 363 consid. 5, 96. II 92 consid. 7e). Mais ce n'est précisément qu'un indice et c'est, en l'espèce, le seul, alors que d'autres militent et peuvent être invoqués en sens contraire: ainsi le fait que les parties utilisent la notion, de droit allemand, de "Handelsvertretervertrag", qu'elles désignent le texte allemand du contrat comme déterminant
BGE 100 II 34 S. 38
et qu'elles mentionnent comme lieu de conclusion du contrat aussi bien München-Pullach que Genève.
Le droit applicable doit dès lors être déterminé selon des critères de rattachement objectifs. Doctrine et jurisprudence admettent que le contrat est régi par la loi du pays avec lequel le rapport juridique considéré a les liens territoriaux les plus étroits (RO 96 II 89 consid. 7c et les citations). Pour le contrat d'agence, c'est la loi du pays sur le territoire duquel l'agent exerce son activité (RO 76 II 48, 78 II Bl).
3.
Les deux conventions de 1956 et 1961 présentent avant tout les caractères du contrat d'agence avec droit de représentation exclusif. Elles sont intitulées "Handelsvertreter-Vertrag", ce qui est l'équivalent du contrat d'agence du droit suisse. L'intimée confie au recourant la représentation exclusive, pour la vente, de tous ses produits en République fédérale allemande. Pour cette activité, qui est essentiellement celle d'un intermédiaire chargé de négocier la conclusion d'affaires pour le compte de l'intimée, le recourant reçoit une provision. En principe, selon le système du contrat, l'intimée livre et facture directement la marchandise aux clients. Elle s'engage à remettre au recourant copie des factures.
Les contrats accordent cependant au recourant la faculté d'importer directement la marchandise destinée aux clients allemands. Il devient alors débiteur du prix, sous déduction de la provision à laquelle il a droit. A cet égard, les deux conventions contiennent aussi des éléments d'un contrat de vente. Elles prennent un caractère combiné ou complexe. La convention principale reste toutefois celle qui a trait à l'activité de représentation exclusive, la durée du contrat militant d'ailleurs en faveur d'un rapport de représentation permanente et le représentant n'étant pas tenu de négocier des affaires à concurrence d'un montant minimum déterminé. Selon les constatations du Tribunal de première instance, que la Cour de justice déclare adopter et qui partant lient le Tribunal fédéral, la fonction principale du défendeur était celle d'agent négociateur. D'autre part, la qualité d'acheteur du recourant dépendait de celle, primaire, d'agent avec droit de représentation exclusif. Les parties n'ont pas passé un contrat de vente. Le recourant a été désigné par l'intimée comme son agent au bénéfice de l'exclusivité pour l'Allemagne fédérale, la possibilité
BGE 100 II 34 S. 39
lui étant réservée d'intervenir directement comme acheteur des marchandises destinées aux clients de son rayon. Les premiers juges n'ont pas établi que son activité d'acheteur aurait primé celle de négociateur: c'est le contraire qui ressort de leurs constatations. Peu importe dès lors que l'intimée ait adressé au recourant des factures pour des milliers de marks et que les pièces produites dans le présent litige ne concernent que des marchandises importées par le recourant. L'élément prépondérant du contrat étant le droit de représentation exclusive, les relations juridiques des parties sont soumises uniformément à la loi du pays dans lequel l'agent exerçait son activité. C'est, en l'espèce, le droit allemand. On ne saurait envisager de procéder à une coupure du contrat, celui-ci constituant manifestement une unité, et de le soumettre à des lois différentes selon que le recourant a agi comme intermédiaire pour la vente ou qu'il est intervenu comme acheteur des marchandises destinées aux clients de l'intimée (cf. RO 78 II 81 en bas).
4.
La Cour de justice invoque à l'appui de l'application du droit suisse les arrêts RO 76 II 45 ss., 78 II 74 ss., 88 II 325 ss. et 94 II 355 ss.
Dans le premier de ces arrêts, le Tribunal fédéral déroge à la règle qui considère comme déterminante la loi du pays où l'agent exerce son activité, parce que l'exclusivité avait été accordée pour tous les pays de l'Amérique du Sud et qu'il était à présumer que les parties entendaient soumettre leurs relations à une loi unique; or celle-ci ne pouvait être raisonnablement que la loi suisse, qui était la loi nationale des parties, celle de leurs domiciles au moment de la conclusion du contrat et celle du lieu de conclusion du contrat (RO 76 II 48).
L'arrêt RO 78 II 74 ss. concernait un contrat de représentation avec droit de vente exclusif, selon lequel le "concessionnaire" se bornait à acheter ferme la marchandise à son fournisseur et à la revendre en son nom propre et pour son compte. La concession n'avait été accordée que pour une année et son renouvellement dépendait d'un volume de vente minimal. L'élément "vente" apparaissait comme prépondérant et les obligations dérivant de la concession comme accessoires. Le Tribunal fédéral a déduit de ces circonstances
BGE 100 II 34 S. 40
que le contrat provisoire de concession devait être tenu, du point de vue du conflit des lois, pour un contrat de vente, et partant soumis au droit du vendeur.
La situation à la base de l'arrêt RO 88 II 325 ss. était analogue: une maison d'Arabie séoudite achetait ferme à la Compagnie des montres Longines, Francillon SA à Saint-Imier, en son nom et pour elle-même, les montres qu'elle revendait, point que le Tribunal fédéral considère expressément comme essentiel (p. 328 en haut).
Enfin, l'arrêt RO 94 II 355 a trait à une convention génératrice d'obligations complexes, dans laquelle la concession d'une licence était l'élément prépondérant.
Contrairement à tous les cas précités, on ne trouve en l'espèce aucune circonstance particulière de nature à justifier une dérogation à la règle de conflit dégagée par la jurisprudence en matière de contrat d'agence. C'est donc à tort que la Cour de justice fait état de ces arrêts.
5.
L'autorité cantonale a considéré que la question du droit applicable était "toute théorique", puisque, appliquant à titre subsidiaire le droit allemand, elle a jugé que l'exception de prescription soulevée par le recourant était mal fondée aussi en vertu de ce droit.
a) Dans l'arrêt RO 49 II 236 consid. 2, le Tribunal fédéral, après avoir établi que l'autorité cantonale avait appliqué à tort le droit suisse en lieu et place du droit étranger, s'est dispensé de lui renvoyer la cause pour qu'elle statue à nouveau et a déclaré le recours irrecevable, en considérant notamment que les recourants n'avaient pas pris de conclusions tendant au renvoi de l'affaire et que la solution ne serait pas différente selon la loi étrangère, dont les parties n'avaient d'ailleurs pas établi le contenu. L'arrêt RO 60 II 324 consacre la même solution; un renvoi de la cause serait inutile, relève la cour de céans, du moment que les parties n'ont pas prouvé ni même allégué de divergences entre le droit étranger et la loi suisse et qu'il faut dès lors s'attendre à ce que l'autorité cantonale admette l'identité des deux droits; il convient de juger comme si l'autorité cantonale avait appliqué le droit étranger, dont l'examen échappe à la juridiction fédérale de réforme. Le même considérant est repris par l'arrêt RO 63 II 45, où le Tribunal fédéral motive l'irrecevabilité par des considérations d'ordre pratique, l'autorité cantonale
BGE 100 II 34 S. 41
ayant déclaré qu'elle parviendrait au même résultat en se fondant sur la loi étrangère. La même solution se trouve consacrée sous l'empire de l'art. 60 al. 1 litt. c OJ, dans une espèce où l'application du droit étranger à la place du droit suisse ne jouait pratiquement aucun rôle (RO 87 II 274).
b) Le bien-fondé de cette jurisprudence a été mis en doute dans l'arrêt Stipa contre Dixi SA du 1er octobre 1968 (RO 94 II 359 s. consid. 2). Après avoir relevé que les considérations d'ordre pratique sur lesquelles repose la solution jurisprudentielle recouvraient en réalité le défaut d'intérêt à l'admission du recours, le Tribunal fédéral s'est demandé si, en substituant à une argumentation fondée sur le droit suisse des motifs tirés du droit étranger et en s'abstenant de renvoyer la cause à la juridiction cantonale pour qu'elle statue à nouveau en vertu de la loi étrangère, il ne privait pas le recourant de la faculté de recourir contre un jugement rendu en application du droit étranger, soit par un recours de droit cantonal, soit par un recours de droit public pour application arbitraire des règles de procédure cantonale ou du droit étranger.
c) Il faut résoudre cette question par l'affirmative et reviser la jurisprudence citée, qui n'est guère conciliable avec la loi fédérale d'organisation judiciaire. Le recourant qui, comme en l'espèce, s'est réclamé du droit étranger en instance cantonale et en a allégué le contenu, ne saurait être privé de la faculté de recourir lorsque l'autorité cantonale applique à tort le droit suisse. On ne peut exiger qu'il forme en même temps un recours en réforme et un recours de droit public. Moyen subsidiaire, ce dernier recours est en effet irrecevable tant que la juridiction de réforme n'a pas déclaré le droit étranger applicable. Or elle ne peut le faire qu'en admettant le recours en réforme, pour violation des règles de conflit du droit fédéral, et en renvoyant la cause à l'autorité cantonale pour nouveau jugement, puisqu'elle ne revoit pas l'application du droit étranger ni n'applique elle-même ce droit, sous réserve de l'art. 65 OJ.
d) En l'espèce, la cause doit être renvoyée à la Cour de justice pour qu'elle statue à nouveau (art. 60 al. 1 litt. c OJ). Elle sera notamment appelée à dire si les livraisons faites par l'intimée rentrent dans la notion de prestation (Leistung) fournie "für den Gewerbebetrieb des Schuldners" selon
BGE 100 II 34 S. 42
l'art. 196 al. 1 ch. 1 BGB ou si elles sont régies par l'art. 84 HGB, ce qui impliquerait l'application d'un délai de prescription de quatre ans (art. 196 al. 2 BGB et 88 HGB), et non pas de deux ans comme le prétend le recourant, et partant le rejet de l'exception de prescription.
Dispositiv
Par ces motifs, le Tribunal fédéral:
Admet le recours, annule l'arrêt attaqué et renvoie la cause à l'autorité cantonale pour nouvelle décision dans le sens des considérants.


header:
Urteilskopf
84 III 33
11. Auszug aus dem Entscheid vom 20. Januar 1958 i.S. Eheleute Sch.

regeste:
Regeste
Unpfändbarkeit und Widerspruchsverfahren.
Art. 92 und 106-109 SchKG
.
1. Wo sind Beschwerden wegen unrichtiger Anwendung von
Art. 92 SchKG
bei Requisitorialpfändung anzubringen? (Erw. 2).
2. Auch bei Sachen, die er als Eigentum eines Dritten bezeichnet hat, ist der Schuldner zur Geltendmachung der Unpfändbarkeit an die vom Empfang der Pfändungsurkunde an laufende Beschwerdefrist des
Art. 17 SchKG
gebunden. Das Beschwerdeverfahren ist zuerst durchzuführen und ein Widerspruchsverfahren erst nachher und nur für pfändbares Vermögen einzuleiten (Erw. 3).
3. Inwieweit hat das Betreibungsamt die Frage der Pfändbarkeit von Amtes wegen zu prüfen? (Erw. 4).
4. Was ist dem Schuldner auch bei Versäumung der Beschwerdefrist als unpfändbar freizugeben? (Erw. 5).

text:
Sachverhalt
ab Seite 34
BGE 84 III 33 S. 34
Aus dem Tatbestand:
A.-
In der gegen Sch. hängigen Betreibung wurde die Pfändung im Juli 1956 am Wohnort Schaffhausen und requisitionsweise in Zürich vollzogen. Die Pfändungsurkunde wurde am 7. August 1956 abgeschlossen und am 11. gleichen Monats den Beteiligten zugestellt. Der Schuldner hatte eine Anzahl der gepfändeten Sachen als Eigentum des B. bezeichnet. Dieser verfocht den Eigentumsanspruch denn auch gegenüber der betreibenden Gläubigerin, wurde aber vom Richter abgewiesen; ebenso war eine von ihm gegen das Urteil ergriffene Nichtigkeitsbeschwerde erfolglos. Hierauf verlangte die Gläubigerin die Verwertung.
B.-
Dieser Massnahme traten der Schuldner und seine Ehefrau entgegen, indem sie eine Anzahl der von B. angesprochenen Gegenstände nun als zur Berufsausübung unentbehrlich bezeichneten und deren Freigabe verlangten. Das Betreibungsamt lehnte dieses Begehren jedoch als verspätet ab, und die kantonale Aufsichtsbehörde trat mit Entscheid vom 20. Dezember 1957 auf die Beschwerde der Eheleute Sch. wegen Versäumung der Beschwerdefrist nicht ein.
C.-
Mit vorliegendem Rekurs halten die Beschwerdeführer an der Beschwerde fest. Wie schon in kantonaler Instanz, erklären sie, sie seien überzeugt gewesen, dass die nun als Kompetenzstücke herausverlangten Sachen dem Drittansprecher B. gehörten. Zur Geltendmachung der Unpfändbarkeit habe erst die unerwartete Abweisung der Drittansprache Anlass gegeben. Mit Rücksicht auf das von ihnen anerkannte Dritteigentum hätten sie es als "unrechtlich" erachtet, Kompetenzansprüche zu erheben.
Erwägungen
Die Schuldbetreibungs- und Konkurskammer zieht in Erwägung:
. . . . . . . . . .
2.
Die dem Schuldner am 11. August 1956 zugestellte Pfändungsurkunde enthält als Anhang den Pfändungsbericht
BGE 84 III 33 S. 35
des um Rechtshilfe nach
Art. 89 SchKG
ersuchten Betreibungsamtes Zürich 8 mit getrennter Numerierung der Gegenstände. Die Kompetenzansprache der Rekurrenten bezieht sich zum Teil auf die in Schaffhausen und zum Teil auf die in Zürich gepfändeten Sachen. Mit Unrecht verfochten die Rekurrenten diesen Anspruch in vollem Umfange bei der Aufsichtsbehörde des Kantons Schaffhausen. Diese war nur zuständig zur Überprüfung der in Schaffhausen, nicht auch der in Zürich requisitionsweise, aber doch selbständig vorgenommenen Pfändung, wobei dem ersuchten Amte auch die Anwendung von
Art. 92 SchKG
oblag (vgl. JAEGER, N. 6 zu
Art. 89 SchKG
;
BGE 79 III 29
, wo die verschiedene Bedeutung einer Requisition im Konkurse dargelegt wird). Inbezug auf die in Zürich vollzogene Pfändung bleibt es somit bei dem angefochtenen Nichteintretensentscheid wegen örtlicher Unzuständigkeit.
3.
Was die Pfändung durch das Betreibungsamt Schaffhausen betrifft, war die Beschwerde verspätet. Über die Unpfändbarrkeit gemäss
Art. 92 SchKG
ist beim Pfändungsvollzug zu befinden. Im Anschluss an diesen Akt, binnen zehn Tagen seit Zustellung der Pfändungsurkunde, sind daher Beschwerden wegen Verletzung dieses Artikels einzureichen, wie es auf der Pfändungsurkunde vermerkt ist. (Dass die Ehefrau erst später von der Pfändung erfahren habe, ist nicht dargetan und gar nicht behauptet worden.) So verhält es sich auch dann, wenn der Schuldner oder einer seiner Angehörigen (
BGE 80 III 20
) als Kompetenzstück eine Sache ansprechen will, die er als Eigentum eines Dritten betrachtet. Denn das Widerspruchsverfahren ist nur für pfändbares Vermögen einzuleiten. Bei gleichzeitigem Vorliegen von Kompetenz- und Dritteigentumsansprachen ist daher zuerst (im Beschwerdeverfahren) die Frage der Kompetenzqualität zu erledigen (
BGE 83 III 20
mit Zitaten; siehe auchBGE 42 III 59undBGE 77 III 108/9). Den Beteiligten ist nicht zuzumuten, ein mit beträchtlichem Aufwand verbundenes Widerspruchsverfahren
BGE 84 III 33 S. 36
auf die Gefahr hin durchzuführen, dass die betreffenden Gegenstände allenfalls ohnehin als unpfändbar freizugeben sind. Daher dürfen der Schuldner und seine Angehörigen, auch wenn sie einen Dritten als Eigentümer betrachten und dessen Ansprache anerkennen, mit der Beschwerdeführung wegen allfälliger Unpfändbarkeit nicht zuwarten (
BGE 71 III 98
). Der Einwand der Rekurrenten, die Rücksichtnahme auf den Drittansprecher habe sie von solchem Vorgehen abgehalten, kann ihnen nicht helfen. Durch eine Freigabe von Sachen als Kompetenzstücke werden die Rechte eines Dritten in keiner Weise berührt.
4.
Auf eine nach
Art. 17 SchKG
verspätete Beschwerde kann grundsätzlich auch dann nicht eingetreten werden, wenn sie rügt, beim Pfändungsvollzug sei die Frage der Pfändbarkeit nicht pflichtgemäss von Amtes wegen geprüft worden (
BGE 62 III 138
). Übrigens geht diese Amtspflicht, was die Ziffern 1 und 3 von
Art. 92 SchKG
belangt, im wesentlichen dahin, die beim Familienbestand des Schuldners offensichtlich unentbehrlichen Gegenstände (Tische, Stühle, Betten, Küchengeräte und dergleichen sowie Kleider) und ferner die für die Ausübung seines Berufes nach landläufiger Auffassung notwendigen Werkzeuge und Geräte auch ohne dahingehendes Begehren der Betroffenen frei zu geben. Solch zweifellose Kompetenzqualität kommt jedoch den in Schaffhausen gepfändeten Sachen nicht zu (es handelt sich um einen Schreibtisch, zwei Sessel und eine Schreibmaschine). Da der Schuldner, ein Geschäftsmann, lediglich Dritteigentum geltend machte, ohne sich auf Eigenbedarf (wozu die fremden Sachen etwa auf Grund einer Miete oder eines Abzahlungsgeschäftes zu dienen hätten) zu berufen, war das Betreibungsamt nicht gehalten, von Amtes wegen zu untersuchen, warum sich diese angeblich fremden Sachen beim Schuldner befanden, und ob er oder seine Ehefrau sie zu eigenem Gebrauch benötige.
5.
Nur dann wäre ein Verzicht auf Unpfändbarkeit
BGE 84 III 33 S. 37
ungültig und könnten die Verwirkungsfolgen der Fristversäumnis nicht Platz greifen, wenn man es mit Gegenständen zu tun hätte, die dem.Schuldner und seinen Angehörigen aus Gründen der Menschlichkeit und der öffentlichen Ordnung belassen werden müssen (
BGE 71 III 148
,
BGE 75 III 5
,
BGE 76 III 34
,
BGE 80 III 24
). Zu dieser Frage spricht sich der angefochtene Entscheid nicht aus. Nach der Vernehmlassung des Betreibungsamtes ist nicht anzunehmen, dass die Pfändung und Verwertung der in Schaffhausen befindlichen Gegenstände den Schuldner und seine Familie in eine schlechterdings unhaltbare Lage bringt, was allein es rechtfertigen würde, diese Pfändung als nichtig zu betrachten.
Dispositiv
Demnach erkennt die Schuldbetr.- u. Konkurskammer:
Der Rekurs wird abgewiesen.