title: Rozsudok Súdneho dvora (prvá komora) zo 6. októbra 2009.#Komisia Európskych spoločenstiev proti Španielskemu kráľovstvu.#Nesplnenie povinnosti členským štátom - Slobodné poskytovanie služieb - Články 49 ES a 36 Dohody EHP - Priame dane - Daň z príjmov - Daňové oslobodenie obmedzené na výhry pochádzajúce z lotérií a hazardných hier organizovaných určitými domácimi organizáciami a subjektmi.#Vec C-153/08.

text:
      Vec C‑153/08
      Komisia Európskych spoločenstiev
      proti
      Španielskemu kráľovstvu
      „Nesplnenie povinnosti členským štátom – Slobodné poskytovanie služieb – Článok 49 ES a článok 36 Dohody o EHP – Priame dane – Daň z príjmov – Daňové oslobodenie obmedzené na výhry pochádzajúce z lotérií a hazardných hier organizovaných určitými domácimi organizáciami
         a subjektmi“

      Abstrakt rozsudku
      Slobodné poskytovanie služieb – Obmedzenia – Daňová právna úprava
      (Článok 46 ods. 1 ES a článok 49 ES; Dohoda o EHP, článok 36)
      Členský štát si tým, že zachoval v platnosti daňové predpisy, ktoré oslobodzujú výhry pochádzajúce z účasti na lotériách,
         hrách a stávkach, ktoré v tomto členskom štáte organizujú určité neziskové verejnoprávne organizácie a subjekty vykonávajúce
         sociálnu činnosť alebo poskytujúce pomoc usadené v tomto členskom štáte, pričom rovnaké oslobodenie sa nepriznáva výhram pochádzajúcim
         z lotérií, hier a zo stávok organizovaných organizáciami a subjektmi usadenými v inom členskom štáte Európskej únie alebo
         Dohody o Európskom hospodárskom priestore, ktoré vykonávajú činnosti toho istého typu, nesplnil povinnosti, ktoré mu vyplývajú
         z článku 49 ES a článku 36 Dohody o Európskom hospodárskom priestore (EHS).

      Verejnoprávne neziskové inštitúcie a subjekty vykonávajúce sociálnu činnosť alebo poskytujúce pomoc usadené v iných členských
         štátoch ako v dotknutom členskom štáte, sledujúce rovnaké ciele ako tie, ktoré sledujú organizácie a subjekty uvedeného členského
         štátu, sa totiž nachádzajú v porovnateľnej situácii ako tieto organizácie a subjekty.

      Za týchto okolností takéto daňové oslobodenie, ktorého účinkom je výhodnejšie zaobchádzanie s výhrami vyplatenými organizáciami
         a subjektmi usadenými na vnútroštátnom území, je diskriminačným obmedzením slobody poskytovania služieb na úkor verejnoprávnych
         inštitúcií a subjektov vykonávajúcich sociálnu činnosť alebo poskytujúcich pomoc, ktoré sú usadené v inom členskom štáte a ktoré
         sledujú rovnaké ciele ako organizácie a subjekty prvého členského štátu.

      V rozsahu, v akom má toto obmedzenie diskriminačný charakter, ho možno odôvodniť len pod podmienkou, že ciele sledované vnútroštátnym
         zákonodarcom patria medzi dôvody verejného poriadku, verejnej bezpečnosti alebo verejného zdravia v zmysle článku 46 ods. 1 ES
         a že je v súlade so zásadou proporcionality.

      V tejto súvislosti nie je odôvodnené cieľom prevencie legalizácie príjmov z trestnej činnosti a boja proti daňovým podvodom,
         keďže orgány členského štátu nemôžu vo všeobecnosti a bez rozlíšenia platne predpokladať, že organizácie a subjekty usadené
         v inom členskom štáte sa dopúšťajú trestnej činnosti. Navyše skutočnosť, že sa všetkým týmto organizáciám a subjektom daňové
         oslobodenie nepriznáva, sa zdá neprimeraným opatrením, lebo ide nad rámec toho, čo je nevyhnutné na boj proti kriminalite.
         Čo sa týka boja proti závislosti od hier, nemožno vylúčiť, že tento cieľ môže spadať pod pojem ochrana verejného zdravia,
         oslobodenie výhier od dane však môže povzbudiť spotrebiteľov zúčastňovať sa na lotériách, hazardných hrách a stávkach tým,
         že majú možnosť z nich získať prospech, a ako také nezabezpečuje uskutočňovanie sledovaného cieľa koherentným spôsobom. Pokiaľ
         ide o financovanie infraštruktúr a projektov s verejnoprávnym účelom príjmami získanými organizáciami a subjektmi, ktorých
         hry majú výhodu z predmetného oslobodenia, ide o ekonomické dôvody, ktoré nie sú súčasťou dôvodov uvedených v článku 46 ES,
         ktoré by mohli opodstatniť obmedzenie slobodného poskytovania služieb zaručeného Zmluvou. Rovnako je to v prípade ochrany
         sociálneho poriadku a ochrany spotrebiteľov, ktoré predstavujú naliehavé dôvody všeobecného záujmu, a teda nemôžu odôvodniť
         obmedzenia majúce diskriminačný charakter.

      Z uvedeného vyplýva, že túto diskrimináciu nie je možné odôvodniť článkom 49 ods. 1 ES.
      Keďže ustanovenia článku 36 Dohody o EHP majú rovnaký právny dosah ako v podstate totožné ustanovenia článku 49 ES, predchádzajúce
         úvahy sa použijú mutatis mutandis na uvedený článok.

      (pozri body 33, 34, 38 – 41, 43, 45, 47 – 49 a výrok)
ROZSUDOK SÚDNEHO DVORA (prvá komora)
      zo 6. októbra 2009 (*)

      „Nesplnenie povinnosti členským štátom – Slobodné poskytovanie služieb – Článok 49 ES a článok 36 Dohody o EHP – Priame dane – Daň z príjmov – Daňové oslobodenie obmedzené na výhry pochádzajúce z lotérií a hazardných hier organizovaných určitými domácimi organizáciami
         a subjektmi“

      Vo veci C‑153/08,
      ktorej predmetom je žaloba o nesplnenie povinnosti podľa článku 226 ES, podaná 15. apríla 2008,
      Komisia Európskych spoločenstiev, v zastúpení: R. Lyal a L. Lozano Palacios, splnomocnení zástupcovia, s adresou na doručovanie v Luxemburgu,

      žalobkyňa,
      proti
      Španielskemu kráľovstvu, v zastúpení: F. Díez Moreno, splnomocnený zástupca, s adresou na doručovanie v Luxemburgu,

      žalovanému,
      SÚDNY DVOR (prvá komora),
      v zložení: predseda prvej komory P. Jann, sudcovia M. Ilešič, A. Tizzano, E. Levits a J.‑J. Kasel (spravodajca),
      generálny advokát: P. Mengozzi,
      tajomník: R. Grass,
      so zreteľom na písomnú časť konania,
      po vypočutí návrhov generálneho advokáta na pojednávaní 16. júla 2009,
      vyhlásil tento
      Rozsudok
      1        Komisia Európskych spoločenstiev vo svojej žalobe navrhuje, aby Súdny dvor učil, že Španielske kráľovstvo si tým, že zachovalo
         v platnosti daňové predpisy, ktoré zdaňujú výhry pochádzajúce z účasti na všetkých typoch lotérií, stávkových hier organizovaných
         mimo Španielskeho kráľovstva, pričom výhry pochádzajúce z určitých typov lotérii, stávkových hier organizovaných v tomto členskom
         štáte oslobodzujú od dane z príjmov, nesplnilo povinnosti, ktoré mu vyplývajú z práva Spoločenstva a osobitne z článku 49 ES
         a článku 36 Dohody o Európskom hospodárskom priestore z 2. mája 1992 (Ú. v. ES L 1, 1994, s. 3; Mim. vyd. 11/052, s. 3, ďalej
         len „Dohoda o EHP“).

       Právny rámec
       Zmluva ES a Dohoda o EHP
      2        Podľa článku 49 prvého odseku ES:

      „V rámci nasledujúcich ustanovení sú zakázané obmedzenia slobody poskytovať služby v Spoločenstve vo vzťahu k štátnym príslušníkom
         členských štátov, ktorí sa usadili v niektorom inom štáte Spoločenstva ako príjemca služieb.“

      3        Článok 36 ods. 1 Dohody o EHP stanovuje:

      „V rámci tejto dohody sa zakazuje akékoľvek obmedzovanie slobodného poskytovania služieb na území zmluvných strán vo vzťahu
         k štátnym príslušníkom členských štátov ES a štátov EZVO [Európskeho združenia voľného obchodu], ktorí sú usadení v inom členskom
         štáte ES alebo v štáte EZVO, ako je štát príjemcu služby.“ [neoficiálny preklad]

       Vnútroštátna právna úprava
      4        Článok 7 zákona č. 35/2006 z 28. novembra 2006 dani z príjmov fyzických osôb, ktorým sa čiastočne mení a dopĺňa zákon o dani
         z príjmov právnických osôb, nerezidentov a dani z majetku (BOE č. 285 z 29. novembra 2006, s. 41734, ďalej len „zákon o dani
         z príjmov“) a ktorý stanovuje, že určité príjmy sa oslobodzujú od dane z príjmu, uvádza:

      „Od dane sa oslobodzujú tieto príjmy:
      …
      ñ)      Výhry z lotérií a zo stávok organizovaných verejnoprávnou organizáciou ‚Loterías y Apuestas del Estado‘ [štátna organizácia
         lotérií a stávok] a orgánmi a subjektmi autonómnych oblastí, výhry z tombol organizovaných španielskym Červeným krížom a z typov
         hier, ktoré boli povolené Organización Nacional de Ciegos Españoles [Španielsky národný zväz nevidiacich].

      …“
      5        Podľa ďalších ustanovení zákona o dani z príjmov, najmä článkov 33.1 a 45 a článku 63 ods. 1 sa výhry pochádzajúce z lotérií,
         hier a zo stávok organizovaných inými domácimi alebo zahraničnými subjektmi vrátane subjektov, ktoré sú usadené v iných členských
         štátoch Európskej únie alebo Európskeho hospodárskeho priestoru, započítajú do základu dane a podliehajú progresívnej daňovej
         sadzbe dane z príjmov.

       Konanie pred podaním žaloby
      6        Prostredníctvom výzvy zo 4. apríla 2006 Komisia informovala Španielske kráľovstvo, že považuje daňové zaobchádzanie, ktoré
         španielska právna úprava vyhradzuje pre výhry pochádzajúce z lotérií, hier a zo stávok organizovaných mimo tohto členského
         štátu, za nezlučiteľné s článkom 49 ES a článkom 36 Dohody o EHP, pretože tieto výhry podliehajú dani z príjmov, pričom výhry
         pochádzajúce z určitých španielskych lotérií a hier sú od tejto dane oslobodené, a vyzvala uvedený členský štát, aby jej v uvedenej
         veci predložil svoje pripomienky.

      7        Vo svojej odpovedi Španielske kráľovstvo uviedlo, že sporné oslobodenie sa uplatní len v určitých prípadoch a že sa spája
         s osobitným charakterom organizátorov. Neexistuje nijaká diskriminácia, pretože organizátori lotérií usadení v Španielsku
         sa nachádzajú v podstate v rovnakej situácii ako organizátori, ktorí v tomto členskom štáte nie sú usadení. Na odôvodnenie
         sporného oslobodenia Španielske kráľovstvo uviedlo argument boja proti negatívnym účinkom tohto typu činnosti a širokej miery
         voľnej úvahy, ktorou disponujú členské štáty pri právnej úprave tohto typu hier.

      8        Dňa 15. decembra 2006 Komisia vydala odôvodnené stanovisko, ktorým vyzvala Španielske kráľovstvo, aby prijalo opatrenia potrebné
         na dosiahnutie súladu s týmto stanoviskom v lehote dvoch mesiacov od jeho doručenia.

      9        Listom z 22. februára 2007 španielska vláda oznámila Komisii, že zotrváva na svojom postoji. Zákon o dani s príjmov nevytvára
         nijakú diskrimináciu založenú na štátnej príslušnosti, bydlisku alebo mieste usadenia organizátorov lotérií alebo hazardných
         hier a je odôvodnený ochranou spotrebiteľov a sociálneho poriadku.

      10      Vzhľadom na to, že Komisia usúdila, že odpoveď Španielskeho kráľovstva je neuspokojivá, rozhodla sa podať túto žalobu.

       O žalobe
       Argumentácia účastníkov konania
      11      Komisia tvrdí, že vzhľadom na judikatúru Súdneho dvora v oblasti slobodného poskytovania služieb a osobitne na rozsudok z 13. novembra
         2003, Lindman (C‑42/02, Zb. s. I‑13519), zákon o dani z príjmov je diskriminačný, lebo jeho účinkom je sťaženie poskytovania
         služieb medzi Španielskym kráľovstvom a ostatnými členskými štátmi oproti poskytovaniu služieb len v rámci Španielska. Tento
         zákon môže odrádzať osoby s bydliskom v Španielsku od účasti na lotériách, ktorých organizátori sú usadení v iných členských
         štátoch Únie alebo Európskeho hospodárskeho priestoru. V dôsledku toho je tento právny predpis v rozpore s článkom 49 ES a článkom
         36 Dohody o EHP.

      12      Je pravda, že sporné oslobodenie v danej veci sa nevzťahuje na všetkých organizátorov lotérií a hazardných hier usadených
         v Španielsku, ale na určité vymedzené subjekty. Napriek tomu faktom zostáva, že toto oslobodenie má diskriminačný charakter,
         pretože sa uplatní len na subjekty usadené v tomto členskom štáte.

      13      Miera voľnej úvahy, ktorou disponujú členské štáty na úpravu tohto typu činností, neumožňuje odôvodniť oslobodenie stanovené
         zákonom o dani z príjmov. Tento zákon namiesto toho, aby vyžadoval určité znaky na priznanie zvýhodneného daňového zaobchádzania,
         vymedzuje toto oslobodenie na určité presne označené subjekty, pričom umožňuje, aby podobné služby poskytovali iné subjekty,
         na ktoré sa toto zvýhodnené daňové zaobchádzanie nevzťahuje, medzi ktoré patria subjekty toho istého typu nachádzajúce sa
         v iných členských štátoch ako v Španielskom kráľovstve alebo subjekty zameriavajúce sa na rovnaké ciele, aké sledujú španielske
         subjekty upravené týmto zákonom.

      14      Z bodu 25 už citovaného rozsudku Lindman vyplýva, že k dôvodom, na ktoré sa členský štát môže odvolávať, sa musí priložiť
         analýza vhodnosti a proporcionality obmedzujúceho opatrenia prijatého týmto členským štátom. V danej veci Španielske kráľovstvo
         nepredložilo nijaký údaj, ktorý by bol spôsobilý odôvodniť sporné oslobodenie.

      15      Komisia ďalej zdôrazňuje, že použitie daňového oslobodenia nie je najvhodnejší prostriedok na dosiahnutie cieľa sledovaného
         Španielskym kráľovstvom, ktorým je odrádzanie od hazardných hier; naopak, povaha uvedeného oslobodenie skôr povzbudzuje občanov,
         aby sa zúčastnili na týchto hrách.

      16      Pokiaľ ide o ciele prevencie legalizácie príjmov z trestnej činnosti a boja proti daňovým podvodom, Komisia tvrdí, že nerozumie,
         ako môže v danej veci predmetné daňové oslobodenie prispieť k uskutočneniu týchto cieľov tak, ako to ako tvrdí Španielske
         kráľovstvo. Naopak, Komisia sa domnieva, že boj proti tejto trestnej činnosti môže byť skôr dôvodom na zrušenie predmetného
         oslobodenia, ale v nijakom prípade na jeho zachovanie. Komisia ďalej dodáva, že preventívne opatrenia proti legalizácii príjmov
         z trestnej činnosti zabezpečujú značnú úroveň ochrany, v dôsledku čoho sú opatrenia takého typu ako v predmetnej veci zbytočné.

      17      Pokiaľ ide o potrebu zabezpečiť ochranu spotrebiteľov v súlade s pravidlami stanovenými v Španielsku, Komisia sa domnieva,
         že nemožno platne tvrdiť, že táto ochrana je ohrozená z dôvodu, že predmetné lotérie organizujú subjekty usadené v iných členských
         štátoch. Okrem skutočnosti, že predmetné činnosti sú už v každom členskom štáte právne upravené, existujú kontrolné mechanizmy,
         ktoré sú v súlade s právom Spoločenstva a sú spôsobilé garantovať túto ochranu.

      18      V každom prípade zákon o dani z príjmov má diskriminačný charakter a predložené dôvody nemožno prijať.

      19      Španielske kráľovstvo spochybňuje nesplnenie povinnosti a predovšetkým tvrdí, že v danej veci sporné daňové oslobodenie nepredstavuje
         diskriminačné obmedzenie. Toto oslobodenie, ktoré má osobnú pôsobnosť, sa obmedzuje na určité štátne verejnoprávne zariadenia
         alebo autonómne oblasti, španielsky Červený kríž a Španielsky národný zväz nevidiacich, pričom prirodzene vytvára rozdielne
         zaobchádzanie vo vzťahu k organizáciám a subjektom, na ktoré sa nevzťahuje. Napriek tomu tento rozdiel v zaobchádzaní nie
         je diskriminačný a nie je ani v rozpore so zásadou rovnosti zaobchádzania, pretože subjekty, na ktoré sa uvedené oslobodenie
         nevzťahuje, nie sú v rovnakej situácii ako tie, ktoré patria do jeho pôsobnosti.

      20      Španielske kráľovstvo spresňuje, že pôsobnosť predmetného oslobodenia sa nevzťahuje na všetky lotérie, hazardné hry a stávky
         organizované v Španielsku alebo subjektmi so sídlom v Španielsku. S výnimkou tohto oslobodenia podliehajú výhry vyplácané
         v rámci hier organizovaných rezidentmi rovnakému zdaneniu ako výhry vyplatené v rámci hier organizovaných nerezidentmi. V dôsledku
         toho nemožno dospieť k záveru, že uvedené oslobodenie vytvára alebo môže vytvárať diskrimináciu vo vzťahu k organizátorom
         lotérií, ktorí nie sú usadení v Španielsku. Diskriminácia vo vzťahu k subjektom nerezidentom s obdobnými znakmi ako majú subjekty,
         ktoré sú vymenované v zákone o dani z príjmov, nemôže existovať, pretože tento zákon nedefinuje pôsobnosť oslobodenia podľa
         určitých vymedzených znakov a neodkazuje na štátnu príslušnosť ani na miesto usadenia sa dotknutých subjektov.

      21      Na rozdiel od toho, čo tvrdí Komisia, judikatúru vychádzajúcu z už citovaného rozsudku Lindman nemožno použiť na daný prípad,
         lebo oproti predmetnému fínskemu predpisu vo veci uvedeného rozsudku zákon o dani z príjmov v zásade ukladá, aby sa výhry
         pochádzajúce z lotérií, hazardných hier a zo stávok bez ohľadu na miesto ich organizovania a miesto sídla ich organizátora
         zdanili daňou z príjmov.

      22      Španielske kráľovstvo subsidiárne tvrdí, že aj za predpokladu, že sporné oslobodenie je obmedzením slobodného poskytovania
         služieb, toto obmedzenie je vzhľadom na osobitosť predmetnej činnosti odôvodnené dôvodmi sociálneho poriadku prevencie legalizácie
         príjmov z trestnej činnosti a boja proti daňovým podvodom a tiež cieľmi ochrany spotrebiteľov.

      23      Po prvé, pokiaľ ide o sociálny poriadok, Španielske kráľovstvo sa domnieva, že vzhľadom na to, že predmetná právna úprava
         je obdobná tej, o ktorej Súdny dvor rozhodoval vo veciach, v ktorých boli vyhlásené rozsudky z 24. marca 1994, Schindler (C‑275/92,
         Zb. s. I‑1039), z 21. septembra 1999, Läärä (C‑124/97, Zb. s. I‑6067) a z 21. októbra 1999, Zenatti (C–67/98, Zb. s. I‑7289),
         úvahy, ktorými sa Súdny dvor v týchto rozsudkoch riadil, sú použiteľné v tejto veci.

      24      Z týchto rozsudkov konkrétne vyplýva, že členské štáty disponujú na účely ochrany spotrebiteľov a sociálneho poriadku širokou
         mierou voľnej úvahy v oblasti lotérií a iných hazardných hier.

      25      Sporné oslobodenie bolo prijaté predovšetkým z dôvodu, ktorý spočíva jednak v odrádzaní od všetkých hier stanovením zásady
         zdanenia tohto typu príjmov a jednak v priznaní výhodnejšieho zaobchádzania, pokiaľ ide o príjmy pochádzajúce z lotérií a hier
         organizovaných verejnoprávnymi organizáciami z dôvodu financovania infraštruktúr s verejnoprávnym účelom.

      26      Po druhé, čo sa týka prevencie proti legalizácii príjmov z trestnej činnosti a boja proti daňovým podvodom, Španielske kráľovstvo
         tvrdí, že uskutočnenie tohto cieľa by bolo vážne ohrozené, ak by sa sporné oslobodenie malo použiť na výhry pochádzajúce z hier
         organizovaných niektorými verejnými organizáciami alebo organizáciami, ktoré poskytujú pomoc, ktoré nepodliehajú španielskej
         legislatíve, pretože daňový úrad by nemal možnosť kontrolovať tieto príjmy takým spôsobom, ako to robí v súčasnosti.

      27      Po tretie, pokiaľ ide o ochranu spotrebiteľov, Španielske kráľovstvo pripomína, že v Španielsku podlieha organizovanie lotérií,
         hazardných hier a stávok právnej úprave, ktorá chráni práva a záujmy hráčov tým, že sa zabezpečuje neprerušená aplikácia platnej
         právnej úpravy. Účinkom rozšírenia sporného oslobodenia na subjekty, ktoré nepodliehajú právnej úprave riadiacej organizovanie
         uvedených hier, by bolo zníženie úrovne ochrany spotrebiteľov. Uvedené oslobodenie je odôvodnené potrebou zabezpečiť ochranu
         spotrebiteľov, ktorú španielske orgány považujú za primeranú a ktorú mal v širokom rozsahu uznať Súdny dvor vo svojej judikatúre.

       Posúdenie Súdnym dvorom
       O existencii nerovnosti zaobchádzania založenej na štátnej príslušnosti
      28      Na úvod je potrebné pripomenúť, že aj keď priame dane patria do právomoci členských štátov, členské štáty ich musia uplatňovať
         v súlade s právom Spoločenstva (rozsudky z 11. augusta 1995, Wielockx, C‑80/94, Zb. s. I‑2493, bod 16; zo 16. júla 1998, ICI,
         C‑264/96, Zb. s. I‑4695, bod 19; z 29. apríla 1999, Royal Bank of Scotland, C‑311/97, Zb. s. I‑2651, bod 19; zo 6. júna 2000,
         Verkooijen, C‑35/98, Zb. s. I‑4071, bod 32, a Lindman, už citovaný, bod 18).

      29      Pokiaľ ide o ustanovenia Zmluvy týkajúce sa slobodného poskytovania služieb, tieto sa použijú tak, ako to už Súdny dvor rozhodol
         vo veciach organizovania lotérií na činnosť, ktorá spočíva v možnosti, aby sa záujemcovia zúčastnili za odplatu peňažnej hry
         (pozri rozsudok Lindman, už citovaný, bod 19). Okrem toho slobodné poskytovanie služieb prospieva tak poskytovateľovi, ako
         aj príjemcovi služieb (pozri rozsudok z 8. septembra 2009, Liga Portuguesa de Futebol Profissional a Bwin International, C‑42/07,
         Zb. s. I‑7633, bod 51).

      30      Súdny dvor opakovane rozhodol, že je síce legitímne, aby členský štát vyhradil poskytnutie daňových výhod pre organizácie,
         ktoré sledujú určité z jeho cieľov verejného záujmu, avšak členský štát nemôže vyhradiť prospech z takých výhod iba pre organizácie
         usadené na jeho území, ktorých činnosti ho preto môžu odbremeniť od určitých povinností (pozri najmä rozsudok z 27. januára
         2009, Persche, C‑318/07, Zb. s. I‑359, bod 44).

      31      Pokiaľ organizácia uznaná v jednom členskom štáte za všeobecne prospešnú spĺňa podmienky stanovené na tento účel právnou úpravou
         iného členského štátu a jej účelom je podpora tých istých záujmov spoločnosti, takže môže byť uznaná za všeobecne prospešnú
         v tomto inom členskom štáte, nemôžu orgány tohto členského štátu odoprieť tejto organizácii právo na rovnosť zaobchádzania
         len z dôvodu, že nie je usadená na území uvedeného členského štátu (pozri v tomto zmysle rozsudky zo 14. septembra 2006, Centro
         di Musicologia Walter Stauffer, C‑386/04, Zb. s. I‑8203, bod 40; z 11. septembra 2007, Schwarz a Gootjes‑Schwarz, C‑76/05,
         Zb. s. I‑6849, bod 81, a Persche, už citovaný, bod 49).

      32      Súdny dvor z uvedeného uzavrel, že organizácia usadená v členskom štáte, ktorá spĺňa podmienky na poskytnutie daňových výhod
         stanovené na tento účel iným členským štátom, sa nachádza vo vzťahu k poskytnutiu daňových výhod, ktorými chce tento iný členský
         štát podporiť predmetné činnosti vo všeobecnom záujme, v situácii porovnateľnej so situáciou uznaných všeobecne prospešných
         organizácií, ktoré sú usadené v tomto inom členskom štáte (rozsudok Persche, už citovaný, bod 50).

      33      Tak ako to zdôraznil generálny advokát v bode 66 návrhov, je potrebné konštatovať, že verejnoprávne neziskové inštitúcie a subjekty
         vykonávajúce sociálnu činnosť alebo poskytujúce pomoc usadené v iných členských štátoch ako v Španielskom kráľovstve, sledujúce
         rovnaké ciele ako tie, ktoré sledujú organizácie a subjekty vymenované v článku 7 písm. ñ) zákona o dani z príjmov, sa nachádzajú
         v porovnateľnej situácii ako tieto organizácie a subjekty.

      34      Za týchto okolností je potrebné uzavrieť, že daňové oslobodenie stanovené v článku 7 písm. ñ) zákona o dani z príjmov, ktorého
         účinkom je výhodnejšie zaobchádzanie s výhrami vyplatenými organizáciami a subjektmi vymenovanými v uvedenom ustanovení, je
         diskriminačným obmedzením slobody poskytovania služieb na úkor verejnoprávnych inštitúcií a subjektov vykonávajúcich sociálnu
         činnosť alebo poskytujúcich pomoc, ktoré sú usadené v iných členských štátoch ako v Španielskom kráľovstve a ktoré sledujú
         rovnaké ciele ako organizácie a subjekty vymenované v tomto ustanovení.

      35      Tento záver sa uplatní len na organizácie a subjekty, ktoré sú porovnateľné s tými, ktoré uvádza uvedené ustanovenie, a v rozpore
         s tým, čo tvrdí Komisia, neplatí pre všetkých organizátorov lotérií, hier a stávok usadených v inom členskom štáte ako v Španielskom
         kráľovstve. Nie všetci títo organizátori sú v porovnateľnej situácií ako organizácie a subjekty vymenované v článku 7 písm. ñ)
         zákona o dani z príjmu. Z uvedeného vyplýva, že žaloba Komisie v časti týkajúcej sa organizátorov lotérií a stávok usadených
         v iných členských štátoch ako v Španielskom kráľovstve, ktorí nie sú objektívne porovnateľní s tými, ktorých vymenúva uvedené
         ustanovenie, sa musí zamietnuť.

       O odôvodnení diskriminácie
      36      Na úvod je potrebné pripomenúť, že hoci v judikatúre Súdneho dvora boli stanovené niektoré naliehavé dôvody všeobecného záujmu,
         akými sú ciele ochrany spotrebiteľov, predchádzanie podvodom a podnecovaniu občanov k nadmerným výdavkom spojeným s hrami,
         ako aj predchádzanie narušeniam sociálneho poriadku vo všeobecnosti (pozri najmä rozsudok Liga Portuguesa de Futebol Profissional
         a Bwin International, už citovaný, bod 56), ktoré môžu odôvodniť obmedzenie slobodného poskytovania služieb, faktom zostáva,
         že týmito cieľmi nemožno odôvodňovať obmedzenie uplatňované diskriminačným spôsobom (pozri v tomto zmysle rozsudky z 30. novembra
         1995, Gebhard, C‑55/94, Zb. s. I‑4165, bod 37; zo 6. novembra 2003, Gambelli a i., C‑243/01, Zb. s. I‑13031, bod 65; zo 6. marca
         2007, Placanica a i., C‑338/04, C‑359/04 a C‑360/04, Zb. s. I‑1891, bod 49, a Liga Portuguesa de Futebol Profissional a Bwin
         International, už citovaný, bod 60).

      37      Z judikatúry Súdneho dvora tiež vyplýva, že pokiaľ také opatrenie alebo obmedzenie, ako vo veci samej, má diskriminačný charakter,
         v súlade s právom Spoločenstva je len vtedy, ak patrí pod také výslovné odchyľujúce sa ustanovenie, ako je článok 46 ES, na
         ktorý odkazuje článok 55 ES, konkrétne pod verejný poriadok, verejnú bezpečnosť a verejné zdravie (rozsudok zo 16. januára
         2003, Komisia/Taliansko, C‑388/01, Zb. s. I‑721, bod 19).

      38      Sporné oslobodenie v danej veci možno odôvodniť len pod podmienkou, že ciele sledované španielskym zákonodarcom patria medzi
         dôvody verejného poriadku, verejnej bezpečnosti alebo verejného zdravia v zmysle článku 46 ods. 1 ES a že je v súlade so zásadou
         proporcionality. V tejto súvislosti treba pripomenúť, že vnútroštátna právna úprava je spôsobilá zaručiť dosiahnutie uvedeného
         cieľa len vtedy, ak skutočne zodpovedá úsiliu dosiahnuť ho koherentne a systematicky (rozsudok z 10. marca 2009, Hartlauer,
         C‑169/07, Zb. s. I‑1721, bod 55, a Liga Portuguesa de Futebol Profissional a Bwin International, už citovaný, bod 61).

      39      Po prvé, pokiaľ ide o cieľ prevencie legalizácie príjmov z trestnej činnosti a boja proti daňovým podvodom, nie je nevyhnutné
         určiť, či tento cieľ môže patriť pod pojem verejný poriadok. Stačí konštatovať, že z judikatúry Súdneho dvora vyplýva, že
         orgány členského štátu nemôžu vo všeobecnosti a bez rozlíšenia platne predpokladať, že organizácie a subjekty usadené v inom
         členskom štáte sa dopúšťajú trestnej činnosti. Navyše skutočnosť, že sa všetkým týmto organizáciám a subjektom daňové oslobodenie
         nepriznáva, sa zdá neprimeraným opatrením, lebo ide nad rámec toho, čo je nevyhnutné na boj proti kriminalite. Existuje viacero
         spôsobov kontroly ich činností a účtovníctva (pozri v tomto zmysle rozsudky Gambelli a i., už citovaný, bod 74, a Centro di
         Musicologia Walter Stauffer, už citovaný, bod 61).

      40      Po druhé, čo sa týka boja proti závislosti od hier, je potrebné zdôrazniť, že nemožno vylúčiť, že tento cieľ môže spadať pod
         pojem ochrana verejného zdravia, avšak v danej veci treba konštatovať, že Španielske kráľovstvo nepredložilo nijaký dôkaz,
         ktorým by mohlo preukázať, že sa táto choroba v Španielsku rozšírila medzi obyvateľmi do takej miery, že ju možno považovať
         za riziko pre verejné zdravie.

      41      Generálny advokát v bode 85 návrhov spresnil, že oslobodenie výhier od dane môže povzbudiť spotrebiteľov zúčastňovať sa na
         lotériách, hazardných hrách a stávkach tým, že majú možnosť z nich získať prospech, a ako také nezabezpečuje uskutočňovanie
         sledovaného cieľa koherentným spôsobom.

      42      Keďže sporné oslobodenie nezohľadňuje typológiu rôznych hier, Španielske kráľovstvo nemôže platne tvrdiť, že cieľom uvedeného
         oslobodenia je nasmerovať hráčsky záujem na určité hry, od ktorých je potenciálna závislosť nižšia.

      43      Po tretie, pokiaľ ide o tvrdenie Španielskeho kráľovstva, že príjmy získané organizáciami a subjektmi, ktorých hry majú výhodu
         z predmetného oslobodenia, prispievajú na financovanie infraštruktúr a projektov s verejnoprávnym účelom, je potrebné pripomenúť
         rozhodnutie Súdneho dvora, v ktorom uviedol, že hoci skutočnosť, že lotérie a iné peňažné hry môžu výrazným spôsobom prispievať
         na financovanie neziskových činností alebo činností vo verejnom záujme, nie je zanedbateľná, tento samotný dôvod nemôže objektívne
         odôvodňovať obmedzenie slobody poskytovania služieb (pozri najmä rozsudky Schindler, už citovaný, bod 60, a Zenatti, už citovaný,
         bod 36). Okrem toho z judikatúry Súdneho dvora vyplýva, že ani ekonomické dôvody, ktoré by mohli opodstatniť obmedzenie slobodného
         poskytovania služieb zaručeného Zmluvou, nie sú súčasťou dôvodov uvedených v článku 46 ES (pozri najmä rozsudky Komisia/Taliansko,
         už citovaný, body 19 a 22, a Gambelli a i., už citovaný, bod 61).

      44      Po štvrté, čo sa týka ochrany sociálneho poriadku a ochrany spotrebiteľov, je potrebné spresniť, že na rozdiel od toho, čo
         tvrdí Španielske kráľovstvo, úvahy Súdneho dvora, ktoré použil v už citovaných rozsudkoch Schindler, Läärä a i. a Zenatti,
         sa v súvislosti s týmito odôvodneniami na danú vec neuplatnia.

      45      Na rozdiel od obmedzení vo veciach, v ktorých boli vyhlásené uvedené rozsudky, predmetné obmedzenie v danej veci sa neuplatňuje
         bez rozdielu, ale má diskriminačný charakter. V dôsledku toho ho nemožno odôvodniť takými naliehavými dôvodmi všeobecného
         záujmu, ako je ochrana sociálneho poriadku alebo ochrana spotrebiteľov.

      46      Je potrebné dodať, tak ako to uviedol generálny advokát v bodoch 93 a 104 návrhov, že sporné oslobodenie v nijakom prípade
         neumožňuje dosiahnuť na jednej strane cieľ ochrany sociálneho poriadku, lebo namiesto odrádzania podporuje účasť na lotériách
         a stávkach, a na druhej strane cieľ ochrany spotrebiteľov, lebo neexistuje nijaký priamy vzťah medzi uvedeným oslobodením
         a administratívnymi opatreniami na ochranu záujmov spotrebiteľov.

      47      Z uvedeného vyplýva, že článok 7 písm. ñ) zákona o dani z príjmov predstavuje diskrimináciu zakázanú článkom 49 ods. 1 ES.

      48      Keďže ustanovenia článku 36 Dohody o EHP majú rovnaký právny dosah ako v podstate totožné ustanovenia článku 49 ES, predchádzajúce
         úvahy sa použijú mutatis mutandis na uvedený článok.

      49      Vzhľadom na uvedené úvahy je potrebné konštatovať, že Španielske kráľovstvo si tým, že zachovalo v platnosti daňové predpisy,
         ktoré oslobodzujú výhry pochádzajúce z účasti na lotériách, hrách a stávkach, ktoré v Španielskom kráľovstve organizujú určité
         neziskové verejnoprávne organizácie a subjekty vykonávajúce sociálnu činnosť alebo poskytujúce pomoc usadené v tomto členskom
         štáte, pričom rovnaké oslobodenie sa nepriznáva výhram pochádzajúcim z lotérií, hier a zo stávok organizovaných organizáciami
         a subjektmi usadenými v inom členskom štáte Európskej únie alebo Dohody o Európskom hospodárskom priestore, ktoré vykonávajú
         činnosti toho istého typu, nesplnilo povinnosti, ktoré mu vyplývajú z článku 49 ES a článku 36 Dohody o EHP.

       O trovách
      50      Podľa článku 69 ods. 2 prvého pododseku rokovacieho poriadku účastník konania, ktorý vo veci nemal úspech, je povinný nahradiť
         trovy konania, ak to bolo v tomto zmysle navrhnuté. Podľa článku 69 ods. 3 prvého pododseku toho istého rokovacieho poriadku
         však môže Súdny dvor rozdeliť náhradu trov konania medzi účastníkov konania alebo rozhodnúť tak, že každý z účastníkov konania
         znáša svoje vlastné trovy konania, ak účastníci nemajú úspech v jednej alebo vo viacerých častiach predmetu konania. Keďže
         Komisia a Španielske kráľovstvo mali úspech len v časti predmetu konania, je potrebné rozhodnúť, že každý účastník konania
         znáša svoje vlastné trovy konania.

      Z týchto dôvodov Súdny dvor (prvá komora) rozhodol a vyhlásil:
      1.      Španielske kráľovstvo si tým, že zachovalo v platnosti daňové predpisy, ktoré oslobodzujú výhry pochádzajúce z účasti na lotériách,
            hrách a stávkach, ktoré v Španielskom kráľovstve organizujú určité neziskové verejnoprávne organizácie a subjekty vykonávajúce
            sociálnu činnosť alebo poskytujúce pomoc usadené v tomto členskom štáte, pričom rovnaké oslobodenie sa nepriznáva výhram pochádzajúcim
            z lotérií, hier a zo stávok organizovaných organizáciami a subjektmi usadenými v inom členskom štáte Európskej únie alebo
            Dohody o Európskom hospodárskom priestore, ktoré vykonávajú činnosti toho istého typu, nesplnilo povinnosti, ktoré mu vyplývajú
            z článku 49 ES a článku 36 Dohody o Európskom hospodárskom priestore z 2. mája 1992.
      2.      V zostávajúcej časti sa žaloba zamieta.
      3.      Komisia Európskych spoločenstiev a Španielske kráľovstvo znášajú svoje vlastné trovy konania.
      Podpisy
      * Jazyk konania: španielčina.


Rozsudok Súdneho dvora z 26. februára 2002. # Rada Európskej únie proti Boehringer Ingelheim Vetmedica GmbH a C. H. Boehringer Sohn. # Odvolanie - Prípustnosť. # Vec C-23/00 P.


title: Rozsudok Súdneho dvora (tretia komora) zo 7. mája 2009.#Siebrand BV proti Staatssecretaris van Financiën.#Návrh na začatie prejudiciálneho konania: Hoge Raad der Nederlanden - Holandsko.#Kombinovaná nomenklatúra - Položky sadzobníka 2206 a 2208 - Kvasený nápoj s obsahom destilovaného alkoholu - Nápoj pripravený z určitého ovocia alebo určitého prírodného produktu - Dôsledky - Strata chute, vône a vzhľadu pôvodného nápoja.#Vec C-150/08.

text:
      Vec C‑150/08
      Siebrand BV
      proti
      Staatssecretaris van Financiën
      (návrh na začatie prejudiciálneho konania podaný
      Hoge Raad der Nederlanden)
      „Kombinovaná nomenklatúra – Položky sadzobníka 2206 a 2208 – Kvasený nápoj s obsahom destilovaného alkoholu – Nápoj pripravený z ovocia alebo prírodného produktu – Pridanie látok – Dôsledky – Strata chute, vône a vzhľadu pôvodného nápoja“
      Abstrakt rozsudku
      Spoločný colný sadzobník – Položky sadzobníka – Kvasené nápoje s obsahom destilovaného alkoholu pripravené z ovocia alebo
            prírodného produktu, do ktorých boli pridané rôzne látky
      (Nariadenie Rady č. 2658/87, príloha I, položky 2206 a 2208; nariadenie Komisie č. 2587/91)
      Nápoje z kvaseného alkoholu pôvodne zodpovedajúce položke 2206 kombinovanej nomenklatúry, ktorá tvorí prílohu I nariadenia
         č. 2658/87 o colnej a štatistickej nomenklatúre a o Spoločnom colnom sadzobníku, zmeneného a doplneného nariadením č. 2587/91,
         ktoré pridaním určitej miery destilovaného alkoholu, vody, cukrového sirupu, rôznych aromatických látok a farbív a pri niektorých
         z týchto nápojov pridaním smotany stratili chuť, vôňu a/alebo vzhľad nápoja pripraveného z ovocia alebo z prírodného produktu,
         nepatria do položky 2206 kombinovanej nomenklatúry, ale do jej položky 2208 vzhľadom na po prvé ich podstatné objektívne znaky
         a vlastnosti, najmä obsah destilovaného alkoholu, po druhé ich organoleptické vlastnosti a nakoniec ich účel použitia ako
         liehové nápoje.

      (pozri body 35 – 40 a výrok)

ROZSUDOK SÚDNEHO DVORA (tretia komora)
      zo 7. mája 2009 (*)

      „Kombinovaná nomenklatúra – Položky sadzobníka 2206 a 2208 – Kvasený nápoj s obsahom destilovaného alkoholu – Nápoj pripravený z ovocia alebo prírodného produktu – Pridanie látok – Dôsledky – Strata chute, vône a vzhľadu pôvodného nápoja“
      Vo veci C‑150/08,
      ktorej predmetom je návrh na začatie prejudiciálneho konania podľa článku 234 ES, podaný rozhodnutím Hoge Raad der Nederlanden
         (Holandsko) z 21. marca 2008 a doručený Súdnemu dvoru 14. apríla 2008, ktorý súvisí s konaním:

      Siebrand BV
      proti
      Staatssecretaris van Financiën,
      SÚDNY DVOR (tretia komora),
      v zložení: predseda tretej komory A. Rosas, sudcovia A. Ó Caoimh, J. N. Cunha Rodrigues, J. Klučka (spravodajca), a A. Arabadjiev,
      generálna advokátka: J. Kokott,
      tajomník: R. Şereş, referentka,
      so zreteľom na písomnú časť konania a po pojednávaní zo 4. marca 2009,
      so zreteľom na pripomienky, ktoré predložili:
      –        Siebrand BV, v zastúpení: G. J. Slooten, advocaat,
      –        holandská vláda, v zastúpení: C. M. Wissels a M. Noort, splnomocnené zástupkyne,
      –        grécka vláda, v zastúpení: I. Bakopoulos, O. Patsopoulou a M. Tassopoulou, splnomocnení zástupcovia,
      –        vláda Spojeného kráľovstva, v zastúpení: V. Jackson, splnomocnená zástupkyňa, za právnej pomoci K. Beal, barrister,
      –        Komisia Európskych spoločenstiev, v zastúpení: A. Sipos a W. Roels, splnomocnení zástupcovia,
      so zreteľom na rozhodnutie prijaté po vypočutí generálnej advokátky, že vec bude prejednaná bez jej návrhov,
      vyhlásil tento
      Rozsudok
      1        Návrh na začatie prejudiciálneho konania sa týka výkladu kombinovanej nomenklatúry (ďalej len „KN“), ktorá tvorí prílohu I
         nariadenia Rady (EHS) č. 2658/87 z 23. júla 1987 o colnej a štatistickej nomenklatúre a o Spoločnom colnom sadzobníku (Ú. v. ES
         L 256, s. 1; Mim. vyd. 02/002, s. 382), zmeneného a doplneného nariadením Komisie (EHS) č. 2587/91 z 26. júla 1991 [neoficiálny preklad] (Ú. v. ES L 259, s. 1, ďalej len „nariadenie č. 2658/87“).

      2        Tento návrh bol podaný v rámci sporu medzi spoločnosťou Siebrand BV so sídlom v Kampene (Holandsko) (ďalej len „Siebrand“)
         a Staatssecretaris van Financiën (štátny tajomník pre financie, ďalej len „Staatssecretaris“) vo veci ôsmich dodatočných platobných
         výmerov spotrebnej dane na tri alkoholické nápoje, ktoré táto spoločnosť vyrába, za obdobie od júla 2003 do februára 2004.

       Právny rámec
      3        Dodatočné platobné výmery dane vo veci samej boli vydané v súlade s holandským zákonom o spotrebných daniach (Wet op de accijns),
         ktorý prebral smernicu Rady 92/83/EHS z 19. októbra 1992 o zosúladení štruktúr spotrebných daní pre etanol a alkoholické nápoje
         (Ú. v. ES L 316, s. 21; Mim. vyd. 09/001, s. 206).

      4        Na účely vymedzenia jednotlivých kategórií tovarov, ktoré podliehajú spotrebným daniam na základe sadzby stanovenej smernicou
         Rady 92/84/EHS z 19. októbra 1992 o aproximácii sadzieb spotrebnej dane na alkohol a alkoholické nápoje (Ú. v. ES L 316, s. 29;
         Mim. vyd. 09/001, s. 213), článok 26 smernice 92/83 odkazuje na KN platnú v čase prijatia tejto smernice.

       KN
      5        KN je založená na svetovom harmonizovanom systéme opisu a číselného označovania tovarov (ďalej len „HS“), ktorý vypracovala
         Rada pre colnú spoluprácu, teraz Svetová colná organizácia zriadená medzinárodným dohovorom uzavretým v Bruseli 14. júna 1983
         a schváleným v mene Európskeho hospodárskeho spoločenstva rozhodnutím Rady 87/369/EHS zo 7. apríla 1987, ktoré sa týka uzavretia
         Medzinárodného dohovoru o harmonizovanom systéme opisu a číselného označovania tovaru a protokolu o jeho zmene a doplnkoch
         (Ú. v. ES L 198, s. 1; Mim. vyd. 02/002, s. 288).

      6        V súlade s článkom 3 ods. 1 písm. a) nariadenia č. 2658/87 je KN zhodná s HS, pokiaľ ide o prvých šesť znakov číselného kódu
         položiek a podpoložiek.

      7        Všeobecné pravidlá na výklad KN (ďalej len „všeobecné pravidlá“), ktoré sa nachádzajú v jej prvej časti prvom oddiele bode
         A stanovujú najmä:

      „Zatrieďovanie výrobkov do [KN] sa riadi nasledujúcimi zásadami:
      1.      Názvy tried, kapitol a podkapitol majú len orientačný charakter; na právne účely sa zatriedenie určuje podľa znenia položiek
         a príslušných poznámok k triedam a kapitolám, a ak tieto položky alebo poznámky nevyžadujú inak, podľa nasledujúcich ustanovení.

      2.      …
      b)      Každá zmienka o materiáli alebo látke v niektorej položke sa vzťahuje aj na zmesi alebo kombinácie tohto materiálu alebo tejto
         látky s inými materiálmi alebo látkami… Zatriedenie pozostávajúceho z viac ako jedného materiálu… sa vykoná podľa zásad uvedených
         v pravidle 3.

      3.      Ak má byť tovar podľa pravidla 2 písm. b) alebo z nejakých iných dôvodov, prima facie, zatriedený do dvoch alebo viacerých položiek, zatriedenie sa vykoná takto:

      a)      najšpecifickejšia položka musí mať prednosť pred položkami so všeobecnejším významom. Ak sa však dve alebo viac položiek,
         a to každá z nich, vzťahuje na časť materiálov alebo látok, ktoré tvoria zmiešaný… výrobok [zmes – neoficiálny preklad]…, tieto položky sa považujú vo vzťahu k týmto výrobkom za rovnako špecifické, aj ak jedna z nich obsahuje úplnejší alebo
         presnejší opis tovaru;

      b)      zmesi…, ktoré sa nemôžu riadiť pravidlom 3 a) [ktoré nemožno zatriediť podľa pravidla 3 písm. a) – neoficiálny preklad], sa zatriedia podľa materiálu alebo komponentu, ktorý im dáva podstatný charakter, ak je možné ho určiť.

      …“
      8        Pokiaľ ide o dotknuté tovary vo veci samej, KN zahŕňa triedu IV, nazvanú „Pripravené potraviny; nápoje, liehoviny a ocot;
         tabak a spracované tabakové náhradky“. V tejto triede sa nachádza kapitola 22 nazvaná „Nápoje, liehoviny a ocot“. Čo sa týka
         tejto kapitoly, zahŕňa položku 2206 nazvanú „Ostatné kvasené nápoje (napríklad jablčné, hruškové, medovina); zmesi kvasených
         nápojov a zmesi kvasených nápojov a nealkoholických nápojov, inde nešpecifikované alebo nezahrnuté“, ako aj položku 2208,
         nazvanú „Etylalkohol nedenaturovaný, s objemovým alkoholometrickým titrom nižším ako 80 % vol.; destiláty, likéry a ostatné
         liehové nápoje;…“.

      9        Podľa článku 9 ods. 1 písm. a) druhej zarážky a článku 10 nariadenia č. 2658/87 Komisia Európskeho spoločenstva prijme vysvetlivky
         týkajúce sa KN (ďalej len „vysvetlivky ku KN“).

      10      Vysvetlivka ku KN týkajúca sa položky 2206 so zreteľom na „iné“ tovary patriace do podpoložiek 2206 00 31 až 2206 00 89 stanovuje:

      „Do týchto podpoložiek patria produkty opísané vo vysvetlivkách HS k položke 2206, druhý odsek, body (1) až (10).“
      11      Pojem nápoje „nešumivé, v nádobách s obsahom“, ktorý je uvedený v podpoložkach 2206 00 51 až 2206 00 89, je vo vysvetlivke
         k položke 2206 spresnený takto:

      „Do týchto podpoložiek patria nápoje, ktoré nie sú produktom prirodzenej fermentácie muštu z čerstvého hrozna, ale sú vyrobené
         z koncentrovaného hroznového muštu. Tento mušt je stabilný a môže byť uskladnený k prípadnému použitiu.

      Proces fermentácie začína zvyčajne kvasinkami. Cukor môže byť tiež pridaný pred alebo počas fermentácie. Takto získaný výrobok
         možno nakoniec osladiť, alkoholizovať alebo zmiešať.“

      12      Vysvetlivka ku KN týkajúca sa položky 2208 znie takto:

      „Destiláty, likéry a ostatné liehové nápoje položky 2208 sú alkoholické kvapaliny, ktoré sú vo všeobecnosti určené na ľudskú
         konzumáciu a sú pripravené:

      –        buď priamo destiláciou (tiež s pridaním ochucujúcich látok) prírodných fermentovaných kvapalín, takých ako víno alebo jablčný
         mušt, alebo predtým vykvaseného ovocia, výliskov obilia alebo ostatných rastlinných produktov, alebo

      –        jednoduchým pridaním rôznych aromatických látok a niekedy cukru, k alkoholu vyrobenému destiláciou.
      Rôzne liehové nápoje sú opísané vo vysvetlivkách HS k položke 2208, tretí odsek, body (1) až (17).
      V súvislosti s nedenaturovanými destilátmi treba poznamenať, že ostávajú zatriedené v tejto položke aj vtedy, ak majú objemový
         alkoholometrický titer 80 % vol. alebo vyšší, tiež ak je výrobok pripravený na konzumáciu ako nápoj.

      Do tejto položky nepatria alkoholické nápoje získané fermentáciou (položky 2203 00 až 2206 00).“
       HS
      13      Podľa článku 3 ods. 1 medzinárodného dohovoru o HS zo 14. júna 1983 sa každá zmluvná strana zaväzuje, že svoje tarifné a štatistické
         nomenklatúry usporiada podľa HS a bude používať bez dodatkov a zmien všetky položky a podpoložky HS, ako aj ich číselné znaky
         a dodržiavať číselné usporiadanie tohto systému. Súčasne sa každá zmluvná strana zaväzuje používať na výklad HS všeobecné
         pravidlá, ako aj všetky poznámky k triedam, kapitolám a k podpoložkám HS a nemeniť ich rozsah.

      14      Svetová colná organizácia prijme vysvetlivky týkajúce sa HS (ďalej len „vysvetlivky k HS“). Vysvetlivka k HS týkajúca sa položky
         2206 znie takto:

      „Táto položka zahŕňa všetky kvasené nápoje, okrem nápojov uvedených v číslach 2203 až 2205.
      Patrí sem najmä:
      1.      Jablčné víno, alkoholický nápoj pripravený kvasením z jablčnej šťavy.
      …
      Všetky tieto nápoje môžu byť prirodzene šumivé alebo umelo napustené oxidom uhličitým. Zostávajú takto zatriedené aj v prípade
         pridania alkoholu alebo, ak ich obsah alkoholu sa zvýši ďalším kvasením, pretože si zachovávajú charakter tovarov zatriedených
         do tejto položky.

      Do tejto položky tiež patria zmesi nealkoholických nápojov a kvasených nápojov, ako aj zmesi kvasených nápojov uvedených v predchádzajúcich
         položkách kapitoly 22, ako napríklad zmes limonády a piva alebo vína, zmes piva a vína, ktorých objemový alkoholometrický
         titer je vyšší ako 0,5 % vol.

      …“
      15      Vysvetlivka k HS týkajúca sa položky 2208 stanovuje:

      „Do tejto položky patria jednak, bez ohľadu na ich stupeň alkoholu:
      A)      Destiláty, ktoré sa získavajú destiláciou (bez pridania aromatických látok) prírodných fermentovaných kvapalín, takých ako
         víno alebo jablčné víno, alebo predtým vykvaseného ovocia, výliskov obilia alebo ostatných rastlinných produktov; ako destiláty
         sú charakteristické tým, že si zachovávajú osobitnú chuť alebo vôňu z dôvodu prítomnosti vedľajších ochucujúcich látok [éterov,
         aldehydov, kyselín, vyšších alkoholov (rozpúšťadiel), atď.], ktoré závisia od druhu konečných látok použitých k destilácii.

      B)      Likéry, ktoré sú liehovými nápojmi s prídavkom cukru, medu alebo iných prírodných sladidiel a výťažkov alebo esencií (napríklad
         liehové nápoje získavané buď destiláciou alebo zmiešaním nedenaturovaného etylalkoholu alebo destilovaných alkoholických nápojov
         s jedným alebo viacerými z týchto produktov: ovocie, zelenina alebo iné časti rastlín, výťažky, esencie, vonné silice, alebo
         šťavy, aj zahustené). Medzi tieto produkty možno zahrnúť likéry, ktoré obsahujú kryštály cukru, likéry s prídavkom ovocnej
         šťavy, likéry na báze vajec, likéry na báze rastlín, bobúľ a aromatických látok, čajové, čokoládové, mliečne a medové likéry.

      C)      Všetky liehové nápoje neobsiahnuté v akejkoľvek inej položke tejto kapitoly.“
      16      Ako príklad uvedených tovarov táto vysvetlivka cituje najmä:

      „…
      7)      Smotanové likéry, ktoré sú takto pomenované pre svoj obsah alebo farbu, všeobecne s nízkym obsahom alkoholu a s vysokým obsahom cukru
         (kakaový likér, banánový likér, vanilkový likér, kávový likér, likér z čiernych ríbezlí), ako aj takzvané emulzné likéry najmä vaječné likéry a smotanové likéry.

      8)      Ratafia likéry vyrábané z ovocnej šťavy často s prídavkom malého množstva cudzích ochucujúcich látok (čerešňová, malinová, marhuľová
         ratafia, atď.).

      …
      15)      Ovocné alebo zeleninové šťavy s prídavkom alkoholu, ktorých objemový alkoholometrický titer je vyšší ako 0,5 % vol., s výnimkou
         produktov čísla 2204.

      …
      17)      Nápoje podobajúce sa vínu a vyrábané zmiešaním destilátu s ovocnou šťavou alebo vodou, cukrom, farbivami, aromatickými látkami
         alebo inými prísadami, s výnimkou produktov čísla 2204.“

      17      Bod VIII vysvetlivky HS k všeobecnému pravidlu 3 písm. b) stanovuje, že zložku, ktorá určuje podstatný charakter sa mení podľa
         druhu tovaru, možno vyvodiť napríklad z druhu základného materiálu alebo častí, z ktorých sa skladá, z ich objemu, ich množstva,
         ich váhy, ich hodnoty alebo významu jedného zo základných materiálov vo vzťahu k použitiu tovar.

       Spor vo veci samej a prejudiciálne otázky
      18      Siebrand je spoločnosť, ktorá vyrába alkoholické a nealkoholické nápoje. Vyrába najmä tri alkoholické nápoje, ktoré sa volajú
         „Pina Colada“, „Whiskey Cream“ a „Apfel Cocktail“. Tieto výrobky sú vyrábané z jablčného muštu, do ktorého sa pridáva destilovaný
         alkohol, voda, cukrový sirup, rôzne aromatické látky a farbivá ako aj zo smotany, pokiaľ ide o nápoje Pina Colada a Whiskey
         Cream. Tieto tri nápoje majú objemový alkoholometrický titer 14,5 % vol., ktorý pozostáva z 12 % vol. destilovaného alkoholu
         a 2,5 % vol. alkoholu vykvaseného z jablčného koncentrátu.

      19      Predmetné tovary boli do 1. januára 2003 zatrieďované daňovým inšpektorom (ďalej len „inšpektor“) do položky 2206 KN, čo určovalo
         aj sadzbu spotrebných daní, ktorá sa na tieto tovary uplatňovala. V súlade s rozhodnutím Staatssecretaris van Financiën z 5. januára
         2003 však inšpektor dospel k záveru, že vzhľadom na alkoholometrický titer a povahu dotknutého tovaru musia byť tieto nápoje
         od 1. januára 2003 zatriedené do položky 2208. Dôsledkom toho je aj vyššia spotrebná daň.

      20      Hoci inšpektor odložil uplatnenie novej sadzby na 1. júl 2003, zaslal spoločnosti Siebrand osem dodatočných platobných výmerov
         dane za obdobie od júla 2003 do februára 2004. Siebrand podal proti uvedenými výmerom námietku, inšpektor však trval na stanovisku
         prijatom vo svojom rozhodnutí o námietke.

      21      Siebrand podal preto žalobu na Gerechtshof te Arnhem, ktorý rozhodol, že predmetný tovar je zatriedený do položky 2208 KN.

      22      Hoge Raad der Nederlanden, ktorý rozhoduje o dovolaní Siebranda proti tomuto rozhodnutiu, preto rozhodol prerušiť konanie
         a položiť Súdnemu dvoru tieto prejudiciálne otázky:

      „1.      Môže byť nápoj, ktorý obsahuje určitú mieru destilovaného alkoholu, ktorý inak zodpovedá definícii položky [KN] 2206, zatriedený
         do tejto položky, keď ide o kvasený nápoj, ktorý stratil pridaním vody a určitých látok chuť, vôňu a/alebo vzhľad nápoja pripraveného
         z ovocia alebo z prírodného produktu?

      2.      V prípade kladnej odpovede na prvú otázku, podľa akého kritéria sa má stanoviť, či sa má nápoj napriek tomu zatriediť do položky
         KN 2208 z dôvodu, že obsahuje destilovaný alkohol?“

       O prejudiciálnych otázkach
      23      Vnútroštátny súd sa týmito otázkami, ktoré treba preskúmať spoločne, v podstate pýta, či nápoje z vykvaseného alkoholu pôvodne
         zodpovedajúce položke 2206 KN, ktoré pridaním určitej miery destilovaného alkoholu, vody, cukrového sirupu, aromatických látok,
         farbív a pri niektorých z nich smotany stratili chuť, vôňu a/alebo vzhľad nápoja pripraveného z ovocia alebo z prírodného
         produktu, patria do položky 2206 KN ako kvasené nápoje, alebo do položky 2208 KN ako destiláty.

      24      V tejto súvislosti treba pripomenúť ustálenú judikatúru, podľa ktorej v záujme právnej istoty a uľahčenia kontrol sa má rozhodujúce
         kritérium pre colné zaradenie tovarov hľadať vo všeobecnosti v ich objektívnych znakoch a vlastnostiach, ako sú definované
         v znení položky KN a v poznámkach k triede alebo ku kapitole (pozri najmä rozsudok z 18. júla 2007, Olicom, C‑142/06, Zb.
         s. I‑6675, bod 16 a citovanú judikatúru, ako aj z 11. decembra 2008, Kip Europe a i., C‑362/07 a C‑363/07, Zb. s. I‑9489,
         bod 26).

      25      Poznámky, ktoré predchádzajú kapitolám Spoločného colného sadzobníka, rovnako ako aj vysvetlivky, pokiaľ ide o KN, vypracované
         Komisiou, a pokiaľ ide o vysvetlivky HS, vypracované Svetovou colnou organizáciou, významným spôsobom prispievajú k výkladu
         jednotlivých položiek, a to i napriek tomu, že nie sú právne záväzné (rozsudky Olicom, už citovaný, bod 17; zo 6. decembra
         2007, Van Landeghem, C‑486/06, Zb. s. I‑10661, bod 25, a z 27. novembra 2008, Metherma, C‑403/07, Zb. s. I‑8921, bod 48).

      26      Treba uviesť, že podľa vysvetlivky k HS týkajúcej sa položky 2206 KN pridanie alkoholu do nápojov, ktoré sú zaradené do tejto
         položky, nebráni tomu, aby si uvedené nápoje zachovali toto zatriedené, pokiaľ si zachovávajú charakteristiky tovarov zaradených
         do tejto položky, a to kvasených nápojov.

      27      Z rozhodnutia vnútroštátneho súdu však vyplýva, že predmetné nápoje vo veci samej stratili chuť, vôňu a vzhľad nápoja pripraveného
         z ovocia alebo z prírodného produktu, teda z kvaseného nápoja. Takéto tovary nemôžu byť zaradené do položky 2206 KN.

      28      Pokiaľ ide o zatriedenie takýchto tovarov je potrebné pripomenúť, že podľa všeobecného pravidla 2 písm. b) sa každá zmienka
         o materiáli alebo látke v položke vzťahuje aj na zmesi alebo kombinácie tohto materiálu alebo tejto látky s ostatnými materiálmi
         alebo látkami. Tak je to aj v prípade tovarov vo veci samej, ktoré obsahujú kvasený alkohol, ako aj destilovaný alkohol. Tieto
         látky patria do rozdielnych sadzobných položiek.

      29      Všeobecné pravidlo 3 písm. a) uvádza, že ak sa zdá, že podľa pravidla 2 písm. b) alebo z nejakých iných dôvodov, by mal byť
         tovar zatriedený do dvoch alebo viacerých položiek, položka s najšpecifickejším opisom musí mať prednosť pred položkami so
         všeobecnejším opisom.

      30      V prípade ak sa výrobky, ako sú tie v spore vo veci samej, skladajú z rôznych látok a ak žiadna z dvoch vyššie uvedených podpoložiek
         nie je špecifickejšia ako tá druhá, jediným ustanovením, o ktoré sa možno pri zatrieďovaní týchto výrobkov oprieť, je všeobecné
         pravidlo 3 písm. b) (pozri v tomto zmysle rozsudky z 21. júna 1988, Sportex, 253/87, Zb. s. 3351, bod 7, a z 26. októbra 2006,
         Turbon International, C‑250/05, Zb. s. I‑10531, bod 20).

      31      Podľa tohto všeobecného pravidla 3 písm. b) je pri colnom zaraďovaní výrobku nevyhnutné zistiť, ktorý z materiálov, z ktorých
         sa skladá, mu dáva podstatný charakter (pozri rozsudky z 10. mája 2001, VauDe Sport, C‑288/99, Zb. s. I‑3683, bod 25; zo 7. februára
         2002, Turbon International, Zb. s. I‑1389, bod 26, a z 26. októbra 2006, Turbon International, už citovaný, bod 21).

      32      Je preto potrebné určiť, ktorý z materiálov, z ktorých sa skladá tovar, ako je ten vo veci samej, mu dáva podstatný charakter.

      33      Z rozhodnutia vnútroštátneho súdu vyplýva, že tieto tovary sú vyrábané z jablčného muštu, s prídavkom destilovaného alkoholu,
         cukru vo forme sirupu, rôznych aromatických látok a farbív, ako aj zo smotany, pokiaľ ide o Pina Colada a Whiskey Cream. Finálne
         výrobky získajú objemový alkoholometrický titer 14,5 % vol., ktorý pozostáva z 2,5 % vol. alkoholu vykvaseného z jablčného
         muštu a z pridaného 12 % vol. destilovaného alkoholu.

      34      Ako je uvedené aj v bode VIII vysvetlivky k HS týkajúcej sa všeobecného pravidla 3 písm. b), zložku, ktorá určuje podstatný
         charakter, možno podľa druhu tovaru vyvodiť napríklad z druhu základného materiálu alebo z častí, z ktorých sa skladá, z ich
         objemu, ich množstva, ich váhy, ich hodnoty alebo významu jedného zo základných materiálov vo vzťahu k použitiu tovaru.

      35      Pokiaľ ide o tovar, ako je ten je v spore vo veci samej, na určenie jeho podstatného charakteru možno zohľadniť viaceré objektívne
         znaky a vlastnosti. Po prvé preto treba konštatovať, že destilovaný alkohol viac prispieva nielen k ich celkovému obsahu,
         ale aj k ich obsahu alkoholu ako kvasený alkohol.

      36      Po druhé bolo by potrebné preskúmať, či osobitné organoleptické vlastnosti týchto tovarov zodpovedajú vlastnostiam tovarov
         zaradeným do položky 2208 KN. Podľa ustálenej judikatúry môže byť chuť totiž objektívnym znakom a vlastnosťou tovaru (pozri
         v tomto zmysle rozsudky z 28. októbra 2004, Artrada a i., C‑124/03, Zb. s. I‑10297, bod 41, ako aj z 8. júna 2006, Sachsenmilch,
         C‑196/05, Zb. s. I‑5161, bod 37).

      37      Z tohto hľadiska, ako už bolo zdôraznené, tovar, ako je ten vo veci samej, stratil pridaním vody a určitých látok chuť, vôňu
         a vzhľad nápoja pripraveného z ovocia alebo z prírodného produktu, teda z kvaseného nápoja. Osobitné organoleptické vlastnosti
         uvedeného tovaru, ktoré určujú ich podstatný charakter, zodpovedajú teda vlastnostiam tovarov zaradených do položky 2208 KN.

      38      Nakoniec je potrebné pripomenúť, že účel použitia výrobku môže súčasne predstavovať objektívne kritérium zaradenia, pokiaľ
         je vlastný danému výrobku, čo možno posúdiť na základe jeho objektívnych znakov a vlastností (pozri rozsudok z 1. júna 1995,
         Thyssen Haniel Logistic, C‑459/93, Zb. s. I‑1381, bod 13; zo 16 septembra 2004, DFDS, C‑396/02, Zb. s. I‑8439, bod 29, a z 15. februára
         2007, RUMA, C‑183/06, Zb. s. I‑1559, bod 36). Je nesporné, že objektívne znaky a vlastnosti tovaru, ako je ten vo veci samej,
         a to najmä forma, farba a obchodné meno, zodpovedajú vlastnostiam liehovín.

      39      Z toho vyplýva, že všetky podstatné charakteristiky nápojov, ako sú dotknuté nápoje vo veci samej, zodpovedajú vlastnostiam
         tovaru zaradeného do položky 2208 KN.

      40      Vzhľadom na predchádzajúce úvahy je potrebné na položené otázky odpovedať, že nápoje z kvaseného alkoholu pôvodne zodpovedajúce
         položke 2206 KN, ktoré pridaním určitej miery destilovaného alkoholu, vody, cukrového sirupu, rôznych aromatických látok a farbív
         a pri niektorých z týchto nápojov pridaním smotany stratili chuť, vôňu a/alebo vzhľad nápoja pripraveného z ovocia alebo z prírodného
         produktu, nepatria do položky 2206 KN, ale do jej položky 2208.

       O trovách
      41      Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo
         začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd.
         Iné trovy konania, ktoré vznikli v súvislosti s predložením pripomienok Súdnemu dvoru a nie sú trovami uvedených účastníkov
         konania, nemôžu byť nahradené.

      Z týchto dôvodov Súdny dvor (tretia komora) rozhodol takto:
      Nápoje z kvaseného alkoholu pôvodne zodpovedajúce položke 2206 kombinovanej nomenklatúry, ktorá tvorí prílohu I nariadenia
            Rady (EHS) č. 2658/87 z 23. júla 1987 o colnej a štatistickej nomenklatúre a o Spoločnom colnom sadzobníku, zmeneného a doplneného
            nariadením Komisie (EHS) č. 2587/91 z 26. júla 1991, ktoré pridaním určitej miery destilovaného alkoholu, vody, cukrového
            sirupu, rôznych aromatických látok a farbív a pri niektorých z týchto nápojov pridaním smotany stratili chuť, vôňu a/alebo
            vzhľad nápoja pripraveného z ovocia alebo z prírodného produktu, nepatria do položky 2206 kombinovanej nomenklatúry, ale do
            jej položky 2208.
      Podpisy
      * Jazyk konania: holandčina.