title: Rozsudok Súdneho dvora (tretia komora) z 12. februára 2009.#Margarete Block proti Finanzamt Kaufbeuren.#Návrh na začatie prejudiciálneho konania: Bundesfinanzhof - Nemecko.#Voľný pohyb kapitálu - Články 56 ES a 58 ES - Dedičské dane - Vnútroštátna právna úprava neumožňujúca započítať do dane z dedičstva splatnej v členskom štáte, kde mal bydlisko vlastník vecí v čase svojej smrti, daň z dedičstva zaplatenú dedičom v inom členskom štáte, ak dedičstvom sú kapitálové pohľadávky - Dvojité zdanenie - Obmedzenie - Neexistencia.#Vec C-67/08.

text:
      Vec C‑67/08
      Margarete Block
      proti
      Finanzamt Kaufbeuren
      (návrh na začatie prejudiciálneho konania podaný
      Bundesfinanzhof)
      „Voľný pohyb kapitálu – Články 56 ES a 58 ES – Dedičské dane – Vnútroštátna právna úprava neumožňujúca započítať do dane z dedičstva splatnej v členskom štáte, kde mal bydlisko vlastník
         majetku v čase svojej smrti, daň z dedičstva zaplatenú dedičom v inom členskom štáte, ak dedičstvom sú kapitálové pohľadávky
         – Dvojité zdanenie – Obmedzenie – Neexistencia“

      Abstrakt rozsudku
      Voľný pohyb kapitálu – Obmedzenia – Daň z dedičstva
      (Článok 56 ES a 58 ES)
      Články 56 ES a 58 ES sa majú vykladať v tom zmysle, že nebránia právnej úprave členského štátu, ktorá, čo sa týka výpočtu
         dane z dedičstva dlžnej dedičom s bydliskom v tomto členskom štáte z kapitálových pohľadávok voči finančnej inštitúcii sídliacej
         v inom členskom štáte, neupravuje, ak mal poručiteľ bydlisko v čase svojej smrti v prvom členskom štáte, započítanie dane
         z dedičstva dlžnej v tomto štáte do dane z dedičstva zaplatenej v inom členskom štáte.

      Toto daňové znevýhodnenie totiž vyplýva z paralelného výkonu daňovej právomoci dvoma dotknutými členskými štátmi, charakterizovanej
         voľbou jedného z nich, podriadiť kapitálové pohľadávky vnútroštátnej dani z dedičstva, ak má veriteľ bydlisko v tomto členskom
         štáte, zatiaľ čo voľbou druhého z nich je podriadiť takéto pohľadávky vnútroštátnej dani z dedičstva, ak má dlžník bydlisko
         v tomto poslednom uvedenom členskom štáte. Právo Spoločenstva však za svojho súčasného stavu a v situácii týkajúcej sa platby
         dane z dedičstva nestanovuje všeobecné kritériá na rozdelenie právomocí medzi členskými štátmi, pokiaľ ide o odstránenie dvojitého
         zdanenia vnútri Európskeho spoločenstva. Z toho vyplýva, že za súčasného stavu vývoja práva Spoločenstva disponujú členské
         štáty, s výhradou dodržiavania práva Spoločenstva, určitou autonómiou v danej oblasti, a preto nie sú povinné prispôsobiť
         svoj vlastný daňový systém rôznym daňovým systémom iných členských štátov s cieľom najmä zamedziť dvojitému zdaneniu vyplývajúcemu
         z paralelného výkonu daňových právomocí týmito štátmi a v dôsledku toho umožniť odpočet dane z dedičstva zaplatenej v inom
         členskom štáte ako v štáte, v ktorom má bydlisko dedič.

      Tieto zistenia nemôžu byť spochybnené okolnosťou, podľa ktorej vnútroštátna právna úprava upravuje výhodnejšie pravidlá započítania,
         ak mal poručiteľ bydlisko v čase svojej smrti v inom členskom štáte, keďže tento rozdiel v zaobchádzaní, pokiaľ ide o dedičstvo
         osoby nerezidenta v čase jej smrti, vyplýva tiež z voľby dotknutým členským štátom, ktorej výkon vyplýva z jeho daňových právomocí,
         miesta bydliska veriteľa ako hraničného ukazovateľa na určenie „zahraničnej“ povahy dedeného majetku a v dôsledku toho na
         započítateľnosť dane z dedičstva zaplatenej v inom členskom štáte.

      (pozri body 28, 30 – 32, 34, 36 a výrok)
ROZSUDOK SÚDNEHO DVORA (tretia komora)
      z 12. februára 2009 (*)

      „Voľný pohyb kapitálu – Články 56 ES a 58 ES – Dedičské dane – Vnútroštátna právna úprava neumožňujúca započítať do dane z dedičstva splatnej v členskom štáte, kde mal bydlisko vlastník
         majetku v čase svojej smrti, daň z dedičstva zaplatenú dedičom v inom členskom štáte, ak dedičstvom sú kapitálové pohľadávky
         – Dvojité zdanenie – Obmedzenie – Neexistencia“

      Vo veci C‑67/08,
      ktorej predmetom je návrh na začatie prejudiciálneho konania podľa článku 234 ES, podaný rozhodnutím Bundesfinanzhof (Nemecko)
         zo 16. januára 2008 a doručený Súdnemu dvoru 20. februára 2008, ktorý súvisí s konaním:

      Margarete Block
      proti
      Finanzamt Kaufbeuren,
      SÚDNY DVOR (tretia komora),
      v zložení: predseda tretej komory A. Rosas, sudcovia A. Ó Caoimh (spravodajca), J. N. Cunha Rodrigues, J. Klučka a A. Arabadjiev,
      generálny advokát: J. Mazák,
      tajomník: B. Fülöp, referent,
      so zreteľom na písomnú časť konania a po pojednávaní z 27. novembra 2008,
      so zreteľom na pripomienky, ktoré predložili:
      –        pani Block, v zastúpení: S. Gorski, Rechtsanwalt,
      –        Finanzamt Kaufbeuren, v zastúpení: M. Stock, splnomocnený zástupca,
      –        nemecká vláda, v zastúpení: M. Lumma a C. Blaschke, splnomocnení zástupcovia,
      –        španielska vláda, v zastúpení: M. Muñoz Pérez, splnomocnený zástupca,
      –        holandská vláda, v zastúpení: C. Wissels a M. Noort, splnomocnené zástupkyne,
      –        poľská vláda, v zastúpení: M. Dowgielewicz, splnomocnený zástupca,
      –        vláda Spojeného kráľovstva, v zastúpení: S. Ossowski, splnomocnený zástupca, za právnej pomoci S. Ford, barrister,
      –        Komisia Európskych spoločenstiev, v zastúpení: R. Lyal a W. Mölls, splnomocnení zástupcovia,
      so zreteľom na rozhodnutie prijaté po vypočutí generálneho advokáta, že vec bude prejednaná bez jeho návrhov,
      vyhlásil tento
      Rozsudok
      1        Návrh na začatie prejudiciálneho konania sa týka výkladu článkov 56 ES a 58 ES týkajúcich sa voľného pohybu kapitálu.

      2        Tento návrh bol podaný v rámci sporu medzi pani Blockovou, dedičkou po osobe, ktorá zomrela v Nemecku, a Finanzamt Kaufbeuren
         (ďalej len „Finanzamt“) vo veci výpočtu dedičskej dane z kapitálových pohľadávok, ktorými disponoval poručiteľ voči finančným
         inštitúciám v Španielsku.

       Právny rámec
       Právna úprava Spoločenstva
      3        Podľa článku 1 smernice Rady 88/361/EHS z 24. júna 1988, ktorou sa vykonáva článok 67 Zmluvy [zrušený Amsterdamskou zmluvou]
         (Ú. v. ES L 178, s. 5; Mim. vyd. 10/001, s. 10):

      „1.      Bez toho, aby tým boli dotknuté nasledujúce ustanovenia, musia členské štáty odstrániť obmedzenia pohybu kapitálu platné pre
         tuzemcov členských štátov. Aby sa zjednodušilo vykonávanie tejto smernice, pohyb kapitálu sa klasifikuje v súlade s nomenklatúrou
         v prílohe I.

      2.      Prevody v súvislosti s pohybom kapitálu sa uskutočňujú za rovnakých devízových podmienok ako platby týkajúce sa bežných transakcií.“
      4        Medzi pohybmi kapitálu vymenovanými v prílohe I smernice 88/361 sa v bode XI nachádzajú pohyby kapitálu osobnej povahy, ktoré
         zahŕňajú dedičstvá a odkazy.

       Vnútroštátna právna úprava
      5        § 1 ods. 1 bod 1 zákona o dani z dedičstva a darovania (Erbschaftsteuer‑ und Schenkungsteuergesetz) v znení uplatniteľnom
         v roku 1999 (BGBl. 1997 I, s. 378, ďalej len „ErbStG“) stanovuje, že dedičstvá podliehajú tomuto zákonu ako zdaniteľné činnosti.

      6        § 2 ods. 1 bod 1 ErbStG, nazvaný „Osobná daňová povinnosť“, znie:

      „1.      Daňová povinnosť sa uplatňuje:
      (1)      v prípadoch uvedených v § 1 ods. 1 bodoch 1 až 3 na celý nadobudnutý majetok, ak poručiteľ v čase smrti, darca v čase darovania
         alebo nadobúdateľ v čase, keď vznikla daňová povinnosť, má postavenie rezidenta. Za rezidentov sa považujú:

      a)      fyzické osoby, ktoré majú bydlisko alebo zvyčajné bydlisko v tuzemsku,
      …“
      7        § 21 ods. 1 a 2 ErbStG, nazvaný „Započítanie zahraničnej dane z dedičstva“, stanovuje:

      „1.      V prípade dediča, ktorého majetok nachádzajúci sa v inej krajine bol predmetom – zahraničnej – dane rovnajúcej sa nemeckej
         dani z dedičstva, vyrubená zahraničná daň, ktorú dedič uhradil a nie je možné jej zníženie, sa v prípadoch uvedených v § 2
         ods. 1 bode 1 na požiadanie započíta na účely nemeckej dane z dedičstva v rozsahu, v akom majetok nachádzajúci sa v inej krajine
         podlieha takisto nemeckej dani z dedičstva, a to za podmienky, že sa na tento prípad nevzťahuje zmluva o zamedzení dvojitého
         zdanenia…

      2.      Za zahraničný majetok v zmysle odseku 1 sa považuje,
      (1)      ak bol poručiteľ rezidentom v čase svojej smrti: celý majetok nachádzajúci sa v inom štáte, ktorý § 121 [zákona o ohodnocovaní
         (Bewertungsgesetz) v znení uplatniteľnom v roku 1999 (BGBl. 1991 I, s. 230, ďalej len „BewG“)] vymenúva podľa jeho povahy,
         ako aj všetky užívacie práva spojené s týmto majetkom,

      (2)      ak poručiteľ nebol rezidentom v čase svojej smrti: celý majetok, s výnimkou nemeckého majetku v zmysle § 121 [BewG], ako aj
         všetky užívacie práva spojené s týmto majetkom.“

      8        § 121 BewG, nazvaný „Tuzemský majetok“, znie:

      „Tuzemský majetok zahŕňa:
      1.      tuzemský poľnohospodársky a lesný majetok;
      2.      tuzemský nehnuteľný majetok;
      3.      majetok na tuzemské využitie. Za takýto majetok sa považuje majetok, ktorý slúži na výkon priemyselnej alebo obchodnej činnosti
         v tuzemsku, ak sa na tento účel využíva stále zariadenie v tuzemsku alebo bol určený stály zástupca;

      4.      akcie v kapitálových spoločnostiach, ak spoločnosť má sídlo alebo svoje obchodné riadenie v tuzemsku a spoločník ovláda sám
         alebo so stranami, ktoré sú s ním spojené v zmysle § 1 ods. 2 daňového zákona o vzťahoch so zahraničím [Gesetz über die Besteuerung
         bei Auslandsbeziehungen (Außensteuergesetz)] priamo alebo nepriamo aspoň desatinu počiatočného kapitálu alebo základného imania
         spoločnosti;

      5.      vynálezy, úžitkové vzory a topografie, na ktoré sa nevzťahuje bod 3, ktoré sú zaregistrované v tuzemskej knihe alebo registri;
      6.      hospodárske veci, na ktoré sa nevzťahujú body 1, 2 a 5 a ktoré sú k dispozícii na tuzemské priemyselné alebo obchodné využitie
         osobitne vo forme nájmu a árendy;

      7.      hypotéky, pozemkové dlhy, pozemkové renty a iné pohľadávky alebo práva, ak sú zabezpečené priamo alebo nepriamo nehnuteľnosťami
         v tuzemsku, právami spojenými s nehnuteľnosťami v tuzemsku alebo loďami zaregistrovanými v tuzemskom registri. Vylúčené sú
         poukážky a emisné listy spojených záväzkov;

      8.      pohľadávky vyplývajúce z účasti tichého spoločníka na obchodnom prevádzkovaní a zo zdieľaných pôžičiek, ak dlžník má svoje
         bydlisko, zvyčajné bydlisko, svoje sídlo alebo obchodné riadenie v tuzemsku;

      9.      užívacie práva spojené s jednou z hodnôt uvedených v bodoch 1 až 8.“
       Spor vo veci samej a prejudiciálne otázky
      9        Pani Block, ktorá má pobyt v Nemecku, je jedinou dedičkou po osobe, ktorá zomrela v roku 1999 v tom istom členskom štáte,
         kde sa nachádzalo miesto jej posledného bydliska. Dedičstvo bolo v podstatnej miere tvorené dedičstvom spočívajúcim v kapitále
         sčasti umiestnenom v Nemecku vo výške 144 255 DEM a sčasti vo finančných inštitúciách sídliacich v Španielsku vo výške 994 494 DEM.
         Čo sa týka tohto posledného uvedeného dedičstva, pani Block zaplatila v Španielsku daň z dedičstva vo výške 207 565 DEM.

      10      Vo svojom platobnom výmere zo 14. marca 2000 Finanzamt vyrubil pani Blockovej daň z dedičstva splatnú v Nemecku bez toho,
         aby prihliadol na daň z dedičstva zaplatenú v Španielsku. Pani Block podala proti tomuto výmeru sťažnosť, ktorou žiadala,
         aby daň z dedičstva zaplatená v Španielsku bola započítaná do dane z dedičstva, ktorá sa má zaplatiť v Nemecku, a aby jej
         z tohto dôvodu bola vrátená suma prevyšujúca túto daň.

      11      Rozhodnutím zo 4. júla 2003 Finanzamt v nadväznosti na sťažnosť povolil odpočet španielskeho daňového dlhu ako dedičského
         záväzku, a to odpočet dane z dedičstva zaplatenej v Španielsku zo zdaniteľného základu dane z dedičstva splatnej v Nemecku.
         Podľa tohto rozhodnutia nadobudnuté dedičstvo po odpočítaní dlhov spojených s dedičstvom a osobnej nezdaniteľnej položky predstavovalo
         sumu 579 000 DEM a suma dane z tohto nadobudnutého dedičstva bola stanovená na 124 500 DEM (63 655,84 eura).

      12      Finanzgericht, ktorý rozhodoval o žalobe pani Blockovej, ktorou sa domáhala, aby dedičská daň zaplatená v Španielsku bola
         namiesto odpočítania zo zdaniteľného základu z rovnakého dôvodu ako dlh z dedičstva započítaná do dane z dedičstva zaplatenej
         v Nemecku, sa domnieval, že započítanie španielskej dane z dedičstva upravené v § 21 ods. 1 ErbStG bolo vylúčené odsekom 2
         bodom 1 tohto paragrafu, pretože na kapitálové pohľadávky voči finančným inštitúciám v Španielsku sa nevzťahuje § 121 BewG.
         Tieto kapitálové pohľadávky preto nepredstavujú „zahraničný majetok“ v zmysle § 21 ods. 2 bodu 1 ErbStG. Podľa Finanzgericht,
         hoci dotknuté kapitálové pohľadávky sú predmetom dvojitého zdanenia, napriek tomu nie je úlohou nemeckých finančných úradov
         subvenciami podporovať iné členské štáty.

      13      Bundesfinanzhof, ktorý rozhodoval o opravnom prostriedku „revision“, konštatuje, že z dôvodu neexistencie harmonizácie Spoločenstva
         týkajúcej sa pojmu „zahraničný majetok“ sa na prípad pani Blockovej vzťahuje dvojité zdanenie, keďže na určenie preddavku
         dedičskej dane z kapitálových pohľadávok zastáva Spolková republika Nemecko kritérium bydliska veriteľa, zatiaľ čo Španielske
         kráľovstvo zastáva kritérium bydliska dlžníka.

      14      Vnútroštátny súd sa pýta, či toto dvojité zdanenie nie je v rozpore s právom Spoločenstva. Na jednej strane, ak by sa celý
         majetok poručiteľa nachádzal v Nemecku, vymáhateľná by bola nemecká daň v dedičstva. Na druhej strane, pokiaľ ide o spojenie
         zdanenia, kritérium bydliska veriteľa nie je menej rozumné ako kritérium bydliska dlžníka, lebo dedený majetok patrí veriteľovi.

      15      Okrem toho za predpokladu, že by toto dvojité zdanenie predstavovalo obmedzenie voľného pohybu kapitálu, uvedený súd sa pýta,
         či by bolo odôvodnené článkom 73d ods. 1 písm. a) Zmluvy ES [teraz článok 58 ods. 1 písm. a) ES] tak, ako je vykladaný vo
         vyhlásení č. 7 o článku 73d Zmluvy o založení Európskeho spoločenstva pripojenom k Zmluve o EÚ (Ú. v. ES 1992, C 191, s. 95),
         podľa ktorého „Konferencia potvrdzuje, že právo členských štátov uplatniť relevantné ustanovenia ich daňovej legislatívy uvedené
         v článku 73d ods. 1 písm. a) Zmluvy o založení Európskeho spoločenstva sa týka výlučne ustanovení, ktoré existujú ku koncu
         roka 1993. Toto vyhlásenie sa však vzťahuje len na pohyb kapitálu a platobný styk medzi členskými štátmi“ [neoficiálny preklad]. Keďže ustanovenia § 21 ErbStG pochádzajú spred roka 1993, vyhlásenie nového znenia tohto zákona v roku 1997 nie je konštitutívnym
         aktom zákonodarcu rovnajúcim sa novému uverejneniu.

      16      Za týchto okolností Bundesfinanzhof rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru tieto prejudiciálne otázky:

      „1.      Umožňujú ustanovenia článku 73d ods. 1 písm. a) a ods. 3 Zmluvy ES [teraz článok 58 ods. 1 písm. a) a ods. 3 ES] vylúčiť započítanie
         španielskej dane z dedičstva do nemeckej dane z dedičstva podľa § 21 ods. 1 a 2 bodu 1 ErbStG (zákon o dani z dedičstva a darovania)
         v spojení s § 121 BewG (vecné obmedzenie) ešte aj v prípadoch dedenia v roku 1999?

      2.      Má sa článok 73b ods. 1 Zmluvy ES (teraz článok 56 ods. 1 ES) vykladať v tom zmysle, že daň z dedičstva, ktorú vyberie iný
         členský štát Európskej únie z kapitálových pohľadávok poručiteľa naposledy bývajúceho v Nemecku voči úverovým inštitúciám
         v tomto inom členskom štáte, ktoré nadobudne dedič taktiež bývajúci v Nemecku, musí byť započítaná do nemeckej dane z dedičstva?

      3.      Je pre rozhodnutie o tom, ktorý zo zúčastnených štátov má zabrániť dvojitému zdaneniu, podstatná relevantnosť rôznych hraničných
         ukazovateľov vo vnútroštátnych daňových právnych poriadkoch, a ak je to tak, je spojitosť s bydliskom veriteľa vo veci samej
         vecne objektívnejšia ako spojitosť so sídlom dlžníka?“

       O prejudiciálnych otázkach
      17      Svojimi otázkami, ktoré treba preskúmať spoločne, sa vnútroštátny súd v podstate pýta, či články 56 ES a 58 ES sa majú vykladať
         v tom zmysle, že bránia právnej úprave členského štátu, o akú ide vo veci samej, ktorá, čo sa týka výpočtu dane z dedičstva
         dlžnej dedičom s bydliskom v tomto členskom štáte z kapitálových pohľadávok voči finančnej inštitúcii sídliacej v inom členskom
         štáte, neupravuje, ak mal poručiteľ bydlisko v čase svojej smrti v prvom členskom štáte, započítanie dane z dedičstva dlžnej
         v tomto štáte do dane z dedičstva zaplatenej v inom členskom štáte.

      18      Podľa ustálenej judikatúry článok 56 ods. 1 ES vo všeobecnosti zakazuje obmedzenia pohybu kapitálu medzi členskými štátmi
         (rozsudok zo 6. decembra 2007, Federconsumatori a i., C‑463/04 a C‑464/04, Zb. s. I‑10419, bod 19 a citovaná judikatúra).

      19      Pri neexistencii definície pojmu „pohyb kapitálu“ v Zmluve ES v zmysle článku 56 ods. 1 ES Súdny dvor uznal indikatívnu hodnotu
         nomenklatúry, ktorá tvorí prílohu I smernice 88/361, aj keď bola schválená na základe článkov 69 a 70 ods. 1 Zmluvy EHS (teraz
         články 69 a 70 ods. 1 Zmluvy ES, zrušené Amsterdamskou zmluvou), keďže v súlade s tretím pododsekom úvodu tejto prílohy nomenklatúra,
         ktorú obsahuje, nepredstavuje úplný zoznam vysvetlení pojmu pohyby kapitálu (pozri najmä rozsudky z 23. februára 2006, van
         Hilten‑van der Heijden, C‑513/03, Zb. s. I‑1957, bod 39, ako aj zo 17. januára 2008, Jäger, C‑256/06, Zb. s. I‑123, bod 24).

      20      V tejto súvislosti Súdny dvor pripomenul najmä to, že na dedenie, ktoré pozostáva z prechodu majetku zanechaného zosnulou
         osobou na jednu alebo viac osôb, sa vzťahuje bod XI prílohy I smernice 88/361, nazvaný „Pohyby kapitálu osobnej povahy“, a rozhodol,
         že dedenie, či už sa týka sumy peňazí, nehnuteľností alebo hnuteľných vecí, predstavuje pohyb kapitálu v zmysle článku 56 ES,
         s výnimkou prípadov, keď sú jeho podstatné prvky obmedzené na jediný členský štát (pozri najmä rozsudky z 11. decembra 2003,
         Barbier, C‑364/01, Zb. s. I‑15013, bod 58; z 11. septembra 2008, Arens‑Sikken, C‑43/07, Zb. s. I‑6887, bod 30, a Eckelkamp,
         C‑11/07, Zb. s. I‑6845, bod 39, ako aj z 27. januára 2009, Persche, C‑318/07, zatiaľ neuverejnený v Zbierke, body 30 a 31).

      21      Situácia, v ktorej osoba s bydliskom v Nemecku v čase svojej smrti zanechá ako dedičstvo inej osobe tiež s bydliskom v tomto
         členskom štáte kapitálové pohľadávky voči finančnej inštitúcii sídliacej v Španielsku, ktoré je predmetom preddavku na základe
         dane z dedičstva tak v Nemecku, ako aj v Španielsku, nie je v nijakom prípade čisto vnútroštátnou záležitosťou.

      22      Z tohto dôvodu dedenie, o aké ide vo veci samej, predstavuje pohyb kapitálu v zmysle článku 56 ods. 1 ES.

      23      Preto je potrebné preskúmať, či vnútroštátna právna úprava, o akú ide vo veci samej, predstavuje, ako tvrdí pani Block, obmedzenie
         pohybu kapitálu.

      24      Pokiaľ ide o dedičstvá, z judikatúry Súdneho dvora vyplýva, že opatrenia zakázané článkom 56 ods. 1 ES z dôvodu, že sú obmedzeniami
         pohybu kapitálu, zahŕňajú opatrenia, ktorých účinkom je zníženie hodnoty dedičstva osoby s bydliskom v štáte odlišnom od členského
         štátu, kde sa nachádza predmetný majetok a ktorý zdaňuje dedenie predmetného majetku (rozsudky van Hilten‑van der Heijden,
         už citovaný, bod 44; Jäger, už citovaný, bod 31; Arens‑Sikken, už citovaný, bod 37, a Eckelkamp, už citovaný, bod 44).

      25      Napriek tomu platí, že vnútroštátna právna úprava, o akú ide vo veci samej, v rozsahu, v akom upravuje výpočet dane z dedičstva
         dlžnej dedičom, ktorý má bydlisko v Nemecku, z kapitálových pohľadávok voči osobe, ktorá v čase svojej smrti mala bydlisko
         tiež v tomto členskom štáte, upravuje rovnaké pravidlá zdanenia dedičstva, či už finančná inštitúcia ako dlžník týchto pohľadávok
         má sídlo v Nemecku, alebo v inom členskom štáte.

      26      Pani Block však tvrdí, že táto vnútroštátna právna úprava obmedzuje voľný pohyb kapitálu, keďže všetky dedičské veci osoby,
         ktoré sa nachádzajú v inom členskom štáte ako v štáte, v ktorom mala táto osoba bydlisko v čase svojej smrti, nepriznávajú
         nevyhnutne právo na započítanie dane z dedičstva zaplatenej v tomto inom členskom štáte. Ak totiž, ako vo veci samej, mal
         vlastník týchto vecí v čase svojej smrti bydlisko v Nemecku, pojem „zahraničný majetok“ v zmysle § 21 ErbStG priznávajúci
         právo na takéto započítanie nezahŕňa podľa odseku 2 bodu 1 tohto paragrafu niektoré prvky majetku, ako sú kapitálové pohľadávky,
         aj keď tie sa z hospodárskeho hľadiska zjavne nachádzajú v zahraničí. Z toho vyplýva rozpor s článkom 56 ods. 1 ES v rozsahu,
         v akom by nebezpečenstvo dvojitého zdanenia odradilo tak vlastníkov, ako aj ich dedičov od investovania v niektorých členských
         štátoch.

      27      V tejto súvislosti treba nepochybne konštatovať, že, ako uvádza pani Block, skutočnosť, že dedičské veci ako kapitálové pohľadávky
         sú v Nemecku vylúčené z pojmu „zahraničného majetku“ priznávajúceho podľa vnútroštátnej právnej úpravy právo na započítanie
         dane z dedičstva dlžnej v tomto členskom štáte do dane zaplatenej v zahraničí, vedie, ak sú tu pohľadávky voči finančnej inštitúcii
         sídliacej v inom členskom štáte, ktorý vybral daň z dedičstva z týchto pohľadávok, v predmetnej veci Španielske kráľovstvo,
         k vyššiemu daňovému zaťaženiu, ako keby tie isté pohľadávky existovali vo finančnej inštitúcii sídliacej v Nemecku.

      28      Napriek tomu, ako správne uviedli všetky vlády, ktoré predložili Súdnemu dvoru písomné pripomienky, ako aj Komisia Európskych
         spoločenstiev, toto daňové znevýhodnenie vyplýva z paralelného výkonu daňovej právomoci dvoma dotknutými členskými štátmi,
         charakterizovanej voľbou jedného z nich, konkrétne Spolkovej republiky Nemecko, podriadiť kapitálové pohľadávky nemeckej dani
         z dedičstva, ak má veriteľ bydlisko v tomto členskom štáte, zatiaľ čo voľbou druhého z nich, konkrétne Španielskeho kráľovstva,
         je podriadiť takéto pohľadávky španielskej dani z dedičstva, ak má dlžník bydlisko v tomto poslednom uvedenom členskom štáte
         (pozri v tomto zmysle rozsudky zo 14. novembra 2006, Kerckhaert a Morres, C‑513/04, Zb. s. I‑10967, bod 20, ako aj zo 6. decembra
         2007, Columbus Container Services, C‑298/05, Zb. s. I‑10451, bod 43).

      29      V tejto súvislosti je vhodné pripomenúť, že dohody o zamedzení dvojitého zdanenia, aké uvádza článok 293 ES, slúžia na odstránenie
         alebo zmiernenie negatívnych účinkov na fungovanie vnútorného trhu, ktoré vyplývajú z koexistencie vnútroštátnych daňových
         systémov, spomenutej v predchádzajúcom bode (rozsudky Kerckhaert a Morres, už citovaný, bod 21, ako aj Columbus Container
         Services, už citovaný, bod 44).

      30      Právo Spoločenstva však za svojho súčasného stavu a v situácii, akou je situácia vo veci samej, nestanovuje všeobecné kritériá
         na rozdelenie právomocí medzi členskými štátmi, pokiaľ ide o odstránenie dvojitého zdanenia vnútri Európskeho spoločenstva.
         Odhliadnuc od smernice Rady 90/435/EHS z 23. júla 1990 o spoločnom systéme zdaňovania uplatňovanom v prípade materských spoločností
         a dcérskych spoločností v rozličných členských štátoch (Ú. v. ES L 225, s. 6; Mim. vyd. 09/001, s. 147), dohovoru z 23. júla
         1990 o zamedzení dvojitého zdanenia v prípade opravy ziskov združených podnikov [neoficiálny preklad] (Ú. v. ES L 225, s. 10) a smernice Rady 2003/48/ES z 3. júna 2003 o zdaňovaní príjmu z úspor v podobe výplaty úrokov (Ú. v. ES
         L 157, s. 38; Mim. vyd. 09/001, s. 369), totiž v rámci práva Spoločenstva doposiaľ nebolo prijaté žiadne opatrenie na zjednotenie
         alebo harmonizáciu smerujúce k zamedzeniu situácií dvojitého zdanenia (pozri rozsudky Kerckhaert a Morres, už citovaný, bod
         22, ako aj Columbus Container Services, už citovaný, bod 45).

      31      Z toho vyplýva, že za súčasného stavu vývoja práva Spoločenstva disponujú členské štáty, s výhradou dodržiavania práva Spoločenstva,
         určitou autonómiou v danej oblasti, a preto nie sú povinné prispôsobiť svoj vlastný daňový systém rôznym daňovým systémom
         iných členských štátov s cieľom najmä zamedziť dvojitému zdaneniu vyplývajúcemu z paralelného výkonu daňových právomocí týmito
         štátmi a v dôsledku toho umožniť odpočet vo veci, ako je vec sama, dane z dedičstva zaplatenej v inom členskom štáte ako v štáte,
         v ktorom má bydlisko dedič (pozri v tomto zmysle rozsudok Columbus Container Services, už citovaný, bod 51).

      32      Tieto zistenia nemôžu byť spochybnené okolnosťou uvádzanou pani Blockovou v jej písomných pripomienkach, podľa ktorej § 21
         ErbStG upravuje výhodnejšie pravidlá započítania, ak mal poručiteľ bydlisko v čase svojej smrti v inom členskom štáte ako
         v Spolkovej republike Nemecko, keďže odsek 2 bod 2 tohto paragrafu definuje v takomto prípade pojem „zahraničný majetok“ širšie,
         ako sa uplatní na situáciu, v akej sa nachádza žalobkyňa vo veci samej.

      33      Iste, ako to potvrdili nemecká vláda a Komisia na pojednávaní, ak mal poručiteľ bydlisko v čase svojej smrti v inom členskom
         štáte ako v Spolkovej republike Nemecko, vnútroštátna právna úprava upravuje, čo sa týka výpočtu dane z dedičstva dlžnej v Nemecku
         dedičom, ktorý má bydlisko v tomto štáte, z kapitálových pohľadávok tejto osoby voči finančnej inštitúcii sídliacej v tomto
         inom členskom štáte, započítanie dane z dedičstva zaplatenej v tomto poslednom uvedenom štáte z rovnakých pohľadávok, pričom
         na tie sa v takom prípade vzťahuje pojem „zahraničný majetok“ podľa § 21 ods. 2 bodu 2 ErbStG.

      34      Napriek tomu tento rozdiel v zaobchádzaní, pokiaľ ide o dedičstvo osoby nerezidenta v čase jej smrti, vyplýva tiež z voľby
         dotknutým členským štátom, ktorej výkon vyplýva v súlade s judikatúrou citovanou v bodoch 28 až 31 tohto rozsudku z jeho daňových
         právomocí, miesta bydliska veriteľa ako hraničného ukazovateľa na určenie „zahraničnej“ povahy dedeného majetku a v dôsledku
         toho na započítateľnosť dane z dedičstva zaplatenej v inom členskom štáte v Nemecku.

      35      Okrem toho podľa ustálenej judikatúry Súdneho dvora Zmluva nezabezpečuje občanovi Únie, že prenesenie bydliska do iného členského
         štátu ako toho, kde mal doposiaľ bydlisko, je z hľadiska zdanenia bezvýznamné. Vzhľadom na rozdiely právnych úprav členských
         štátov v tejto oblasti môže byť takéto prenesenie podľa okolností viac alebo menej výhodnejšie pre občana (pozri v tomto zmysle
         rozsudky z 15. júla 2004, Lindfors, C‑365/02, Zb. s. I‑7183, bod 34, a z 12. júla 2005, Schempp, C‑403/03, Zb. s. I‑6421,
         bod 45).

      36      V dôsledku toho treba odpovedať na položené otázky tak, že články 56 ES a 58 ES sa majú vykladať v tom zmysle, že nebránia
         právnej úprave členského štátu, o akú ide vo veci samej, ktorá, čo sa týka výpočtu dane z dedičstva dlžnej dedičom s bydliskom
         v tomto členskom štáte z kapitálových pohľadávok voči finančnej inštitúcii sídliacej v inom členskom štáte, neupravuje, ak
         mal poručiteľ bydlisko v čase svojej smrti v prvom členskom štáte, započítanie dane z dedičstva dlžnej v tomto štáte do dane
         z dedičstva zaplatenej v inom členskom štáte.

       O trovách
      37      Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo
         začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd.
         Iné trovy konania, ktoré vznikli v súvislosti s predložením pripomienok Súdnemu dvoru a nie sú trovami uvedených účastníkov
         konania, nemôžu byť nahradené.

      Z týchto dôvodov Súdny dvor (tretia komora) rozhodol takto:
      Články 56 ES a 58 ES sa majú vykladať v tom zmysle, že nebránia právnej úprave členského štátu, o akú ide vo veci samej, ktorá,
            čo sa týka výpočtu dane z dedičstva dlžnej dedičom s bydliskom v tomto členskom štáte z kapitálových pohľadávok voči finančnej
            inštitúcii sídliacej v inom členskom štáte, neupravuje, ak mal poručiteľ bydlisko v čase svojej smrti v prvom členskom štáte,
            započítanie dane z dedičstva dlžnej v tomto štáte do dane z dedičstva zaplatenej v inom členskom štáte.
      Podpisy
      * Jazyk konania: nemčina.


title: Rozsudok Všeobecného súdu (piata komora) z 10. novembra 2011. # Three-N-Products Private Ltd proti Úradu pre harmonizáciu vnútorného trhu (ochranné známky a vzory) (ÚHVT). # Ochranná známka Spoločenstva - Námietkové konanie - Prihláška slovnej ochrannej známky Spoločenstva AYUURI NATURAL - Skoršia slovná a obrazová ochranná známka Spoločenstva AYUR - Relatívny dôvod zamietnutia - Pravdepodobnosť zámeny - Podobnosť označení - Článok 8 ods. 1 písm. b) nariadenia (ES) č. 207/2009. # Vec T-313/10.

text:
      Rozsudok Všeobecného súdu (piata komora) z 10. novembra 2011 – Three‑N‑Products Private/ÚHVT – Shah (AYUURI NATURAL)
      (vec T‑313/10)
      „Ochranná známka Spoločenstva – Námietkové konanie – Prihláška slovnej ochrannej známky Spoločenstva AYUURI NATURAL – Skoršia slovná a obrazová ochranná známka Spoločenstva AYUR – Relatívny dôvod zamietnutia – Pravdepodobnosť zámeny – Podobnosť označení – Článok 8 ods. 1 písm. b) nariadenia (ES) č. 207/2009“
      Ochranná známka Spoločenstva – Definícia a nadobudnutie ochrannej známky Spoločenstva – Relatívne dôvody zamietnutia – Námietka majiteľa zhodnej alebo podobnej skoršej ochrannej známky zapísanej pre zhodné alebo podobné tovary alebo služby
         – Pravdepodobnosť zámeny so skoršou ochrannou známkou [nariadenie Rady č. 207/2009, článok 8 ods. 1 písm. b)] (pozri body 54,
         64, 65)

      Predmet

               Žaloba podaná proti rozhodnutiu štvrtého odvolacieho senátu ÚHVT z 1. júna 2010 (vec R 1005/2009‑4) týkajúcemu sa námietkového
                  konania, ktorého účastníkmi sú Three‑N‑Products Private Ltd a S. Shah, A. Shah a M. Shah

            Výrok

                  1.

                  	Rozhodnutie štvrtého odvolacieho senátu Úradu pre harmonizáciu vnútorného trhu (ochranné známky a vzory) (ÚHVT) z 1. júna
                     2010 (vec R 1005/2009‑4) sa zrušuje.

                  2.

                  	ÚHVT znáša vlastné trovy konania a je povinný nahradiť trovy konania, ktoré vznikli spoločnosti Three‑N‑Products Private Ltd.

                  3.

                  	Sheilesh Shah a Akhil Shah znášajú vlastné trovy konania a sú povinní nahradiť nevyhnutné trovy konania, ktoré vznikli spoločnosti
                     Three‑N‑Products Private Ltd v konaní pred štvrtým odvolacím senátom.


title: Rozsudok Súdneho dvora (ôsma komora) z 2. júla 2015.#État belge proti Nathalie De Fruytier.#Návrh na začatie prejudiciálneho konania, ktorý podal Cour d’appel de Mons.#Návrh na začatie prejudiciálneho konania – Šiesta smernica o DPH – Oslobodenia niektorých činností vo verejnom záujme od dane – Článok 13 A ods. 1 písm. b) a c) – Hospitalizácia a zdravotná starostlivosť – Úzko súvisiace plnenia – Činnosť prepravy ľudských orgánov a tkanív na účely lekárskej analýzy alebo lekárskej a liečebnej starostlivosti – Samostatná zárobková činnosť – Nemocničné zariadenia a liečebné a diagnostické strediská – Zariadenia podobnej povahy.#Vec C-334/14.

text:
         ROZSUDOK SÚDNEHO DVORA (ôsma komora)
      z 2. júla 2015 (
            *1
         )
      „Návrh na začatie prejudiciálneho konania — Šiesta smernica o DPH — Oslobodenia niektorých činností vo verejnom záujme od dane — Článok 13 A ods. 1 písm. b) a c) — Hospitalizácia a zdravotná starostlivosť — Úzko súvisiace plnenia — Činnosť prepravy ľudských orgánov a tkanív na účely lekárskej analýzy alebo lekárskej a liečebnej starostlivosti — Samostatná zárobková činnosť — Nemocničné zariadenia a liečebné a diagnostické strediská — Zariadenia podobnej povahy“
      Vo veci C‑334/14,
      ktorej predmetom je návrh na začatie prejudiciálneho konania podľa článku 267 ZFEÚ, podaný rozhodnutím Cour d’appel de Mons (Belgicko) z 27. júna 2014 a doručený Súdnemu dvoru 9. júla 2014, ktorý súvisí s konaním:

         État belge

      proti

         Nathalie De Fruytier,

      SÚDNY DVOR (ôsma komora),
      v zložení: predseda ôsmej komory A. Ó Caoimh, sudcovia C. Toader a C. G. Fernlund (spravodajca),
      generálna advokátka: E. Sharpston,
      tajomník: A. Calot Escobar,
      so zreteľom na písomnú časť konania,
      so zreteľom na pripomienky, ktoré predložili:

               —

               N. De Fruytier, v zastúpení: O. D’Aout, avocat,

               —

               belgická vláda, v zastúpení: M. Jacobs a J.‑C. Halleux, splnomocnení zástupcovia,

               —

               grécka vláda, v zastúpení: K. Georgiadis a I. Kotsoni, splnomocnení zástupcovia,

               —

               Európska komisia, v zastúpení: L. Lozano Palacios, M. Owsiany‑Hornung a C. Soulay, splnomocnené zástupkyne,

         so zreteľom na rozhodnutie prijaté po vypočutí generálnej advokátky, že vec bude prejednaná bez jej návrhov,
      vyhlásil tento

         Rozsudok

               1

               Návrh na začatie prejudiciálneho konania sa týka výkladu článku 13 A ods. 1 písm. b) a c) šiestej smernice Rady 77/388/EHS zo 17. mája 1977 o zosúladení právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa daní z obratu – spoločný systém dane z pridanej hodnoty: jednotný základ jej stanovenia (Ú. v. ES L 145, s. 1; Mim. vyd. 09/001, s. 23, ďalej len „šiesta smernica“).

               2

               Tento návrh bol podaný v rámci sporu medzi pani De Fruytier a État belge (Belgické kráľovstvo) týkajúceho sa toho, či má dani z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“) podliehať činnosť prepravy ľudských orgánov a tkanív pre rôzne nemocnice a laboratóriá, ktorú dotknutá osoba vykonáva ako samostatne zárobkovo činná osoba.

         Právny rámec

         Právo Únie

               3

               Článok 13 A ods. 1 písm. b) a c) šiestej smernice uvádza:
               „… členské štáty oslobodia od dane nasledujúce položky, a to za podmienok, ktoré stanovia na účely zabezpečenia správnej a jednoznačnej aplikácie tohto oslobodenia od daní [od dane – neoficiálny preklad] a na účely ochrany pred možnými daňovými únikmi, pred neplatením daní a pred ich zneužívaním:
               …

                        b)

                        nemocničná a lekárska [hospitalizácia a zdravotná – neoficiálny preklad] starostlivosť a s ňou úzko súvisiace aktivity [činnosti – neoficiálne preklad] realizované orgánmi podliehajúcimi verejnému právu, alebo za sociálnych podmienok porovnateľných s podmienkami aplikovateľnými na orgány podliehajúce verejnému právu aktivity [činnosti – neoficiálny preklad] realizované nemocnicami [nemocničnými zariadeniami – neoficiálny preklad], medicínskymi liečebnými a diagnostickými strediskami a inými riadne uznanými inštitúciami [zariadeniami – neoficiálny preklad] podobnej povahy;

                        c)

                        poskytovanie lekárskej starostlivosti pri vykonávaní medicínskych a paramedicínskych profesií definovaných príslušným členským štátom;

                        d)

                        poskytovanie ľudských orgánov, krvi a mlieka“.

               4

               Článok 13 A ods. 2 písm. a) tejto smernice stanovuje, že členské štáty môžu v jednotlivých prípadoch na účely oslobodenia od dane uvedeného v odseku 1 písm. b) tohto článku vyžadovať od subjektov, ktoré sa nespravujú verejným právom, aby spĺňali jednu alebo viacero podmienok.

               5

               Uvedený článok 13 A ods. 2 písm. b) stanovuje:
               „Oslobodenie poskytovania služieb a tovaru od daní [dane – neoficiálny preklad] sa podľa ustanovení uvedených v predchádzajúcich ods. 1 písm. b), g), h), i), l), m) a n) neposkytne, ak:

                        —

                        tieto služby alebo tovar nie sú nevyhnutné pre plnenia oslobodené od dane,

                        —

                        ich hlavným cieľom je nadobúdanie dodatočných ziskov pre organizáciu realizáciou plnení, ktoré priamo konkurujú plneniam komerčných podnikov podliehajúcich [DPH].“

         Belgické právo

               6

               Článok 44 zákona z 3. júla 1969 o dani z pridanej hodnoty (Moniteur belge zo 17. júla 1969, s. 7046) v znení uplatniteľnom na skutkové okolnosti vo veci samej (ďalej len „zákon o DPH“) preberá článok 13 A šiestej smernice týkajúci sa oslobodenia niektorých činností vo verejnom záujme od DPH. Stanovuje:
               „1.   Od dane je oslobodené poskytovanie služieb, ktoré vykonávajú nasledujúce osoby v rámci svojej obvyklej činnosti:
               …

                        2°

                        lekári, zubári, fyzioterapeuti, pôrodné asistentky, zdravotné sestry, ošetrovatelia a ošetrovateľky, osobní asistenti, maséri a masérky, ak je nimi poskytovaná zdravotná starostlivosť zaradená do klasifikácie zdravotných služieb, na ktoré sa vzťahuje povinné poistenie pre prípad choroby a invalidity;

                  …
               2.   Oslobodené od dane je aj:

                        1°

                        poskytovanie služieb a dodanie s nimi úzko súvisiaceho tovaru, ktoré v rámci svojej obvyklej činnosti uskutočňujú nemocničné zariadenia a psychiatrické ústavy, kliniky, zdravotné strediská; preprava chorých a ranených dopravnými prostriedkami špeciálne vybavenými na tieto účely;

                  …
               1b° poskytovanie ľudských orgánov, krvi a mlieka;
               …“

         Spor vo veci samej a prejudiciálne otázky

               7

               N. De Fruytier vykonáva ako samostatne zárobkovo činná osoba činnosť prepravy ľudských orgánov a tkanív v prospech rôznych nemocníc a laboratórií pod vedením a na zodpovednosť lekára.

               8

               Belgická daňová správa podriadila činnosť vykonávanú N. De Fruytier DPH.

               9

               Keďže sa N. De Fruytier domnievala, že jej činnosť by mala byť od DPH oslobodená, podala žalobu na súd. Tribunal de première instance de Namur (Súd prvého stupňa v Namure) rozsudkom z 1. júna 2006 a potom Cour d’appel de Liège (Odvolací súd v Liège) rozsudkom z 26. októbra 2007 vyhoveli dotknutej osobe a rozhodli, že jej majú byť poskytnuté príslušné daňové úľavy.

               10

               V rámci kasačného opravného prostriedku, ktorý podalo Belgické kráľovstvo proti rozsudku Cour d’appel de Liège, Cour de cassation (kasačný súd) rozhodnutím z 18. júna 2009 položil Súdnemu dvoru prejudiciálnu otázku týkajúcu sa výkladu článku 13 A ods. 1 písm. d) šiestej smernice.

               11

               Vo svojom rozsudku De Fruytier (C‑237/09, EU:C:2010:316) Súdny dvor rozhodol, že toto ustanovenie sa má vykladať v tom zmysle, že sa neuplatňuje na činnosť prepravy ľudských orgánov a tkanív vykonávanú samostatne zárobkovo činnou osobou na účet nemocníc a laboratórií.

               12

               Svojím rozsudkom zo 16. decembra 2010 kasačný súd zrušil rozsudok Cour d’appel de Liège a vrátil vec na ďalšie konanie inému odvolaciemu súdu, ktorým je Cour d’appel Mons (Odvolací súd v Mons). Rozsudkom z 15. februára 2013 tento posledný uvedený súd vyhlásil odvolanie za prípustné a pred rozhodnutím vo veci samej nariadil opätovné začatie ústnej časti konania.

               13

               V rámci ústneho pojednávania N. De Fruytier tvrdila, že ak nemôžu byť jej činnosti oslobodené od DPH na základe článku 44 ods. 2 bodu 1b zákona o DPH, ktorým sa do belgického právneho poriadku prebral článok 13 A ods. 1 písm. d) šiestej smernice, musia byť oslobodené na základe článku 44 ods. 2 bodu 1 zákona o DPH, ktorý preberá do belgického práva článok 13 A ods. 1 písm. b) tejto smernice. Svoje tvrdenie založila najmä na rozsudku Komisia/Francúzsko (C‑76/99, EU:C:2001:12).

               14

               Za týchto podmienok Cour d’appel de Mons rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru nasledujúce prejudiciálne otázky:

                        „1.

                        Bráni článok 13 A ods. 1 písm. b) a c) [šiestej smernice], aby bola preprava tkanív a orgánov na účely lekárskej analýzy alebo lekárskej a liečebnej starostlivosti, uskutočnená samostatne zárobkovo činnou osobou, ktorej služby sú v rámci zdravotného poistenia preplácané klinikám a laboratóriám, oslobodená od DPH z titulu plnenia úzko súvisiaceho s lekárskym plnením, t. j. s plnením, ktorého cieľom je diagnostikovať, liečiť a ak je to možné vyliečiť choroby alebo zdravotné ťažkosti?

                        2.

                        Môže byť v súlade s článkom 13 A ods. 1 písm. b) a c) [šiestej smernice] oslobodená od dane preprava tkanív a orgánov na účely lekárskej analýzy alebo lekárskej a liečebnej starostlivosti, uskutočnená samostatne zárobkovo činnou osobou, ktorej služby sú v rámci zdravotného poistenia preplácané klinikám a laboratóriám pri uskutočnení lekárskej analýzy?

                        3.

                        Má sa pojem ‚iné riadne uznané zariadenia podobnej povahy‘ uvedený v článku 13 A ods. 1 písm. b) šiestej smernice vykladať v tom zmysle, že zahŕňa súkromné spoločnosti, ktorých plnenia pozostávajú z prepravy ľudských tkanív na účely analýzy nevyhnutnej na dosiahnutie liečebných cieľov sledovaných nemocnicami a liečebnými zariadeniami?“

         O prejudiciálnych otázkach

               15

               Svojimi troma otázkami, ktoré je potrebné skúmať spoločne, sa vnútroštátny súd v podstate pýta, či sa má článok 13 A ods. 1 písm. b) a c) šiestej smernice vykladať v tom zmysle, že sa uplatňuje na činnosti prepravy ľudských orgánov a tkanív na účely lekárskej analýzy alebo lekárskej a liečebnej starostlivosti vykonávané samostatne zárobkovo činnou osobou, ktorej služby sú v rámci zdravotného poistenia preplácané klinikám a laboratóriám, a najmä či takáto činnosť môže byť oslobodená od DPH z titulu plnení úzko súvisiacich s lekárskymi plneniami, akými sú plnenia upravené v uvedenom článku 13 A ods. 1 písm. b).

               16

               Na úvod treba pripomenúť, že šiesta smernica stanovuje pre DPH veľmi široký rámec pôsobnosti, ktorý v článku 2 týkajúcom sa zdaniteľných plnení uvádza popri dovoze tovaru aj dodávky tovaru a poskytovanie služieb zdaniteľnou osobou za protihodnotu v rámci územia členského štátu (pozri rozsudok Verigen Transplantation Service International, C‑156/09, EU:C:2010:695, bod 21 a citovanú judikatúru).

               17

               Článok 13 uvedenej smernice však oslobodzuje určité činnosti od DPH. Podľa ustálenej judikatúry predstavujú oslobodenia uvedené v tomto článku autonómne pojmy práva Únie, ktorých účelom je zabrániť rozdielnemu uplatňovaniu systému DPH v jednotlivých členských štátoch (pozri rozsudok Verigen Transplantation Service International, C‑156/09, EU:C:2010:695, bod 22 a citovanú judikatúru).

               18

               Z tejto istej judikatúry okrem toho vyplýva, že výrazy použité na označenie oslobodenia od dane uvedené v článku 13 šiestej smernice sa majú vykladať doslovne, keďže oslobodenie predstavuje výnimku zo všeobecnej zásady, podľa ktorej sa DPH vyberá z každého poskytnutia služieb, ktoré zdaniteľná osoba poskytne za protihodnotu. Výklad týchto pojmov však musí byť v súlade s cieľmi sledovanými uvedeným oslobodením od dane a musí rešpektovať požiadavky zásady daňovej neutrality, ktorá je vlastná spoločnému systému DPH. Toto pravidlo doslovného výkladu preto neznamená, že by sa oslobodenie od dane uvedené v tomto článku 13 malo vykladať spôsobom, ktorý by mu odnímal jeho účinky (pozri rozsudok Verigen Transplantation Service International, C‑156/09, EU:C:2010:695, bod 23 a citovanú judikatúru).

               19

               Pokiaľ ide o lekárske plnenia, tieto môžu spadať do oslobodenia podľa článku 13 A ods. 1 písm. b) a c) šiestej smernice. Z judikatúry vyplýva, že článok 13 A ods. 1 písm. b) šiestej smernice sa vzťahuje na služby poskytované v nemocničných zariadeniach, pričom ten istý odsek 1 písm. c) sa vzťahuje na lekárske plnenia poskytované mimo takého rámca tak v bydlisku poskytovateľa služieb, ako aj v bydlisku pacienta alebo na inom mieste (pozri v tomto zmysle rozsudky Kügler, C‑141/00, EU:C:2002:473, bod 36, a CopyGene, C‑262/08, EU:C:2010:328, bod 27).

               20

               Pokiaľ ide najmä o pojem „lekárska starostlivosť“, uvedený v článku 13 A ods. 1 písm. b) šiestej smernice, a pojem „poskytovanie lekárskej starostlivosti“, uvedený v článku 13 A ods. 1 písm. c) tejto smernice, Súdny dvor už viackrát rozhodol, že oba tieto pojmy sa týkajú plnení, ktorých cieľom je diagnostikovať, liečiť, a ak je to možné, vyliečiť choroby alebo zdravotné anomálie (pozri rozsudok Klinikum Dortmund, C‑366/12, EU:C:2014:143, bod 29 a citovanú judikatúru).

               21

               Z toho teda vyplýva, že na lekárske plnenia poskytnuté s cieľom chrániť, zachovať alebo obnoviť zdravie osôb sa vzťahuje oslobodenie od dane stanovené v článku 13 A ods. 1 písm. b) a c) šiestej smernice. V dôsledku toho hoci toto ustanovenie nemá rovnaký rozsah pôsobnosti, jeho cieľom je upraviť všetky oslobodenia lekárskych služieb v doslovnom zmysle (pozri rozsudok Klinikum Dortmund, C‑366/12, EU:C:2014:143, body 30 a 31, ako aj citovanú judikatúru).

               22

               Aj keď „lekárska starostlivosť“ a „poskytovanie starostlivosti“ musia mať terapeutický účel, z toho nevyhnutne nevyplýva, že terapeutický účel služby treba chápať v osobitne úzkom zmysle (pozri rozsudok CopyGene, C‑262/08, EU:C:2010:328, bod 29 a citovanú judikatúru).

               23

               V prejednávanej veci je potrebné konštatovať, že činnosť, akou je činnosť vo veci samej, t. j. preprava ľudských orgánov a tkanív v prospech rôznych nemocníc a laboratórií, zjavne nepredstavuje „lekársku starostlivosť“ alebo „poskytovanie starostlivosti“ v zmysle článku 13 A ods. 1 písm. b) a c) šiestej smernice, keďže nespadá medzi lekárske plnenia, ktorých priamym cieľom je diagnostikovať, liečiť, alebo vyliečiť choroby alebo zdravotné anomálie, alebo ktorých skutočným cieľom je ochrana, udržanie alebo obnova zdravia (pozri v tomto zmysle Future Health Technologies, C‑86/09, EU:C:2010:334, bod 43).

               24

               Navyše Súdny dvor už rozhodol, že na rozdiel od znenia článku 13 A ods. 1 písm. b) šiestej smernice však znenie písmena c) tohto ustanovenia neobsahuje nijaký odkaz na plnenia úzko súvisiace s poskytovaním lekárskej starostlivosti, a to aj napriek skutočnosti, že toto posledné uvedené ustanovenie nasleduje bezprostredne po uvedenom článku 13 A ods. 1 písm. b), a preto pojem „plnenia úzko súvisiacich s poskytovaním lekárskej starostlivosti“ nemá žiadnu relevanciu, pokiaľ ide o výklad článku 13 A ods. 1 písm. c) šiestej smernice (pozri v tomto zmysle rozsudok Klinikum Dortmund, C‑366/12, EU:C:2014:143, bod 32).

               25

               Preto, tak ako všetci účastníci konania, ktorí predložili pripomienky v konaní vo veci samej, je potrebné konštatovať, že činnosť, akou je činnosť vo veci samej, nemôže byť oslobodená od DPH v zmysle článku 13 A ods. 1 písm. c) šiestej smernice.

               26

               Z vyššie uvedeného vyplýva, že Súdny dvor na to, aby mohol odpovedať na položené otázky, musí ešte preskúmať, či môže byť činnosť, akou je činnosť vo veci samej, oslobodená od DPH podľa článku 13 A ods. 1 písm. b) šiestej smernice, keďže táto činnosť bola prirovnaná plneniam úzko súvisiacim s hospitalizáciou a zdravotnou starostlivosťou. Na tento účel je potrebné preskúmať uvedenú činnosť vzhľadom na jednotlivé kritériá upravené v uvedenom článku 13 A ods. 1 písm. b), ako aj vzhľadom na dodatočné kritériá uvedené v článku 13 A ods. 2 písm. b) tejto smernice.

               27

               Keďže je potrebné zdôrazniť, že zo znenia článku 13 A ods. 1 písm. b) šiestej smernice vyplýva, že činnosť, akou je činnosť vo veci samej, môže byť oslobodená od DPH v zmysle tohto ustanovenia jedine vtedy, ak ide o plnenia úzko súvisiace s hospitalizáciou a zdravotnou starostlivosťou, ktoré sú jednak označené za „plnenia úzko súvisiace s hospitalizáciou a zdravotnou starostlivosťou“ a jednak sú realizované orgánmi podliehajúcimi verejnému právu, alebo za sociálnych podmienok porovnateľných s podmienkami aplikovateľnými na orgány podliehajúce verejnému právu realizované nemocničnými zariadeniami, liečebnými a diagnostickými strediskami alebo inými riadne uznanými zariadeniami podobnej povahy.

               28

               Pokiaľ ide o pojem „plnenia úzko súvisiace s hospitalizáciou alebo zdravotnou starostlivosťou“ v zmysle článku 13 A ods. 1 písm. b) šiestej smernice, Súdny dvor už rozhodol, že tento pojem sa má vykladať v tom zmysle, že sa nevzťahuje na činnosti, akými sú odber a prevoz krvi, ak zdravotná starostlivosť poskytovaná v nemocničnom prostredí, s ktorou sa tieto činnosti iba eventuálne spájajú, nie je uskutočnená, neprebieha a ani nie je plánovaná (pozri rozsudok Future Health Technologies, C‑86/09, EU:C:2010:334, bod 49). Z toho vyplýva, že každé odoslanie vzoriek tkanív nemôže byť označené za „plnenie úzko spojené s hospitalizáciou alebo zdravotnou starostlivosťou“.

               29

               Pokiaľ totiž ide o lekárske plnenia, Súdny dvor spresnil, že vzhľadom na cieľ sledovaný oslobodením upraveným v článku 13 A ods. 1 písm. b) šiestej smernice jedine poskytovania služieb, ktoré sa bežne poskytujú v rámci poskytovania služieb hospitalizácie a zdravotnej starostlivosti a sú nevyhnutnou súčasťou procesu poskytovania týchto služieb zameraných na dosiahnutie terapeutických cieľov sledovaných týmito službami, môžu byť „úzko súvisiace plnenia“ v zmysle tohto ustanovenia, keďže len takéto plnenia môžu ovplyvniť náklady na zdravotnícku starostlivosť, ktorej predmetné oslobodenie od dane ju robí prístupnou pre jednotlivcov (pozri rozsudok Ygeia, C‑394/04 a C‑395/04, EU:C:2005:734, bod 25).

               30

               Prináleží vnútroštátnemu súdu, aby pri zohľadnení všetkých skutočností sporu, ktorý rozhoduje, určil stupeň nevyhnutnosti činnosti vo veci samej.

               31

               V prípade, ak vnútroštátny súd dospeje k záveru, že uvedená činnosť skutočne predstavuje nevyhnutnú súčasť procesu poskytovania služieb hospitalizácie a zdravotnej starostlivosti zameraných na dosiahnutie terapeutických cieľov, je potrebné preskúmať, či je táto činnosť realizovaná buď orgánmi podliehajúcimi verejnému právu, alebo za sociálnych podmienok porovnateľných s podmienkami aplikovateľnými na orgány podliehajúce verejnému právu nemocničnými zariadeniami liečebnými a diagnostickými strediskami, alebo inými riadne uznanými zariadeniami podobnej povahy.

               32

               Je zrejmé, že dopravca, ako ten vo veci samej, nemôže byť označený za „orgán podliehajúci verejnému právu“, ani spĺňať predpoklady „nemocnice“, „liečebného strediska“ a „diagnostického strediska“, ktoré vykonáva svoje činnosti za sociálnych podmienok porovnateľných s podmienkami aplikovateľnými na orgány podliehajúce verejnému právu v zmysle článku 13 A ods. 1 písm. b) šiestej smernice.

               33

               Preto je potrebné preskúmať, či takýto dopravca môže spadať pod pojem „iné riadne uznané zariadenia podobnej povahy“, ktoré vykonávajú predmetnú činnosť za rovnakých podmienok v zmysle uvedeného ustanovenia.

               34

               V tejto súvislosti je z veci samej zrejmé, že N. De Fruytier vykonáva ako samostatne zárobkovo činná osoba činnosť prepravy ľudských orgánov a tkanív v prospech rôznych nemocníc a laboratórií, ale jej spoločnosť nemôže byť označená za zariadenie „podobnej povahy“ ako zariadenia, ktoré si jej prepravné služby objednali.

               35

               Z ustálenej judikatúry týkajúcej sa označenia dopravcu za subjekt „podobnej povahy“ ako nemocnice alebo liečebné a diagnostické stredisko v zmysle článku 13 A ods. 1 písm. b) šiestej smernice totiž vyplýva, že najmä pojem „zariadenie“ predpokladá existenciu individualizovaného subjektu, ktorý vykonáva osobitnú funkciu (pozri rozsudok Gregg, C‑216/97, EU:C:1999:390, bod 18). Súdny dvor tiež rozhodol, že súkromné laboratórium, ktoré vykonáva liečebné a diagnostické analýzy, musí byť považované za zariadenie „podobnej povahy“ ako „nemocnice“ a „liečebné a diagnostické strediská“ v zmysle uvedeného ustanovenia, keďže na tieto analýzy sa vzhľadom na ich terapeutický účel vzťahuje pojem „lekárska starostlivosť“ upravený v uvedenom ustanovení (pozri rozsudok L.u.P., C‑106/05, EU:C:2006:380, body 18 a 35, ako aj CopyGene, C‑262/08, EU:C:2010:328, bod 60).

               36

               V prejednávanej veci je potrebné konštatovať, že nezávislý dopravca, akým je N. De Fruytier, nie je s výnimkou predovšetkým súkromného laboratória, ktoré vykonáva liečebné a diagnostické analýzy na terapeutické účely, individualizovaný subjekt vykonávajúci rovnaký typ osobitnej funkcie ako nemocničné zariadenia a liečebné a diagnostické strediská. Preto nemôže byť takýto dopravca označený za „zariadenie podobnej povahy“ ako tieto zariadenia alebo centrá v zmysle článku 13 A ods. 1 písm. b) šiestej smernice a nemôže sa naň uplatniť oslobodenie od DPH v zmysle tohto ustanovenia.

               37

               Na rozdiel od toho, čo tvrdí N. De Fruytier, zásada daňovej neutrality tento záver nespochybňuje. Ako už rozhodol Súdny dvor, ak to nie je jednoznačne stanovené, táto zásada neumožňuje rozšíriť pôsobnosť oslobodenia od dane, keďže totiž uvedená zásada nie je pravidlom primárneho práva, ktoré by mohlo určiť platnosť oslobodenia, ale výkladovou zásadou, ktorá sa má uplatňovať súčasne so zásadou doslovného výkladu výnimiek (pozri rozsudok Klinikum Dortmund, C‑366/12, EU:C:2014:143, bod 40 a citovanú judikatúru).

               38

               Nakoniec, keďže činnosť vo veci samej nespĺňa kritériá upravené v článku 13 A ods. 1 písm. b) šiestej smernice, nemožno pristúpiť k preskúmaniu kritérií uvedených v článku 13 A ods. 2 písm. b) tejto smernice.

               39

               Vzhľadom na vyššie uvedené je potrebné na položené otázky odpovedať, že článok 13 A ods. 1 písm. b) a c) šiestej smernice sa má vykladať v tom zmysle, že sa neuplatňuje na činnosti prepravy ľudských orgánov a tkanív na účely lekárskej analýzy alebo lekárskej a liečebnej starostlivosti vykonávané samostatne zárobkovo činnou osobou, ktorej služby sú v rámci zdravotného poistenia preplácané klinikám a laboratóriám. Predovšetkým takáto činnosť nemôže byť oslobodená od DPH z titulu plnení úzko súvisiacich s lekárskymi plneniami, akými sú plnenia upravené v uvedenom článku 13 A ods. 1 písm. b), keďže samostatne zárobkovo činná osoba nemôže byť označená za „orgán podliehajúci verejnému právu“, ani spĺňať predpoklady „nemocnice“, „medicínskeho liečebného strediska“, „diagnostického strediska“ alebo iného „riadne uznaného zariadenia podobnej povahy“, ktoré vykonáva svoje činnosti za sociálnych podmienok porovnateľných s podmienkami aplikovateľnými na orgány podliehajúce verejnému právu.

         O trovách

               40

               Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd. Iné trovy konania, ktoré vznikli v súvislosti s predložením pripomienok Súdnemu dvoru a nie sú trovami uvedených účastníkov konania, nemôžu byť nahradené.

               Z týchto dôvodov Súdny dvor (ôsma komora) rozhodol takto:

                     Článok 13 A ods. 1 písm. b) a c) šiestej smernice Rady 77/388/EHS zo 17. mája 1977 o zosúladení právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa daní z obratu – spoločný systém dane z pridanej hodnoty: jednotný základ jej stanovenia sa má vykladať v tom zmysle, že sa neuplatňuje na činnosti prepravy ľudských orgánov a tkanív na účely lekárskej analýzy alebo lekárskej a liečebnej starostlivosti vykonávané samostatne zárobkovo činnou osobou, ktorej služby sú v rámci zdravotného poistenia preplácané klinikám a laboratóriám. Predovšetkým takáto činnosť nemôže byť oslobodená od dane z pridanej hodnoty z titulu plnení úzko súvisiacich s lekárskymi plneniami, akými sú plnenia upravené v uvedenom článku 13 A ods. 1 písm. b), keďže samostatne zárobkovo činná osoba nemôže byť označená za „orgán podliehajúci verejnému právu“, ani spĺňať predpoklady „nemocnice“, „medicínskeho liečebného strediska“, „diagnostického strediska“ alebo iného „riadne uznaného zariadenia podobnej povahy“, ktoré vykonáva svoje činnosti za sociálnych podmienok porovnateľných s podmienkami aplikovateľnými na orgány podliehajúce verejnému právu.

                     Podpisy

            (
            *1
         )	Jazyk konania: francúzština.


Rozsudok Súdneho dvora zo 4. apríla 1968. # Firma Fink-Frucht GmbH proti Hauptzollamt München-Landsbergerstrasse. # Návrh na začatie prejudiciálneho konania: Finanzgericht München - Nemecko. # Vec 27-67.