title: Wyrok Sądu do spraw Służby Publicznej (druga izba) z dnia 4 października 2007 r. # María del Carmen de la Cruz i inni przeciwko Europejskiej Agencji Bezpieczeństwa i Ochrony Zdrowia w Miejscu Pracy (OSHA). # Sprawy pracownicze. # Sprawa F-32/06.

text:
      WYROK SĄDU DO SPRAW SŁUŻBY PUBLICZNEJ
      (druga izba)
      z dnia 4 października 2007 r.
      Sprawa F‑32/06
      María del Carmen de la Cruz i in.
      przeciwko
      Europejskiej Agencji Bezpieczeństwa i Zdrowia w Pracy (OSHA)
      Służba publiczna – Pracownicy kontraktowi – Zmiana regulaminu pracowniczego urzędników – Dawni pracownicy miejscowi – Ustalenie zaszeregowania i wynagrodzenia w chwili zatrudniania – Równoważność stanowisk – Zasięgnięcie opinii komitetu pracowniczego
      Przedmiot: Skarga wniesiona na podstawie art. 236 WE i 152 EWEA, w której M. de la Cruz, I. Estrataetxe i S. Grados, a także G. Moral
         i J.I. Sánchez, pracownicy kontraktowi OSHA, żądają stwierdzenia nieważności decyzji OSHA dokonujących ich zaszeregowania
         do II grupy funkcyjnej zamiast do III grupy funkcyjnej w oparciu o umowy pracowników kontraktowych z dnia 28 i 29 kwietnia
         2005 r., a w konsekwencji ponownego ustalenia ich praw począwszy od dnia 1 maja 2005 r., a także wypłaty odszkodowania wraz
         z odsetkami za zwłokę.

      Orzeczenie: Stwierdza się nieważność decyzji OSHA podpisanych w dniu 28 i 29 kwietnia 2005 r. dokonujących zaszeregowania skarżących do
         II grupy funkcyjnej w oparciu o ich umowy pracowników kontraktowych. W pozostałym zakresie skarga zostaje oddalona. OSHA pokryje
         koszty postępowania.

      Streszczenie
      1.      Urzędnicy – Skarga – Interes prawny
      (regulamin pracowniczy urzędników, art. 90, 91)
      2.      Urzędnicy – Skarga – Uprzednie zażalenie w drodze administracyjnej – Identyczność przedmiotu i podstawy
      (regulamin pracowniczy urzędników, art. 90, 91)
      3.      Urzędnicy – Pracownicy kontraktowi – Zatrudnienie – Ocena obowiązków, mogących wchodzić w zakres różnych grup funkcyjnych
      (warunki zatrudnienia innych pracowników, art. 80 ust. 2)
      4.      Urzędnicy – Pracownicy kontraktowi – Zaszeregowanie
      (warunki zatrudnienia innych pracowników, art. 4, art. 80 ust. 2)
      1.      Wyrażenie zgody na akt niekorzystny nie powoduje, że przestaje on być aktem niekorzystnym. Inne rozwiązanie prowadziłoby do
         pozbawienia osoby, której on dotyczy, możliwości zaskarżenia aktu, w razie jego niezgodności z prawem, co byłoby sprzeczne
         z systemem środków odwoławczych ustanowionym przez traktat i regulamin pracowniczy.

      (zob. pkt 36)
      Odesłanie:
      Sąd Pierwszej Instancji: sprawa T‑587/93 Ortega Urretavizcaya przeciwko Komisji, 11 lipca 1996 r., RecFP str. I‑A‑349, II‑1027,
         pkt 28

      2.      Zasada zgodności między zażaleniem poprzedzającym wniesienie skargi a późniejszą skargą wymaga, pod rygorem niedopuszczalności,
         by podniesiony przed sądem wspólnotowym zarzut został już podniesiony w postępowaniu poprzedzającym wniesienie skargi, tak
         by organ powołujący był w stanie zapoznać się w sposób wystarczająco precyzyjny z krytyką, jaką zainteresowany formułuje pod
         adresem zaskarżonej decyzji. Zasadę tę uzasadnia cel postępowania poprzedzającego wniesienie skargi, jakim jest umożliwienie
         polubownego rozstrzygnięcia sporów powstałych między urzędnikami i administracją. Organ ten musi więc być jasno poinformowany
         o zarzutach podnoszonych przez składającego zażalenie, aby możliwe było zaproponowanie mu ewentualnego rozstrzygnięcia polubownego.

      Wynika stąd, że w ramach skarg urzędników żądania przedstawione przed sądem wspólnotowym mogą zawierać jedynie zastrzeżenia
         oparte na tej samej podstawie, na której oparte są zastrzeżenia podniesione w zażaleniu, przy czym zarzuty te mogą zostać
         rozwinięte przed sądem wspólnotowym przez przedstawienie zarzutów i argumentów niekoniecznie zawartych w zażaleniu, lecz takich,
         które są z nimi ściśle związane. Ten ostatni wymóg nie musi skutkować związaniem w rygorystyczny i ostateczny sposób ewentualnego
         postępowania sądowego, w sytuacji gdy wnioski składane podczas tego postępowania nie będą zmieniać ani przesłanek, ani przedmiotu
         zażalenia.

      (zob. pkt 38–42)
      Odesłanie:
      Trybunał: sprawa 58/75 Sergy przeciwko Komisji, 1 lipca 1976 r., Rec. str. 1139, pkt 33; sprawa 242/85 Geist przeciwko Komisji,
         20 maja 1987 r., Rec. str. 2181, pkt 9; sprawa 224/87 Koutchoumoff przeciwko Komisji, 26 stycznia 1989 r., Rec. str. 99, pkt 10;
         sprawa 133/88 Del Amo Martinem przeciwko Parlamentowi, 14 marca 1989 r., Rec. str. 689, pkt 9, 10; sprawa C‑316/97 P Parlament
         przeciwko Gaspari, 19 listopada 1998 r., Rec. str. I‑7597, pkt 17

      Sąd Pierwszej Instancji: sprawa T‑57/89 Alexandrakis przeciwko Komisji, 29 marca 1990 r., Rec. str. II‑143, pkt 8; sprawa
         T‑175/03 Schmitt przeciwko AER, 7 lipca 2004 r., Zb.Orz. str. I‑A‑211, II‑939, pkt 42 i przytoczone tam orzecznictwo

      3.      Zważywszy na szeroki zakres uznania, z którego korzystają instytucje lub agencje wykonawcze przy ocenie obowiązków mogących
         wchodzić w zakres różnych grup funkcyjnych, wymienionych w art. 80 ust. 2 warunków zatrudnienia innych pracowników, kontrola
         Sądu w kwestii przestrzegania wymogu dotyczącego rozdziału tych obowiązków między te grupy funkcyjne powinna ograniczyć się
         do tego, czy organ upoważniony do zawierania umów nie przekroczył rozsądnych granic uznania i nie uczynił w sposób oczywisty
         błędnego użytku z tego uznania.

      (zob. pkt 65)
      4.      Administracja dopuszcza się oczywistego błędu w ocenie, jeśli zaszeregowuje do II grupy funkcyjnej pracowników kontraktowych,
         którym przypisane zostały obowiązki wymagające odpowiedniego poziomu wiedzy fachowej, w szczególności w obszarach takich jak
         przepisy rachunkowe i finansowe, procedury przetargowe, zarządzanie dokumentami i informacją, czy też informatyka. Obowiązki
         te obejmują wykonywanie zadań koordynacyjnych, redakcyjnych, zarządzających, nadzorczych, a nawet sporadycznie koncepcyjnych,
         które wymagają pewnego stopnia niezależności. Obowiązki tego rodzaju wykraczają poza „zadania biurowe i prace sekretarskie”
         czy nawet „prowadzenie biura” wchodzące w zakres II grupy funkcyjnej. Jeśli nawet niektóre z nich mogą odpowiadać obowiązkom
         właściwym II grupie funkcyjnej, jako całość mieszczą się w „zadaniach wykonawczych, redakcyjnych” lub „księgowych” czy „innych
         równoważnych zadaniach” w rozumieniu art. 80 ust. 2 warunków zatrudnienia innych pracowników, charakteryzujących zadania wchodzące
         w zakres III grupy funkcyjnej.

      Bez znaczenia pozostaje okoliczność, że sprawozdania z oceny zadań wykonywanych przez tych pracowników dotyczyły okresu, w którym
         byli oni zatrudnieni jako pracownicy miejscowi, jeśli zadania powierzone im wówczas nie zostały w istotny sposób zmienione
         po ich zatrudnieniu jako pracowników kontraktowych. Ponadto fakt, że w przeszłości wykonywali oni te zadania jako pracownicy
         miejscowi, nie może, zgodnie z art. 4 warunków zatrudnienia innych pracowników w wersji obowiązującej od dnia 1 maja 2004 r.,
         stanowić przeszkody dla wykładni i właściwego stosowania art. 80 ust. 2 tych warunków zatrudnienia innych pracowników.

      Nie ma również znaczenia okoliczność, że pracownicy ci wykonują swoje zadania pod nadzorem urzędnika lub członka personelu
         tymczasowego, ponieważ jest to zasada przewidziana w art. 80 ust. 2 warunków zatrudnienia innych pracowników w odniesieniu
         do wszystkich pracowników kontraktowych, niezależnie od grupy funkcyjnej, do której zostali przypisani.

      (zob. pkt 72–76)


Wyrok Trybunału (piąta izba) z dnia 25 lutego 1999 r. # Annalisa Carbonari i in. przeciwko Università degli studi di Bologna, Ministero della Sanità, Ministero dell'Università e della Ricerca Scientifica i Ministero del Tesoro. # Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym: Pretura circondariale di Bologna - Włochy. # Wynagrodzenie - Bezpośredni skutek. # Sprawa C-131/97.


title: Wyrok Trybunału (trzecia izba) z dnia 6 października 2005 r.#Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Królestwu Hiszpanii.#Uchybienie zobowiązaniom Państwa Członkowskiego - Artykuł 17 i 19 szóstej dyrektywy VAT - Subwencje - Ograniczenie prawa do odliczenia.#Sprawa C-204/03.

text:
      Sprawa C-204/03
      Komisja Wspólnot Europejskich
      przeciwko
      Królestwu Hiszpanii
      Uchybienie zobowiązaniom państwa członkowskiego – Artykuł 17 i 19 szóstej dyrektywy VAT – Subwencje – Ograniczenie prawa do odliczenia
      Opinia rzecznika generalnego M. Poiaresa Madura przedstawiona w dniu 10 marca 2005 r.  I‑0000
      Wyrok Trybunału (trzecia izba) z dnia 6 października 2005 r.  I‑0000
      Streszczenie wyroku
      Postanowienia podatkowe – Harmonizacja ustawodawstw – Podatki obrotowe – Wspólny system podatku od wartości dodanej – Odliczenie
            podatku naliczonego – Ograniczenia prawa do odliczenia – Subwencje – Ustawodawstwo krajowe ustanawiające mechanizm częściowego
            odliczenia podatku poniesionego przez podatników wykonujących wyłącznie czynności opodatkowane i ograniczający możliwość odliczenia
            podatku naliczonego od zakupu towarów i usług finansowanych z pomocą subwencji – Niedopuszczalność
      (dyrektywa Rady 77/388, art. 17 ust. 2 i 5, i art. 19)
      Uchybia zobowiązaniom, które na nim ciążą na mocy prawa wspólnotowego, a w szczególności art. 17 ust. 2 i 5 oraz art. 19 szóstej
         dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych, państwo członkowskie,
         które w przypadku działalności subwencjonowanej ustanawia mechanizm częściowego odliczenia podatku od wartości dodanej poniesionego
         przez podatników wykonujących wyłącznie czynności opodatkowane i które wprowadza przepis szczególny ograniczający możliwość
         odliczenia podatku od wartości dodanej naliczonego od zakupu towarów i usług finansowanych z pomocą subwencji.

      (por. pkt 31 i sentencja)
WYROK TRYBUNAŁU (trzecia izba)
      z dnia 6 października 2005 r.(*)

      Uchybienie zobowiązaniom państwa członkowskiego – Artykuł 17 i 19 szóstej dyrektywy VAT – Subwencje – Ograniczenie prawa do odliczenia
      W sprawie C-204/03
      mającej za przedmiot skargę o stwierdzenie, na podstawie art. 226 WE, uchybienia zobowiązaniom państwa członkowskiego, wniesioną
         w dniu 14 maja 2003 r.,

      Komisja Wspólnot Europejskich, reprezentowana przez E. Traversa oraz L. Lozano Palacios, działających w charakterze pełnomocników, z adresem do doręczeń
         w Luksemburgu,

      strona skarżąca,
      przeciwko
      Królestwu Hiszpanii, reprezentowanemu przez N. Díaz Abad, działającą w charakterze pełnomocnika, z adresem do doręczeń w Luksemburgu,

      strona pozwana,
      TRYBUNAŁ (trzecia izba),
      w składzie: A. Rosas, prezes izby, J.-P. Puissochet, S. von Bahr (sprawozdawca), J. Malenovský i U. Lõhmus, sędziowie,
      rzecznik generalny: M. Poiares Maduro,
      sekretarz: R. Grass,
      uwzględniając procedurę pisemną,
      po wysłuchaniu opinii rzecznika generalnego na posiedzeniu w dniu 10 marca 2005 r.,
      wydaje następujący
      Wyrok
      1       Komisja Wspólnot Europejskich wnosi w skardze do Trybunału o stwierdzenie, że ustanawiając mechanizm częściowego odliczenia
         podatku od wartości dodanej (zwanego dalej „podatkiem VAT”) poniesionego przez podatników wykonujących wyłącznie czynności
         opodatkowane oraz przepis szczególny ograniczający możliwość odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupu towarów lub usług
         finansowanych z subwencji, Królestwo Hiszpanii uchybiło zobowiązaniom, które ciążą na nim na mocy prawa wspólnotowego, a w szczególności
         na mocy art. 17 ust. 2 i 5 oraz art. 19 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw
         państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa
         wymiaru podatku (Dz.U. L 145, str. 1), zmienionej dyrektywą Rady 95/7/WE z dnia 10 kwietnia 1995 r. (Dz.U. L 102, str. 18)
         (zwanej dalej „szóstą dyrektywą”).

       Ramy prawne
       Uregulowania wspólnotowe
      2       Artykuł 11 część A ust. 1 lit. a) szóstej dyrektywy stanowi, że podstawą opodatkowania jest:
      „w odniesieniu do dostaw towarów i usług […], wszystko co stanowi wartość otrzymanego wzajemnego świadczenia, które dostawca
         lub świadczący usługi otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego, klienta lub osoby trzeciej z tytułu takich dostaw, włącznie
         z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takich dostaw”.

      3       Artykuł 17 ust. 2 lit. a) powołanej dyrektywy, w treści wynikającej z art. 28f tej dyrektywy, przewiduje, że „o ile towary
         i usługi są używane do celów zawieranych transakcji podlegających opodatkowaniu, podatnik jest uprawniony do odliczenia od
         podatku, który zobowiązany jest zapłacić […], należny lub zapłacony na terytorium kraju podatek od wartości dodanej od towarów
         lub usług, które są lub mają być mu dostarczone przez innego podatnika”.

      4       Ustęp 5 tego artykułu przewiduje:
      „W odniesieniu do towarów i usług, które mają być wykorzystane przez podatnika, tak w przypadku transakcji określonych w ust. 2
         i 3, dla których podatek od wartości dodanej podlega odliczeniu, jak też transakcji, dla których podatek nie podlega odliczeniu,
         odliczenie będzie dotyczyło tylko takiej części podatku od wartości dodanej, jaki przypada na kwotę tych pierwszych transakcji.

      Ta część podlegająca odliczeniu zostanie ustalona, zgodnie z art. 19, dla wszystkich transakcji przeprowadzanych przez podatnika.
      […]”.
      5       Artykuł 19 ust. 1 szóstej dyrektywy, zatytułowany „Obliczanie części podlegającej odliczeniu”, stanowi:
      „Na część podlegającą odliczeniu na podstawie art. 17 ust. 5 akapit pierwszy składać się będzie proporcja mająca:
      –       jako licznik – całkowitą kwotę, poza podatkiem od wartości dodanej, obrotu w danym roku uzyskanego z transakcji, do których
         stosuje się odliczenie podatku od wartości dodanej zgodnie z art. 17 ust. 2 i 3,

      –       jako mianownik – całkowitą kwotę, poza podatkiem od wartości dodanej, obrotu w danym roku uzyskanego z transakcji uwzględnionych
         w liczniku oraz transakcji dla których nie przysługuje odliczenie podatku od wartości dodanej. Państwa członkowskie mogą również
         włączyć do mianownika kwotę subwencji innych niż określone w art. 11 część A ust. 1 lit. a).

      […]”.
       Uregulowania krajowe
      6       Artykuł 102 ustawy nr 37/1992 z dnia 28 grudnia 1992 r. o podatku od wartości dodanej (BOE nr 312 z dnia 29 grudnia 1992 r.,
         str. 44247), zmienionej przez ustawę nr 66/1997 z dnia 30 grudnia 1997 r. (BOE nr 313 z dnia 31 grudnia 1997 r., str. 38517)
         (zwanej dalej „ustawą nr 37/1992”) poświęcony jest zasadzie częściowego odliczenia tego podatku. Ustęp 1 tego artykułu stanowi:

      „Zasadę częściowego odliczenia podatku stosuje się, jeżeli podatnik w ramach wykonywania działalności gospodarczej lub zawodowej
         dokonuje jednocześnie sprzedaży towarów lub usług rodzących prawo do odliczenia i innych czynności tego samego rodzaju, które
         nie rodzą takiego prawa.

      Zasadę częściowego odliczenia podatku stosuje się również, jeżeli podatnik otrzymuje subwencje, które zgodnie z art. 78 ust. 2
         pkt 3 niniejszej ustawy nie są wliczane do podstawy opodatkowania, o ile są one przeznaczone do finansowania działalności
         gospodarczej lub zawodowej podatnika”.

      7       Artykuł 104 tej samej ustawy dotyczy ogólnej zasady odliczenia częściowego. Ustęp 2 pkt 2 akapit drugi tego artykułu stanowi:
      „Subwencje kapitałowe ujmuje się w mianowniku ułamka stanowiącego część podlegającą odliczeniu, mogą one jednak zostać uwzględnione
         odpowiednio w jednej piątej w roku podatkowym, w którym zostały otrzymane, i w kolejnych czterech latach. Jednak subwencje
         kapitałowe otrzymane na sfinansowanie zakupu określonych towarów lub usług, nabytych w ramach czynności opodatkowanych, niezwolnionych
         z podatku VAT, pomniejszają wyłącznie kwotę odliczenia podatku VAT zapłaconego lub należnego za te czynności dokładnie w takiej
         wysokości, w jakiej przyczyniły się one do ich sfinansowania”.

       Postępowanie poprzedzające wniesienie skargi
      8       Komisja wszczęła postępowanie o stwierdzenie uchybienia zobowiązaniom państwa członkowskiego przewidziane przez art. 226 WE,
         wysyłając w dniu 20 kwietnia 2001 r. do rządu hiszpańskiego wezwanie do usunięcia uchybienia, w którym podnosi ona, że art. 102
         i art. 104 ust. 2 pkt 2 akapit drugi ustawy nr 37/1992 ograniczają sprzecznie z art. 17 ust. 2 i 5 i art. 19 szóstej dyrektywy
         prawo do odliczenia podatku VAT.

      9       Królestwo Hiszpanii w odpowiedzi na to wezwanie przedstawiło swoje uwagi pismem z dnia 28 maja 2001 r.
      10     Ponieważ odpowiedź ta nie zadowoliła Komisji, wydała ona w dniu 27 czerwca 2002 r. uzasadnioną opinię, wzywając wspomniane
         państwo członkowskie do podjęcia środków w celu zastosowania się do niej w terminie dwóch miesięcy od chwili jej doręczenia.

      11     Pismem z dnia 20 września 2002 r. Królestwo Hiszpanii odpowiedziało na tę uzasadnioną opinię, powtórnie nie zgadzając się
         ze stanowiskiem Komisji.

       W przedmiocie skargi
       Uwagi wstępne
      12     Należy podkreślić, że przepisy ustawy nr 37/1992, o których mowa w pkt 6 i 7 niniejszego wyroku, stanowią zasadę ogólną oraz
         zasadę szczególną.

      13     Na podstawie zasady ogólnej zawartej w art. 102 w związku z art. 104 zdanie pierwsze tej ustawy, przytoczonym w pkt 7 niniejszego
         wyroku, subwencje przeznaczone na finansowanie działalności gospodarczej lub zawodowej podatnika, które nie są wliczane do
         podstawy opodatkowania podatkiem VAT, są uwzględniane przy obliczaniu części podlegającej odliczeniu w ten sposób, że ujmowane
         są w mianowniku ułamka, któremu ta część jest równa. Subwencje te zmniejszają więc w sposób ogólny wysokość odliczenia przysługującą
         podatnikom. Należą do nich nie tylko podatnicy, którzy wykorzystują nabyte towary i usługi w celu dokonania jednocześnie czynności
         opodatkowanych rodzących prawo do odliczenia oraz czynności zwolnionych, które nie rodzą prawa do odliczenia (zwani dalej
         „podatnikami mieszanymi”), lecz również podatnicy, którzy wykorzystują te towary i usługi wyłącznie w celu dokonania czynności
         opodatkowanych rodzących prawo do odliczenia (zwani dalej „podatnikami całkowitymi”).

      14     Zasada szczególna zawarta jest w przepisach art. 104 ustawy nr 37/1992, przytoczonych w pkt 7 niniejszego wyroku. Na mocy
         tej zasady subwencje przeznaczone do sfinansowania zakupu określonych towarów lub usług nabytych w ramach czynności opodatkowanych,
         niezwolnionych z podatku VAT obniżają wyłącznie kwotę odliczenia podatku VAT zapłaconego lub należnego z tytułu tych czynności
         dokładnie w takim stopniu, w jakim przyczyniły się do ich sfinansowania. W konsekwencji w przypadku, w którym subwencja wynosi
         przykładowo 20 % ceny zakupu towaru lub usługi, zakres odliczenia podatku VAT w odniesieniu do tego właśnie towaru lub usługi
         jest zmniejszony o 20 %.

       Argumentacja stron
      15     Komisja utrzymuje, że zasada ogólna ustawy nr 37/1992 w sposób niezgodny z prawem rozszerza ograniczenie prawa do odliczenia
         przewidziane w art. 17 ust. 5 w związku z art. 19 szóstej dyrektywy przez to, że stosuje to ograniczenie nie tylko do podatników
         mieszanych, lecz również do podatników całkowitych. Ponadto zasada szczególna ustanowiona tą ustawą wprowadza mechanizm odliczenia
         nieprzewidziany przez szóstą dyrektywę i sprzeczny z nią.

      16     RzRząd hiszpański uważa ze swej strony, że Komisja odczytuje szóstą dyrektywę w sposób dosłowny, który nie uwzględnia celów
         tej regulacji, a w szczególności zasady neutralności podatku VAT.

      17     Zdaniem tego rządu art. 19 szóstej dyrektywy nie stanowi po prostu zasady obliczania odliczenia częściowego, o którym mowa
         w art. 17 ust. 5 dyrektywy, przeznaczonej do obliczania w przypadku podatników mieszanych proporcji czynności opodatkowanych
         rodzących prawo do odliczenia w stosunku do ogółu czynności opodatkowanych i zwolnionych podatnika. Przewidując w art. 19,
         że państwa członkowskie mogą włączyć do mianownika subwencje, które nie są bezpośrednio związane z ceną transakcyjną i które
         z tego powodu nie są wliczane do podstawy opodatkowania określonej w art. 11 część A ust. 1 lit. a) dyrektywy, prawodawca
         wprowadził odstępstwo od zasady ustanowionej w art. 17 ust. 5, obejmujące podatników mieszanych, pozwalając na ograniczenie
         prawa do odliczenia podatników całkowitych.

      18     Rząd hiszpański podnosi, że celem art. 19 szóstej dyrektywy jest umożliwienie państwom członkowskim przywrócenia równowagi
         w dziedzinie konkurencyjności i zachowanie w ten sposób zasady neutralności podatku. Rząd ten uzasadnia swoje stanowisko,
         podając za przykład przewoźnika, który otrzymuje subwencję na zakup pojazdu. Subwencja ta umożliwia mu obniżenie ceny jego
         usługi i tym samym kwoty należnego od niej podatku VAT. Jeżeli poza tym dany przewoźnik mógłby odliczyć w całości podatek
         VAT naliczony w zakresie wydatków, które poczynił na poprzednim etapie obrotu z pomocą tej subwencji, otrzymałby dodatkową
         korzyść w porównaniu z konkurentami, którzy w ogóle nie otrzymują subwencji.

      19     Rząd hiszpański dodaje, że zasada szczególna przyjęta w ustawie nr 37/1992 przewiduje ograniczenie prawa do odliczenia sięgające
         dalej niż ograniczenie wynikające ze stosowania art. 19 szóstej dyrektywy, ponieważ dotyczy ona odliczenia podatku VAT należnego
         wyłącznie od towarów lub usług nabytych z pomocą subwencji, i że nie ma ona wpływu na odliczenie podatku dotyczącego innych
         towarów lub usług nabytych przez podatnika.

      20     Tytułem ewentualnym, na wypadek gdyby Trybunał nie podzielał proponowanej przez niego wykładni, rząd ten wnosi o ograniczenie
         w czasie skutków wyroku. Niestosowanie wstecz skutków wyroku jest jego zdaniem uzasadnione, z jednej strony, okolicznością,
         że władze hiszpańskie działały w dobrej wierze, przyjmując sporną regulację, a z drugiej strony, ze względu na trudności,
         jakie mógłby spowodować wyrok Trybunału.

       Ocena Trybunału
      21     Artykuł 17 ust. 2 szóstej dyrektywy ustanawia zasadę prawa do odliczenia podatku VAT. Prawo to obejmuje podatek naliczony
         od towarów lub usług wykorzystywanych przez podatnika do celów jego czynności opodatkowanych.

      22     Jeżeli podatnik wykonuje jednocześnie czynności rodzące prawo do odliczenia i czynności zwolnione, które nie rodzą takiego
         prawa, art. 17 ust. 5 dyrektywy stanowi, że odliczenie będzie dotyczyło tylko takiej części podatku VAT, która jest proporcjonalna
         do kwoty czynności opodatkowanych. Ta część podlegająca odliczeniu obliczana jest zgodnie z warunkami określonymi w art. 19
         dyrektywy.

      23     Jak już Trybunał orzekł wielokrotnie, każde ograniczenie prawa do odliczenia ma wpływ na wysokość obciążenia podatkowego i powinno
         być stosowane w podobny sposób we wszystkich państwach członkowskich. W konsekwencji odstępstwa są dopuszczalne wyłącznie
         w przypadkach przewidzianych wyraźnie przez szóstą dyrektywę (zob. w szczególności wyroki z dnia 21 września 1988 r. w sprawie
         50/87 Komisja przeciwko Francji, Rec. str. 4797, pkt 17, z dnia 6 lipca 1995 r. w sprawie C‑62/93 BP Soupergaz, Rec. str. I‑1883,
         pkt 18, i z dnia 8 stycznia 2002 r. w sprawie C‑409/99 Metropol i Stadler, Rec. str. I‑81, pkt 42).

      24     W tej kwestii należy stwierdzić, że art. 19 szóstej dyrektywy, zatytułowany „Obliczanie części podlegającej odliczeniu”, odsyła
         w sposób wyraźny do art. 17 ust. 5 dyrektywy, z którym jest nierozerwalnie związany.

      25     Przepisy art. 19 ust. 1 tiret drugie dotyczące innych subwencji niż określone w art. 11 część A ust. 1 lit. a) szóstej dyrektywy,
         to znaczy subwencji, które nie są wliczane do ceny towaru lub świadczonej usługi i nie są wliczane do podstawy opodatkowania
         podatkiem VAT, należy interpretować zatem w świetle art. 17 ust. 5. Przepis ten, jak wynika wyraźnie z jego brzmienia, dotyczy
         wyłącznie przypadku podatników mieszanych. Wynika z tego, że art. 19 ust. 1 tiret drugie pozwala na ograniczenie prawa do
         odliczenia, z uwzględnieniem w ten sposób określonych subwencji, jedynie w przypadku podatników mieszanych.

      26     W konsekwencji zasada ogólna zawarta w ustawie nr 37/1992, rozszerzając zakres ograniczenia prawa do odliczenia o podatników
         całościowych, wprowadza ograniczenie, które wykracza poza to, które zostało przewidziane w sposób wyraźny w art. 17 ust. 5
         i art. 19 szóstej dyrektywy i narusza przepisy tej dyrektywy.

      27     Jeżeli chodzi o zasadę szczególną ustanowioną przez wspomnianą ustawę, wystarczy stwierdzić, że wprowadza ona mechanizm ograniczenia
         prawa do odliczenia, który nie jest przewidziany ani w art. 17 ust. 5 i art. 19 szóstej dyrektywy, ani w żadnym innym przepisie
         tej dyrektywy. W konsekwencji dyrektywa ta nie pozwala na taki mechanizm.

      28     Należy odrzucić argumentację rządu hiszpańskiego, że zaproponowana przez niego wykładnia art. 19 szóstej dyrektywy pozwala
         w lepszy sposób zapewnić przestrzeganie równowagi w dziedzinie konkurencji, a tym samym zasady neutralności podatku VAT. Państwa
         członkowskie są zobowiązane do stosowania szóstej dyrektywy, nawet jeżeli uważają, że wymaga ona poprawek. Zatem jak wynika
         z wyroku z dnia 8 listopada 2001 r. w sprawie C-338/98 Komisja przeciwko Niderlandom, Rec. str. I‑8265, pkt 55 i 56, nawet
         jeżeli wykładnia zaproponowana przez pewne państwa członkowskie pozwalałaby na lepsze przestrzeganie określonych celów, którym
         służy szósta dyrektywa, takich jak neutralność podatku, państwa członkowskie nie mogą odejść od stosowania przepisów przewidzianych
         w niej w sposób wyraźny, wprowadzając w danym wypadku inne ograniczenia prawa do odliczenia niż te przewidziane w art. 17
         i 19 dyrektywy.

      29     Jeżeli chodzi o ograniczenie w czasie skutków wyroku Trybunału, którego domagał się rząd hiszpański, to należy przypomnieć,
         że Trybunał może, stosując zasadę ogólną pewności prawa, na której zasadza się wspólnotowy porządek prawny, skłonić się do
         orzeczenia takiego ograniczenia w czasie jedynie w wyjątkowej sytuacji.

      30     W tej kwestii, podobnie jak zaznaczył rzecznik generalny w pkt 24 opinii, należy wskazać, że do przyjęcia uregulowania lub
         zachowania niezgodnego z prawem wspólnotowym skłoniła władze państwowe obiektywna i istotna niepewność odnośnie do zakresu
         danych przepisów wspólnotowych (zob. podobnie wyrok z dnia 12 września 2000 r. w sprawie C-359/97, Komisja przeciwko Zjednoczonemu
         Królestwu, Rec. str. I‑6355, pkt 92). W niniejszym przypadku niepewność taka nie miała miejsca. Nie ma zatem podstaw, by ograniczyć
         w czasie skutki niniejszego wyroku.

      31     Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, należy stwierdzić, że ustanawiając mechanizm częściowego odliczenia podatku VAT poniesionego
         przez podatników wykonujących wyłącznie czynności opodatkowane i ustanawiając przepis szczególny ograniczający możliwość odliczenia
         podatku VAT naliczonego od zakupu towarów lub usług finansowanych z pomocą subwencji, Królestwo Hiszpanii uchybiło zobowiązaniom,
         które na nim ciążą na mocy prawa wspólnotowego, a w szczególności art. 17 ust. 2 i 5 oraz art. 19 szóstej dyrektywy.

       W przedmiocie kosztów
      32     Zgodnie z art. 69 § 2 regulaminu kosztami zostaje obciążona, na żądanie strony przeciwnej, strona przegrywająca sprawę. Ponieważ
         Komisja wniosła o obciążenie Królestwa Hiszpanii kosztami postępowania, a Królestwo Hiszpanii przegrało sprawę, należy obciążyć
         je kosztami postępowania.

      Z powyższych względów Trybunał (trzecia izba) orzeka, co następuje:
      1)      Ustanawiając mechanizm częściowego odliczenia podatku od wartości dodanej poniesionego przez podatników wykonujących wyłącznie
            czynności opodatkowane i ustanawiając przepis szczególny ograniczający możliwość odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupu
            towarów lub usług finansowanych z pomocą subwencji, Królestwo Hiszpanii uchybiło zobowiązaniom, które na nim ciążą na mocy
            prawa wspólnotowego, a w szczególności art. 17 ust. 2 i 5 oraz art. 19 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r.
            w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od
            wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienionej przez dyrektywę Rady 95/7/WE z dnia 10 kwietnia 1995 r.
      2)      Królestwo Hiszpanii zostaje obciążone kosztami postępowania.
      Podpisy
      * Język postępowania: hiszpański.


Wyrok Trybunału z dnia 21 stycznia 1976 r. # Société des produits Bertrand SA przeciwko Komisji Wspólnot Europejskich. # Sprawa 40-75.


Wyrok Trybunału z dnia 15 czerwca 1976 r. # EMI Records Limited przeciwko CBS Schallplatten GmbH. # Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym Landgericht Köln - Niemcy. # Sprawa 96-75.


Wyrok Trybunału (pierwsza izba) z dnia 19 stycznia 1984 r. # Michel Advernier i inni przeciwko Komisji Wspólnot Europejskich. # Urzędnik - Oczyszczenie siatki płac. # Sprawa 211/80.


Wyrok Sądu pierwszej instancji (piąta izba) z dnia 13 grudnia 1990 r. # José Maria González Holguera przeciwko Parlamentowi Europejskiemu. # Urzędnicy. # Sprawa T-115/89.


Wyrok Sądu (piąta izba) z dnia 21 czerwca 2017 r.#Tillotts Pharma AG przeciwko Urzędowi Unii Europejskiej ds. Własności Intelektualnej.#Znak towarowy Unii Europejskiej – Postępowanie w sprawie sprzeciwu – Zgłoszenie słownego unijnego znaku towarowego OCTASA – Wcześniejsze słowne, niemiecki i Beneluksu, znaki towarowe PENTASA – Względna podstawa odmowy rejestracji – Prawdopodobieństwo wprowadzenia w błąd – Artykuł 8 ust. 1 lit. b) rozporządzenia (WE) nr 207/2009.#Sprawa T-632/15.


title: Wyrok Trybunału (trzecia izba) z dnia 29 listopada 2012 r.#SC Gran Via Moineşti SRL przeciwko Agenţia Naţională de Administrare Fiscală (ANAF) i Administraţia Finanţelor Publice Bucureşti Sector 1.#Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym złożony przez Curtea de Apel Bucureşti.#Dyrektywa 2006/112/WE – Podatek od wartości dodanej – Artykuły 167, 168 i 185 – Prawo do odliczenia – Korekta odliczeń – Nabycie działki i stojących na niej budynków w celu rozebrania tychże budynków i realizacji projektu budowlanego na tejże działce.#Sprawa C‑257/11.

text:
         WYROK TRYBUNAŁU (trzecia izba)
      z dnia 29 listopada 2012 r. (
            *1
         )
      „Dyrektywa 2006/112/WE — Podatek od wartości dodanej — Artykuły 167, 168 i 185 — Prawo do odliczenia — Korekta odliczeń — Nabycie działki i stojących na niej budynków w celu rozebrania tychże budynków i realizacji projektu budowlanego na tejże działce”
      W sprawie C-257/11
      mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 267 TFUE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Curtea de Apel Bucureşti (Rumunia) postanowieniem z dnia 20 grudnia 2010 r., które wpłynęło do Trybunału w dniu 26 maja 2011 r., w postępowaniu:

         SC Gran Via Moineşti SRL

      przeciwko

         Agenţia Naţională de Administrare Fiscală (ANAF),

         Administraţia Finanţelor Publice Bucureşti Sector 1,

      TRYBUNAŁ (trzecia izba),
      w składzie: R. Silva de Lapuerta (sprawozdawca), pełniący obowiązki prezesa trzeciej izby, K. Lenaerts, G. Arestis, J. Malenovský i T. von Danwitz, sędziowie,
      rzecznik generalny: Y. Bot,
      sekretarz: R. Şereş, administrator,
      uwzględniając pisemny etap postępowania i po przeprowadzeniu rozprawy w dniu 21 czerwca 2012 r.,
      rozważywszy uwagi przedstawione:

               —

               w imieniu SC Gran Via Moineşti SRL przez A. Leftera, V. Rădoia oraz M. Mitroia, avocaţi,

               —

               w imieniu rządu rumuńskiego przez R.H. Radu, R.I. Munteanu oraz I. Barę, działających w charakterze pełnomocników,

               —

               w imieniu Komisji Europejskiej przez C. Soulay oraz L. Bouyon, działające w charakterze pełnomocników,

         podjąwszy, po wysłuchaniu rzecznika generalnego, decyzję o rozstrzygnięciu sprawy bez opinii,
      wydaje następujący

         Wyrok

               1

               Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy wykładni art. 167, 168 i art. 185 ust. 2 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. L 347, s. 1).

               2

               Wniosek ten został złożony w ramach sporu pomiędzy spółką SC Gran Via Moineşti SRL (zwaną dalej „GVM”) a Agenţia Naţională de Administrare Fiscală (ANAF) (krajową agencją administracji podatkowej, zwaną dalej „ANAF”) oraz Administraţia Finanţelor Publice Bucureşti Sector 1 (administracją finansów publicznych dla sektora 1 miasta Bukaresztu, zwaną dalej „AFP”) w przedmiocie opodatkowania spółki GVM podatkiem od wartości dodanej (zwanym dalej „podatkiem VAT”) z powodu nabycia działki i wzniesionych na niej budynków w celu realizacji projektu budowlanego.

         Ramy prawne

               3

               Zgodnie z art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112:
               „»Podatnikiem« jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.
               »Działalność gospodarcza« obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu [wykorzystywanie majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu stałego dochodu]”.

               4

               Artykuł 167 tej dyrektywy stanowi:
               „Prawo do odliczenia powstaje w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu, staje się wymagalny”.

               5

               Artykuł 168 rzeczonej dyrektywy stanowi:
               „Jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić:

                        a)

                        [podatku] VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika;

                  [...]”.

               6

               Artykuł 184 tejże dyrektywy stanowi:
               „Wstępne odliczenie podlega korekcie, jeżeli jego kwota jest wyższa lub niższa od kwoty odliczenia przysługującej podatnikowi”.

               7

               Artykuł 185 dyrektywy 2006/112 ma następujące brzmienie:
               „1.   Korekta jest dokonywana w szczególności, w przypadku gdy po złożeniu deklaracji [podatku] VAT nastąpi zmiana czynników uwzględnianych przy określaniu kwoty odliczenia, na przykład w przypadku anulowania zakupów lub uzyskania obniżek ceny.
               2.   W drodze odstępstwa od ust. 1 korekta nie jest dokonywana w przypadkach transakcji w całości lub częściowo niezapłaconych, w przypadku należycie udokumentowanego lub potwierdzonego zniszczenia, zagubienia lub kradzieży własności oraz w przypadku towarów przeznaczonych do przekazywania jako prezenty o małej wartości i próbki, o których mowa w art. 16.
               Państwa członkowskie mogą jednakże wymagać dokonania korekty w przypadku transakcji całkowicie lub częściowo niezapłaconych oraz w przypadku kradzieży”.

               8

               Zgodnie z art. 186 rzeczonej dyrektywy państwa członkowskie określają szczegółowe przepisy wykonawcze dla jej art. 184 i 185.

         Postępowanie główne i pytania prejudycjalne

               9

               W drodze zawartej w dniu 16 marca 2007 r. umowy kupna-sprzedaży GVM nabyła działkę i stojące na niej budynki.

               10

               Na mocy tej umowy na GVM przeniesione zostało również pozwolenie na rozbiórkę tych budynków.

               11

               Na podstawie tegoż pozwolenia GVM przeprowadziła prace rozbiorcze, z których protokół spisano w dniu 30 września 2008 r.

               12

               Ponadto w dniu 16 kwietnia 2008 r. spółce GVM wydano wypis z planu zagospodarowania przestrzennego w celu uzyskania pozwolenia na budowę kompleksu mieszkaniowego na omawianej działce.

               13

               GVM odliczyła podatek VAT dotyczący całej nabytej działki i wszystkich budynków oraz sporządziła deklarację podatku VAT wpisaną do rejestru AFP w dniu 27 października 2008 r. i wskazującą negatywne saldo z opcją zwrotu.

               14

               W następstwie kontroli podatkowej przeprowadzonej w dniu 8 maja 2009 r. AFP sporządziła sprawozdanie z inspekcji podatkowej, a następnie w dniu 12 maja wydała decyzję podatkową, wedle której z uwagi na rozbiórkę rzeczonych budynków należało dokonać korekty odliczonego przez GVM podatku VAT dotyczącego rozebranych budynków.

               15

               W zażaleniu wniesionym w dniu 19 czerwca 2009 r. GVM zażądała stwierdzenia nieważności sprawozdania z inspekcji podatkowej i tejże decyzji podatkowej, podnosząc, że jej zamiarem było nabycie omawianej działki wyłącznie w celu wzniesienia na niej kompleksu mieszkaniowego i że w tym kontekście nabycie budynków stojących na tej działce było nie do uniknięcia. W konsekwencji GVM nie dokonała korekty podatku VAT związanego z nabyciem tych budynków, który został początkowo odliczony, gdyż rozbiórka tych budynków była częścią planu inwestycji, a nowy projekt mieszkaniowy miał być wykorzystywany do dokonywania transakcji podlegających opodatkowaniu.

               16

               W decyzji z dnia 11 września 2009 r. ANAF oddaliła to zażalenie z uzasadnieniem, że GVM niezgodnie z prawem odliczyła podatek VAT dotyczący wspomnianych budynków, ponieważ spółka ta nabyła je nie w celu dokonywania transakcji podlegających opodatkowaniu, lecz jedynie w celu ich rozebrania. W tym względzie ANAF wskazuje, że budynki te zostały zaksięgowane jako zapasy, a nie jako środki trwałe.

               17

               W skardze wniesionej w dniu 8 października 2009 r. do sądu odsyłającego GVM zażądała stwierdzenia nieważności rzeczonej decyzji oraz sprawozdania z inspekcji podatkowej z dnia 8 maja 2009 r., a także decyzji podatkowej wydanej przez AFP w dniu 12 maja 2009 r.

               18

               W tych okolicznościach Curtea de Apel Bucureşti (sąd apelacyjny w Bukareszcie) postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującymi pytaniami prejudycjalnymi:

                        „1)

                        Czy w świetle art. 167 i 168 dyrektywy [2006/112] nabycie przez spółkę handlową będącą podatnikiem podatku VAT przeznaczonych do rozbiórki budynków wraz z działką w celu wzniesienia na niej kompleksu mieszkaniowego może stanowić czynność przygotowawczą jako wydatek inwestycyjny służący wzniesieniu kompleksu mieszkaniowego, uprawniającą do skorzystania z odliczenia podatku VAT związanego z nabyciem budynków?

                        2)

                        Czy w świetle art. 185 ust. 2 dyrektywy [2006/112] rozbiórka budynków przeznaczonych do rozbioru nabytych razem z działką w celu wzniesienia na niej kompleksu mieszkaniowego wymaga dokonania korekty podatku VAT związanego z nabyciem takich budynków?”.

         W przedmiocie pytań prejudycjalnych

         W przedmiocie pytania pierwszego

               19

               W swym pierwszym pytaniu sąd odsyłający stara się zasadniczo ustalić, czy wykładni art. 167 i 168 dyrektywy 2006/112 należy dokonywać w ten sposób, że spółka, która nabyła działkę i stojące na niej budynki w celu ich rozebrania i wzniesienia na tejże działce kompleksu mieszkaniowego, ma prawo do odliczenia podatku VAT związanego z nabyciem rzeczonych budynków.

               20

               Należy przypomnieć, iż zgodnie z utrwalonym orzecznictwem prawo podatników do odliczenia od podatku VAT, który są zobowiązani zapłacić, podatku VAT należnego lub zapłaconego z tytułu towarów i usług otrzymanych przez nich stanowi zasadę podstawową wspólnego systemu podatku VAT ustanowionego przez ustawodawcę Unii (wyrok z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében i Dávid, pkt 37 i przytoczone tam orzecznictwo).

               21

               Trybunał wielokrotnie orzekał w tym zakresie, że prawo do odliczenia przewidziane w art. 167 i nast. dyrektywy 2006/112 stanowi integralną część mechanizmu podatku VAT i co do zasady nie podlega ograniczeniu. W szczególności przysługuje ono natychmiast w stosunku do całego podatku obciążającego transakcje powodujące naliczenie podatku (zob. w szczególności wyroki: z dnia 21 marca 2000 r. w sprawach połączonych od C-110/98 do C-147/98 Gabalfrisa i in., Rec. s. I-1577, pkt 43; z dnia 15 grudnia 2005 r. w sprawie C-63/04 Centralan Property, Zb.Orz. s. I-11087, pkt 50; z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 Kittel i Recolta Recykling, Zb.Orz. s. I-6161, pkt 47; a także ww. wyrok w sprawach połączonych Mahagében i Dávid, pkt 38).

               22

               System odliczeń ma bowiem na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru podatku VAT należnego lub zapłaconego w ramach całej działalności gospodarczej tego przedsiębiorcy. Wspólny system podatku VAT gwarantuje w ten sposób w zakresie ciężaru podatku neutralność wszystkich rodzajów działalności gospodarczej – niezależnie od jej celu lub wyników – pod warunkiem że co do zasady ona sama podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (zob. wyroki: z dnia 14 lutego 1985 r. w sprawie 268/83 Rompelman, Rec. s. 655, pkt 19; z dnia 15 stycznia 1998 r. w sprawie C-37/95 Ghent Coal Terminal, Rec. s. I-1, pkt 15; ww. wyrok w sprawach połączonych Gabalfrisa i in., pkt 44; wyrok z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie C-32/03 Fini H, Zb.Orz. s. I-1599, pkt 25; ww. wyroki: w sprawie Centralan Property, pkt 51; a także w sprawach połączonych Mahagében i Dávid, pkt 39).

               23

               Z brzmienia art. 168 dyrektywy 2006/112 wynika, że aby osoba zainteresowana była uprawniona do odliczenia, po pierwsze, musi ona być „podatnikiem” w rozumieniu tej dyrektywy, a po drugie, dane towary i usługi musiały być używane na potrzeby opodatkowanych transakcji (zob. ww. wyrok w sprawie Centralan Property, pkt 52).

               24

               Zgodnie z art. 9 ust. 1 rzeczonej dyrektywy pojęcie podatnika jest zdefiniowane w powiązaniu z pojęciem działalności gospodarczej (zob. ww. wyrok w sprawie Fini H, pkt 19).

               25

               W tym względzie należy przypomnieć, iż jednostka, która nabywa dobra na potrzeby działalności gospodarczej w rozumieniu tego przepisu, czyni to w charakterze podatnika, nawet jeśli dobra te nie są bezpośrednio wykorzystywane do celów tej działalności gospodarczej (zob. wyrok z dnia 11 lipca 1991 r. w sprawie C-97/90 Lennartz, Rec. s. I-3795, pkt 14).

               26

               Zgodnie bowiem z utrwalonym orzecznictwem Trybunału na działalność gospodarczą, o której mowa w art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112, może składać się wiele następujących po sobie czynności, spośród których czynności przygotowawcze, takie jak nabycie środków trwałych, a zatem nabycie nieruchomości, powinny być zaliczane do działalności gospodarczej (zob. ww. wyroki: w sprawie Rompelman, pkt 22; w sprawie Lennartz, pkt 13; wyrok z dnia 29 lutego 1996 r. w sprawie C-110/94 INZO, Rec. s. I-857, pkt 15; a także ww. wyrok w sprawie Fini H, pkt 21, 22). Każdy podmiot wykonujący czynności przygotowawcze jest w konsekwencji uznawany za podatnika w rozumieniu tego przepisu i ma prawo do odliczenia podatku VAT (ww. wyrok w sprawie Fini H, pkt 22).

               27

               Ponadto podmiot dokonujący wydatków inwestycyjnych z potwierdzonym przez obiektywne okoliczności zamiarem wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu rzeczonego art. 9 ust. 1 należy uważać za podatnika. Działając w takim charakterze, ma on zatem zgodnie z art. 167 i nast. dyrektywy 2006/112 prawo do natychmiastowego odliczenia podatku VAT należnego lub zapłaconego od inwestycji dokonanych na potrzeby transakcji, jakich zamierza dokonać i które uprawniają do odliczenia (zob. podobnie ww. wyroki: w sprawie Rompelman, pkt 23, 24; w sprawie INZO, pkt 16, 17; w sprawie Ghent Coal Terminal, pkt 17; w sprawach połączonych Gabalfrisa i in., pkt 47; a także wyrok z dnia 8 czerwca 2000 r. w sprawie C-400/98 Breitsohl, Rec. s. I-4321, pkt 34).

               28

               Z powyższego wynika, iż to właśnie nabycie dobra przez podatnika działającego w takim charakterze determinuje stosowanie systemu podatku VAT i w konsekwencji – stosowanie mechanizmu odliczenia. Faktyczne lub zamierzone wykorzystywanie dobra lub usługi determinuje jedynie zakres początkowego odliczenia, do którego podatnik ma prawo na podstawie art. 168 dyrektywy 2006/112, oraz zakres ewentualnych korekt w późniejszym okresie, które muszą być dokonane w warunkach przewidzianych w art. 184 i nast. tejże dyrektywy (zob. ww. wyroki: w sprawie Lennartz, pkt 15; w sprawie Ghent Coal Terminal, pkt 18; wyrok z dnia 8 czerwca 2000 r. w sprawie C-396/98 Schloßstrasse, Rec. s. I-4279, pkt 37; ww. wyroki: w sprawie Breitsohl, pkt 35; w sprawie Centralan Property, pkt 54; wyrok z dnia 16 lutego 2012 r. w sprawie C-118/11 Eon Aset Menidjmunt, pkt 57; wyrok z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawie C-334/10 X, pkt 17).

               29

               W tym kontekście Trybunał orzekł, że gdy nie doszło do oszustwa lub nadużycia i z zastrzeżeniem ewentualnych korekt zgodnych z warunkami przewidzianymi w art. 185 dyrektywy 2006/112, raz nabyte prawo do odliczenia trwa, chociażby nawet zamierzona działalność gospodarcza nie zaowocowała transakcjami podlegającymi opodatkowaniu (zob. ww. wyroki: w sprawie INZO, pkt 20, 21; w sprawie Ghent Coal Terminal, pkt 19–23; w sprawie Schloßstrasse, pkt 42; wyrok z dnia 8 czerwca 2000 r. w sprawie C-98/98 Midland Bank, Rec. s. I-4177, pkt 22; ww. wyrok w sprawie Fini H, pkt 22).

               30

               Jeżeli chodzi o spór zawisły przed sądem odsyłającym, z akt wynika, iż nabycie przez GVM działki i spornych w postępowaniu głównym budynków stanowi czynność przygotowawczą mającą na celu, o czym świadczy wydanie pozwolenia na budowę wspomnianego w pkt 12 niniejszego wyroku, wzniesienie kompleksu mieszkaniowego na potrzeby działalności deweloperskiej tej spółki.

               31

               Dokonując tego nabycia, GVM wykonuje zatem działalność gospodarczą jako podatnik w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112.

               32

               Jeżeli chodzi o drugi warunek przypomniany w pkt 23 niniejszego wyroku, a mianowicie używanie towarów i usług nabytych na wcześniejszym etapie na potrzeby transakcji opodatkowanych na późniejszym etapie, z akt sprawy wynika, że od momentu nabycia działki i spornych w postępowaniu głównym budynków GVM przejawiała zamiar rozebrania tych budynków po to, by wznieść na tej działce kompleks mieszkaniowy.

               33

               Zamiar ten potwierdziły obiektywne okoliczności, ponieważ wraz z nabyciem przez GVM spornych w postępowaniu głównym budynków przeniesione zostało na nią pozwolenie na rozbiórkę i nawet jeszcze przed sporządzeniem deklaracji podatku VAT spółka ta przeprowadziła prace rozbiorcze tych budynków oraz wydano jej wypis z planu zagospodarowania przestrzennego w celu uzyskania pozwolenia na budowę rzeczonego kompleksu mieszkaniowego.

               34

               Jednakże w takich okolicznościach wspomniany zamiar nie skutkuje pozbawieniem spółki GVM prawa do odliczenia podatku VAT związanego z nabyciem spornych w postępowaniu głównym budynków.

               35

               Budynki te zostały bowiem nabyte wraz z działką, na której stały i która w dalszym ciągu była wykorzystywana przez GVM na potrzeby podlegających opodatkowaniu transakcji tej spółki. W tych okolicznościach zastąpienie przestarzałych struktur nowocześniejszymi budynkami, a w konsekwencji wykorzystanie tych ostatnich do czynności podlegających opodatkowaniu na późniejszym etapie obrotu, w żaden sposób nie przerywa bezpośredniego związku istniejącego pomiędzy nabyciem danych budynków na wcześniejszym etapie obrotu z jednej strony a działalnością gospodarczą prowadzoną następnie przez podatnika z drugiej strony. Nabycie tych nieruchomości, a następnie ich zniszczenie w celu wzniesienia bardziej nowoczesnych struktur może zatem być uważane za szereg powiązanych czynności, których przedmiotem jest dokonanie czynności podlegających opodatkowaniu na tej samej podstawie co zakup nowych nieruchomości i ich bezpośrednie wykorzystanie (zob. wyrok z dnia 18 października 2012 r. w sprawie C-234/11 TEC Chaskowo, pkt 34).

               36

               W tych okolicznościach na pierwsze pytanie należy odpowiedzieć, że wykładni art. 167 i 168 dyrektywy 2006/112 należy dokonywać w ten sposób, iż w okolicznościach takich jak w postępowaniu głównym spółka, która nabyła działkę i stojące na niej budynki w celu ich rozebrania i wzniesienia na tejże działce kompleksu mieszkaniowego, ma prawo do odliczenia podatku VAT związanego z nabyciem rzeczonych budynków.

         W przedmiocie pytania drugiego

               37

               W swym drugim pytaniu sąd odsyłający stara się w istocie ustalić, czy wykładni art. 185 dyrektywy 2006/112 należy dokonywać w ten sposób, iż rozbiórka budynków stojących na działce, nabytych w celu wzniesienia na ich miejscu kompleksu mieszkaniowego, pociąga za sobą korektę pierwotnie dokonanego odliczenia podatku VAT związanego z nabyciem rzeczonych budynków.

               38

               W tym względzie należy przypomnieć, iż zgodnie z orzecznictwem Trybunału zasady przewidziane w zakresie korekty odliczeń stanowią zasadniczy element systemu ustanowionego przez dyrektywę 2006/112, gdyż mają na celu zapewnienie dokładności odliczeń, i co za tym idzie, neutralności obciążenia podatkowego (zob. wyrok z dnia 30 marca 2006 r. w sprawie C-184/04 Uudenkaupungin kaupunki, Zb.Orz. s. I-3039, pkt 26). Dyrektywa ta ma również na celu ustanowienie poprzez te zasady ścisłego i bezpośredniego związku pomiędzy prawem do odliczenia naliczonego podatku VAT a wykorzystaniem danych towarów i usług do transakcji, od których należny jest podatek (zob. ww. wyroki: w sprawie Centralan Property, pkt 57; w sprawie TEC Chaskowo, pkt 31).

               39

               Przewidziany przez rzeczoną dyrektywę 2006/112 mechanizm korekty stanowi bowiem integralną część ustanowionego przez nią systemu odliczenia podatku VAT (zob. ww. wyrok w sprawie TEC Chaskowo, pkt 30).

               40

               W odniesieniu do powstania ewentualnego obowiązku korekty dokonanego odliczenia naliczonego podatku VAT art. 185 ust. 1 rzeczonej dyrektywy ustanawia zasadę, zgodnie z którą taka korekta jest dokonywana w szczególności w przypadku, gdy po złożeniu deklaracji podatku VAT nastąpi zmiana czynników uwzględnianych przy określaniu kwoty odliczenia (zob. ww. wyrok w sprawie TEC Chaskowo, pkt 32).

               41

               Tymczasem w przypadku sporu zawisłego przed sądem odsyłającym rozbiórka budynków, których dotyczy postępowanie główne, nie stanowi zmiany w rozumieniu wspomnianego art. 185 ust. 1, ponieważ – jak wynika to z pkt 32–35 niniejszego wyroku – GVM przewidywała tę rozbiórkę od momentu nabycia tychże budynków.

               42

               W tych okolicznościach na drugie pytanie należy odpowiedzieć, że wykładni art. 185 dyrektywy 2006/112 należy dokonywać w ten sposób, iż w okolicznościach takich jak w postępowaniu głównym rozbiórka budynków nabytych wraz z działką, na której one stały, dokonana w celu wzniesienia na ich miejscu kompleksu mieszkaniowego, nie powoduje obowiązku korekty pierwotnie dokonanego odliczenia podatku VAT związanego z nabyciem rzeczonych budynków.

         W przedmiocie kosztów

               43

               Dla stron w postępowaniu głównym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej przed sądem odsyłającym, do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi, inne niż koszty stron w postępowaniu głównym, nie podlegają zwrotowi.

               Z powyższych względów Trybunał (trzecia izba) orzeka, co następuje:

                           1)

                           Wykładni art. 167 i 168 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy dokonywać w ten sposób, iż w okolicznościach takich jak w postępowaniu głównym spółka, która nabyła działkę i stojące na niej budynki w celu ich rozebrania i wzniesienia na tejże działce kompleksu mieszkaniowego, ma prawo do odliczenia podatku od wartości dodanej związanego z nabyciem rzeczonych budynków.

                           2)

                           Wykładni art. 185 dyrektywy 2006/112 należy dokonywać w ten sposób, iż w okolicznościach takich jak w postępowaniu głównym rozbiórka budynków nabytych wraz z działką, na której one stały, dokonana w celu wzniesienia na ich miejscu kompleksu mieszkaniowego, nie powoduje obowiązku korekty pierwotnie dokonanego odliczenia podatku od wartości dodanej związanego z nabyciem rzeczonych budynków.

                     Podpisy

            (
            *1
         )	Język postępowania: rumuński.