title: Wyrok Trybunału (siódma izba) z dnia 30 czerwca 2016 r.#Admiral Casinos & Entertainment AG przeciwko Balmatic Handelsgesellschaft m.b.H i in.#Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym złożony przez Landesgericht Wiener Neustadt.#Odesłanie prejudycjalne – Artykuł 56 TFUE – Swoboda świadczenia usług – Gry losowe – Przepisy państwa członkowskiego zakazujące, pod rygorem sankcji karnych, eksploatacji automatów do gry o niskich wygranych („kleines Glücksspiel”) w braku koncesji wydanej przez właściwy organ – Ograniczenie – Względy uzasadniające – Proporcjonalność – Ocena proporcjonalności na podstawie zarówno celu przepisów w chwili ich przyjęcia, jak i ich skutków przy ich wprowadzeniu w życie – Skutki stwierdzone z empiryczną pewnością.#Sprawa C-464/15.

text:
         WYROK TRYBUNAŁU (siódma izba)
      z dnia 30 czerwca 2016 r. (
            *1
         )
      „Odesłanie prejudycjalne — Artykuł 56 TFUE — Swoboda świadczenia usług — Gry losowe — Przepisy państwa członkowskiego zakazujące, pod rygorem sankcji karnych, eksploatacji automatów do gry o niskich wygranych („kleines Glücksspiel”) w braku koncesji wydanej przez właściwy organ — Ograniczenie — Względy uzasadniające — Proporcjonalność — Ocena proporcjonalności na podstawie zarówno celu przepisów w chwili ich przyjęcia, jak i ich skutków przy ich wprowadzeniu w życie — Skutki stwierdzone z empiryczną pewnością”
      W sprawie C‑464/15
      mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 267 TFUE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Landesgericht Wiener Neustadt (sąd krajowy w Wiener Neustadt, Austria) postanowieniem z dnia 26 sierpnia 2015 r., które wpłynęło do Trybunału w dniu 2 września 2015 r., w postępowaniu:

         Admiral Casinos & Entertainment AG

      przeciwko

         Balmatic Handelsgesellschaft mbH,

         Robertowi Schnitzerowi,

         Suayip Polat KG,

         Ülkü Polatowi,

         Attili Juhasowi,

         Milazimowi Rexhie,

      TRYBUNAŁ (siódma izba),
      w składzie: C. Toader (sprawozdawca), prezes izby, A. Prechal i E. Jarašiūnas, sędziowie,
      rzecznik generalny: E. Sharpston,
      sekretarz: A. Calot Escobar,
      uwzględniając pisemny etap postępowania,
      rozważywszy uwagi przedstawione:

               —

               w imieniu Admiral Casinos & Entertainment AG przez M. Aixbergera, Rechtsanwalt,

               —

               w imieniu Balmatic Handelsgesellschaft mbH, Suayip Polat KG, R. Schnitzera, U. Polata, A. Juhasa oraz M. Rexhy przez P. Rutha, Rechtsanwalt,

               —

               w imieniu rządu austriackiego przez C. Pesendorfer, działającą w charakterze pełnomocnika,

               —

               w imieniu rządu belgijskiego przez L. Van den Broeck oraz M. Jacobs, działające w charakterze pełnomocników, wspierane przez B. Van Vooren oraz P. Vlaemmincka, advocaten,

               —

               w imieniu rządu czeskiego przez M. Smolka, T. Müllera oraz J. Vláčila, działających w charakterze pełnomocników,

               —

               w imieniu rządu estońskiego przez K. Kraavi‑Käerdi, działającą w charakterze pełnomocnika,

               —

               w imieniu rządu greckiego przez E. Tsaousi oraz A. Dimitrakopoulou, działające w charakterze pełnomocników,

               —

               w imieniu rządu francuskiego przez D. Colasa oraz R. Coesme’a, działających w charakterze pełnomocników,

               —

               w imieniu rządu portugalskiego przez L. Ineza Fernandesa, M. Figueiredo, P. de Sousę Inês oraz A. Silvę Coelho, działających w charakterze pełnomocników,

               —

               w imieniu Komisji Europejskiej przez G. Brauna oraz H. Tserepę‑Lacombe, działających w charakterze pełnomocników,

         podjąwszy, po wysłuchaniu rzecznika generalnego, decyzję o rozstrzygnięciu sprawy bez opinii,
      wydaje następujący

         Wyrok

               1

               Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy wykładni art. 56 TFUE.

               2

               Wniosek ten został złożony w ramach sporów pomiędzy Admiral Casinos & Entertainment AG (zwaną dalej „Admiral Casinos” lub „spółką Admiral Casinos”) a Balmatic Handelsgesellschaft mbH, Suayip Polat KG, Robertem Schnitzerem, Ülkü Polatem, Attilą Juhasem i Milazimem Rexhą w przedmiocie żądania zaprzestania obsługiwania bez zezwolenia automatów do gry w Austrii.

         Ramy prawne

         Prawo austriackie

      Federalna ustawa o grach losowych

               3

               Glücksspielgesetz (federalna ustawa o grach losowych) z dnia 28 listopada 1989 r. (BGB1. 620/1989), w brzmieniu znajdującym zastosowanie w postępowaniach głównych (zwana dalej „GSpG”), stanowi w § 2, zatytułowanym „Loterie”:
               „(1)   Loterie oznaczają gry losowe:

                        1.

                        urządzane, organizowane, oferowane lub udostępniane przez przedsiębiorcę,

                        2.

                        w których gracze lub inne osoby wpłacają świadczenie pieniężne (stawkę) w ramach udziału w grze i

                        3.

                        w których przedsiębiorcy, gracze lub inne osoby uzyskują świadczenie pieniężne (wygraną).

                  […]
               (3)   Loterie z wykorzystaniem automatów do gry mają miejsce w sytuacji, gdy wynik gry nie jest ustalany odgórnie, lecz poprzez urządzenie mechaniczne lub elektroniczne znajdujące się w samym automacie do gry […].
               (4)   Nielegalne loterie stanowią loterie, na które nie udzielono koncesji lub zezwolenia na podstawie niniejszej ustawy federalnej i które nie są wyłączone z monopolu państwa federalnego w zakresie gier losowych przewidzianego w § 4”.

               4

               Na mocy § 3 GSpG, zatytułowanego „Monopol gier losowych”, prawo organizowania gier losowych jest zastrzeżone dla państwa federalnego.

               5

               Niemniej jednak w §§ 4 i 5 GSpG przewidziane zostały wyjątki dla loterii z wykorzystaniem automatów do gry, których szczegółowe uregulowanie zastrzeżone jest dla prawodawcy krajów związkowych.

               6

               Paragraf § 5 GSpG przewiduje w szczególności, że każdy z dziewięciu krajów związkowych może przyznać osobie trzeciej w drodze koncesji prawo organizowania loterii z wykorzystaniem automatów do gry, pod warunkiem zachowania przez zainteresowanych przewidzianych w nich minimalnych wymogów w zakresie porządku publicznego oraz związanych z tym szczególnych środków w dziedzinie ochrony graczy.

         Kodeks karny

               7

               Urządzanie gier losowych w celach zarobkowych przez osobę nieposiadającą koncesji podlega, oprócz sankcji administracyjnych nakładanych na mocy GSpG, ściganiu w trybie karnym. Zgodnie z § 168 ust. 1 Strafgesetzbuch (kodeksu karnego) podlega karze „każdy, kto urządza grę formalnie zakazaną lub której korzystny lub niekorzystny wynik zależy wyłącznie lub głównie od przypadku lub kto ułatwia spotkanie zmierzające do urządzania takiej gry w celu czerpania z tego urządzania lub z tego spotkania korzyści pieniężnej lub w celu zapewnienia takiej korzyści osobie trzeciej”. Kary te obejmują pozbawienie wolności do sześciu miesięcy lub 360 stawek dziennych grzywny. Na mocy § 168 ust. 2 tego kodeksu tym samym karom podlega „każdy, kto uczestniczy w takiej grze w charakterze przedsiębiorcy”.

         Postępowanie główne i pytanie prejudycjalne

               8

               Admiral Casinos, będącą spółką prawa austriackiego, posiada w kraju związkowym Dolna Austria zezwolenie na prowadzenie gier losowych w formie loterii z wykorzystaniem automatów do gry.

               9

               Pozwanymi w postępowaniu głównym są spółki i osoby fizyczne prowadzące znajdujące się w kraju związkowym Dolna Austria kawiarnie i stacje paliw, w których zainstalowane są takie automaty.

               10

               Urządzenia te są obsługiwane przez dwie spółki z siedzibą, odpowiednio, w Republice Czeskiej i na Słowacji, którym to spółkom pozwani w postępowaniu głównym przyznali za wynagrodzeniem prawa do ustawienia automatów do gry w ich lokalach. Pozwani nie posiadają w Austrii zezwolenia na organizowanie gier losowych w formie loterii z wykorzystaniem automatów do gry.

               11

               Skargi wniesione do Landesgericht Wiener Neustadt (sądu krajowego w Wiener Neustadt, Austria) przez Admiral Casinos obejmują żądanie nakazania pozwanym zaprzestania obsługiwania lub umożliwiania obsługiwania automatów do gry, w sytuacji gdy nie posiadają oni niezbędnych w tym celu zezwoleń administracyjnych.

               12

               Pozwani ci podnoszą zasadniczo, że ich działalność jest zgodna z prawem w zakresie, w jakim GSpG oraz monopol państwa w zakresie gier losowych są sprzeczne z prawem Unii, a w szczególności z art. 56 TFUE, dotyczącym swobodnego świadczenia usług.

               13

               Z postanowienia odsyłającego wynika, że Landesgericht Wiener Neustadt (sąd krajowy w Wiener Neustadt) zgadza się z orzecznictwem trzech austriackich sądów najwyższych, zgodnie z którym, uwzględniając wyrok z dnia 30 kwietnia 2014 r., Pfleger i in. (C‑390/12, EU:C:2014:281), GSpG jest zgodne z art. 56 TFUE, zważywszy, że ustawa ta odpowiada rzeczywistej trosce prawodawcy o ograniczenie popularności gier losowych i związanej z nimi przestępczości.

               14

               Sąd ten nie podziela jednak wykładni dokonanej przez Oberster Gerichtshof (sąd najwyższy, Austria) w związku z wyrokiem z dnia 30 kwietnia 2014 r., Pfleger i in. (C‑390/12, EU:C:2014:281), zgodnie z którą ocena proporcjonalności przepisów krajowych powinna uwzględniać ewolucję, jaka dokonała się w dziedzinie gier losowych od czasu przyjęcia tych przepisów.

               15

               Zdaniem sądu odsyłającego różne czynniki niepoddające się łatwo ocenie mogłyby oddziaływać na skutki tych przepisów po ich przyjęciu, do których to skutków należą wzrost demograficzny, koniunktura gospodarcza, imigracja itp. Jego zdaniem zgodność z prawem Unii stwierdzona przez sądy najwyższe w momencie przyjęcia tych przepisów nie może zostać podważona następnie w drodze następczej oceny zmian, jakie zaszły od chwili ich przyjęcia.

               16

               Sąd ten wyraża w szczególności wątpliwości co do wykładni, jaką należy przypisać niemieckiemu wyrażeniu „tatsächlich” („genuinely” w angielskiej wersji językowej oraz „véritablement” we francuskiej wersji językowej), zawartemu w pkt 56 wyroku z dnia 30 kwietnia 2014 r., Pfleger i in. (C‑390/12, EU:C:2014:281), zgodnie z którym art. 56 TFUE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on obowiązywaniu przepisów krajowych, w sytuacji gdy nie są one rzeczywiście podyktowane troską o ograniczenie okazji do gry lub chęcią zwalczania przestępczości związanej z takimi grami w sposób spójny i systematyczny. Zastanawia się on również nad kwestią, czy wyrażenie to należy interpretować w sposób potwierdzający wykładnię dokonaną przez Oberster Gerichtshof (sąd najwyższy), zgodnie z którą konieczne jest dokonanie oceny nie tylko celów przepisów będących przedmiotem postępowania głównego, ale również ich skutków, które powinny zostać stwierdzone z empiryczną pewnością w ramach dokonywanej ex post kontroli proporcjonalności.

               17

               W powyższych okolicznościach Landesgericht Wiener Neustadt (sąd krajowy w Wiener Neustadt) postanowił zawiesić postępowanie i przedłożyć Trybunałowi następujące pytania prejudycjalne:
               „Czy art. 56 TFUE należy interpretować w ten sposób, że przy ocenie proporcjonalności przepisów krajowych, które przewidują monopol na rynku gier losowych, kluczowe znaczenie dla ich dopuszczalności z punktu widzenia prawa Unii mają nie tylko cele przepisów, lecz również ich skutki podlegające stwierdzeniu z empiryczną pewnością?”.

         W przedmiocie pytania prejudycjalnego

         W przedmiocie właściwości

               18

               Rząd austriacki kwestionuje właściwość Trybunału w zakresie udzielenia odpowiedzi na przedłożone pytanie, w szczególności z uwagi na fakt, że spory w postępowaniu głównym nie zawierają aspektów transgranicznych.

               19

               W tym kontekście należy przypomnieć, że o ile z uwagi na podział kompetencji w ramach postępowania prejudycjalnego wyłącznie do sądu krajowego należy określenie przedmiotu pytań, które zamierza on zadać Trybunałowi, o tyle do Trybunału należy, w szczególnych okolicznościach, ocena warunków, w jakich sąd krajowy kieruje do niego wniosek, w celu zweryfikowania własnej kompetencji (wyrok z dnia 9 listopada 2010 r., Volker und Markus Schecke i Eifert, C‑92/09 i C‑93/09, EU:C:2010:662, pkt 39).

               20

               Tak jest w szczególności w przypadku, gdy problem przedłożony Trybunałowi jest natury hipotetycznej lub gdy wykładnia normy unijnej, o którą wnioskuje sąd krajowy, nie ma żadnego związku z rzeczywistością lub z przedmiotem sporu w postępowaniu głównym. Trybunał nie jest zatem właściwy w zakresie udzielenia odpowiedzi na przedłożone pytanie w przypadku, w którym jest oczywiste, że przepis prawa Unii mający być przedmiotem wykładni Trybunału nie może znaleźć zastosowania (zob. wyrok z dnia 1 października 2009 r., Woningstichting Sint Servatius, C‑567/07, EU:C:2009:593, pkt 43 i przytoczone tam orzecznictwo).

               21

               Tymczasem prawdą jest, że postanowienia traktatu FUE w dziedzinie swobody świadczenia usług nie mają zastosowania do sytuacji, w której wszystkie elementy ograniczają się do obrębu jednego państwa członkowskiego (zob. podobnie wyrok z dnia 17 lipca 2008 r., Komisja/Francja, C‑389/05, EU:C:2008:411, pkt 49).

               22

               Jednakże należy przypomnieć, że chociaż przepisy krajowe takie jak przepisy będące przedmiotem postępowania głównego – które mają zastosowanie bez rozróżnienia do podmiotów austriackich i do podmiotów z siedzibą w innych państwach członkowskich – mogą w myśl ogólnej zasady podlegać zakresowi postanowień dotyczących zagwarantowanych w traktacie FUE swobód podstawowych, wyłącznie jeżeli mają zastosowanie do sytuacji mających związek z obrotem handlowym pomiędzy państwami członkowskimi, to nie można wcale wykluczyć, że podmioty z siedzibą w innych niż Republika Austrii państwach członkowskich były lub są zainteresowane obsługiwaniem automatów do gry w tym ostatnim państwie członkowskim (zob. podobnie wyroki: z dnia 19 lipca 2012 r., Garkalns, C‑470/11, EU:C:2012:505, pkt 21; z dnia 13 lutego 2014 r., Sokoll-Seebacher, C‑367/12, EU:C:2014:68, pkt 10).

               23

               W niniejszym przypadku z pkt 8 i 10 niniejszego wyroku wynika, że wprawdzie zarówno skarżąca, jak i pozwani w postępowaniu głównym są bez wątpienia przedsiębiorstwami lub osobami mającymi siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Republiki Austrii, to jednak nie ulega wątpliwości, że jakkolwiek nie znajdują się oni wśród pozwanych w postępowaniu głównym, podmiotami obsługującymi automaty do gry będące przedmiotem postępowań głównych są dwie spółki z siedzibą w Republice Czeskiej i na Słowacji, którym wskazani pozwani przyznali za wynagrodzeniem prawo do ustawienia automatów do gry w swych lokalach.

               24

               W konsekwencji należy stwierdzić, że Trybunał jest właściwy do udzielenia odpowiedzi na przedłożone mu pytanie.

         Co do istoty

               25

               W swym pytaniu sąd odsyłający dąży do ustalenia, czy art. 56 TFUE należy interpretować w ten sposób, że w ramach kontroli proporcjonalności restrykcyjnych przepisów krajowych w dziedzinie gier losowych należy uwzględnić nie tylko cel założony w tych przepisach w chwili ich przyjęcia, lecz również ich oceniane po ich przyjęciu skutki, które podlegają stwierdzeniu z empiryczną pewnością.

               26

               W pierwszej kolejności należy sprecyzować, że wyrażenie „skutki stwierdzone z empiryczną pewnością”, zawarte w tekście pytania prejudycjalnego, oparte jest, jak wynika z postanowienia odsyłającego, na prawnym znaczeniu zwrotu „tatsächlich”, użytego w niemieckiej wersji językowej pkt 56 wyroku z dnia 30 kwietnia 2014 r., Pfleger i in. (C‑390/12, EU:C:2014:281).

               27

               W tym względzie należy zauważyć, że zwrot ten, zawarty w pkt 56 wyroku z dnia 30 kwietnia 2014 r., Pfleger i in. (C‑390/12, EU:C:2014:281), w wielu wersjach językowych bliższy jest raczej znaczeniu, jakie przyjmuje on w wersji francuskiej tego wyroku. Zwrot „véritablement” jest bowiem odpowiednikiem zwrotu „wirklich” w języku niemieckim, a nie zwrotu „tatsächlich”, co znajduje potwierdzenie w szczególności w jego brzmieniu w rzeczonym pkt 56 w językach hiszpańskim („verdaderamente”), angielskim („genuinely”), litewskim („tikrai”), polskim („rzeczywiście”), portugalskim („verdadeiramente”), rumuńskim („cu adevărat”) oraz fińskim („todellisuudessa”).

               28

               Ponadto należy zauważyć, że w świetle utrwalonego orzecznictwa, w ramach którego niemiecki zwrot „tatsächlich” był stosowany, zwrot ten należy w niniejszym przypadku rozumieć w sposób analogiczny jak zwrot „wirklich”, gdyż obydwa te zwroty jawią się w tym kontekście jako zamienne. Jakkolwiek Trybunał posłużył się bez wątpienia zwrotem „tatsächlich” w pkt 98 wyroku z dnia 8 września 2010 r., Stoß i in. (C‑316/07, od C‑358/07 do C‑360/07, C‑409/07 i C‑410/07, EU:C:2010:504), niemniej jednak wskazany punkt odsyła do utrwalonego i wcześniejszego orzecznictwa wynikającego z pkt 37 wyroku z dnia 21 października 1999 r., Zenatti (C‑67/98, EU:C:1999:514), i z pkt 53 wyroku z dnia 6 marca 2007 r., Placanica i in. (C‑338/04, C‑359/04 i C‑360/04, EU:C:2007:133), które w niemieckiej wersji językowej posługują się zwrotem „wirklich”. Również w szczególności wersje językowe francuska i niemiecka pkt 36 wyroku z dnia 24 stycznia 2013 r., Stanleybet i in. (C‑186/11 i C‑209/11, EU:C:2013:33), posługuja się w tym kontekście, odpowiednio, zwrotami „wirklich” oraz „véritablement”.

               29

               Wynika stąd, że samo posłużenie się zwrotem „véritablement” w pkt 56 wyroku z dnia 30 kwietnia 2014 r., Pfleger i in. (C‑390/12, EU:C:2014:281), nie może być interpretowane w ten sposób, że zawiera ono wskazówkę dla sądów krajowych obejmującą stwierdzenie „z empiryczną pewnością” występowania określonych skutków przepisów krajowych po ich przyjęciu.

               30

               W drugiej kolejności należy zbadać kwestię, czy w ramach kontroli proporcjonalności restrykcyjnych przepisów krajowych w dziedzinie gier losowych sąd odsyłający powinien uwzględnić nie tylko cel tych przepisów, wskazywany w chwili ich przyjęcia, lecz również skutki tychże przepisów oceniane po ich przyjęciu.

               31

               W tym zakresie należy przypomnieć, że w pkt 52 wyroku z dnia 30 kwietnia 2014 r., Pfleger i in. (C‑390/12, EU:C:2014:281), który został wydany w przedmiocie tych samych przepisów co przepisy będące przedmiotem postępowania głównego, Trybunał orzekł, iż sąd krajowy powinien dokonać ogólnej oceny okoliczności, w których przyjęto i wdrożono przepisy zawierające ograniczenia.

               32

               Trybunał orzekł już zatem, że ocena proporcjonalności nie może ograniczać się do analizy sytuacji w postaci w jakiej przedstawiała się ona w chwili przyjęcia odnośnych przepisów, lecz ocena ta musi również uwzględniać z pewnością późniejszy etap, obejmujący stosowanie tych przepisów.

               33

               W pkt 56 wyroku z dnia 30 kwietnia 2014 r., Pfleger i in. (C‑390/12, EU:C:2014:281), Trybunał orzekł ponadto, że art. 56 TFUE należy interpretować w ten sposób, iż sprzeciwia się on obowiązywaniu przepisów krajowych, w sytuacji gdy nie są one rzeczywiście podyktowane troską o ograniczenie okazji do gry lub chęcią zwalczania przestępczości związanej z takimi grami w sposób spójny i systematyczny.

               34

               Tymczasem samo użycie zwrotu „w sposób spójny i systematyczny” wskazuje, że odnośne przepisy muszą być podyktowane troską o ograniczenie okazji do gry lub chęcią zwalczania przestępczości związanej z takimi grami nie tylko w chwili ich przyjęcia, lecz również po ich przyjęciu.

               35

               Ponadto w pkt 65 i 66 wyroku z dnia 15 września 2011 r., Dickinger i Ömer (C‑347/09, EU:C:2011:582), Trybunał uznał również, że w ramach analizy proporcjonalności zadaniem sądu odsyłającego jest w szczególności zbadanie rozwoju polityki handlowej upoważnionych podmiotów oraz stanu przestępczej i oszukańczej działalności w zakresie gier w czasie zaistnienia okoliczności faktycznych leżących u podstawy sporu w postępowaniu głównym.

               36

               Wynika stąd, że należy uznać, iż w ramach kontroli proporcjonalności podejście przyjęte przez sąd odsyłający powinno mieć charakter dynamiczny, a nie statyczny, w tym znaczeniu, że powinno ono uwzględniać zmianę okoliczności faktycznych następującą po przyjęciu rzeczonych przepisów.

               37

               W świetle ogółu powyższych uwag na przedłożone pytanie prejudycjalne należy odpowiedzieć, iż art. 56 TFUE należy interpretować w ten sposób, że w ramach kontroli proporcjonalności restrykcyjnych przepisów krajowych w dziedzinie gier losowych należy uwzględnić nie tylko cel tych przepisów, określony w chwili ich przyjęcia, lecz również skutki tychże przepisów, oceniane po ich przyjęciu.

         W przedmiocie kosztów

               38

               Dla stron w postępowaniu głównym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej przed sądem odsyłającym, do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi, inne niż koszty stron w postępowaniu głównym, nie podlegają zwrotowi.

               Z powyższych względów Trybunał (siódma izba) orzeka, co następuje:

                     Artykuł 56 TFUE należy interpretować w ten sposób, że w ramach kontroli proporcjonalności restrykcyjnych przepisów krajowych w dziedzinie gier losowych należy uwzględnić nie tylko cel tych przepisów, określony w chwili ich przyjęcia, lecz również skutki tychże przepisów, oceniane po ich przyjęciu.

                     Podpisy

            (
            *1
         )	Język postępowania: niemiecki.


Wyrok Sądu (piąta izba) z dnia 7 października 2015 r. # CBM Creative Brands Marken GmbH przeciwko Urzędowi Harmonizacji w ramach Rynku Wewnętrznego (znaki towarowe i wzory) (OHIM). # Sprawa T-227/14.


title: Wyrok Trybunału (druga izba) z dnia 30 czerwca 2016 r.#Max-Heinz Feilen przeciwko Finanzamt Fulda.#Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym złożony przez Bundesfinanzhof.#Odesłanie prejudycjalne – Podatki – Swobodny przepływ kapitału – Podatek od spadków – Uregulowanie państwa członkowskiego przewidujące obniżenie podatku od spadków mające zastosowanie do spadków obejmujących majątek, który był już przedmiotem dziedziczenia powodującego pobranie takiego podatku w tym państwie członkowskim – Ograniczenie – Względy uzasadniające – Spójność systemu podatkowego.#Sprawa C-123/15.

text:
         WYROK TRYBUNAŁU (druga izba)
      z dnia 30 czerwca 2016 r. (
            *1
         )
      „Odesłanie prejudycjalne — Podatki — Swobodny przepływ kapitału — Podatek od spadków — Uregulowanie państwa członkowskiego przewidujące obniżenie podatku od spadków mające zastosowanie do spadków obejmujących majątek, który był już przedmiotem dziedziczenia powodującego pobranie takiego podatku w tym państwie członkowskim — Ograniczenie — Względy uzasadniające — Spójność systemu podatkowego”
      W sprawie C‑123/15
      mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 267 TFUE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Bundesfinanzhof (federalny trybunał finansowy, Niemcy) postanowieniem z dnia 20 stycznia 2015 r., które wpłynęło do Trybunału w dniu 12 marca 2015 r., w postępowaniu:

         Max‑Heinz Feilen

      przeciwko

         Finanzamt Fulda,

      TRYBUNAŁ (druga izba),
      w składzie: M. Ilešič, prezes izby, C. Toader, A. Rosas, A. Prechal i E. Jarašiūnas (sprawozdawca), sędziowie,
      rzecznik generalny: M. Wathelet,
      sekretarz: I. Illéssy, administrator,
      uwzględniając pisemny etap postępowania i po przeprowadzeniu rozprawy w dniu 27 stycznia 2016 r.,
      rozważywszy uwagi przedstawione:

               —

               w imieniu M.H. Feilena przez P. Thoueta, Rechtsanwalt,

               —

               w imieniu rządu niemieckiego przez T. Henzego, działającego w charakterze pełnomocnika,

               —

               w imieniu rządu hiszpańskiego przez A. Rubia Gonzáleza, działającego w charakterze pełnomocnika,

               —

               w imieniu rządu Zjednoczonego Królestwa przez S. Sutton oraz M. Holta, działających w charakterze pełnomocników, wspieranych przez R. Hilla, barrister,

               —

               w imieniu Komisji Europejskiej przez M. Wasmeiera oraz W. Roelsa, działających w charakterze pełnomocników,

         po zapoznaniu się z opinią rzecznika generalnego na posiedzeniu w dniu 17 marca 2016 r.,
      wydaje następujący

         Wyrok

               1

               Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy wykładni art. 63 ust. 1 TFUE i art. 65 TFUE.

               2

               Wniosek ów został złożony w ramach sporu pomiędzy Maxem‑Heinzem Feilenem a Finanzamt Fulda (urzędem skarbowym w Fuldzie, Niemcy) w przedmiocie odmowy przyznania przez ów urząd M.H. Feilenowi prawa do obniżenia podatku od spadków, któremu podlega spadek odziedziczony po jego matce.

         Ramy prawne

               3

               Paragraf 1 ust. 1 pkt 1 Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz (niemieckiej ustawy o podatku od spadków i darowizn, zwanej dalej „ErbStG”), w wersji obowiązującej w odniesieniu do roku podatkowego 2007, nakłada na nabycie w drodze dziedziczenia podatek od spadków.

               4

               Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 1–3 ErbStG:
               „Obowiązek podatkowy ma zastosowanie:

                        1.

                        W przypadkach określonych w § 1 ust. 1 pkt 1–3, jeżeli spadkodawca w chwili śmierci […] albo nabywca w chwili zdarzenia powodującego powstanie obowiązku podatkowego jest rezydentem – w odniesieniu do całego przysporzenia majątkowego. Za rezydentów uważa się:

                                 a)

                                 osoby fizyczne posiadające w kraju miejsce zamieszkania lub stałe miejsce pobytu,

                  […]

                        3.

                        We wszystkich innych przypadkach w odniesieniu do przysporzenia majątkowego składającego się z majątku krajowego w rozumieniu § 121 Bewertungsgesetz [(ustawy w sprawie wyceny)] […]”.

               5

               Paragraf 15 ErbStG, który określa grupy podatkowe, w ust. 1 stanowi:
               „Stosownie do osobistego stosunku nabywcy do spadkodawcy albo darczyńcy wyróżnia się następujące trzy grupy podatkowe:
               Grupa podatkowa I:

                        1.

                        małżonek i partner życiowy,

                        2.

                        dzieci oraz pasierbowie,

                        3.

                        zstępni dzieci oraz pasierbów wymienionych w pkt 2,

                        4.

                        wstępni w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia;

                  […]”.

               6

               Paragraf 27 ErbStG reguluje obniżenie podatku od spadków w sposób następujący:
               „(1)   Jeżeli osoby należące do grupy podatkowej I nabędą w drodze dziedziczenia majątek, który w okresie ostatnich dziesięciu lat poprzedzających to nabycie został już nabyty w drodze dziedziczenia przez osoby należące do tej grupy podatkowej i który był objęty podatkiem na podstawie niniejszej ustawy, kwota należnego podatku ulega – z zastrzeżeniem ust. 3 – obniżeniu w następujący sposób:

                           o …%

                           jeżeli okres czasu między tymi dwoma momentami powstania zobowiązania podatkowego wynosi:

                           50

                           nie więcej niż rok

                           45

                           więcej niż rok, jednakże nie więcej niż dwa lata

                           40

                           więcej niż dwa lata, jednakże nie więcej niż trzy lata

                           35

                           więcej niż trzy lata, jednakże nie więcej niż cztery lata

                           30

                           więcej niż cztery lata, jednakże nie więcej niż pięć lat

                           25

                           więcej niż pięć lat, jednakże nie więcej niż sześć lat

                           20

                           więcej niż sześć lat, jednakże nie więcej niż osiem lat

                           10

                           więcej niż osiem lat, jednakże nie więcej niż dziesięć lat

                     […]
               (3)   Obniżenie przewidziane w ust. 1 nie może przekraczać kwoty wynikającej z zastosowania stawki procentowej wskazanej w ust. 1 do podatku, który wcześniejszy nabywca zapłacił z tytułu nabycia tego samego majątku”.

         Postępowanie główne i pytanie prejudycjalne

               7

               Max‑Heinz Feilen, zamieszkały w Niemczech, jest jedynym spadkobiercą swojej matki, zmarłej w 2007 r. w tym samym państwie członkowskim, w którym znajdowało się jej ostatnie miejsce zamieszkania. Spadek po matce zasadniczo składał się z udziału w spadku po córce, zmarłej w 2004 r. w Austrii, gdzie do czasu śmierci córki zamieszkiwała również matka. Ponieważ dział spadku po córce został przeprowadzony w Austrii dopiero po śmierci matki, podatek należny od tego spadku, w wysokości 11961,91 EUR, został zapłacony przez M.H. Feilena.

               8

               W deklaracji podatkowej odnoszącej się do nabycia spadku po matce M.H. Feilen, po pierwsze, wykazał w ramach pasywów wchodzących w skład spadku podatek od spadków zapłacony w Austrii, a po drugie, złożył wniosek o obniżenie podatku od spadków na podstawie § 27 ErbStG. W swej opinii z dnia 28 października 2009 r. urząd skarbowy w Fuldzie odliczył od podstawy opodatkowania podatek od spadków zapłacony w Austrii jako dług spadkowy, lecz odmówił przyznania obniżenia podatku od spadków.

               9

               Finanzgericht (sąd ds. finansowych, Niemcy) oddalił skargę wniesioną przez M.H. Feilena na tę decyzję ze względu na to, że przesłanką zastosowania § 27 ust. 1 ErbStG jest wcześniejsze nabycie w drodze dziedziczenia podlegające opodatkowaniu na podstawie tej ustawy. Tymczasem w tym przypadku nie miało to miejsca, ponieważ wcześniejsze nabycie przez matkę majątku jej córki nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od spadków w Niemczech, gdyż ani matka, ani córka nie były w chwili śmierci tej ostatniej rezydentami w rozumieniu § 2 ust. 1 pkt 1 ErbStG, a dziedziczenie nie dotyczyło majątku krajowego w rozumieniu § 2 ust. 1 pkt 3 ErbStG.

               10

               Rozpatrując skargę rewizyjną, Bundesfinanzhof (federalny trybunał finansowy, Niemcy) nabrał wątpliwości co do zgodności § 27 ErbStG z prawem Unii.

               11

               Zauważa on, po pierwsze, że do dziedziczenia przez skarżącego w postępowaniu głównym mogą mieć zastosowanie przepisy prawa Unii dotyczące przepływu kapitału. Zdaniem tego sądu dziedziczenie przez M.H. Feilena po jego matce nie powinno zostać uznane za zdarzenie czysto krajowe, ponieważ majątek matki składał się zasadniczo z jej udziału w spadku po córce znajdującego się w Austrii.

               12

               Po drugie, sąd odsyłający podnosi, że odmowa przyznania obniżenia podatku od spadków na podstawie § 27 ust. 1 ErbStG może stanowić – w świetle orzecznictwa Trybunału – ograniczenie swobody przepływu kapitału, ponieważ zmniejsza wartość spadku obejmującego majątek obciążony zagranicznym podatkiem od spadków. W tym względzie sąd ów wyraża wątpliwości co do kwestii, czy z uwagi na wyrok Trybunału z dnia 12 lutego 2009 r., Block (C‑67/08, EU:C:2009:92) należy wykluczyć istnienie takiego ograniczenia.

               13

               Po trzecie, wspomniany sąd zmierza do ustalenia, czy ewentualne ograniczenie swobodnego przepływu kapitału wynikające z § 27 ust. 1 ErbStG jest uzasadnione postanowieniami traktatu FUE.

               14

               W tych okolicznościach Bundesfinanzhof (federalny trybunał finansowy) postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującym pytaniem prejudycjalnym:
               „Czy swoboda przepływu kapitału wynikająca z art. 63 ust. 1 TFUE w związku z art. 65 TFUE stoi na przeszkodzie uregulowaniu państwa członkowskiego przewidującemu obniżenie podatku od spadków w przypadku nabycia majątku w drodze dziedziczenia przez osoby należące do określonej grupy podatkowej, jeżeli spadek obejmuje majątek, który został już nabyty w drodze dziedziczenia przez osoby należące do tej grupy podatkowej w okresie ostatnich dziesięciu lat poprzedzających to nabycie, a z tytułu wcześniejszego nabycia w drodze dziedziczenia został opodatkowany w tym państwie członkowskim podatkiem od spadków, podczas gdy obniżenie podatku jest wyłączone, jeżeli z tytułu wcześniejszego nabycia w drodze dziedziczenia podatek od spadków został pobrany w innym państwie członkowskim?”.

         W przedmiocie pytania prejudycjalnego

               15

               Poprzez swoje pytanie sąd odsyłający zmierza w istocie do ustalenia, czy art. 63 ust. 1 TFUE i art. 65 TFUE stoją na przeszkodzie uregulowaniu państwa członkowskiego takiemu jak uregulowanie rozpatrywane w postępowaniu głównym, które przewiduje, w przypadku dziedziczenia przez osoby należące do określonej grupy podatkowej, obniżenie podatku od spadków, jeżeli spadek obejmuje majątek, który w okresie ostatnich dziesięciu lat poprzedzających jego nabycie w drodze dziedziczenia był już przedmiotem dziedziczenia, pod warunkiem że z tytułu owego wcześniejszego dziedziczenia pobrano podatek od spadków w tym państwie członkowskim.

               16

               Jak zauważył sąd odsyłający, zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału dziedziczenie, które polega na przejściu na jedną lub więcej osób majątku po osobie zmarłej, stanowi przepływ kapitału w rozumieniu art. 63 TFUE, z wyjątkiem przypadków, w których wystąpienie jego elementów konstytutywnych ograniczone jest do terytorium jednego państwa członkowskiego (zob. podobnie wyroki: z dnia 23 lutego 2006 r., van Hilten-van der Heijden, C‑513/03, EU:C:2006:131, pkt 39–42; z dnia 17 stycznia 2008 r., Jäger, C‑256/06, EU:C:2008:20, pkt 24, 25; z dnia 17 października 2013 r., Welte, C‑181/12, EU:C:2013:662, pkt 19, 20; a także z dnia 3 września 2014 r., Komisja/Hiszpania, C‑127/12, niepublikowany, EU:C:2014:2130, pkt 52, 53).

               17

               Tymczasem spadek rozpatrywany w postępowaniu głównym obejmuje majątek nabyty w ramach wcześniejszego dziedziczenia, do którego doszło między siostrą i matką M.H. Feilena w Austrii, na której terytorium znajdował się ten majątek i gdzie były one rezydentami w chwili śmierci siostry. Ów transgraniczny element stanowi powód, dla którego nie udzielono M.H. Feilenowi przewidzianego w § 27 ust. 1 ErbStG obniżenia podatku od spadków. Ze względu na to, że sytuacja taka nie może być uważana za sytuację czysto wewnętrzną, rozpatrywane w postępowaniu głównym nabycie w drodze dziedziczenia stanowi transakcję należącą do przepływu kapitału w rozumieniu art. 63 ust. 1 TFUE.

               18

               Należy zatem zbadać, czy uregulowanie krajowe takie jak to rozpatrywane w postępowaniu głównym stanowi ograniczenie w przepływie kapitału w rozumieniu art. 63 ust. 1 TFUE, i jeśli tak jest, to czy ograniczenie takie jest uzasadnione.

         W przedmiocie istnienia ograniczenia przepływu kapitału

               19

               Trybunał orzekł już, iż uregulowanie państwa członkowskiego, które uzależnia zastosowanie ulgi podatkowej w dziedzinie spadków, takiej jak odliczenie od podstawy opodatkowania, od miejsca zamieszkania spadkodawcy lub nabywcy bądź miejsca położenia majątku składającego się na spadek, stanowi ograniczenie swobodnego przepływu kapitału, które jest zakazane przez art. 63 ust. 1 TFUE, jeżeli prowadzi ono do tego, że dziedziczenie pomiędzy nierezydentami lub obejmujące majątek znajdujący się w innym państwie członkowskim podlega większemu obciążeniu podatkowemu niż dziedziczenie, w którym uczestniczą tylko rezydenci lub które obejmuje jedynie majątek znajdujący się w państwie członkowskim dziedziczenia, a zatem skutkuje zmniejszeniem wartości rzeczonego spadku (zob. podobnie wyroki: z dnia 17 stycznia 2008 r., Jäger, C‑256/06, EU:C:2008:20, pkt 30–35; z dnia 17 października 2013 r., Welte, C‑181/12, EU:C:2013:662, pkt 23–26; z dnia 3 września 2014 r., Komisja/Hiszpania, C‑127/12, niepublikowany, EU:C:2014:2130, pkt 57–60; a także z dnia 4 września 2014 r., Komisja/Niemcy, C‑211/13, niepublikowany, EU:C:2014:2148, pkt 40–43).

               20

               W niniejszej sprawie § 27 ust. 1 ErbStG stanowi, że obniżenie podatku od spadków jest przyznawane w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia majątku przez osobę objętą grupą podatkową I, jeżeli majątek ten w okresie ostatnich dziesięciu lat poprzedzających to nabycie został już nabyty w drodze dziedziczenia przez osoby należące do tej grupy podatkowej i jeżeli z tytułu wcześniejszego nabycia podatek od spadków został pobrany w Niemczech. Ponieważ podatek taki pobierany jest na mocy § 2 ErbStG, jeśli spadkodawca w chwili śmierci lub nabywca w chwili zdarzenia powodującego powstanie zobowiązania podatkowego mają miejsce zamieszkania lub miejsce stałego pobytu na terytorium kraju lub jeżeli przysporzenie majątkowe składa się z „majątku krajowego”, przesłanką przyznania obniżenia podatku od spadków jest to, aby dany majątek znajdował się w Niemczech podczas wcześniejszego dziedziczenia lub, jeśli znajduje się on za granicą, aby przynajmniej jeden z podmiotów tego dziedziczenia miał miejsce zamieszkania w Niemczech.

               21

               Uregulowanie to uzależnia zatem skorzystanie z obniżenia podatku od spadków od miejsca położenia majątku objętego spadkiem podczas wcześniejszego dziedziczenia i od miejsca zamieszkania spadkodawcy lub nabywcy podczas tego wcześniejszego dziedziczenia. Konsekwencją tego uregulowania jest to, że spadek obejmujący majątek znajdujący się w innym państwie członkowskim podczas wcześniejszego dziedziczenia, w ramach którego żaden z podmiotów nie miał miejsca zamieszkania w Niemczech, podlega wyższemu opodatkowaniu podatkiem od spadków niż w przypadku pobrania tego podatku od spadku obejmującego jedynie majątek, który znajdował się w Niemczech podczas wcześniejszego dziedziczenia, lub obejmował majątek znajdujący się w innym państwie członkowskim, w ramach którego przynajmniej jeden z podmiotów miał miejsce zamieszkania w Niemczech. Uregulowanie to skutkuje zatem, jak stwierdził sąd odsyłający, zmniejszeniem wartości spadku.

               22

               Z powyższego wynika, że przepisy prawa krajowego takie jak rozpatrywane w postępowaniu głównym stanowią ograniczenie w przepływie kapitału w rozumieniu art. 63 ust. 1 TFUE.

               23

               Ze względu na to, że sąd odsyłający wyraził wątpliwości co do kwestii, czy wyrok z dnia 12 lutego 2009 r., Block (C‑67/08, EU:C:2009:92) podważa ten wniosek, należy stwierdzić, że w odróżnieniu od sytuacji zbadanej w ramach tamtego wyroku, sprawa w postępowaniu głównym nie dotyczy podwójnego opodatkowania składników tego samego spadku przez dwa państwa członkowskie, lecz sposobu traktowania pod względem podatkowym spadku przez państwo członkowskie, które różni się zależnie od tego, czy spadek obejmuje majątek, od którego pobrano w tym samym państwie członkowskim podatek z tytułu wcześniejszego dziedziczenia, czy też nie.

         W przedmiocie istnienia ograniczenia przepływu kapitału

               24

               W odniesieniu do ewentualnego uzasadnienia opartego na art. 65 TFUE należy przypomnieć, że zgodnie z art. 65 ust. 1 lit. a) TFUE art. 63 TFUE „nie narusza prawa państw członkowskich do […] stosowania odpowiednich przepisów ich prawa podatkowego traktujących odmiennie podatników ze względu na różne miejsce zamieszkania lub inwestowania kapitału”.

               25

               To postanowienie zawarte w art. 65 TFUE, jako stanowiące odstępstwo od podstawowej zasady swobodnego przepływu kapitału, musi być przedmiotem ścisłej wykładni. Dlatego też nie można go interpretować w ten sposób, że wszelkie przepisy podatkowe przewidujące odmienne traktowanie podatników ze względu na miejsce ich zamieszkania lub państwo członkowskie inwestowania ich kapitału są automatycznie zgodne z traktatem. W rzeczywistości bowiem wyjątek przewidziany w art. 65 ust. 1 lit. a) TFUE sam jest ograniczony przez ust. 3 tego artykułu, który stanowi, że środki krajowe określone w ust. 1 tego artykułu „nie powinny stanowić arbitralnej dyskryminacji ani ukrytego ograniczenia w swobodnym przepływie kapitału i płatności w rozumieniu art. 63 [TFUE]” (wyrok z dnia 4 września 2014 r., Komisja/Niemcy, C‑211/13, niepublikowany, EU:C:2014:2148, pkt 46 i przytoczone tam orzecznictwo).

               26

               Należy zatem odróżnić odmienne traktowanie, jakie dopuszcza art. 65 ust. 1 lit. a) TFUE, od arbitralnej dyskryminacji zakazanej przez art. 65 ust. 3 TFUE. W tym względzie z orzecznictwa Trybunału wynika, że krajowa regulacja podatkowa, która dla celów obliczenia podatku od spadków lub darowizn wprowadza rozróżnienie między rezydentami a nierezydentami lub między majątkami położonymi na terytorium kraju a majątkami położonymi poza tym terytorium może zostać uznana za zgodną z postanowieniami traktatu dotyczącymi swobodnego przepływu kapitału jedynie wtedy, gdy odmienne traktowanie dotyczy sytuacji, które nie są obiektywnie porównywalne lub gdy jest ono uzasadnione nadrzędnymi względami interesu ogólnego (wyrok z dnia 3 września 2014 r., Komisja/Hiszpania, C‑127/12, niepublikowany, EU:C:2014:2130, pkt 73 i przytoczone tam orzecznictwo).

               27

               W odniesieniu do kwestii porównywalności rozpatrywanych sytuacji bezsporne jest, że rozpatrywane w postępowaniu głównym uregulowanie stawia na tej samej płaszczyźnie do celów podatku od spadków zamieszkujące na terytorium kraju osoby należące do grupy podatkowej I, które nabyły w drodze dziedziczenia majątek obejmujący dobra, które w okresie ostatnich dziesięciu lat poprzedzających to nabycie były już przedmiotem dziedziczenia, którego nabywcy należeli do tej samej grupy podatkowej, niezależnie od miejsca położenia tych składników majątku lub miejsca zamieszkania podmiotów wcześniejszego dziedziczenia. Jedynie dla zastosowania obniżenia podatku od spadków przewidzianego w § 27 ust. 1 ErbStG uregulowanie to traktuje w sposób odmienny te osoby w zależności od tego, czy podczas wcześniejszego dziedziczenia przedmiotowy majątek znajdował się na terytorium kraju, czy też nie, lub też od tego, czy strony tego dziedziczenia miały miejsce zamieszkania na tym terytorium, czy też nie (zob. analogicznie wyrok z dnia 17 października 2013 r., Welte, C‑181/12, EU:C:2013:662, pkt 51 i przytoczone tam orzecznictwo).

               28

               Wynika stąd, że odmienne traktowanie wprowadzone przez uregulowanie rozpatrywane w postępowaniu głównym dotyczy sytuacji obiektywnie porównywalnych.

               29

               Należy zatem zbadać, czy takie uregulowanie może być obiektywnie uzasadnione nadrzędnym względem interesu ogólnego, takim jak podnoszona przez sąd odsyłający i rząd niemiecki konieczność zachowania spójności systemu podatkowego.

               30

               W tym względzie należy przypomnieć, że Trybunał przyznał już, iż konieczność zachowania spójności systemu podatkowego może uzasadniać ograniczenie w wykonywaniu swobód przepływu zagwarantowanych w traktacie. Niemniej aby takie uzasadnienie mogło być skuteczne, należy wykazać istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną korzyścią podatkową a wyrównaniem tej korzyści przez określone obciążenie podatkowe, przy czym bezpośredni charakter tego związku powinien być oceniany z punktu widzenia celu spornych przepisów (wyroki: z dnia 17 października 2013 r., Welte, C‑181/12, EU:C:2013:662, pkt 59; z dnia 7 listopada 2013 r., K, C‑322/11, EU:C:2013:716, pkt 65, 66 i przytoczone tam orzecznictwo).

               31

               W niniejszej sprawie sąd odsyłający stwierdził, że korzyść wynikająca z obniżenia podatku od spadków przewidzianego w § 27 ust. 1 ErbStG jest bezpośrednio związana z faktem, że pobrano już podatek od spadków z tytułu wcześniejszego nabycia tego samego majątku w drodze dziedziczenia. Sąd ów wyjaśnił, że celem tego przepisu jest obniżenie – w sytuacji wielokrotnego przeniesienia własności tego samego majątku w okresie dziesięciu lat pomiędzy osobami należącymi do grupy podatkowej I – maksymalnie o 50% podatku od spadków dotyczącego tego majątku, w zakresie, w jakim majątek ów podlegał opodatkowaniu po stronie wcześniejszego nabywcy.

               32

               Z oceną tą zgadza się co do zasady rząd niemiecki, który uważa, że § 27 ErbStG opiera się na koncepcji, w myśl której majątek jest przenoszony między bliskimi krewnymi z pokolenia na pokolenie, a kolejne opodatkowanie tego samego majątku, jeżeli został już on opodatkowany w niedalekiej przeszłości, jest w pewnym stopniu niesprawiedliwe. Przepis ten zmierza zatem do częściowego uniknięcia podwójnego opodatkowania tego samego majątku w krótkim czasie poprzez zrezygnowanie z części podatku od spadków, jeżeli taki podatek został pobrany w Niemczech z tytułu wcześniejszego dziedziczenia w okresie przewidzianym we wspomnianym przepisie. Nieprzyznanie obniżenia wspomnianego podatku w przypadku wcześniejszego nabycia, które zostało opodatkowane wyłącznie za granicą, jest obiektywnie związane z faktem, że Republika Federalna Niemiec nie mogła opodatkować tego nabycia i pobrać odpowiednich wpływów podatkowych.

               33

               W świetle tych informacji wydaje się, iż z racji istnienia przesłanki, że z obniżenia podatku od spadków korzystać mogą wyłącznie osoby, które otrzymały majątek w drodze dziedziczenia opodatkowany takim podatkiem w Niemczech podczas wcześniejszego dziedziczenia, konfiguracja tej korzyści podatkowej odzwierciedla symetryczną logikę (zob. wyroki: z dnia 1 grudnia 2011 r., Komisja/Belgia, C‑250/08, EU:C:2011:793, pkt 73; Komisja/Węgry, C‑253/09, EU:C:2011:795, pkt 74). Logika ta zostałaby zachwiana, gdyby owa korzyść podatkowa przysługiwała także osobom dziedziczącym majątek, od którego nie pobrano podatku od spadków w tym państwie członkowskim.

               34

               Z powyższego wynika, że w ramach tego systemu zwolnienia z podatku od spadków istnieje bezpośredni związek między wspomnianą korzyścią podatkową a wcześniejszym obciążeniem.

               35

               Prawdą jest, iż Trybunał orzekł w sprawach nieobejmujących kwestii opodatkowania spadków, że brak jest bezpośredniego związku w szczególności w sytuacji odrębnego opodatkowania lub traktowania podatkowego różnych podatników (zob. podobnie wyroki: z dnia 18 września 2003 r., Bosal, C‑168/01, EU:C:2003:479, pkt 30; z dnia 24 lutego 2015 r., Grünewald, C‑559/13, EU:C:2015:109, pkt 49).

               36

               Niemniej w szczególnej sytuacji takiej jak ta określona w § 27 ErbStG przesłanka, zgodnie z którą musi chodzić o tych samych podatników, nie może mieć zastosowania, jako że osoba, która zapłaciła podatek od spadków z tytułu wcześniejszego dziedziczenia, nie żyje.

               37

               Ponadto celem realizowanym przez § 27 ErbStG jest, jak wynika to z pkt 31 i 32 niniejszego wyroku, zmniejszenie w pewnym stopniu obciążenia podatkowego związanego ze spadkiem obejmującym majątek przenoszony między bliskimi krewnymi, który podlegał już wcześniejszemu opodatkowaniu, poprzez częściowe uniknięcie podwójnego opodatkowania tego majątku w Niemczech w krótkim czasie. W świetle tego celu istnieje, jak zauważył rzecznik generalny w pkt 71 opinii, bezpośredni związek między przewidzianym przez ten przepis obniżeniem podatku od spadków a wcześniejszym pobraniem podatku od spadków, ponieważ owa korzyść podatkowa i to wcześniejsze opodatkowanie dotyczą tego samego podatku, tego samego majątku oraz tych samych bliskich krewnych należących do tej samej rodziny.

               38

               W konsekwencji należy stwierdzić, że konieczność zachowania spójności systemu podatkowego może uzasadniać ograniczenie przepływu kapitału wynikające z uregulowania krajowego takiego jak to rozpatrywane w postępowaniu głównym.

               39

               Ponadto aby ograniczenie było uzasadnione, musi być ono odpowiednie i proporcjonalne w świetle zamierzonego celu (zob. podobnie wyroki: z dnia 1 grudnia 2011 r., Komisja/Belgia, C‑250/08, EU:C:2011:793, pkt 78; Komisja/Węgry, C‑253/09, EU:C:2011:795, pkt 79).

               40

               W tym względzie należy stwierdzić, że obniżenie podatku od spadków obliczane przy zastosowaniu wartości procentowych w zależności od okresu czasu między dwoma momentami powstania zobowiązania podatkowego i zależne od spełnienia przesłanki, że w okresie ostatnich dziesięciu lat taki podatek od majątku został pobrany w Niemczech, jest odpowiednie do osiągnięcia celu realizowanego przez § 27 ErbStG, określonego w pkt 37 niniejszego wyroku. Dodatkowo obniżenie to jest proporcjonalne w świetle zamierzonego celu, jako że Republika Federalna Niemiec nie posiadała kompetencji podatkowej w odniesieniu do wcześniejszego nabycia w drodze dziedziczenia. W tych okolicznościach ograniczenie korzystania z tego obniżenia do sytuacji, w których rzeczony majątek został opodatkowany w Niemczech, jest proporcjonalne w świetle wspomnianego celu (zob. podobnie wyrok z dnia 1 grudnia 2011 r., Komisja/Węgry, C‑253/09, EU:C:2011:795, pkt 80, 81).

               41

               Z powyższego wynika, że ograniczenie przepływu kapitału wprowadzone uregulowaniem krajowym takim jak to rozpatrywane w postępowaniu głównym jest uzasadnione koniecznością zachowania spójności systemu podatkowego.

               42

               W konsekwencji na postawione pytanie należy odpowiedzieć, iż art. 63 ust. 1 TFUE i art. 65 TFUE nie stoją na przeszkodzie uregulowaniu państwa członkowskiego takiemu jak uregulowanie rozpatrywane w postępowaniu głównym, które przewiduje, w przypadku dziedziczenia przez osoby należące do określonej grupy podatkowej, obniżenie podatku od spadków, jeżeli spadek obejmuje majątek, który w okresie ostatnich dziesięciu lat poprzedzających jego nabycie w drodze dziedziczenia był już przedmiotem dziedziczenia, pod warunkiem że z tytułu owego wcześniejszego dziedziczenia pobrano podatek od spadków w tym państwie członkowskim.

         W przedmiocie kosztów

               43

               Dla stron w postępowaniu głównym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej przed sądem odsyłającym, do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi, inne niż koszty stron w postępowaniu głównym, nie podlegają zwrotowi.

               Z powyższych względów Trybunał (druga izba) orzeka, co następuje:

                     Artykuł 63 ust. 1 TFUE i art. 65 TFUE nie stoją na przeszkodzie uregulowaniu państwa członkowskiego takiemu jak uregulowanie rozpatrywane w postępowaniu głównym, które przewiduje, w przypadku dziedziczenia przez osoby należące do określonej grupy podatkowej, obniżenie podatku od spadków, jeżeli spadek obejmuje majątek, który w okresie ostatnich dziesięciu lat poprzedzających jego nabycie w drodze dziedziczenia był już przedmiotem dziedziczenia, pod warunkiem że z tytułu owego wcześniejszego dziedziczenia pobrano podatek od spadków w tym państwie członkowskim.

                     Podpisy

            (
            *1
         )	Język postępowania: niemiecki.