title: Решение на Съда (втори състав) от 1 юли 2010 г.#Ministero dell'Economia e delle Finanze и Agenzia delle Entrate срещу Paolo Speranza.#Искане за преюдициално заключение: Corte suprema di cassazione - Италия.#Косвени данъци - Данък върху увеличаването на дружествения капитал - Член 4, параграф 1, буква в) от Директива 69/335/ЕИО - Национална правна уредба, облагаща вписването на акта за увеличаване на дружествения капитал на дружество - Солидарно данъчно облагане на дружеството получател и на нотариуса - Липса на реална вноска в капитала - Ограничаване на доказателствените средства.#Дело C-35/09.

text:
      Дело C-35/09
      Ministero dell'Economia e delle Finanzeet Agenzia delle Entrate
      срещу
      Paolo Speranza
      (Преюдициално запитване, отправено от Corte suprema di cassazione)
      „Косвени данъци — Данък върху увеличаването на дружествения капитал — Член 4, параграф 1, буква в) от Директива 69/335/ЕИО — Национална правна уредба, облагаща вписването на акта за увеличаване на дружествения капитал на дружество — Солидарно данъчно облагане на дружеството получател и на нотариуса — Липса на реална вноска в капитала — Ограничаване на доказателствените средства“
      Резюме на решението
      1.        Данъчни разпоредби — Хармонизиране на законодателствата — Косвени данъци върху набирането на капитал — Данък върху вноските
            в капитала, с който се облагат капиталовите дружества — Увеличаване на дружествения капитал
      (член 4, параграф 1, буква в) и член 5, параграф 1, буква а) от Директива 69/335 на Съвета, изменена с Директива 85/303)
      2.        Общностно право — Принципи — Право на ефективна съдебна защита
      3.        Данъчни разпоредби — Хармонизиране на законодателствата — Косвени данъци върху набирането на капитал — Данък върху вноските
            в капитала, с който се облагат капиталовите дружества — Увеличаване на дружествения капитал
      (Директива 69/335 на Съвета, изменена с Директива 85/303)
      1.        Член 4, параграф 1, буква в) и член 5, параграф 1, буква а) от Директива 69/335 относно косвените данъци върху набирането
         на капитал, изменена с Директива 85/303, трябва да се тълкуват в смисъл, че допускат държава членка да предвиди, че вписването
         на акта за увеличаване на капитала на дадено дружество уточнява момента, в който настъпва пораждащият данъка върху вноската
         факт, при условие че се запази връзката между облагането с посочения данък и действителната вноска на активи в дружеството
         получател. Ако при изготвянето на посочения акт активите още не са действително внесени и ако не е сигурно, че тази вноска
         ще бъде направена, съответната държава членка не би могла да изисква плащането на данъка върху вноската, тъй като посочената
         вноска няма да е сигурна.

      Ето защо, когато след вписването на акта за увеличаване на капитала, но преди данъкът върху вноската да бъде платен, се окаже,
         че поради измама на практика активите не са действително внесени при посоченото вписване и че е сигурно, че няма да бъдат
         внесени, тогава не би могло да бъде изисквано плащане на данъка върху вноската.

      (вж. точки 38 и 48; точка 1 от диспозитива)
      2.        Принципът на ефективност трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска национална правна уредба, според която средство за доказване
         пред данъчните юрисдикции на липсата на действителна вноска за увеличаване на капитала, за което дадено дружество е взело
         решение, е само влязло в сила решение по гражданско дело за обявяване на нищожността или за отмяна на вписването, така че
         данъкът върху вноската трябва във всички случаи да бъде платен, а възстановяването му може да се извърши само при представяне
         на такова съдебно решение, докато по силата на Директива 69/335 относно косвените данъци върху набирането на капитал, изменена
         с Директива 85/303, плащането на такъв данък върху вноската не би могло да бъде изисквано, когато липсва действителна вноска.
         Всъщност, при положение че е изключена възможността данъчната юрисдикция да обяви инцидентно нищожността на акта за увеличаване
         на капитала и че следователно жалбата пред данъчните юрисдикции, чиято цел е да осуети събирането на данъка върху вноската,
         е лишена от каквото и да било полезно действие, макар сходни жалби срещу други данъци да могат да освободят данъчнозадълженото
         лице от задължението да плати недължимия данък, такава правна уредба прави практически невъзможно или най-малкото прекомерно
         трудно упражняването на предоставените от Директива 69/335 права.

      (вж. точки 45—48; точка 1 от диспозитива)
      3.        Директива 69/335 относно косвените данъци върху набирането на капитал, изменена с Директива 85/303, трябва да се тълкува в
         смисъл, че що се отнася до плащането на данък върху вноската, допуска държава членка да предвиди солидарна отговорност на
         длъжностното лице, съставило или получило акта за увеличаването на дружествения капитал, при условие че това длъжностно лице
         има право да предяви регресен иск срещу дружеството, което получава вноската.

      Всъщност Директива 69/335 няма за предмет да хармонизира условията за събиране на данъка върху вноската и по принцип допуска
         солидарната отговорност на посоченото длъжностно лице, като тя представлява както гаранция за изпълнението на данъчното задължение
         от дружеството, чийто капитал се увеличава, така и мярка за опростяване на събирането на данъка върху вноската. Фактът обаче,
         че на длъжностното лице е наложено солидарно задължение за внасяне на данъка върху вноската, би надхвърлил необходимото за
         изпълнение на горепосочените цели, ако това длъжностно лице няма право да предяви регресен иск срещу дружеството, което получава
         вноската.

      (вж. точки 52—54, 56 и 58; точка 2 от диспозитива)
РЕШЕНИЕ НА СЪДА (втори състав)
      1 юли 2010 година(*)

      „Косвени данъци — Данък върху увеличаването на дружествения капитал — Член 4, параграф 1, буква в) от Директива 69/335/ЕИО — Национална правна уредба, облагаща вписването на акта за увеличаване на дружествения капитал на дружество — Солидарно данъчно облагане на дружеството получател и на нотариуса — Липса на реална вноска в капитала — Ограничаване на доказателствените средства“
      По дело C‑35/09
      с предмет преюдициално запитване, отправено на основание член 234 ЕО от Corte suprema di cassazione (Италия) с акт от 3 декември
         2008 г., постъпил в Съда на 28 януари 2009 г., в рамките на производство по дело

      Ministero dell’Economia e delle Finanze,

      Agenzia delle Entrate
      срещу
      Paolo Speranza,

      СЪДЪТ (втори състав),
      състоящ се от: г‑н J. N. Cunha Rodrigues, председател на състав, г‑жа P. Lindh, г‑н A. Rosas, г‑н U. Lõhmus и г‑н Aл. Арабаджиев
         (докладчик), съдии,

      генерален адвокат: г‑н J. Mazák,
      секретар: г‑жа M. Ferreira, главен администратор,
      предвид изложеното в писмената фаза на производството и в съдебното заседание от 28 януари 2010 г.,
      като има предвид становищата, представени:
      –        за г‑н Speranza, от адв. W. Viscardini и адв. G. Doná, avvocati,
      –        за италианското правителство, от г‑жа I. Bruni, в качеството на представител, подпомагана от г‑н P. Gentili и г‑н D. Del Gaizo,
         avvocati dello Stato,

      –        за Европейската комисия, от г‑н A. Aresu и г‑жа M. Afonso, в качеството на представители,
      след като изслуша заключението на генералния адвокат, представено в съдебното заседание от 25 март 2010 г.,
      постанови настоящото
      Решение
      1        Преюдициалното запитване се отнася до тълкуването на член 4, параграф 1, буква в) от Директива 69/335/ЕИО на Съвета от 17 юли
         1969 година относно косвените данъци върху набирането на капитал (ОВ L 249, стр. 25; Специално издание на български език,
         2007 г. глава 9, том 1, стр. 9), изменена с Директива 85/303/ЕИО на Съвета от 10 юни 1985 г. (ОВ L 156, стр. 23; Специално
         издание на български език, 2007 г. глава 9, том 1, стр. 75, наричана по-нататък „Директива 69/335“), както и до принципа на
         пропорционалност.

      2        Запитването е отправено в рамките на спор между, от една страна, Ministero dell’Economia e delle Finanze и Agenzia delle Entrate
         и от друга страна, г‑н Speranza, нотариус в Падуа (Италия), по повод известие за определяне на данък, издадено от Ufficio
         del Registro de Padoue, местен клон на Agenzia delle Entrate, което се отнася до солидарното данъчно облагане на LEJA Srl
         (наричано по-нататък „LEJA“), дружество със седалище в Падуа, и г‑н Speranza, вследствие на вписването на акта за увеличаване
         на дружествения капитал на посоченото дружество.

       Правна уредба
       Правна уредба на Съюза
      3        Член 1 от Директива 69/335 предвижда, че „държавите членки облагат капиталовите вноски в капиталови дружества с данък, който
         е хармонизиран в съответствие с разпоредбите на членове от 2—9, наричан по-нататък „данък върху вноската“.

      4        Съгласно член 3, параграф 1, буква a) от посочената директива, наред с другите, за капиталови дружества се считат дружествата
         по италианското право, наречени „società per azioni“ (акционерни дружества) и „società a responsabilità limitata“ (дружества
         с ограничена отговорност).

      5        Член 4, параграф 1, буква в) от посочената директива предвижда, че са облагаеми с „данък върху вноската […] увеличаването
         на дружествения капитал на капиталово дружество чрез вноски на активи от всякакъв вид“.

      6        Съгласно член 5, параграф 1, буква a) от същата директива данък върху вноската се дължи „при […] увеличаването на капитала
         [на капиталово дружество] върху действителната стойност на активите от всякакъв вид, внесени или предстоящи за внасяне от
         [съдружниците], след приспадане на поетите задължения и разходите, поети от дружеството в резултат на всяка вноска. Облагането
         с данък върху вноската може да бъде отложено от държавите членки докато вноските станат ефективни“.

      7        В съответствие с член 7 от Директива 69/335 за облагаемите трансакции се прилага данък, чиято ставка към момента на настъпване
         на фактите по главното производство не може да надвишава 1 %, освен в предвидените от тази директива случаи на освобождаване.

       Национална правна уредба
      8        От член 1 от Консолидирания текст на разпоредбите, свързани с данъците при вписване (testo unico delle disposizioni concernenti
         la imposta di registro) — одобрен с Декрет на президента на Републиката № 131 от 26 април 1986 г. (редовна притурка на GURI,
         бр. 99, 30 април 1986 г.), в редакцията, приложима към момента на настъпване на фактите по главното производство, (наричан
         по-нататък „Консолидирания текст“) — следва, че „данъкът при вписване се прилага […] за актовете, подлежащи на задължително
         вписване, и за актовете, представени доброволно за вписване“.

      9        Съгласно член 2 и член 27, параграф 5 от Консолидирания текст, както и от член 4, буква a), точка 5 от приложената към Консолидирания
         текст скала № 1, актовете за увеличаване на капитала подлежат на вписване, след като бъдат одобрени и се обложат с данък,
         равняващ се на 1 % от увеличението, за което е взето решение.

      10      Запитващата юрисдикция уточнява, че тъй като данъците при вписване са данъци върху актове, за целите на данъчното облагане
         няма никакво значение дали вноската е била направена.

      11      Съгласно член 38 от Консолидирания текст нищожността или възможността актът да бъде отменен не освобождава от задължението
         за внасяне на данъка, а веднъж платен, този данък може да бъде възстановен само ако влязло в сила решение по гражданско дело
         обяви нищожността на акта или го отмени по независещи от страните причини. При това положение е изключена възможността данъчната
         юрисдикция да обяви инцидентно нищожността на акта, както, що се отнася до посочената юрисдикция, най-общо предвижда член 2,
         параграф 3 от Законодателен декрет № 546 за приемане на разпоредби за данъчното производство, в изпълнение на делегираните
         на правителството правомощия с член 30 от Закон № 413 от 30 декември 1991 г. (disposizioni sul processo tributario in attuazione
         della delega al Governo contenuta nell’art. 30 della legge 30 dicembre 1991, № 413) от 31 декември 1992 г. (редовна притурка
         на GURI № 9 от 13 януари 1993 г.).

      12      В съответствие с член 57, параграфи 1 и 2 от Консолидирания текст съставилото протокола длъжностно лице е солидарно задължено
         за внасянето на данъка наред с дружеството, чийто капитал е увеличен.

      13      Според Corte suprema di cassazione от член 27 от Закон № 89 за нотариалната дейност и нотариалните архиви (legge № 89, sull’ordinamento
         del notariato e degli archivi notarili) от 1  февруари 1913 г. (Gazzetta ufficiale № 55 от 7 март 1913 г.) следва, че нотариусът
         е длъжен да упражни функциите си, когато това бъде поискано от него.

      14      Съгласно член 28 от същия закон нотариусът има право да откаже съставянето на всеки поискан от него акт „ако страните не внесат
         при него размера на данъците, таксите и разноските, свързани с акта“.

       Спорът по главното производство и преюдициалните въпроси
      15      На 30 юли 1993 г. общото събрание на съдружниците на LEJA взема решение да го преобразува в акционерно дружество и да увеличи
         дружествения му капитал от 20 000 000 ITL (или около 10 329 EUR), на 58 400 000 000 ITL (или около 30 161 083 EUR).

      16      В качеството му на нотариус г‑н Speranza получава протокола от проведеното събрание. В този протокол се уточнява, че един
         от съдружниците в LEJA, Tecnoitalia Srl, е записал цялото увеличение на капитала, за което е взето решение, чрез апорт на
         6 244 акции от Lama dd, дружество, вписано в регистъра на съда в Koper (Словения). Според оценката на определения от Tribunale
         di Padova оценител стойността на посочените акции възлиза на 58 380 000 000 ITL, или около 30 150 754 EUR.

      17      След одобряване на решението от Corte d’appello di Venezia актът за увеличаване на капитала е обложен по пропорционалната
         ставка, предвидена в съответната национална правна уредба, и Ufficio del Registro de Padoue връчва известие за събиране на
         данък в размер на 578 102 000 ITL, или около 298 565 EUR, на LEJA, както и на г‑н Speranza в качеството му на нотариус.

      18      Последният подава жалба срещу посоченото известие за събиране на данък, която в първоинстанционното производство компетентната
         данъчна юрисдикция отхвърля. При въззивното му обжалване постановеното от тази юрисдикция решение е изменено.

      19      Ministero dell’Economia e delle Finanze и Agenzia delle Entrate подават касационна жалба срещу постановеното във въззивното
         производство решение, като изтъкват нарушение и неправилно прилагане на редица разпоредби на Консолидирания текст.

      20      Г‑н Speranza изтъква, че разглежданото в главното производство увеличаване на капитала не се е състояло, тъй като Tecnoitalia
         Srl изобщо не е могло да апортира акциите на Lama dd, което освен това довело LEJA до неплатежоспособност. Наред с това той
         твърди, че националната правна уредба противоречи на Директива 69/335, тъй като предвижда, от една страна, съдържащата се
         в правната уредба в областта на данъците при вписване възможност актът за увеличаване на капитала да се обложи с данък дори
         когато липсва реална вноска, и от друга страна — солидарно задължение на съставилия акта нотариус.

      21      Corte suprema di cassazione счита, че въз основа на националната правна уредба подадената от Ministero dell’Economia e delle
         Finanze и Agenzia delle Entrate жалба следва да бъде уважена.

      22      Като счита, от една страна, че разглежданият в главното производство данък при вписване трябва да бъде квалифициран като „данък
         върху вноската“ по смисъла на член 4, параграф 1, буква в) от Директива 69/335 и от друга страна, че член 4, буква a), точка 5
         от приложената към Консолидирания текст скала № 1 във връзка с член 38 от последния предвижда, че с данък се облага самото
         решение за увеличаване на капитала, независимо от неговото изпълнение и валидност, Corte suprema di cassazione изпитва съмнения
         относно съвместимостта на националната правна уредба с член 4, параграф 1, буква в) от Директива 69/335.

      23      Същите съмнения Corte suprema di cassazione има и по отношение на съвместимостта на член 57 от Консолидирания текст, доколкото
         той предвижда, че съставилият акта нотариус е солидарно задължен за внасянето на данъка.

      24      Запитващата юрисдикция отбелязва още, че макар солидарната отговорност на нотариуса да следва да се приеме за съвместима с
         Директива 69/335, средствата за защита, с които той разполага, като лице, несвързано със спора между съответното предприятие
         и данъчната администрация, биха могли да се окажат недостатъчни.

      25      При тези обстоятелства Corte suprema di cassazione решава да спре производството и да постави на Съда следните преюдициални
         въпроси:

      „1)      Трябва ли член 4, параграф 1, буква в) от Директива [69/335], съгласно който се облага с данък върху вноската увеличаването
         на капитала на капиталово дружество чрез вноски на активи от всякакъв вид, да се тълкува в смисъл, че е облагаема действителната
         вноска, а не самото решение за увеличаване на капитала, което по същество е останало неизпълнено?

      2)      Трябва ли член 4, параграф 1, буква в) от Директива [69/335] да се тълкува в смисъл, че следва да се облага с данък единствено
         дружеството получател, но не и длъжностното лице, което съставя или получава акта?

      3)      При всички положения, съвместими ли са с принципа на пропорционалност средствата за защита, които италианската правна уредба
         предоставя на длъжностното лице, като се има предвид, че член 38 от [Консолидирания текст] предвижда, че нищожността или възможността
         за отмяна на решението за увеличаване на капитала са ирелевантни и допуска възстановяване на платения данък единствено вследствие
         на влязло в сила съдебно решение по гражданско дело за обявяване на нищожността или за отмяна?“

       По преюдициалните въпроси
       По допустимостта на третия въпрос
      26      Италианското правителство има съмнения относно компетентността на Съда да даде отговор на третия въпрос, свързан със спазването
         на принципа на пропорционалност.

      27      Според посоченото правителство, тъй като става дума за общ, изведен от Договора за ЕО принцип, от Съда би могло да се иска
         тълкуване на обхвата му само по дела, отнасящи се до случаи с трансграничен характер. Видно от обстоятелствата по главното
         производство обаче ставало дума за чисто вътрешно положение. Следователно принципът на пропорционалност не би могъл да представлява
         пречка пред прилагането на разглежданите в главното производство национални разпоредби и Съдът не бил компетентен да се произнесе
         по съществото на спора.

      28      В това отношение е достатъчно да се напомни, че както следва от постоянната съдебна практика, изискванията, произтичащи от
         защитата на признатите в правния ред на Съюза общи принципи, обвързват и държавите членки, когато въвеждат разпоредби на Съюза,
         и че следователно те са длъжни, доколкото е възможно, да прилагат тези разпоредби по начин, който не противоречи на посочените
         изисквания (Решение от 27 юни 2006 г. по дело Парламент/Съвет, C‑540/03, Recueil, стp. I‑5769, точка 105 и цитираната съдебна
         практика).

      29      В случая запитващата юрисдикция се позовава на принципа на пропорционалност по отношение на последиците, произтичащи от прилагането
         на член 38 от Консолидирания текст към обстоятелствата по главното производство. Видно е обаче, че целта на посочения Консолидиран
         текст, и по-специално членове 1, 2, 10, 13, 14, 27, 38 и 57 от него, е да транспонира Директива 69/335 в италианското право.

      30      Следователно, тъй като запитващата юрисдикция се позовава на принципа на пропорционалност при транспонирането на Директива
         69/335 от Италианската република, третият преюдициален въпрос е допустим.

       По първия и третия въпрос
      31      С първия и третия си въпрос, които следва да се разгледат заедно, запитващата юрисдикция иска по същество да установи дали
         член 4, параграф 1, буква в) от Директива 69/335 допуска национална правна уредба, която облага с данък върху вноската вписването
         на акта за увеличаване на капитала на дадено дружество, и дали е съвместима с принципа на пропорционалност национална правна
         уредба, според която средство за доказване пред данъчните юрисдикции на липсата на действителна вноска, която да съответства
         на посоченото увеличаване на капитала, може да бъде само влязло в сила решение по гражданско дело за обявяване на нищожността
         или отмяна на вписването, така че данъкът върху вноската трябва във всички случаи да бъде платен, а възстановяване може да
         се извърши само при представяне на такова съдебно решение.

      32      Съдът вече е постановил, че пораждащият данъка върху вноската факт действително е самата вноска на активи, които увеличават
         дружествения капитал на дадено дружество, а не каквато и да била друга трансакция или формалност (Решение от 30 март 2006 г.
         по дело Aro Tubi Trafilerie, C‑46/04, Recueil, стp. I‑3009, точка 27).

      33      Съдът обаче е отбелязал и че член 4, параграф 1, буква в) и член 5, параграф 1, буква а) от Директива 69/335 не уточняват
         в кой момент възниква пораждащият данъка върху вноската факт (Решение от 17 октомври 2002 г. по дело ESTAG, C‑339/99, Recueil,
         стp. I‑8837, точка 49).

      34      Всъщност тъй като член 5, параграф 1, буква a) от посочената директива позволява определянето на размера на данъка върху вноската
         за внесените или предстоящите за внасяне активи от съдружниците, както и отлагане на облагането, докато вноските станат ефективни,
         държавите членки могат да изискват плащането на посочения данък или след действителното внасяне на активите, или едновременно
         с него, и дори преди посоченото внасяне, стига то да е сигурно (вж. в този смисъл, Решение по дело ESTAG, посочено по-горе,
         точка 50).

      35      От това следва, че член 4, параграф 1, буква в) от Директива 69/335 допуска държава членка да предвиди, че вписването на акта
         за увеличаване на капитала на дадено дружество уточнява момента, в който настъпва пораждащият данъка върху вноската факт,
         при условие че се запази връзката между облагането с посочения данък и действителната вноска на активи в дружеството получател
         (вж. в този смисъл Решение по дело ESTAG, посочено по-горе, точки 49 и 50).

      36      Всъщност, ако при изготвянето на посочения акт активите още не са действително внесени и ако не е сигурно, че тази вноска
         ще бъде направена, съответната държава членка не би могла да изисква плащането на данъка върху вноската, тъй като посочената
         вноска няма да е сигурна (вж. в този смисъл Решение по дело ESTAG, посочено по-горе, точки 50 и 51).

      37      В конкретния случай от предоставената на Съда преписка е видно, че при вписването на акта за увеличаване на капитала на LEJA
         в подкрепа на молбата за вписване е представено писмено доказателство, че активите вече са внесени или поне че внасянето им
         е сигурно.

      38      Също от тази преписка обаче е видно, че впоследствие, и преди посочения данък да бъде платен, се оказва, че поради измама
         на практика активите не са действително внесени при посоченото вписване и че е сигурно, че няма да бъдат внесени. Ето защо
         при тези обстоятелства и предвид изложените в точки 32, 34 и 36 от настоящото съдебно решение съображения не би могло да бъде
         изисквано плащане на данъка върху вноската.

      39      Запитващата юрисдикция обаче уточнява, че съгласно член 38 от Консолидирания текст, тъй като актът, с който тази вноска е
         вписана, е изготвен, данъкът върху вноската във всички случаи трябва да бъде платен и последният може да бъде възстановен
         само ако пред данъчните юрисдикции бъде представено влязло в сила решение по гражданско дело, което обявява нищожността на
         този акт.

      40      Предвид изложените в точки 32, 34 и 37 от настоящото решение съображения, и по-специално предвид факта, че плащането на данък
         върху вноската може да бъде изисквано само когато е сигурно, че след това активите ще бъдат внесени, член 4, параграф 1, буква
         в) и член 5, параграф 1, буква а) от Директива 69/335 трябва да бъдат тълкувани в смисъл, че те не допускат подобна национална
         правна уредба.

      41      Макар в това отношение италианското правителство с основание да изтъква, че начинът, по който държавите членки организират
         правомощията на данъчните си юрисдикции, както и прилаганата от тях процедура при обжалване изобщо не са предмет на Директива
         69/335, това не променя факта, че съгласно постоянната съдебна практика предвидените във вътрешния правен ред на държава членка
         процесуални правила не трябва да правят практически невъзможно или прекомерно трудно упражняването на правата, предоставени
         от правния ред на Съюза (принцип на ефективност) (вж. по-специално Решение от 15 април 2010 г. по дело Barth, C‑542/08, все
         още непубликувано в Сборника, точка 17 и цитираната съдебна практика).

      42      Всъщност това изискване за ефективност изразява общото задължение на държавите членки да гарантират съдебната защита на правата,
         които страните в процеса черпят от правото на Съюза. Те важат както за определянето на юрисдикциите, компетентни да разглеждат
         искове, основани на това право, така и за определянето на процесуалните правила (вж. в този смисъл Решение от 18 март 2010 г.
         по дело Alassini и др., C‑317/08—C‑320/08, все още непубликувано в Сборника, точка 49 и цитираната съдебна практика).

      43      Съдът уточнява, че всеки случай, в който се поставя въпросът дали национална процесуална разпоредба прави невъзможно или прекомерно
         трудно прилагането на правото на Съюза, трябва да се анализира, като се държи сметка за мястото на тази разпоредба в цялото
         производство, за неговото развитие и особеностите му пред различните национални инстанции (Решение от 6 октомври 2009 г. по
         дело Asturcom Telecomunicaciones, C‑40/08, все още непубликувано в Сборника, точка 39 и цитираната съдебна практика).

      44      В конкретния случай запитващата юрисдикция отбелязва, че в съответствие с член 2, параграф 3 от Законодателен декрет № 546
         от 31 декември 1992 г. данъчните юрисдикции като цяло имат право да обявяват инцидентно нищожността на актове. Видно е, че
         в резултат на това обявяване на данъчнозадължените лица се дава възможност да избегнат плащането на данък, когато последният
         вече не е изискуем.

      45      Що се отнася до данъка върху вноската обаче, от преюдициалното запитване е видно, че е изключена възможността данъчната юрисдикция
         да обяви инцидентно нищожността на акта, тъй като нищожността или възможността за отмяна на акта, с който е вписана вноската,
         съгласно член 38 от Консолидирания текст не освобождават данъчнозадълженото лице от задължението да внесе разглеждания данък.

      46      От това следва, че в случай като разглеждания в главното производство подадената пред италианските данъчни юрисдикции жалба,
         чиято цел е да осуети събирането на данък върху вноската, който съгласно Директива 69/335 не може да бъде изискван, обратно
         на твърдяното от италианското правителство, е лишена от каквото и да било полезно действие, докато от изложения от запитващата
         юрисдикция общ процесуален контекст е видно, че сходни жалби срещу други данъци могат да освободят данъчнозадълженото лице
         от задължението да плати недължимия данък.

      47      При това положение следва да се приеме, както основателно изтъкват г‑н Speranza и Европейската комисия, че национална правна
         уредба, според която средство за доказване пред данъчните юрисдикции на липсата на действителна вноска за увеличаване на капитала,
         за което дадено дружество е взело решение, е само влязло в сила решение по гражданско дело за обявяване на нищожността или
         за отмяна на вписването, така че данъкът върху вноската трябва във всички случаи да бъде платен, а възстановяване може да
         се извърши само при представяне на такова съдебно решение, прави практически невъзможно или най-малкото прекомерно трудно
         упражняването на предоставените от Директива 69/335 права.

      48      Предвид изложеното и без да е необходимо да се тълкува  принципът на пропорционалност, на първия и третия преюдициалeн въпрос
         следва да се отговори, че член 4, параграф 1, буква в) и член 5, параграф 1, буква а) от Директива 69/335 трябва да се тълкуват
         в смисъл, че допускат държава членка да предвиди, че вписването на акта за увеличаване на капитала на дадено дружество уточнява
         момента, в който настъпва пораждащият данъка върху вноската факт, при условие че се запази връзката между облагането с посочения
         данък и действителната вноска на активи в дружеството получател. Ако при изготвянето на посочения акт активите още не са действително
         внесени и ако не е сигурно, че тази вноска ще бъде направена, съответната държава членка не би могла да изисква плащането
         на данъка върху вноската, тъй като посочената вноска няма да е сигурна. Принципът на ефективност трябва да се тълкува в смисъл,
         че не допуска национална правна уредба, според която средство за доказване пред данъчните юрисдикции на липсата на действителна
         вноска за увеличаване на капитала, за което дадено дружество е взело решение, е само влязло в сила решение по гражданско дело
         за обявяване на нищожността или за отмяна на вписването, така че данъкът върху вноската трябва във всички случаи да бъде платен,
         а възстановяване може да се извърши само при представяне на такова съдебно решение.

       По втория въпрос
      49      С втория си въпрос запитващата юрисдикция по същество иска да установи дали член 4, параграф 1, буква в) от Директива 69/335
         допуска възможността данъкът върху вноската да се дължи освен от дружеството получател, и от длъжностното лице, съставило
         или получило акта за увеличаването на дружествения капитал.

      50      От съдебната практика следва, че видно от структурата и системата на Директива 69/335, с данъка върху вноската се облага капиталовото
         дружество, за което въпросната вноска е предназначена. Обикновено това е дружеството, на което физически се предоставят разглежданите
         средства или престации. Другояче може да бъде само по изключение и би следвало да се установи „истинският получател“ на разглежданите
         средства или престации (Решение от 12 януари 2006 г. по дело Senior Engineering Investments, C‑494/03, Recueil, стp. I‑525,
         точка 25).

      51      Освен това също от тази структура и система следва, че държавите членки не могат да освобождават дружеството, чийто капитал
         се увеличава, от данък върху вноската извън случаите, предвидени в членове 6—9 и 11 от посочената директива.

      52      Както отбелязва обаче генералният адвокат в точки 38, 39 и 47 от заключението си, Директива 69/335 няма за предмет да хармонизира
         условията за събиране на данъка върху вноската, чиято цел е да гарантират изпълнението на данъчното задължение от задълженото
         лице, както и да опростят процедурата по облагане с този данък.

      53      Следва да се приеме, че солидарната отговорност на длъжностното лице, съставило или получило акта за увеличаването на дружествения
         капитал на едно дружество, представлява както гаранция за изпълнението на данъчното задължение от дружеството, чийто капитал
         се увеличава, така и мярка за опростяване на събирането на данъка върху вноската.

      54      Следователно Директива 69/335 по принцип допуска държава членка да предвиди отговорност на длъжностното лице, съставило или
         получило акта за увеличаването на капитала.

      55      Както следва обаче от точки 50 и 51 от настоящото решение, с данъка върху вноската се облага капиталовото дружество, за което
         въпросната вноска е предназначена, тъй като държавите членки не могат да освобождават дружеството, чийто капитал се увеличава,
         от данък върху вноската извън случаите, предвидени в членове 6—9 и 11 от посочената директива.

      56      Фактът, че на длъжностното лице е наложено солидарно задължение за внасяне на данъка върху вноската, би надхвърлил необходимото
         за изпълнение на посочените в точки 53 и 54 от настоящото решение цели, ако това длъжностно лице няма право да предяви регресен
         иск срещу дружеството, което получава вноската.

      57      В конкретния случай от преписката е видно, от една страна, че член 28 от Закон № 89 от 16 февруари 1913 г. дава право на нотариуса
         да откаже съставянето на всеки поискан от него акт, ако страните не внесат при него размера на данъците, таксите и разноските,
         свързани с акта, и от друга страна, че нотариусът има право да предяви регресен иск срещу дружеството, което получава вноската.

      58      Предвид гореизложеното на втория въпрос следва да се отговори, че Директива 69/335 трябва да се тълкува в смисъл, че допуска
         държава членка да предвиди солидарна отговорност на длъжностното лице, съставило или получило акта за увеличаването на дружествения
         капитал, при условие че това длъжностно лице има право да предяви регресен иск срещу дружеството, което получава вноската.

       По съдебните разноски
      59      С оглед на обстоятелството, че за страните по главното производство настоящото дело представлява отклонение от обичайния ход
         на производството пред запитващата юрисдикция, последната следва да се произнесе по съдебните разноски. Разходите, направени
         за представяне на становища пред Съда, различни от тези на посочените страни, не подлежат на възстановяване.

      По изложените съображения Съдът (втори състав) реши:
      1)      Член 4, параграф 1, буква в) и член 5, параграф 1, буква а) от Директива 69/335/ЕИО на Съвета от 17 юли 1969 година относно
            косвените данъци върху набирането на капитал, изменена с Директива 85/303/ЕИО на Съвета от 10 юни 1985 г., трябва да се тълкуват
            в смисъл, че допускат държава членка да предвиди, че вписването на акта за увеличаване на капитала на дадено дружество уточнява
            момента, в който настъпва пораждащият данъка върху вноската факт, при условие че се запази връзката между облагането с посочения
            данък и действителната вноска на активи в дружеството получател. Ако при изготвянето на посочения акт активите още не са действително
            внесени и ако не е сигурно, че тази вноска ще бъде направена, съответната държава членка не би могла да изисква плащането
            на данъка върху вноската, тъй като посочената вноска няма да е сигурна. Принципът на ефективност трябва да се тълкува в смисъл,
            че не допуска национална правна уредба, според която средство за доказване пред данъчните юрисдикции на липсата на действителна
            вноска за увеличаване на капитала, за което дадено дружество е взело решение, е само влязло в сила решение по гражданско дело
            за обявяване на нищожността или за отмяна на вписването, така че данъкът върху вноската трябва във всички случаи да бъде платен,
            а възстановяване може да се извърши само при представяне на такова съдебно решение.
      2)      Директива 69/335, изменена с Директива 85/303, трябва да се тълкува в смисъл, че допуска държава членка да предвиди солидарна
            отговорност на длъжностното лице, съставило или получило акта за увеличаването на дружествения капитал, при условие че това
            длъжностно лице има право да предяви регресен иск срещу дружеството, което получава вноската.
      Подписи
      * Език на производството: италиански.


Решение на Съда от 25 ноември 1971 г. # Béguelin Import Co. срещу S.A.G.L. Import Export. # Искане за преюдициално заключение: Tribunal de commerce de Nice - Франция. # Дело 22-71.


Решение на Съда (втори състав) от 21 юни 1984 г. # Charles Lux срещу Сметна палата на Европейските общности. # Длъжностно лице - Интерес на службата. # Дело 69/83.


Решение на Съда (шести състав) от 16 октомври 2001 г. # Комисия на Европейските общности срещу Португалска република. # Директиви 90/388/ЕИО и 96/19/ЕО. # Дело C-429/99.


title: Решение на Съда (трети състав) от 18 юли 2013 г.#Mark Alemo-Herron и др. срещу Parkwood Leisure Ltd.#Преюдициално запитване, отправено от Supreme Court of the United Kingdom.#Прехвърляне на предприятия — Директива 2001/23/ЕО — Гарантиране на правата на работниците и служителите — Колективен трудов договор, който се прилага спрямо прехвърлителя и спрямо работника и служителя към момента на прехвърлянето.#Дело C‑426/11.

text:
         РЕШЕНИЕ НА СЪДА (трети състав)
      18 юли 2013 година (
            *1
         )
      „Прехвърляне на предприятия — Директива 2001/23/ЕО — Гарантиране на правата на работниците и служителите — Колективен трудов договор, който се прилага спрямо прехвърлителя и спрямо работника и служителя към момента на прехвърлянето“
      По дело C-426/11
      с предмет преюдициално запитване, отправено на основание член 267 ДФЕС от Supreme Court of the United Kingdom (Обединеното кралство) с акт от 10 август 2011 г., постъпил в Съда на 12 август 2011 г., в рамките на производство по дело

         Mark Alemo-Herron и др.

      срещу

         Parkwood Leisure Ltd,

      СЪДЪТ (трети състав),
      състоящ се от: г-жа R. Silva de Lapuerta, изпълняващ функцията на председател на трети състав, г-н K. Lenaerts, г-н G. Arestis, г-н J. Malenovský (докладчик) и г-н D. Šváby, съдии,
      генерален адвокат: г-н P. Cruz Villalón,
      секретар: г-жа L. Hewlett, главен администратор,
      предвид изложеното в писмената фаза на производството и в съдебното заседание от 20 септември 2012 г.,
      като има предвид становищата, представени:

               —

               за г-н M. Alemo-Herron и др., от г-н T. Linden, barrister, и г-жа L. Prince, advocate,

               —

               за Parkwood Leisure Ltd, от г-н A. Lynch, QC,

               —

               за правителството на Обединеното кралство, от г-жа H. Walker, в качеството на представител,

               —

               за Европейската комисия, от г-н G. Rozet и г-н J. Enegren, в качеството на представители,

         след като изслуша заключението на генералния адвокат, представено в съдебното заседание от 19 февруари 2013 г.,
      постанови настоящото

         Решение

               1

               Преюдициалното запитване се отнася до тълкуване на член 3 от Директива 2001/23/ЕО на Съвета от 12 март 2001 година относно сближаването на законодателствата на държавите членки във връзка с гарантирането на правата на работниците и служителите при прехвърляне на предприятия, стопански дейности или части от предприятия или стопански дейности (ОВ L 82, стр. 16; Специално издание на български език, 2007 г., глава 5, том 6, стр. 20).

               2

               Запитването е отправено в рамките на спор между г-н Alemo-Herron и др. и Parkwood Leisure Ltd (наричано по-нататък „Parkwood“) относно прилагането на колективен трудов договор.

         Правна уредба

         Право на Съюза

               3

               Директива 2001/23 кодифицира Директива 77/187/ЕИО на Съвета от 14 февруари 1977 година относно сближаването на законодателствата на държавите членки във връзка с гарантирането на правата на работниците и служителите при прехвърляне на предприятия, стопански дейности или части от предприятия или стопански дейности (OВ L 61, стр. 26), изменена с Директива 98/50/ЕО на Съвета от 29 юни 1998 г. (OВ L 201, стр. 88, наричана по-нататък „Директива 77/187“).

               4

               Член 3, параграфи 1—3 от Директива 2001/23 гласи:
               „1.   Правата и задълженията на прехвърлителя във връзка със съществуващите към датата на прехвърлянето трудови договори или трудови правоотношения се прехвърлят на приобретателя по силата на прехвърлителната сделка.
               Държавите членки могат да приемат разпоредби, съгласно които след датата на прехвърлителната сделка прехвърлителят и приобретателят да бъдат солидарно отговорни за задълженията, възникнали преди датата на прехвърлянето във връзка със съществуващите към датата на прехвърлянето трудови договори или трудови правоотношения.
               2.   Държавите членки могат да приемат подходящи мерки, за да гарантират, че прехвърлителят уведомява приобретателя за всички права и задължения, прехвърляни на приобретателя по силата на настоящия член, доколкото тези права и задължения са известни или е трябвало да бъдат известни на прехвърлителя по времето на прехвърлянето. Неизпълнението на задължението за уведомяване на приобретателя от страна на прехвърлителя, за което и да е право или задължение, не се отразява на прехвърлянето на такова право или задължение, както и на правата на всеки работник и служител срещу приобретателя и/или прехвърлителя по отношение на такова право или задължение.
               3.   След извършване на прехвърлянето, приобретателят продължава да спазва условията на всеки колективен трудов договор по същия начин, както те са били приложими към прехвърлителя по силата на този колективен трудов договор, до датата на прекратяване или изтичане на срока на колективния трудов договор или до датата на влизане в сила или на прилагане на друг колективен трудов договор.
               Държавите членки могат да ограничат периода за спазване на тези условия с уговорката, че периодът не може да бъде по-кратък от една година“.

               5

               Съгласно член 8 от тази директива:
               „Настоящата директива не засяга правото на държавите членки да прилагат или въвеждат законови, подзаконови или административни разпоредби, които са по-благоприятни за работниците, както и да насърчават или допускат колективни трудови договори или споразумения между социалните партньори, които са по-благоприятни за работниците“.

         Правото на Обединеното кралство

               6

               Директива 77/187 е транспонирана в правото на Обединеното кралство с Правилника за прехвърлянето на предприятия (закрилата на заетостта) от 1981 г. [Transfer of Undertakings (Protection of Employment) Regulations 1981, наричан по-нататък „TUPE“].

               7

               Член 5, параграф 2, буква а) от TUPE, с който се транспонира съдържанието на член 3, параграф 2 от Директива 2001/23, предвижда:
               „Всички права, правомощия и задължения на прехвърлителя, които произтичат от договора или са свързани с него, се прехвърлят на приобретателя по силата на настоящия правилник“.

               8

               Съгласно националното право страните имат възможността да включат в текста на договора клауза, предвиждаща, че възнаграждението на работниците и служителите ще се определя периодично от организация — трето лице, като National Joint Council for Local Governement Services (наричана по-нататък „NJC“), на която работодателят не е член, нито е представляван в нея. В съответствие със системата, която урежда отношенията между социалните партньори в Обединеното кралство, се счита, че този вид колективно споразумение не обвързва страните, освен ако те уговорят друго. При това положение клаузите на подобно колективно споразумение могат да породят действие като условия на индивидуалния трудов договор, сключен между работодателя и работника или служителя. Това може да се постигне, какъвто е настоящият случай, чрез включването на клауза в текста на договора, която предвижда, че работниците и служителите имат право да се ползват от условията, договорени между работодателя и синдиката или от друга организация като NJC. След включването на тези клаузи в договора те пораждат действие като договорни клаузи.

         Спорът по главното производство и преюдициалните въпроси

               9

               През 2002 г. един от общинските съвети на Лондон, Lewisham London Borough Council (наричан по-нататък „Lewisham“), прехвърля общинското предприятие за отдих и развлечения на частното предприятие CCL Limited (наричано по-нататък „CCL“), като работниците и служителите в тази служба стават съответно работници и служители на предприятието. През май 2004 г. CCL Limited прехвърля посочената служба на Parkwood, което също е предприятие от частния сектор.

               10

               По времето, когато общинското предприятие за отдих и развлечения е принадлежало на Lewisham, за трудовите договори, сключени между последния и работниците и служителите в това предприятие, са се прилагали условията на труд, договорени в рамките на NJC, организация за колективно трудово договаряне в местния публичен сектор. Обвързването с договорените в рамките на NJC споразумения не следва по силата на закона, а от предвидена в съответния трудов договор клауза, която гласи:
               „Докато трае трудовото правоотношение с [Lewisham], условията на труд се уреждат съгласно колективните трудови договори, периодично сключвани от NJC […], допълнени от споразуменията на местно равнище, сключени от комитетите по договаряне към [Lewisham]“.

               11

               Към момента на прехвърлянето на общинското предприятие за отдих и развлечения на CCL се прилага сключеният в рамките на NJC договор за периода от 1 април 2002 г. до 31 март 2004 г. През май 2004 г. предприятието е прехвърлено на Parkwood.

               12

               Parkwood не участва в NJC и не разполага с никаква възможност за участие в него, тъй като е частно предприятие извън сектора на публичната администрация.

               13

               През юни 2004 г. в рамките на NJC е сключено ново споразумение, което поражда действие с обратна сила, считано от 1 април 2004 г., и се прилага до 31 март 2007 г. Следователно посоченото споразумение е сключено, след като разглежданото предприятие е прехвърлено на Parkwood. Поради това Parkwood счита, че новото споразумение не го обвързва, като уведомява за това работниците и служителите и отказва повишаването на трудовите им възнаграждения, договорено в рамките на NJC за периода от април 2004 г. до март 2007 г.

               14

               Вследствие на отказа на Parkwood да изпълнява споразуменията, сключени в рамките на NJC, работниците и служителите предявят пред Employment Tribunal иск, който е отхвърлен през 2008 г. Те обжалват това решение пред Employment Appeal Tribunal, който уважава жалбата им на 12 януари 2009 г. Parkwood обжалва решението на последния съд пред Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division).

               15

               На 29 януари 2010 г. посоченият съд уважава подадената от Parkwood жалба и потвърждава решението на Employment Tribunal, с което е отхвърлен искът на ищците по главното производство. Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division) приема, че Решение на Съда от 9 март 2006 г. по дело Werhof (C-499/04, Recueil, стр. I-2397), предполага, че член 3, параграф 1 от Директива 77/187 не обвързва приобретателя с никакво колективно споразумение, сключено след прехвърлянето на предприятието.

               16

               Ищците по главното производство подават жалба срещу решението на Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division) пред Supreme Court of the United Kingdom, който решава да постави на Съда няколко въпроса относно тълкуването и действието на Директива 2001/23. Всъщност запитващата юрисдикция счита, че въпросът, на който е отговорил Съдът в Решение по дело Werhof, посочено по-горе, не е идентичен с разглеждания в делото по главното производство.

               17

               В това отношение запитващата юрисдикция твърди, че в германското право, разгледано в Решение по дело Werhof, посочено по-горе, е възприета „статична“ концепция за защитата, дължима на работниците и служителите след прехвърляне на предприятие или дейност. В това право се предвижда, че правилата, определени при колективно договаряне, стават част от трудовия договор само със съдържанието, което имат към момента на прехвърляне на предприятието или дейността, и не се актуализират след прехвърлянето.

               18

               За разлика от това въпросът, който се поставя в делото по главното производство, се състои в това да се определи дали държава членка може да се окаже възпрепятствана да предостави съгласно националното договорно право „динамична“ защита на работниците и служителите при прехвърляне на предприятие или дейност, а именно защита, въз основа на която на приобретателя могат да бъдат противопоставени не само колективните трудови договори, които са в сила към момента на разглежданото прехвърляне, но и тези, които са сключени след това.

               19

               При тези обстоятелства Supreme Court of the United Kingdom решава да спре производството и да постави на Съда следните преюдициални въпроси:

                        „1)

                        Когато работник или служител има договорно право срещу прехвърлителя, какъвто е настоящият случай, да се ползва от условия, договаряни и определяни периодично от трето лице, което е организация за колективно договаряне, и това право е признато в националното право по-скоро като динамично, отколкото като статично по естеството си в отношенията между работника или служителя и работодателя прехвърлител, трябва ли да се счита, че член 3 от Директива 2001/23[…], тълкуван във връзка с Решение на Съда по дело Werhof[, посочено по-горе]:

                                 a)

                                 изисква, в случай на съответно прехвърляне, за което се прилага [тази директива], това право да бъде защитено и противопоставимо на приобретателя;

                           или

                                 б)

                                 позволява, в случай на съответно прехвърляне, за което се прилага [посочената директива], националните съдилища да приемат, че това право е защитено и противопоставимо на приобретателя;

                           или

                                 в)

                                 забранява, в случай на съответно прехвърляне, за което се прилага [същата директива], националните съдилища да приемат, че това право е защитено и противопоставимо на приобретателя?

                        2)

                        Когато държава членка е изпълнила задължението си за транспониране във вътрешното си право на минималните изисквания по член 3 от Директива 2001/23, но възниква въпросът дали мерките за транспониране трябва да се тълкуват като превишаващи тези изисквания по такъв начин, че са облагодетелствани защитените работници и служители чрез предоставянето на динамични договорни права срещу приобретателя, трябва ли да се счита, че съдилищата на държавата членка имат правомощието да прилагат националното право при тълкуването на законодателството за транспониране винаги когато посоченото тълкуване не противоречи на общностното право, или трябва да се възприеме друг подход при тълкуването, и при утвърдителен отговор — какъв подход?

                        3)

                        Като се има предвид, че в настоящия случай работодателят не твърди, че признаването по националното право на динамичното право на работниците и служителите да се ползват от условията, определени при колективно договаряне, би означавало да се накърнят правата на работодателя по член 11 от Европейската конвенция за защита на правата на човека и основните свободи[, подписана в Рим на 4 ноември 1950 г.], има ли националният съд правомощието да прилага поддържаното от служителите тълкуване на [TUPE]?“.

         По преюдициалните въпроси

               20

               Със своите три въпроса, които следва да се разгледат заедно, запитващата юрисдикция иска по същество да се установи дали член 3 от Директива 2001/23 трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска държава членка да предвиди възможност в случай на прехвърляне на предприятие като разглеждания в главното производство да бъдат противопоставими на приобретателя клаузи за динамично препращане към колективните трудови договори, приети и сключени след датата на прехвърлянето.

               21

               В самото начало е необходимо да се отбележи, че в отнасящото се до член 3 от Директива 77/187 Решение по дело Werhof, посочено по-горе, се съдържат няколко елемента, релевантни за делото по-главното производство. Наистина последното се отнася до Директива 2001/23, но посочените елементи са изцяло приложими и за него, тъй като с тази директива се кодифицира Директива 77/187, като релевантните разпоредби на член 3 от всяка от двете директиви са формулирани идентично.

               22

               На първо място, следва да се напомни, че в точка 37 от Решение Werhof, посочено по-горе, Съдът е приел, че член 3, параграф 1 от Директива 77/187 трябва да се тълкува в смисъл, че допуска възможността, когато трудовият договор препраща към колективен трудов договор, обвързващ прехвърлителя, приобретателят, който не е страна по подобен колективен трудов договор, да не бъде обвързан от колективни трудови договори, сключени след този, който е бил в сила към момента на прехвърлянето на предприятието.

               23

               По-нататък, от член 8 от Директива 2001/23 следва, че тази директива не засяга правото на държавите членки да прилагат или въвеждат законови, подзаконови или административни разпоредби, които са по-благоприятни за работниците, както и да насърчават или допускат колективни трудови договори или споразумения между социалните партньори, които са по-благоприятни за работниците.

               24

               Относно делото по главното производство е безспорно, както следва от самия текст на втория поставен въпрос, че клаузите, препращащи към колективните трудови договори, приети и сключени след датата на прехвърлянето на съответното предприятие, предоставят динамични договорни права, които се оказват по-благоприятни за работниците и служителите.

               25

               При това положение Директива 77/187 е насочена не само към запазване на интересите на работниците и служителите при прехвърляне на предприятие, но и към осигуряване на справедливо равновесие между интересите на последните, от една страна, и тези на приобретателя, от друга страна. По-специално в нея се уточнява, че приобретателят трябва да бъде в състояние да направи корекциите и промените, които са необходими, за да продължи своята дейност (вж. в този смисъл Решение по дело Werhof, посочено по-горе, точка 31).

               26

               В това отношение следва да се отбележи, че разглежданото в главното производство прехвърляне, е извършено между, от една страна, публичноправно юридическо лице, и от друга страна, частноправно юридическо лице.

               27

               Доколкото става въпрос за прехвърляне на предприятие от публичния към частния сектор, следва да се приеме, че предвид неизбежните разлики, които съществуват между двата сектора по отношение на условията на труд, продължаването на дейността на приобретателя ще наложи важни корекции и промени.

               28

               Впрочем една клауза за динамично препращане към колективните трудови договори, които са приети и сключени след датата на прехвърлянето на съответното предприятие и чието предназначение е да уредят развитието на условията на труд в публичния сектор, може да ограничи значително свободата на действие, която е необходима на един частен приобретател, за да вземе посочените мерки за корекции и промени.

               29

               При това положение подобна клауза може да засегне справедливото равновесие между интересите на приобретателя в качеството му на работодател, от една страна, и тези на работниците и служителите, от друга страна.

               30

               На второ място, важно е да се отбележи, че съгласно постоянната съдебна практика разпоредбите на Директива 2001/23 трябва да се тълкуват при зачитане на основните права, признати с Хартата на основните права на Европейския съюз (наричана по-нататък „Хартата“) (вж. в този смисъл Решение от 27 септември 2012 г. по дело Cimade и GISTI, C-179/11, точка 42).

               31

               Несъмнено в това отношение запитващата юрисдикция посочва, че в главното производство не се разглежда правото да не се взема участие в сдружаване. Тълкуването на член 3 от Директива 2001/23 обаче трябва във всички случаи да бъде съобразено с член 16 от Хартата, в който е прогласена свобода на стопанската инициатива.

               32

               Това основно право обхваща по-конкретно свободата на договаряне, както следва от разясненията, които дават насоки за тълкуването на Хартата (ОВ C 303, 2007 г., стр. 17) и които съгласно член 6, параграф 1, трета алинея ДЕС и член 52, параграф 7 от Хартата трябва да се вземат предвид при нейното тълкуване (Решение от 22 януари 2013 г. по дело Sky Österreich, C-283/11, точка 42).

               33

               По отношение на член 3 от Директива 2001/23, от него следва, че вследствие на свободата на стопанската инициатива приобретателят трябва да има възможността да изтъкне надлежно своите интереси в процеса на договаряне, в който участва, и да уговаря елементите, които определят развитието на условията на труд на неговите работници и служители, с оглед на бъдещата си икономическа дейност.

               34

               Налага се обаче изводът, че разглежданият в главното производство приобретател няма никаква възможност да участва в съответната организация за колективно договаряне. При тези обстоятелства посоченият приобретател няма възможност нито да изтъкне надлежно своите интереси в процеса на договаряне, нито да уговаря елементите, които определят развитието на условията на труд на неговите работници и служители, с оглед на бъдещата си икономическа дейност.

               35

               При тези обстоятелства свободата на договаряне на посочения приобретател е сериозно ограничена до такава степен, че това ограничение може да засегне самата същност на правото му на свободна стопанска инициатива.

               36

               Все пак член 3 от Директива 2001/23, тълкуван във връзка с член 8 от нея, не може да се тълкува в смисъл, че позволява на държавите членки да приемат мерки, които, при все че са по-благоприятни за работниците и служителите, могат да засегнат самата същност на правото на приобретателя на свободна стопанска инициатива (вж. по аналогия Решение от 6 септември 2012 г., по дело Deutsches Weintor, C-544/10, точки 54 и 58).

               37

               Предвид всичко изложено по-горе на трите поставени въпроса следва да се отговори, че член 3 от Директива 2001/23 трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска държава членка да предвиди възможност в случай на прехвърляне на предприятие да бъдат противопоставими на приобретателя клаузи за динамично препращане към колективните трудови договори, приети и сключени след датата на прехвърлянето, когато последният няма възможност да участва в процеса на договаряне при подобни колективни трудови договори, сключени след прехвърлянето.

         По съдебните разноски

               38

               С оглед на обстоятелството, че за страните по главното производство настоящото дело представлява отклонение от обичайния ход на производството пред запитващата юрисдикция, последната следва да се произнесе по съдебните разноски. Разходите, направени за представяне на становища пред Съда, различни от тези на посочените страни, не подлежат на възстановяване.

               По изложените съображения Съдът (трети състав) реши:

                     Член 3 от Директива 2001/23/ЕО на Съвета от 12 март 2001 година относно сближаването на законодателствата на държавите членки във връзка с гарантирането на правата на работниците и служителите при прехвърляне на предприятия, стопански дейности или части от предприятия или стопански дейности трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска държава членка да предвиди възможност в случай на прехвърляне на предприятие да бъдат противопоставими на приобретателя клаузи за динамично препращане към колективните трудови договори, приети и сключени след датата на прехвърлянето, когато последният няма възможността да участва в процеса на договаряне при подобни колективни трудови договори, сключени след прехвърлянето.

                     Подписи

            (
            *1
         )	Език на производството: английски.


Решение на Съда (шести състав) от 6 март 1997 г. # Maatschap M.J.M. Linthorst, K.G.P. Pouwels en J. Scheren c.s. срещу Inspecteur der Belastingdienst/Ondernemingen Roermond. # Искане за преюдициално заключение: Gerechtshof 's-Hertogenbosch - Нидерландия. # Шеста директива ДДС - Член 9. # Дело C-167/95.


title: Решение на Съда (трети състав) от 19 юли 2012 г.#Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö срещу A Oy.#Преюдициално запитване, отправено от Korkein hallinto-oikeus.#Пряко данъчно облагане — Свобода на установяване — Свободно движение на капитали — Споразумение за ЕИП — Членове 31 и 40 — Директива 2009/133/ЕО — Приложно поле — Замяна на акции между дружество, установено в държава членка, и дружество, установено в трета държава, страна по Споразумението за ЕИП — Отказ да се предостави данъчно предимство — Спогодба за административната взаимопомощ в областта на данъчното облагане.#Дело C‑48/11.

text:
         РЕШЕНИЕ НА СЪДА (трети състав)
      19 юли 2012 година (
            *1
         )
      „Пряко данъчно облагане — Свобода на установяване — Свободно движение на капитали — Споразумение за ЕИП — Членове 31 и 40 — Директива 2009/133/ЕО — Приложно поле — Замяна на акции между дружество, установено в държава членка, и дружество, установено в трета държава, страна по Споразумението за ЕИП — Отказ да се предостави данъчно предимство — Спогодба за административната взаимопомощ в областта на данъчното облагане“
      По дело C‑48/11
      с предмет преюдициално запитване, отправено на основание член 267 ДФЕС от Korkein hallinto-oikeus (Финландия) с акт от 31 януари 2011 г., постъпил в Съда на 2 февруари 2011 г., в рамките на производство по дело

         Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö

      срещу

         A Oy,

      СЪДЪТ (трети състав),
      състоящ се от: г‑н K. Lenaerts, председател на състав, г‑н J. Malenovský, г‑жа R. Silva de Lapuerta, г‑н G. Arestis (докладчик) и г‑н D. Šváby, съдии,
      генерален адвокат: г‑н P. Mengozzi,
      секретар: г‑жа C. Strömholm, администратор,
      предвид изложеното в писмената фаза на производството и в съдебното заседание от 29 февруари 2012 г.,
      като има предвид становищата, представени:

               —

               за A Oy, от M. Ohtonen, asianajaja,

               —

               за финландското правителство, от г‑жа M. Pere, в качеството на представител,

               —

               за португалското правителство, от г‑н L. Fernandes, в качеството на представител,

               —

               за норвежкото правителство, от г‑н K. B. Moen и г‑жа K. Moe Winther, в качеството на представители,

               —

               за Европейската комисия, от г‑н R. Lyal и г‑н I. Koskinen, в качеството на представители,

               —

               за Надзорния орган на ЕАСТ, от г‑н X. Lewis и г‑жа F. Simonetti, в качеството на представители,

         предвид решението, взето след изслушване на генералния адвокат, делото да бъде разгледано без представяне на заключение,
      постанови настоящото

         Решение

               1

               Преюдициалното запитване се отнася до тълкуването на членове 31 и 40 от Споразумението за Европейското икономическо пространство от 2 май 1992 година (ОВ 1994, L 1, стр. 3, наричано по-нататък „Споразумението за ЕИП“).

               2

               Запитването е отправено в рамките на спор между Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö, а именно финландската данъчна администрация, и финландското дружество A Oy (наричано по-нататък „A“) относно сделка за замяна на акции.

         Правна уредба

         Споразумението за ЕИП

               3

               Член 6 от Споразумението за ЕИП предвижда:
               „Без да се засяга бъдещото развитие на съдебната практика, разпоредбите на настоящото споразумение, когато по същество са идентични на съответните правила на Договора за създаване на Европейската икономическа общност, на Договора за създаване на Европейската общност за въглища и стомана и на актовете, приети при прилагане на тези два договора, се тълкуват за целите на въвеждането и прилагането им съгласно съответната съдебна практика на Съда на Европейските общности, предхождаща датата на подписване на настоящото споразумение“. [неофициален превод]

               4

               Член 31 от посоченото споразумение гласи:
               „1.   В рамките на настоящото споразумение прилагането на ограничения относно свободата на установяване на гражданите на някоя от държавите — членки на [Европейската общност,] или от страните от [Европейската асоциация за свободна търговия (ЕАСТ)] на територията на друга от тези държави се забранява. Настоящата разпоредба включва също така и създаването на агенции, клонове или дъщерни дружества от гражданите на някоя от държавите членки [на Европейската общност] или от държава от ЕАСТ, установени на територията на една от тези държави.
               Свободата на установяване включва правото на достъп до дейности, упражнявани от самоосигуряващи се лица, и тяхното извършване, както и образуването и управлението на предприятия, по-специално на дружества по смисъла на член 34, втори параграф, при условията, които са определени от законодателството на страната по установяване за нейните собствени граждани, като се имат предвид разпоредбите на глава 4.
               2.   Специалните разпоредби, приложими по отношение на правото на установяване, се съдържат в приложения VIII—XI“. [неофициален превод]

               5

               Член 40 от посоченото споразумение предвижда:
               „В рамките на настоящото споразумение са забранени ограниченията между договарящите се страни, свързани с движението на капитали, принадлежащи на лица, които пребивават в държавите — членки на [Европейската общност,] или в държавите от ЕАСТ, както и прилагането на дискриминационно отношение въз основа на национална принадлежност, на местоживеене на страните или на място на инвестиране на капиталите. Необходимите разпоредби за прилагането на настоящия член се съдържат в приложение ХII“. [неофициален превод]

         Право на Съюза

               6

               Член 2, буква д) от Директива 2009/133/ЕО на Съвета от 19 октомври 2009 година относно общата система за данъчно облагане, приложима спрямо сливанията, разделянията, отделянията, прехвърлянията на активи и замените на акции по отношение на дружества от различни държави членки, както и при прехвърлянето на седалище на SE или SCE в друга държава членка (ОВ L 310, стр. 34), дефинира замяната на акции по следния начин:
               „[…] операция, при която едно дружество придобива дял в капитала на друго дружество, имащо за резултат получаването на мнозинство от правата на глас в това дружество, или, ако вече притежава такова мнозинство, придобива допълнителен дял, в замяна на издаването на акционерите от последното дружество, в замяна на техните ценни книжа, на ценни книжа, представляващи капитала на първото дружество, и ако е приложимо, заплащане в брой, което не надхвърля 10 % от номиналната стойност, или, при липса на номинална стойност […] — от счетоводната стойност на ценните книжа, предоставени в замяна“.

         Финландското право

               7

               Членове 52 и 52f, параграфи 1 и 2 от Закон 360/1968 за облагането на приходите от стопанска дейност (Laki elinkeinotulon verottamisesta (360/1968), наричан по-нататък „Законът за корпоративното облагане“) гласят:
               „Член 52
               Разпоредбите на членове 52a—52f се прилагат по отношение на сливанията, разделянията, прехвърлянията на активи и замените на акции на местните акционерни дружества. Членове 52a—52е от настоящия закон се прилагат и по отношение на сливанията, разделянията, прехвърлянията на активи и замените на акции и на останалите дружества по член 3 от Закона за данъка върху доходите. За тази цел разпоредбите за акционерните дружества, акциите, капитала и акционерите се прилагат и по отношение на останалите дружества, дяловете на капитала им, капитала им в акции, съответстващ на техния капитал и на този на техните акционери или съдружници. Разпоредбите относно операциите по сливане се прилагат и по отношение на операциите по сливане на икономически сдружения. За тази цел разпоредбите относно акционерните дружества, акциите и акционерите се прилагат и по отношение на частите от капитала на сдруженията, както и на техните акционери и на самите сдружения.
               При съобразяване на посочените по-долу ограничения членове 52a—52f се прилагат и по отношение на сливане, разделяне, прехвърляне на активи или замяна на акции на подлежащите на облагане с корпоративен данък дружества по член 3, буква a) от Директива 90/434/ЕИО на Съвета [от 23 юли 1990 година] относно общата система за данъчно облагане, приложима спрямо сливанията, разделянията, отделянията, прехвърлянията на активи и замените на акции по отношение на дружества от различни държави членки, както и при прехвърлянето на седалище на SE или SCE от една държава членка в друга. Дружеството се счита за установено в дадена държава членка, ако съгласно законодателството ѝ седалището му се намира на нейна територия и ако не се счита за установено извън Европейския съюз на основание на споразумение за избягване на двойното данъчно облагане, сключено между държава членка и трета държава.
               […]
               Член 52f
               „Замяната на акции“ е сделка, при която акционерно дружество придобива част от акциите на друго акционерно дружество, като по този начин притежаваните от него акции представляват повече от половината от правото на глас, произтичащо от всичките притежавани от другото дружество акции, или — в случай че първото акционерно дружество вече притежава акции, представляващи повече от половината от правото на глас — сделка, при която то придобива още акции от второто акционерно дружество, като в замяна предоставя на акционерите на последното новоемитирани или съществуващи акции. Насрещната престация може да включва и сума пари, която обаче не може да надхвърля десет процента от номиналната стойност на прехвърляните като насрещна престация акции или, ако последните нямат номинална стойност — десет процента от съответстващата на прехвърляните акции част от внесения дружествен капитал.
               С оглед на данъчното облагане замяната на акции не се разглежда като прехвърляне на акции. Неизплатената част от разходите за придобиване на прехвърляните при замяна акции се признава за данъчни цели като разход за придобиване на получените акции. За частта от насрещната престация, получена в пари, замяната се разглежда като прехвърляне на акции“.

         Спорът по главното производство и преюдициалният въпрос

               8

               A притежава 4093 от общо 20743 акции от капитала на учреденото съгласно финландското право дружество C Oy (наричано по-нататък „C“), т.е. около 19,7 %. Другият собственик на C, който притежава около 80,3 % от капитала му, е норвежкото дружество B AS (наричано по-нататък „B“). Предмет на сделката, разглеждана в спора по главното производство, е да се извърши замяна на акции по смисъла на член 52f от Закона за корпоративното облагане, с която A, от една страна, да прехвърли на B акциите си от капитала на C и от друга страна, в замяна да получи новоемитирани акции от капитала на B в размер до 6 % от капитала му. В резултат на сделката B би притежавало следователно 100 % от капитала на дружеството C.

               9

               A е отправило запитване до Keskusverolautakunta (Централната данъчна комисия) дали член 52f, по силата на който замяната на акции при определени условия не се счита за облагаема сделка по прехвърляне, е приложим по отношение на разглежданата в главното производство замяна на акции.

               10

               С предварително решение № 55/2008 от 1 октомври 2008 г. посочената комисия приема, че принципите, уредени в член 52f от Закона за корпоративното облагане, следва да се приложат при замяна на акции като предвижданата между A и B. Съгласно решението произтичащите от член 52f от Закона за корпоративното облагане принципи в случая са приложими, поради което замяната не би трябвало да се разглежда като прехвърляне на акции за целите на данъчното облагане на A.

               11

               С жалбата си пред Korkein hallinto-oikeus (Върховен административен съд) Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö иска отмяна на предварителното решение на Централната данъчна комисия.

               12

               Korkein hallinto-oikeus решава да спре производството и да постави на Съда следния преюдициален въпрос:
               „Предвид разпоредбите на членове 31 и 40 от Споразумението за ЕИП следва ли замяна на акции, в рамките на която финландско акционерно дружество прехвърля на норвежко дружество (в правноорганизационната форма на „aksjeselskap“ [АД]) акции на притежавано от него дружество и получава като насрещна престация новоемитирани от норвежкото дружество акции, да се третира като данъчно необлагаема сделка, също както тази замяна на акции би се третирала, ако се извършваше между местни акционерни дружества или дружества, установени в държави — членки на Европейския съюз?“.

         По преюдициалния въпрос

               13

               Най-напред следва да се отбележи, че според запитващата юрисдикция Законът за корпоративното облагане транспонира във вътрешното право Директива 2009/133.

               14

               Съгласно член 1 от посочената директива същата се прилага по отношение на замени на акции само ако в тях участват дружества, установени в две или повече държави членки. Тъй като едно от дружествата, участвали в разглежданата в главното производство замяна на акции, не е установено в държава членка, а именно дружеството B, установено в Норвегия, посочената замяна не попада в приложното поле на Директива 2009/133. При тези условия на поставения от запитващата юрисдикция въпрос следва да се отговори въз основа на разпоредбите от националното данъчно законодателство, преценявани с оглед на разпоредбите на Споразумението за ЕИП.

               15

               По отношение на Споразумението за ЕИП следва да се напомни, че една от неговите основни цели е да се осъществи по възможно най-пълен начин свободното движение на стоки, хора, услуги и капитали в цялото Европейско икономическо пространство (ЕИП), така че изграденият на територията на Съюза вътрешен пазар да обхване и държавите от ЕАСТ. С оглед на това много от клаузите на посоченото споразумение имат за цел да гарантират във възможно най-голяма степен еднаквото му тълкуване в цялото ЕИП (вж. Становище 1/92 от 10 април 1992 г., Recueil, стр. I‑2821). Във връзка с това Съдът трябва да следи разпоредбите на Споразумението за ЕИП, които по същество са идентични на тези на ДФЕС, да се тълкуват еднакво в държавите членки (Решение на Съда от 19 ноември 2009 г. по дело Комисия/Италия, C-540/07, Сборник, стр. I-10983, точка 65 и Решение на Съда от 28 октомври 2010 г. по дело Établissements Rimbaud, C-72/09, Сборник, стр. I-10659, точка 20).

               16

               Освен това следва да се напомни, че съгласно постоянната съдебна практика, макар прякото данъчно облагане да е от компетентността на държавите членки, те трябва да го прилагат при спазване на правото на Съюза (вж. по-конкретно Решение от 7 септември 2004 г. по дело Manninen, С-319/02, Recueil, стр. I-7477, точка 19, Решение от 6 март 2007 г. по дело Meilicke и др., С-292/04, Сборник, стр. I-1835, точка 19, Решение от 24 май 2007 г. по дело Holböck, С-157/05, Сборник, стр. I-4051, точка 21 и Решение по дело ELISA, C-451/05, Сборник, стр. I-8251, посочено по-горе, точка 68). Тази им компетентност не им позволява и да прилагат мерки, които противоречат на свободите на движение, гарантирани от сходните разпоредби на Споразумението за ЕИП (вж. Решение по дело Établissements Rimbaud, посочено по-горе, точка 23).

               17

               Що се отнася до въпроса с оглед на коя от свободите следва да се прецени разглежданото в главното производство законодателство, от установената съдебна практика следва, че за да се определи дали дадено национално законодателство спада към нормите относно свободата на установяване или към тези относно свободното движение на капитали, трябва да се вземе предвид преследваната със съответното законодателство цел (Определение на Съда от 10 май 2007 г. по дело Lasertec, C-492/04, Сборник, стр. I-3775, точка 19 и цитираната съдебна практика).

               18

               В този смисъл националните разпоредби относно участие в капитал, което позволява да се упражнява несъмнено влияние върху решенията на съответното дружество и да се определят неговите действия, попадат в материалния обхват на разпоредбите на ДФЕС, свързани със свободата на установяване (вж. Определение по дело Lasertec, посочено по-горе, точка 20 и цитираната съдебна практика).

               19

               От текста на член 52f от Закона за корпоративното облагане ясно следва, че за да може замяна на акции да не се разглежда като облагаема сделка, получаващото дружество трябва да има или да придобива акции на другото дружество, даващи му право на повече от половината от правото на глас в последното. Такива национални разпоредби, които са приложими по отношение на сделки, предполагащи притежаване или придобиване на контрол на дружество, попадат следователно в приложното поле на свободата на установяване.

               20

               При тези условия на отправения от запитващата юрисдикция въпрос следва да се отговори само с оглед на член 31 от Споразумението за ЕИП.

               21

               В това отношение Съдът вече е приел, че съдържащите се в член 31 от Споразумението за ЕИП норми, забраняващи ограничаването на свободата на установяване, са идентични с тези, уредени в член 49 ДФЕС (вж. Решение от 23 февруари 2006 г. по дело Keller Holding, C-471/04, Recueil, стр. I-2107, точка 49 и Решение от 23 октомври 2008 г. по дело Krankenheim Ruhesitz am Wannsee‑Seniorenheimstatt, C-157/07, Сборник, стр. I-8061, точка 24).

               22

               Освен това следва да се отбележи, че съгласно член 6 от Споразумението за ЕИП, без да се засяга бъдещото развитие на съдебната практика, неговите разпоредби, когато по същество са идентични на съответните правила на Договорите на Съюза, се тълкуват за целите на въвеждането и прилагането им съгласно съответната практика на Съда, предхождаща датата на подписване на споразумението.

               23

               В този смисъл свободата на установяване обхваща за установените в съответствие със законодателството на една държава членка или на трета държава, страна по Споразумението за ЕИП, дружества със седалище съгласно устройствения акт, с централно управление или с основно място на дейност в рамките на Европейския съюз или на трета държава, страна по Споразумението за ЕИП, правото да извършват дейността си в други държави членки или трети държави, страни по Споразумението за ЕИП, посредством дъщерно дружество, клон или представителство (вж. в този смисъл Решение по дело Krankenheim Ruhesitz am Wannsee-Seniorenheimstatt, посочено по-горе, точка 28 и цитираната съдебна практика).

               24

               Освен това Съдът е подчертал, че установяването по смисъла на ДФЕС е много широко понятие, което включва възможност гражданин на Съюза да участва трайно и продължително в икономическия живот на държава членка, различна от държавата по произхода му, и да извлича полза от това, като допринася по този начин за взаимното икономическо и социално обвързване в рамките на Съюза в областта на осъществяваните от самостоятелно заети лица дейности (вж. Решение по дело ELISA, посочено по-горе, точка 63). В този смисъл свободата на установяване цели да гарантира ползването на националния режим в приемащата дъщерното дружество държава, като забранява всякаква, дори минимална дискриминация, основана на мястото на седалището на дружеството майка (вж. Решение от 14 декември 2006 г. по дело Denkavit Internationaal и Denkavit France, C-170/05, Recueil, стр. I-11949, точка 22).

               25

               Съгласно постоянната съдебна практика всички мерки, с които се забранява, възпрепятства или се прави по-непривлекателно упражняването на тази свобода, трябва да се считат за такива ограничения (вж. Решение по дело Krankenheim Ruhesitz am Wannsee-Seniorenheimstatt, посочено по-горе, точка 30).

               26

               Съгласно разглежданото в главното производство национално законодателство при сделка за замяна на акции между дружества прехвърлящото дружество със седалище във Финландия не подлежи на данъчно облагане само в случаите, когато, от една страна, седалището на придобиващото дружество също е във Финландия или е в държава — членка на Съюза, и от друга страна, замяната на акции води до придобиване на мажоритарно участие на придобиващото дружество в придобитото дружество. Ако тези условия не са изпълнени, и по-специално ако, както е в разглеждания в главното производство случай, седалището на придобиващото дружество е установено в трета държава, страна по Споразумението за ЕИП, замяната на акции се третира като данъчно облагаемо прехвърляне на акции.

               27

               Така констатираната разлика в третирането не може да се обясни с обективна разлика в положението. Всъщност в случай като разглеждания в главното производство данъчното третиране на замяна на акции по отношение на местно дружество се определя само от мястото на седалището на придобиващото дружество. Член 31 от Споразумението за ЕИП обаче забранява всяка дискриминация, основана на мястото на седалището на дружествата (вж. в този смисъл Решение на Съда от 26 юни 2008 г. по дело Burda, C-284/06, Сборник, стр. I-4571, точка 77 и цитираната съдебна практика).

               28

               Освен това следва да се подчертае, че в противоречие с твърденията на финландското правителство прилагането на член 31 от Споразумението за ЕИП по отношение на правна уредба като разглежданата в делото по главното производство не води до включване в приложното поле на Директива 2009/133 на дружествата, установени в трета държава, страна по Споразумението за ЕИП. По силата на уредения в член 31 от Споразумението за ЕИП принцип на недопускане на дискриминация държавите членки всъщност са длъжни да прилагат данъчното третиране на замените на акции между местни дружества и по отношение на замените на акции, в които участие вземат и дружества, установени в трета държава, страна по Споразумението за ЕИП.

               29

               Налага се изводът, че разглежданият в главното производство данъчен режим съдържа ограничение на установеното в член 31 от Споразумението за ЕИП право.

               30

               От практиката на Съда следва, че ограничение на свободата на установяване не би могло да бъде допуснато, освен ако е обосновано с императивни съображения от обществен интерес. Освен това в подобна хипотеза е необходимо то да е в състояние да гарантира осъществяването на въпросната цел и да не надхвърля необходимото за постигането ѝ (вж. Решение по дело Krankenheim Ruhesitz am Wannsee-Seniorenheimstatt, посочено по-горе, точка 40).

               31

               Запитващата юрисдикция поставя въпроса дали разглежданото ограничение е оправдано от съображения от общ интерес, свързани с необходимостта да се води борба с данъчните измами и с избягването на плащането на данъци и да се запази ефективността на данъчния контрол.

               32

               Само по себе си обаче обстоятелството, че в рамките на замяна на акции придобиващото дружество е със седалище в трета държава, страна по Споразумението за ЕИП, не би могло да е основание за прилагане на обща презумпция за данъчна измама и не би могло да обоснове мярка, накърняваща упражняването на основна свобода, гарантирана от Споразумението за ЕИП (вж. в този смисъл Решение от 26 септември 2000 г. по дело Комисия/Белгия, C-478/98, Recueil, стр. I-7587, точка 45, Решение от 21 ноември 2002 г. по дело X и Y, C-436/00, Recueil, стр. I-10829, точка 62, Решение от 4 март 2004 г. по дело Комисия/Франция, C-334/02, Recueil, стр. I-2229, точка 27 и Решение от 29 ноември 2011 г. по дело National Grid Indus, C-371/10, Сборник, стр. I-12273, точка 84).

               33

               По отношение на необходимостта от запазване на ефективността на данъчния контрол Съдът е приел, че не трябва да се изключва a priori възможността данъчнозадълженото лице да бъде в състояние да представи необходимите доказателства, въз основа на които данъчните органи на облагащата с данък държава членка да могат да проверят ясно и точно, че то не се опитва да избегне или да заобиколи плащането на данъци (Решение от 18 декември 2007 г. по дело A, C-101/05, Сборник, стр. I-11531, точка 59 и цитираната съдебна практика).

               34

               Посочената съдебната практика относно ограниченията за упражняването на свободите на движение в рамките на Съюза не би могла обаче изцяло да се приложи към свободите, гарантирани от Споразумението за ЕИП, тъй като упражняването на последните се вписва в различен правен контекст (вж. в този смисъл Решение по дело A, посочено по-горе, точка 60 и Решение по дело Établissements Rimbaud, посочено по-горе, точка 40).

               35

               В това отношение следва да се отбележи, че рамката на сътрудничество, установена с Директива 77/799/ЕИО на Съвета от 19 декември 1977 година относно взаимопомощта между компетентните органи на държавите членки в областта на прякото данъчно облагане (ОВ L 336, стр. 15; Специално издание на български език, 2007 г., глава 9, том 1, стр. 21), както и с Директива 2011/16/ЕС на Съвета от 15 февруари 2011 година относно административното сътрудничество в областта на данъчното облагане и за отмяна на Директива 77/799/ЕИО (ОВ L 64, стр. 1), не съществува между компетентните органи на държавите членки и компетентните органи на трета държава, ако последната не е поела задължение за взаимопомощ (вж. в този смисъл Решение по дело Établissements Rimbaud, посочено по-горе, точка 41).

               36

               По специално, що се отнася до държавите, страни по Споразумението за ЕИП, когато правната уредба на дадена държава членка поставя възможността да се ползва данъчно облекчение в зависимост от изпълнението на условия, чието спазване може да бъде проверено само чрез получаване на сведения от компетентните органи на трета държава, страна по Споразумението за ЕИП, по принцип е оправдано тази държава членка да откаже да предостави това предимство, ако се оказва невъзможно сведенията да бъдат получени именно поради липсата на договорно задължение за тази трета страна да предоставя информация (вж. Решение по дело Établissements Rimbaud, посочено по-горе, точка 44).

               37

               Следва да се отбележи, че Република Финландия и Кралство Норвегия са сключили Спогодба 37/1991 за административната взаимопомощ в областта на данъчното облагане, подписана в Копенхаген на 7 декември 1989 г. Макар запитващата юрисдикция да следва да извърши преценката дали посочената спогодба предвижда механизми за обмен на информация, достатъчни, за да позволят на финландските органи да проверят и да контролират дали изискваните от националното им законодателство условия за прилагане на режима на данъчен неутралитет при обмяна на акции като разглежданата в главното производство са изпълнени, трябва да се констатира, че съгласно разясненията, дадени от самото финландско правителство в хода на съдебното заседание, разпоредбите на посочената спогодба предвиждат същия обмен на информация между националните органи като предвидения в разпоредбите на директиви 77/799 и 2011/16.

               38

               При тези условия съответната държава членка не може да обоснове констатираната в точка 27 от настоящото решение разлика в третирането с необходимостта от запазване на ефективността на данъчния контрол (вж. в този смисъл Решение по дело ELISA, посочено по-горе, точки 98—101).

               39

               Въз основа на изложеното по-горе на отправения преюдициален въпрос следва да се отговори, че член 31 от Споразумението за ЕИП не допуска законодателство на държава членка да приравнява замяната на акции между дружество, установено на територията ѝ, и дружество, установено на територията на трета държава, страна по посоченото споразумение, на данъчно облагаемо прехвърляне на акции — при положение че замяната на акции между само местни дружества или дружества, установени в други държави членки, е данъчно необлагаема сделка, — ако между държавата членка и третата държава съществува спогодба за административна взаимопомощ в областта на данъчното облагане, предвиждаща също толкова ефикасен обмен на информация между националните органи като предвидения в разпоредбите на Директиви 77/799 и 2011/16 — обстоятелство, което запитващата юрисдикция следва да провери.

         По съдебните разноски

               40

               С оглед на обстоятелството, че за страните по главното производство настоящото дело представлява отклонение от обичайния ход на производството пред запитващата юрисдикция, последната следва да се произнесе по съдебните разноски. Разходите, направени за представяне на становища пред Съда, различни от тези на посочените страни, не подлежат на възстановяване.

               По изложените съображения Съдът (трети състав) реши:

                     Член 31 от Споразумението за Европейското икономическо пространство от 2 май 1992 година не допуска законодателство на държава членка да приравнява замяната на акции между дружество, установено на територията ѝ, и дружество, установено на територията на трета държава, страна по посоченото споразумение, на данъчно облагаемо прехвърляне на акции — при положение че замяната на акции между само местни дружества или дружества, установени в други държави членки, е данъчно необлагаема сделка, — ако между държавата членка и третата държава съществува спогодба за административна взаимопомощ в областта на данъчното облагане, предвиждаща също толкова ефикасен обмен на информация между националните органи като предвидения в разпоредбите на Директива 77/799/ЕИО на Съвета от 19 декември 1977 година относно взаимопомощта между компетентните органи на държавите членки в областта на прякото данъчно облагане, както и на Директива 2011/16/ЕС на Съвета от 15 февруари 2011 година относно административното сътрудничество в областта на данъчното облагане и за отмяна на Директива 77/799 — обстоятелство, което запитващата юрисдикция следва да провери.

                     Подписи

            (
            *1
         )	Език на производството: фински.


Решение на Съда от 20 октомври 1977 г. # Antonio Giuliani срещу Landesversicherungsanstalt Schwaben. # Искане за преюдициално заключение: Sozialgericht Augsburg - Германия. # Социално осигуряване на работниците-мигранти. # Дело 32-77.


Решение на Съда от 16 юли 1998 г. # Silhouette International Schmied GmbH & Co. KG срещу Hartlauer Handelsgesellschaft mbH. # Искане за преюдициално заключение: Oberster Gerichtshof - Австрия. # Директива 89/104/ЕИО. # Дело C-355/96.


Решение на Съда (шести състав) от 6 декември 2001 г. # Комисия на Европейските общности срещу Френска република. # Дело C-146/00.


Решение на Съда от 21 октомври 1975 г. # Teresa и Silvana Petroni срещу Office national des pensions pour travailleurs salariés (ONPTS), Bruxelles. # Искане за преюдициално заключение: Tribunal du travail de Bruxelles - Белгия. # Дело 24-75.