title: Wyrok Trybunału (szósta izba) z dnia 23 kwietnia 2015 r.#GST – Syrwiz AG Germanija przeciwko Direktor na direkcija „Obżałwane i danyczno-osiguritełna praktika” Płowdiw pri Centrałno uprawlenie na Nacionałnata agencija za prichodite.#Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym złożony przez Wyrchowen administratiwen syd.#Wspólny system podatku od wartości dodanej – Dyrektywa 2006/112/WE – Zasada neutralności podatkowej – Osoba zobowiązana do zapłaty podatku VAT – Nieprawidłowe rozliczenie podatku VAT przez odbiorcę towarów lub usługobiorcę – Objęcie usługodawcy obowiązkiem zapłaty podatku VAT – Odmowa przyznania usługodawcy zwrotu podatku VAT.#Sprawa C-111/14.

text:
               Strony
               Motywy wyroku
               Sentencja

            Strony
            W sprawie C‑111/14
            mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 267 TFUE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Wyrchowen administratiwen syd (Bułgaria) postanowieniem z dnia 24 lutego 2014 r., które wpłynęło do Trybunału w dniu 7 marca 2014 r., w postępowaniu:
            GST – Syrwiz AG Germanija
            przeciwko
            Direktor na direkcija „Obżałwane i danyczno-osiguritełna praktika” Płowdiw pri Centrałno uprawlenie na Nacionałnata agencija za prichodite ,
            TRYBUNAŁ (szósta izba),
            w składzie: S. Rodin, prezes izby, A. Borg Barthet (sprawozdawca) i E. Levits, sędziowie,
            rzecznik generalny: M. Szpunar,
            sekretarz: A. Calot Escobar,
            uwzględniając pisemny etap postępowania,
            rozważywszy uwagi przedstawione:
            – w imieniu Direktor na direkcija „Obżałwane i danyczno-osiguritełna praktika” Płowdiw pri Centrałno uprawlenie na Nacionałnata agencija za prichodite przez G. Arnaudowa, działającego w charakterze pełnomocnika,
            – w imieniu rządu bułgarskiego przez E. Petranową oraz M. Georgiewą, działające w charakterze pełnomocników,
            – w imieniu rządu greckiego przez K. Georgiadisa oraz I. Kotsoni, działających w charakterze pełnomocników,
            – w imieniu Komisji Europejskiej przez S. Petrovą oraz C. Soulay, działające w charakterze pełnomocników,
            podjąwszy, po zapoznaniu się ze stanowiskiem rzecznika generalnego, decyzję o rozstrzygnięciu sprawy bez opinii,
            wydaje następujący
            Wyrok

            Motywy wyroku
            1. Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy wykładni art. 193 i 194 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. L 347 s. 1), zmienionej dyrektywą Rady 2010/88/UE z dnia 7 grudnia 2010 r. (Dz.U. L 326, s. 1) (zwanej dalej „dyrektywą VAT”), a także zasady neutralności podatku od wartości dodanej (zwanego dalej „podatkiem VAT”).
            2. Wniosek ten został przedstawiony w ramach sporu pomiędzy GST – Syrwiz AG Germanija (zwaną dalej „GST – Syrwiz” lub „spółką GST – Syrwiz”) a Direktor na direkcija „Obżałwane i danyczno-osiguritełna praktika” Płowdiw pri Centrałno uprawlenie na Nacionałnata agencija za prichodite (dyrektorem dyrekcji „Odwołania oraz praktyka podatkowa i zabezpieczenia społecznego” w mieście Płowdiw przy centralnym zarządzie krajowej agencji wpływów podatkowych, zwanym dalej „Direktor”) w przedmiocie odmowy przez ten organ zwrotu podatku VAT na rzecz GST – Syrwiz.
            Ramy prawne
            Prawo Unii
            3. Artykuł 193 dyrektywy VAT przewiduje:
            „Każdy podatnik dokonujący podlegającej opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług obowiązany jest do zapłaty podatku [VAT], z wyjątkiem sytuacji, gdy do zapłaty podatku [VAT] zobowiązana jest inna osoba w przypadkach, o których mowa w art. 194–199 i art. 202”.
            4. Artykuł 194 tej dyrektywy stanowi:
            „1. W przypadku gdy podlegająca opodatkowaniu dostawa towarów lub świadczenie usług jest dokonywane przez podatnika niemającego siedziby w państwie członkowskim, w którym [podatek VAT] jest należny, państwa członkowskie mogą postanowić, że osobą zobowiązaną do zapłaty [podatku VAT] jest odbiorca towarów lub usługobiorca.
            2. Państwa członkowskie określają warunki stosowania ust. 1”.
            Prawo bułgarskie
            5. Artykuł 82 Zakon za danyk wyrchu dobawenata stojnost (bułgarskiej ustawy o podatku VAT, DW nr 63 z dnia 4 sierpnia 2006 r.), w wersji mającej zastosowanie do sprawy w postępowaniu głównym (zwanej dalej „ZDDS”), określa osobę zobowiązaną do zapłaty podatku VAT w przypadku transakcji podlegającej opodatkowaniu.
            6. Artykuł 82 ust. 1 ZDDS przewiduje:
            „Podatek VAT jest należny od zarejestrowanej na podstawie niniejszej ustawy osoby – dostawcy dokonującego opodatkowanej dostawy towarów lub usługodawcy świadczącego podlegające opodatkowaniu usługi, z wyłączeniem przypadków określonych w ust. 4 i 5”.
            7. Zgodnie z art. 82 ust. 2, „[w] przypadku gdy dostawca towarów lub usługodawca jest podatnikiem, który nie ma siedziby na terytorium kraju, a miejscem dostawy towarów lub świadczenia usługi jest terytorium kraju i dostawa ta podlega opodatkowaniu, podatek VAT jest należny od odbiorcy towarów lub od usługobiorcy w przypadku:
            […]
            3) świadczenia usług – jeśli odbiorca towarów lub usługobiorca jest podatnikiem na podstawie art. 3 ust. 1, 5 i 6”.
            8. Zgodnie z art. 71 ust. 1 pkt 1 ZDDS „podatnik wykonuje swoje prawo do odliczenia zaliczenia na poczet podatku, jeżeli spełnił następujące warunki: […] posiada dokument podatkowy sporządzony zgodnie z wymogami określonymi w art. 114 i 115, w którym podatek został wskazany oddzielnie w odniesieniu do towarów lub usług, których jest on odbiorcą lub usługobiorcą […]”.
            9. Artykuł 102 ust. 1 ZDDS stanowi:
            „W przypadku gdy organ podatkowy stwierdzi, że osoba nie spełniła w terminie swojego zobowiązania do złożenia wniosku o rejestrację, organ ten dokonuje rejestracji tej osoby, wydając decyzję o rejestracji, jeśli przesłanki rejestracji są spełnione”.
            10. Artykuł 129 ust. 1, 5 i 7 Danyczno‑osiguritelen procesualen kodeks (kodeksu postępowania w sprawach podatkowych i zabezpieczenia społecznego) stanowi:
            „1. Zaliczenie lub zwrot mogą zostać dokonane z inicjatywy organu podatkowego lub na podstawie pisemnego wniosku zainteresowanej osoby. Wniosek o zaliczenie lub zwrot zostaje rozpatrzony, jeżeli został złożony przed upływem pięciu lat, liczonych od dnia 1 stycznia roku następującego po roku, w którym powstała podstawa do zwrotu, chyba że ustawa stanowi inaczej.
            […]
            5. Organ podatkowy jest zobowiązany, w okresie 30 dni od przedłożenia mu prawomocnego wyroku sądowego albo niepodlegającej wzruszeniu decyzji administracyjnej, do zwrotu lub do zaliczenia w trybie ust. 2 pkt 2 w całości wskazanych w wyroku lub w decyzji kwot, wraz z odsetkami należnymi na podstawie ust. 6, w przypadku gdy w wyroku lub decyzji przyznano podatnikowi prawo do otrzymania: 1) kwot nienależnie zapłaconych, wpłaconych lub pobranych tytułem podatków, obowiązkowych składek na zabezpieczenie społeczne, opłat, grzywien, sankcji majątkowych, określonych, pobranych lub naliczonych przez organ podatkowy, w tym wpłaconych na podstawie pisemnego nakazu lub zawiadomienia; 2) kwot, których zwrotu odmówiono niezgodnie z prawem; 3) zasądzonych kwot i odszkodowań oraz poczynionych wydatków.
            […]
            7. Decyzje w sprawie zaliczenia lub zwrotu podlegają zaskarżeniu w trybie postępowania odwoławczego od decyzji w sprawie powstania zobowiązania do zapłaty dodatkowej kwoty podatku”.
            Postępowanie główne i pytania prejudycjalne
            11. Od dnia 15 lutego do dnia 29 grudnia 2010 r. spółka GST – Syrwiz, z siedzibą w Niemczech, świadczyła usługi techniczne i konsultingowe na rzecz GST Skafołding Byłgarija EOOD (zwanej dalej „GST Skafołding” lub „spółką GST Skafołding”), z siedzibą w Bułgarii. Uważając, że spółka GST – Syrwiz nie dysponowała podczas świadczenia usług w spornym okresie stałym zakładem na terytorium Bułgarii, spółka GST Skafołding uiściła podatek VAT należny od wspomnianych usług zgodnie z procedurą odwrotnego obciążenia przewidzianą w art. 82 ust. 2 ZDDS. W tym zakresie zgodnie z art. 117 ust. 1 ZDDS spółka GST Skafołding sporządzała protokoły na podstawie faktur wydawanych przez GST – Syrwiz. Protokoły te były wpisywane do dziennika zakupów.
            12. W decyzji w sprawie powstania zobowiązania do zapłaty dodatkowej kwoty podatku z dnia 12 marca 2012 r. bułgarski organ podatkowy stwierdził, że spółka GST – Syrwiz, w okresie, w którym świadczyła usługi na rzecz GST Skafołding, posiadała stały zakład w rozumieniu § 1 pkt 10 przepisów uzupełniających do ZDDS i że jest ona zobowiązana do zapłaty podatku VAT od tych usług. Organ ten doszedł do wniosku, że wspomniana spółka powinna była złożyć wniosek o rejestrację do celów podatku VAT do dnia 15 lutego 2010 r. W konsekwencji organ ten stwierdził, że wspomniana spółka jest zobowiązana do zapłaty podatku VAT za usługi świadczone od dnia 15 lutego do dnia 29 grudnia 2010 r. w wysokości 224 914,89 lewów bułgarskich (BGN) wraz z odsetkami za zwłokę.
            13. W dniu 26 marca 2012 r. spółka GST – Syrwiz zapłaciła zażądaną przez organ podatkowy sumę, a w dniu 5 września 2012 r. złożyła wniosek o zaliczenie lub zwrot uiszczonego podatku na podstawie art. 129 ust. 1 Danyczno‑osiguritelen procesualen kodeks.
            14. W decyzji w sprawie zaliczenia lub zwrotu z dnia 1 października 2012 r. organ podatkowy odmówił zwrotu z tego względu, że w niniejszym przypadku nie zostały spełnione ustawowe przesłanki zwrotu podatku VAT. Zdaniem tego organu, ponieważ decyzja w sprawie powstania zobowiązania do zapłaty dodatkowej kwoty podatku jest ważnym aktem administracyjnym i ponieważ brak jest prawomocnego wyroku sądowego lub niepodlegającej wzruszeniu decyzji administracyjnej w rozumieniu art. 129 ust. 5 Danyczno‑osiguritelen procesualen kodeks, zapłacony podatek nie może zostać uznany za nienależny i podlegać zwrotowi.
            15. Spółka GST – Syrwiz wniosła odwołanie do Direktor. Decyzją z dnia 21 grudnia 2012 r. Direktor oddalił odwołanie, stwierdzając, że podważony akt jest zgodny z prawem ze względów, na podstawie których został wydany. Decyzja ta została zaskarżona do Administratiwen syd Płowdiw (sądu administracyjnego w Płowdiwie). Skarga ta także została oddalona ze względów równoznacznych z tymi, na które powołał się organ podatkowy. Spółka GST – Syrwiz wniosła skargę kasacyjną do Wyrchowen administratiwen syd (naczelnego sądu administracyjnego).
            16. Sąd odsyłający podkreśla, że organ podatkowy odmówił spółce GST Skafołding prawa do odliczenia zaliczenia na poczet podatku VAT, który spółka ta uiściła, ponieważ nie posiadała ona odpowiedniego dokumentu podatkowego wymaganego przez art. 71 ust. 1 pkt 1 ZDDS. Zgodnie bowiem z ustawodawstwem bułgarskim istnienie decyzji w sprawie powstania zobowiązania do zapłaty dodatkowej kwoty podatku, takiej jak decyzja wydana w dniu 12 marca 2012 r., uniemożliwia dokonanie korekty dokumentów podatkowych. Spółka GST Skafołding została w ten sposób pozbawiona ważnego dokumentu podatkowego, który dawałby jej prawo do odliczenia zaliczenia na poczet podatku.
            17. Sąd odsyłający podnosi także, że dwukrotne pobranie podatku VAT, czyli zarówno od usługodawcy, jak i od usługobiorcy, któremu to pobraniu towarzyszy odmowa zwrotu usługodawcy oraz odliczenia zaliczenia na poczet podatku usługobiorcy, jest sprzeczne za zasadą neutralności podatku VAT. Według tego sądu odmowa zwrotu prowadzi do przeniesienia zobowiązania podatkowego na usługodawcę.
            18. Chociaż sąd odsyłający podnosi, że art. 193 i 194 dyrektywy VAT nie były przedmiotem wykładni, która mogłaby być przydatna w okolicznościach faktycznych niniejszego przypadku, to odwołuje się on do wyroku ADV Allround (C‑218/10, EU:C:2012:35), zgodnie z którym, w braku przepisów w krajowym prawie proceduralnym, prawa usługodawcy i usługobiorcy danej usługi polegające na traktowaniu ich w identyczny sposób w zakresie opodatkowania tej usługi oraz należnego od niej podatku VAT byłyby w praktyce całkowicie pozbawione skuteczności. Co się tyczy zasady neutralności podatkowej, sąd odsyłający powołuje się na wykładnię dokonaną przez Trybunał w wyroku Rusedespred (C‑138/12, EU:C:2013:233).
            19. W powyższych okolicznościach Wyrchowen administratiwen syd postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującymi pytaniami prejudycjalnymi:
            „1) Czy przepis art. 193 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że podatek VAT jest należny jedynie i wyłącznie od podatnika dokonującego podlegających opodatkowaniu dostaw towarów lub świadczenia usług, lub od osoby, na której rzecz następuje dostawa towarów lub świadczenie usług, w wypadku gdy podlegająca opodatkowaniu dostawa towarów lub świadczenie usług są dokonywane przez podatnika niemającego siedziby w państwie członkowskim, w którym podatek VAT jest należny, w zakresie, w jakim jest to przewidziane w odpowiednim państwie członkowskim, jednakże nie od dwóch osób jednocześnie?
            2) Jeżeli przyjmie się, że podatek VAT jest należny wyłącznie od jednej z dwóch osób – albo od dostawcy towarów lub od usługodawcy, albo od odbiorcy towarów lub od usługobiorcy, w wypadkach, w których jest to przewidziane przez odpowiednie państwo członkowskie – to czy zasady określonej w art. 194 dyrektywy VAT należy przestrzegać także w wypadkach, gdy usługobiorca nieprawidłowo stosował mechanizm odwrotnego obciążenia, kierowany założeniem, że usługodawca nie posiada stałego zakładu do celów podatku VAT na terytorium Republiki Bułgarii, podczas gdy usługodawca jednak ustanowił stały zakład w odniesieniu do świadczonych usług?
            3) Czy zasadę neutralności podatkowej jako zasadę podstawową, mającą znaczenie dla utworzenia i funkcjonowania wspólnego systemu podatku VAT, należy interpretować w ten sposób, że dopuszcza ona praktykę kontroli podatkowej taką jak rozpatrywana w postępowaniu głównym, zgodnie z którą, pomimo zastosowania przez usługobiorcę procedury odwrotnego obciążenia, podatek VAT został naliczony po raz drugi także w odniesieniu do usługodawcy, mając na uwadze, że w odniesieniu do tego świadczenia usług podatek został już naliczony przez usługobiorcę, że wyłączone jest niebezpieczeństwo uszczuplenia wpływów podatkowych oraz że przewidziane w ustawie krajowej przepisy dotyczące korekty dokumentów podatkowych nie znajdują zastosowania?
            4) Czy zasadę neutralności podatkowej należy interpretować w ten sposób, że nie dopuszcza ona, aby na podstawie krajowego przepisu organ podatkowy odmówił usługodawcy zwrotu powtórnie naliczonego podatku VAT w odniesieniu do usługi, w przypadku której usługobiorca naliczał podatek VAT na podstawie art. 82 ust. 2 ZDDS, podczas gdy ten sam organ podatkowy odmówił usługobiorcy zwrotu powtórnie naliczonego podatku VAT z powodu braku odpowiedniego dokumentu podatkowego, a przewidziane w ustawie krajowej przepisy dotyczące korekty nie znajdują już zastosowania z powodu istnienia ważnej decyzji w sprawie powstania zobowiązania do zapłaty dodatkowej kwoty podatku?”.
            W przedmiocie pytań prejudycjalnych
            W przedmiocie pytania pierwszego
            20. Poprzez pierwsze pytanie prejudycjalne sąd odsyłający zmierza w istocie do ustalenia, czy art. 193 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że podatek VAT jest należny jedynie albo od podatnika dokonującego świadczenia usług, albo od usługobiorcy, w wypadku gdy świadczenie to jest dokonywane ze stałego zakładu położonego w państwie członkowskim, w którym podatek VAT jest należny.
            21. Zgodnie z art. 193 dyrektywy VAT podatek VAT jest należny od podatnika dokonującego opodatkowanego świadczenia usług, z wyjątkiem sytuacji, gdy do zapłaty podatku VAT zobowiązana jest inna osoba w przypadkach, o których mowa między innymi w art. 194 tej dyr ektywy. Zgodnie z art. 194 dyrektywy VAT, w przypadku gdy podlegająca opodatkowaniu dostawa towarów lub świadczenie usług są dokonywane przez podatnika niemającego siedziby w państwie członkowskim, w którym podatek VAT jest należny, państwa członkowskie mogą postanowić, że osobą zobowiązaną do zapłaty podatku jest usługobiorca.
            22. Z powyższego wynika, że na mocy dyrektywy VAT podatek VAT jest należny co do zasady jedynie od usługodawcy, chyba że ten nie ma siedziby w państwie członkowskim, w którym podatek VAT jest należny, i w przypadku gdy państwo to przewidziało, że podatek VAT jest należny od usługobiorcy.
            23. W niniejszym przypadku z postanowienia odsyłającego wynika, że po przeprowadzeniu kontroli bułgarski organ podatkowy wydał w dniu 12 marca 2012 r. decyzję w sprawie powstania zobowiązania do zapłaty dodatkowej kwoty podatku, w której stwierdził, że usługodawca, GST – Syrwiz, posiada w Bułgarii stały zakład, z którego świadczone były usługi techniczne i konsultingowe na rzecz GST Skafołding.
            24. W tych okolicznościach z powyższego wynika, że na mocy dyrektywy VAT jedynie usługodawca, czyli GST – Syrwiz, jest zobowiązany wobec bułgarskiego organu podatkowego do zapłaty podatku VAT należnego od usług, jakie świadczył on w Bułgarii od dnia 15 lutego do dnia 29 grudnia 2010 r.
            25. Na pytanie pierwsze należy zatem odpowiedzieć, iż art. 193 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że podatek VAT jest należny jedynie od podatnika świadczącego usługi, w przypadku gdy świadczenie to jest dokonywane ze stałego zakładu położonego w państwie członkowskim, w którym podatek VAT jest należny.
            W przedmiocie pytania drugiego
            26. Poprzez drugie pytanie sąd odsyłający zmierza w istocie do ustalenia, czy art. 194 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, iż pozwala on organowi podatkowemu państwa członkowskiego na uznanie, że podatek VAT jest należny od podatnika, na rzecz którego usługi są świadczone ze stałego zakładu usługodawcy, w przypadku gdy zarówno usługodawca, jak i usługobiorca mają siedziby na terytorium tego samego państwa członkowskiego, także w wypadkach, gdy usługobiorca już zapłacił ten podatek w oparciu o nieprawidłowe założenie, że wspomniany usługodawca nie posiada stałego zakładu w tym państwie.
            27. Jak przypomniano w pkt 21 niniejszego wyroku, możliwość dopuszczenia przez państwa członkowskie stosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia jest ograniczona na mocy art. 194 dyrektywy VAT wyłącznie do przypadku, w którym usługodawca nie ma siedziby w państwie członkowskim, w którym podatek VAT jest należny.
            28. Z powyższego wynika, że w przypadku gdy usługi były świadczone ze stałego zakładu usługodawcy położonego na terytorium państwa członkowskiego, w którym podatek VAT jest należny, nie można uznać, że usługobiorca jest zobowiązany do zapłaty podatku VAT.
            29. W tym względzie okoliczność, że usługobiorca zapłacił podatek VAT w oparciu o nieprawidłowe założenie, iż usługodawca nie posiada stałego zakładu w rozumieniu dyrektywy VAT, nie umożliwia organowi podatkowemu odstąpienia od stosowania tej zasady poprzez uznanie, że podatek VAT jest należny od usługobiorcy, a nie od usługodawcy.
            30. Na drugie pytanie należy zatem odpowiedzieć, że art. 194 dyrektywy VAT należy intepretować w ten sposób, że nie pozwala on organowi podatkowemu państwa członkowskiego na uznanie, iż podatek VAT jest należny od podatnika, na rzecz którego usługi są świadczone ze stałego zakładu usługodawcy, w przypadku gdy zarówno usługodawca, jak i usługobiorca mają siedziby na terytorium tego samego państwa członkowskiego, także w wypadkach, gdy usługobiorca już zapłacił ten podatek w oparciu o nieprawidłowe założenie, że wspomniany usługodawca nie posiada stałego zakładu w tym państwie.
            W przedmiocie pytań trzeciego i czwartego
            31. Poprzez pytania trzecie i czwarte, które należy zbadać łącznie, sąd odsyłający zmierza w istocie do ustalenia, czy zasadę neutralności podatku VAT należy intepretować w ten sposób, że stoi ona na przeszkodzie przepisowi krajowemu, który dopuszcza, aby organ podatkowy odmówił usługodawcy zwrotu zapłaconego przez niego podatku, podczas gdy usługobiorcy, który także zapłacił wspomniany podatek od tych samych usług, nie przyznano prawa do odliczenia z tego względu, że nie posiadał on odpowiedniego dokumentu podatkowego, przy czym prawo krajowe nie zezwala na dokonanie korekty dokumentów podatkowych, w przypadku gdy istnieje ostateczna decyzja w sprawie powstania zobowiązania do zapłaty dodatkowej kwoty podatku.
            32. W pierwszej kolejności należy przypomnieć, że Trybunał wielokrotnie orzekał, iż zasada neutralności podatkowej znajduje odzwierciedlenie w systemie odliczeń, którego celem jest całkowite zwolnienie przedsiębiorcy z obciążenia podatkiem VAT należnym lub uiszczonym w ramach wszelkiej prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku VAT zapewnia zatem, by wszelka działalność gospodarcza, bez względu na jej cel czy rezultaty, pod warunkiem że co do zasady podlega ona sama opodatkowaniu podatkiem VAT, była opodatkowana w sposób całkowicie neutralny (wyrok Malburg, C‑204/13, EU:C:2014:147, pkt 41 i przytoczone tam orzecznictwo).
            33. W drugiej kolejności Trybunał także orzekł, że w celu zapewnienia neutralności podatku VAT to do państw członkowskich należy ustanowienie w ich wewnętrznych porządkach prawnych możliwości dokonania korekty wszystkich bezzasadnie wykazanych na fakturze podatków, o ile wystawca faktury wykaże swoją dobrą wiarę. Jednakże jeśli wystawca faktury we właściwym czasie w pełni wyeliminował niebezpieczeństwo uszczuplenia wpływów podatkowych, zasada neutralności podatku VAT wymaga, by bezzasadnie wykazany na fakturze podatek VAT mógł podlegać korekcie, bez wymagania przez państwo członkowskie dobrej wiary wystawcy faktury. Prawo do korekty w takiej sytuacji nie może być uzależnione od dyskrecjonalnej oceny organów podatkowych (wyrok Rusedespred, C‑138/12, EU:C:2013:233, pkt 26, 27 i przytoczone tam orzecznictwo).
            34. W trzeciej kolejności należy przypomnieć, że przepisy, jakie państwa członkowskie mogą wydawać w celu zapewnienia prawidłowego poboru podatku i zapobiegania przestępczości podatkowej, nie powinny wykraczać poza zakres konieczny do osiągnięcia takich celów. Nie mogą one być więc wykorzystywane w sposób, który podważałby neutralność podatku VAT, stanowiącą fundamentalną zasadę wspólnego systemu podatku VAT ustanowionego w przepisach prawa Unii w tej dziedzinie (wyrok Rusedespred, C‑138/12, EU:C:2013:233, pkt 28, 29 i przytoczone tam orzecznictwo).
            35. W odniesieniu do sprawy w postępowaniu głównym z postanowienia odsyłającego wynika, po pierwsze, że na mocy obowiązującego prawa krajowego usługodawca nie ma już możliwości dokonania korekty wystawionych przez siebie faktur, ponieważ organ podatkowy w dniu 12 marca 2012 r. wydał wobec niego ostateczną decyzję w sprawie powstania zobowiązania do zapłaty dodatkowej kwoty podatku. Po drugie, nie zostało podważone, że usługodawca ten należnie zapłacił zażądany w tej decyzji podatek VAT nakazem zapłaty z dnia 26 marca 2012 r.
            36. Poza tym, jak podnosi sąd odsyłający, ponieważ organ podatkowy ostatecznie odmówił podatnikowi, do którego zostały skierowane wspomniane faktury, prawa do odliczenia podatku VAT, który zapłacił on za pomocą mechanizmu odwrotnego obciążenia, niebezpieczeństwo uszczuplenia wspływów podatkowych związane z istnieniem tego prawa zostało w pełni wyeliminowane.
            37. W takich okolicznościach, ponieważ usługodawca nie może dokonać korekty wspomnianych faktur, a zatem nie ma możliwości zażądania od usługobiorcy zapłaty podatku VAT, fakt, że organ podatkowy odmawia mu zwrotu tego podatku VAT, prowadzi do nałożenia na usługodawcę zobowiązania podatkowego do zapłaty tego podatku i tym samym jest sprzeczny z zasadą neutralności podatku VAT.
            38. Natomiast inaczej byłoby w przypadku, gdyby usługodawca, po należytym zapłaceniu podatku VAT, do zapłaty którego jest zobowiązany w związku z ostateczną decyzją w sprawie powstania zobowiązania do zapłaty dodatkowej kwoty podatku, mógł był zgodnie z ustawodawstwem krajowym dokonać korekty wystawionych faktur i odzyskać ten podatek VAT od usługobiorcy, który zażądałby od organu podatkowego jego odliczenia.
            39. Ponadto brak możliwości dokonania korekty dokumentów podatkowych w okolicznościach sprawy w postępowaniu głównym, w jakich wyeliminowanie niebezpieczeństwa uszczuplenia wpływów podatkowych ma charakter ostateczny, nie jest konieczny do zapewnienia poboru podatku VAT i zapobiegania przestępczości podatkowej.
            40. Wreszcie należy także przypomnieć, że zasada wspólnego systemu VAT polega na zastosowaniu do towarów i usług ogólnego podatku konsumpcyjnego dokładnie proporcjonalnego do ceny tych towarów i usług, tak że organ podatkowy nie może pobrać z tytułu podatku VAT kwoty wyższej niż kwota w ten sposób obliczona (zob. podobnie wyrok Tulică i Plavoşin, C‑249/12 i C‑250/12, EU:C:2013:722, pkt 32, 36 i przytoczone tam orzecznictwo).
            41. Tymczasem w okolicznościach takich jak te w sprawie w postępowaniu głównym odmówienie usługodawcy zwrotu podatku VAT oznacza nałożenie zobowiązania podatkowego z tytułu tego podatku zarówno na usługodawcę, jak i na usługobiorcę i prowadzi do sytuacji, w której organ podatkowy pobiera z tytułu podatku VAT kwotę wyższą od tej, którą usługodawca musiałby normalnie pobrać od usługobiorcy, gdyby mógł dokonać korekty wystawionych faktur, ponieważ organ ten pobrał podatek VAT dwukrotnie: po pierwsze – od usługobiorcy, a po drugie – od usługodawcy.
            42. Z powyższych rozważań wynika, że na pytania trzecie i czwarte należy odpowiedzieć, iż zasadę neutralności podatku VAT należy intepretować w ten sposób, że stoi ona na przeszkodzie przepisowi krajowemu, który dopuszcza, aby organ podatkowy odmówił usługodawcy zwrotu zapłaconego przez niego podatku, podczas gdy usługobiorcy, który także zapłacił ten podatek od tych samych usług, nie przyznano prawa do odliczenia z tego względu, że nie posiadał on odpowiedniego dokumentu podatkowego, przy czym prawo krajowe nie zezwala na dokonanie korekty dokumentów podatkowych, w przypadku gdy istnieje ostateczna decyzja w sprawie powstania zobowiązania do zapłaty dodatkowej kwoty podatku.
            W przedmiocie kosztów
            43. Dla stron w postępowaniu głównym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej przed sądem odsyłającym, do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi, inne niż koszty stron w postępowaniu głównym, nie podlegają zwrotowi.

            Sentencja
            Z powyższych względów Trybunał (szósta izba) orzeka, co następuje:
            1) Artykuł 193 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2010/88/UE z dnia 7 grudnia 2010 r., należy interpretować w ten sposób, że podatek od wartości dodanej jest należny jedynie od podatnika świadczącego usługi, w przypadku gdy świadczenie to jest dokonywane ze stałego zakładu położonego w państwie członkowskim, w którym podatek ten jest należny.
            2) Artykuł 194 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2010/88, należy intepretować w ten sposób, że nie pozwala on organowi podatkowemu państwa członkowskiego na uznanie, iż podatek od wartości dodanej jest należny od podatnika, na rzecz którego usługi są świadczone ze stałego zakładu usługodawcy, w przypadku gdy zarówno usługodawca, jak i usługobiorca mają siedziby na terytorium tego samego państwa członkowskiego, także w wypadkach, gdy usługobiorca już zapłacił ten podatek w oparciu o nieprawidłowe założenie, że usługodawca nie posiada stałego zakładu w tym państwie.
            3) Zasadę neutralności podatku od wartości dodanej należy intepretować w ten sposób, że stoi ona na przeszkodzie przepisowi krajowemu, który dopuszcza, aby organ podatkowy odmówił usługodawcy zwrotu zapłaconego przez niego podatku, podczas gdy usługobiorcy, który także zapłacił ten podatek od tych samych usług, nie przyznano prawa do odliczenia z tego względu, że nie posiadał on odpowiedniego dokumentu podatkowego, przy czym prawo krajowe nie zezwala na dokonanie korekty dokumentów podatkowych, w przypadku gdy istnieje ostateczna decyzja w sprawie powstania zobowiązania do zapłaty dodatkowej kwoty podatku.


Wyrok Trybunału (pierwsza izba) z dnia 5 lutego 1981 r. # Officier van justitie przeciwko Koninklijke Kaasfabriek Eyssen BV. # Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym: Gerechtshof Amsterdam - Niderlandy. # Swobodny przepływ towarów. # Sprawa 53/80.


Wyrok Sądu pierwszej instancji (druga izba w składzie powiększonym) z dnia 12 grudnia 1996 r. # Compagnie nationale Air France przeciwko Komisji Wspólnot Europejskich. # Pomoc państwa. # Sprawa T-358/94.


Wyrok Sądu (dziewiąta izba) z dnia 9 lipca 2015 r. # CMT Compagnia manifatture tessili Srl (CMT Srl) przeciwko Urzędowi Harmonizacji w ramach Rynku Wewnętrznego (znaki towarowe i wzory) (OHIM). # Sprawa T-100/13.


title: Wyrok Trybunału (piąta izba) z dnia 12 stycznia 2006 r. # Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Finlandii. # Uchybienie zobowiązaniom Państwa Członkowskiego - Dyrektywa 2003/87/WE - Brak transpozycji w terminie. # Sprawa C-107/05.

text:
      Wyrok Trybunału (piąta izba) z dnia 12 stycznia 2006 r. – Komisja przeciwko Finlandii
      (sprawa C‑107/05)
      Uchybienie zobowiązaniom państwa członkowskiego – Dyrektywa 2003/87/WE – Brak transpozycji w terminie
      Państwa członkowskie – Zobowiązania – Wykonanie dyrektyw – Niezakwestionowane uchybienie zobowiązaniom państwa członkowskiego (art. 226 WE) (por. pkt 5)
      Przedmiot:

         Uchybienie zobowiązaniom państwa członkowskiego – Brak transpozycji w terminie dyrektywy 2003/87/WE Parlamentu Europejskiego
                  i Rady z dnia 13 października 2003 r. ustanawiającej system handlu przydziałami emisji gazów cieplarnianych we Wspólnocie
                  oraz zmieniającej dyrektywę Rady 96/61/WE (Dz.U. L 275, str. 32)

            Sentencja:

                  Nie ustanawiając dla prowincji Åland przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych niezbędnych w celu zastosowania
                     się do dyrektywy 2003/87/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 13 października 2003 r. ustanawiającej system handlu przydziałami
                     emisji gazów cieplarnianych we Wspólnocie oraz zmieniającej dyrektywę Rady 96/61/WE, Republika Finlandii uchybiła zobowiązaniom,
                     które ciążą na niej na mocy tej dyrektywy.

                  Republika Finlandii zostaje obciążona kosztami postępowania.


Wyrok Trybunału z dnia 14 grudnia 1995 r. # Ursula Megner i Hildegard Scheffel przeciwko Innungskrankenkasse Vorderpfalz, devenue Innungskrankenkasse Rheinhessen-Pfalz. # Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym: Sozialgericht Speyer - Niemcy. # Sprawa C-444/93.


title: Wyrok Trybunału (trzecia izba) z dnia 24 kwietnia 2008 r.#Othmar Michaeler (C-55/07 i C-56/07), Subito GmbH (C-55/07 i C-56/07) i Ruth Volgger (C-56/07) przeciwko Amt für sozialen Arbeitsschutz i Autonome Provinz Bozen.#Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym: Landesgericht Bozen - Włochy.#Dyrektywa 97/81/WE - Równe traktowanie pracowników zatrudnionych w niepełnym wymiarze czasu pracy a pracownikami zatrudnionymi w pełnym wymiarze czasu pracy - Dyskryminacja - Przeszkoda administracyjna mogąca ograniczyć możliwości pracy w niepełnym wymiarze czasu pracy.#Sprawy połączone C-55/07 oraz C-56/07.

text:
      Sprawy połączone C‑55/07 i C‑56/07
      Othmar Michaeler i in.
      przeciwko
      Amt für sozialen Arbeitsschutz, dawniej Arbeitsinspektorat der Autonomen Provinz Bozen i Autonome Provinz Bozen
      [wnioski o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym złożone przez Landesgericht Bozen (Włochy)]
      Dyrektywa 97/81/WE – Równość traktowania pracowników zatrudnionych w niepełnym wymiarze czasu pracy i pracowników zatrudnionych w pełnym wymiarze
         czasu pracy – Dyskryminacja – Przeszkoda administracyjna mogąca ograniczyć możliwości pracy w niepełnym wymiarze czasu pracy

      Streszczenie wyroku
      Polityka społeczna – Dostęp do zatrudnienia i warunki pracy – Równość traktowania – Dyrektywa 97/81 dotycząca porozumienia
            ramowego dotyczącego pracy w niepełnym wymiarze godzin
      (dyrektywa Rady 97/81, załącznik, klauzula 5 ust. 1 lit. a))
      Klauzulę 5 ust. 1 lit. a) porozumienia ramowego dotyczącego pracy w niepełnym wymiarze godzin zawartego przez UNICE, CEEP
         oraz ETUC stanowiącego załącznik do dyrektywy 97/81 dotyczącej wspomnianego porozumienia należy interpretować w taki sposób,
         że stoi ona na przeszkodzie uregulowaniu krajowemu, które wymaga przesłania do administracji kopii umów o pracę w niepełnym
         wymiarze czasu pracy w terminie 30 dni od ich zawarcia.

      Połączenie bowiem tego formalnego wymogu zgłoszenia z systemem sankcji przewidującym nałożenie kary pieniężnej za każdą umowę
         o pracę, której dotyczy taka sytuacja, i za każdy dzień zwłoki w zgłoszeniu tej umowy, bez żadnego górnego ograniczenia kwoty
         kary, przyczynia się do zniechęcenia pracodawców do posłużenia się pracą w niepełnym wymiarze czasu pracy.

      Ponadto obowiązek zgłoszenia administracji umów w niepełnym wymiarze czasu pracy, z powodu jego kosztów i związanych z nim
         sankcji, może szczególnie dotknąć małe i średnie przedsiębiorstwa, co wobec braku dysponowania dużymi środkami pieniężnymi,
         jakie posiadają przedsiębiorstwa o dużych rozmiarach, może skłonić te pierwsze do rezygnacji z organizacji pracy w niepełnym
         wymiarze czasu pracy, którą dyrektywa 97/81 stara się promować.

      (por. pkt 27–30; sentencja)
WYROK TRYBUNAŁU (trzecia izba)
      z dnia 24 kwietnia 2008 r.(*)

      Dyrektywa 97/81/WE – Równość traktowania pracowników zatrudnionych w niepełnym wymiarze czasu pracy i pracowników zatrudnionych w pełnym wymiarze
         czasu pracy – Dyskryminacja – Przeszkoda administracyjna mogąca ograniczyć możliwości pracy w niepełnym wymiarze czasu pracy

      W sprawach połączonych C‑55/07 i C‑56/07
      mających za przedmiot wnioski o wydanie, na podstawie art. 234 WE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożone przez Landesgericht
         Bozen (Włochy), postanowieniami z dnia 22 listopada 2006 r., które wpłynęły do Trybunału w dniu 1 lutego 2007 r., w postępowaniach:

      Othmar Michaeler (C‑55/07 i C‑56/07),

      Subito GmbH (C‑55/07 i C‑56/07),

      Ruth Volgger (C‑56/07),

      przeciwko
      Amt für sozialen Arbeitsschutz, dawniej Arbeitsinspektorat der Autonomen Provinz Bozen,

      Autonome Provinz Bozen,

      TRYBUNAŁ (trzecia izba),
      w składzie: A. Rosas, prezes izby, J.N. Cunha Rodrigues, A. Ó Caoimh, P. Lindh (sprawozdawca) i A. Arabadjiev, sędziowie,
      rzecznik generalny: D. Ruiz-Jarabo Colomer,
      sekretarz: R. Grass,
      uwzględniając procedurę pisemną,
      rozważywszy uwagi przedstawione:
      –        w imieniu rządu włoskiego przez I.M. Braguglię, działającego w charakterze pełnomocnika oraz przez G. Fienga, avvocato dello
         Stato,

      –        w imieniu Komisji Wspólnot Europejskich przez M. van Beeka oraz I. Kaufmann-Bühler, działających w charakterze pełnomocników,
      po zapoznaniu się z opinią rzecznika generalnego na posiedzeniu w dniu 24 stycznia 2008 r.,
      wydaje następujący
      Wyrok
      1        Wnioski o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczą wykładni dyrektywy Rady 97/81/WE z dnia 15 grudnia 1997 r. dotyczącej
         Porozumienia ramowego dotyczącego pracy w niepełnym wymiarze godzin zawartego przez (UNICE), (CEEP) oraz (ETUC) (Dz.U. 1998,
         L 14, s. 9), a także wykładni zasady równego traktowania mężczyzn i kobiet.

      2        Wnioski te zostały złożone w ramach sporu pomiędzy spółką Subito GmbH (zwaną dalej „Subito”), a także jej reprezentantami
         O. Michaelerem i R. Volgger a Amt für sozialen Arbeitsschutz (urzędem ds. socjalnej ochrony pracy), wcześniej Arbeitsinspektorat
         der Autonomen Provinz Bozen, oraz Autonome Provinz Bozen (autonomicznym regionem Bolzano) w przedmiocie naruszenia uregulowań
         krajowych przewidujących obowiązek zgłaszania umów o pracę w niepełnym wymiarze czasu pracy.

       Ramy prawne
       Uregulowania wspólnotowe
      3        Dyrektywa 97/81 ma za zadanie wprowadzenie w życie przepisów Porozumienia ramowego w sprawie pracy w niepełnym wymiarze godzin,
         zawartego w dniu 6 czerwca 1997 r. przez organizacje międzybranżowe o charakterze powszechnym, tj. Europejską Unię Konfederacji
         Przemysłowych i Pracodawców (UNICE), Europejskie Centrum Przedsiębiorstw Publicznych (CEEP) oraz Europejską Konfederację Związków
         Zawodowych (ETUC), stanowiącego załącznik do tej dyrektywy (zwanego dalej „porozumieniem ramowym”).

      4        Akapity pierwszy i drugi preambuły porozumienia ramowego mają następujące brzmienie:

      „Niniejsze porozumienie ramowe stanowi wkład w ogólną europejską strategię w dziedzinie zatrudnienia. Problematyka pracy w niepełnym
         wymiarze godzin miała w ostatnich latach znaczący wpływ na rynek pracy. Dlatego sygnatariusze niniejszego porozumienia potraktowali
         priorytetowo tę formę zatrudnienia. Zamiarem Stron jest rozważenie potrzeby zawarcia podobnych porozumień odnoszących się
         do innych elastycznych form pracy.

      Uznając zróżnicowanie sytuacji w poszczególnych państwach członkowskich oraz potwierdzając, iż praca w niepełnym wymiarze
         godzin jest cechą charakterystyczną zatrudnienia w niektórych sektorach i w odniesieniu do wybranych rodzajów działalności,
         niniejsze porozumienie ustanawia zasady ogólne i minimalne wymagania odnoszące się do pracy w niepełnym wymiarze godzin. Stanowi
         ono ilustrację woli partnerów społecznych odnośnie do stworzenia ogólnych ram dla zniesienia dyskryminacji pracowników zatrudnionych
         w niepełnym wymiarze godzin oraz wspomożenia rozwoju możliwości w zakresie pracy w niepełnym wymiarze godzin w oparciu o zasady,
         możliwe do zaakceptowania zarówno przez pracodawców, jak i pracowników”.

      5        Postanowienia porozumienia ramowego mające znaczenie w niniejszej sprawie mają następujące brzmienie:

      „Uwagi ogólne
      […]
      5.      Strony niniejszego porozumienia przywiązują wagę do działań, które ułatwiłyby dostęp do pracy w niepełnym wymiarze godzin
         dla mężczyzn i kobiet w celu przygotowania się do przejścia na emeryturę, pogodzenia życia zawodowego i rodzinnego oraz wykorzystania
         możliwości edukacji i szkolenia do poprawy kwalifikacji i zwiększenia możliwości w zakresie kariery zawodowej, z obopólną
         korzyścią dla pracodawców i pracowników, a także w sposób przyczyniający się do rozwoju przedsiębiorczości;

      […]
      Klauzula 1: Cel
      Celem niniejszego porozumienia ramowego jest:
      a)      ustanowienie przepisów eliminujących dyskryminację pracowników zatrudnionych w niepełnym wymiarze godzin oraz poprawiających
         jakość pracy w niepełnym wymiarze godzin;

      b)      ułatwienie rozwoju dobrowolnego zatrudnienia w niepełnym wymiarze godzin oraz przyczynienie się do elastycznej organizacji
         czasu pracy w sposób uwzględniający potrzeby pracodawców i pracowników.

      […]
      Klauzula 4: Zasada niedyskryminacji
      1.      W odniesieniu do warunków zatrudnienia pracownicy zatrudnieni w niepełnym wymiarze godzin nie mogą być traktowani w mniej
         korzystny sposób niż porównywalni pracownicy zatrudnieni w pełnym wymiarze godzin jedynie z tytułu zatrudnienia w niepełnym
         wymiarze godzin, o ile odmienne traktowanie nie znajduje uzasadnienia w przyczynach o charakterze obiektywnym.

      2.      Tam gdzie jest to stosowne, stosuje się zasadę pro rata temporis.
      3.      Uzgodnienia dotyczące stosowania niniejszego punktu podlegają określeniu przez państwa członkowskie i/lub partnerów społecznych,
         z uwzględnieniem ustawodawstwa wspólnotowego, prawa krajowego, obowiązujących zbiorowych układów pracy i praktyki.

      4.      W przypadku, gdy jest to uzasadnione przyczynami o charakterze obiektywnym, państwa członkowskie, po konsultacji z partnerami
         społecznymi stosownie do przepisów prawa krajowego, zbiorowych układów pracy lub obowiązującej praktyki i/lub partnerzy społeczni
         mogą – odpowiednio – uzależniać dostęp do poszczególnych warunków zatrudnienia od takich czynników jak okres [staż] pracy,
         długość czasu pracy lub wysokość zarobków. Wymagania odnoszące się do dostępu pracowników zatrudnionych w niepełnym wymiarze
         godzin do określonych warunków zatrudnienia powinny podlegać okresowemu przeglądowi z uwzględnieniem zasady niedyskryminacji
         wyrażonej w pkt 4.1. [klauzuli 4 ust. 1]

      Klauzula 5: Możliwości pracy w niepełnym wymiarze godzin
      1.      W kontekście przepisów pkt 1 [klauzuli 1] niniejszego porozumienia oraz zasady niedyskryminacji pracowników zatrudnionych
         w niepełnym i pełnym wymiarze godzin:

      a)      państwa członkowskie, po konsultacji z partnerami społecznymi stosownie do przepisów prawa krajowego lub zgodnie z obowiązującą
         praktyką, powinny dokonać identyfikacji i przeglądu przeszkód natury prawnej lub administracyjnej, mogących ograniczać możliwości
         pracy w niepełnym wymiarze godzin oraz – tam gdzie jest to stosowne – eliminować je;

      b)      partnerzy społeczni, działając w ramach posiadanej właściwości [przysługujących im kompetencji], a także poprzez procedury
         wymienione w zbiorowych układach pracy, powinni dokonać identyfikacji i przeglądu przeszkód natury prawnej lub administracyjnej,
         mogących ograniczać możliwości pracy w niepełnym wymiarze godzin oraz – tam gdzie jest to stosowne – eliminować je.

      […]”.
       Uregulowania krajowe
      6        Artykuł 2 dekretu z mocą ustawy nr 61 w sprawie wprowadzenia w życie dyrektywy 97/81/WE dotyczącej Porozumienia ramowego dotyczącego
         pracy w niepełnym wymiarze godzin zawartego przez UNICE, CEEP oraz ETUC (decreto legislativo n. 61, attuazione della direttiva
         97/81/CE relativa all’accordo-quadro sul lavoro a tempo parziale concluso dall’UNICE, dal CEEP e dalla CES) z dnia 25 lutego
         2000 r. (GURI nr 66 z dnia 20 marca 2000 r., s. 4, zwanego dalej „dekretem z mocą ustawy nr 61/2000”) wprowadzał obowiązek
         przesłania przez pracodawcę kopii umowy o pracę w niepełnym wymiarze czasu pracy do dyrekcji regionalnej właściwej inspekcji
         pracy i zabezpieczenia socjalnego w terminie 30 dni od zawarcia takiej umowy.

      7        Stosownie do art. 8 dekretu z mocą ustawy nr 61/2000 naruszenie tego obowiązku zagrożone było administracyjną karą pieniężną
         w wysokości 15 EUR za pracownika, którego dotyczyła taka sytuacja i za dzień zwłoki.

      8        Obowiązek zgłoszenia, o którym stanowił art. 2 dekretu z mocą ustawy nr 61/2000, został uchylony dekretem z mocą ustawy nr 276
         z dnia 10 września 2003 r. (zwykły dodatek do GURI nr 159 z dnia 9 października 2003 r.).

       Postępowanie przed sądem krajowym i pytanie prejudycjalne
      9        Decyzjami z dnia 25 marca i 29 kwietnia 2003 r. Amt für sozialen Arbeitsschutz, wcześniej Arbeitsinspektorat der Autonomen
         Provinz Bozen, nałożył kary w wysokości 233 550 EUR na Subito, a także na jej reprezentantów O. Michaelera i R. Volgger, za
         brak zgłoszenia do inspekcji szeregu umów o pracę w niepełnym wymiarze czasu pracy z naruszeniem art. 2 dekretu z mocą ustawy
         nr 61/2000.

      10      Decyzje te zostały zaskarżone przez Subito i jej reprezentantów do Landesgericht Bozen.

      11      W postanowieniach odsyłających sąd ten formułuje wątpliwości, jeżeli chodzi o zgodność obowiązku zgłaszania umów o pracę zawartych
         w niepełnym wymiarze czasu pracy z dyrektywą 97/81. Mimo że dyrektywa ta ma na celu promowanie pracy w niepełnym wymiarze
         czasu pracy, sporne przepisy krajowe realizują jego zdaniem odwrotny cel, jako że obowiązkowe zgłoszenie umów zawartych w niepełnym
         wymiarze czasu pracy stanowi biurokratyczną przeszkodę dla tego sposobu organizacji pracy. Poprzez podniesienie kosztu pracy
         w niepełnym wymiarze czasu pracy przepisy te skutkują jego zdaniem także nierównym traktowaniem i ograniczeniem konkurencji
         na korzyść przedsiębiorstw zatrudniających pracowników w pełnym wymiarze czasu pracy.

      12      Sąd krajowy wskazuje także na to, że uregulowania będące przedmiotem sporu w postępowaniu przed sądem krajowym mają pośrednio
         skutek w postaci naruszenia równości mężczyzn i kobiet, ponieważ praca w niepełnym wymiarze czasu pracy dotyczy częściej tych
         ostatnich (wyroki z dnia 13 maja 1986 r. w sprawie 170/84 Bilka-Kaufhaus, Rec. s. 1607; z dnia 7 marca 1996 r. w sprawie C‑278/93
         Freers i Speckmann, Rec. s. I‑1165; z dnia 17 czerwca 1998 r. w sprawie C‑243/95 Hill i Stapleton, Rec. s. I‑3739 oraz z dnia
         15 września 1998 r. w sprawach połączonych od C‑279/96 do C‑281/96 Ansaldo Energia i in., Rec. s. I‑5025).

      13      W tych oto okolicznościach Landesgericht Bozen postanowił zawiesić postępowanie i przedłożyć Trybunałowi następujące pytanie
         prejudycjalne:

      „Czy przepisy prawa krajowego (art. 2 i 8 dekretu z mocą ustawy nr 61/2000), które nakładają na pracodawcę obowiązek przesłania
         kopii umów o pracę w niepełnym wymiarze czasy pracy właściwej okręgowej dyrekcji inspekcji pracy w terminie 30 dni od ich
         zawarcia i przewidują karę pieniężną w wysokości 15 EUR za każdy dzień zwłoki za każdego pracownika, nie określając górnej
         granicy pieniężnej kary administracyjnej […], są zgodne z przepisami prawa wspólnotowego i dyrektywy Rady 97/81 […]?”.

      14      Postanowieniem prezesa Trybunału z dnia 18 kwietnia 2007 r. sprawy C‑55/07 i C‑56/07 zostały połączone zarówno dla celów procedury
         pisemnej i ustnej, jak i dla celów wydania wyroku.

       W przedmiocie pytania prejudycjalnego
       Uwagi przedłożone Trybunałowi
      15      Rząd włoski stoi na stanowisku, że dekret z mocą ustawy nr 61/2000 realizuje ten sam cel co dyrektywa 97/81, której zapewnia
         on transpozycję do porządku krajowego, tj. ochronę i wsparcie pracy w niepełnym wymiarze. Z tej perspektywy obowiązek zgłaszania
         umów o pracę w niepełnym wymiarze czasu pracy stanowi jego zdaniem instrument pozwalający zapewnić koordynację działań wszystkich
         organów odpowiedzialnych za inspekcję pracy we Włoszech. Chodzi jego zdaniem o środek przyczyniający się do zwalczania pracy
         na czarno i umożliwiający różnym służbom inspekcji pracy zdobycie informacji o praktyce rynkowej z wykorzystaniem bazy danych.

      16      Środek ten, daleki od ustanawiania przeszkody biurokratycznej, jego zdaniem stanowi dla pracodawców gwarancję przejrzystości
         i służy zwalczaniu pracy nielegalnej. Formalności tego rodzaju nie powodują ponadto jego zdaniem żadnej nierówności ani żadnego
         zakłócenia konkurencji między przedsiębiorstwami.

      17      Komisja uważa, że obowiązek zgłaszania umów, o których mowa, do inspekcji pracy, zagrożony karą pieniężną, nie jest zgodny
         z celem dyrektywy 97/81.

      18      Dyrektywa ta ma na celu jej zdaniem z jednej strony usunięcie dyskryminacji w stosunku do pracowników zatrudnionych w niepełnym
         wymiarze, a z drugiej strony – sprzyjanie rozwojowi pracy w niepełnym wymiarze czasu pracy, w szczególności poprzez usunięcie
         przeszkód, które mogłyby zniechęcić przedsiębiorstwa do posłużenia się tą formą zatrudnienia. Dyrektywa 97/81 narzuca jej
         zdaniem traktowanie pracy w niepełnym wymiarze czasu pracy w taki sam sposób, jak pracy w pełnym wymiarze, czy to w odniesieniu
         do warunków pracy, czy dostępu do zatrudnienia. Klauzula 5 porozumienia ramowego stoi jej zdaniem na przeszkodzie tworzeniu
         przeszkód, które nie są uzasadnione względami obiektywnymi. W swych motywach dyrektywa odwołuje się do ustanowienia ogólnych
         ram dla wyeliminowania dyskryminacji w stosunku do pracowników zatrudnionych w niepełnym wymiarze czasu pracy i do rozwoju
         możliwości pracy w niepełnym wymiarze czasu pracy. Punkt 5 uwag ogólnych porozumienia ramowego przewiduje jej zdaniem, iż
         dostęp do pracy w niepełnym wymiarze czasu pracy winien zostać ułatwiony mężczyznom i kobietom.

      19      O ile do sądu krajowego należy sprawdzenie, czy środek będący przedmiotem sporu jest uzasadniony względami obiektywnymi, Komisja
         wątpi, by takie względy występowały w tym konkretnym przypadku. Odwołując się do wyroków z dnia 12 grudnia 1989 r. w sprawie
         C‑265/88 Messner, Rec. s. 4209, pkt 14 oraz z dnia 29 lutego 1996 r. w sprawie C‑193/94 Skanavi i Chryssanthakopoulos, Rec.
         s. I‑929, pkt 36, przypomina ona w związku z tym, że należy wziąć pod uwagę system sankcji związany z danym środkiem krajowym,
         a w szczególności jego proporcjonalność. Tymczasem w tym konkretnym przypadku ów system sankcji jest jej zdaniem bardzo surowy
         z uwagi na brak górnego ograniczenia kar pieniężnych.

      20      Wreszcie Komisja uważa, że nie jest konieczne badanie, czy środek krajowy, będący przedmiotem sporu, ma dyskryminacyjny skutek
         w stosunku do kobiet, ponieważ pytanie to nie przedstawia wystarczająco ścisłego związku ze sporem toczącym się przed sądem
         krajowym.

       Odpowiedź Trybunału
      21      Dyrektywa 97/81 i porozumienie ramowe mają na celu z jednej strony wspieranie zatrudnienia w niepełnym wymiarze czasu pracy,
         a z drugiej strony eliminację dyskryminacji między pracownikami zatrudnionymi w niepełnym wymiarze czasu pracy i pracownikami
         zatrudnionymi w pełnym wymiarze czasu pracy.

      22      Ten podwójny cel wynika z klauzuli 1 porozumienia ramowego (zob. pkt 5 niniejszego wyroku), a także z motywów dyrektywy 97/81.
         W związku z tym należy przypomnieć, że motyw piąty tej ostatniej stanowi, że „w konkluzjach Rady Europejskiej w Essen podkreślona
         została potrzeba podjęcia środków mających na celu wspieranie zatrudnienia oraz polityki równych szans dla mężczyzn i kobiet,
         a także wezwano do podjęcia środków w celu zwiększenia intensywności zatrudnienia w stosunku do wzrostu gospodarczego, w szczególności
         poprzez bardziej elastyczną organizację pracy w sposób, który jednocześnie spełniałby życzenia pracodawców i pracowników oraz
         byłby zgodny z wymogami konkurencji”. Ponadto z motywu jedenastego tej dyrektywy wynika, że sygnatariusze porozumienia ramowego
         „wykazali […] swój zamiar stworzenia ogólnych ram służących eliminacji dyskryminacji wobec pracowników pracujących w niepełnym
         wymiarze godzin oraz przyczynienia się do zwiększania potencjalnych możliwości pracy w niepełnym wymiarze godzin w oparciu
         o zasady, które mogą zostać zaakceptowane zarówno przez pracodawców, jak i pracowników”. Wreszcie zgodnie z motywem osiemnastym
         tej dyrektywy „Komisja opracowała projekt dyrektywy zgodnie z treścią art. 2 ust. 2 Porozumienia w sprawie polityki społecznej
         [zawartego między państwami członkowskimi Wspólnoty Europejskiej z wyjątkiem Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii
         Północnej (Dz.U. 1992, C 191, s. 91), załączonego do protokołu (nr 14) dotyczącego polityki społecznej] stanowiącego, iż dyrektywy
         dotyczące sfery polityki społecznej powinny unikać »narzucania ograniczeń administracyjnych, finansowych i prawnych, które
         mogłyby powstrzymywać powstawanie i rozwój małych i średnich przedsiębiorstw«”.

      23      Stosownie do celu, jakim jest wspieranie pracy w niepełnym wymiarze czasu pracy, klauzula 5 ust. 1 lit. a) porozumienia ramowego
         przewiduje obowiązek państw członkowskich „identyfikacji i przeglądu przeszkód natury prawnej lub administracyjnej, mogących
         ograniczać możliwości pracy w niepełnym wymiarze godzin oraz – tam gdzie jest to stosowne – eliminowa[nia] [ich]”.

      24      Tymczasem należy stwierdzić, że art. 2 dekretu z mocą ustawy nr 61/2000 poprzez nałożenie na przedsiębiorstwa obowiązku przesyłania
         właściwym władzom kopii każdej umowy o pracę w niepełnym wymiarze czasu pracy wprowadza przeszkodę administracyjną mogącą
         ograniczyć możliwość pracy w niepełnym wymiarze czasu pracy w rozumieniu klauzuli 5 ust. 1 lit. a) porozumienia ramowego.

      25      W związku z tym należy podkreślić, że z żadnego dokumentu z akt sprawy przekazanych Trybunałowi przez sąd krajowy nie wynika,
         by umowy o pracę w pełnym wymiarze czasu pracy były poddane analogicznemu obowiązkowi zgłoszenia.

      26      Argument rządu włoskiego, zgodnie z którym ów obowiązek zgłoszenia uzasadniony jest koniecznością walki z pracą na czarno
         i informowania administracji o praktyce pracodawców, nie jest przekonujący. Bowiem by tego rodzaju względy mogły uzasadnić
         środek będący przedmiotem sporu, konieczne jest, by był on proporcjonalny do celu, który ma zostać osiągnięty. Tymczasem,
         na co zwrócił uwagę rzecznik generalny w pkt 46–48 swej opinii, istnieją inne, mniej rygorystyczne środki pozwalające rządowi
         włoskiemu na osiągnięcie przywołanych celów w dziedzinie walki z oszustwami i pracą na czarno, w której to dziedzinie władze
         krajowe dysponują już środkami nadzoru, kontroli i porządku.

      27      Oprócz ciężaru o charakterze ekonomicznym, jaki nakłada na przedsiębiorstwa ów formalny wymóg zgłoszenia do administracji,
         należy zwrócić uwagę, że art. 2 dekretu z mocą ustawy nr 61/2000 zawiera system sankcji przewidujący nałożenie kary pieniężnej
         w wysokości 15 EUR za każdą umowę o pracę, której dotyczy taka sytuacja, i za każdy dzień zwłoki w zgłoszeniu tej umowy, bez
         żadnego górnego ograniczenia kwoty kary.

      28      Połączenie owego administracyjnego wymogu formalnego i tego systemu sankcji przyczynia się do zniechęcenia pracodawców do
         posłużenia się pracą w niepełnym wymiarze czasu pracy.

      29      Ponadto obowiązek zgłoszenia administracji umów w niepełnym wymiarze czasu pracy, z powodu jego kosztów i związanych z nim
         sankcji, może szczególnie dotknąć małe i średnie przedsiębiorstwa, co wobec braku dysponowania dużymi środkami pieniężnymi,
         jakie posiadają przedsiębiorstwa o dużych rozmiarach, może skłonić te pierwsze do rezygnacji z organizacji pracy w niepełnym
         wymiarze czasu pracy, którą dyrektywa 97/81 stara się promować.

      30      Bez konieczności orzekania w przedmiocie wykładni zasady równego traktowania mężczyzn i kobiet, na pytanie przedłożone przez
         Landesgericht Bozen należy zatem odpowiedzieć w ten sposób, że klauzulę 5 ust. 1 lit. a) porozumienia ramowego należy interpretować
         w taki sposób, że stoi ona na przeszkodzie uregulowaniu krajowemu, takiemu jak to, będące przedmiotem sporu w sprawie przed
         sądem krajowym, które wymaga przesłania do administracji kopii umów o pracę w niepełnym wymiarze czasu pracy w terminie 30
         dni od ich zawarcia.

       W przedmiocie kosztów
      31      Dla stron postępowania przed sądem krajowym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej
         przed tym sądem, do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi,
         inne niż poniesione przez strony postępowania przed sądem krajowym, nie podlegają zwrotowi.

      Z powyższych względów Trybunał (trzecia izba) orzeka, co następuje:
      Klauzulę 5 ust. 1 lit. a) Porozumienia ramowego dotyczącego pracy w niepełnym wymiarze godzin zawartego przez UNICE, CEEP
            oraz ETUC załączonego do dyrektywy Rady 97/81/WE z dnia 15 grudnia 1997 r. dotyczącej Porozumienia ramowego dotyczącego pracy
            w niepełnym wymiarze godzin, zawartego przez UNICE, CEEP oraz ETUC, należy interpretować w taki sposób, że stoi ona na przeszkodzie
            uregulowaniu krajowemu, takiemu jak to, będące przedmiotem sporu w sprawie przed sądem krajowym, które wymaga przesłania do
            administracji kopii umów o pracę w niepełnym wymiarze czasu pracy w terminie 30 dni od ich zawarcia.
      Podpisy
      * Język postępowania: niemiecki.