title: Rozsudek Soudního dvora (velkého senátu) ze dne 6. září 2006. # Portugalská republika proti Komisi Evropských společenství. # Žaloba na neplatnost - Státní podpory - Rozhodnutí 2003/442/ES - Daňová opatření přijatá regionálním nebo místním územně správním celkem - Snížení sazeb daně z příjmu fyzických a právnických osob s bydlištěm nebo sídlem pro daňové účely na Azorách - Označení opatření za státní podporu - Selektivní povaha - Odůvodnění povahou a systematikou daňové soustavy - Povinnost odůvodnění - Slučitelnost se společným trhem. # Věc C-88/03.

text:
      Věc C-88/03
      Portugalská republika
      v.
      Komise Evropských společenství
      „Žaloba na neplatnost – Státní podpory – Rozhodnutí 2003/442/ES – Daňová opatření přijatá regionálním nebo místním územně správním celkem – Snížení sazeb daně z příjmu fyzických a právnických osob s bydlištěm nebo sídlem pro daňové účely na Azorách – Označení opatření za státní podporu – Selektivní povaha – Odůvodnění povahou a systematikou daňové soustavy – Povinnost odůvodnění – Slučitelnost se společným trhem“
      Stanovisko generálního advokáta L. A. Geelhoeda přednesené dne 20. října 2005          I ‑ 0000
      Rozsudek Soudního dvora (velkého senátu) ze dne 6. září 2006          I ‑ 0000
      Shrnutí rozsudku
      1.     Podpory poskytované státy – Pojem – Selektivní povaha opatření
      (Článek 87 odst. 1 ES)
      2.     Podpory poskytované státy – Pojem – Selektivní povaha opatření
      (Článek 87 odst. 1 ES)
      3.     Akty orgánů – Odůvodnění – Povinnost – Dosah
      (Článek 87 odst. 1 ES a článek 253 ES)
      4.     Podpory poskytované státy – Zákaz – Odchylky – Posuzovací pravomoc Komise
      (Článek 87 odst. 3 ES)
      1.     Článek 87 odst. 1 ES zakazuje státní podpory, které „zvýhodňují určité podniky nebo určitá odvětví výroby“ vůči ostatním,
         které se nacházejí s ohledem na cíl sledovaný uvedeným režimem ve srovnatelné skutkové a právní situaci, tj. selektivní podpory.
         Pojem státní podpory nicméně nezahrnuje státní opatření zavádějící rozlišení mezi podniky, a tedy a priori selektivní, pokud toto rozlišení vyplývá z povahy nebo systematiky daňové soustavy, do níž tato opatření patří.

      Opatření, které je výjimkou z použití obecné daňové soustavy, může být odůvodněno povahou nebo obecnou systematikou daňové
         soustavy, může‑li dotyčný členský stát prokázat, že toto opatření vyplývá přímo ze základních nebo řídících principů jeho
         daňové soustavy. V tomto ohledu je nutno rozlišit jednak mezi cíli určité daňové soustavy, které jsou jí vnější, a jednak
         mechanismy vlastními samotné daňové soustavě, které jsou nezbytné k uskutečnění takových cílů.

      (viz body 52, 54, 81)
      2.     Pokud jde o přezkum toho, zda má opatření selektivní povahu, je podstatné určení referenčního rámce, a tento rámec nemusí
         být nezbytně vymezen hranicemi území státu.

      K posouzení selektivnosti opatření přijatého entitou nepůsobící na úrovni státu, jehož cílem je stanovit pouze v části území
         členského státu daňovou sazbu sníženou oproti sazbám platným ve zbývající části uvedeného členského státu, je tak třeba zkoumat,
         zda bylo uvedené opatření přijato touto entitou při výkonu pravomocí dostatečně autonomních vůči ústřední pravomoci a popřípadě
         zjistit, zda se použije skutečně na všechny podniky nebo všechna odvětví výroby na území spadajícím do pravomoci této entity.

      V situaci, kdy regionální nebo místní orgán při výkonu svých pravomocí dostatečně autonomních ve vztahu k ústřední pravomoci
         stanoví daňovou sazbu, která je nižší než celostátní daňová sazba a která se použije pouze na podniky na území spadajícím
         do jeho pravomoci, relevantní právní rámec pro posouzení selektivnosti daňového opatření se může omezit na dotyčnou zeměpisnou
         oblast v případě, kdy entita nepůsobící na úrovni státu, zejména z důvodu svého statutu a pravomocí, hraje základní úlohu
         při určení politického a hospodářského prostředí, ve kterém působí podniky přítomné na území spadajícím do jeho pravomoci.

      Aby rozhodnutí přijaté za takových okolností mohlo být považováno za přijaté při výkonu dostatečně autonomních pravomocí,
         je třeba zaprvé, aby toto rozhodnutí bylo přijato regionálním nebo místním orgánem, který má na ústavní úrovni status politicky
         a správně odlišný od statutu ústřední vlády. Dále musí být přijato bez toho, aby ústřední vláda mohla přímo zasahovat do jeho
         obsahu. Konečně nesmí být finanční důsledky snížení celostátní daňové sazby použitelné na podniky v daném regionu kompenzovány
         podporami nebo dotacemi od ostatních regionů nebo ústřední vlády.

      (viz body 56–58, 62, 65–67)
      3.     Odůvodnění vyžadované článkem 253 ES musí být přizpůsobeno povaze dotčeného aktu a musejí z něho jasně a jednoznačně vyplývat
         úvahy orgánu, jenž předmětný akt vydal, tak aby se zúčastněné osoby mohly seznámit s důvody, které vedly k přijetí opatření
         a soud Společenství mohl vykonávat svůj přezkum. Není požadováno, aby odůvodnění upřesňovalo všechny relevantní skutkové a
         právní okolnosti, jelikož otázka, zda odůvodnění aktu splňuje požadavky článku 253 ES, musí být posuzována s ohledem nejen
         na jeho text, ale také s ohledem na jeho celkovou souvislost, jakož i s ohledem na všechna právní pravidla upravující dotčenou
         oblast.

      Při označení opatření za podporu vyžaduje tato zásada, aby byly uvedeny důvody, pro které Komise považuje dotčené opatření
         za opatření spadající do působnosti čl. 87 odst. 1 ES. V tomto ohledu, i v případě, že z okolností, za kterých byla podpora
         udělena, vyplývá, že by mohla ovlivnit obchod mezi členskými státy a narušit nebo hrozit narušením hospodářské soutěže, je
         úkolem Komise alespoň připomenout tyto okolnosti v odůvodnění jejího rozhodnutí.

      (viz body 88–89)
      4.     Při použití čl. 87 odst. 3 ES Komise požívá široké posuzovací pravomoci, jejíž výkon zahrnuje hodnocení hospodářského a sociálního
         charakteru, která musejí být provedena v kontextu Společenství. Soud Společenství nemůže při přezkumu legality výkonu této
         svobody nahradit posouzení orgánu, jenž rozhodnutí vydal, svým posouzením ve věci, ale musí se omezit na přezkoumání toho,
         zda je posouzení orgánu, jenž rozhodnutí vydal, stiženo zjevným pochybením nebo zneužitím pravomoci.

      (viz bod 99)
ROZSUDEK SOUDNÍHO DVORA (velkého senátu)
      6. září 2006 (*)

      „Žaloba na neplatnost – Státní podpory – Rozhodnutí 2003/442/ES – Daňová opatření přijatá regionálním nebo místním územně správním celkem – Snížení sazeb daně z příjmu fyzických a právnických osob s bydlištěm nebo sídlem pro daňové účely na Azorách – Označení opatření za státní podporu – Selektivní povaha – Odůvodnění povahou a systematikou daňové soustavy – Povinnost odůvodnění – Slučitelnost se společným trhem“
      Ve věci C‑88/03,
      jejímž předmětem je žaloba na neplatnost na základě článku 230 ES, podaná dne 24. února 2003,
      Portugalská republika, zastoupená L. Fernandesem, jako zmocněncem, ve spolupráci s J. da Cruz Vilaçou a L. Romãem, advogados, s adresou pro účely
         doručování v Lucemburku,

      žalobkyně,
      podporovaná
      Španělským královstvím, zastoupeným N. Díaz Abad, jako zmocněnkyní, s adresou pro účely doručování v Lucemburku,

      a
      Spojeným královstvím Velké Británie a Severního Irska, zastoupeným R. Caudwell, jako zmocněnkyní, ve spolupráci s D. Anderson, QC, s adresou pro účely doručování v Lucemburku,

      vedlejšími účastníky řízení,
      proti
      Komisi Evropských společenství, zastoupené V. Di Buccim a F. de Sousa Fialhem, jako zmocněnci, s adresou pro účely doručování v Lucemburku,

      žalované,
      SOUDNÍ DVŮR (velký senát),
      ve složení V. Skouris, předseda, P. Jann, C. W. A. Timmermans, A. Rosas (zpravodaj) a J. Malenovský, předsedové senátů, J.‑P. Puissochet,
         R. Schintgen, N. Colneric, S. von Bahr, J. Klučka a U. Lõhmus, soudci,

      generální advokát: L. A. Geelhoed,
      vedoucí soudní kanceláře: M. Ferreira, vrchní rada,
      s přihlédnutím k písemné části řízení a po jednání konaném dne 6. září 2005,
      po vyslechnutí stanoviska generálního advokáta na jednání konaném dne 20. října 2005,
      vydává tento
      Rozsudek
      1       Svou žalobou se Portugalská republika domáhá zrušení rozhodnutí Komise 2003/442/ES ze dne 11. prosince 2002, které se týká
         části režimu přizpůsobujícího vnitrostátní daňovou soustavu specifickým podmínkám Autonomního regionu Azory, která se týká
         snížení sazeb daně z příjmu (Úř. věst. L 150, s. 52, dále jen „napadené rozhodnutí“).

       Právní rámec
       Právní úprava Společenství
      2       Článek 87 odst. 1 ES stanoví:
      „Podpory poskytované v jakékoli formě státem nebo ze státních prostředků, které narušují nebo mohou narušit hospodářskou soutěž
         tím, že zvýhodňují určité podniky nebo určitá odvětví výroby, jsou, pokud ovlivňují obchod mezi členskými státy, neslučitelné
         se společným trhem, nestanoví‑li tato smlouva jinak.“

      3       Sdělení Komise ze dne 10. prosince 1998 o použití předpisů o státní podpoře v případě opatření týkajících se přímého zdanění
         podnikatelské činnosti (Úř. věst. C 384, s. 3, dále jen „sdělení o přímém zdanění“) upřesňuje v bodě 2, že se snaží přinést
         vyjasnění otázky, zda daňová opatření mohou být považována za podporu podle čl. 87 odst. 1 Smlouvy.

      4       Článek 87 odst. 3 ES stanoví, že za slučitelné se společným trhem mohou být považovány:
      „a)      podpory, které mají napomáhat hospodářskému rozvoji oblastí s mimořádně nízkou životní úrovní nebo s vysokou nezaměstnaností;

      […]
      c)      podpory, které mají usnadnit rozvoj určitých hospodářských činností nebo hospodářských oblastí, pokud nemění podmínky obchodu
         v takové míře, jež by byla v rozporu se společným zájmem;

      […]“.
      5       Článek 299 odst. 2 ES stanoví, že ustanovení Smlouvy se vztahují na francouzské zámořské departementy, Azory, Madeiru a Kanárské
         ostrovy. Avšak s ohledem na to, že jejich strukturální hospodářská a sociální situace je prohlubována určitými faktory, jejichž
         neměnnost a spolupůsobení vážným způsobem ohrožuje jejich rozvoj, může zákonodárce Společenství přijmout konkrétní opatření
         zaměřená zejména na vytvoření podmínek pro uplatnění Smlouvy v těchto regionech.

      6       Podle bodu 4.15 pokynů Komise k regionální podpoře (Úř. věst. 1998, C 74, s. 9), ve znění změny provedené dne 9. září 2000
         (Úř. věst. C 258, s. 5, dále jen „pokyny k regionální podpoře“), je zakázána regionální podpora, jejímž cílem je snížení běžných
         výdajů podniku, tedy provozní podpora.

      7       Nicméně lze podle bodu 4.16.2 uvedených pokynů v nejvzdálenějších regionech, na které se vztahuje výjimka čl. 87 odst. 3 písm. a)
         a c) ES, povolit podporu, která se ani postupně nesnižuje, ani není časově omezena, pokud přispívá ke kompenzaci dodatečných
         nákladů vzniklých při výkonu hospodářské činnosti v souvislosti s působením faktorů vymezených v čl. 299 odst. 2 Smlouvy,
         jejichž neměnnost a kombinace vážně omezuje rozvoj těchto regionů. V tomto bodě se rovněž upřesňuje, že je úkolem členského
         státu, aby zjistil výši těchto nákladů a prokázal existenci spojitosti s uvedenými faktory. Navíc musí být zamýšlené podpory
         oprávněné z hlediska jejich příspěvku k regionálnímu rozvoji a z hlediska jejich charakteru a jejich výše musí být úměrná
         dodatečným nákladům, které mají kompenzovat.

       Vnitrostátní právní úprava
      8       Portugalská ústava ze dne 2. dubna 1976 stanoví, že „souostroví Azory a Madeira jsou autonomní regiony s vlastními politicko‑správními
         statuty a vládními orgány“. Obsahuje v tomto ohledu soubor ustanovení, která upravují pravomoci, kompetence a oprávnění těchto
         regionů a jejich politické a správní orgány.

      9       Z těchto ustanovení vyplývá, že autonomní regiony mají k dispozici vlastní daňové příjmy, jakož i část daňového příjmu státu,
         v souladu se zásadou zajišťující skutečnou národní solidaritu. Do výlučné působnosti zákonodárných shromáždění těchto regionů
         patří krom toho za podmínek stanovených rámcovým zákonem přijatým Assembleia da República výkon vlastní daňové pravomoci,
         jakož i právo přizpůsobovat vnitrostátní daňovou úpravu specifickým regionálním podmínkám.

      10     Zákonem č. 13/98 ze dne 24. února 1998 o financích autonomních regionů (lei n° 13/98, de 24 de Fevereiro, Lei de Financas
         das Regiões Autónomas, Diário da República 1, série A, č. 46, ze dne 24. února 1998, s. 746, dále jen „zákon č. 13/98“) portugalský stát přesněji stanovil podmínky
         takové finanční autonomie. Tento zákon upravuje zásady a cíle regionální finanční autonomie, upravuje koordinaci financí autonomních
         regionů s financemi státu, upravuje zásadu národní solidarity a povinnost spolupráce státu a autonomních regionů.

      11     Pokud jde o spolupráci státu a autonomních regionů, stanoví čl. 5 odst. 1 až 3 zákona č. 13/98 zejména:
      „1.       Vykonávaje svou ústavní a statutární povinnost solidarity, se stát, který musí v tomto ohledu vzít v úvahu rozpočtové možnosti
         a nezbytnost zajištění rovného zacházení se všemi částmi území státu, podílí spolu s orgány autonomních regionů na úkolu hospodářského
         rozvoje, na nápravě nerovností vyplývajících z ostrovní povahy a na hospodářské a sociální konvergenci se zbývající částí
         území státu a s Evropskou unií.

      2.      Národní solidarita se projevuje zejména ve finanční rovině rozpočtovými přesuny stanovenými tímto zákonem a musí se neustále
         přizpůsobovat úrovni rozvoje autonomních regionů a směřovat tak k vytvoření podmínek umožňujících lepší finanční pokrytí vlastními
         příjmy.

      3.      Cílem národní solidarity je zajistit základní zásadu rovného zacházení se všemi portugalskými občany a jejich možnost využívat
         sociálních politik upravených na celostátní úrovni, jakož i přispívat k hospodářské a sociální konvergenci se zbývající částí
         území státu a s Unií […]; projevuje se zejména rozpočtovými přesuny, jejichž uskutečnění musí být v souladu s ustanoveními
         tohoto článku.“

      12     Jak je připomenuto v bodě 7 odůvodnění napadeného rozhodnutí, zákon č. 13/98 kromě toho stanoví, že vnitrostátní daň z příjmu
         fyzických osob a vnitrostátní daň z příjmu právnických osob představují příjem autonomních regionů za podmínek jím stanovených.
         Na základě článku 37 tohoto zákona mohou zejména zákonodárná shromáždění autonomních regionů snížit sazby daně z příjmu použitelné
         v těchto regionech až na 30 % sazby stanovené vnitrostátními právními předpisy.

       Zvláštní režim Autonomního regionu Azory
      13     Regionálním legislativním nařízením č. 2/99/A ze dne 20. ledna 1999, ve znění regionálního legislativního nařízení č. 33/99/A
         ze dne 30. prosince 1999 (dále jen „nařízení č. 2/99/A“), stanovil zákonodárný orgán Regionu Azory podmínky přizpůsobení vnitrostátní
         daňové soustavy specifickým regionálním podmínkám na základě pravomocí, které má v dané oblasti. Toto legislativní nařízení
         je účinné od 1. ledna 1999 a obsahuje především část týkající se snížení sazeb daně z příjmu.

      14     Tato snížení sazeb se použijí automaticky na všechny hospodářské subjekty (fyzické i právnické osoby). Podle portugalských
         orgánů je jejich účelem zejména umožnit podnikům usazeným na Azorech překonat strukturální znevýhodnění, která vyplývají z jejich
         umístění v ostrovním a nejvzdálenějším regionu. Z tohoto důvodu mají všechny osoby podléhající dani z příjmu fyzických osob
         a dani z příjmu právnických osob povinné k dani v regionu Azory prospěch ze snížení sazeb těchto daní, ve výši 20 % (15 %
         během roku 1999) pro první z těchto daní a 30 % pro druhou. Rozpočtové náklady tohoto opatření odhadují portugalské orgány
         na základě z toho plynoucích ztrát daňového příjmu na přibližně 26,25 milionů eur ročně.

       Napadené rozhodnutí
      15     Dopisem ze dne 5. ledna 2000 oznámily portugalské orgány Komisi Evropských společenství režim přizpůsobující vnitrostátní
         daňovou soustavu specifickým podmínkám Autonomního regionu Azory. Tento režim, který byl oznámen opožděně, v odpovědi na žádost
         útvarů Komise o informace ze dne 7. prosince 1999 poté, co se objevily články v tisku, a který nabyl účinnosti bez povolení
         Komise, byl zapsán do rejstříku neoznámených podpor.

      16     Po přezkumu informací sdělených portugalskými orgány se Komise rozhodla zahájit řízení stanovené v čl. 88 odst. 2 ES s ohledem
         na část režimu týkající se snížení sazeb daně z příjmu. V rámci tohoto řízení předložila Komisi regionální vláda Alandských
         ostrovů (Finsko) vyjádření na podporu stanoviska portugalských orgánů.

      17     Na závěr tohoto řízení přijala Komise napadené rozhodnutí.
      18     V bodě 23 odůvodnění tohoto rozhodnutí připomíná Komise s odvoláním na své sdělení o přímém zdanění kritéria definující státní
         podporu ve smyslu čl. 87 odst. 1 ES. Dotčené opatření musí poskytnout příjemcům výhodu, která snižuje náklady běžně zatěžující
         jejich rozpočet. Taková výhoda musí být poskytnuta v jakékoliv formě státem nebo ze státních prostředků. Dotčené opatření
         musí ovlivňovat hospodářskou soutěž a obchod mezi členskými státy. Konečně musí být opatření specifické nebo selektivní v tom
         smyslu, že zvýhodňuje určité podniky nebo určitá odvětví výroby.

      19     V bodě 24 odůvodnění napadeného rozhodnutí Komise dochází k závěru, že všechna tato kritéria jsou splněna, pokud jde o dotčená
         snížení sazeb daně z příjmu. Obzvláště se domnívá, pokud jde o první tři kritéria, že:

      „–      […] [j]elikož se zkoumaná snížení daňových sazeb použijí na podniky, poskytují jim výhodu, která snižuje náklady běžně zatěžující
         jejich rozpočet,

      –      poskytnutí snížení daně vede ke ztrátě daňových příjmů, která […] ‚se rovná spotřebě státních prostředků ve formě daňových
         výdajů‘. Jelikož se tato zásada použije rovněž v případech podpor udělovaných regionálními a místními entitami členských států
         […], jsou zkoumaná snížení daňových sazeb poskytována buď ze státních prostředků nebo z prostředků, které jsou v portugalském
         systému veřejných financí přiděleny Autonomnímu regionu Azory,

      –      kritérium ovlivnění hospodářské soutěže a obchodu mezi členskými státy předpokládá, že příjemce opatření vykonává hospodářskou
         činnost, bez ohledu na jeho právní postavení nebo způsob financování. Podle ustálené judikatury se považuje podmínka nepříznivého
         ovlivňování obchodu za splněnou tehdy, pokud podnik přijímací podporu vykonává hospodářskou činnost, která je předmětem obchodu
         mezi členskými státy […] S ohledem na [jejich] odvětvový rozsah působnosti a jelikož alespoň část dotčených podniků vykonává
         činnost, která je předmětem obchodu mezi členskými státy, je tomu tak v případě zkoumaných snížení daně. […]“

      20     Co se týče kritéria selektivnosti, uvádí Komise bod 17 svého sdělení o přímém zdanění. Zde se upřesňuje, že rozhodovací praxe
         Komise svědčí o tom, „že pouze opatření, jejichž dosah se týká celého území státu, nespadají pod kritérium specifičnosti stanovené
         v čl. 87 odst. 1 ES“, které „označuje za podpory ta opatření, která jsou určena k podpoře hospodářského rozvoje oblasti“.
         Komise má za to, že dotčená snížení daňových sazeb představují pro podniky, které se nacházejí v dané oblasti Portugalska,
         výhodu, ze které nemají prospěch podniky, které chtějí vykonávat obdobné hospodářské činnosti v jiných oblastech Portugalska.
         Podle bodu 24 odůvodnění napadeného rozhodnutí tedy zvýhodňují ve smyslu čl. 87 odst. 1 ES podniky, které jsou povinny k dani
         v regionu Azory, ve vztahu ke všem ostatním portugalským podnikům.

      21     Komise zakládá tento závěr na následujícím odůvodnění, uvedeném v bodech 26, 27, 31 a 33 odůvodnění napadeného rozhodnutí.
      22     Zaprvé, jelikož se prvek selektivnosti v pojmu podpory zakládá na srovnání dvou skupin podniků, které se nacházejí ve stejném
         referenčním rámci (ty, které jsou zvýhodněny, a ty, které nejsou zvýhodněny), může být zjištěn pouze ve vztahu ke zdanění,
         které je definováno jako normální. Podle Komise „vyplývá jak ze systematiky Smlouvy, která se týká podpor udělených státy
         nebo ze státních prostředků, tak ze zásadní úlohy, kterou hrají ústřední orgány členských států při určování politického a hospodářského
         prostředí, ve kterém podniky vykonávají svou činnost, tím, jaká opatření přijímají, jaké služby poskytují a popřípadě jaké
         finanční převody provádějí, že kontext, ve kterém musí být toto srovnání provedeno, je hospodářský prostor členského státu.
         […] Ustálená praxe Komise […] spočívá […] v tom, že za podpory se označují daňové režimy, které jsou použitelné na určitých
         územích nebo v určitých regionech a které jsou výhodnější ve srovnání s obecným režimem členského státu“.

      23     Zadruhé by bylo neslučitelné s pojmem podpory, který zahrnuje veškerou podporu snižující náklady běžně zatěžující rozpočet
         jednoho nebo více podniků, bez ohledu na její účel, odůvodnění, cíl nebo postavení veřejného orgánu, který ji zavedl nebo
         z jehož rozpočtu je hrazena, tvrdit, jak to činí portugalské orgány, že výhody, které mají územně omezený rozsah, se stávají
         obecnými opatřeními v dotyčném regionu pouze z toho důvodu, že jsou zavedeny nikoliv ústředním orgánem, ale regionálním orgánem,
         a že se použijí na celém území podléhajícím pravomoci dotyčného regionu. „Rozlišení založené pouze na pravomoci, která rozhoduje
         o opatření, by zbavilo veškerého užitečného účinku článek 87 [ES], jehož cílem je vztahovat se na dotčená opatření výlučně
         v závislosti na jejich vlivu na hospodářskou soutěž a na obchod uvnitř Společenství […]“

      24     Komise dodává, že „toto rozhodnutí se nevztahuje na mechanismus, který by umožnil všem místním orgánům na určité úrovni (regiony,
         obce nebo jiné) zavést a vybírat místní daně, které nijak nesouvisí s vnitrostátní daňovou soustavou. V projednávaném případě
         se oproti tomu jedná o pouze na Azorách použitelné snížení daňové sazby upravené vnitrostátními právními předpisy a použitelné
         v kontinentální části Portugalska. Za těchto okolností opatření přijaté regionálními orgány zřejmě představuje výjimku z vnitrostátní
         daňové soustavy.“

      25     Zatřetí nemohou být výše uvedená snížení daňových sazeb odůvodněna povahou nebo systematikou portugalské daňové soustavy.
         Komise se především domnívá, že „jelikož tato snížení nevyplývají z použití takových zásad, jako je zásada proporcionality
         nebo daňové progresivity, ale zvýhodňují podniky v konkrétním regionu, nezávisle na jejich finanční situaci, nemohou být cíle
         regionálního rozvoje, které jim jsou připisovány, považovány za inherentní uvedené portugalské daňové soustavě“.

      26     Poté, co Komise v bodě 34 odůvodnění napadeného rozhodnutí označila dotčená opatření za státní podpory, měla v bodě 35 uvedeného
         odůvodnění za to, že tyto podpory představují v rozsahu, v němž je jejich cílem překonat trvající strukturální znevýhodnění,
         která vyplývají z ostrovní povahy regionu Azory a z jeho odlehlosti od hospodářských center na kontinentu, tím, že sníží běžné
         náklady podniků, provozní podpory. Dodává, že takové podpory mohou být povoleny, pokud jsou určeny ke snížení dodatečných
         nákladů na výkon hospodářské činnosti inherentních znevýhodněním uvedeným v čl. 299 odst. 2 ES, při splnění podmínek stanovených
         v bodě 4.16.2 pokynů k regionální podpoře, a sice pokud jsou oprávněné z hlediska jejich příspěvku k regionálnímu rozvoji
         a z hlediska jejich charakteru, a jejich výše musí být úměrná dodatečným nákladům, které mají kompenzovat.

      27     V tomto ohledu Komise v bodě 38 odůvodnění napadeného rozhodnutí uplatňuje, že v rozsahu, ve kterém se dotčená snížení sazeb
         daně z příjmu použijí na „podniky působící mimo finanční odvětví“, může je považovat za podpory slučitelné se společným trhem
         na základě výjimky čl. 87 odst. 3 písm. a) ES.

      28     Oproti tomu se Komise domnívá, že v rozsahu, ve kterém se použijí na podniky působící ve finančním odvětví, nejsou snížení
         sazeb daně z příjmu oprávněná z hlediska jejich příspěvku k regionálnímu rozvoji a jejich výše není úměrná znevýhodněním,
         které mají zmírnit. Komise tedy nemůže považovat tato snížení za podpory slučitelné se společným trhem ve smyslu čl. 87 odst. 3
         písm. a) ES, pokud stále chybí číselně vyjádřené důkazy, které by umožnily objektivně zjistit dodatečné náklady, kterým jsou
         vystaveny podniky na Azorech působící ve finančním odvětví. Na tyto podpory se nemohou vztahovat ani jiné výjimky stanovené
         Smlouvou.

      29     Je namístě upřesnit, že v bodě 18 odůvodnění napadeného rozhodnutí Komise upozornila, s ohledem na studii předloženou portugalskými
         orgány, na nepřítomnost podniků působících ve finančním odvětví mezi podniky uvedenými v základním vzorku. Uvedla, že se portugalské
         orgány omezily na odůvodnění takové nepřítomnosti nedostatkem statistických údajů týkajících se uvedených činností, přičemž
         uznaly, že pro takové činnosti není možno řádně prokázat, že jsou dotčená snížení daňových sazeb svým charakterem a úrovní
         schopná zmírnit specifické problémy regionu Azory.

      30     Krom toho Komise v bodě 42 odůvodnění napadeného rozhodnutí dodává, že z důvodů transparence a právní jistoty je třeba rovněž
         vyloučit, aby z rozhodnutí o slučitelnosti se společným trhem měly prospěch „činnosti typu ‚služeb v rámci skupiny‘ (činnosti,
         jejichž hospodářským základem je poskytování služeb podnikům, které patří do téže skupiny, jako například koordinační centra,
         finanční služby nebo distribuce)“. Domnívá se totiž, „že takové činnosti se nepodílí na regionálním rozvoji natolik, aby mohly
         být prohlášeny za slučitelné na základě čl. 87 odst. 3 písm. a) nebo na základě ostatních výjimek stanovených Smlouvou, z důvodů
         již uvedených, pokud jde o finanční odvětví“.

      31     V důsledku toho Komise v článku 1 napadeného rozhodnutí prohlašuje za slučitelnou se společným trhem část režimu přizpůsobujícího
         vnitrostátní daňovou soustavu specifickým podmínkám Autonomního regionu Azory, která se týká snížení sazeb daně z příjmu,
         s výhradou ustanovení článku 2, podle kterého je část režimu podpor uvedeného v článku 1 neslučitelná se společným trhem v rozsahu,
         ve kterém se použije na podniky, které vykonávají finanční činnosti, jakož i podniky, které vykonávají činnosti typu „služeb
         v rámci skupiny“. V článku 3 napadeného rozhodnutí Komise ukládá Portugalsku, aby přijalo všechna opatření nezbytná k tomu,
         aby podniky, vykonávající činnosti uvedené v článku 2, navrátily podpory poskytnuté na základě části režimu podpor uvedené
         v článku 1.

       Návrhová žádání účastníků řízení
      32     Usnesením předsedy Soudního dvora ze dne 16. září 2003 bylo povoleno vedlejší účastenství Spojeného království Velké Británie
         a Severního Irska na podporu návrhových žádání Portugalské republiky.

      33     Usnesením předsedy Soudního dvora ze dne 9. června 2005 bylo povoleno vedlejší účastenství Španělského království na podporu
         návrhových žádání Portugalské republiky.

      34     Portugalská republika navrhuje, aby Soudní dvůr:
      –      prohlásil projednávanou žalobu za přípustnou;
      –      prohlásil projednávanou žalobu za opodstatněnou, a v důsledku toho zrušil napadené rozhodnutí v rozsahu, ve kterém toto rozhodnutí
         označuje za státní podpory snížení sazeb daně z příjmu pro fyzické a právnické osoby, které mají bydliště nebo sídlo pro daňové
         účely na Azorech;

      –      podpůrně a aniž je dotčeno výše uvedené, prohlásil projednávanou žalobu za opodstatněnou a zrušil část napadeného rozhodnutí
         v rozsahu, ve kterém toto rozhodnutí prohlašuje za neslučitelná se společným trhem snížení daňových sazeb pro podniky, které
         vykonávají činnost ve finančním odvětví, jakož i podniky, které vykonávají činnost typu „služby v rámci skupiny“, a ve kterém
         ukládá Portugalské republice navrácení částky podpory;

      –      uložil Komisi náhradu všech nákladů řízení, včetně těch, které vynaložila Portugalská republika.
      35     Komise Evropských společenství navrhuje:
      –      zamítnout žalobu jako neopodstatněnou;
      –      uložit Portugalské republice náhradu nákladů řízení.
      36     Spojené království, vedlejší účastník na podporu návrhových žádání Portugalska, navrhuje, aby Soudní dvůr prohlásil žalobu
         za opodstatněnou, a v důsledku toho zrušil napadené rozhodnutí v rozsahu, ve kterém označuje za státní podporu snížení sazeb
         daně z příjmu fyzických osob a daně z příjmu právnických osob, které mají bydliště nebo sídlo pro daňové účely na Azorech.

       K žalobě
      37     Portugalská vláda uplatňuje na podporu své žaloby tři žalobní důvody. Zaprvé je napadené rozhodnutí údajně z dvojího důvodu
         postiženo vadou spočívající v nesprávném právním posouzení při použití čl. 87 odst. 1 ES. Zadruhé toto rozhodnutí není dostatečně
         odůvodněno, což představuje porušení článku 253 ES. Zatřetí je postiženo zjevně nesprávným posouzením skutkového stavu, který
         je podmínkou pro použití čl. 87 odst. 3 písm. a) ES.

       K prvnímu žalobnímu důvodu vycházejícímu z nesprávného právního posouzení při použití čl. 87 odst. 1 ES
       Argumentace účastníků řízení
      38     Svým prvním žalobním důvodem portugalská vláda tvrdí, že snížení sazeb daně z příjmu stanovená nařízením č. 2/99/A ve prospěch
         fyzických a právnických osob usazených na Azorech nepředstavují selektivní opatření, ale opatření obecné povahy, a že je rozlišení
         v oblasti zatížení, které tato snížení provádějí, každopádně odůvodněno povahou a systematikou portugalské daňové soustavy.

      39     Co se týče posouzení selektivnosti těchto opatření, uplatňuje portugalská vláda nejprve, že Komise vzala nesprávně za referenční
         rámec celé portugalské území. Pro posouzení selektivnosti nějakého opatření není třeba uvedené opatření nutně umístit do vnitrostátního
         referenčního rámce. Pokud jsou tedy daňová zvýhodnění, jejichž dosah je omezen na část území, udělena orgánem nepůsobícím
         na úrovni státu pro část území, které patří do jeho působnosti, musí být referenčním rámcem dotyčná oblast. Jelikož jsou daňová
         zvýhodnění přiznaná za takových podmínek použitelná na všechny podniky podléhající dani v této oblasti, jedná se o obecná
         opatření a nikoliv o selektivní opatření.

      40     Dále tato vláda zdůrazňuje, že dotčená snížení daňových sazeb mají svůj původ přímo v základních zásadách portugalské daňové
         soustavy, zvláště v zásadě přerozdělení a zásadě národní solidarity, jakož i stupni autonomie dotyčného regionu. Jsou výsledkem
         výkonu ústavní svrchovanosti a odůvodněny faktory uvedenými v čl. 299 odst. 2 ES, a sice ostrovní povahou, složitým podnebím
         a hospodářskou závislostí Azor na malém množství produktů.

      41     V každém případě napadené rozhodnutí podle názoru portugalské vlády nebere v úvahu skutečnost, že jsou dotčená daňová snížení
         odůvodněna povahou a systematikou portugalské daňové soustavy. Portugalská vláda v tomto ohledu tvrdí, že tato opatření přispívají
         k uskutečňování systémových cílů portugalské daňové soustavy, a sice rozdělení daňového zatížení v souladu s daňovou schopností
         a s cílem přerozdělení. Připomíná nadto, že existují objektivní rozdíly mezi poplatníky, kteří se usadili na kontinentálním
         území Portugalska, a těmi, kteří se usadili na Azorách. Tyto dva prvky mají ostatně původ přímo ve znění ústavy a zákonů upravujících
         základní zásady portugalské daňové soustavy, jakož i v autonomii nejvzdálenějších regionů.

      42     Podle Komise vyplývá ze struktury Smlouvy, že se selektivnost opatření musí posuzovat ve vztahu k vnitrostátnímu rámci. Považovat
         za referenční rámec region, který přijímá opatření, by znamenalo popřít úlohu a účel pravidel Smlouvy o státních podporách.
         I pokud neexistuje věcná selektivnost, mají výhody vyhrazené podnikům působícím v určitých regionech členského státu selektivní
         povahu a mohou tedy představovat státní podpory. V projednávaném případě zvýhodňují sporná daňová snížení podniky, které jsou
         daňovými poplatníky v regionu Azory ve vztahu ke všem ostatním portugalským podnikům, jelikož v kontinentálních regionech
         Portugalska nemohou být dotyčné celostátní daně místními orgány sníženy, a použijí se tedy v maximální sazbě, což postačuje
         k tomu, aby mohla být konstatována selektivnost sporného opatření ve smyslu čl. 87 odst. 1 ES. Skutečnost, že o dotčených
         daňových sníženích bylo rozhodnuto jinou entitou než samotným státem, není relevantní: pouze účinky opatření, a nikoliv jeho
         forma, mohou být vzaty v úvahu pro kvalifikaci tohoto opatření.

      43     Komise se nadto domnívá, že stupeň autonomie Autonomního regionu Azory je ve skutečnosti omezený. Portugalský stát stále hraje
         hlavní úlohu při určování hospodářského rámce, ve kterém podniky působí. Podniky působící na Azorách například využívají infrastruktury
         financované státem nebo systém sociálního zabezpečení, jehož finanční rovnováha je taktéž zajišťována státem. Krom toho je
         snížení daňových příjmů, které pro dotyčný region vyplývá z dotčeného snížení daňových sazeb, v rozpočtové rovině nepřímo
         kompenzováno převody od státu ve jménu zásady finanční solidarity.

      44     Pokud jde o odůvodnění sporných daňových zvýhodnění povahou a systematikou portugalské daňové soustavy, Komise uplatňuje,
         že by toto odůvodnění bylo možno připustit pouze tehdy, kdyby tato zvýhodnění vyplývala z objektivních rozdílů mezi poplatníky.
         To však není případ dotčených snížení, neboť ta se použijí na všechny podniky usazené na Azorách, bez ohledu na jejich finanční
         situaci, a vyplývají z hospodářských charakteristik regionu, které představují důvody nesouvisející s daňovou soustavou. Komise
         upřesňuje, že pojem povahy a systematiky soustavy odkazuje na vnitřní logiku soustavy povinných dávek a na nezbytná a přiměřená
         technická rozlišení, jejichž účelem je čelit objektivně rozdílným situacím, na které se soustava dávek použije a které odpovídají
         požadavku na co nejlepší fungování takové soustavy za každého předpokladu.

      45     Vláda Spojeného království, vedlejšího účastníka na podporu Portugalské republiky, zaměřila svou argumentaci na posouzení
         kritéria selektivnosti. Odmítla argument Komise, podle kterého opatření, jejichž rozsah nezahrnuje celé území členského státu,
         splňují kritérium specifičnosti stanovené v čl. 87 odst. 1 ES, a uplatňuje, že toto kritérium ne vždy splňují daňová opatření,
         která jsou přijata decentralizovanými nebo autonomními regiony, použijí se na celé území, které patří do jejich působnosti,
         a nejsou odvětvově specifická.

      46     Podle vlády Spojeného království, pokud, jako v projednávané věci, zákonodárce autonomního regionu určuje daňové sazby, které
         se použijí jednotně na celý dotčený region, které jsou však nižší než daňové sazby používané na základě rozhodnutí vnitrostátního
         zákonodárce v ostatních částech členského státu, nemůže být selektivnost opatření vyvozena z pouhé skutečnosti, že ostatní
         regiony podléhají odlišné úrovni zdanění. V závislosti na okolnostech je třeba posoudit tuto selektivnost v rámci samotného
         regionu a nikoliv v rámci celého členského státu. Tak tomu je, pokud existuje ústavní systém uznávající daňovou autonomii
         dostatečnou k tomu, aby mohla být daňová úleva poskytnutá místním územně správním celkem považována za rozhodnutí autonomního
         nebo decentralizovaného regionu, který má nejen pravomoc toto rozhodnutí přijmout, ale musí navíc nést jeho finanční a politické
         důsledky.

      47     Předtím, než označila regionální daňové sazby snížené vůči celostátním daňovým sazbám za státní podpory, měla Komise podle
         uvedené vlády vzít v úvahu stupeň autonomie orgánu nepůsobícího na úrovni státu, který zavedl tyto snížené sazby, a řadu faktorů,
         jako je skutečnost, že pravomoc v daňových věcech je součástí rámce ústavního systému, který přiznává regionu značný stupeň
         politické autonomie, skutečnost, že bylo rozhodnutí snížit daně přijato orgánem zvoleným obyvateli regionu nebo jim odpovědným,
         a skutečnost, zda finanční důsledky uvedeného rozhodnutí nese region, aniž by obdržel kompenzaci prostřednictvím podpor či
         dotací od jiných regionů nebo ústřední vlády.

      48     Podle vlády Spojeného království vede posouzení povahy regionální daňové soustavy pro účely státní podpory k širším problémům
         týkajícím se regionální autonomie, které mají značnou důležitost z ústavního hlediska. Zejména by mohl být zpochybněn ústavní
         systém „asymetrické“ decentralizace Spojeného království s ohledem na postavení Skotska a Severního Irska.

      49     Španělské království, vystupující jako vedlejší účastník rovněž na podporu Portugalské republiky, zdůrazňuje, že tam, kde
         decentralizace existuje, je součástí ústavního rámce členských států. Přijmout argumenty Komise by znamenalo popřít tuto ústavní
         strukturu, obzvláště proto, že politika v oblasti přímého zdanění zůstává ve výlučné pravomoci členských států.

      50     Ve svém vyjádření ke spisu Spojeného království jakožto vedlejšího účastníka Komise popírá skutečnost, že by postoj zaujatý
         v napadeném rozhodnutí mohl být pro Skotsko nebo Severní Irsko překážkou výkonu pravomocí, které jsou jim přiznány v daňové
         oblasti.

      51     Komise dodává, že skutečnost, že jednak daňová snížení použitelná v určitém regionu, o kterých bylo rozhodnuto na ústřední
         úrovni, a jednak obdobná snížení, o kterých bylo rozhodnuto místním orgánem, jsou posuzována stejně, je v souladu se zásadou,
         podle které se pojem podpory definuje v závislosti na účincích opatření, pokud jde o podniky nebo výrobce, aniž by bylo třeba
         vzít v úvahu jeho důvody nebo cíle či postavení entit, které podporu rozdělují nebo spravují (rozsudky ze dne 2. července
         1974, Itálie v. Komise, 173/73, Recueil, s. 709, body 27 a 28, jakož i ze dne 22. března 1977, Steinike & Weinlig, 78/76,
         Recueil, s. 595, bod 21). Oproti tomu kritéria navrhovaná Spojeným královstvím, podle kterých by měla být selektivnost opatření
         „podle okolností“ analyzována v rámci regionu nebo v kontextu celého členského státu, by nebyla slučitelná s touto zásadou
         a vedla by k právní nejistotě, která by mohla ohrozit kontrolu státních podpor.

       Závěry Soudního dvora
      52     Článek 87 odst. 1 ES zakazuje státní podpory, které „zvýhodňují určité podniky nebo určitá odvětví výroby“, tj. selektivní
         podpory (viz rozsudek ze dne 15. prosince 2005, Itálie v. Komise, C‑66/02, Sb. rozh. s. I‑10901, bod 94). Nicméně podle ustálené
         judikatury nezahrnuje pojem státní podpory státní opatření zavádějící rozlišení mezi podniky, a tedy a priori selektivní, pokud toto rozlišení vyplývá z povahy nebo systematiky daňové soustavy, do níž tato opatření patří (viz v tomto
         smyslu výše uvedený rozsudek ze dne 2. července 1974, Itálie v. Komise, bod 33, a rozsudek ze dne 15. prosince 2005, Unicredito
         Italiano, C‑148/04, Sb. rozh. s. I‑11137, bod 51).

      53     V důsledku toho je namístě nejprve přezkoumat, zda dotčená opatření snížení daňových sazeb mají selektivní povahu a popřípadě
         zda, jak tvrdí portugalská vláda, jsou odůvodněna povahou a systematikou portugalské daňové soustavy.

      54     Pokud jde o posouzení podmínky selektivnosti, která je zakládajícím znakem pojmu státní podpory, z ustálené judikatury vyplývá,
         že čl. 87 odst. 1 ES ukládá povinnost určit, zda v rámci daného právního režimu může vnitrostátní opatření zvýhodňovat „určité
         podniky nebo určitá odvětví výroby“ vůči ostatním, které se nacházejí s ohledem na cíl sledovaný uvedeným režimem ve srovnatelné
         skutkové a právní situaci (viz v tomto smyslu rozsudky ze dne 8. listopadu 2001, Adria‑Wien Pipeline a Wietersdorfer & Peggauer
         Zementwerke, C‑143/99, Recueil, s. I‑8365, bod 41; ze dne 29. dubna 2004, GIL Insurance a další, C‑308/01, Recueil, s. I‑4777,
         bod 68, a ze dne 3. března 2005, Heiser, C‑172/03, Sb. rozh. s. I‑1627, bod 40).

      55     Taková analýza je rovněž nutná, pokud jde o opatření přijaté nikoliv vnitrostátním zákonodárcem, ale orgánem nepůsobícím na
         úrovni státu, jelikož opatření přijaté územně správním celkem a nikoliv ústřední mocí může představovat podporu, pokud jsou
         splněny podmínky stanovené v čl. 87 odst. 1 ES (viz rozsudek ze dne 14. října 1987, Německo v. Komise, 248/84, Recueil, s. 4013,
         bod 17).

      56     Z předcházejícího vyplývá, že pro účely posouzení selektivnosti dotčeného opatření je třeba zkoumat, zda v rámci daného právního
         režimu uvedené opatření představuje zvýhodnění pro některé podniky vůči jiným podnikům, které se nacházejí ve srovnatelné
         skutkové a právní situaci. Určení referenčního rámce má zvláštní důležitost v případech daňových opatření, jelikož samotná
         existence zvýhodnění může být zjištěna pouze ve vztahu k takzvanému „normálnímu“ zdanění. Normální daňová sazba je sazba platná
         v zeměpisné oblasti, která je referenčním rámcem.

      57     V tomto ohledu nemusí být referenční rámec nezbytně vymezen hranicemi území dotyčného členského státu, takže zvýhodňující
         opatření uplatňující se pouze v jedné části vnitrostátního území není pouze z tohoto jediného důvodu selektivní ve smyslu
         čl. 87 odst. 1 ES.

      58     Není možno vyloučit, že entita nepůsobící na úrovni státu má právně a ve skutečnosti takový status, který ji činí ve vztahu
         k ústřední vládě členského státu autonomní natolik, aby to byla tato entita, a nikoliv ústřední vláda, kdo hraje přijímáním
         opatření základní úlohu při určení politického a hospodářského prostředí, ve kterém podniky působí. V takovém případě je to
         území, ve kterém entita nepůsobící na úrovni státu, autor opatření, vykonává svou pravomoc, a nikoliv celé území státu, které
         představuje relevantní kontext pro prošetření, zda opatření přijaté takovou entitou zvýhodňuje určité podniky vůči ostatním
         podnikům, které se nacházejí s ohledem na cíl sledovaný dotyčným opatřením nebo právním režimem ve srovnatelné skutkové a právní
         situaci.

      59     Argumentace Komise, podle které takové analýze brání znění Smlouvy a ustálená judikatura v dané oblasti, nemůže být přijata.
      60     Soudní dvůr sice již rozhodl, že skutečnost, že byl program podpor přijat územně správním celkem, nebrání použití čl. 87 odst. 1 ES,
         pokud jsou splněny podmínky stanovené tímto článkem (viz v tomto smyslu výše uvedený rozsudek Německo v. Komise, bod 17).
         Krom toho, jak zdůraznila Komise v bodě 26 odůvodnění napadeného rozhodnutí, samotné znění Smlouvy, která v čl. 87 odst. 3
         písm. a) a c) označuje za státní podpory, které mohou být prohlášeny za slučitelné, opatření „která mají napomáhat hospodářskému
         rozvoji oblasti“, uvádí, že výhody, jejichž dosah je omezen na část území státu, na který se vztahují pravidla v oblasti státních
         podpor, mohou představovat selektivní výhody. Z toho nicméně nelze vyvodit, že opatření je selektivní ve smyslu čl. 87 odst. 1 ES
         pouze z toho důvodu, že se použije pouze v omezené zeměpisné oblasti členského státu.

      61     Z rozsudku ze dne 19. září 2000, Německo v. Komise (C‑156/98, Recueil, s. I‑6857), rovněž nelze vyvodit, že opatření, z něhož
         mají prospěch pouze podniky usazené v určitých regionech, je pouze z tohoto důvodu selektivní. V bodě 23 tohoto rozsudku měl
         Soudní dvůr za to, že skutečnost, že daňová úleva zvýhodňuje určité podniky usazené v nových spolkových zemích Německa a ve
         východním Berlíně, ji zbavuje její povahy jakožto obecného opatření daňové nebo hospodářské politiky. Dotčené opatření daňové
         úlevy však bylo přijato vnitrostátním zákonodárcem a bylo použitelné pouze na část podniků usazených v určitých oblastech
         Německa, a sice na podniky s maximálně 250 zaměstnanci, jejichž sídlo a řídící orgány se nacházely v nových spolkových zemích
         nebo ve východním Berlíně, na základě výjimky z jinak jednotného vnitrostátního režimu.

      62     K posouzení selektivnosti opatření přijatého entitou nepůsobící na úrovni státu, jehož cílem je, stejně jako cílem dotčeného
         opatření, stanovit pouze v části území členského státu daňovou sazbu sníženou oproti sazbám platným ve zbývající části uvedeného
         členského státu, je třeba zkoumat, jak bylo uvedeno v bodě 58 tohoto rozsudku, zda bylo uvedené opatření přijato touto entitou
         při výkonu pravomocí dostatečně autonomních vůči ústřední pravomoci a popřípadě zjistit, zda se použije skutečně na všechny
         podniky nebo všechna odvětví výroby na území spadajícím do pravomoci této entity.

      63     Generální advokát v bodě 50 a násl. svého stanoviska vymezil zejména tři situace, ve kterých může vyvstat otázka, zda za státní
         podporu může být označeno opatření, jehož cílem je zavést v zeměpisně omezené oblasti daňové sazby snížené oproti sazbám platným
         na celostátní úrovni.

      64     V prvně uvažované situaci rozhoduje ústřední vláda jednostranně použít v určité zeměpisné oblasti daňovou sazbu mírnější,
         než je sazba použitelná na celostátní úrovni. Druhá situace odpovídá modelu rozdělení daňových pravomocí, ve kterém mají všechny
         místní orgány téže úrovně (regiony, obce a ostatní) pravomoc volně stanovit, v rámci svých kompetencí, daňové sazby použitelné
         na území, které patří do jejich kompetence. Komise uznala, stejně jako portugalská vláda a vláda Spojeného království, že
         opatření přijaté místním orgánem ve druhé situaci není selektivní, neboť není možné určit normální úroveň zdanění, která by
         mohla být měřítkem pro srovnání.

      65     V situaci uvedené generálním advokátem na třetím místě upravuje regionální nebo místní orgán při výkonu svých pravomocí dostatečně
         autonomních ve vztahu k ústřední pravomoci daňovou sazbu, která je nižší než celostátní daňová sazba a která se použije pouze
         na podniky na území spadajícím do jeho pravomoci.

      66     V této posledně uvedené situaci by se relevantní právní rámec pro posouzení selektivnosti daňového opatření mohl omezit na
         dotyčnou zeměpisnou oblast v případě, kdy entita nepůsobící na úrovni státu, zejména z důvodu svého statutu a pravomocí, hraje
         základní úlohu při určení politického a hospodářského prostředí, ve kterém působí podniky přítomné na území spadající do jeho
         pravomoci.

      67     Aby rozhodnutí přijaté za takových okolností mohlo být považováno za přijaté při výkonu dostatečně autonomních pravomocí,
         je třeba zaprvé, jak uvedl generální advokát v bodě 54 svého stanoviska, aby bylo přijato regionálním nebo místním orgánem,
         který má na ústavní úrovni status politicky a správně odlišný od statutu ústřední vlády. Dále musí být přijato bez toho, aby
         ústřední vláda mohla přímo zasahovat do jeho obsahu. Konečně nesmí být finanční důsledky snížení celostátní daňové sazby použitelné
         na podniky v dané oblasti kompenzovány podporami nebo dotacemi od ostatních regionů nebo ústřední vlády.

      68     Z předcházejícího vyplývá, že politická a daňová autonomie ve vztahu k ústřední vládě, která je dostatečná, pokud jde o uplatnění
         pravidel Společenství v oblasti státních podpor, předpokládá, jak uvedla vláda Spojeného království, že entita nepůsobící
         na úrovni státu má nejen pravomoc přijmout na území, které patří do její pravomoci, opatření snížení daňové sazby nezávisle
         na jakémkoliv uvážení souvisejícím s působením státu, ale že krom toho nese politické a finanční důsledky takového opatření.

      69     Jelikož portugalská vláda zpochybňuje posouzení selektivnosti dotčených opatření daňových snížení Komisí, je třeba zkoumat,
         zda tato opatření, která jsou výhodná pro podniky povinné k dani v regionu Azory, splňují podmínky uvedené v bodech 67 a 68
         tohoto rozsudku.

      70     V tomto ohledu je třeba uvést, že podle Ústavy Portugalské republiky jsou Azory autonomním regionem s vlastním politicko‑správním
         statutem a vlastními vládními orgány, které mají pravomoc vykonávat vlastní daňové pravomoci a přizpůsobovat vnitrostátní
         daňovou soustavu specifickým regionálním podmínkám, v souladu se zákonem č. 13/98 a nařízením č. 2/99/A.

      71     Pokud jde o hospodářskou autonomii, omezila se portugalská vláda v odpovědi na argumentaci Komise týkající se nedostatku autonomie
         Autonomního regionu Azory z důvodu existence kompenzačních finančních převodů od státu na to, že uvedla, že Komise neprokázala
         opodstatněnost této argumentace, aniž by však sama prokázala, že Autonomní region Azory nepřijímá od státu žádné financování
         ke kompenzaci snížení daňového příjmu, které případně plyne ze snížení daňových sazeb.

      72     V tomto ohledu je namístě konstatovat, že na základě čl. 5 odst. 1 zákona č. 13/98 a v rámci přizpůsobení vnitrostátní daňové
         soustavy specifickým regionálním podmínkám byla ústavní zásada národní solidarity upřesněna v tom smyslu, že se stát podílí
         spolu s orgány autonomních regionů na hospodářském rozvoji, na nápravě nerovností vyplývajících z ostrovní povahy a na hospodářské
         a sociální konvergenci se zbývající částí území státu.

      73     Podle článku 32 uvedeného zákona se použití této zásady projevuje povinností, která přísluší jak ústředním, tak regionálním
         orgánům, podporovat nápravu nerovností vyplývajících z ostrovní povahy snížením regionální daňové zátěže, jakož i povinností
         zajistit přiměřenou úroveň veřejných služeb a soukromých činností.

      74     Jak uznává portugalská vláda, přímým důsledkem této ústavní a zákonodárné stavby je, že nařízení č. 2/99/A přistupuje k přizpůsobení
         vnitrostátní daňové soustavy specifickým regionálním podmínkám.

      75     Pokud snížení daňového příjmu, které pro region Azory případně vyplývá z dotčeného snížení daňové sazby, může ovlivnit uskutečnění
         cíle, uznaného portugalskou vládou, napravit nerovnosti v oblasti hospodářského rozvoje, je v každém případě kompenzováno
         finančním mechanismem řízeným na úrovni státu. V projednávané věci je toto financování výslovně upraveno v čl. 5 odst. 2 zákona
         č. 13/98 ve formě rozpočtových převodů.

      76     Z toho vyplývá, že dva aspekty daňové politiky regionální vlády, a sice jednak rozhodnutí snížit regionální daňovou zátěž
         výkonem své pravomoci snížit sazby daně z příjmu, a jednak splnění jejího úkolu nápravy nerovností vyplývajících z ostrovní
         povahy, jsou nerozlučně spojeny a jsou z finančního hlediska závislé na rozpočtových převodech prováděných ústřední vládou.

      77     V tomto kontextu je namístě dojít k závěru, že při přijetí rozhodnutí vlády Autonomního regionu Azory vykonat svou pravomoc
         snížit celostátní sazby daně z příjmu s cílem umožnit hospodářským subjektům regionu překonat strukturální nevýhody vyplývající
         z jejich ostrovního a nejvzdálenějšího umístění, nebyly splněny všechny podmínky uvedené v bodech 67 a 68 tohoto rozsudku.

      78     V důsledku toho nemůže být relevantní právní rámec pro posouzení selektivnosti dotčených daňových opatření definován výlučně
         v zeměpisných hranicích regionu Azory. Tato opatření musí být posuzována ve vztahu k celému portugalskému území, v jehož rámci
         se jeví jako selektivní.

      79     Z toho vyplývá, že Komise měla v napadeném rozhodnutí správně za to, že dotčená snížení daňových sazeb představují selektivní
         opatření, a nikoliv opatření obecné povahy.

      80     V souladu s judikaturou uvedenou v bodě 52 tohoto rozsudku je tedy třeba zkoumat, zda dotčená daňová opatření mohou být odůvodněna
         povahou nebo systematikou portugalské daňové soustavy, a je úkolem dotyčného členskému státu, aby to prokázal.

      81     Opatření, které je výjimkou z použití obecné daňové soustavy, může být odůvodněno povahou nebo obecnou systematikou daňové
         soustavy, může‑li dotyčný členský stát prokázat, že toto opatření vyplývá přímo ze základních nebo řídících principů jeho
         daňové soustavy. V tomto ohledu je nutno rozlišit mezi jednak cíli určité daňové soustavy, které jsou jí vnější, a jednak
         mechanismy vlastními samotné daňové soustavě, které jsou nezbytné k uskutečnění takových cílů.

      82     Taková opatření jako v dotčené věci, která se použijí na každý hospodářský subjekt bez rozlišení podle jeho finanční situace,
         nemohou být přitom považována za odpovídající požadavku na dodržení daňové způsobilosti v logice přerozdělení. I když nevýhody
         související s ostrovní povahou Azor v zásadě mohou ovlivňovat každý hospodářský subjekt nezávisle na jeho finanční situaci,
         pouhá skutečnost, že je regionální daňová soustava pojata tak, aby zajistila nápravu takových nerovností, neumožňuje domnívat
         se, že každé daňové zvýhodnění přiznané orgány dotčeného Autonomního regionu je odůvodněno povahou a systematikou vnitrostátní
         daňové soustavy. Skutečnost, že jedná na základě politiky regionálního rozvoje nebo sociální soudržnosti, nepostačuje k tomu,
         aby opatření přijaté v rámci této politiky bylo považováno za odůvodněné pouze na základě této skutečnosti.

      83     V důsledku toho portugalská vláda neprokázala, že přijetí dotčených opatření Autonomním regionem Azory bylo nezbytné pro fungování
         a účinnost obecné daňové soustavy. Držela se pouze obecného tvrzení v tomto smyslu, aniž by předložila přesné důkazy na jeho
         podporu. Nebylo tedy prokázáno, že dotčená opatření jsou odůvodněna povahou a systematikou portugalské daňové soustavy.

      84     V důsledku toho měla Komise v napadeném rozhodnutí oprávněně za to, že diferenciace v oblasti poplatků vyplývající z dotčených
         snížení daňových sazeb není odůvodněna povahou nebo systematikou portugalské daňové soustavy.

      85     Ze všech výše uvedených úvah vyplývá, že první žalobní důvod musí být zamítnut.
       Ke druhému žalobnímu důvodu vycházejícímu z nedostatku odůvodněn,í pokud jde o existenci vlivu na obchod uvnitř Společenství
            a omezení hospodářské soutěže
       Argumentace účastníků řízení
      86     Podstatou druhého žalobního důvodu portugalské vlády je, že odůvodnění napadeného rozhodnutí neodpovídá požadavkům článku
         253 ES, jelikož uvedené rozhodnutí neupřesňuje ani neodůvodňuje vliv dotčených snížení daňové sazby na obchod mezi členskými
         státy, ani zřejmý účinek narušení hospodářské soutěže vyplývající z těchto opatření.

      87     Komise zpochybňuje toto tvrzení, když se opírá zejména o judikaturu Soudního dvora, podle které, co se týče režimu podpor
         s obecnou působností, postačuje uvést, že opatření má alespoň v případě některých příjemců vliv na obchod, přičemž Komise
         není povinna v tomto ohledu uvádět ve svých rozhodnutích podrobnosti (rozsudek ze dne 7. března 2002, Itálie v. Komise, C‑310/99,
         Recueil, s. I‑2289). V projednávaném případě se snížení daňové sazby použije na všechny hospodářské subjekty povinné k dani
         v regionu Azory. Jelikož alespoň část dotčených podniků vykonává činnost, která je předmětem obchodu mezi členskými státy
         a podléhá hospodářské soutěži ve Společenství, je rozhodnutí dostatečně odůvodněno.

       Závěry Soudního dvora
      88     Podle ustálené judikatury musí být odůvodnění vyžadované článkem 253 ES přizpůsobeno povaze dotčeného aktu a musejí z něho
         jasně a jednoznačně vyplývat úvahy orgánu, jenž předmětný akt vydal, tak aby se zúčastněné osoby mohly seznámit s důvody,
         které vedly k přijetí opatření a soud Společenství mohl vykonávat svůj přezkum. Není požadováno, aby odůvodnění upřesňovalo
         všechny relevantní skutkové a právní okolnosti, jelikož otázka, zda odůvodnění aktu splňuje požadavky článku 253 ES, musí
         být posuzována s ohledem nejen na jeho text, ale také s ohledem na jeho celkovou souvislost, jakož i s ohledem na všechna
         právní pravidla upravující dotčenou oblast (viz zejména rozsudky ze dne 29. února 1996, Belgie v. Komise, C‑56/93, Recueil,
         s. I‑723, bod 86, ze dne 15. května 1997, Siemens v. Komise, C‑278/95 P, Recueil, s. I‑2507, bod 17, a ze dne 15. července
         2004, Španělsko v. Komise, C‑501/00, Sb. rozh. s. I‑6717, bod 73).

      89     Při označení opatření za podporu vyžaduje tato zásada, aby byly uvedeny důvody, pro které Komise považuje dotčené opatření
         za opatření spadající do působnosti čl. 87 odst. 1 ES. V tomto ohledu, i v případě, že z okolností, za kterých byla podpora
         udělena, vyplývá, že by mohla ovlivnit obchod mezi členskými státy a narušit nebo hrozit narušením hospodářské soutěže, je
         úkolem Komise připomenout tyto okolnosti v odůvodnění jejího rozhodnutí (rozsudky ze dne 7. června 1988, Řecko v. Komise,
         57/86, Recueil, s. 2855, bod 15, ze dne 24. října 1996, Německo a další v. Komise, C‑329/93, C‑62/95 a C‑63/95, Recueil, s. I‑5151,
         bod 52, a výše uvedený rozsudek ze dne 19. září 2000, Německo v. Komise, bod 98).

      90     V projednávaném případě postačuje v tomto ohledu uvést, že napadené rozhodnutí jasně uvádí a uplatňuje na daný případ kritéria,
         která musí opatření splňovat, aby představovalo státní podporu.

      91     Pokud jde o posouzení účinků podpory na obchod uvnitř Společenství Komisí, je namístě uvést, že napadené rozhodnutí v bodě
         24 svého odůvodnění, jak je připomenuto v bodě 19 tohoto rozsudku, vyvozuje logicky z vlastností dotčené soustavy, jakož i z obecné
         působnosti snížení daňových sazeb, které tato soustava zahrnuje a která se použijí ve všech hospodářských odvětvích na Azorách,
         že alespoň část dotyčných podniků bude vykonávat hospodářskou činnost, která je předmětem takového obchodu, a že tedy může
         být ovlivněn obchod mezi členskými státy.

      92     Z toho plyne, že je třeba druhý žalobní důvod uplatněný portugalskou vládou, spojený s nedostatkem odůvodnění, zamítnout.
       Ke třetímu žalobnímu důvodu vycházejícímu ze zjevně nesprávného posouzení při použití čl. 87 odst. 3 písm. a) ES
       Argumentace účastníků řízení
      93     Svým třetím žalobním důvodem vytýká portugalská vláda Komisi, že se dopustila zjevně nesprávného posouzení při použití čl. 87
         odst. 3 písm. a) ES tím, že z výjimky stanovené tímto ustanovením vyloučila dotčená snížení daňových sazeb v rozsahu, ve kterém
         se použijí na podniky vykonávající finanční činnosti nebo činnosti typu „služeb v rámci skupiny“, a tím, že je v článku 2
         napadeného rozhodnutí považovala za neslučitelné se společným trhem.

      94     Podle portugalské vlády však jednak činnosti typu „služeb v rámci skupiny“ neexistují v portugalském právním řádu a jednak
         jsou podniky vykonávající činnost ve finančním odvětví vystaveny stejným dodatečným nákladům vyplývajícím z ostrovní a nejvzdálenější
         povahy Regionu Azory jako jsou náklady, které byly zjištěny pro ostatní hospodářská odvětví studií provedenou Centre for European
         Policy Studies, předloženou dne 3. listopadu 1999 v rámci řízení v oblasti státních podpor týkajícího se Autonomního regionu
         Madeira. Předmětem této studie bylo určení důsledků čl. 299 odst. 2 ES, pokud jde o Autonomní region Madeiru a Autonomní region
         Azory.

      95     Komise popírá, že se dopustila zjevně nesprávného posouzení a připomíná, zaprvé, že požívá, pokud jde o posuzování slučitelnosti
         podpor, široké posuzovací pravomoci, jejíž výkon zahrnuje hodnocení hospodářského a sociálního charakteru.

      96     Zadruhé Komise uplatňuje, že studie Centre for European Policy Studies, o kterou se opírá portugalská vláda, není relevantní
         pro posouzení slučitelnosti snížení daňových sazeb použitelných pro podniky vykonávající činnost ve finančním odvětví. Tato
         studie vyčísluje náklady spojené s nejvzdálenějším postavením dotyčného regionu, aniž by kvantifikovala dopad dodatečných
         nákladů na jednotlivá hospodářská odvětví. I když je přitom rozumně možno připustit, že všechny podniky v regionu Azory jsou
         vystaveny stejným neměnným strukturálním znevýhodněním, která vyplývají z ostrovní povahy souostroví Azory a z jeho odlehlosti
         od hospodářských center na kontinentu, nevyplývá z toho, že dopad takových znevýhodnění na dodatečné náklady výkonu hospodářské
         činnosti je stejný ve všech odvětvích.

      97     Podle Komise se finanční odvětví, s ohledem na extrémní mobilitu nabízených služeb, nachází v odlišné situaci než ostatní
         hospodářská odvětví Azor. Z tohoto důvodu Komise od počátku řízení opětovně vyzývala portugalské orgány, aby předložily důkazy
         prokazující, že výhody poskytnuté finančnímu odvětví byly odůvodněné. Komise uplatňuje, že bez takových individualizovaných
         důkazů nemohla na základě dokumentace poskytnuté portugalskými orgány považovat daňová snížení použitelná na podniky působící
         v tomto odvětví za podpory slučitelné se společným trhem na základě výjimky upravené v čl. 87 odst. 3 písm. a) ES.

      98     Komise dále připomíná, že pokud jí členský stát nepředloží požadované informace nebo jí předloží pouze částečné informace,
         musí být legalita jejího rozhodnutí posuzována v závislosti na informacích, které měla k dispozici v okamžiku, kdy rozhodnutí
         přijala (rozsudek ze dne 13. června 2002, Nizozemsko v. Komise, C‑382/99, Recueil, s. I‑5163, bod 49). Tato zásada musí být
         uplatněna v projednávaném případě tím přísněji, že portugalské orgány byly požádány několikrát a že důkazní břemeno prokázat,
         že poskytnutá zvýhodnění byla odůvodněná, nese podle bodu 4.16.2 pokynů k regionální podpoře členský stát.

       Závěry Soudního dvora
      99     Úvodem je třeba připomenout, že Komise při použití čl. 87 odst. 3 ES požívá široké posuzovací pravomoci, jejíž výkon zahrnuje
         hodnocení hospodářského a sociálního charakteru, která musejí být provedena v kontextu Společenství. Soudní dvůr nemůže při
         přezkumu legality výkonu této svobody nahradit posouzení příslušného orgánu svým posouzením ve věci, ale musí se omezit na
         přezkoumání toho, zda je posouzení příslušného orgánu stiženo zjevným pochybením nebo zneužitím pravomoci (viz zejména výše
         uvedený rozsudek ze dne 7. března 2002, Itálie v. Komise, body 45 a 46; rozsudek ze dne 12. prosince 2002, Francie v. Komise,
         C‑456/00, Recueil, s. I‑11949, bod 41, a výše uvedený rozsudek ze dne 15. prosince 2005, Itálie v. Komise, bod 135).

      100   Pokyny k regionální podpoře zakazují regionální podpory, jejichž cílem je snížení běžných výdajů podniku, tedy provozní podpory.
         Nicméně lze podle bodu 4.16.2 těchto pokynů v nejvzdálenějších regionech, na které se vztahuje výjimka čl. 87 odst. 3 písm. a)
         a c) ES, povolit provozní podpory, pokud přispívají ke kompenzaci dodatečných nákladů vzniklých při vykonávání hospodářské
         činnosti v souvislosti s působením faktorů vymezených v čl. 299 odst. 2 Smlouvy, jejichž neměnnost a kombinace vážně omezuje
         rozvoj těchto regionů.

      101   Tento bod upřesňuje, že je úkolem dotyčného členského státu, aby zjistil výši těchto dodatečných nákladů a prokázal existenci
         spojitosti s uvedenými faktory. Takové podpory musí být oprávněné z hlediska jejich příspěvku k regionálnímu rozvoji a z hlediska
         jejich charakteru, a jejich výše musí být úměrná dodatečným nákladům, které mají kompenzovat.

      102   Je třeba uvést, že pokud portugalská vláda uplatňuje, že dotčená opatření splňují kritéria stanovená uvedenými pokyny, nejen
         pokud jde o odvětví jiných hospodářských činností, než jsou finanční služby, jak připouští Komise v napadeném rozhodnutí,
         ale rovněž pokud jde o uvedené odvětví, nezpochybňuje znění pokynů k regionální podpoře. Tato vláda zpochybňuje pouze způsob,
         kterým Komise tyto pokyny uplatnila na finanční odvětví v regionu Azory. Domnívá se totiž, že prokázala, že podniky vykonávající
         finanční činnosti musí čelit stejným dodatečným nákladům vyplývajícím ze zeměpisné specifičnosti dotčeného regionu, jaké musí
         nést jakýkoli jiný podnik, který je v něm usazen.

      103   Jak bylo připomenuto v bodě 101 tohoto rozsudku, je podle pokynů k regionální podpoře úkolem členského státu, který udělil
         podpory, aby zjistil jejich výši a prokázal, že jsou oprávněné z hlediska jejich příspěvku k regionálnímu rozvoji a že výše
         takto přiznaných zvýhodnění je úměrná dodatečným nákladům, které mají kompenzovat. Ze spisu a z bodu 18 odůvodnění napadeného
         rozhodnutí však vyplývá, že portugalské orgány nebyly schopny takové důkazy, pokud jde o finanční odvětví, poskytnout.

      104   I když napadené rozhodnutí neupřesňuje, z jakého důvodu Komise považovala za nezbytné mít k dispozici kvantifikované důkazy,
         pokud jde o finanční odvětví, nelze z toho vyvodit, že tento orgán překročil meze své posuzovací pravomoci.

      105   Komise se tedy tím, že prohlásila za neslučitelnou se společným trhem část režimu podpor uvedenou v článku 1 napadeného rozhodnutí
         v rozsahu, ve které se použije na podniky vykonávající finanční činnost, nedopustila zjevně nesprávného posouzení.

      106   Krom toho je, co se týče podniků vykonávajících činnost typu „služby v rámci skupiny“, namístě uvést, že Komise v odpovědi
         na argument portugalských orgánů, podle kterého takové činnosti v současné době neexistují v portugalském právním řádu, konstatovala
         v bodě 42 odůvodnění napadeného rozhodnutí, že pokud by tyto činnosti v praxi mohly být vykonávány v rámci služeb poskytovaných
         v zásadě podnikům ve skupině, musí být snížení daňových sazeb použitelná na takové činnosti, stejně jako v případě podniků
         působících ve finančním odvětví, z důvodů transparence a právní jistoty vyloučena de jure z výhody výjimky podle čl. 87 odst. 3 písm. a) ES. Komise má totiž za to, že jelikož jejich účinky na rozhodnutí o umístění
         podniků skupiny, jakož i jejich vnější účinky na místní hospodářství jsou malé, nepodílí se takové činnosti na regionálním
         rozvoji natolik, aby mohla být dotčená opatření v rozsahu, ve kterém se použijí na tyto podniky, prohlášena za slučitelná
         se společným trhem na základě čl. 87 odst. 3 písm. a) ES nebo jiných výjimek stanovených Smlouvou, z důvodů již uvedených
         ohledně finančního odvětví a nezávisle na otázce, zda takové činnosti existují v daném okamžiku v portugalském právním řádu.
         Jelikož portugalská vláda neuvedla žádné argumenty proti těmto tvrzením, nebylo prokázáno, že došlo ke zjevně nesprávnému
         posouzení co se týče takových podniků.

      107   V důsledku toho musí být třetí žalobní důvod vycházející z porušení čl.87 odst. 3 písm. a) ES zamítnut.
      108   Jelikož žádný ze žalobních důvodů uplatňovaných Portugalskou republikou nelze přijmout, je namístě žalobu zamítnout.
       K nákladům řízení
      109   Podle čl. 69 odst. 2 jednacího řádu se účastníku řízení, který neměl úspěch ve věci, uloží náhrada nákladů řízení, pokud to
         účastník řízení, který měl ve věci úspěch, požadoval. Vzhledem k tomu, že Komise požadovala náhradu nákladů řízení a Portugalská
         republika neměla ve věci úspěch, je namístě posledně uvedené uložit náhradu nákladů řízení. V souladu s čl. 69 odst. 4 prvním
         pododstavcem téhož řádu ponesou členské státy vystupující jako vedlejší účastníci ve sporu vlastní náklady.

      Z těchto důvodů Soudní dvůr (velký senát) rozhodl takto:
      1)      Žaloba se zamítá.
      2)      Portugalské republice se ukládá náhrada nákladů řízení.
      3)      Spojené království Velké Británie a Severního Irska a Španělské království ponesou vlastní náklady řízení.
      Podpisy.
      * Jednací jazyk: portugalština.


Rozsudek Soudního dvora (prvního senátu) ze dne 12. prosince 1967. # Anne Collignon, provdaná za Jean-Clauda Mullera, proti Komisi Evropských společenství. # Věc 4-67.


Rozsudek Tribunálu (prvního senátu) ze dne 3. května 2016.#Post Bank Iran v. Rada Evropské unie.#Společná zahraniční a bezpečnostní politika – Omezující opatření přijatá vůči Íránu s cílem zabránit šíření jaderných zbraní – Zmrazení finančních prostředků – Námitka protiprávnosti – Článek 46 odst. 2 nařízení (EU) č. 267/2012 – Článek 215 SFEU – Článek 20 odst. 1 písm. c) rozhodnutí 2010/413/SZBP, ve znění článku 1 bodu 7 rozhodnutí 2012/35/SZBP – Článek 23 odst. 2 písm. d) nařízení č. 267/2012 – Základní práva – Články 2 SEU, 21 SEU a 23 SEU – Články 17 a 52 Listiny základních práv – Nesprávné posouzení – Rovné zacházení – Zákaz diskriminace – Zásada řádné správy – Povinnost uvést odůvodnění – Zneužití pravomoci – Legitimní očekávání – Proporcionalita.#Věc T-68/14.


Rozsudek Soudního dvora ze dne 17. února 1993. # Christian Poucet proti Assurances générales de France a Caisse mutuelle régionale du Languedoc-Roussillon. # Žádosti o rozhodnutí o předběžné otázce Tribunal des affaires de sécurité sociale de l'Hérault - Francie. # Spojené věci C-159/91 a C-160/91.


Rozsudek Soudního dvora (prvního senátu) ze dne 16. března 1971. # Giorgio Bernardi proti Evropskému parlamentu. # Věc 48-70.


Rozsudek Soudního dvora ze dne 18. února 1992. # Weddel & Co. BV proti Komisi Evropských společenství. # Věc C-54/90.


Rozsudek Soudního dvora ze dne 10. prosince 1957. # Société des usines à tubes de la Sarre proti Vysokému úřadu ESUO. # Spojené věci 1-57 a 14-57.


Rozsudek Soudního dvora ze dne 15. července 1970. # ACF Chemiefarma NV proti Komisi Evropských společenství. # Věc 41-69.


title: Rozsudek Soudního dvora (druhého senátu) ze dne 17. února 2005.#Finanzamt Gladbeck proti Edith Linneweber (C-453/02) a Finanzamt Herne-West proti Savvas Akritidis (C-462/02).#Žádost o rozhodnutí o předběžné otázce: Bundesfinanzhof - Německo.#Šestá směrnice o DPH - Osvobození hazardních her - Stanovení podmínek a omezení osvobození - Zdanění her provozovaných mimo veřejná kasina - Dodržování zásady daňové neutrality - Článek 13 B písm. f) - Přímý účinek.#Spojené věci C-453/02 a C-462/02.

text:
      Spojené věci C-453/02 a C-462/02
      Finanzamt Gladbeck
      v.
      Edith Linneweber
      a
      Finanzamt Herne-West
      v.
      Savvas Akritidis
      (žádosti o rozhodnutí o předběžné otázce podané Bundesfinanzhof)
      „Šestá směrnice o DPH – Osvobození hazardních her – Stanovení podmínek a omezení osvobození – Zdanění her provozovaných mimo veřejná kasina – Dodržování zásady daňové neutrality – Článek 13 B písm. f) – Přímý účinek“
      Stanovisko generální advokátky C. Stix-Hackl přednesené dne 8. července 2004
      Rozsudek Soudního dvora (druhého senátu) ze dne 17. února 2005
      Shrnutí rozsudku
      1.     Daňová ustanovení – Harmonizace právních předpisů – Daně z obratu – Společný systém daně z přidané hodnoty – Osvobození od
            daně stanovená šestou směrnicí – Osvobození hazardních her– Vnitrostátní právní úprava vylučující osvobození provozování uvedených
            her jinými subjekty než provozovateli schválených veřejných kasin – Nepřípustnost – Možnost jednotlivců dovolávat se relevantního
            ustanovení před vnitrostátním soudem
      (Směrnice Rady 77/388, čl. 13 část B písm. f))
      2.     Předběžné otázky – Výklad – Časové účinky výkladových rozsudků – Zpětný účinek– Omezení Soudním dvorem – Význam finančních
            důsledků rozsudku pro dotyčný členský stát – Nerozhodující kritérium
      (Článek 234 ES)
      1.     Článek 13 část B písm. f) šesté směrnice 77/388, ze kterého vyplývá, že provozování hazardních her a hracích přístrojů pro
         hazardní hry musí být v zásadě osvobozeno od daně z přidané hodnoty, přičemž členské státy jsou nicméně příslušné ke stanovení
         podmínek a omezení tohoto osvobození, musí být vykládán v tom smyslu, že brání vnitrostátní právní úpravě, která stanoví,
         že provozování všech hazardních her a přístrojů pro hazardní hry je osvobozeno od DPH, je-li vykonáváno ve schválených veřejných
         kasinech, zatímco výkon téže činnosti provozovateli odlišnými od provozovatelů takových kasin od DPH osvobozen není.

      Při výkonu pravomocí, které jsou členským státům přiznány dotčeným ustanovením, totiž členské státy musí dodržovat zásadu
         daňové neutrality a nemohou právoplatně učinit závislým prospěch z tohoto osvobození na totožnosti provozovatele uvedených
         her a přístrojů.

      Krom toho má uvedené ustanovení přímý účinek v tom smyslu, že se ho provozovatel hazardních her nebo hracích přístrojů pro
         hazardní hry může dovolávat před vnitrostátními soudy za účelem vyloučení použití pravidel vnitrostátního práva neslučitelných
         s tímto ustanovením. Pokud podmínky nebo omezení, kterým členské státy podřizují osvobození hazardních a peněžních her od
         DPH, jsou v rozporu se zásadou daňové neutrality, uvedený členský stát se nemůže o takové podmínky nebo omezení opírat, aby
         provozovateli těchto her odmítl osvobození, kterého se legitimně může domáhat na základě šesté směrnice.

      (viz body 23–24, 29–30, 37–38, výrok 1–2)
      2.     Pouze výjimečně může být Soudní dvůr za použití obecné zásady právní jistoty inherentní právnímu řádu Společenství veden k
         omezení možnosti všech dotčených osob dovolávat se ustanovení, které vyložil, za účelem zpochybnění  právních vztahů vzniklých
         v dobré víře. V tomto ohledu finanční důsledky, které pro členský stát mohou plynout z rozsudku o žádosti o předběžné otázce,
         samy o sobě nemohou odůvodnit omezení časových účinků tohoto rozsudku.

      (viz body 42, 44)
ROZSUDEK SOUDNÍHO DVORA (druhého senátu)
      17. února 2005 (*)

      „Šestá směrnice o DPH – Osvobození hazardních her – Stanovení podmínek a omezení osvobození – Zdanění her provozovaných mimo veřejná kasina – Dodržování zásady daňové neutrality – Článek 13 část B písm. f) – Přímý účinek“
      Ve spojených věcech C-453/02 a C-462/02,
      jejichž předmětem jsou žádosti o rozhodnutí o předběžné otázce na základě článku 234 ES, podané rozhodnutími Bundesfinanzhof
         (Německo) ze dne 6. listopadu 2002, došlými Soudnímu dvoru dne 13. a 23. prosince 2002, v řízeních

      Finanzamt Gladbeck
      proti
      Edith Linneweber (C‑453/02)

      a
      Finanzamt Herne-West
      proti
      Savvasi Akritidisovi (C‑462/02),

      SOUDNÍ DVŮR (druhý senát),
      ve složení  C. W. A. Timmermans, předseda senátu, C. Gulmann a R. Schintgen (zpravodaj), soudci,
      generální advokátka: C. Stix-Hackl,
      vedoucí soudní kanceláře: M.-F. Contet, vrchní rada,
      s přihlédnutím k písemné části řízení a po jednání konaném dne 26. května 2004,
      s ohledem na vyjádření předložená:
      ·za E. Linneweber M. Nettesheimem, Rechtsanwalt,
      ·za německou vládu  W.-D. Plessingem, jako zmocněncem, ve spolupráci s D. Sellnerem, Rechtsanwalt,
      ·za Komisi Evropských společenství E. Traversou a K. Grossem, jako zmocněnci, ve spolupráci s A. Böhlkem, Rechtsanwalt,
      po vyslechnutí stanoviska generální advokátky na jednání konaném dne 8. července 2004,
      vydává tento
      Rozsudek
      1       Žádosti o rozhodnutí o předběžné otázce se týkají výkladu čl. 13 části B písm. f) šesté směrnice Rady 77/388/EHS ze dne 17.
         května 1977 o harmonizaci právních předpisů členských států týkajících se daní z obratu – Společný systém daně z přidané hodnoty:
         jednotný základ daně (Úř. věst. L 145, s. 1, dále jen „šestá směrnice“).

      2       Tyto žádosti byly podány v rámci sporů jednak mezi Finanzamt Gladbeck a Edith Linneweber jako univerzální dědičkou po svém
         manželovi, který zemřel v roce 1999, a jednak Finanzamt Herne-West a Savvasem Akritidisem ohledně odvodu daně z přidané hodnoty
         (dále jen „DPH“) z příjmů pocházejících z provozování hazardních her.

       Právní rámec
       Právní úprava Společenství
      3       Článek 2 šesté směrnice, který tvoří její hlavu II, nazvaný „Oblast působnosti“ stanoví:
      „Předmětem daně z přidané hodnoty je:
      1.      dodání zboží nebo poskytování služeb za protiplnění uskutečněné v tuzemsku osobou povinnou k dani, která jedná jako taková;

      […]“
      4       Podle čl. 13 části B písm. f) šesté směrnice členské státy osvobodí od DPH:
      „sázky, loterie a další formy her za podmínek a omezení stanovených jednotlivými členskými státy“.
       Vnitrostátní právní úprava
      5       Podle čl. 1 odst. 1 Umsatzsteuergesetz (zákon z roku 1993 o dani z obratu, BGBl. 1993 I, s. 565, dále jen „UStG“) podléhají
         DPH úplatná plnění v tuzemsku uskutečněná podnikatelem v rámci jeho činnosti.

      6       Podle čl. 4 odst. 9 písm. b) UStG je od DPH osvobozen obrat náležející do působnosti zákona o sázkách a loteriích, jakož i obrat
         schválených veřejných kasin pocházející z provozu těchto kasin.

       Spory v původních řízeních a předběžné otázky
       Věc C‑453/02
      7       Edith Linneweber je univerzální dědičkou po svém manželovi, který zemřel v roce 1999. Posledně uvedený měl správní povolení
         provozovat za úhradu výherní automaty a zábavní přístroje v kavárnách a hernách, které vlastnil. Edith Linneweber a její manžel
         uvedli příjmy vzniklé z provozování uvedených přístrojů v daňových přiznáních za roky 1997 a 1998 jako příjmy nepodléhající
         DPH z důvodu, že příjmy schválených kasin pocházející z výherních automatů jsou od této daně osvobozeny.

      8       Finanzamt Gladbeck měl oproti tomu za to, že podle čl. 4 odst. 9 písm. b) UStG dotčené příjmy nebyly osvobozeny, jelikož nepodléhaly
         dani ze sázek, kurzových sázek a loterií a nepocházely z provozu schváleného veřejného kasina.

      9       Finanzgericht v Münsteru (Německo), kterému byl spor předložen, vyhověl odvolání podanému E. Linneweber z důvodu, že, obdobně
         s tím, jak Soudní dvůr rozhodl v rozsudku ze dne 11. listopadu 1998, Fischer (C‑283/95, Recueil, s. I‑3369), příjmy pocházející
         z výherních automatů musí být osvobozeny od DPH na základě použití čl. 13 části B písm. f) šesté směrnice. V bodu 28 uvedeného
         rozsudku totiž Soudní dvůr konstatoval, že zásada daňové neutrality brání, pokud jde o výběr DPH, rozlišování mezi transakcemi
         legálními a protiprávními.

      10     Na podporu svého opravného prostředku „Revision“ podaného k Bundesfinanzhof Finanzamt Gladbeck uplatnil, že vklady a šance
         na výhru jsou o hodně vyšší v případě přístrojů instalovaných v kasinech než u přístrojů provozovaných mimo takováto zařízení.
         Proto, opačně od toho, co připustil Finanzgericht Münster, neexistuje hospodářská soutěž mezi těmito dvěma typy přístrojů.

      11     Maje za to, že řešení sporu, který mu byl předložen, vyžaduje výklad šesté směrnice, Bundesfinanzhof se rozhodl přerušit řízení
         a položit Soudnímu dvoru následující předběžné otázky:

      „1)      Je třeba vykládat čl. 13 část B písm. f) šesté směrnice […] v tom smyslu, že členský stát nemůže podrobit dani z přidané hodnoty
         provozování hazardní hry nebo peněžní hry, pokud je provozování takové hry schváleným veřejným kasinem od daně osvobozeno?

      2)      Zakazuje čl. 13 část B písm. f) šesté směrnice […] členskému státu, aby podrobit dani z přidané hodnoty provozování hracího
         automatu pouze z důvodu, že ve schváleném veřejném kasinu je takové provozování od daně osvobozeno, nebo je třeba mimoto prokázat,
         že hrací automaty provozované mimo kasina jsou srovnatelné v podstatných bodech, jako je například nejvyšší vklad a nejvyšší
         výhra, s automaty provozovanými v kasinech?

      3)      Může se osoba, která zařízení instalovala, dovolávat osvobození stanoveného v čl. 13 části B písm. f) šesté směrnice […]?“
       Věc C‑462/02
      12     Jak vyplývá ze spisu předanému Soudnímu dvoru předkládajícím soudem, S. Akritidis provozoval v letech 1987 až 1991 hernu v Herne-Eickel.
         V této herně provozoval ruletu a karetní hry. V souladu s povolením, které měl, musely být při provozování těchto her dodržována
         pravidla definovaná v souladu s osvědčením o nezávadnosti („Unbedenklichkeitsbescheinigung“) vydaném příslušnými orgány.

      13     V letech 1989 až 1991 S. Akritidis jak v ruletě, tak v karetní hře nedodržoval pravidla stanovená příslušnými orgány. Zejména
         nevedl přehled her, nedodržoval nejvyšší výši vkladů a nevedl evidenci obratu vzniklého provozováním dotčených her.

      14     Finanzamt Herne-West určil obrat pro uvedené období tak, že vzal v úvahu protiprávní příjmy pocházející z rulety a karetních
         her. Po stížnosti S. Akritidise a po vzetí v úvahu výše uvedeného rozsudku ve věci Fischer se Finanzamt Herne-West vzdal zdanění
         příjmů pocházejících z rulety. Nicméně se rozhodl považovat nelegálně organizované karetní hry za zdanitelné a stanovil formou
         paušální částky část obratu týkající se provozování této hry.

      15     Savvas Akritidis se proti tomuto rozhodnutí odvolal  k Finanzgericht Münster. Tento soud rozhodl, že v souladu se zásadami
         vyplývajícími z výše uvedeného rozsudku Fischer, dotčená karetní hra musí být za použití čl. 13 části B písm. f) šesté směrnice
         osvobozena od DPH. Měl krom toho za to, že se S. Akritidis mohl dovolávat uvedeného ustanovení před vnitrostátními soudy přímo.
         Nebyl žádný důvod k omezení použití zásad stanovených Soudním dvorem v uvedeném rozsudku na ruletu.

      16     Na podporu svého opravného prostředku „Revision“ podaného k Bundesfinanzhof Finanzamt Herne-West uplatnil, že zásady, na které
         se Finanzgericht Münster odvolal, nejsou přenositelné na karetní hru dotčenou v projednávané věci. V projednávaném případě
         na rozdíl od dotčené hry ve věci, ve které byl vydán výše uvedený rozsudek Fischer, nebyla žádná hospodářská soutěž mezi karetní
         hrou provozovanou S. Akritidisem a hrami provozovanými kasiny, protože tyto hry ve skutečnosti nebyly srovnatelné. Savvas
         Akritidis, pokud jde o něj, tvrdí, že karetní hra, která byla hrána v jeho zařízeních, odpovídá hře „black jack“ hrané ve
         schválených veřejných kasinech.

      17     Maje za to, že řešení sporu, který mu byl předložen, vyžaduje výklad šesté směrnice, Bundesfinanzhof se rozhodl přerušit řízení
         a položit Soudnímu dvoru následující předběžné otázky:

      „1)      Zakazuje čl. 13 část B písm. f) šesté směrnice […] členskému státu, aby podrobil dani z přidané hodnoty provozování karetní
         hry, pokud je provozování takové hry schváleným veřejným kasinem osvobozeno, nebo je třeba mimoto prokázat, že karetní hry
         provozované mimo kasina, jsou srovnatelné v podstatných bodech, jako jsou například pravidla hry, nejvyšší vklad a nejvyšší
         výhra, s hrami organizovanými v kasinech?

      2)      Může se provozovatel dovolávat osvobození stanoveného v čl. 13 části B písm. f) šesté směrnice […]?“
      18     Usnesením předsedy Soudního dvora ze dne 6. února 2003 byly věci C‑453/02 a C‑462/02 spojeny pro účely písemné části řízení,
         ústní části řízení a rozsudku.

       K předběžným otázkám
       K první otázce ve věci C‑453/02
      19     Úvodem je třeba jednak připomenout, že čl. 4 odst. 9 písm. b) UStG osvobozuje od DHP obrat dosažený schválenými veřejnými
         kasiny prostřednictvím hazardních her nebo hracích přístrojů pro hazardní hry, aniž by byla určena forma nebo pravidla provozování
         uvedených her nebo přístrojů.

      20     Krom toho, jak Bundesfinanzhof upřesnil ve svém předkládacím rozhodnutí, je namístě uvést, že schválená veřejná kasina nejsou
         podrobena žádnému omezení, pokud jde o hazardní hry a hrací přístroje pro hazardní hry, které mohou provozovat.

      21     Hazardní hry a hrací přístroje pro hazardní hry, jako jsou hry a přístroje dotčené ve věci v původním řízení, mohou být nezávisle
         na pravidlech, podle kterých jsou organizovány, provozovány schválenými veřejnými kasiny, aniž by byl obrat, kterého dosahují
         provozováním uvedených her, podroben DPH.

      22     Za těchto podmínek je namístě rozumět první otázce ve věci C‑453/02 tak, že se v podstatě týká toho, zda čl. 13 část B písm.
         f) šesté směrnice musí být vykládán v tom smyslu, že brání vnitrostátní právní úpravě, která stanoví, že provozování veškerých
         hazardních her a hracích přístrojů pro hazardní hry je osvobozeno od DPH, je-li vykonáváno ve schválených veřejných kasinech,
         zatímco stejná činnost jiných provozovatelů, nežli jsou provozovatelé kasin, tohoto osvobození nepožívá.

      23     Za účelem odpovědi na takto přeformulovanou předběžnou otázku je třeba připomenout, že z čl. 13 části B písm. f) šesté směrnice
         vyplývá, že provozování hazardních her a hracích přístrojů pro hazardní hry musí být v zásadě osvobozeno od DPH, přičemž členské
         státy jsou nicméně příslušní ke stanovení podmínek a omezení tohoto osvobození (výše uvedený rozsudek Fischer, bod 25).

      24     Při výkonu této pravomoci musí členské státy respektovat zásadu daňové neutrality. Jak vyplývá z ustálené judikatury Soudního
         dvora, tato zásada brání zejména tomu, aby s podobným zbožím nebo poskytováním služeb, které si navzájem konkurují, bylo zacházeno
         z hlediska DPH různě, z čehož plyne, že takové zboží nebo poskytování služeb musí být podrobeno jednotné sazbě (viz zejména
         rozsudky ze dne 11. října 2001, Adam, C‑267/99, Recueil, s. I‑7467, bod 36, a ze dne 23. října 2003, Komise v. Německo, C‑109/02,
         Recueil, s. I‑12691, bod 20).

      25     Z této judikatury, jakož i z rozsudku ze dne 7. září 1999, Gregg (C‑216/97, Recueil, s. I‑4947, bod 20) a z výše uvedeného
         rozsudku Fischer tedy vyplývá, že pro vyhodnocení, zda jsou výrobky nebo poskytování služeb podobné, totožnost výrobce nebo
         poskytovatele služeb a právní forma, pod níž vykonávají své činnosti, není v zásadě rozhodná.

      26     Jak uvedla generální advokátka v bodech 37 a 38 svého stanoviska za účelem určení, zda existuje podobnost mezi činnostmi dotčenými
         ve věci, ve které byl vydán výše uvedený rozsudek Fischer, Soudní dvůr zkoumal výlučně srovnatelnost dotčených činností a nevzal
         v úvahu argument, podle nějž se s ohledem na zásadu daňové neutrality hazardní hry liší z pouhého důvodu, že jsou provozovány
         schválenými veřejnými kasiny nebo v nich.

      27     V bodu 31 výše uvedeného rozsudku Fischer tak Soudní dvůr rozhodl, že čl. 13 část B písm. f) šesté směrnice brání tomu, aby
         členský stát podrobil DPH nelegální provozování hazardní hry organizované mimo schválené veřejné kasino, zatímco provozování
         téže hazardní hry tímto zařízením je od DPH osvobozeno.

      28     Jelikož tedy totožnost provozovatele hazardní hry není relevantní, pokud se týká určení, zda má být nelegální provozování
         uvedené hry považováno za konkurující legálnímu provozování téže hry, a fortiori tomu tak musí být, pokud se týká určení, zda hazardní hry nebo hrací přístroje pro hazardní hry provozované legálně musí
         být považovány za konkurující si navzájem.

      29     Z toho vyplývá, že při výkonu pravomocí, které jsou členským státům přiznány podle čl. 13 části B písm. f) šesté směrnice,
         tedy stanovení podmínek a omezení, za kterých může požívat osvobození provozování hazardních her a hracích přístrojů pro hazardní
         hry od DPH stanovené v tomto ustanovení, členské státy nemohou právoplatně učinit závislým prospěch z tohoto osvobození na
         totožnosti provozovatele uvedených her a přístrojů.

      30     S ohledem na tyto úvahy je na místě odpovědět na první otázku položenou ve věci C‑453/02 tak, že čl. 13 část B písm. f) šesté
         směrnice musí být vykládán v tom smyslu, že brání vnitrostátní právní úpravě, která stanoví, že provozování všech hazardních
         her a přístrojů pro hazardní hry je osvobozeno od DPH, je-li vykonáváno ve schválených veřejných kasinech, zatímco výkon téže
         činnosti provozovateli odlišnými od provozovatelů takových kasin od DPH osvobozen není.

       K druhé otázce ve věci C‑453/02 a první otázce ve věci C‑462/02
      31     S ohledem na odpověď poskytnutou na první otázku ve věci C‑453/02 není namístě odpovídat ani na druhou otázku v téže věci,
         ani na první otázku ve věci C‑462/02.

       K třetí otázce ve věci C‑453/02 a druhé otázce ve věci C‑462/02
      32     Podstatou těchto otázek předkládajícího soudu v podstatě je, zda čl. 13 část B písm. f) šesté směrnice má přímý účinek v tom
         smyslu, že se ho provozovatel hazardních her a hracích přístrojů pro hazardní hry může dovolávat před vnitrostátními soudy
         za účelem vyloučení použití pravidel vnitrostátního práva neslučitelných s tímto ustanovením.

      33     V tomto ohledu je třeba připomenout, že ve všech případech, kdy se ustanovení směrnice z hlediska svého obsahu jeví jako bezpodmínečná
         a dostatečně přesná, se lze těchto ustanovení dovolávat při neexistenci prováděcích opatření přijatých ve lhůtách vůči jakýmkoli
         vnitrostátním předpisům neslučitelným se směrnicí nebo z důvodu, že definují práva, která jednotlivci mohou uplatňovat vůči
         státu (viz zejména rozsudky ze dne 19. ledna 1982, Becker, 8/81, Recueil, s, 53, bod 25, ze dne 10. září 2002, Kügler, C‑141/00,
         Recueil, s. I‑6833, bod 51, a ze dne 20. května 2003, Österreichischer Rundfunk a další, C‑465/00, C‑138/01 a C‑139/01, Recueil,
         s. I‑4989, bod 98).

      34     Pokud se týká konkrétně čl. 13 části B šesté směrnice, z judikatury vyplývá, že i když toto ustanovení zjevně přiznává členským
         státům určitý prostor pro uvážení při stanovení podmínek použití některých osvobození, které stanoví, členské státy přesto
         nemohou namítat vůči daňovému poplatníku, který může prokázat, že jeho daňové postavení skutečně spadá do jedné z kategorií
         osvobození stanovených šestou směrnicí, skutečnost, že členský stát nepřijal ustanovení určená právě k usnadnění použití tohoto
         osvobození (výše uvedený rozsudek Becker, bod 33).

      35     Je třeba doplnit, že okolnost, že čl. 13 část B písm. f) znovu potvrzuje existenci tohoto prostoru pro uvážení členských států
         tím, že upřesňuje, že jsou příslušní ke stanovení podmínek a omezení osvobození, kterého požívají hazardní a peněžní hry,
         nemůže tento výklad zpochybnit. Jelikož tyto hry jsou v zásadě od DPH osvobozeny, všichni jejich provozovatelé se mohou tohoto
         osvobození přímo dovolávat, pokud dotčený členský stát upustil od výkonu pravomocí, které mu jsou výslovně přiznány čl. 13
         částí B písm. f) šesté směrnice, nebo pokud takové pravomoci opomenul provést.

      36     Je třeba mimoto konstatovat, že to, co platí pro případ, kdy členský stát nevykonal pravomoci, které mu jsou přiznány článkem
         13 B šesté směrnice, musí a fortiori platit pro případ, kdy při výkonu uvedených pravomocí členský stát přijme vnitrostátní předpisy, které s uvedenou směrnicí
         nejsou slučitelné.

      37     Z toho vyplývá, že jak uvedla generální advokátka v bodu 72 svého stanoviska, pokud jako ve věcech v původních řízeních podmínky
         nebo omezení, kterým členské státy podřizují osvobození hazardních a peněžních her od DPH, jsou v rozporu se zásadou daňové
         neutrality, uvedený členský stát se nemůže o takové podmínky nebo omezení opírat, aby provozovateli těchto her odmítl osvobození,
         kterého se legitimně může domáhat na základě šesté směrnice.

      38     Proto je namístě na třetí otázku ve věci C‑453/02 a druhou otázku ve věci C‑462/02 odpovědět tak, že čl. 13 část B písm. f)
         šesté směrnice má přímý účinek v tom smyslu, že se ho provozovatel hazardních her nebo hracích přístrojů pro hazardní hry
         může dovolávat před vnitrostátními soudy za účelem vyloučení použití pravidel vnitrostátního práva neslučitelných s tímto
         ustanovením.

       K časovým účinkům tohoto rozsudku
      39     Ve svém ústním vyjádření německá vláda připomněla možnost Soudního dvora v případě, že shledá, že taková vnitrostátní právní
         úprava, jako je právní úprava dotčená ve věcech v původních řízeních, je neslučitelná se šestou směrnicí, omezit časové účinky
         tohoto rozsudku.

      40     Na podporu svého návrhu uvedená vláda jednak upozorňuje Soudní dvůr na neblahé finanční důsledky, které by měl rozsudek konstatující
         neslučitelnost takového ustanovení, jako je čl. 4 odst. 9 UStG, se šestou směrnicí. Krom toho uplatnila, že postoj zaujatý
         Komisí Evropských společenství v důsledku rozsudku ze dne 5. května 1994, Glawe (C‑38/93, Recueil, s. I‑1679), vedl Spolkovou
         republiku Německo k názoru, že čl. 4 odst. 9 UStG je s šestou směrnicí v souladu.

      41     V tomto ohledu je třeba připomenout, že podle ustálené judikatury výklad, který Soudní dvůr dává pravidlu práva Společenství
         při výkonu své pravomoci, kterou mu přiznává článek 234 ES, objasňuje a upřesňuje význam a dosah takového pravidla tak, jak
         musí být nebo mělo být chápáno a používáno od okamžiku, kdy nabylo účinnosti. Z toho vyplývá, že takto vyložené pravidlo může
         a musí být použito soudcem i na právní vztahy vzniklé a vytvořené před rozsudkem rozhodujícím o žádosti o výklad, pokud jsou
         krom toho splněny podmínky umožňující předložit příslušným soudům spor týkající se použití uvedeného pravidla (viz zejména
         rozsudky ze dne 11. srpna 1995, Roders a další, C-367/93 až C-377/93, Recueil, s. I‑2229, bod 42, a ze dne 3. října 2002,
         Barreira Pérez, C‑347/00, Recueil, s. I‑8191, bod 44).

      42     Pouze výjimečně může být Soudní dvůr za použití obecné zásady právní jistoty inherentní právnímu řádu Společenství veden k omezení
         možnosti všech dotčených osob dovolávat se ustanovení, které vyložil, za účelem zpochybnění  právních vztahů vzniklých v dobré
         víře (viz zejména rozsudky ze dne 23. května 2000, Buchner a další, C‑104/98, Recueil, s. I‑3625, bod 39, a výše uvedený Barreira
         Pérez, bod 45).

      43     Pokud jde o věci v původních řízeních, je třeba zaprvé konstatovat, že jednání Komise v důsledku výše uvedeného rozsudku Glawe,
         se nelze platně dovolávat na podporu teze, že čl. 4 odst. 9 UStG mohl být rozumně považován za vyhovující šesté směrnici.
         Věc, ve které byl vydán uvedený rozsudek, se totiž týkala výlučně určení základu daně z obratu dosaženého provozováním výherních
         automatů, a nijak se netýkala rozdílného zacházení zavedeného obecně německou právní úpravou v oblasti DPH mezi schválenými
         veřejnými kasiny a ostatními provozovateli hazardních her.

      44     Zadruhé je třeba připomenout, že finanční důsledky, které pro členský stát mohou plynout z rozsudku o žádosti o předběžné
         otázce, samy o sobě nemohou odůvodnit omezení časových účinků tohoto rozsudku (viz zejména výše uvedené rozsudky, Roders a další,
         bod 48, a Buchner a další, bod 41).

      45     V důsledku toho není namístě omezit časové účinky tohoto rozsudku.
       K nákladům řízení
      46     Vzhledem k tomu, že řízení má, pokud jde o účastníky původního řízení, povahu incidenčního řízení vzhledem ke sporu probíhajícímu
         před předkládajícím soudem, je k rozhodnutí o nákladech příslušný uvedený soud. Výdaje vzniklé předložením jiných vyjádření
         Soudnímu dvoru než vyjádření účastníků řízení se nenahrazují.

      Z těchto důvodů Soudní dvůr (druhý senát) rozhodl takto:
      1)      Článek 13 B písm. f) šesté směrnice Rady 77/388/EHS ze dne 17. května 1977 o harmonizaci právních předpisů členských států
            týkajících se daní z obratu – Společný systém daně z přidané hodnoty: jednotný základ daně, musí být vykládán v tom smyslu,
            že brání vnitrostátní právní úpravě členského státu, která stanoví, že provozování všech hazardních her a hracích přístrojů
            pro hazardní hry je osvobozeno od DPH, pokud je vykonáváno ve schválených veřejných kasinech, zatímco výkon téže činnosti
            provozovateli odlišnými od provozovatelů takových kasin od DPH osvobozen není.
      2)      Článek 13 B písm. f) šesté směrnice má přímý účinek v tom smyslu, že se ho provozovatel hazardních her nebo hracích přístrojů
            pro hazardní hry může dovolávat před vnitrostátními soudy za účelem vyloučení použití pravidel vnitrostátního práva neslučitelných
            s tímto ustanovením.
      Podpisy.
      * Jednací jazyk: němčina.