Presuda Suda (deseto vijeće) od 25. srpnja 2018.#QuaMa Quality Management GmbH protiv Ureda Europske unije za intelektualno vlasništvo (EUIPO).#Žalba – Žig Europske unije – Uredba (EZ) br. 207/2009 – Uredba (EZ) br. 2868/95 – Postupak povodom prigovora – Prijava registracije verbalnog žiga medialbo – Raniji žig MediaLB – Relativni razlog za odbijanje – Vjerojatnost dovođenja u zabludu – Prigovor koji je podnijela osoba koja nije bila nositelj ranijeg žiga – Izostanak formalne prijave za registraciju prijenosa ranijeg žiga prije isteka roka za prigovor – Nedopuštenost.#Predmet C-139/17 P.


Presuda Suda (šesto vijeće) od 1. veljače 2018.#Schenker Ltd protiv Europske komisije.#Žalba – Tržišno natjecanje – Zabranjeni sporazumi – Članak 101. UFEU-a – Određivanje cijene – Usluge međunarodnog zračnog provoza – Sporazum o utvrđivanju cijene koji utječe na konačnu cijenu usluga.#Predmet C-263/16 P.


Presuda Suda (šesto vijeće) od 1. veljače 2018.#Deutsche Bahn AG i dr. protiv Europske komisije.#Žalba – Tržišno natjecanje – Zabranjeni sporazumi – Članak 101. UFEU-a – Određivanje cijene – Usluge međunarodnog zračnog provoza – Sporazum o utvrđivanju cijene koji utječe na konačnu cijenu usluga.#Predmet C-264/16 P.


Presuda Suda (šesto vijeće) od 1. veljače 2018.#Kühne + Nagel International AG i dr. protiv Europske komisije.#Žalba – Tržišno natjecanje – Zabranjeni sporazumi – Članak 101. UFEU-a – Određivanje cijena – Usluge međunarodnog zračnog prijevoza – Sporazum o cijeni koji utječe na konačnu cijenu usluga.#Predmet C-261/16 P.


Presuda Suda (šesto vijeće) od 1. veljače 2018.#Panalpina World Transport (Holding) Ltd i dr. protiv Europske komisije.#Žalba – Tržišno natjecanje – Zabranjeni sporazumi – Članak 101. UFEU-a – Određivanje cijene – Usluge međunarodnog zračnog provoza – Sporazum o utvrđivanju cijene koji utječe na konačnu cijenu usluga.#Predmet C-271/16 P.


title: Presuda Suda (sedmo vijeće) od 22. veljače 2018.#Nagyszénás Településszolgáltatási Nonprofit Kft. protiv Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága.#Zahtjev za prethodnu odluku koji je uputila Kúria.#Zahtjev za prethodnu odluku – Porez na dodanu vrijednost (PDV) – Direktiva 2006/112/EZ – Članak 2. stavak 1. točka (c), članak 9. i članak 13. stavak 1. – Neoporezivanje – Pojam ‚subjekt javnog prava’ – Trgovačko društvo koje je u stopostotnom vlasništvu općine, zaduženo za obavljanje određenih javnih poslova koji su u djelokrugu te općine – Određivanje tih poslova i naknada za potonje u ugovoru koji je sklopljen između tog društva i navedene općine.#Predmet C-182/17.

text:
         PRESUDA SUDA (sedmo vijeće)
      22. veljače 2018. (
            *1
         )
      „Zahtjev za prethodnu odluku – Porez na dodanu vrijednost (PDV) – Direktiva 2006/112/EZ – Članak 2. stavak 1. točka (c), članak 9. i članak 13. stavak 1. – Neoporezivanje – Pojam ‚subjekt javnog prava’ – Trgovačko društvo koje je u stopostotnom vlasništvu općine, zaduženo za obavljanje određenih javnih poslova koji su u djelokrugu te općine – Određivanje tih poslova i naknada za potonje u ugovoru koji je sklopljen između tog društva i navedene općine”
      U predmetu C‑182/17,
      povodom zahtjeva za prethodnu odluku na temelju članka 267. UFEU‑a, koji je uputila Kúria (Vrhovni sud, Mađarska), odlukom od 30. ožujka 2017., koju je Sud zaprimio 11. travnja 2017., u postupku

         Nagyszénás Településszolgáltatási Nonprofit Kft.

      protiv

         Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebviteli Igazgatósága

      SUD (sedmo vijeće),
      u sastavu: A. Rosas, predsjednik vijeća, A. Prechal (izvjestiteljica) i E. Jarašiūnas, suci,
      nezavisni odvjetnik: M. Wathelet,
      tajnik: A. Calot Escobar,
      uzimajući u obzir pisani postupak,
      uzimajući u obzir očitovanja koja su podnijeli:

               –

               za mađarsku vladu, M. Z. Fehér i G. Koós, u svojstvu agenata,

               –

               za španjolsku vladu, S. Jiménez García, u svojstvu agenta,

               –

               za Europsku komisiju, L. Lozano Palacios i F. Clotuche‑Duvieusart kao i L. Havas, u svojstvu agenata,

         odlučivši, nakon što je saslušao nezavisnog odvjetnika, da u predmetu odluči bez mišljenja,
      donosi sljedeću

         Presudu

               1

               Zahtjev za prethodnu odluku odnosi se na tumačenje članka 13. stavka 1. Direktive Vijeća 2006/112/EZ od 28. studenoga 2006. o zajedničkom sustavu poreza na dodanu vrijednost (SL 2006., L 347, str. 1.) (SL, posebno izdanje na hrvatskom jeziku, poglavlje 9., svezak 1., str. 120.).

               2

               Zahtjev je upućen u okviru spora između Nagyszénás Településszolgáltatási Nonprofit Kft. (u daljnjem tekstu: NTN) i Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatóság (Žalbeni odjel Državne uprave za poreze i carine, Mađarska) (u daljnjem tekstu: Uprava) povodom naloga navedenom društvu za plaćanje poreza na dodanu vrijednost (PDV) na temelju određenih aktivnosti za koje je to društvo zaduženo na temelju ugovora s općinom Nagyszénás (Mađarska) (u daljnjem tekstu: predmetni ugovor).

         Pravni okvir

            Pravo Unije

               3

               Članak 2. stavak 1. točka (c) Direktive 2006/112 glasi:
               „Sljedeće transakcije podliježu PDV‑u:
               […]

                        (c)

                        isporuka usluga uz naknadu na teritoriju određene države članice koju obavlja porezni obveznik koji djeluje kao takav”.

               4

               U skladu s člankom 9. stavkom 1. te direktive:
               „‚Porezni obveznik’ znači svaka osoba koja samostalno provodi gospodarsku aktivnost na bilo kojem mjestu, bez obzira na svrhu ili rezultate te aktivnosti.
               Sve aktivnosti proizvođača, trgovaca ili osoba koje pružaju usluge, uključujući rudarstvo i poljoprivredne aktivnosti i aktivnosti samostalnih profesija, smatraju se ‚gospodarskom aktivnošću’. Korištenje materijalne ili nematerijalne imovine radi ostvarivanja prihoda, na kontinuiranoj osnovi, posebno se smatra gospodarskom aktivnošću.”

               5

               U članku 13. navedene direktive predviđeno je:
               „1.   Državne, regionalne i lokalne vlasti i ostali subjekti javnog prava ne smatraju se poreznim obveznicima u pogledu aktivnosti ili transakcija u kojima sudjeluju kao javna tijela, čak i u slučaju gdje ubiru davanja, pristojbe, doprinose ili plaćanja vezano uz te aktivnosti ili transakcije.
               Međutim, kad sudjeluju u takvim aktivnostima ili transakcijama smatraju se poreznim obveznicima u pogledu onih aktivnosti ili transakcija gdje bi postupanje s njima kao s osobama koje nisu porezni obveznici dovelo do značajnog narušavanja tržišnog natjecanja.
               U svakom slučaju, subjekti javnog prava smatraju se poreznim obveznicima u pogledu aktivnosti navedenih u Prilogu I., pod uvjetom da opseg tih aktivnosti nije tako malenog opsega da je zanemariv.
               2.   Države članice mogu smatrati aktivnosti, izuzete u skladu s člancima 132., […], aktivnostima u kojima ta tijela sudjeluju kao javne vlasti.”

               6

               Članak 24. stavak 1. iste direktive predviđa:
               „‚Isporuka usluga’ znači svaka transakcija koja ne čini isporuku robe.”

               7

               Članak 73. Direktive 2006/112 određuje:
               „U pogledu isporuke robe ili usluga, osim onih iz članaka od 74. do 77., oporezivi iznos uključuje sve što čini naknadu koju je dobio ili će dobiti dobavljač u zamjenu za isporuku od kupca ili neke treće strane, uključujući potpore izravno povezane s cijenom isporuke.”

            Mađarsko pravo

               8

               Általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (Zakon br. CXXVII iz 2007. o porezu na dodanu vrijednost, u daljnjem tekstu: Zakon o PDV‑u) u članku 7. propisuje:
               „1.   Aktivnost javnih ovlasti koju izvršava određeno tijelo ili osoba ovlaštena za izvršavanje javne ovlasti na temelju mađarskog Temeljnog zakona ili pravnog propisa donesenog na temelju ovlaštenja koje daje navedeni Temeljni zakon nije gospodarska aktivnost i ne dovodi do porezne obveze.
               2.   Aktivnosti javnih ovlasti osobito obuhvaćaju zakonodavnu aktivnost, sudsku aktivnost, aktivnost državnog odvjetništva, obrane, održavanja reda, sudske uprave, unutarnjih i vanjskih poslova, aktivnost upravnih tijela zaduženih za provedbu zakona, upravni i financijski nadzor, nadzor i kontrolu zakonitosti, aktivnost donošenja odluka koje se odnose na raspodjelu državnih potpora, potpora Europske unije i drugih međunarodnih potpora.”

               9

               Magyarország helyi önkormányzatairól szóló 2011. évi CLXXXIX. törvény (Zakon br. CLXXXIX iz 2011., o mađarskim lokalnim zajednicama) u članku 13. propisuje:
               „(1)   Lokalni javni poslovi, kao i poslovi lokalnih zajednica koji se moraju izvršavati u okviru javnih poslova koji se mogu provoditi na lokalnoj razini, su osobito:
               […]

                        2.

                        upravljanje općinom (uređenje i održavanje javnih groblja, upravljanje javnom rasvjetom, pružanje dimnjačarskih usluga, uređenje i održavanje javnih putova i njihove opreme, uređenje i održavanje javnih parkova i drugih javnih prostora, upravljanje parkiralištima motornih vozila);

                  […]

                        5.

                        javno zdravstvo (higijena i čistoća lokalnog okoliša, dezinsekcija i deratizacija);

                  […]

                        9.

                        upravljanje stambenim fondom i drugim prostorima;

                  […]

                        14.

                        Ostvarivanje mogućnosti za male proizvođače i poljoprivredne proizvođače da potrošačima izravno prodaju svoje proizvode, kako su određeni propisima, uključujući i mogućnost prodaje vikendom;

                  (2)   Zakonom se mogu također odrediti i drugi poslovi lokalnih zajednica koji se moraju izvršavati u okviru javnih poslova, kao i javni poslovi koji se mogu izvršavati na lokalnoj razini.”

               10

               U članku 41. stavcima 6. i 8. tog zakona predviđa se:
               „(6)   Za provedbu javnih usluga koje pripadaju u njegovo područje nadležnosti, predstavničko tijelo može, sukladno zakonu, osnovati proračunske korisnike, tijela za obavljanje gospodarske djelatnosti, kako je to predviđeno Zakonom o građanskom postupku, neprofitne organizacije i druge subjekte […] te može sklapati ugovore s fizičkim i pravnim osobama, ili sa subjektima bez pravne osobnosti.
               […]
               (8)   Zakonom se može odrediti da određene javne usluge može pružati samo proračunski korisnik osnovan u tu svrhu, trgovačko društvo koje ima pravnu osobnost, a koje je u vlasništvu države ili barem većinskom vlasništvu lokalne zajednice, na koje država ili lokalna zajednica mogu barem većinski utjecati, ili trgovačko društvo koje ima pravnu osobnost, a koje je barem u većinskom vlasništvu trgovačkog društva poput gore navedenog, i na koje trgovačko društvo poput gore navedenog može barem većinski utjecati, ili pak udruga općina.”

               11

               Sukladno odredbama članka 112. stavka 1. Zakona br. CLXXXIX iz 2011. o mađarskim lokalnim zajednicama:
               „Lokalna zajednica odabire oblike upravljanja prilagođene poslovima iz svoje nadležnosti i, u okviru svojih financijskih mogućnosti, samostalno utvrđuje načine sudjelovanja. Lokalna zajednica uspostavlja uvjete za obavljanje svojih poslova iz vlastitih sredstava, sredstava koja im prenesu drugi subjekti upravljanja, i potpora iz državnog proračuna.”

               12

               Članak 3/A stavci 1. i 2. Államháztartásról szóló 2011. évi CXCV. törvény (Zakon br. CXCV iz 2011. o javnim financijama), glasi kako slijedi:
               „(1)   Javni poslovi su poslovi države ili lokalne zajednice kako su određeni zakonom.
               (2)   Obavljanje javnih poslova putem uspostave i korištenja proračunskih korisnika ili financijskim sredstvima potrebnima za njihovo obavljanje osigurava se, djelomično ili u cijelosti, stavljanjem na raspolaganje sredstava predviđenih ovim zakonom. Izvanproračunski korisnici mogu sudjelovati u obavljanju javnih poslova sukladno uvjetima propisanima zakonom.”

         Glavni postupak i prethodna pitanja

               13

               Društvo NTN, društvo s ograničenom odgovornošću bez namjere stjecanja dobiti koje je u stopostotnom vlasništvu općine Nagyszénás, 1. srpnja 2007. s tom je općinom sklopilo predmetni ugovor „koji se odnosi na izvršavanje poslova i korištenje sredstava”, u skladu s kojim se obvezuje, u zamjenu za naknadu koju mu isplaćuje navedena općina i stavljanje na raspolaganje određenih sredstava te općine, obavljati određene javne poslove navedene u prilogu tom ugovoru.

               14

               Riječ je, osobito, o upravljanju stambenim fondom i drugim prostorima, upravljanju lokalnim javnim cestama, poslovima sprečavanja zaraznih bolesti, uništavanju štetnika i komaraca, održavanju parkova, javnih prostora i drugih zelenih površina, upravljanju prostorom kafilerije i pružanju usluga kafilerije, kao i održavanju lokalne tržnice.

               15

               Načini izvršavanja tih poslova detaljnije su navedeni u prilozima navedenom ugovoru. Tako društvo NTN mora voditi dnevnike o obavljanju različitih poslova kako bi omogućilo općini da nadzire jesu li ti poslovi obavljeni u zadanim rokovima i, ako nisu, da odredi rok da se to ispravi. Ako ti poslovi nisu obavljeni po isteku zadanog roka, predviđeno je da društvo NTN mora općini Nagyszénás vratiti dio naknade koji odgovara utvrđenom neispunjenju.

               16

               U prilogu br. 6 predmetnom ugovoru navedena su materijalna sredstva potrebna za obavljanje poslova koji su preneseni na društvo NTN.

               17

               Za 2014. godinu ta je općina uplatila društvu NTN iznos od 23850000 mađarskih forinti (HUF), odnosno otprilike 93000 eura na ime naknade za obavljanje njezinih poslova.

               18

               Društvo NTN za obavljanje tih poslova nije općini Nagyszénás izdalo račun, a također nije ni odbilo PDV od ukupnog iznosa primljenog kao naknadu za obavljene poslove.

               19

               Provstupanjsko porezno tijelo je, po provedenom nadzoru, donijelo dvije odluke kojima se utvrđuje iznos PDV‑a koji društvo NTN duguje za prva tri tromjesečja godine te je tom društvu odredilo novčanu kaznu uz zatezne kamate.

               20

               Uprava je potvrdila te odluke na temelju, u bitnome, istih razloga koje je navelo i prvostupanjsko porezno tijelo.

               21

               Društvo NTN je pred poreznim tijelima tvrdilo da im je na temelju predmetnog ugovora općina Nagyszénás povjerila obavljanje javnih poslova uz korištenje sredstava koja su im stavljena na raspolaganje i da taj ugovor ne predstavlja ugovor o isporuci usluga. Osim toga, ono je „proračunski korisnik” s obzirom na to da obavlja svoje poslove zahvaljujući „potporama”, odnosno financijskim sredstvima koje mu ta općina stavlja na raspolaganje.

               22

               Uprava je osobito smatrala da je društvo NTN primilo spornu naknadu u glavnom postupku kao naknadu za isporuku točno određenih usluga i da je, prema tome, provedena oporeziva transakcija, zbog čega je iznos te naknade oporeziv. Činjenica da općina Nagyszénás može od društva NTN izričito zahtijevati podnošenje izvješća i redovno obavještavanje o provedbi predmetnog ugovora čini drugi element koji dokazuje da to društvo nije primilo potporu, nego naknadu za stvarno isporučene usluge.

               23

               Uprava je također smatrala da se za društvo NTN može smatrati da ima svojstvo poreznog obveznika. S jedne strane to društvo nema svojstvo tijela ovlaštenog za izvršavanje prerogativa javnih ovlasti, s obzirom na to da nije subjekt koji se financira iz državnog proračuna, nego trgovačko društvo koje je osnovala općina Nagyszénás i koje je upisano u registar trgovačkih društava. S druge strane aktivnosti koje provodi društvo NTN nisu aktivnosti koje pripadaju u javne ovlasti, nego su gospodarske aktivnosti, s obzirom na to da to društvo samo pridonosi obavljanju komunalnih poslova a da ih ne izvršava neposredno. U tom kontekstu jednako je relevantna činjenica da društvo NTN nije provodilo isporuku usluga samo za općinu Nagyszénás, nego i za druge osobe, te da je za te usluge to društvo primijenilo svoje pravo na odbitak.

               24

               Prvostupanjski je sud odbio tužbu koju je društvo NTN podnijelo protiv odluka Uprave. Taj je sud smatrao da nije moguće tvrditi da je društvo NTN na temelju ugovora obavljalo poslove koji pripadaju u javne ovlasti s obzirom na to da ono nije „proračunski korisnik”, nego trgovačko društvo bez namjere stjecanja dobiti, te da je općina Nagyszénás i dalje odgovorna za obavljanje tih poslova.

               25

               Povrh toga, prema tom sudu, uplaćena naknada je protučinidba za usluge koje je društvo NTN trebalo izvršiti na temelju ugovora i njome se nije na općenit način financirao rad potonjeg, tako da ona predstavlja poreznu osnovicu za PDV. Činjenica da je društvo NTN odbilo pretporez na temelju stjecanja povezanih s obavljanjem navedenih poslova također govori u korist oporezivosti transakcija koje su predmet navedenog ugovora.

               26

               Kúria (Vrhovni sud, Mađarska), kojoj je društvo NTN podnijelo žalbu u kasacijskom postupku protiv prvostupanjske odluke, smatra da se u ovom slučaju postavlja pitanje je li trgovačko društvo kao što je NTN obuhvaćeno člankom 13. stavkom 1. Direktive 2006/112 pa zbog toga nije obveznik PDV‑a.

               27

               Sukladno sudskoj praksi Suda, kako bi se dao odgovor na to pitanje potrebno je utvrditi, kao prvo, treba li to društvo kvalificirati kao „ostale subjekte javnog prava” u smislu te odredbe i, kao drugo, je li to društvo, pružajući javne usluge o kojima je riječ u glavnom postupku, obavljalo aktivnost kao javno tijelo.

               28

               Sud koji je uputio zahtjev smatra da je drugi od tih uvjeta ispunjen jer je, pružajući javne usluge koje su specificirane u predmetnom ugovoru, društvo NTN kao državno tijelo izvršavalo aktivnosti koje su u Zakonu br. CXXVII iz 2007. navedene kao aktivnosti koje pripadaju u javne ovlasti.

               29

               Nasuprot tomu, nije sigurno da je prvi od navedenih uvjeta ispunjen u situaciji poput one u glavnom postupku, u kojoj je gospodarski korisnik bez namjere stjecanja dobiti koji je u stopostotnom vlasništvu općine ovlašten, na temelju ugovora sklopljenog s potonjom, obavljati određene komunalne poslove kao protučinidbu za naknadu koju mu plaća navedena općina.

               30

               U tim je okolnostima Kúria (Vrhovni sud) odlučila prekinuti postupak i uputiti Sudu sljedeća prethodna pitanja:

                        „1.

                        Potpada li trgovačko društvo koje je u stopostotnom vlasništvu lokalnih vlasti pod pojam ‚subjekt javnog prava’ iz članka 13. stavka 1. prvog podstavka Direktive [2006/112]?

                        2.

                        U slučaju potvrdnog odgovora na prvo pitanje, treba li smatrati da trgovačko društvo kao javno tijelo obavlja poslove koji su nužno obveza lokalnih vlasti, ali koje je lokalna vlast prenijela navedenom društvu?

                        3.

                        U slučaju niječnog odgovora na bilo koje od dva prethodna pitanja, treba li smatrati da je iznos koji lokalna vlast isplaćuje tom trgovačkom društvu naknada za obavljanje poslova?”

         O prethodnim pitanjima

            Treće pitanje

               31

               Svojim trećim pitanjem, koje je potrebno prvo ispitati, sud koji je uputio zahtjev pita, u bitnome, treba li članak 2. stavak 1. točku (c) Direktive 2006/112 tumačiti na način da aktivnost poput one u glavnom postupku, koja se za određenog subjekta sastoji od obavljanja određenih javnih poslova na temelju ugovora sklopljenog između tog subjekta i određene općine, predstavlja isporuku usluga uz naknadu koja na temelju te odredbe podliježe PDV‑u.

               32

               U tom pogledu treba podsjetiti da je mogućnost kvalificiranja određenog pružanja usluge kao „transakcije uz naknadu” podložna, općenito, PDV‑u, sukladno članku 2. stavku 1. točki (c) Direktive 2006/112, jedino u slučaju postojanja izravne veze između tog pružanja usluga i naknade koju je porezni obveznik stvarno primio. Takva izravna veza uspostavljena je kad između pružatelja i korisnika usluge postoji pravni odnos u okviru kojeg se razmjenjuju uzajamne činidbe, pri čemu naknada koju je primio pružatelj usluge čini stvarnu protuvrijednost usluge pružene korisniku (presude od 29. listopada 2015., Saudaçor, C‑174/14, EU:C:2015:733, t. 32., i od 2. lipnja 2016., Lajvér, C‑263/15, EU:C:2016:392, t. 26.).

               33

               U tom kontekstu Sud je odlučio da je aktivnost obuhvaćena pojmom „gospodarska aktivnost” u smislu članka 9. stavka 1. Direktive 2006/112 ako se obavlja radi ostvarivanja prihoda na kontinuiranoj osnovi (presuda od 2. lipnja 2016., Lajvér, C‑263/15, EU:C:2016:392, t. 28.).

               34

               U ovom slučaju je na sudu koji je uputio zahtjev da provjeri proizlazi li iz elemenata u spisu, posebno iz predmetnog ugovora, zaključak da su aktivnosti društva NTN obavljene uz naknadu te da su stoga gospodarske naravi u smislu članka 9. stavka 1. Direktive 2006/112, koji društvu NTN pripisuje svojstvo poreznog obveznika. Međutim, Sud može tom sudu dati, na temelju informacija koje su sadržane u odluci o upućivanju zahtjeva, elemente tumačenja koji će mu omogućiti donošenje odluke (vidjeti u tom smislu presudu od 29. listopada 2015., Saudaçor, C‑174/14, EU:C:2015:733, t. 34.).

               35

               U tom pogledu u navedenoj odluci je naznačeno da se, na temelju navedenog ugovora, društvo NTN obvezuje „u zamjenu za naknadu koju mu isplaćuje općina [Nagyszénás]” obavljati određene javne poslove koji su inače, prema mađarskom zakonodavstvu, u djelokrugu te općine.

               36

               U svojim pisanim očitovanjima Komisija također podsjeća na stalnu i kontinuiranu narav usluga koje društvo NTN pruža općini Nagyszénás i naknadu koju ta općina plaća kao protučinidbu, što je razvidno iz činjenice da usluge iz predmetnog ugovora društvo NTN isporučuje navedenoj općini od 2007. u zamjenu za naknadu koju predviđa navedeni ugovor.

               37

               Ako bi taj element bio potvrđen, iz njega bi proizlazilo da okolnost da ta naknada nije određena, ovisno o slučaju, za svaku pojedinačnu uslugu, nego paušalno i na godišnjoj razini radi podmirenja troškova rada tog društva nije sama po sebi takve naravi da može utjecati na izravnu povezanost koja postoji između obavljenih usluga i primljene naknade, čiji je iznos unaprijed određen na temelju dobro razrađenih kriterija (presuda od 29. listopada 2015., Saudaçor, C‑174/14, EU:C:2015:733, t. 36.).

               38

               U izravnu narav te veze ne može se uostalom dvojiti ni zbog činjenice, pod pretpostavkom da je činjenica dokazana, da predmetni ugovor sadržava odredbe koje omogućuju prilagođavanje, pod određenim uvjetima, iznosa naknade, niti zbog činjenice da je taj iznos određen u visini koja je niža od uobičajene tržišne cijene, ako je visina naknade utvrđena unaprijed, u skladu s dobro utvrđenim kriterijima koji jamče da je ona dostatna za pokrivanje troškova rada društva NTN (vidjeti u tom smislu presude od 29. listopada 2015., Saudaçor, C‑174/14, EU:C:2015:733, t. 38., i od 2. lipnja 2016., Lajvér, C‑263/15, EU:C:2016:392, t. 45. i 46.).

               39

               Osim toga, pri ocjeni naplatnog karaktera aktivnosti u glavnom postupku, okolnost da je obavljanje dotičnih javnih poslova obveza koja za općinu Nagyszénás proizlazi iz pravnog propisa ne može dovesti u pitanje ni kvalifikaciju takve aktivnosti kao „isporuke usluga” ni izravnu vezu između te isporuke i njezine protučinidbe (vidjeti po analogiji presudu od 2. lipnja 2016., Lajvér, C‑263/15, EU:C:2016:392, t. 41.).

               40

               Naime, činjenica da se dotična aktivnost sastoji od obavljanja funkcija koje su propisane i uređene zakonom, u općem interesu, nije relevantna za ocjenu predstavlja li ta aktivnost isporuku usluga obavljenu uz naknadu. U tom kontekstu Sud je također presudio da, čak i kad je cilj dotične aktivnosti ispunjenje ustavne obveze koja je naložena isključivo i izravno dotičnoj državi članici, izravna veza koja postoji između obavljene isporuke usluga i primljene protučinidbe ne može se dovesti u pitanje samo na temelju te činjenice (vidjeti među ostalim presudu od 2. lipnja 2016., Lajvér, C‑263/15, EU:C:2016:392, t. 42.).

               41

               Nadalje, iako je cilj u općem interesu, koji se ostvaruje pružanjem određenih usluga, među ostalim, od strane subjekata javnog prava, uzet u obzir u okviru zajedničkog sustava PDV‑a, s obzirom na to da se na temelju članka 132. stavka 1. Direktive 2006/112 neke od tih usluga moraju izuzeti od PDV‑a, nesporno je da aktivnosti za koje je na temelju predmetnog ugovora zaduženo društvo NTN ne potpadaju ni pod koje od tih izuzeća (vidjeti po analogiji presudu od 29. listopada 2015., Saudaçor, C‑174/14, EU:C:2015:733, t. 41.).

               42

               S obzirom na sva prethodna razmatranja, na treće pitanje treba odgovoriti da članak 2. stavak 1. točku (c) Direktive 2006/112 treba tumačiti na način da, pod uvjetom da sud koji je uputio zahtjev provjeri relevantne činjenične elemente, aktivnost poput one u glavnom postupku, koja se za određeno društvo sastoji od obavljanja određenih javnih poslova na temelju ugovora sklopljenog između tog društva i određene općine, predstavlja isporuku usluga uz naknadu koja na temelju te odredbe podliježe PDV‑u.

            Prvo i drugo pitanje

               43

               Svojim prvim i drugim pitanjem, koja valja ispitati zajedno i na drugom mjestu, sud koji je uputio zahtjev u bitnome pita treba li članak 13. stavak 1. Direktive 2006/112 tumačiti na način da aktivnost, poput one u glavnom postupku, koja se sastoji u tome da društvo obavlja određene javne komunalne poslove na temelju ugovora sklopljenog između tog društva i određene općine, potpada pod pravilo o postupanju kao s osobama koje nisu obveznici PDV‑a u slučaju da ta aktivnost predstavlja gospodarsku aktivnost u smislu članka 9. stavka 1. te direktive.

               44

               Kao što to proizlazi iz ustaljene sudske prakse Suda, iz analize članka 13. stavka 1. Direktive 2006/112 provedene s obzirom na ciljeve navedene direktive proizlazi da dva uvjeta moraju biti kumulativno ispunjena da bi se moglo primijeniti pravilo o postupanju kao s osobama koje nisu obveznici PDV‑a predviđeno tom odredbom, i to da aktivnosti obavljaju kao javna tijela i da su aktivnosti obavljene u svojstvu javnog tijela (presuda od 29. listopada 2015., Saudaçor, C‑174/14, EU:C:2015:733, t. 51. i navedena sudska praksa).

               45

               Što se prvog od tih dvaju uvjeta tiče, odnosno onog koji se odnosi na svojstvo javnog subjekta, Sud je presudio da – iako okolnost da predmetni subjekt ima prerogative javnih ovlasti na temelju primjenjivog nacionalnog prava, ta okolnost nije presudna za navedenu kvalifikaciju – ona je ipak, s obzirom na to da je kao bitna odlika svojstvena svakom tijelu javne vlasti, važan pokazatelj da bi se taj subjekt trebalo kvalificirati kao „subjekt javnog prava” (presuda od 29. listopada 2015., Saudaçor, C‑174/14, EU:C:2015:733, t. 58.)

               46

               Međutim, u ovom slučaju, čini se, a što treba provjeriti sud koji je uputio zahtjev, da društvo NTN ne raspolaže, za izvršenje javnih poslova koji su mu povjereni na temelju predmetnog ugovora, nijednim od prerogativa javnih ovlasti kojima raspolaže općina Nagyszénás.

               47

               Čini se da određena druga svojstva društva NTN također govore protiv kvalifikacije potonjeg kao „subjekta javnog prava” u smislu članka 13. stavka 1. Direktive 2006/112 s obzirom na to da iz njih proizlazi dvojba u vezi s time može li se to društvo smatrati dostatno uključenim u organizaciju javne uprave te općine.

               48

               Naime, budući da je općina Nagyszénás ustrojila društvo NTN kao društvo s ograničenom odgovornošću bez namjere stjecanja dobiti, to je društvo prije svega pravna osoba privatnog prava, koje raspolaže, prema pravilima privatnog prava koja se na nj primjenjuju, određenom autonomijom u odnosu na navedenu općinu u okviru svojeg rada i svakodnevnog upravljanja.

               49

               U tom kontekstu čini se da ne postoji organska veza između društva NTN i općine Nagyszénás s obzirom na to da to društvo nije osnovano aktom koji ima narav odluke i koji je donijela ta općina, a kojim se određuju usluge koje bi to društvo trebalo pružati (vidjeti u tom smislu presudu od 29. listopada 2015., Saudaçor, C‑174/14, EU:C:2015:733, t. 67.).

               50

               Iako je samostalnost društva NTN sigurno ograničena zbog toga što je njegov kapital, u kojem pojedinci ne mogu imati udjela, u stopostotnom vlasništvu općine Nagyszénás, ostali elementi mogu upućivati na to da potonje ne može imati presudan utjecaj na aktivnosti navedenog društva.

               51

               Stoga nije sporno da općina Nagyszénás nije jedina „stranka” društva NTN i da usluge koje to društvo pruža trećim osobama nisu od marginalnog značaja, one su štoviše oporezive i stvarno su bile oporezovane.

               52

               Osim toga, predmetni ugovor sadržava određene odredbe koje omogućuju općini Nagyszénás nadzor nad obavljanjem poslova koji su povjereni društvu NTN, a što upućuje na to da ta općina nije izvršavala stvaran nadzor.

               53

               Konačno, nije razvidno da taj ugovor sadržava odredbe koje omogućuju toj općini da društvu NTN daje smjernice u izvršavanju njegovih zadaća.

               54

               Pod uvjetom da sud koji je uputio zahtjev provjeri različite činjenične elemente i nacionalno pravo u okviru opće ocjene koja uzima u obzir i načelo prema kojem članak 13. stavak 1. Direktive 2006/112, kao iznimka od općeg pravila o oporezivanju PDV‑om svih aktivnosti gospodarske naravi koje valja usko tumačiti (presuda od 29. listopada 2015., Saudaçor, C‑174/14, EU:C:2015:733, t. 49. i navedena sudska praksa), čini se da se dotično društvo ne može kvalificirati kao „subjekt javnog prava” u smislu te odredbe.

               55

               Što se tiče drugog uvjeta koji postavlja članak 13. stavak 1. Direktive 2006/112, prema kojemu PDV‑u ne podliježu samo one aktivnosti koje je subjekt javnog prava izvršio postupajući kao javno tijelo, dostatno je istaknuti da se, u pogledu ustaljene sudske prakse Suda (presuda od 29. listopada 2015., Saudaçor, C‑174/14, EU:C:2015:733, t. 70. i 71. kao i navedena sudska praksa), taj uvjet u ovom slučaju također ne čini ispunjenim.

               56

               Naime, budući da se na društvo NTN, prema činjeničnim elementima i nacionalnom pravu, a što je na sudu koji je uputio zahtjev da provjeri, primjenjuju odredbe privatnog prava i da ono, za izvršenje javnih poslova koji su mu povjereni na temelju predmetnog ugovora, ne raspolaže nijednim od prerogativa javnih ovlasti koje ima općina Nagyszénás, kao što je utvrđeno u točki 46. ove presude, ne može se tvrditi da to društvo obavlja aktivnost u okviru sustava javnog prava.

               57

               S obzirom na sva prethodna razmatranja, na prvo i drugo pitanje treba odgovoriti da članak 13. stavak 1. Direktive 2006/112 treba tumačiti na način da, pod uvjetom da sud koji je uputio zahtjev provjeri relevantne činjenične elemente i nacionalno pravo, aktivnost poput one u glavnom postupku, koja se sastoji u tome da društvo obavlja određene javne komunalne poslove na temelju ugovora sklopljenog između tog društva i određene općine, ne potpada pod pravilo o postupanju kao s osobama koje nisu obveznici PDV‑a u slučaju da ta aktivnost predstavlja gospodarsku aktivnost u smislu članka 9. stavka 1. te direktive.

         Troškovi

               58

               Budući da ovaj postupak ima značaj prethodnog pitanja za stranke glavnog postupka pred sudom koji je uputio zahtjev, na tom je sudu da odluči o troškovima postupka. Troškovi podnošenja očitovanja Sudu, koji nisu troškovi spomenutih stranaka, ne nadoknađuju se.

               Slijedom navedenog, Sud (sedmo vijeće) odlučuje:

                           1.

                           Članak 2. stavak 1. točku (c) Direktive Vijeća 2006/112/EZ od 28. studenoga 2006. o zajedničkom sustavu poreza na dodanu vrijednost treba tumačiti na način da, pod uvjetom da sud koji je uputio zahtjev provjeri relevantne činjenične elemente, aktivnost poput one u glavnom postupku, koja se sastoji u tome da društvo obavlja određene javne poslove na temelju ugovora sklopljenog između tog društva i određene općine, predstavlja isporuku usluga uz naknadu koja na temelju te odredbe podliježe porezu na dodanu vrijednost.

                           2.

                           Članak 13. stavak 1. Direktive 2006/112 treba tumačiti na način da, pod uvjetom da sud koji je uputio zahtjev provjeri relevantne činjenične elemente i nacionalno pravo, aktivnost poput one u glavnom postupku, koja se sastoji u tome da društvo obavlja određene javne komunalne poslove na temelju ugovora sklopljenog između tog društva i određene općine, ne potpada pod pravilo o postupanju kao s osobama koje nisu obveznici poreza na dodanu vrijednost u slučaju da ta aktivnost predstavlja gospodarsku aktivnost u smislu članka 9. stavka 1. te direktive.

                     Potpisi

            (
            *1
         )	Jezik postupka: mađarski


title: Presuda Suda (sedmo vijeće) od 28. veljače 2018.#Imofloresmira - Investimentos Imobiliários SA protiv Autoridade Tributária e Aduaneira.#Zahtjev za prethodnu odluku koji je uputio Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa - CAAD).#Zahtjev za prethodnu odluku – Porez na dodanu vrijednost – Direktiva o PDV‑u – Izuzeće transakcija leasinga i iznajmljivanja nekretnina – Pravo poreznih obveznika na izbor – Provedba koju izvršavaju države članice – Odbitak pretporeza – Korištenje u svrhu oporezovanih transakcija poreznog obveznika – Ispravak početnog odbitka – Nedopuštenost.#Predmet C-672/16.

text:
       PRESUDA SUDA (sedmo vijeće)
   28. veljače 2018. (
         *1
      ) (
         i
      )
   „Zahtjev za prethodnu odluku – Porez na dodanu vrijednost – Direktiva o PDV‑u – Izuzeće transakcija leasinga i iznajmljivanja nekretnina – Pravo poreznih obveznika na izbor – Provedba koju izvršavaju države članice – Odbitak pretporeza – Korištenje u svrhu oporezovanih transakcija poreznog obveznika – Ispravak početnog odbitka – Nedopuštenost”
   U predmetu C‑672/16,
   povodom zahtjeva za prethodnu odluku na temelju članka 267. UFEU‑a, koji je uputio Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) (arbitražni porezni sud (centar za upravnu arbitražu), Portugal), odlukom od 16. prosinca 2016., koju je Sud zaprimio 29. prosinca 2016., u postupku

      Imofloresmira – Investimentos Imobiliários SA

   protiv

      Autoridade Tributária e Aduaneira,

   SUD (sedmo vijeće),
   u sastavu: A. Rosas (izvjestitelj), predsjednik vijeća, C. Toader i E. Jarašiūnas, suci,
   nezavisni odvjetnik: P. Mengozzi,
   tajnik: A. Calot Escobar,
   uzimajući u obzir pisani postupak,
   uzimajući u obzir očitovanja koja su podnijeli:

            –

            za Imofloresmira – Investimentos Imobiliários SA, S. Neto, advogada, i J. Magalhães Ramalho, advogado,

            –

            za portugalsku vladu, L. Inez Fernandes, M. Figueiredo i R. Campos Laires, u svojstvu agenata,

            –

            za Europsku komisiju, F. Clotuche‑Duvieusart i B. Rechena, u svojstvu agenata,

      odlučivši, nakon što je saslušao nezavisnog odvjetnika, da u predmetu odluči bez mišljenja,
   donosi sljedeću

      Presudu

            1

            Zahtjev za prethodnu odluku odnosi se na tumačenje članaka 137., 167., 168., 184., 185. i 187. Direktive Vijeća 2006/112/EZ od 28. studenoga 2006. o zajedničkom sustavu poreza na dodanu vrijednost (SL 2006., L 347, str. 1.) (SL, posebno izdanje na hrvatskom jeziku, poglavlje 9., svezak 1., str. 120., u daljnjem tekstu: Direktiva o PDV‑u).

            2

            Zahtjev je podnesen u okviru spora između društva Imofloresmira – Investimentos Imobiliários SA (u daljnjem tekstu: Imofloresmira) i Autoridade Tributária e Aduaneira (porezna i carinska uprava, Portugal) u vezi s ispravcima odbitaka poreza na dodanu vrijednost (PDV) koja je izvršilo društvo Imofloresmira u okviru svoje djelatnosti kupnje, prodaje, iznajmljivanja i upravljanja nekretninama.

      Pravni okvir

         Pravo Unije

            3

            Člankom 18. koji se nalazi u Poglavlju 1. naslovljenom „Isporuka robe” Glave IV. naslovljene „Oporezive transakcije” Direktive o PDV‑u određeno je:
            „Države članice mogu sljedeće navedene transakcije smatrati isporukom robe uz naknadu:

                     (a)

                     kada porezni obveznik koristi u svrhu svog poslovanja robu koja je proizvedena, izgrađena, izvađena, prerađena, kupljena ili uvezena za vrijeme tog poslovanja, ako se PDV na takvu robu, da je ona bila nabavljena od drugog poreznog obveznika, ne bi u cijelosti mogao odbiti;

               […]”

            4

            Člankom 27. koji se nalazi u Poglavlju 3. naslovljenom „Isporuka usluga” iste glave IV. te direktive određeno je:
            „Radi sprečavanja narušavanja tržišnog natjecanja te nakon konzultiranja Odbora za PDV, države članice mogu smatrati isporukom usluga uz naknadu isporuku usluga koju obavlja porezni obveznik u svrhu svog poslovanja, ako se PDV na takvu uslugu, da je pruža drugi porezni obveznik, ne bi mogao u cijelosti odbiti.”

            5

            U skladu s člankom 135. stavkom 1. točkom (l), koji se nalazi u Poglavlju 3. naslovljenom „Izuzeća ostalih aktivnosti” Glave IX. naslovljene „Izuzeća” Direktive o PDV‑u, države članice iz PDV‑a izuzimaju „leasing ili iznajmljivanje nepokretne imovine”.

            6

            Članak 137. stavak 1. koji potpada pod isto poglavlje te direktive omogućava državama članicama da poreznim obveznicima dopuste pravo izbora u pogledu oporezivanja vezano uz određene transakcije, među kojima su one iz članka 135. stavka 1. točke (l) navedene direktive. Člankom 137. stavkom 2. iste direktive pojašnjava se da države članice utvrđuju detaljna pravila koja uređuju korištenje prava izbora iz stavka 1. tog članka i da mogu ograničiti opseg tog prava.

            7

            U skladu s člankom 167., koji se nalazi u Poglavlju 1. naslovljenom „Porijeklo i opseg prava na odbitak” Glave X. naslovljene „Odbici” Direktive o PDV‑u, „[p]ravo na odbitak nastaje u trenutku kad nastaje obveza obračuna poreza koji se može odbiti”.

            8

            Člankom 168., koji se nalazi u istom poglavlju te direktive, određuje se:
            „Ako se roba i usluge koriste u svrhu oporezovanih transakcija poreznog obveznika, porezni obveznik ima pravo, u državi članici u kojoj provodi predmetne transakcije, odbiti sljedeće od PDV‑a koji je dužan platiti:

                     (a)

                     PDV koji se mora platiti ili koji je plaćen u toj državi članici za isporuku robe ili usluga koje je za njega izvršio ili će ih izvršiti drugi porezni obveznik;

                     (b)

                     PDV koji se mora platiti vezano uz transakcije koje se smatraju isporukom roba ili usluga u skladu s člankom 18. točkom (a) i člankom 27.;

               […]”

            9

            Člankom 176. navedene direktive, koji se nalazi u Poglavlju 3., naslovljenom „Ograničenja prava na odbitak” navedene glave X. određuje se:
            „Vijeće na prijedlog Komisije jednoglasno odlučuje za koje troškove ne postoji pravo na odbitak PDV‑a. Odbitak PDV‑a ni u kojem slučaju nije moguć za troškove koji nisu strogo poslovni troškovi, kao što su troškovi za luksuzne predmete, razonodu ili zabavu.
            […]”

            10

            Člankom 184. Direktive o PDV‑u, koji se nalazi u Poglavlju 5. naslovljenom „Ispravci odbitaka” iste glave X., određuje se da „[p]očetni odbitak se ispravlja ako je odbitak viši ili niži od odbitka na koji je porezni obveznik imao pravo”.

            11

            Člankom 185. stavkom 1. koji se nalazi u tom poglavlju 5. navedene direktive propisano je:
            „Ispravak se posebno obavlja ako nakon obračuna PDV‑a dođe do promjena čimbenika korištenih za određivanje iznosa odbitka, primjerice u slučaju otkazivanja kupovine ili ostvarenog sniženja cijena.”

            12

            Članak 187. koji potpada pod navedeno poglavlje iste direktive tako glasi:
            „1.   Kod kapitalnih dobara ispravak se raspoređuje na razdoblje od pet godina, uključujući i godinu tijekom koje su dobra stečena ili proizvedena.
            Države članice mogu temeljiti ispravak na razdoblju od punih pet godina od trenutka prve uporabe dobara.
            Kod nepokretne imovine koja je stečena kao kapitalna dobra, razdoblje ispravka se može produžiti na najviše 20 godina.
            2.   Godišnji ispravak odnosi se samo na jednu petinu obračunatog PDV‑a na kapitalna dobra, ili ako je razdoblje prilagodbe produženo, na odgovarajući dio PDV‑a.
            Ispravak iz prvog podstavka se provodi na temelju razlika u pravima na odbitak tijekom sljedećih godina u odnosu na pravo tijekom godine kad su ta dobra stečena, proizvedena, ili po potrebi, prvi put korištena.”

         Portugalsko pravo

            13

            Člankom 12. naslovljenim „Odricanje od prava na izuzeće” Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado (Zakonik o porezu na dodanu vrijednost, u daljnjem tekstu: CIVA), u njegovim stavcima 4., 6. i 7. određeno je:
            „4   – Porezni obveznici koji nekretnine ili njihove dijelove iznajmljuju drugim poreznim obveznicima, koji se njima u cijelosti ili većim dijelom koriste za djelatnosti vezano uz koje je moguć odbitak, mogu se odreći izuzeća iz članka 9. točke 29.
            […]
            6   – Detaljna pravila i uvjeti odricanja od izuzeća predviđenog u stavcima 4. i 5. utvrđeni su posebnim zakonom.
            7   – Pravo na odbitak poreza u tim je slučajevima uređeno pravilima utvrđenima u člancima 19. i sljedećima, podložno odredbama sadržanima u eventualnim posebnim propisima.”

            14

            Člankom 24. CIVA‑e naslovljenim „Ispravci odbitaka u vezi s dugotrajnom imovinom” predviđeno je, u njegovim stavcima 2., 3., 5. i 6.:
            „2   – Godišnje se također ispravljaju odbici u vezi s troškovima ulaganja u nekretnine ako između konačnog postotka predviđenog u prethodnom članku, primjenjivog u godini u kojoj je nekretnina useljena i u svakoj od sljedećih 19 kalendarskih godina, i postotka koji je utvrđen u godini stjecanja ili završetka radova postoji pozitivna ili negativna razlika, jednaka ili veća od 5 postotnih poena.
            3   – Radi ispravljanja odbitaka u vezi s dugotrajnom imovinom, na koju se odnose prethodni stavci, valja postupiti kako slijedi:

                     (a)

                     na kraju godine u kojoj je počelo korištenje ili u kojoj je nekretnina useljena i u svakoj od sljedećih 4 ili 19 kalendarskih godina, ovisno o slučaju, valja izračunati iznos odbitka koji se primjenjuje ako je do stjecanja ili završetka radova na nekretninama došlo tijekom te godine, u skladu s konačnim postotkom iste godine;

                     (b)

                     na tako dobiveni iznos primjenjuje se odbitak ostvaren tijekom godine u kojoj je došlo do stjecanja ili iznos odbitaka ostvarenih do godine u kojoj su završeni radovi započeti na nekretninama;

                     (c)

                     pozitivnu ili negativnu razliku treba podijeliti s 5 ili 20, ovisno o slučaju, a tako dobiveni rezultat odgovara iznosu koji treba platiti ili dodatnom odbitku koji treba izvršiti tijekom te godine.

               […]
            5   – U slučaju prijenosa dugotrajne imovine izvršenog tijekom razdoblja ispravka, do ispravka dolazi samo jedanput, za razdoblje koje još nije isteklo jer se smatra da se na tu imovinu odnosi radnja koja se u potpunosti oporezuje u godini prijenosa i sljedećima do isteka roka za ispravak. Međutim, ako je prijenos oslobođen poreza na temelju članka 9. točaka 30 ili 32, smatra se da se na te nekretnine odnosi neoporeziva radnja i, u prvom slučaju, valja primijeniti odgovarajući ispravak.
            6   – Ispravak predviđen u prethodnom stavku također se primjenjuje jer se smatra da se na nekretnine odnosi neoporeziva radnja, u slučaju nekretnina za koje je prvotno došlo do potpunog ili djelomičnog odbitka poreza kojim se oporezuje njihova izgradnja, kupnja ili drugi odgovarajući troškovi ulaganja kada:

                     (a)

                     porezni obveznik, zbog izmjene obavljene djelatnosti ili zakonske obveze, izvrši isključivo izuzete radnje u vezi s kojima nema prava na odbitak;

                     (b)

                     porezni obveznik izvrši isključivo izuzete radnje u vezi s kojima nema prava na odbitak na temelju članka 12. stavka 3. ili članka 55. stavaka 3. i 4.;

                     (c)

                     je nekretnina predmet iznajmljivanja koje je izuzeto u skladu s člankom 9. točkom 29.”

            15

            U članku 26. CIVA‑e naslovljenom „Ispravak odbitaka u vezi s nekretninama koje nisu korištene u komercijalne svrhe”, u njegovu stavku 1. navodi se:
            „Nekorištenje nekretninama u svrhe radi kojih je poduzetnik odbio porez u jednoj ili nekoliko kalendarskih godina nakon početka razdoblja od 19 godina iz članka 24. stavka 2. daje pravo na godišnji ispravak u iznosu 1/20-ine ostvarenog odbitka, koji mora biti naveden na prijavi za posljednje razdoblje predmetne godine.”

            16

            Odredbe i uvjeti koji se primjenjuju na pravo izbora u vezi s oporezivanjem, predviđenim u članku 12. CIVA‑e, detaljno su određeni u Uredbi sa zakonskom snagom br. 241/86 (Diário da República, 1. serija, br. 190, od 20. kolovoza 1986.), koja je izmijenjena Uredbom sa zakonskom snagom br. 21/2007 (Diário da República, 1. serija, br. 20, od 29. siječnja 2007.) (u daljnjem tekstu: Uredba o odricanju od izuzeća).

            17

            Člankom 10. te uredbe, naslovljenim „Ispravak odbijenog poreza”, određuje se, u njegovoj verziji primjenjivoj na činjenice u glavnom postupku:
            „1   – Unatoč članku 25. stavku 1. [CIVA‑e], porezni obveznici koji se koriste nekretninama u vezi s kojima imaju pravo na potpuni ili djelomični odbitak poreza na kupnju, moraju, u skladu s člankom 24. stavkom 5. [CIVA‑e], odjednom ispraviti ostvarene odbitke jer se smatra da se na nekretnine odnosi neoporeziva djelatnost kada:

                     (a)

                     se nekretnina ne koristi u svrhe djelatnosti kojima se porezni obveznik bavi;

                     (b)

                     ako se nekretnina koristi u svrhe djelatnosti kojima se porezni obveznik bavi, ali se poduzetnik nekretninom stvarno ne koristi dulje od dvije uzastopne godine.”

            18

            Članak 25. stavak 1. CIVA‑e, na koji se odnosi članak 10. Uredbe o odricanju od oslobođenja navedenog u prethodnoj točki, odgovara članku 26. stavku 1. CIVA‑e, u njegovoj verziji primjenjivoj na spor u glavnom postupku, kako je naveden u točki 15. ove presude.

      Glavni postupak i prethodna pitanja

            19

            Društvo Imofloresmira bavi se kupnjom, prodajom, iznajmljivanjem i upravljanjem nekretninama, radi stanovanja, u komercijalne ili mješovite svrhe, čiji je vlasnik ili koje su u vlasništvu trećih.

            20

            Nakon nadzora izvršenih 2015. i 2016. porezna i carinska uprava utvrdila je da određeni dijelovi, koji su dio dviju nekretnina u vlasništvu društva Imofloresmira i za koje je ono izabralo oporezivanje, nisu u upotrebi već više od dvije godine i da, unatoč tomu, društvo Imofloresmira nije izvršilo ispravak odbijenog poreza u skladu s člankom 26. stavkom 1. CIVA‑e i člankom 10. stavkom 1. točkom (b) Uredbe o odricanju od oslobođenja.

            21

            Na toj je osnovi porezna i carinska uprava istaknula da je društvo trebalo izvršiti ispravak odbijenog poreza, za svaku godinu ili sveukupno, ovisno o slučaju, za neupotrebljavane dijelove nekretnina u njezinu vlasništvu i obavijestilo je društvo Imofloresmira da, s obzirom na to da taj ispravak nije izvršen, treba primijeniti ispravke u vezi s neplaćenim porezom, u ukupnom iznosu od 1375954,71 eura za porezna razdoblja 2011., 2012. i 2013. Iz spisa podnesenog Sudu proizlazi da su ispravci u vezi s poreznim razdobljem 2013. utjecali na porez odbijen u 2014.

            22

            Budući da se nije slagao s odlukom porezne i carinske uprave da izvrši te ispravke, društvo Imofloresmira podnijelo je tužbu Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) (arbitražni porezni sud (centar za upravnu arbitražu), Portugal) tražeći poništenje dodataka za obračun PDV‑a.

            23

            Sud koji je uputio zahtjev navodi da je društvo Imofloresmira neprestano komercijalno oglašavalo slobodne prostore u okviru tih nekretnina kako bi ih iznajmilo.

            24

            U tom pogledu taj sud osobito pojašnjava da je u tu svrhu između 2011. i 2013. to društvo sklopilo ugovore s agencijama za nekretnine i da je na temelju njihova savjeta poduzelo različite marketinške korake i poboljšalo oglašavanje na način da je, među ostalim, izradilo brošuru, popis emitiranja i internetsku stranicu, izradilo i široj javnosti oglasilo priopćenja za medije i izvjesilo plakate na dotičnim nekretninama. Također iznosi da je društvo Imofloresmira usto prilagodilo svoju ponudu time što je, s jedne strane, stavilo na raspolaganje prostore za iznajmljivanje po povoljnijim cijenama i, s druge strane, time što je otvorilo mogućnost pregovora o razdobljima nepopunjenosti tijekom useljivanja unajmljivača.

            25

            Prema sudu koji je uputio zahtjev, troškovi prouzročeni uslugama komercijalnog oglašavanja nekretnina u vlasništvu društva Imofloresmira odražavaju se u bilancama za godine 2011. do 2013.

            26

            Društvo Imofloresmira pred tim sudom ističe da su ispravci iz točke 21. ove presude nezakoniti jer se tumačenje nacionalnog zakonodavstva primjenjivog na spor u glavnom postupku, kako tvrdi porezna i carinska uprava, protivi pravu Unije, osobito Direktivi o PDV‑u i članku 26. stavku 1. CIVA‑e i članku 10. stavku 1. Uredbe o odricanju od oslobođenja.

            27

            Sumnjajući u usklađenost nacionalnog zakonodavstva primjenjivog u glavnom postupku s pravom Unije, osobito s člankom 26. stavkom 1. CIVA‑e i člankom 10. stavkom 1. Uredbe o odricanju od oslobođenja, kako ih tumači porezna i carinska uprava, sud koji je uputio zahtjev smatra nužnim tumačenje članaka 137., 167., 168., 184., 185. i 187. Direktive o PDV‑u.

            28

            U tim je okolnostima Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) (arbitražni porezni sud (centar za upravnu arbitražu)) odlučio prekinuti postupak i uputiti Sudu sljedeća prethodna pitanja:

                     „1.

                     Kada je nekretnina na tržištu, unatoč tomu što dvije ili više godina nije zauzeta, to jest kada se ona u promet stavlja radi davanja u zakup ili pružanja usluga vrste ‚office centre’, i kada se utvrdi da vlasnik ima namjeru dati je u zakup i na to obračunati PDV te poduzima za to potrebne radnje, je li u skladu s člancima 167., 168., 184., 185. i 187. Direktive [o PDV‑u] smatrati da se nekretnina „stvarno ne upotrebljava radi gospodarske djelatnosti” ili „stvarno ne upotrebljava za oporezive djelatnosti”, u smislu članka 26. stavka 1. [CIVA‑e] i članka 10. stavka 1. točke (b) Uredbe o odricanju od oslobođenja od PDV‑a na transakcije u vezi s nekretninama, usvojenog Uredbom sa zakonskom snagom 21/2007, u njihovim ranijim inačicama, i stoga ocijeniti da se prvotno učinjeni odbitak mora ispraviti jer je veći od onog na koji je imao pravo porezni obveznik?

                     2.

                     U slučaju potvrdnog odgovora, i u svjetlu pravilnog tumačenja članaka 137., 167., 168., 184., 185. i 187. Direktive [o PDV‑u], može li se naložiti jedinstveni ispravak za čitavo preostalo razdoblje na koje se ispravak odnosi, kao što propisuje portugalski propis u članku 10. stavku 1. točkama (b) i (c) Uredbe o odricanju od oslobođenja od PDV‑a na transakcije u vezi s nekretninama, u slučaju kada nekretnina nije zauzeta već dulje od dvije godine, ali je i dalje na tržištu s ciljem da je se da u zakup (s mogućnošću odricanja) i/ili radi pružanja usluga (oporezivih), i kada se u narednim godinama predviđa njezina namjena za oporezive djelatnosti na temelju kojih nastaje pravo na odbitak?

                     3.

                     Je li u skladu s člancima 137., 167., 168. i 184. Direktive [o PDV‑u] činjenica da se primjenom na transakcije u vezi s nekretninama članka 2. stavka 2. točke (c) u vezi s člankom 10. stavkom 1. točkom (b) Uredbe o odricanju od oslobođenja od PDV‑a određuje da se obveznik PDV‑a ne može odreći oslobođenja od PDV‑a prilikom sklapanja novih ugovora o zakupu ako je proveden jedinstveni ispravak PDV‑a i ako se sprječava svaki kasniji odbitak u razdoblju na koje se odnosi ispravak?”

      O prethodnim pitanjima

         Prvo pitanje

            29

            Svojim prvim pitanjem sud koji je uputio zahtjev u biti pita treba li članke 167., 168., 184., 185. i 187. Direktive o PDV‑u tumačiti na način da im se protivi nacionalni propis koji predviđa ispravak prvotno odbijenog PDV‑a jer se smatra da porezni obveznik nekretninu, za koju je korišteno pravo izbora oporezivanja, nije upotrebljavao za potrebe vlastitih oporezivih transakcija kada ta nekretnina nije zauzeta više od dvije godine, iako je dokazano da ju je porezni obveznik pokušao iznajmiti tijekom tog razdoblja.

            30

            Najprije valja podsjetiti da se, prema logici sustava koji se uspostavlja Direktivom o PDV‑u, ulazni porezi koji se naplaćuju na robu ili usluge koje porezni obveznik koristi za svoje oporezive transakcije mogu odbiti. Odbitak ulaznih poreza vezan je uz naplatu izlaznih poreza. Kad se roba ili usluge koje je porezni obveznik stekao koriste za potrebe transakcija oslobođenih od poreza, ili onih koje ne ulaze u područje primjene PDV‑a, nema ni naplate izlaznog poreza ni odbitka ulaznog poreza (vidjeti u tom smislu presudu od 30. ožujka 2006., Uudenkaupungin kaupunki, C‑184/04, EU:C:2006:214, t. 24.).

            31

            Oporezivanje transakcija leasinga i iznajmljivanja mogućnost je koju je zakonodavac Unije dao državama članicama odstupanjem od općeg pravila utvrđenog člankom 135. stavkom 1. točkom (l) Direktive o PDV‑u prema kojem su transakcije leasinga i iznajmljivanja načelno oslobođene od PDV‑a. Pravo na odbitak povezano s tim oporezivanjem ne primjenjuje se dakle automatski nego samo ako su države članice iskoristile mogućnost iz članka 137. stavka 1. točke (d) Direktive o PDV‑u i pod uvjetom da se porezni obveznici koriste pravom izbora koje im je dodijeljeno (presuda od 12. siječnja 2006., C‑246/04, Turn- und Sportunion Waldburg, C‑246/04, EU:C:2006:22, t. 26. i navedena sudska praksa).

            32

            Nesporno je da je Portugalska Republika iskoristila tu mogućnost. Osim toga, iz odluke kojom se upućuje prethodno pitanje proizlazi da se, prilikom sklapanja ugovora o najmu nekretnina o kojima je riječ u glavnom postupku, do kojeg je došlo prije razdoblja sporne nepopunjenosti, društvo Imofloresmira odlučilo za oporezivanje iznajmljivanja tih nekretnina.

            33

            Usto, iz teksta članka 168. Direktive o PDV‑u proizlazi da je, kako bi dotična osoba imala pravo na odbitak, potrebno, s jedne strane, da je ona „porezni obveznik” u smislu te direktive i, s druge strane, da se roba i usluge o kojima je riječ upotrebljavaju u svrhu njezinih oporezivih transakcija (presuda od 15. prosinca 2005., Centralan Property, C‑63/04, EU:C:2005:773, t. 52.).

            34

            U ovom je slučaju nesporno da je društvo Imofloresmira porezni obveznik. Ipak, porezna i carinska uprava mu je nametnula ispravak odbitka PDV‑a jer su predmetne nekretnine bile prazne dulje od dvije godine pa se zbog toga više ne smatra da se upotrebljavaju za potrebe njegovih oporezivih transakcija, iako je utvrđeno da je to društvo tijekom tog razdoblja i dalje imalo namjeru svoje nekretnine iznajmiti, što je oporezivo PDV‑om, te je u tom smislu poduzelo potrebne korake.

            35

            U skladu s člankom 167. Direktive o PDV‑u, pravo na odbitak nastaje kada nastaje i obveza obračuna poreza koji se može odbiti. Stoga samo svojstvo u kojem u tom trenutku pojedinac djeluje može odrediti postojanje prava na odbitak (vidjeti u tom smislu presudu od 11. srpnja 1991., Lennartz, C‑97/90, EU:C:1991:315, t. 8., i od 30. ožujka 2006., Uudenkaupungin kaupunki, C‑184/04, EU:C:2006:214, t. 38.).

            36

            Od trenutka kada je porezna i carinska uprava, na temelju podataka koje je dostavio poduzetnik, prihvatila dati mu svojstvo poreznog obveznika, taj mu se status, načelno, više ne može naknadno oduzeti s retroaktivnim učinkom zbog nastanka ili izostanka određenih događaja (vidjeti u tom smislu presudu od 29. veljače 1996., INZO, C‑110/94, EU:C:1996:67, t. 21.), osim u slučaju prijevare ili zlouporabe.

            37

            Valja podsjetiti da je, prema ustaljenoj sudskoj praksi, pravo na odbitak predviđeno u člancima 167. do 172. Direktive o PDV‑u sastavni dio sustava PDV‑a i načelno ne može biti ograničeno. Ostvaruje se odmah za sve poreze koji su teretili ulazne transakcije (presuda od 15. prosinca 2005., Centralan Property, C‑63/04, EU:C:2005:773, t. 50. i navedena sudska praksa).

            38

            Svrha je sustava odbitaka u cijelosti rasteretiti poduzetnika tereta PDV‑a, dugovanog ili plaćenog u okviru svih njegovih gospodarskih djelatnosti. Zajednički sustav PDV‑a stoga osigurava potpunu neutralnost u odnosu na porezno opterećenje svih gospodarskih aktivnosti, neovisno o njihovim ciljevima ili rezultatima, pod uvjetom da navedene aktivnosti same podliježu PDV‑u (presuda od 15. prosinca 2005., Centralan Property, C‑63/04, EU:C:2005:773, t. 51. i navedena sudska praksa).

            39

            Također valja podsjetiti da primjenu sustava PDV‑a, a time i mehanizma odbitka, određuje to što je osoba stekla robu ili usluge u svojem svojstvu poreznog obveznika. Stvarna ili namjeravana uporaba te robe ili tih usluga određuje samo opseg prvotnog odbitka na koji porezni obveznik ima pravo na temelju članka 168. Direktive o PDV‑u i opseg mogućih ispravaka tijekom budućih razdoblja, ali ne utječe na nastanak prava na odbitak (vidjeti u tom smislu presudu od 11. srpnja 1991., Lennartz, C‑97/90, EU:C:1991:315, t. 15.).

            40

            Iz toga proizlazi da je pravo na odbitak načelno stečeno čak i ako kasnije porezni obveznik zbog okolnosti neovisnih o njegovoj volji ne upotrijebi navedenu robu i usluge koje su dovele do odbitka u okviru oporezovanih transakcija (vidjeti u tom smislu presude od 29. veljače 1996., INZO, C‑110/94, EU:C:1996:67, t. 20., i od 15. siječnja 1998., Ghent Coal Terminal, C‑37/95, EU:C:1998:1, t. 19. i 20.).

            41

            U ovom slučaju, prema tumačenju koje je dala porezna i carinska uprava, činjenica da je nekretnina prazna tijekom određenog razdoblja, utječe na to upotrebljava li se ona za potrebe poduzetnika, čime se poreznog obveznika obvezuje da izvrši ispravak odbijenog poreza, iako je dokazano da potonji i dalje ima namjeru nastaviti obavljati oporezivu djelatnost.

            42

            Međutim, iz sudske prakse navedene u točkama 39. i 40. ove presude proizlazi da porezni obveznik zadržava pravo na odbitak jer je to pravo već stekao, iako taj porezni obveznik, iz razloga neovisnih o njegovoj volji, nije mogao koristiti robu ili usluge koje su mu dale pravo na odbitak u okviru oporezivih transakcija.

            43

            Drukčije tumačenje Direktive o PDV‑u bilo bi protivno načelu porezne neutralnosti PDV‑a u pogledu poreznog opterećenja poduzetnika. Ono bi prilikom poreznog tretmana istih djelatnosti ulaganja moglo stvoriti neopravdane razlike između poduzetnika koji su već izvršili oporezive transakcije i onih koji ulaganjima žele započeti djelatnosti koje će dovesti do oporezivih transakcija. Isto tako, stvorile bi se proizvoljne razlike tim poduzetnicima jer bi konačno prihvaćanje odbitaka ovisilo o tome dovode li takva ulaganja do oporezivih transakcija (presuda od 29. veljače 1996., INZO, C‑110/94, EU:C:1996:67, t. 22.).

            44

            Načelu porezne neutralnosti protivi se dakle nacionalno zakonodavstvo koje, time što konačno prihvaćanje odbitaka od PDV‑a uvjetuje rezultatima gospodarske djelatnosti kojom se porezni obveznik bavi, stvara, kada je riječ o poreznom tretmanu istovjetnih djelatnosti ulaganja u nekretnine, neopravdane razlike među poduzetnicima koji imaju isti profil i koji se bave istom djelatnošću.

            45

            Taj se zaključak ne može dovesti u pitanje argumentom portugalske vlade prema kojem, zbog raskida ranije sklopljenih ugovora o najmu, dolazi do „promjena čimbenika korištenih za određivanje iznosa odbitka” u smislu članka 185. stavka 1. Direktive o PDV‑u, zbog čega proporcionalno valja ispraviti odbijeni porez.

            46

            Naime, kao prvo, iako je točno da potreba izvršavanja ispravka odbijenog poreza može također postojati zbog okolnosti neovisnih o volji poreznih obveznika (vidjeti u tom smislu presudu od 29. travnja 2004., Gemeente Leusden i Holin Groep, C‑487/01 i C‑7/02, EU:C:2004:263, t. 55.), ostaje činjenica da ta odredba ne može ugroziti temeljna načela na kojima se temelji sustav uspostavljen Direktivom o PDV‑u, a osobito načelo porezne neutralnosti.

            47

            Suprotno onomu što tvrdi portugalska vlada, smatrati da je za utvrđenje postojanja „promjena” u smislu članka 185. Direktive o PDV‑u dovoljno da je nekretnina nakon raskida ugovora o najmu koji je u pogledu nje sklopljen ostala prazna, iz razloga neovisnih o volji njezina vlasnika, iako je dokazano da je potonji i dalje ima namjeru upotrebljavati radi oporezive djelatnosti i u tom pogledu poduzima potrebne radnje, značilo bi ograničiti prava na odbitak odredbama primjenjivima na ispravke.

            48

            Kao drugo, iako članak 137. stavak 2. Direktive o PDV‑u državama članicama ostavlja široku diskrecijsku ovlast za utvrđivanje pravila za korištenje pravom izbora ili čak da ga ukinu (vidjeti u tom smislu presudu od 12. siječnja 2006., Turn- und Sportunion Waldburg, C‑246/04, EU:C:2006:22, t. 27. do 30.), države članice ne mogu se koristiti tom ovlašću kako bi kršile članke 167. i 168. te direktive na način da oduzmu već stečeno pravo na odbitak.

            49

            Naime, ograničenje odbitaka PDV‑a vezano uz oporezive transakcije, nakon što se koristi pravom na izbor, ne odnosi se na „opseg” prava na izbor koje države članice mogu ograničiti na temelju članka 137. stavka 2. Direktive o PDV‑u, nego na posljedice korištenja tim pravom (vidjeti u tom smislu presudu od 30. ožujka 2006., Uudenkaupungin kaupunki, C‑184/04, EU:C:2006:214, t. 46.).

            50

            Naposljetku valja istaknuti da se svojstvo poreznog obveznika konačno stječe tek kada dotična osoba u dobroj vjeri da izjavu o namjeri započinjanja predviđenih gospodarskih djelatnosti. U slučajevima nepoštenja ili prijevare u kojima je potonji hinio da želi započeti određenu gospodarsku djelatnost, a zapravo je pokušao uključiti u svoje privatno vlasništvo nekretnine vezano uz koje je moguć odbitak, porezna uprava može zahtijevati, s retroaktivnim učinkom, povrat odbijenih iznosa jer su ti odbici odobreni na osnovi lažnih izjava (presuda od 21. ožujka 2000., Gabalfrisa i dr., C‑110/98 do C‑147/98, EU:C:2000:145, t. 46.).

            51

            U tom pogledu valja podsjetiti da je borba protiv eventualne utaje, izbjegavanja plaćanja poreza i zloporaba cilj koji se priznaje i potiče Direktivom o PDV‑u, na što se podsjeća u njezinu članku 131. (presuda od 29. travnja 2004., Gemeente Leusden i Holin Groep, C‑487/01 i C‑7/02, EU:C:2004:263, t. 76.).

            52

            Stoga, ako je porezna uprava utvrdila da je pravo na odbitak ostvareno na prijevaran način ili zlouporabom, a što treba provjeriti sud koji je uputio zahtjev, ona je ovlaštena zatražiti, s retroaktivnim učinkom, povrat odbijenih iznosa (presuda od 3. ožujka 2005., Fini H, C‑32/03, EU:C:2005:128, t. 33. i navedena sudska praksa).

            53

            S obzirom na prethodno navedeno, na prvo pitanje valja odgovoriti da članke 167., 168., 184., 185. i 187. Direktive o PDV‑u treba tumačiti na način da im se protivi nacionalni propis kojim se predviđa ispravak prvotno odbijenog PDV‑a zato što se za nekretninu, u vezi s kojom je ostvareno pravo izbora u pogledu oporezivanja, više ne smatra da je porezni obveznik upotrebljava u svrhe vlastitih oporezivih transakcija kada je ta nekretnina ostala prazna dulje od dvije godine, čak i ako se dokaže da ju je porezni obveznik pokušao iznajmiti tijekom tog razdoblja.

         Drugo i treće pitanje

            54

            Uzimajući u obzir odgovor na prvo pitanje, nema mjesta odlučivanju o drugom i trećem pitanju.

         O ograničenju vremenskih učinaka ove presude

            55

            U slučaju da Sud zaključi da se nacionalni propis, poput onog o kojem je riječ u glavnom postupku, protivi pravu Unije, portugalska vlada od Suda zahtijeva da ograniči vremenske učinke njegove presude.

            56

            U prilog svojem zahtjevu ta vlada tvrdi, kao prvo, da je provjera, u svakom pojedinačnom slučaju, svih pravnih odnosa, kako bi se utvrdilo jesu li porezni obveznici iznajmljivači pravilno izračunali i dotičnoj državi članici platili odgovarajuće iznose ispravaka PDV‑a, sama po sebi zadaća koja zahtijeva „pretjerana” sudska i administrativna sredstva koja nisu dostupna, a koja bi, ako se ne provede, mogla dovesti do zlouporaba i još većih gubitaka poreznih prihoda.

            57

            Portugalska vlada ističe, kao drugo, da je u takvom slučaju iznos gubitka u međuvremenu već ispravljenog ili ubranog poreza znatan i stvara nepodnošljivu proračunsku neravnotežu.

            58

            Kao treće, portugalska vlada tvrdi da je cilj nacionalnog zakonodavstva o kojemu je riječ u glavnom postupku osigurati da su iznosi ulaznog PDV‑a koji se mogu odbiti izravno i proporcionalno povezani sa stvarno plaćenim izlaznim porezom, a što dokazuje dobru vjeru portugalske države i nacionalnih poreznih uprava.

            59

            U tom pogledu, valja podsjetiti da ograničenje vremenskih učinaka presude predstavlja iznimnu mjeru koja pretpostavlja da postoji opasnost od teških ekonomskih učinaka, koji bi osobito bili posljedica velikog broja pravnih odnosa nastalih u dobroj vjeri na temelju propisa za koji se smatralo da je valjano na snazi i kada se pokazalo da se pojedince i nacionalna tijela navodilo na to da usvoje praksu koja nije u skladu s pravom Unije zbog objektivne i značajne nesigurnosti u pogledu opsega odredaba prava Unije, nesigurnosti kojoj je mogla pridonijeti i sama praksa koju su usvojile druge države članice ili Komisija (vidjeti osobito presudu od 19. prosinca 2013., Endress, C‑209/12, EU:C:2013:864, t. 36. i navedenu sudsku praksu).

            60

            Valja podsjetiti da je ograničenje prava na odbitak PDV‑a koje porezni obveznici imaju iznimka od temeljnog načela zajedničkog sustava PDV‑a čiju se zakonitost, prema ustaljenoj sudskoj praksi, može dovesti u pitanje samo u iznimnim okolnostima (vidjeti u tom smislu presudu od 19. listopada 2017., Paper Consult, C‑101/16, EU:C:2017:775, t. 67.).

            61

            Iz sudske prakse Suda proizlazi da u pogledu dosega prava Unije, a osobito odredaba Direktive o PDV‑u u pogledu opsega prava na odbitak i njegove uloge u okviru sustava uspostavljenog tom direktivom, ne postoji objektivna i značajna nesigurnost (vidjeti u tom smislu presudu od 19. listopada 2017., Paper Consult, C‑101/16, EU:C:2017:775, t. 68.).

            62

            Portugalske se vlasti stoga ne mogu pozivati na objektivnu i značajnu nesigurnost u pogledu dosega odredaba prava Unije. Budući da taj kriterij nije ispunjen, nije potrebno provjeriti je li ispunjen onaj koji se odnosi na težinu ekonomskih posljedica.

            63

            Iz prethodnih razmatranja proizlazi da učinke ove presude ne treba vremenski ograničiti.

      Troškovi

            64

            Budući da ovaj postupak ima značaj prethodnog pitanja za stranke glavnog postupka pred sudom koji je uputio zahtjev, na tom je sudu da odluči o troškovima postupka. Troškovi podnošenja očitovanja Sudu, koji nisu troškovi spomenutih stranaka, ne nadoknađuju se.

            Slijedom navedenoga, Sud (sedmo vijeće) odlučuje:

                  Članke 167., 168., 184., 185. i 187. Direktive Vijeća 2006/112/EZ od 28. studenoga 2006. o zajedničkom sustavu poreza na dodanu vrijednost treba tumačiti na način da im se protivi nacionalni propis koji predviđa ispravak poreza na dodanu vrijednost koji je prvotno odbijen zato što se za nekretninu, u vezi s kojom je ostvareno pravo izbora u pogledu oporezivanja, više ne smatra da je porezni obveznik upotrebljava u svrhe vlastitih oporezivih transakcija kada je ta nekretnina ostala prazna dulje od dvije godine, čak i ako se dokaže da ju je porezni obveznik pokušao iznajmiti tijekom tog razdoblja.

                  Potpisi

         (
         *1
      )	Jezik postupka: portugalski
   (
         i
      )	presuda je izmijenjena nakon prvotne objave u točki 25.