Sodba Sodišča (tretji senat) z dne 9. oktobra 1984. # Hermann Witte proti Evropskemu parlamentu. # Uradnik. # Zadeva 188/83.


Sodba Sodišča (drugi senat) z dne 21. januarja 1987. # Ferriera Valsabbia SpA proti Komisiji Evropskih skupnosti. # Zadeva 268/84.


title: Sodba Sodišča (četrti senat) z dne 21. februarja 2013.#A Oy.#Predlog za sprejetje predhodne odločbe, ki ga je vložilo Korkein hallinto-oikeus.#Svoboda ustanavljanja – Člen 49 PDEU – Davčna zakonodaja – Združitev matične družbe s sedežem v državi članici s hčerinsko družbo, ki ima sedež v drugi državi članici – Odbitje izgub s strani matične družbe, pri čemer so izgube nastale pri dejavnostih hčerinske družbe – Izključitev za hčerinske družbe nerezidentke.#Zadeva C‑123/11.

text:
               Stranke
               Razlogi za odločitev
               Izrek

            Stranke
            V zadevi C-123/11,
            katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 267 PDEU, naslovljen na Sodišče z odločbo Korkein hallinto-oikeus (Finska) z dne 7. marca 2011, ki je prispela na Sodišče dne 9. marca 2011, v postopku, ki ga je sprožil
            A Oy ,
            SODIŠČE (četrti senat),
            v sestavi L. Bay Larsen, v funkciji predsednika četrtega senata, J.-C. Bonichot (poročevalec), sodnik, C. Toader, A. Prechal, sodnici, in E. Jarašiūnas, sodnik,
            generalna pravobranilka: J. Kokott,
            sodna tajnica: L. Hewlett, glavna administratorka,
            na podlagi pisnega postopka in obravnave z dne 7. junija 2012,
            ob upoštevanju stališč, ki so jih predložili:
            – za A Oy A. Blomqvist, odvetnik,
            – za finsko vlado M. Pere, agentka,
            – za nemško vlado K. Petersen, agentka,
            – za francosko vlado G. de Bergues in J.-S. Pilczer, agenta,
            – za italijansko vlado G. Palmieri, agentka, skupaj z M. Santorom, avvocato dello Stato,
            – za švedsko vlado A. Falk in S. Johannesson, agentki,
            – za vlado Združenega kraljestva C. Murrell, agentka, skupaj s K. Baconom in R. Hillom, barristers,
            – za Evropsko komisijo R. Lyal in I. Koskinen, agenta,
            po predstavitvi sklepnih predlogov generalne pravobranilke na obravnavi 19. julija 2012
            izreka naslednjo
            Sodbo

            Razlogi za odločitev
            1. Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago členov 49 PDEU in 54 PDEU.
            2. Ta predlog je bil vložen v okviru spora, ki ga je sprožila A Oy (v nadaljevanju: A), družba finskega prava, proti odločbi keskusverolautakunta (centralna davčna uprava), na podlagi katere družba A pri združitvi s švedsko hčerinsko družbo ni mogla davčno odbiti izgube te hčerinske družbe.
            Pravni okvir
            Mednarodno pravo
            3. Člen 7(1) konvencije o izogibanju dvojnega obdavčevanja v zvezi z davki od dohodkov in premoženja, sklenjene med nordijskimi državami 23. septembra 1996 v Helsinkih (SopS 26/1997), določa:
            „Dobiček podjetja države pogodbenice se lahko obdavči samo v tej državi, razen če podjetje posluje v drugi državi pogodbenici prek stalne poslovne enote v njej. Če podjetje posluje tako, se lahko dobiček podjetja obdavči v drugi državi, vendar samo toliko dobička, kolikor se ga pripiše tej stalni poslovni enoti“.
            Finsko pravo
            4. Zakon 360/1968 o davku od dohodkov iz poslovne dejavnosti (Laki elinkeinotulon verottamisesta (360/1968)), katerega namen je bil zlasti prenos Direktive Sveta 2009/133/ES z dne 19. oktobra 2009 o skupnem sistemu obdavčitve za združitve, delitve, delne delitve, prenose sredstev in zamenjave kapitalskih deležev družb iz različnih držav članic ter za prenos statutarnega sedeža SE ali SCE med državami članicami (UL 2009, L 310, str. 34), določa pravni okvir za združitve/spojitve družb:
            5. Člen 52a, točka 2, tega zakona določa pojem združitve z naslednjimi izrazi:
            „Združitev pomeni dejanje, s katerim:
            […]
            2. prevzeta družba zaradi svojega prenehanja brez likvidacije prenese vse svoje premoženje, sredstva in obveznosti na prevzemno družbo, ki obdrži vse delnice, ki pomenijo kapital prevzete družbe ali na delniško družbo, ki je lastnica celotne takšne družbe.“
            6. Zakon 1535/1992 o davku od dohodkov (tuloverolaki (1535/1992)) z dne 30. decembra 1992 (v nadaljevanju: zakon o davku od dohodkov) določa sistem obdavčitve izgub v družbah:
            7. Člen 117 tega zakona določa, da se ugotovljena izguba iz poslovne dejavnosti odbije od prihodkov v zvezi s to dejavnostjo v naslednjih letih.
            8. Člen 119(1) in (2) tega zakona določa:
            „Izguba iz poslovne in kmetijske dejavnosti se odbije od poslovnega izida […] v naslednjih desetih letih po letu, v katerem je bil prihodek ustvarjen in če je bil ustvarjen.
            Izgubo iz poslovne dejavnosti je treba razumeti kot znesek izgube, ugotovljen v skladu z [zakonom 360/1968 o davku od dohodkov iz poslovne dejavnosti][…].“
            9. Člen 123(2) tega zakona določa pogoje, pod katerimi lahko prevzemna družba davčno prevzame izgube prevzete družbe:
            „Ob združitvi družb […] ima prevzemna družba pravico, da od obdavčljivih dohodkov odbije izgubo prevzete […] družbe v skladu s členoma 119 in 120, če so imeli prevzemna družba ali delničarji ali imetniki njenih deležev ali družba in delničarji ali imetniki njenih deležev skupaj pred začetkom leta, v katerem je bila ugotovljena izguba, več kot polovico delnic ali deležev prevzete ali razdeljene družbe.“
            Spor o glavni stvari in vprašanji za predhodno odločanje
            10. Družba A je finsko podjetje, ki je specializirano za prodajo pohištva. Družba A ima na Švedskem hčerinsko družbo (v nadaljevanju: B), ki je v celoti v njeni lasti in ki na Švedskem opravlja podobno dejavnost v treh najetih poslovnih prostorih. Družba A na Švedskem nima drugih hčerinskih družb ali podružnic.
            11. Družba B je zaradi poslovnih izgub zaprla tri prodajna mesta, eno decembra 2007, drugi dve pa marca 2008. Družba B ni imela namena nadaljevati poslovnih dejavnosti na Švedskem, vendar je ostala zavezana z dolgoročnima najemnima pogodbama za dva poslovna prostora. Njen primanjkljaj se je v obdobju od 2001 do 2007 zvišal na 44,8 milijona SEK.
            12. Zaradi prenehanja delovanja družbe B se je družba A želela združiti s to hčerinsko družbo. To dejanje bi bilo upravičeno z gospodarskega vidika in bi omogočalo zlasti prenos najemnih pogodb, ki jih je sklenila družba B, na družbo A. Med drugim bi šlo za postopek, ki bi bil transparenten in enostaven za izvedbo, kar bi omogočalo poenostavitev strukture skupine.
            13. Ob koncu tega dejanja bi bila preostala sredstva, obveznosti do virov sredstev in druge obveznosti prenesene na družbo A in matična družba ne bi več imela niti hčerinske družbe niti stalne poslovne enote na Švedskem.
            14. Družba A je pri keskusverolautakunta (glavni davčni odbor) vložila predlog za predhodno odločbo glede vprašanja, ali bi po izvedbi združitve lahko odbila izgube družbe B v skladu s členom 123(2) zakona o davku na dohodek.
            15. S predhodno odločbo z dne 25. marca 2009 je keskusverolautakunta odgovorilo negativno, ker so bile izgube družbe B ugotovljene z uporabo švedske davčne zakonodaje. Ocenilo je, da izgube ne morejo spadati na področje uporabe člena 119 zakona o davku od dohodkov.
            16. Družba A je to odločbo izpodbijala pred Korkein hallinto-oikeus (Vrhovno upravno sodišče), pri čemer se je sklicevala zlasti na svobodo ustanavljanja.
            17. Predložitveno sodišče ugotavlja, da lahko v primeru, ko družba rezidentka prevzame finsko družbo, davčno odbije izgube te družbe pod pogoji, ki so določeni v členih 119 in 123 zakona o davku na dohodek, pod pogojem, da dejanje ni bilo izvedeno z izključnim namenom pridobitve davčne ugodnosti.
            18. To sodišče poudarja, da finski zakon nasprotno ne ureja pogojev, pod katerimi bi bilo mogoče izvesti ta odbitek, kadar ima prevzeta družba sedež v drugi državi članici.
            19. To sodišče se zato sprašuje, ali finska ureditev ne vsebuje omejitve svobode ustanavljanja in če je odgovor pritrdilen, ali se zaradi razlogov splošnega interesa, na katere se sklicujejo finski organi, lahko šteje za utemeljeno, če se nanašajo na potrebo držav članic, da ohranijo enakomerno porazdelitev davčnih pristojnosti in da se zavarujejo pred tveganji dvojnega uveljavljanja izgube in izogibanja davkom.
            20. V teh okoliščinah je Korkein hallinto-oikeus prekinilo odločanje in Sodišču v predhodno odločanje predložilo ti vprašanji:
            1. Ali člena 49 PDEU in 54 PDEU zahtevata, da mora imeti prevzemna družba v okviru svoje obdavčitve možnost odbiti izgube, ki izvirajo iz dejavnosti, ki jo je družba, ki je imela sedež v drugi državi članici in ki se je s prvonavedeno družbo združila, izvajala v tej drugi državi v letih pred združitvijo, če prevzemna družba v državi sedeža prevzete družbe ne ohrani stalne poslovne enote in lahko v skladu z nacionalnimi določbami izgube prevzete družbe odbije le, če je prevzeta družba družba rezidentka ali če so izgube nastale stalni poslovni enoti, ki je v tej državi?
            2. Če je odgovor na prvo vprašanje pritrdilen, ali člena 49 PDEU in 54 PDEU vplivata na odgovor na vprašanje, ali je treba izgubo, ki se odbije, izračunati v skladu z davčnim pravom države sedeža prevzemne družbe ali pa je treba za izgube, ki se odbijejo, šteti izgube, ki so bile ugotovljene v državi sedeža prevzete družbe v skladu s pravom te države?
            Prvo vprašanje
            21. Predložitveno sodišče s prvim vprašanjem v bistvu sprašuje Sodišče, ali člena 49 PDEU in 54 PDEU nasprotujeta temu, da ureditev države članice izključuje, da bi matična družba rezidentka po združitvi s hčerinsko družbo, ki ima sedež v drugi državi članici, imela možnost, da od svojega obdavčljivega dohodka odbije izgube hčerinske družbe iz naslova davčnih let pred združitvijo, torej če nacionalna ureditev dopušča takšno možnost, kadar je združitev izvedena s hčerinsko družbo rezidentko.
            22. Najprej je treba ugotoviti, da Direktiva 2009/133 ne ureja vprašanja prevzema morebitnih izgub prevzete družbe v takšnem položaju.
            23. Poleg tega so nemška, finska in italijanska vlada ter vlada Združenega kraljestva navedle, da se svoboda ustanavljanja ne uporablja v primeru, ki je predmet spora v postopku v glavni stvari, ker je prevzeta družba prenehala s svojo gospodarsko dejavnostjo pred združitvijo in ker je bil edini razlog za takšno prestrukturiranje iskanje davčne ugodnosti, ki bi jo predstavljal odbitek izgub prevzete družbe od obdavčljivega dohodka matične prevzemne družbe.
            24. V tem pogledu je treba najprej spomniti, da čezmejne združitve tako kot druge vrste preoblikovanja družb izhajajo iz potrebe po sodelovanju in konsolidaciji med družbami s sedežem v različnih državah članicah. So poseben način izvrševanja pravice do ustanavljanja, ki je pomemben za pravilno delovanje notranjega trga, in so torej del gospodarskih dejavnosti, v zvezi s katerimi so države članice dolžne spoštovati pravico do ustanavljanja iz člena 49 PDEU (sodba z dne 13. decembra 2005 v zadevi SEVIC Systems, C-411/03, ZOdl., str. I-10805, točka 19).
            25. Zatem je treba ugotoviti, da je v okoliščinah, kakršne so v postopku v glavni stvari, družba A z ustanovitvijo hčerinske družbe B na Švedskem izvajala svobodo ustanavljanja, kar ima za posledico uporabo členov 49 PDEU in 54 PDEU.
            26. Nazadnje, dejstvo, da bi bila edini motiv združitve pridobitev davčne ugodnosti in da bi se zadevni družbi z njeno pomočjo skušali nepošteno izogniti nacionalni zakonodaji, ne more biti samo po sebi takšno, da bi preprečilo uporabo teh določb.
            27. Vprašanje uporabe teh členov se namreč razlikuje od vprašanja, ali sme država članica sprejeti ukrepe, da bi preprečila, da bi se nekateri njeni državljani z uporabo možnosti, ki jih ponuja Pogodba, izognili nacionalni zakonodaji (glej v tem smislu sodbo z dne 9. marca 1999 v zadevi Centros, C-212/97, Recueil, str. I-1459, točka 18).
            28. Ob upoštevanju vseh teh elementov je treba ugotoviti, da se svoboda ustanavljanja uporablja tudi za položaj, kakršen je v postopku v glavni stvari.
            Omejevanje svobode ustanavljanja
            29. Ker se svoboda ustanavljanja uporablja za postopek v glavni stvari, je treba opozoriti, da morajo države članice v skladu z ustaljeno sodno prakso, čeprav je neposredno obdavčenje v njihovi pristojnosti, to pristojnost vendarle izvrševati ob spoštovanju prava Unije (glej zlasti sodbo z dne 13. decembra 2005 v zadevi Marks & Spencer, C-446/03, ZOdl., str. I-10837, točka 29 in navedena sodna praksa).
            30. S pravico do ustanavljanja, ki jo člen 49 PDEU priznava državljanom Unije in zajema družbe, ustanovljene v skladu z zakonodajo države članice in ki imajo statutarni sedež, glavno upravo ali glavno poslovno enoto v Uniji, je povezana pravica opravljati dejavnost v zadevni državi članici prek odvisne družbe, podružnice ali agencije (glej zlasti sodbi z dne 21. septembra 1999 v zadevi Saint-Gobain ZN, C-307/97, Recueil, str. I-6161, točka 35, in z dne 25. februarja 2010 v zadevi X-Holding, C-337/08, ZOdl., str. I-1215, točka 17).
            31. V tem pogledu pomeni možnost, ki jo daje finsko pravo matični družbi rezidentki, da upošteva izgube hčerinske družbe rezidentke, kadar se združi s hčerinsko družbo rezidentko, davčno ugodnost za matično družbo.
            32. Matična družba rezidentka, katere odvisna družba ima sedež v drugi državi članici, je z izključitvijo take ugodnosti ovirana pri izvrševanju svoje pravice do ustanavljanja s tem, da je ustanavljanje v drugi državi članici manj privlačno in da je odvrnjena od ustanavljanja hčerinskih družb.
            33. Da bi bilo tako različno obravnavanje skladno z določbami Pogodbe DEU v zvezi s pravico do ustanavljanja, se mora nanašati na položaje, ki med seboj objektivno niso primerljivi, ali pa mora biti upravičeno z nujnimi razlogi v splošnem interesu (glej po analogiji s prostim gibanjem kapitala sodbo z dne 12. decembra 2006 v zadevi Test Claimants in the FII Group Litigation, C-446/04, ZOdl., str. I-11753, točka 167). Glede tega je iz sodne prakse Sodišča razvidno, da je treba primerljivost položaja v Uniji z nacionalnim položajem preučiti ob upoštevanju cilja zadevnih nacionalnih določb (glej po analogiji sodbo z dne 18. julija 2007 v zadevi Oy AA, C-231/05, ZOdl., str. I-6373, točke od 36 do 38).
            34. V davčnem pravu je rezidentstvo davčnega zavezanca dejavnik, ki lahko upraviči nacionalna pravila, ki vsebujejo različno obravnavanje med davčnimi zavezanci rezidenti in davčnimi zavezanci nerezidenti, vseeno ni vedno tako. Dopustiti državi članici ustanovitve hčerinske družbe, da jo v vseh primerih različno obravnava zgolj zato, ker je sedež družbe v drugi državi članici, bi namreč členu 49 PDEU odvzelo pomen (glej zlasti zgoraj navedeno sodbo Marks & Spencer, točka 37).
            35. V tem pogledu sta objektivno primerljiva na eni strani položaj matične družbe rezidentke, ki se želi združiti s hčerinsko družbo in v tem okviru izkoristiti možnost davčnega odbitka izgub hčerinske družbe, in na drugi strani položaj matične družbe rezidentke, ki želi izvesti enako dejanje s hčerinsko družbo nerezidentko, glede cilja davčne ureditve, kakršna je v postopku v glavni stvari, ki želi matični družbi omogočiti davčno ugodnost, ki jo predstavlja njena možnost davčnega odbitka izgub, nastalih hčerinski družbi.
            36. Vendar sta nemška vlada in vlada Združenega kraljestva navedli, da zavrnitev dopustitve davčnega odbitka izgub ne pomeni omejitve svobode ustanavljanja, saj iz ugotovitev predložitvenega sodišča, ki so navedene v točki 17 te sodbe, izhaja, da bi bila zavrnitev odbitka izgub od obdavčljivega dohodka prevzete družbe prav tako sporna v enakih okoliščinah, kot če bi bila združitev izvedena s hčerinsko družbo rezidentko, ker je edini razlog takšnega dejanja pridobitev davčne ugodnosti.
            37. Predložitveno sodišče mora torej presoditi, ali gre v postopku v glavni stvari za tak primer. V primeru pritrdilnega odgovora družba A namreč ne bi mogla zatrjevati različnega obravnavanja družb rezidentk in družb, ki to niso.
            38. V primeru neobstoja dodatnih pojasnil v odločbi predložitvenega sodišča, se mora Sodišče izreči tudi o vprašanju, ali bi bilo v primeru zavrnitve odbitka izgub iz drugega razloga različno obravnavanje družb nerezidentk utemeljeno zaradi nujnega razloga v splošnem interesu.
            39. Zato je treba preveriti, ali je takšno različno obravnavanje primerno, da zagotovi uresničitev zadevnega cilja, in ne sme presegati tistega, kar je nujno za dosego tega cilja (glej v tem smislu zgoraj navedeno sodbo Marks & Spencer, točka 35).
            Utemeljitev omejevanja
            40. Vlade, ki so predložile svoja stališča pred Sodiščem, menijo, da je različno obravnavanje v postopku v glavni stvari upravičeno zlasti zaradi ohranitve delitve davčne pristojnosti med državami članicami in zaradi omejevanja nevarnosti dvojnega uveljavljanja izgube kot tudi izogibanja davkom.
            41. Najprej je treba glede nujnosti ohranitve porazdelitve davčne pristojnosti med državami članicami ugotoviti, da je z njo mogoče utemeljiti različno obravnavanje, kadar se želi z zadevno ureditvijo preprečiti ravnanje, ki bi lahko ogrozilo pravico države članice, da izvaja davčno pristojnost glede dejavnosti, ki se opravljajo na njenem ozemlju (glej v tem smislu sodbo z dne 29. marca 2007 v zadevi Rewe Zentralfinanz, C-347/04, ZOdl., str. I-2647, točka 42, in zgoraj navedeno sodbo Oy AA, točka 54).
            42. Kljub temu, bi lahko ohranitev delitve davčne pristojnosti med državami članicami povzročila, da bi bilo treba za gospodarske dejavnosti družb s sedežem v eni od teh držav uporabljati samo davčna pravila te države tako glede dobičkov kot tudi izgub (zgoraj navedena sodba Marks & Spencer, točka 45).
            43. Možnost izbire, dana družbam, ali bodo upoštevale svoje izgube v državi članici, v kateri imajo sedež, ali v drugi državi članici, bi namreč lahko občutno ogrozila enakomerno porazdelitev pristojnosti obdavčitve med državami članicami (glej zgoraj navedeno sodbo Oy AA, točka 55), saj bi se davčna osnova v prvi državi spremenila, v drugi pa zmanjšala v višini prenesenih izgub.
            44. Kar zadeva nevarnost dvakratne uporabe izgube je treba upoštevati, da taka nevarnost dejansko obstaja, če ima matična družba s sedežem v drugi državi članici v primeru združitve, kakršna je v postopku v glavni stvari, možnost odbitka izgub prevzete družbe od svojih obdavčljivih dohodkov. Tej nevarnosti se izogne s pravilom, ki izključuje takšno možnost (glej v tem smislu zgoraj navedeno sodbo,Marks & Spencer, točki 47 in 48).
            45. Nazadnje, glede nevarnosti davčnega izogibanja, možnost, da se pri združitvi izgube hčerinske družbe nerezidentke prenesejo na družbo rezidentko, vključuje tveganje, da se tovrstno prestrukturiranje izvede znotraj skupine družb, zato da se izgube upoštevajo v družbah s sedežem v državah članicah, v katerih veljajo najvišje davčne stopnje in v katerih je zato davčna vrednost izgub največja (glej v tem smislu zgoraj navedeno sodbo Marks & Spencer, točka 49).
            46. Glede teh razlogov utemeljitve, upoštevanih skupaj, je treba ugotoviti, da ureditev države članice, ki v primeru združitve, kot je ta v postopku v glavni stvari, izključuje možnost matične družbe s sedežem v državi članici, da od svojih obdavčljivih prihodkov odbije izgubo prevzete hčerinske družbe, s sedežem v drugi državi članici, po eni strani zasleduje legitimne cilje, ki so združljivi s Pogodbo in pomenijo nujne razloge v splošnem interesu, ter je po drugi strani primerna, da zagotovi uresničitev teh ciljev (glej v tem smislu zgoraj navedeno sodbo Marks & Spencer, točka 51).
            47. Vendar je treba preveriti, ali tak sistem ne presega tega, kar je nujno potrebno za dosego teh ciljev (glej v tem smislu zgoraj navedeno sodbo Marks & Spencer, točka 53).
            48. Glede sorazmernosti omejevanja svobode ustanavljanja je treba najprej upoštevati, da dejstvo, da se matični družbi odobri možnost upoštevanja izgub hčerinske družbe nerezidentke pri čezmejnem združevanju ni a priori takšno, da bi matični družbi od enega do drugega leta dovoljevalo prosto izbiro davčnega sistema, ki se uporablja za izgube njenih hčerinskih družb (glej a contrario zgoraj navedeno sodbo X Holding, točka 31).
            49. Drugič, iz sodne prakse Sodišča izhaja, da omejevalni ukrep, ki se obravnava v postopku v glavni stvari, presega tisto, kar je nujno potrebno za dosego bistva zasledovanih ciljev v položaju, v katerem je hčerinska družba nerezidentka z zahtevo za olajšavo izčrpala možnosti, da upošteva izgube, ki obstajajo v državi članici rezidentstva (glej v tem smislu zgoraj navedeno sodbo Marks & Spencer, točka 55). Matična družba mora dokazati, da gre za tak primer (glej v tem smislu zgoraj navedeno sodbo Marks & Spencer, točka 56).
            50. Kar zadeva postopek v glavni stvari iz listin spisa, predloženih Sodišču, jasno izhaja, da švedsko pravo določa možnost, da se pri izračunavanju davčne osnove uveljavljajo izgube davčnega zavezanca za prihodnja davčna obdobja.
            51. Vendar je družba A navedla, da bo družba B likvidirana, ko bo postopek družitve izveden in družba A ne bo več imela niti hčerinske družbe niti stalne poslovne enote na Švedskem. Tako niti ena niti druga od navedenih dveh družb ne bo imela možnosti po združitvi na Švedskem uveljavljati izgub družbe B, ki so v tej državi članici nastale pred tem dejanjem.
            52. Zato te specifične okoliščine ne morejo same po sebi dokazovati neobstoja vsakršne možnosti uveljavljanja izgub, ki obstajajo v državi članici, v kateri je hčerinska družba rezidentka.
            53. Tako več držav članic, ki so sodelovale v postopku nasprotno meni, da še naprej obstaja možnost uveljavljanja izgub družbe B na Švedskem. Nemška vlada je tako navedla, da bi se te izgube lahko odštele od prejemkov, četudi minimalnih, ki bi jih družba B še naprej prejemala na Švedskem. Dodaja, da je ta družba še vedno vključena v najemne pogodbe, ki bi jih bilo mogoče prenesti. Francoska vlada prav tako navaja, da bi švedsko pravo lahko omogočilo družbam uveljavljanje izgub za pretekla obdobja ali za obdavčitev izvedenega povečanja vrednosti aktiv in pasiv prevzete družbe. Italijanska vlada je navedla, da bi imela Švedska pravico oceniti prevzeto premoženje in prevzeti družbi naložiti davek na tako ustvarjen dobiček.
            54. Zato mora nacionalno sodišče ugotoviti, ali je družba A dejansko predložila dokaz, da je družba B izčrpala vse možnosti uveljavljanja izgub, ki obstajajo na Švedskem.
            55. V primeru, da bi predložitveno sodišče ugotovilo, da je bil tak dokaz predložen, bi bilo v nasprotju s členoma 49 PDEU in 54 PDEU izključiti možnost za družbo A, da od svojega obdavčljivega dohodka v državi svojega sedeža odbije izgube svoje hčerinske družbe nerezidentke pri dejanju združitve v postopku v glavni stvari.
            56. Ob upoštevanju predhodno navedenega je treba na prvo postavljeno vprašanje odgovoriti, da člena 49 PDEU in 54 PDEU v okoliščinah tega primera v postopku v glavni stvari ne nasprotujeta nacionalni ureditvi, ki izključuje možnost, da matična družba, ki se združi s hčerinsko družbo, ki ima sedež v drugi državi članici in ki preneha opravljati svojo dejavnost, odbije svoj obdavčljivi dohodek zaradi izgub, ki so tej hčerinski družbi nastale v davčnih obdobjih pred združitvijo, zatorej ta nacionalna ureditev dovoljuje takšno možnost, kadar je združitev izvedena s hčerinsko družbo rezidentko. Vendar je takšna nacionalna ureditev nezdružljiva s pravom Unije, če matični družbi ne daje možnosti dokazati, da je njena hčerinska družba nerezidentka izčrpala možnosti uveljavljanja teh izgub in da ne obstaja možnost, da bi jih bodisi sama bodisi nekdo tretji uveljavljal v državi rezidentstva iz naslova bodočih obdobij.
            Drugo vprašanje
            57. Z drugim vprašanjem za predhodno odločanje predložitveno sodišče poziva Sodišče, naj pojasni, ali bi v primeru, ko bi pravo Unije matični družbi dovoljevalo uveljavljanje izgub hčerinske družbe nerezidentke v okviru združitve, kakršna je v postopku v glavni stvari, te izgube morale biti ugotovljene z uporabo prava države članice, katere rezidentka je matična družba ali z uporabo prava države, katere rezidentka je hčerinska družba.
            58. V tem pogledu je treba najprej ugotoviti, da glede na sedanje stanje prava Unije, svoboda ustanavljanja načeloma ne vključuje določenega zakona za izračun izgub družbe, ki jo je matična družba prevzela v okviru dejanja, kakršno je v postopku v glavni stvari.
            59. Pravo Unije pa ne nasprotuje temu, da so načini izračuna takšne narave, da pomenijo omejitev svobode ustanavljanja. Iz tega izhaja, da načeloma ta izračun ne sme povzročiti neenakega obravnavanja z izračunom, ki bi moral biti izveden v enakem primeru glede številk za prevzem izgub hčerinske družbe rezidentke.
            60. Takšnega vprašanja ni mogoče obravnavati abstraktno in hipotetično, temveč mora biti v tem primeru predmet konkretne analize.
            61. V teh okoliščinah je treba na drugo vprašanje odgovoriti, da pravila izračuna izgub hčerinske družbe nerezidentke za namen prevzema izgub s strani matične družbe rezidentke pri dejanju, kakršno je v postopku v glavni stvari, ne smejo pomeniti neenakega obravnavanja glede na pravila izračuna, ki bi se uporabljala, če bi bila združitev izvedena s hčerinsko družbo rezidentko.
            Stroški
            62. Ker je ta postopek za stranke v postopku v glavni stvari ena od stopenj v postopku pred predložitvenim sodiščem, to odloči o stroških. Stroški, priglašeni za predložitev stališč Sodišču, ki niso stroški omenjenih strank, se ne povrnejo.

            Izrek
            Iz teh razlogov je Sodišče (četrti senat) razsodilo:
            1. Člena 49 PDEU in 54 PDEU v okoliščinah primera v postopku v glavni stvari ne nasprotujeta nacionalni ureditvi, ki izključuje možnost, da matična družba, ki se združi s hčerinsko družbo, ki ima sedež v drugi državi članici in preneha opravljati svojo dejavnost, odbije svoj obdavčljivi dohodek zaradi izgub, ki so tej hčerinski družbi nastale v davčnih obdobjih pred združitvijo, zatorej ta nacionalna ureditev dovoljuje takšno možnost, kadar je združitev izvedena s hčerinsko družbo rezidentko. Vendar je takšna nacionalna ureditev nezdružljiva s pravom Unije, če matični družbi ne daje možnosti dokazati, da je njena hčerinska družba nerezidentka izčrpala možnosti uveljavljanja teh izgub in da ne obstaja možnost, da bi jih bodisi ona sama bodisi nekdo tretji lahko uveljavljal v državi rezidentstva iz naslova bodočih obdobij.
            2. Pravila izračuna izgub hčerinske družbe nerezidentke za namen prevzema izgub s strani matične družbe rezidentke pri dejanju, kakršno je v postopku v glavni stvari, ne smejo pomeniti neenakega obravnavanja glede na pravila izračuna, ki bi se uporabljala, če bi bila združitev izvedena s hčerinsko družbo rezidentko.


title: Sodba Sodišča (četrti senat) z dne 17. januarja 2008. # Lammers & Van Cleeff NV proti Belgische Staat. # Predlog za sprejetje predhodne odločbe: Rechtbank van eerste aanleg te Antwerpen - Belgija. # Svoboda ustanavljanja - Prost pretok kapitala - Davčna zakonodaja - Davek od dohodka pravnih oseb - Obresti, ki jih hčerinska družba izplača kot plačilo posojila matične družbe, ustanovljene v drugi državi članici - Opredelitev obresti kot obdavčljivih dividend - Neopredelitev v primeru obresti, izplačanih družbi rezidentki. # Zadeva C-105/07.

text:
      Zadeva C‑105/07
      Lammers & Van Cleeff NV
      proti
      državi Belgiji
      (Predlog za sprejetje predhodne odločbe, ki ga je vložilo rechtbank van eerste aanleg te Antwerpen)
      „Svoboda ustanavljanja – Prosti pretok kapitala – Davčna zakonodaja – Davek od dohodka pravnih oseb – Obresti, ki jih hčerinska družba izplača kot plačilo posojila matične družbe, ustanovljene v drugi državi članici – Opredelitev obresti kot obdavčljivih dividend – Neopredelitev v primeru obresti, izplačanih družbi rezidentki“
      Sodba Sodišča (četrti senat) z dne 17. januarja 2008
      Povzetek sodbe
      1.     Prosto gibanje oseb – Svoboda ustanavljanja
      (člen 43 ES)
      2.     Prosto gibanje oseb – Svoboda ustanavljanja – Davčna zakonodaja – Davek od dohodka pravnih oseb
      (člena 43 ES in 48 ES)
      1.     Sama okoliščina, da družba rezidentka prejme posojilo od povezane družbe s sedežem v drugi državi članici, ne ustvarja splošne
         domneve zlorabe in ne upravičuje ukrepa, ki škoduje izvajanju temeljne svobode, ki jo zagotavlja Pogodba. Nasprotno, nacionalni
         ukrep, ki omejuje svobodo ustanavljanja, je lahko upravičen zaradi boja proti zlorabam, če je posebej namenjen povsem umetnim
         konstruktom brez gospodarske resničnosti, katerih cilj je izogibanje zakonodaji zadevne države članice, zlasti pa to, da se
         obide davek na dobiček, ustvarjen z opravljanjem dejavnosti na nacionalnem ozemlju, ki ga je po navadi treba plačati.

      (Glej točke od 26 do 28.)
      2.     Člena 43 ES in 48 ES nasprotujeta nacionalni zakonodaji, na podlagi katere so obresti, ki jih družba, ki je rezidentka države
         članice, izplača upravitelju družbe, ki je družba, ustanovljena v drugi državi članici, opredeljene kot dividende in so zato
         obdavčljive, če na začetku davčnega obdobja skupni znesek obrestovanih predujmov presega prosti kapital, povečan za obdavčene
         rezerve, medtem ko v istih okoliščinah obresti, izplačane upravitelju družbe, ki je družba, ustanovljena v isti državi članici,
         niso opredeljene kot dividende in zato niso obdavčljive.

      Tako različno obravnavanje družb rezidentk glede na kraj, v katerem ima njihova matična družba, ki jim je dala posojilo, sedež,
         namreč pomeni omejevanje svobode ustanavljanja, ker povzroči, da postane izvajanje te svobode ustanavljanja za družbe s sedežem
         v drugih državah članicah manj privlačno in bi zato te družbe lahko opustile upravljanje družbe v državi članici, ki je sprejela
         ta ukrep, ter tudi opustile pridobitev, ustanovitev ali ohranitev hčerinske družbe v tej državi članici.

      Čeprav je cilj omejitve, kot je omejitev, ki je določena v navedeni zakonodaji, boj proti zlorabam, ta v vsakem primeru presega
         tisto, kar je nujno potrebno za dosego tega cilja, ker prav tako vpliva na položaje, v katerih zadevne transakcije ni mogoče
         šteti za povsem umetni konstrukt. Čeprav so obresti, izplačane družbam nerezidentkam, opredeljene kot dividende, če presežejo
         tako mejo, ne more biti izključeno, da se ta opredelitev uporablja tudi za obresti, nakazane kot plačilo posojila, danega
         v okoliščinah svobodne konkurence.

      (Glej točke 23, od 32 do 34 in izrek.)
SODBA SODIŠČA (četrti senat)
      z dne 17. januarja 2008(*)

      „Svoboda ustanavljanja – Prosti pretok kapitala – Davčna zakonodaja – Davek od dohodka pravnih oseb – Obresti, ki jih hčerinska družba izplača kot plačilo posojila matične družbe, ustanovljene v drugi državi članici – Opredelitev obresti kot obdavčljivih dividend – Neopredelitev v primeru obresti, izplačanih družbi rezidentki“
      V zadevi C-105/07,
      katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 234 ES, ki ga je vložilo rechtbank van eerste aanleg
         te Antwerpen (Belgija) z odločbo z dne 17. januarja 2007, ki je prispela na Sodišče 22. februarja 2007, v postopku

      Lammers & Van Cleeff NV
      proti
      državi Belgiji,

      SODIŠČE (četrti senat),
      v sestavi K. Lenaerts, predsednik senata, G. Arestis (poročevalec), sodnik, R. Silva de Lapuerta, sodnica, J. Malenovský in
         T. von Danwitz, sodnika,

      generalna pravobranilka: J. Kokott,
      sodni tajnik: R. Grass,
      na podlagi pisnega postopka,
      ob upoštevanju stališč, ki so jih predložili:
      –       za Lammers & Van Cleeff NV D. Merckx, odvetnik,
      –       za Komisijo Evropskih skupnosti R. Lyal in A. Weimar, zastopnika,
      na podlagi sklepa, sprejetega po opredelitvi generalne pravobranilke, da bo v zadevi razsojeno brez sklepnih predlogov
      izreka naslednjo
      Sodbo
      1       Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago členov 12 ES, 43 ES, 46 ES, 48 ES, 56 ES in 58 ES.
      2       Ta predlog je bil vložen v okviru spora med družbo Lammers & Van Cleeff NV s sedežem v Belgiji (v nadaljevanju: belgijska
         hčerinska družba) in državo Belgijo glede odmere davka od dohodka pravnih oseb za davčni leti 1996 in 1997.

       Pravni okvir
      3       Člen 18, prvi odstavek, točka 3, zakonika o dohodnini iz leta 1992, ki je bil potrjen s kraljevo uredbo z dne 10. aprila 1992
         (Moniteur belge z dne 30. julija 1992, str. 17120), je v različici, ki je veljala v času spora v glavni stvari, določal:

      „Dividende obsegajo:
      […]
      3º       obresti na predujme, če so prekoračene naslednje meje in v višini vsake prekoračitve:
      –       bodisi meja, določena v členu 55,
      –       bodisi če skupna višina obrestovanih predujmov na začetku davčnega obdobja presega prosti kapital, povečan za obdavčene rezerve.“
      4       Člen 18, drugi odstavek, ZD iz leta 1992 je določal:
      „Predujem je vsaka evidentirana ali neevidentirana terjatev, ki jo ima upravitelj kapitalske družbe do te družbe ali družbenik
         osebne družbe do te družbe, ter vsaka terjatev, ki jo ima njegov zakonec ali njuni otroci do teh družb, če je upravitelj družbe,
         družbenik ali zakonec upravičen do njihovih dohodkov na podlagi zakona, razen v primeru:

      1º      obveznic, ki se izdajo na podlagi javnega poziva k nakupu in vplačilu vrednostnih papirjev;
      2º       terjatev do zadrug, ki jih priznava nacionalni svet za sodelovanje;
      3º      terjatev, ki jih imajo upravitelji družbe ali družbeniki, ki so družbe iz člena 179.“
      5       Člen 179 ZD iz leta 1992 je določal:
      „Davčni zavezanci so družbe, družbe rezidentke ter od 1. januarja 1995 hranilnice lokalnih skupnosti iz člena 124 novega zakona
         o lokalnih skupnostih.“

      6       Člen 55 ZD iz leta 1992 med drugim določa, da se obresti na obveznosti, predujme, terjatve, pologe in na druga posojila upoštevajo
         kot poslovni stroški zgolj, če ne presegajo višine, ki ustreza tržni obrestni meri, ob upoštevanju posebnih elementov ocene
         tveganja, povezanega s transakcijo, zlasti pa finančnega položaja dolžnika in časa posojila.

       Spor v glavni stvari in vprašanje za predhodno odločanje
      7       Belgijska hčerinska družba je bila ustanovljena 25. julija 1991. Na ta datum in v skladu z veljavnimi zakonodajnimi določbami
         so bili imenovani trije člani uprave družbe, in sicer dva delničarja belgijske podružnice ter matična družba Lammers & Van
         Cleeff BV, ustanovljena na Nizozemskem.

      8       Na podlagi terjatve matične družbe Lammers & Van Cleeff BV do belgijske hčerinske družbe ji je slednja izplačala obresti.
         V skladu s členom 18, prvi odstavek, točka 3, druga alinea, ZD iz leta 1992 je belgijska davčna uprava te obresti delno štela
         za dividende in jih kot take obdavčila.

      9       Belgijska hčerinska družba je nato zoper zadevne obdavčitve vložila pritožbo pri direktorju za neposredne davke v Antwerpnu
         II. Ta je z odločbo z dne 17. junija 2002 sporne obdavčitve ohranil. Belgijska hčerinska družba je 16. septembra 2002 vložila
         pravno sredstvo pri rechtbank van eerste aanleg te Antwerpen, s katerim je zahtevala razveljavitev te odločbe.

      10     V svoji predložitveni odločbi to sodišče poudarja, da iz člena 18, drugi odstavek, točka 3, ZD iz leta 1992 izhaja, da obresti
         niso opredeljene kot dividende in zato niso obdavčljive, če se izplačajo članu uprave družbe, ki je belgijska družba, medtem
         ko so te obresti opredeljene kot dividende in so zato obdavčljive, če se izplačajo članu uprave družbe, ki je tuja družba.

      11     V teh okoliščinah je rechtbank van eerste aanleg te Antwerpen prekinilo odločanje in Sodišču v predhodno odločanje predložilo
         to vprašanje:

      „Ali členi 12 [ES], 43 [ES], 46 [ES], 48 [ES], 56 [ES] in 58 ES nasprotujejo nacionalni belgijski zakonodajni ureditvi iz
         določb člena 18 [prvi odstavek], točka 3, in [drugi odstavek], točka 3, [ZD iz leta 1992], kot so se uporabljale v času dejanskega
         stanja in na podlagi katerih obresti niso bile opredeljene kot dividende in zato niso bile obdavčljive, če so bile izplačane
         članu uprave družbe, ki je bil belgijska družba, medtem ko so bile te obresti v istih okoliščinah opredeljene kot dividende
         in so bile zato obdavčljive, če so bile nakazane članu uprave družbe, ki je bil tuja družba?“

       Vprašanje za predhodno odločanje
      12     Uvodoma je treba opozoriti, da čeprav sodi neposredno obdavčenje v pristojnost držav članic, morajo te glede na ustaljeno
         sodno prakso to pristojnost vseeno izvrševati ob spoštovanju prava Skupnosti in se vzdržati vsakršne diskriminacije, ki temelji
         na državljanstvu (glej zlasti sodbe z dne 8. marca 2001 v zadevi Metallgesellschaft in drugi, C-397/98 in C-410/98, Recueil,
         str. I-1727, točka 37; z dne 12. decembra 2002 v zadevi Lankhorst-Hohorst, C-324/00, Recueil, str. I-1779, točka 26, ter z
         dne 13. marca 2007 v zadevi Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, C-524/04, ZOdl., str. I-2107, točka 25).

      13     Predložitveno sodišče se v svojem vprašanju za predhodno odločanje sklicuje na člene 12 ES, 43 ES, 46 ES, 48 ES, 56 ES in
         58 ES.

      14     V zvezi s tem je treba poudariti, da iz sodne prakse Sodišča izhaja, da se člen 12 ES, ki določa splošno načelo prepovedi
         vsakršne diskriminacije glede na državljanstvo, samostojno uporablja le v primerih, ki jih ureja pravo Skupnosti, za katere
         pa Pogodba ES ne določa posebnih pravil prepovedi diskriminacije. Pogodba v členih 43 ES in 56 ES med drugim določa taka posebna
         pravila na področju svobode ustanavljanja in prostega pretoka kapitala (glej zlasti zgoraj navedeno sodbo Metallgesellschaft
         in drugi, točki 38 in 39, ter sodbo z dne 11. oktobra 2007 v zadevi Hollmann, C-443/06, še neobjavljena v ZOdl., točki 28
         in 29).

      15     V delu, v katerem predložitveno sodišče sprašuje Sodišče o razlagi tako člena 43 ES, ki se nanaša na svobodo ustanavljanja,
         kot člena 56 ES, ki se nanaša na prost pretok kapitala, je treba ugotoviti, ali je lahko v obsegu te svobode taka zakonodaja
         države članice, kot je zakonodaja v postopku v glavni stvari, ki določa, da se obresti obdavčijo kot dividende družbe rezidentke
         zgolj, če se izplačajo upravitelju družbe ali družbeniku, ki ima značilnosti družbe nerezidentke.

      16     Iz spisa v obravnavanem primeru izhaja, da so bile obresti, ki jih je nakazala belgijska hčerinska družba, opredeljene kot
         dividende, ker se nanašajo na posojilo matične družbe nerezidentke, ki je upraviteljica te hčerinske družbe.

      17     Zato je obravnavano ureditev treba najprej preizkusiti z zornega kota določb Pogodbe glede svobode ustanavljanja.
      18     Svoboda ustanavljanja, ki jo člen 43 ES priznava državljanom Skupnosti in ki zajema pravico, da začnejo in opravljajo dejavnost
         kot samozaposlene osebe, pravico do ustanovitve in upravljanja podjetij pod enakimi pogoji, kot jih za svoje državljane določa
         zakonodaja države članice, v kateri se taka ustanovitev izvede, zajema v skladu s členom 48 ES za družbe, ustanovljene v skladu
         z zakonodajo posamezne države članice, ki imajo registriran sedež, glavno upravo ali glavni kraj poslovanja v Skupnosti, pravico
         opravljanja dejavnosti v zadevni državi članici prek hčerinske družbe, podružnice ali agencije (glej zlasti sodbi z dne 21. septembra
         1999 v zadevi Saint-Gobain ZN, C-307/97, Recueil, str. I-6161, točka 35, in z dne 12. septembra 2006 v zadevi Cadbury Schweppes
         in Cadbury Schweppes Overseas, C-196/04, ZOdl., str. I-7995, točka 41, ter zgoraj navedeno sodbo Test Claimants in the Thin
         Cap Group Litigation, točka 36).

      19     Glede družb je treba navesti, da njihov sedež v smislu člena 48 ES, tako kot državljanstvo pri fizičnih osebah, omogoča, da
         se določi njihova povezanost s pravnim redom države. Če bi se priznalo, da lahko država članica, v kateri je hčerinska družba
         ustanovljena, svobodno uporablja različno obravnavanje za to hčerinsko družbo zgolj zato, ker je sedež njene matične družbe
         v drugi državi članici, bi člen 43 ES s tem izgubil pomen (v tem smislu glej sodbo z dne 13. julija 1993 v zadevi Commerzbank,
         C-330/91, Recueil, str. I-4017, točka 13, ter zgoraj navedeni sodbi Metallgesellschaft in drugi, točka 42, ter Test Claimants
         in the Thin Cap Group Litigation, točka 37). Cilj svobode ustanavljanja je tako, da se v državi članici sprejema zagotovi
         nacionalno obravnavanje s prepovedjo kakršnekoli diskriminacije na podlagi kraja sedeža družb (v tem smislu glej zgoraj navedeni
         sodbi Saint-Gobain ZN, točka 35, in Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, točka 37).

      20     V obravnavanem primeru je treba poudariti, da nacionalna zakonodaja, obravnavana v postopku v glavni stvari, glede obresti,
         ki jih družba rezidentka na podlagi terjatve izplača upravitelju družbe, ki je družba, povzroča različno obravnavanje slednje
         glede na to, ali ima sedež v Belgiji ali ne.

      21     Iz navedene zakonodaje namreč izhaja, da obresti, ki jih družba izplača upravitelju, ki je družba rezidentka, niso opredeljene
         kot dividende in zato niso obdavčljive, tudi če presegajo eno od meja iz člena 18, prvi odstavek, točka 3, ZD iz leta 1992.
         V nasprotju s tem pa so kot dividende opredeljene obresti, ki jih družba izplača upravitelju, ki je družba nerezidentka, in
         ki presežejo te meje, ter so zato obdavčljive. Družbe, ki jih upravlja družba nerezidentka, so tako obravnavane manj ugodno
         kot družbe, ki jih upravlja družba rezidentka.

      22     Taka zakonodaja tudi za skupine družb, pri katerih matična družba opravlja naloge upravljanja ene svojih hčerinskih družb,
         povzroča različno obravnavanje hčerinskih družb rezidentk glede na to, ali ima njihova matična družba sedež v Belgiji ali
         ne, kar povzroča, da so hčerinske družbe matične družbe nerezidentke manj ugodno obravnavane kot hčerinske družbe matične
         družbe rezidentke.

      23     Poudariti je torej treba, da različno obravnavanje družb rezidentk glede na kraj, v katerem ima njihova matična družba, ki
         jim je dala posojilo, sedež, pomeni omejevanje svobode ustanavljanja, ker povzroči, da postane izvajanje te svobode ustanavljanja
         za družbe s sedežem v drugih državah članicah manj privlačno in bi zato te družbe lahko opustile upravljanje družbe v državi
         članici, ki je sprejela ta ukrep, ter tudi opustile pridobitev, ustanovitev ali ohranitev hčerinske družbe v tej državi članici
         (v tem smislu glej zgoraj navedeni sodbi Lankhorst-Hohorst, točka 32, in Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation,
         točka 61, in sodbo z dne 18. julija 2007 v zadevi Oy AA, C-231/05, še neobjavljena v ZOdl., točka 39).

      24     Sledi, da različno obravnavanje družb rezidentk glede na kraj ustanovitve družbe upraviteljice v okviru nacionalne zakonodaje,
         kot je nacionalna zakonodaja v postopku v glavni stvari, pomeni omejitev svobode ustanavljanja, ki je načeloma prepovedano
         s členoma 43 ES in 48 ES.

      25     Taka omejitev je dopustna samo, če zasleduje legitimen cilj, ki je v skladu s Pogodbo, in jo upravičujejo nujni razlogi v
         splošnem interesu. V takem primeru mora biti tudi primerna za zagotavljanje uresničitve zadevnega cilja in ne sme presegati
         tega, kar je nujno potrebno za dosego tega cilja (glej zlasti sodbo z dne 13. decembra 2005 v zadevi Marks & Spencer, C-446/03,
         ZOdl., str. I-10837, točka 35, ter zgoraj navedeno sodbo Cadbury Schweppes et Cadbury Schweppes Overseas, točka 47).

      26     V zvezi s tem je treba opozoriti, da je v skladu z ustaljeno sodno prakso nacionalni ukrep, ki omejuje svobodo ustanavljanja,
         lahko upravičen, če je posebej namenjen povsem umetnim konstruktom, katerih cilj je izogibanje zakonodaji zadevne države članice
         (zgoraj navedena sodba Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, točka 72 in navedena sodna praksa).

      27     Sama okoliščina, da družba rezidentka prejme posojilo od povezane družbe s sedežem v drugi državi članici, ne ustvarja splošne
         domneve zlorabe in ne upravičuje ukrepa, ki škoduje izvajanju temeljne svobode, ki jo zagotavlja Pogodba (zgoraj navedena
         sodba Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, točka 73 in navedena sodna praksa).

      28     Da bi se omejevanje svobode ustanavljanja lahko upravičilo zaradi boja proti zlorabam, mora biti poseben namen takega omejevanja
         oviranje ravnanj, ki ustvarjajo povsem umetne konstrukte brez gospodarske resničnosti, da se obide davek na dobiček, ustvarjen
         z opravljanjem dejavnosti na nacionalnem ozemlju, ki ga je ponavadi treba plačati (zgoraj navedena sodba Test Claimants in
         the Thin Cap Group Litigation, točka 74 in navedena sodna praksa).

      29     Sodišče je v točki 80 zgoraj navedene sodbe Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation razsodilo, da zakonodajo države
         članice lahko upravičuje boj proti zlorabam, kadar zakonodaja določa, da se obresti, ki jih hčerinska družba rezidentka plača
         matični družbi nerezidentki, opredelijo kot razdeljeni dobiček, samo če presegajo in v tistem delu, v katerem presegajo to,
         za kar bi se ti družbi dogovorili v okoliščinah svobodne konkurence, to je pod poslovnimi pogoji, o katerih bi taki družbi
         lahko soglašali, tudi če ne bi bili iz iste skupine družb.

      30     Okoliščina, da je družbi rezidentki dala posojilo družba nerezidentka pod pogoji, ki ne ustrezajo tistemu, za kar bi se zadevni
         družbi dogovorili v okoliščinah svobodne konkurence, za državo članico, v kateri je družba posojilojemalka rezidentka, namreč
         pomeni dokaz, ki je objektiven in ga lahko preverijo tretje osebe, o tem, ali je zadevna transakcija v celoti ali delno povsem
         umeten konstrukt, katerega bistveni cilj je obid davčne zakonodaje te države članice. Glede tega je pomembno, ali posojilo,
         če med zadevnima družbama ne bi bilo posebnega razmerja, ne bi bilo dano ali bi bilo dano v drugačnem znesku ali po drugačni
         obrestni meri (zgoraj navedena sodba Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, točka 81).

      31     V obravnavanem primeru iz predložitvene odločbe izhaja, da so bile obresti, ki jih je belgijska hčerinska družba izplačala
         kot plačilo za posojilo, ki ji ga je dala družba nerezidentka, ki je članica njene uprave, opredeljene kot dividende, ker
         je bila meja iz člena 18, prvi odstavek, točka 3, druga alinea, ZD iz leta 1992 prekoračena, saj je na začetku davčnega obdobja
         skupni znesek obrestovanih predujmov presegal prosti kapital, povečan za obdavčene rezerve.

      32     Ugotoviti je treba, da čeprav je cilj take omejitve boj proti zlorabam, ta v vsakem primeru presega tisto, kar je nujno potrebno
         za dosego tega cilja.

      33     Kot je poudarila Komisija Evropskih skupnosti v svojih pripombah, meja iz člena 18, prvi odstavek, točka 3, druga alinea,
         ZD iz leta 1992 namreč prav tako vpliva na situacije, v katerih zadevne transakcije ni mogoče šteti za povsem umetni konstrukt.
         Čeprav so obresti, izplačane družbam nerezidentkam, opredeljene kot dividende, če presežejo tako mejo, ne more biti izključeno,
         da se ta opredelitev uporablja tudi za obresti, nakazane kot plačilo posojila, danega v okoliščinah svobodne konkurence.

      34     Zato je na vprašanje za predhodno odločanje treba odgovoriti, da je treba člena 43 ES in 48 ES razlagati tako, da nasprotujeta
         nacionalni zakonodaji, kot je nacionalna zakonodaja v postopku v glavni stvari, na podlagi katere so obresti, ki jih družba,
         ki je rezidentka države članice, izplača upravitelju družbe, ki je družba, ustanovljena v drugi državi članici, opredeljene
         kot dividende in so zato obdavčljive, če na začetku davčnega obdobja skupni znesek obrestovanih predujmov presega prosti kapital,
         povečan za obdavčene rezerve, medtem ko v istih okoliščinah obresti, izplačane upravitelju družbe, ki je družba, ustanovljena
         v isti državi članici, niso opredeljene kot dividende in zato niso obdavčljive.

      35     Ker določbe Pogodbe glede svobode ustanavljanja nasprotujejo nacionalni zakonodaji, kot je nacionalna zakonodaja iz postopka
         v glavni stvari, ni treba obravnavati, ali ji nasprotujejo tudi določbe Pogodbe glede prostega pretoka kapitala.

       Stroški
      36     Ker je postopek za stranki v postopku v glavni stvari ena od stopenj v postopku pred predložitvenim sodiščem, to odloči o
         stroških. Stroški, priglašeni za predložitev stališč Sodišču, ki niso stroški omenjenih strank, se ne povrnejo.

      Iz teh razlogov je Sodišče (četrti senat) razsodilo:
      Člena 43 ES in 48 ES nasprotujeta nacionalni zakonodaji, kot je nacionalna zakonodaja v postopku v glavni stvari, na podlagi
            katere so obresti, ki jih družba, ki je rezidentka države članice, izplača upravitelju družbe, ki je družba, ustanovljena
            v drugi državi članici, opredeljene kot dividende in so zato obdavčljive, če na začetku davčnega obdobja skupni znesek obrestovanih
            predujmov presega prosti kapital, povečan za obdavčene rezerve, medtem ko v istih okoliščinah obresti, izplačane upravitelju
            družbe, ki je družba, ustanovljena v isti državi članici, niso opredeljene kot dividende in zato niso obdavčljive.
      Podpisi
      * Jezik postopka: nizozemščina.


title: Sodba Splošnega sodišča (tretji senat) z dne 16. decembra 2010. # Fidelio KG proti Uradu za usklajevanje na notranjem trgu (znamke in modeli) (UUNT). # Znamka Skupnosti - Prijava besedne znamke Skupnosti Hallux - Absolutni razlog za zavrnitev - Člen 7(1)(c) Uredbe (ES) št. 40/94 [postal člen 7(1)(c) Uredbe (ES) št. 207/2009]. # Zadeva T-286/08.

text:
      Zadeva T-286/08
      Fidelio KG
      proti
      Uradu za usklajevanje na notranjem trgu (znamke in modeli) (UUNT)
      „Znamka Skupnosti – Prijava besedne znamke Skupnosti Hallux – Absolutni razlog za zavrnitev – Člen 7(1)(c) Uredbe (ES) št. 40/94 (postal člen 7(1)(c) Uredbe (ES) št. 207/2009)“
      Povzetek sodbe
      1.      Znamka Skupnosti – Opredelitev in pridobitev znamke Skupnosti – Zahteva za registracijo znaka za vse proizvode iz iste kategorije
            – Presoja opisnosti znaka, ki se nanaša na vse proizvode
      (Uredba Sveta št.  40/94, člen 7(1)(c))
      2.      Znamka Skupnosti – Opredelitev in pridobitev znamke Skupnosti – Absolutni razlogi za zavrnitev – Znamke, ki jih sestavljajo
            izključno znaki ali podatki, ki lahko označujejo lastnosti blaga
      (Uredba Sveta št. 40/94, člen 7(1)(c))
      1.      Kadar se zahteva registracija znaka kot znamke Skupnosti brez razlikovanja za celo kategorijo proizvodov in je znak opisen
         samo za del proizvodov iz te kategorije, razlog za zavrnitev iz člena 7(1)(c) Uredbe št. 40/94 o znamki Skupnosti vseeno nasprotuje
         registraciji tega znaka za celo zadevno kategorijo.

      (Glej točko 37.)
      2.      Besedni znak Hallux, za katerega se zahteva registracija za „ortopedske pripomočke“ in „obutev“ iz razredov 10 oziroma 25
         Nicejskega aranžmaja, z vidika upoštevne javnosti opisuje proizvode iz zahteve za znamko Skupnosti v smislu člena 7(1)(c)
         Uredbe št. 40/94 o znamki Skupnosti.

      Kar zadeva ortopedske pripomočke, upoštevno javnost sestavljajo strokovnjaki iz tega sektorja in pacienti, ki imajo malformacijo
         ali motnjo, zaradi katere je potrebna korekcija, in morajo nositi take pripomočke. Iz tega sledi, da je treba raven tehničnega
         znanja upoštevne javnosti šteti za visoko. Izraz „hallux“ v latinščini pomeni „palec na nogi“ in se v znanstvenem besedišču
         uporablja za označevanje različnih bolezni in malformacij stopala. Osebe, ki nameravajo kupiti ortopedske pripomočke, prilagojene
         za njihovo bolezen, se načeloma same ali s pomočjo drugih oseb seznanijo z znanstvenim imenom za bolezen, ki jo imajo, ali
         pa ga izvejo ob nakupu ortopedskih pripomočkov, prilagojenih za njihovo bolezen. Zato je verjetno, da osebe z malformacijo
         palca na nogi vejo, da imajo bolezen, katere ime vsebuje izraz „hallux“, in je razumno predpostavljati, da se del javnosti,
         ki ga zadevajo ortopedski pripomočki, prilagojeni za malformacije palca na nogi, in ki še ni izvedel za izraz „hallux“, pri
         nakupu teh pripomočkov lahko seznani s pomenom tega izraza. Zato bo javnost, ki jo zadevajo ortopedski pripomočki, namenjeni
         za oskrbo bolezni palca na nogi, ob izrazu „hallux“ pomislila na samo bolezen. Tako upoštevna javnost, ki jo zadevajo ti pripomočki,
         ne da bi morala posebej razmišljati, lahko vzpostavi konkretno povezavo med izrazom „hallux“ in namenom teh proizvodov.

      Glede obutve je treba presoditi, kako povprečen potrošnik, normalno obveščen ter razumno pozoren in preudaren, razume izraz
         „hallux“. Vendar pa v kategoriji obutve na splošno obstaja podkategorija udobne obutve. Ta posebna podkategorija obutve pacientom
         s hallux valgus, čeprav jim ni posebej namenjena, vseeno ustreza in omeji napredovanje njihove bolezni. Javnost, ki jo zadeva
         ta posebna podkategorija obutve, se delno prekriva z javnostjo, ki jo zadevajo ortopedski pripomočki, prilagojeni za bolezni
         palca na nogi, za katero je bilo ugotovljeno, da razume pomen izraza „hallux“ ali se z njim lahko seznani. Poleg tega javnost,
         ki jo zadeva udobna obutev, vključuje tudi osebe, ki jim sicer ni treba nositi ortopedskih pripomočkov, imajo pa bolezni stopala
         ali so dovzetne za ta vprašanja in zato lahko temu posvečajo posebno pozornost. Čeprav je res, da je udobna obutev naprodaj
         brez zdravniškega recepta, pa prodajalci take obutve lahko dajejo pojasnila in svetujejo osebam, ki imajo bolezni palca na
         nogi, in jim zlasti povejo imena bolezni, za katere je udobna obutev prilagojena. V teh okoliščinah bi kupci udobne obutve,
         ki bi se tržila pod znamko Hallux, ta znak razumeli tako, kot da sporoča, da zadevni proizvodi posebej ustrezajo osebam, ki
         imajo bolezni palca na nogi. Torej vsaj za podkategorijo udobne obutve znak „hallux“ opisuje namen proizvodov, na katere se
         nanaša zahteva za registracijo. Zato zadevnega znaka ni mogoče registrirati za celo kategorijo.

      (Glej točke 42, 48, 49, 53 in od 55 do 57.)

      SODBA SPLOŠNEGA SODIŠČA (tretji senat)
      z dne 16. decembra 2010(*)

      „Znamka Skupnosti – Prijava besedne znamke Skupnosti Hallux – Absolutni razlog za zavrnitev – Člen 7(1)(c) Uredbe (ES) št. 40/94 (postal člen 7(1)(c) Uredbe (ES) št. 207/2009)“
      V zadevi T‑286/08,
      Fidelio KG s sedežem v Linzu (Avstrija), ki jo zastopa M. Gail, odvetnik,

      tožeča stranka,
      proti
      Uradu za usklajevanje na notranjem trgu (znamke in modeli) (UUNT), ki ga zastopa S. Schäffner, zastopnik,

      tožena stranka,
      katere predmet je tožba zoper odločbo četrtega odbora za pritožbe UUNT z dne 21. maja 2008 (zadeva R 632/2007‑4) v zvezi z
         registracijo besednega znaka Hallux kot znamke Skupnosti,

      SPLOŠNO SODIŠČE (tretji senat),
      v sestavi J. Azizi, predsednik, E. Cremona, sodnica, in S. Frimodt Nielsen (poročevalec), sodnik,
      sodni tajnik: J. Plingers, administrator,
      na podlagi tožbe, vložene v sodnem tajništvu Splošnega sodišča 21. julija 2008,
      na podlagi odgovora na tožbo, vloženega v sodnem tajništvu Splošnega sodišča 16. oktobra 2008,
      na podlagi replike, vložene v sodnem tajništvu Splošnega sodišča 7. januarja 2009,
      na podlagi obravnave z dne 15. septembra 2010
      izreka naslednjo
      Sodbo
      1        Tožeča stranka, Fidelio KG, je podjetje avstrijskega prava, katerega predmet poslovanja v skladu s statutom je trgovina na
         debelo z obutvijo. Specializirano je v sektorju udobne obutve.

      2        Tožeča stranka, takrat pod imenom Kasperek KG, je 19. julija 2006 pri Uradu za usklajevanje na notranjem trgu (znamke in modeli)
         (UUNT) vložila zahtevo za registracijo znamke Skupnosti na podlagi Uredbe Sveta (ES) št. 40/94 z dne 20. decembra 1993 o znamki
         Skupnosti (UL, posebna izdaja v slovenščini: poglavje 17, zvezek 1, str. 146), kakor je bila spremenjena (nadomestila jo je
         Uredba Sveta (ES) št. 207/2009 z dne 26. februarja 2009 o blagovni znamki Skupnosti (UL L 78, str. 1)).

      3        Znamka, za katero je bila zahtevana registracija, je besedni znak Hallux.

      4        Proizvodi, za katere je bila zahtevana registracija, spadajo v razrede 10, 18 in 25 Nicejskega aranžmaja o mednarodni klasifikaciji
         proizvodov in storitev zaradi registracije znamk z dne 15. junija 1957, kakor je bil revidiran in spremenjen in glede na posamezen
         razred ustrezajo temu opisu:

      –        razred 10: „Ortopedski pripomočki“;
      –        razred 18: „Usnje in imitacije usnja, izdelki iz teh snovi (ki so zajeti v razredu 18); kovčki in potovalne torbe; dežniki,
         sončniki in sprehajalne palice“;

      –        razred 25: „Oblačila, obutev, pokrivala“.
      5        Preizkuševalec je z odločbo z dne 28. februarja 2007 (v nadaljevanju: odločba preizkuševalca) na podlagi člena 38 Uredbe št. 40/94
         (postal člen 37 Uredbe št. 207/2009) zavrnil prijavo znamke za te proizvode:

      –        razred 10: „Ortopedski pripomočki“;
      –        razred 18: „Usnje in imitacije usnja, izdelki iz teh snovi (ki so zajeti v razredu 18)“;
      –        razred 25: „Oblačila, obutev“.
      6        Tožeča stranka je 24. aprila 2007 na podlagi členov od 57 do 62 Uredbe št. 40/94 (postali členi od 58 do 64 Uredbe št. 207/2009)
         vložila pritožbo zoper odločbo preizkuševalca.

      7        Četrti odbor za pritožbe je z odločbo z dne 21. maja 2008 (zadeva R 632/2007‑4) (v nadaljevanju: izpodbijana odločba) ugodil
         tej pritožbi v delu, ki se po eni strani nanaša na vse sporne proizvode iz razreda 18 in po drugi strani na oblačila iz razreda 25.
         V preostalem pa je pritožbo zavrnil za te proizvode:

      –        razred 10: „Ortopedski pripomočki“;
      –        razred 25: „Obutev“.
      8        Odbor za pritožbe je v izpodbijani odločbi menil, da je izraz „hallux“ latinska beseda, ki pomeni „palec na nogi“. V medicinski
         terminologiji naj bi se ta beseda uporabljala za označevanje različnih prirojenih ali pridobljenih deformacij stopala. Eden
         od izrazov, in sicer „hallux valgus“, naj bi pomenil deformacijo osnovnega palčnega sklepa, zaradi katere se palec obrne proti
         notranji strani stopala. Nestrokovna nemško govoreča javnost naj bi z izrazom „hallux“ označevala ta daleč najpogostejši bolezenski
         pojav (točke od 10 do 12 izpodbijane odločbe).

      9        Povprečen nemško govoreči potrošnik naj bi izraz „hallux“ neposredno povezoval z ortopedskimi pripomočki in obutvijo, ker
         naj bi izražal njihov namen in bil razumljen tako, da ti proizvodi lahko ustrezajo pacientom, ki imajo hallux valgus.

      10      Kar zadeva ortopedske pripomočke, naj bi bili v prosti prodaji, vendar naj bi jih ljudje običajno kupovali po zdravnikovem
         nasvetu. Zdravnik, ki pozna latinske tehnične izraze, naj bi imel med pregledom priložnost pacientom, ki jim svetuje obutev,
         prilagojeno za hallux valgus, razložiti pomen izraza „hallux“. Poleg tega je odbor za pritožbe brez posledic predvideval, da je ta izraz opisen tudi v
         nenemško govorečih delih Evropske unije (točka 13 izpodbijane odločbe).

      11      V zvezi z obutvijo na splošno je odbor za pritožbe menil, da upoštevna javnost razume izraz „hallux“ kot oznako za obutev
         za ljudi, ki imajo manj izrazit hallux valgus, zato jim ni treba nositi ortopedske obutve, vendar jim ta obutev lahko koristi, ker je izjemno udobna, ne tišči, se zlahka
         prilagodi deformaciji ali ima stabilizacijski učinek v zgodnji fazi deformacije (točka 14 izpodbijane odločbe).

      12      Ker naj bi bil izraz „hallux“ opisen za dve kategoriji proizvodov, naj ne bi imel razlikovalnega učinka, kajti upoštevna javnost
         naj bi ga razumela samo kot oznako za značilnost zadevnih proizvodov, in ne kot znamko, ki označuje njihov trgovski izvor
         (točka 17 izpodbijane odločbe).

       Predlogi strank
      13      Tožeča stranka Splošnemu sodišču predlaga, naj:

      –        izpodbijano odločbo razveljavi;
      –        UUNT naloži plačilo stroškov.
      14      UUNT Splošnemu sodišču predlaga, naj:

      –        tožbo zavrne;
      –        tožeči stranki naloži plačilo stroškov.
      15      Tožeča stranka je na obravnavi izjavila, da s prvim predlogom predlaga razveljavitev izpodbijane odločbe samo v delu, v katerem
         je zavrnjena njena pritožba glede ortopedskih pripomočkov iz razreda 10 in obutve iz razreda 25, kar je bilo vpisano v zapisnik
         obravnave.

       Pravo
      16      Tožeča stranka v podporo tej tožbi navaja dva tožbena razloga, ki se nanašata na kršitev člena 7(1)(c) Uredbe št. 40/94 (postal
         člen 7(1)(c) Uredbe št. 207/2009) in kršitev člena 7(1)(b) Uredbe št. 40/94 (postal člen 7(1)(b) Uredbe št. 207/2009).

       Trditve strank
      17      V okviru prvega tožbenega razloga tožeča stranka trdi, da upoštevna javnost ne more takoj in brez dodatnega razmišljanja ugotoviti
         konkretne povezave med izrazom „hallux“ in značilnostmi spornih proizvodov.

      18      Prvič, kot naj bi dokazoval odlomek iz latinsko-nemškega slovarja, priložen k repliki, naj bi bil izraz „hallux“ latinska
         beseda, ki pomeni „palec na nogi“. Zato naj ne bi pomenil značilnosti spornih proizvodov.

      19      Tožeča stranka trdi, da so obutev in ortopedski pripomočki v prosti prodaji in jih je mogoče kupiti brez zdravniškega recepta,
         tako da je upoštevna javnost za vse te proizvode povprečen potrošnik, ki je normalno obveščen, pozoren in preudaren.

      20      Tožeča stranka se sklicuje na sodno prakso Bundespatentgericht (zvezno sodišče za patente, Nemčija), v skladu s katero se
         besede iz mrtvih jezikov običajno lahko registrirajo, ker v očeh upoštevne javnosti načeloma predstavljajo določeno izvirnost,
         ki jim lahko omogoča, da igrajo vlogo pokazatelja izvora znamke, razen če neposredno opisujejo proizvode, na katere se nanaša
         zahteva za registracijo, in se običajno uporabljajo za tvorjenje izrazov, značilnih za določeno področje.

      21      Vendar po mnenju tožeče stranke izraz „hallux“ ni postal del nemškega besedišča, ne opisuje neposredno proizvodov, na katere
         se nanaša zahteva za registracijo, in se ne uporablja kot posebna tehnična oznaka. Zato naj nemško govoreče prebivalstvo Unije,
         vključno s potrošniki, ki znajo latinsko, ne bi poznalo tega izraza, ker zadevni izraz ne spada v literarno besedišče, ki
         se ga učijo običajno. Zato naj izraz „hallux“ ne bi imel nobenega posebnega pomena za upoštevno javnost, ki naj bi v njem
         nasprotno videla izmišljeno ime, primerno za označevanje izvora spornih proizvodov in s tem izpolnjevanje funkcije identifikacije,
         ki je funkcija znamk.

      22      Tudi če bi bil pomen latinskega izraza „hallux“ znan, bi bilo treba ugotoviti, da spornih proizvodov ne opisuje neposredno.

      23      Poleg tega naj bolezenska sprememba, imenovana hallux valgus (izstopanje palčnega sklepa), ne bi zadevala večine upoštevne javnosti, obutev, ki je običajno naprodaj v trgovinah, pa naj
         ne bi bila posebej namenjena javnosti s to spremembo. Celo del upoštevne javnosti, ki pozna izraz „hallux“, naj prijavljenega
         znaka ne bi dojemal kot opis spornih proizvodov, ker palec na nogi ni neposredno povezan z namenom ali katero koli drugo značilnostjo
         obutve in ortopedskih pripomočkov.

      24      Drugič, odbor za pritožbe naj bi zmotno menil, da je izraz „hallux“ znana okrajšava za izraz „hallux valgus“. Obstajale naj
         bi namreč še druge bolezenske spremembe palca na nogi, katerih latinsko ime vsebuje izraz „hallux“ (na primer hallux rigidus ali hallux malleus), in nobenega razloga naj ne bi bilo za mnenje, da je izraz „hallux“, kadar je uporabljen sam, okrajšava zlasti za eno od
         teh sprememb. Odlomki z internetnih strani, na katere se sklicuje odbor za pritožbe, naj ne bi bili primerni za dokazovanje
         običajne rabe izraza „hallux“. Ne bi naj dokazovali, da je izraz „hallux“ običajna okrajšava za izraz „hallux valgus“. Poleg
         tega naj bi bilo to, da je na eni od internetnih strani, navedenih v izpodbijani odločbi, uporabljen izraz „Hallux Schuhe“
         (obutev Hallux), rezultat tržne strategije podjetja in ne zadošča za dokaz, da ta izraz vsebuje običajno okrajšavo.

      25      Poleg tega naj ne bi obstajala posebna obutev za zdravljenje hallux valgus. Nasprotno, nošenje udobne obutve brez določenih značilnosti naj bi preprečevalo poslabšanje te bolezni. Zato naj obutev
         s takimi značilnostmi, ki bi pomagale osebam, ki imajo hallux valgus, ne bi obstajala. V teh okoliščinah naj bi bila povezava, ki bi jo upoštevna javnost lahko vzpostavila med izrazom „hallux“
         in obutvijo, preveč nedoločna in nezadostno opredeljena, da bi temu izrazu dala opisni značaj.

      26      Tretjič, tožeča stranka trdi, da je povezava izraza „hallux“ z obutvijo, namenjeno širši javnosti, del tržne strategije in
         da je njen namen kvečjemu ustvariti učinek namiga. V skladu s sodno prakso pa besedna znamka, ki samo namiguje na namen proizvodov,
         ni nujno opisna in brez razlikovalnega učinka.

      27      Da bi povprečen potrošnik, vključno z osebami, ki imajo hallux valgus, ugotovil, da obstaja povezava med prijavljeno znamko in boleznijo hallux valgus, bi se moral precej potruditi, česar pa ni mogoče predpostavljati. Ker naj bi namreč obstajalo več različnih bolezni palca
         na nogi, za katere se uporablja izraz „hallux“, bi upoštevna javnost, vključno z delom te javnosti, ki ima hallux valgus in pozna ime te bolezni, brez posebnih, neposrednih in takojšnjih informacij o kakovosti ali določeni značilnosti spornih
         proizvodov znak, za katerega je bila zahtevana registracija, dojela kot opisen šele po analitičnem premisleku, ki zahteva
         temeljito razlago. Za vzpostavitev kakršne koli povezave med palcem na nogi na eni strani ter obutvijo in ortopedskimi pripomočki
         na drugi strani naj bi torej obstajalo široko območje razlage.

      28      Četrtič, tehnično besedišče, v katerem bi se izraz „hallux“ uporabljal za označevanje obutve ali ortopedskih pripomočkov,
         naj ne bi obstajalo.

      29      Petič, tožeča stranka trdi, da UUNT ni uspelo dokazati, da bo široka javnost zaradi predvidljivega demografskega razvoja bolje
         poznala izraza „hallux“ ali „hallux valgus“. Tožeča stranka meni, da je verjetno, da se bo število potrošnikov, ki želijo
         nositi udobno obutev, ne da bi imeli hallux valgus, povečalo zaradi staranja prebivalstva. Vendar nič ne omogoča predvidevanja, da bo ta javnost, ki se zanima za proizvode
         tožeče stranke, vedela, da obstaja hallux valgus, ali da se bo tako ali drugače soočila z izrazom „hallux“.

      30      UUNT nasprotuje trditvam tožeče stranke.

       Presoja Splošnega sodišča
      31      V skladu s členom 7(1)(c) Uredbe 40/94 se zavrne registracija znamk, ki jih sestavljajo izključno znaki ali podatki, ki lahko
         v gospodarskem prometu označujejo vrsto, kakovost, količino, namen, vrednost, geografski izvor ali čas proizvodnje blaga ali
         opravljanja storitve ali druge značilnosti blaga ali storitve. Člen 7(2) te uredbe (postal člen 7(2) Uredbe št. 207/2009)
         poleg tega določa, da se odstavek 1 uporablja ne glede na to, da razlogi proti registraciji obstajajo le v delu Skupnosti.

      32      Namreč znaki in podatki, ki lahko v gospodarskem prometu označujejo lastnosti blaga ali storitev, za katere je zahtevana registracija,
         se na podlagi Uredbe št. 40/94 po naravi štejejo za neustrezne za izpolnitev funkcije označbe izvora, ki jo opravlja znamka,
         kar pa ne vpliva na možnost pridobitve razlikovalnega učinka z uporabo, ki je določena v členu 7(3) Uredbe št. 40/94 (postal
         člen 7(3) Uredbe št. 207/2009) (sodba Sodišča z dne 23. oktobra 2003 v zadevi UUNT proti Wrigley, C‑191/01 P, Recueil, str. I‑12447,
         točka 30).

      33      V skladu z ustaljeno sodno prakso člen 7(1)(c) Uredbe št. 40/94 uresničuje cilj splošnega interesa, na podlagi katerega se
         zahteva, da lahko opisne znake ali označbe proizvodov oziroma storitev, za katere se zahteva registracija, vsi prosto uporabljajo
         (zgoraj v točki 32 navedena sodba UUNT proti Wrigley, točka 31, in sodba Splošnega sodišča z dne 7. junija 2005 v zadevi Münchener
         Rückversicherungs-Gesellschaft proti UUNT (MunichFinancialServices), T‑316/03, ZOdl., str. II‑1951, točka 25).

      34      Da bi bila zavrnitev registracije na podlagi člena 7(1)(c) Uredbe št. 40/94 utemeljena, ni treba, da se znaki in označbe,
         ki sestavljajo zadevno znamko ob zahtevi za registracijo, dejansko uporabljajo za opis proizvodov ali storitev, kot so ti,
         za katere je vložena zahteva, ali za opis lastnosti teh proizvodov oziroma storitev. Dovolj je, kot navaja že samo besedilo
         te določbe, da se ti znaki ali ti podatki lahko uporabljajo v te namene. Registracijo besednega znaka je torej treba zavrniti,
         če vsaj eden od njegovih mogočih pomenov opisuje značilnosti zadevnih proizvodov ali storitev (zgoraj v točki 32 navedena
         sodba UUNT proti Wrigley, točka 32).

      35      Presoja opisnosti znaka je mogoča le, na eni strani, glede na to, kako ga zaznava upoštevna javnost, in na drugi strani, glede
         na zadevne proizvode ali storitve (glej sodbo Splošnega sodišča z dne 9. junija 2010 v zadevi Hoelzer proti UUNT (SAFELOAD),
         T‑315/09, neobjavljena v ZOdl., točka 17 in navedena sodna praksa).

      36      UUNT mora torej na podlagi člena 7(1)(c) Uredbe št. 40/94 ugotoviti, ali upoštevna kategorija oseb znamko, katere registracija
         se zahteva, dojema kot opis lastnosti zadevnega blaga ali storitev oziroma ali je razumno domnevati, da se bo to zgodilo v
         prihodnosti. Če na podlagi tega preizkusa odbor za pritožbe ugotovi, da je tako, potem mora na podlagi navedene določbe zavrniti
         registracijo znamke (glej po analogiji sodbo Sodišča z dne 12. februarja 2004 v zadevi Koninklijke KPN Nederland, C‑363/99,
         Recueil, str. I‑1619, točka 56).

      37      Kadar se poleg tega zahteva registracija znaka kot znamke Skupnosti brez razlikovanja za celo kategorijo proizvodov in je
         znak opisen samo za del proizvodov iz te kategorije, razlog za zavrnitev iz člena 7(1)(c) Uredbe št. 40/94 vseeno nasprotuje
         registraciji tega znaka za celo zadevno kategorijo (glej v tem smislu sodbi Splošnega sodišča z dne 27. februarja 2002 v zadevi
         Streamserve proti UUNT (STREAMSERVE), T‑106/00, Recueil, str. II‑723, točka 46, in z dne 20. novembra 2007 v zadevi Tegometall
         International proti UUNT – Wuppermann (TEK), T‑458/05, ZOdl., str. II‑4721, točka 94 in navedena sodna praksa).

      38      Ob upoštevanju zgornjih ugotovitev je treba utemeljenost prvega tožbenega razloga tožeče stranke presojati tako z vidika ortopedskih
         pripomočkov iz razreda 10 kot z vidika obutve iz razreda 25.

       Ortopedski pripomočki
      39      Tožeča stranka nasprotuje presoji odbora za pritožbe, da upoštevno javnost za ortopedske pripomočke sestavljajo poučene osebe,
         to so osebe, ki imajo malformacijo ali motnjo delovanja lokomotornega sistema, ter zdravniki in strokovnjaki s področja ortopedskih
         pripomočkov (točka 13 izpodbijane odločbe).

      40      Če so ortopedski pripomočki v prosti prodaji in jih je mogoče kupiti brez zdravniškega recepta, je po mnenju tožeče stranke
         za upoštevno javnost za te pripomočke treba šteti širšo javnost.

      41      Čeprav je res, da pogoji trženja nekega proizvoda lahko vplivajo na sestavo ciljne javnosti, nasprotno ni mogoče trditi, da
         so zato vsi proizvodi, ki so v prosti prodaji, namenjeni širši javnosti. Zato se je treba opreti predvsem na naravo zadevnih
         proizvodov in kategorijo prebivalcev, ki so ji namenjeni.

      42      S tega vidika je treba ugotovitev odbora za pritožbe, da upoštevno javnost za ortopedske pripomočke sestavljajo strokovnjaki
         iz tega sektorja in pacienti, ki imajo malformacijo ali motnjo, zaradi katere je potrebna korekcija, in morajo nositi take
         pripomočke, potrditi. Iz tega sledi, da je treba raven tehničnega znanja upoštevne javnosti šteti za visoko.

      43      Zato je treba preučiti, ali upoštevna javnost razume izraz „hallux“ kot oznako za značilnost ortopedskih pripomočkov, na primer
         njihov namen.

      44      Ni sporno, da so nekateri ortopedski pripomočki iz kategorije, na katero se nanaša zahteva za registracijo, posebej prilagojeni
         za maformacije palca na nogi. Poleg tega iz zgoraj v točki 37 navedene sodne prakse izhaja, da za zavrnitev registracije na
         podlagi člena 7(1)(c) Uredbe št. 40/94 zadošča, da absolutni razlog iz tega člena velja za del proizvodov, ki so vključeni
         v kategorijo, za katero se zahteva registracija znaka Hallux.

      45      Odbor za pritožbe je v izpodbijani odločbi navedel tri ugotovitve, ki jih je podprl s sklicevanjem na internetne strani. Prvič,
         izraz „hallux“ naj bi v latinščini pomenil „palec na nogi“. Drugič, ta izraz naj bi v povezavi z drugimi latinskimi besedami
         označeval malformacije stopala, ki so značilne za več bolezni. Tretjič, samo izraz „hallux“ naj bi se uporabljal za označevanje
         najpogostejše od teh malformacij – to je izstopanje osnovnega palčnega sklepa – ki naj bi se imenovala hallux valgus.

      46      Tožeča stranka priznava, da izraz „hallux“ v latinščini pomeni „palec na nogi“ in da izraz „hallux“ v povezavi z drugimi izrazi
         označuje različne malformacije stopala. Nasprotuje pa temu, da se izraz „hallux“ razume kot okrajšava za izraz „hallux valgus“
         in da je na nemško govorečih območjih Unije pomen izraza „hallux“ znan.

      47      Tožeča stranka upravičeno trdi, da navajanje odlomkov z internetnih strani ne zadošča za dokaz, da upoštevna javnost izraz
         „hallux“ lahko razume kot okrajšavo, ki se običajno uporablja namesto izraza „hallux valgus“, tako da ta izraz pomeni samo
         to bolezen. Uporaba izraza na internetnih straneh namreč ne more zadoščati za ugotavljanje pogostnosti rabe, vključno z rabo
         v specializirani javnosti.

      48      Vendar tožeča stranka priznava, da izraz „hallux“ v latinščini pomeni „palec na nogi“ in da se v znanstvenem besedišču uporablja
         za označevanje različnih bolezni in malformacij stopala. Kljub temu tožeča stranka ne poda nobenega elementa, ki bi vzbujal
         dvom o utemeljenosti trditve odbora za pritožbe, da upoštevna javnost, namreč ne le strokovnjaki – zdravniki, ki predpisujejo
         in prodajajo ortopedske pripomočke – ampak tudi del končnih potrošnikov, ki imajo bolezni palca na nogi in potrebujejo ortopedske
         pripomočke, prilagojene za te bolezni, pozna znanstveno ime za bolezni stopala. Osebe, ki nameravajo kupiti ortopedske pripomočke,
         prilagojene za njihovo bolezen, se načeloma namreč same ali s pomočjo drugih oseb seznanijo z znanstvenim imenom za bolezen,
         ki jo imajo, ali pa ga izvejo ob nakupu ortopedskih pripomočkov, prilagojenih za njihovo bolezen. Zato je verjetno, da osebe
         z malformacijo palca na nogi vejo, da imajo bolezen, katere ime vsebuje izraz „hallux“, in je razumno predpostavljati, da
         se del javnosti, ki ga zadevajo ortopedski pripomočki, prilagojeni za malformacije palca na nogi, in ki še ni izvedel za izraz
         „hallux“, pri nakupu teh pripomočkov lahko seznani s pomenom tega izraza (glej v tem smislu sodbo Splošnega sodišča z dne
         9. julija 2010 v zadevi Exalation proti UUNT (Vektor-Lycopin), T‑85/08, še neobjavljena v ZOdl., točki 42 in 43 in navedena
         sodna praksa).

      49      Zato bo javnost, ki jo zadevajo ortopedski pripomočki, namenjeni za oskrbo bolezni palca na nogi, ob izrazu „hallux“ pomislila
         na samo bolezen. Tako v nasprotju s trditvami tožeče stranke upoštevna javnost, ki jo zadevajo ti pripomočki, ne da bi morala
         posebej razmišljati, lahko vzpostavi konkretno povezavo med izrazom „hallux“ in namenom teh proizvodov.

      50      Te presoje ne ovrže dejstvo, na katero sta se stranki sklicevali med obravnavo, in sicer da vsi ortopedski pripomočki niso
         namenjeni za oskrbo bolezni palca na nogi. Čeprav zahteva za registracijo vključuje ortopedske pripomočke, namenjene za oskrbo
         drugih bolezni, in čeprav javnost, ki jo ti pripomočki zadevajo, zato morda ne razume pomena izraza „hallux“, ki označuje
         bolezen, ki je nimajo, je namreč treba ugotoviti, da ta del javnosti ni javnost, ki jo zadevajo ortopedski pripomočki, namenjeni
         za oskrbo bolezni palca na nogi. Zato zaradi razlogov, navedenih v točkah 48 in 49 zgoraj, odbor za pritožbe ni storil napake,
         ko je menil, da izraz „hallux“ za javnost, ki jo zadevajo ti proizvodi, označuje eno od njihovih značilnosti. Ker torej kategorija
         proizvodov, na katero se nanaša zahteva za registracijo, vsebuje proizvode, za katere je znak Hallux opisen, ta razlog zadošča
         za utemeljitev zavrnitve registracije za celo kategorijo, v katero so vključeni ti proizvodi (glej v tem smislu zgoraj v točki 37
         navedeno sodbo STREAMSERVE, točka 46, in zgoraj v točki 37 navedeno sodbo TEK, točka 94 in navedena sodna praksa).

      51      Poleg tega je treba opozoriti, da se tožeča stranka v podporo tožbenemu razlogu, s katerim želi dokazati, da je UUNT napačno
         uporabil člen 7(1)(c) Uredbe št. 40/94, ne more uspešno sklicevati na sodno prakso Bundespatentgericht s področja registracije
         znakov, ki jih sestavljajo besede iz mrtvega jezika. UUNT ima namreč na področju znamke Skupnosti omejeno pristojnost samo
         za uporabo določb upoštevnih predpisov Skupnosti, kot jih razlaga sodišče Skupnosti (glej v tem smislu sodbi Splošnega sodišča
         z dne 31. januarja 2001 v zadevi Sunrider proti UUNT (VITALITE), T‑24/00, Recueil, str. II‑449, točka 33 in navedena sodna
         praksa, in z dne 3. decembra 2003 v zadevi Audi proti UUNT (TDI), T‑16/02, Recueil, str. II‑5167, točka 40 in navedena sodna
         praksa).

      52      Iz navedenega izhaja, da je odbor za pritožbe pravilno uporabil člen 7(1)(c) Uredbe št. 40/94, ko je ocenil, da absolutni
         razlog za zavrnitev iz te določbe nasprotuje registraciji znaka Hallux za ortopedske pripomočke iz razreda 10.

       Obutev
      53      Tožeča stranka in UUNT se strinjata z odborom za pritožbe, ki je v izpodbijani odločbi navedel, da je obutev blago tekoče
         potrošnje, zato je upoštevna javnost širša javnost. Tej ugotovitvi je treba pritrditi. Iz nje izhaja, da je treba presoditi,
         kako povprečen potrošnik, normalno obveščen ter razumno pozoren in preudaren, razume izraz „hallux“ (sodba Splošnega sodišča
         z dne 27. februarja 2002 v zadevi Ellos proti UUNT (ELLOS), T‑219/00, Recueil, str. II‑753, točka 30; glej po analogiji tudi
         sodbo Sodišča z dne 22. junija 1999 v zadevi Lloyd Schuhfabrik Meyer, C‑342/97, Recueil, str. I‑3819, točka 26).

      54      Prvič, treba je ugotoviti, da beseda „hallux“, če je v slovarjih, pripada mrtvemu jeziku, ki se ga učijo le redki. Poleg tega,
         kot je opozorila tožeča stranka, ta izraz ni del literarnega besedišča, ki se pri učenju latinščine najpogosteje pojavlja.
         Prav tako ni mogoče domnevati, da širša javnost pozna znanstveno ime za različne malformacije palca na nogi. V zvezi s tem
         se je odbor za pritožbe omejil na sklicevanje na odlomke z internetnih strani. Vendar taki dokazi ne zadoščajo za dokazovanje
         pogostnosti rabe tehničnega izraza in posledično njegovo javno poznavanje (glej točko 47 zgoraj). Splošno sodišče je namreč
         že presodilo, da dokaz, da rabo tehničnega izraza potrjujejo specializirani slovarji, ne zadošča za dokaz, da upoštevna javnost
         pozna ta izraz, če jo sestavljajo povprečni potrošniki (glej v tem smislu sodbo Splošnega sodišča z dne 12. marca 2008 v zadevi
         Compagnie générale de diététique proti UUNT (GARUM), T‑341/06, neobjavljena v ZOdl., točka 39).

      55      Drugič, vseeno je treba ugotoviti, da v kategoriji obutve na splošno obstaja podkategorija udobne obutve. V zvezi s tem Splošno
         sodišče ugotavlja, da je tožeča stranka v svojih pisanjih in na obravnavi trdila, da trži udobno obutev. Kot trdi tožeča stranka
         v svojih pisanjih (glej točko 25 zgoraj), ta posebna podkategorija obutve pacientom s hallux valgus, čeprav jim ni posebej namenjena, vseeno ustreza in omeji napredovanje njihove bolezni.

      56      Vendar je treba opozoriti, da se javnost, ki jo zadeva ta posebna podkategorija obutve, delno prekriva z javnostjo, ki jo
         zadevajo ortopedski pripomočki, prilagojeni za bolezni palca na nogi, za katero je bilo ugotovljeno, da razume pomen izraza
         „hallux“ ali se z njim lahko seznani (glej točko 48 zgoraj). Poleg tega, kot trdi UUNT, javnost, ki jo zadeva udobna obutev,
         vključuje tudi osebe, ki jim sicer ni treba nositi ortopedskih pripomočkov, imajo pa bolezni stopala ali so dovzetne za ta
         vprašanja in zato lahko temu posvečajo posebno pozornost. Čeprav je res, da je udobna obutev naprodaj brez zdravniškega recepta,
         pa prodajalci take obutve lahko dajejo pojasnila in svetujejo osebam, ki imajo bolezni palca na nogi, in jim zlasti povejo
         imena bolezni, za katere je udobna obutev prilagojena. V teh okoliščinah je treba šteti, da bi kupci udobne obutve, ki bi
         se tržila pod znamko Hallux, ta znak razumeli tako, kot da sporoča, da zadevni proizvodi posebej ustrezajo osebam, ki imajo
         bolezni palca na nogi.

      57      Zato je odbor za pritožbe vsaj za podkategorijo udobne obutve upravičeno menil, da znak „hallux“ opisuje namen proizvodov,
         na katere se nanaša zahteva za registracijo. Zato je odbor za pritožbe upravičeno menil, da zadevnega znaka ni mogoče registrirati
         za celo kategorijo (glej v tem smislu zgoraj v točki 37 navedeno sodbo STREAMSERVE, točka 46, in zgoraj v točki 37 navedeno
         sodbo TEK, točka 94 in navedena sodna praksa).

      58      Iz navedenega izhaja, da je odbor za pritožbe pravilno uporabil člen 7(1)(c) Uredbe št. 40/94, ko je ocenil, da absolutni
         razlog za zavrnitev iz te določbe nasprotuje registraciji znaka Hallux za obutev iz razreda 25.

      59      Zato je treba prvi tožbeni razlog zavrniti za vse sporne proizvode.

      60      Iz člena 7(1) Uredbe št. 40/94 namreč izhaja, da za to, da se znak ne more registrirati kot znamka Skupnosti, zadošča že,
         da je podan eden od razlogov za zavrnitev, naštetih v tej določbi (glej sodbo Splošnega sodišča z dne 26. oktobra 2000 v zadevi
         Community Concepts proti UUNT (Investorworld), T‑360/99, Recueil, str. II‑3545, točka 26 in navedena sodna praksa).

      61      Iz tega po eni strani sledi, da je odbor za pritožbe upravičeno menil, da znaka Hallux ni mogoče registrirati kot znamko Skupnosti
         za vse sporne proizvode, in po drugi strani, da je treba predloge tožeče stranke za delno razveljavitev izpodbijane odločbe
         zavrniti, ne da bi bilo treba odločati o drugem tožbenem razlogu.

       Stroški
      62      V skladu s členom 87(2) Poslovnika Splošnega sodišča se neuspeli stranki naloži plačilo stroškov, če so bili ti priglašeni.
         Ker tožeča stranka ni uspela, se ji v skladu s predlogi UUNT naloži plačilo stroškov.

      Iz teh razlogov je
      SPLOŠNO SODIŠČE (tretji senat)
      razsodilo:
      1.      Tožba se zavrne.
      2.      Fidelio KG se naloži plačilo stroškov.

               Azizi

               Cremona

               Frimodt Nielsen

         Razglašeno na javni obravnavi v Luxembourgu, 16. decembra 2010.
      Podpisi
      * Jezik postopka: nemščina.