Wyrok Trybunału z dnia 27 lutego 1980 r. # Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Zjednoczonemu Królestwu Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej. # Sprawa 170/78.


title: Wyrok Trybunału (trzecia izba) z dnia 6 lipca 2006 r. # Robert Hans Conijn przeciwko Finanzamt Hamburg-Nord. # Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym: Bundesfinanzhof - Niemcy. # Swoboda przedsiębiorczości - Podatek dochodowy - Zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu - Doradztwo podatkowe - Prawo do odliczenia wydatków. # Sprawa C-346/04.

text:
      Sprawa C‑346/04
      Robert Hans Conijn
      przeciwko
      Finanzamt Hamburg-Nord
      (wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym złożony przez Bundesfinanzhof)
      Swoboda przedsiębiorczości – Podatek dochodowy – Zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu – Doradztwo podatkowe – Prawo do odliczenia wydatków
      Streszczenie wyroku
      Swobodny przepływ osób – Swoboda przedsiębiorczości – Przepisy podatkowe
      (traktat WE, art. 52 (obecnie, po zmianie, art. 43 WE))
      Artykuł 52 traktatu (obecnie, po zmianie, art. 43 WE) sprzeciwia się ustawodawstwu krajowemu, które nie zezwala osobie podlegającej
         ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na odliczenie od kwoty dochodu podlegającego opodatkowaniu, jako kosztów nadzwyczajnych,
         wydatków na doradztwo podatkowe poniesionych w celu sporządzenia zeznania o wysokości osiągniętych dochodów na tej samej podstawie,
         co osoba podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

      Wydatki na doradztwo podatkowe są zatem bezpośrednio związane z dochodami opodatkowanymi w tym państwie członkowskim, tak
         że obciążają one w taki sam sposób dochody uzyskiwane przez wszystkich podatników tak rezydentów, jak i nierezydentów.

      (por. pkt 22, 26 i sentencja)
WYROK TRYBUNAŁU (trzecia izba)
      z dnia 6 lipca 2006 r.(*)

      Swoboda przedsiębiorczości – Podatek dochodowy – Zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu – Doradztwo podatkowe – Prawo do odliczenia wydatków
      w sprawie C‑346/04
      mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 234 WE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Bundesfinanzhof
         (Niemcy) postanowieniem z dnia 26 maja 2004 r., które wpłynęło do Trybunału w dniu 12 sierpnia 2004 r., w postępowaniu:

      Robert Hans Conijn
      przeciwko
      Finanzamt Hamburg-Nord,

      TRYBUNAŁ (trzecia izba),
      w składzie, A. Rosas, prezes izby, J.-P. Puissochet, S. von Bahr, U. Lõhmus (sprawozdawca), i A.Ó Caoimh, sędziowie,
      rzecznik generalny: P. Léger,
      sekretarz: R. Grass,
      uwzględniając procedurę pisemną,
      rozważywszy uwagi przedstawione:
      –        w imieniu rządu niemieckiego przez C.D. Quassowskiego i A. Tiemann, działających w charakterze pełnomocników,
      –        w imieniu Komisji Wspólnot Europejskich przez R. Lyala i K. Grossa, działających w charakterze pełnomocników,
      po zapoznaniu się z opinią rzecznika generalnego na posiedzeniu w dniu 9 marca 2006 r.,
      wydaje następujący
      Wyrok
      1        Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy wykładni art. 52 traktatu WE (obecnie, po zmianie, art. 43 WE).

      2        Wniosek ten został przedstawiony w ramach postępowania w sprawie R.H. Conijn przeciwko Finanzamt Hamburg‑Mitte‑Altstadt, którego
         zadania zostały przejęte z dniem 1 marca 2005 r. przez Finanzamt Hamburg‑Nord (zwanemu dalej „Finanzamt”). R.H. Conijn żąda,
         aby uznano jego prawo do odliczenia od kwoty dochodu podlegającego opodatkowaniu wydatków poniesionych na doradztwo podatkowe
         przy sporządzaniu zeznania o wysokości dochodu osiągniętego w Niemczech jako osoba podlegająca ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

       Krajowe ramy prawne
      3        Zgodnie z Einkommensteuergesetz (ustawa o podatku dochodowym), w brzmieniu z 1997 r. (zwaną dalej „EstG 1997”), należy dokonać
         rozróżnienia pomiędzy podatnikami zamieszkałymi w Niemczech, podlegającymi opodatkowaniu od całości osiąganego przez nich
         dochodu, oraz podatnikami podlegającymi ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, którzy nie mają miejsca zamieszkania w Niemczech,
         ale podlegają opodatkowaniu od dochodu osiąganego przez nich w tym państwie.

      4        Artykuł 15 ust. 1 pkt 2 EstG 1997, dotyczący dochodów uzyskiwanych z działalności rzemieślniczej, przemysłowej lub handlowej,
         ma następujące brzmienie:

      „1.      Za dochód z działalności rzemieślniczej, przemysłowej lub handlowej uważa się:
      1)      […]
      2)      udział w zysku przyznany wspólnikom spółek „Offene Handelsgesellschaft”, „Kommanditgesellschaft” i innych spółek, w których
         wspólnika należy uznać za dyrektora przedsiębiorstwa (lub współwłaściciela), jak również wynagrodzenie otrzymane przez wspólnika
         za usługi świadczone na rzecz spółki lub z tytułu udzielenia pożyczki, lub przekazania rzeczy do dyspozycji spółki. Wspólnik,
         który posiada w sposób pośredni udziały w spółce poprzez jedną lub kilka spółek osobowych, jest zrównany ze wspólnikiem posiadającym
         udziały w sposób bezpośredni; jest on uważany za współwłaściciela spółki, w której uczestniczy w sposób pośredni, jeżeli on
         sam i spółki osobowe, za pośrednictwem których posiada swoje udziały, mogą być uważani za współwłaścicieli spółek osobowych,
         w których uczestniczą w sposób bezpośredni”.

      5        Artykuł 49 ust. 1 pkt 2 lit. a) EstG 1997 stanowi, że dochody z działalności przemysłowej i handlowej są dochodami podlegającymi
         opodatkowaniu.

      6        Zgodnie z art. 50 ust. 1 EstG 1997 podatnicy podlegający ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Niemczech nie mogą odliczyć
         wydatków poniesionych na doradztwo podatkowe jako kosztów nadzwyczajnych, w przeciwieństwie do osób opodatkowanych w nieograniczony
         sposób, które mogą dokonać odliczenia na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 6 EstG 1997.

       Postępowanie przed sądem krajowym i pytanie prejudycjalne
      7        R.H. Conijn, obywatel i rezydent niderlandzki, osiągnął w 1998 r. z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowej prawa niemieckiego
         w ramach wspólności majątku spadkowego dochód w Niemczech z działalności o charakterze przemysłowym i handlowym w wysokości
         146 373,50 DEM. Kwota ta stanowiła mniej niż 90% jego całkowitego globalnego dochodu.

      8        W zeznaniu podatkowym za rok 1998 R.H. Conijn odliczył kwotę 1046 DEM od dochodu podlegjącego opodatkowaniu – która to kwota
         odpowiadała wydatkom na doradztwo podatkowe, poniesionym przez niego w celu sporządzenia zeznania podatkowego w Niemczech
         – tytułem kosztów nadzwyczajnych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 6 EstG 1997. Finanzamt odmówił uznania prawa do odliczenia
         tych wydatków, opierając się na art. 50 ust. 1 EstG 1997.

      9        R.H. Conijn wniósł odwołanie od tej decyzji do Finanzgericht Hamburg. Odwołanie to zostało oddalone wyrokiem z dnia 11 listopada
         2003 r. W związku z powyższym R.H. Conijn wniósł apelację od tego wyroku do Bundesfinanzhof, wnosząc o jego uchylenie i orzeczenie,
         iż wydatki na doradztwo podlegają odliczeniu. Finanzamt wniósł o oddalenie apelacji.

      10      W tych okolicznościach Bundesfinanzhof postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującym pytaniem
         prejudycjalnym:

      „Czy wyłączenie w stosunku do obywatela innego państwa członkowskiego, podlegającego na terytorium Republiki Federalnej Niemiec
         ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, możliwości odliczenia od kwoty dochodu podlegającego opodatkowaniu wydatków poniesionych
         na doradztwo podatkowe, jako kosztów nadzwyczajnych, podczas gdy podatnikom podlegającym opodatkowaniu od całości ich dochodu
         przysługuje taka możliwość, jest sprzeczne z art. 52 trakatu WE?”.

       W przedmiocie pytania prejudycjalnego
      11      Sąd odsyłający zasadniczo zmierza do ustalenia czy art. 52 traktatu sprzeciwia się ustawodawstwu krajowemu, takiemu jak w postępowaniu
         przed sądem krajowym, które nie zezwala osobie podlegającej ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na odliczenie od kwoty dochodu
         podlegającego opodatkowaniu wydatków poniesionych na doradztwo podatkowe w związku ze sporządzeniem zeznania o wysokości osiągniętego
         dochodu, jako kosztów nadzwyczajnych, na tej samej podstawie, co osoba podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

      12      Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem swoboda przedsiębiorczości obywateli jednego z państw członkowskich na terytorium innego
         państwa członkowskiego obejmuje dostęp do działalności na własny rachunek i jej wykonywanie, jak również zakładanie i zarządzane
         przedsiębiorstwami na warunkach określonych przez ustawodawstwo państwa, w którym prowadzona jest działalność, dla jego własnych
         obywateli (zob. w szczególności wyroki z dnia 28 stycznia 1986 r. w sprawie 270/83 Komisja przeciwko Francji, Rec. str. 273,
         pkt 13; z dnia 29 kwietnia 1999 r. w sprawie C‑311/97 Royal Bank of Scotland, Rec. str. I‑2651, pkt 22 oraz z dnia 13 kwietnia
         2000 r. w sprawie C‑251/98, Baars, Rec. str. I‑2787, pkt 27).

      13      R.H. Conijn podlega obowiązkowi podatkowemu w Niemczech na podstawie art. 49 EStG z tytułu dochodu z działalności przemysłowej
         i handlowej w tym państwie członkowskim. Wynika z tego, że jest on opodatkowany bezpośrednio z tytułu tej działalności od
         zysku spółki komandytowej i na tej podstawie jest uważany zgodnie z krajowym prawem podatkowym za samodzielnie prowadzącego
         działalność gospodarczą.

      14      Podatki bezpośrednie należą wprawdzie do kompetencji państw członkowskich, to jednak muszą one wykonywać ją z poszanowaniem
         prawa wspólnotowego (wyroki z dnia 11 sierpnia 1995 r. w sprawie C‑80/94 Wielockx, Rec., str. I‑2493, pkt 16; z dnia 6 czerwca
         2000 r. w sprawie C‑35/98 Verkooijen, Rec. str. I‑4071, pkt 32 oraz z dnia 26 czerwca 2003 r. w sprawie C‑422/01 Skandia i Ramstedt,
         Rec. str. I‑6817, pkt 12).

      15      Tym samym krajowe przepisy podatkowe nie mogą ustanawiać ani jawnej, ani ukrytej dyskryminacji opartej na przynależności narodowej
         (zob. w szczególności ww. wyroki w sprawie Wielockx, pkt 16 oraz z dnia 12 grudnia 2002 r. w sprawie C‑385/00 De Groot, Rec.
         str. I‑11819, pkt 75).

      16      Niemniej jednak okoliczność, iż państwo członkowskie uniemożliwia nierezydentowi skorzystanie z pewnych korzyści podatkowych,
         które przyznaje rezydentom, zasadniczo nie stanowi dyskryminacji, z uwagi na obiektywne różnice pomiędzy sytuacją rezydentów
         i nierezydentów, tak z punktu widzenia źródła dochodów, jak i osobistej zdolności podatkowej lub sytuacji osobistej i rodzinnej
         (wyroki z dnia 14 lutego 1995 r. w sprawie C‑279/93 Schumacker, Rec. str. I‑225, pkt 34, oraz z dnia 14 września 1999 r. w sprawie
         C‑391/97 Gschwind, Rec. str. I‑5451, pkt 23).

      17      Miejsce zamieszkania stanowi ponadto kryterium objęcia opodatkowaniem, na którym zasadniczo opiera się obowiązujące międzynarodowe
         prawo podatkowe, a w szczególności konwencja modelowa Organizacji Współpracy i Rozwoju Gospodarczego (OECD) (konwencja modelowa
         w sprawie podwójnego opodatkowania dotycząca podatku dochodowego i majątkowego, raport komitetu ds. podatkowych OECD z 1977 r.,
         wersja z dnia 29 kwietnia 2000 r.), w celu podziału kompetencji podatkowej pomiędzy państwami w sytuacjach zawierających element
         zagraniczny.

      18      W niniejszym przypadku z akt sprawy wynika, że R.H. Conijn, zamieszkały w Niderlandach, uzyskał na terytorium niemieckim mniej
         niż 90% swojego całkowitego dochodu.

      19      Pytanie sprowadza się zatem do ustalenia tego, czy obiektywna różnica pomiędzy sytuacją rezydenta i nierezydenta zezwala na
         to, aby uregulowanie krajowe, takie jak uregulowanie w sprawie przed sądem krajowym, nie przyznawało prawa do odliczenia wydatków
         na doradztwo podatkowe pierwszemu z nich, podczas gdy drugi może dokonać odliczenia w ramach zeznania o dochodach.

      20      Trybunał orzekł już odnośnie do wydatków związanych bezpośrednio z dochodami osoby podlegającej ograniczonemu obowiązkowi
         podatkowemu, iż pod względem wydatków, takich jak koszty prowadzenia działalności gospodarczej związane z jej wykonywaniem
         w innym państwie członkowskim, osoba podlegająca ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być traktowana w taki sam sposób,
         jak osoba opodatkowana w sposób nieograniczony (zob. wyrok z dnia 12 czerwca 2003 r. w sprawie C‑234/01 Gerritse, Rec. str. I‑5933,
         pkt 27).

      21      Jeżeli chodzi o wydatki na doradztwo podatkowe, ich odliczenie jako „kosztów nadzwyczajnych” przez opodatkowanych w nieograniczony
         sposób podatników, jest zdaniem rządu niemieckiego uzasadnione, ponieważ wydatki te są konieczne z uwagi na złożoność krajowego
         prawa podatkowego.

      22      Wydatki na doradztwo podatkowe, takie jak w postępowaniu przed sądem krajowym, zostały poniesione przez R.H. Conijn w celu
         sporządzenia zeznania podatkowego dotyczącego dochodów uzyskanych w Niemczech. Obowiązek sporządzenia zeznania podatkowego
         wynika z faktu, iż osoba ta uzyskuje dochody w tym państwie członkowskim. Wydatki na doradztwo podatkowe są zatem bezpośrednio
         związane z dochodami opodatkowanymi w tym państwie członkowskim tak, że obciążają one w taki sam sposób dochody uzyskiwane
         przez wszystkich podatników tak rezydentów, jak i nierezydentów.

      23      Ponadto podatnicy rezydenci i nierezydenci znajdują się w porównywalnej sytuacji wobec złożoności krajowego prawa podatkowego.
         Tym samym prawo do odliczenia, którego zamierzeniem jest kompensata wydatków poniesionych na doradztwo podatkowe, które zostało
         przyznane podatnikom rezydentom, powinno być również stosowane do podatników nierezydentów, którzy są konfrontowani z taką
         samą złożonością krajowego systemu podatkowego.

      24      W tych okolicznościach, pod względem możliwości odliczenia wydatków na doradztwo podatkowe jako kosztów nadzwyczajnych, podatnicy
         rezydenci i podatnicy nierezydenci znajdują się w porównywalnej sytuacji i przepis krajowy, który odmawia możliwości takiego
         odliczenia nierezydentom, stanowi zakazane ograniczenie w rozumieniu art. 52 traktatu.

      25      Ponieważ nie przedstawiono Trybunałowi żadnego rzeczowego argumentu na uzasadnienie takiego odmiennego traktowania, należy
         uznać, że taki przepis krajowy zasadniczo działa na niekorzyść obywateli innych państw członkowskich, a co za tym idzie, stanowi
         zakazaną dyskryminację pośrednią ze względu na przynależność państwową.

      26      W związku z powyższym na skierowane pytanie należy odpowiedzieć w ten sposób, iż art. 52 traktatu sprzeciwia się ustawodawstwu
         krajowemu, które nie zezwala osobie podlegającej ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na odliczenie od kwoty dochodu podlegającego
         opodatkowaniu, jako kosztów nadzwyczajnych, wydatków na doradztwo podatkowe poniesionych w celu sporządzenia zeznania o wysokości
         osiągniętych dochodów na tej samej podstawie, co osoba podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

       W przedmiocie kosztów
      27      Dla stron postępowania przed sądem krajowym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej
         przed tym sądem, do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi,
         inne niż poniesione przez strony postępowania przed sądem krajowym, nie podlegają zwrotowi.

      Z powyższych względów Trybunał (trzecia izba) orzeka, co następuje:
      Artykuł 52 traktatu WE (obecnie, po zmianie, art. 43 WE) sprzeciwia się ustawodawstwu krajowemu, które nie zezwala osobie
            podlegającej ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na odliczenie od kwoty dochodu podlegającego opodatkowaniu, jako kosztów
            nadzwyczajnych, wydatków na doradztwo podatkowe poniesionych w celu sporządzenia zeznania o wysokości osiągniętych dochodów
            na tej samej podstawie, co osoba podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.
      Podpisy
      * Język postępowania: niemiecki.


Wyrok Trybunału z dnia 13 listopada 1964 r. # Europejska Wspólnota Gospodarcza przeciwko Wielkiemu Księstwu Luksemburga i Królestwu Belgii. # Sprawy połączone 90/63 oraz 91/63.


title: Wyrok Trybunału (wielka izba) z dnia 18 grudnia 2007 r.#Skatteverket przeciwko A.#Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym: Regeringsrätten - Szwecja.#Swobodny przepływ kapitału - Ograniczenia w przepływie kapitału pomiędzy państwami członkowskimi a państwami trzecimi- Podatek od dochodów kapitałowych - Dywidendy otrzymane przez spółkę mającą siedzibę w państwie należącym do EOG - Zwolnienie - Dywidendy otrzymane przez spółkę mającą siedzibę w państwie trzecim - Zwolnienie uzależnione od istnienia konwencji podatkowej przewidującej wymianę informacji - Skuteczność kontroli podatkowych.#Sprawa C-101/05.

text:
      Sprawa C‑101/05
      Skatteverket
      przeciwko
      A
      (wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym złożony przez Regeringsrätten)
      Swobodny przepływ kapitału – Ograniczenia w przepływie kapitału pomiędzy państwami członkowskimi a państwami trzecimi – Podatek od dochodów kapitałowych – Dywidendy otrzymane przez spółkę mającą siedzibę w państwie należącym do EOG – Zwolnienie – Dywidendy otrzymane przez spółkę mającą siedzibę w państwie trzecim – Zwolnienie uzależnione od istnienia konwencji podatkowej przewidującej wymianę informacji – Skuteczność kontroli podatkowych
      Streszczenie wyroku
      1.        Swobodny przepływ kapitału – Postanowienia traktatu
      (art. 56 ust.  WE, art. 57 ust. 1 WE, art. 58 WE)
      2.        Swobodny przepływ kapitału – Ograniczenia
      (art. 56 ust. 1 WE)
      3.        Swobodny przepływ kapitału – Ograniczenia w przepływie kapitału do lub z państw trzecich
      (art. 57 ust. 1 WE)
      4.        Swobodny przepływ kapitału – Ograniczenia – Przepisy podatkowe – Podatki dochodowe
      (art. 56 WE, 58 WE)
      1.        W odniesieniu do przepływu kapitału pomiędzy państwami członkowskimi a państwami trzecimi art. 56 ust. 1 WE w związku z art. 57 WE
         i 58 WE może być powoływany przed sądami krajowymi i powodować, iż nie zostaną zastosowane sprzeczne z nim przepisy krajowe,
         niezależnie od danej kategorii przepływu kapitału. W istocie art. 56 ust. 1 WE ma bezpośrednią skuteczność, bez dokonywania
         różnic pomiędzy kategoriami przepływu kapitału, które należą lub nie należą do zakresu art. 57 ust. 1 WE, ponieważ wyjątek
         przewidziany we wskazanym przepisie nie może ograniczać tego, iż art. 56 ust. 1 WE przyznaje jednostkom prawa, na które mogą
         powoływać się przed sądami krajowymi.

      (por. pkt 26, 27)
      2.        Pojęcie ograniczenia przepływu kapitału musi być interpretowane w taki sam sposób w stosunkach pomiędzy państwami członkowskimi
         a państwami trzecimi jak w stosunkach pomiędzy państwami członkowskimi. W istocie nawet jeżeli liberalizacja przepływów kapitałowych
         z państwami trzecimi może oczywiście dążyć do osiągnięcia innych celów niż urzeczywistnienie rynku wewnętrznego, takich jak
         w szczególności zapewnienie wiarygodności jednej walucie wspólnotowej na światowych rynkach finansowych i utrzymanie w państwach
         członkowskich centrów finansowych o światowym zasięgu, to jednak należy stwierdzić, że w momencie gdy zasada swobodnego przepływu
         kapitału została rozciągnięta przez art. 56 ust. 1 WE na przepływ kapitału pomiędzy państwami trzecimi a państwami członkowskimi,
         państwa członkowskie opowiedziały się za ustanowieniem tej zasady w tym samym artykule i w ten sam sposób w odniesieniu do
         przepływów kapitału, które mają miejsce wewnątrz Wspólnoty, oraz tych, które dotyczą stosunków z państwami trzecimi. Ponadto
         ze wszystkich przepisów traktatu znajdujących się w rozdziale dotyczącym kapitału i płatności wynika, że w celu uwzględnienia
         okoliczności, iż cel i kontekst prawny różni się w zależności od tego, czy chodzi o stosunki pomiędzy państwami członkowskimi
         i państwami trzecimi, czy o swobodny przepływ kapitału pomiędzy państwami członkowskimi, państwa członkowskie uznały za konieczne
         przewidzenie klauzul ochronnych i derogacyjnych, mających zastosowanie w szczególności do przepływu kapitału z lub do państw
         trzecich.

      (por. pkt 31, 32, 38)
      3.        Pojecie ograniczenia istniejącego w dniu 31 grudnia 1993 r., takie jak to, o którym mowa w art. 57 ust. 1 WE, zakłada, że
         ramy prawne, w które wpisuje się rozpatrywane ograniczenie, w sposób nieprzerwany po tej dacie stanowią część krajowego porządku
         prawnego. W tym względzie przepis krajowy przyjęty po tej dacie nie jest tylko z uwagi na samą tę okoliczność, która należy
         rozumieć jako obejmującą przepisy, które zasadniczo są takie same jak przepisy wcześniejsze lub ograniczają się do zmniejszenia
         lub zniesienia przeszkody w wykonywaniu praw i swobód wspólnotowych znajdujących się w przepisach poprzednio obowiązujących,
         automatycznie Natomiast z tego systemu wyłączone są przepisy, które opierają się na innym sposobie rozumowania niż przepisy
         wcześniejsze i wprowadzają nowe procedury. Nie dotyczy to zatem przepisów, które będąc zasadniczo takie same jak przepisy
         istniejące w dniu 31 grudnia 1993 r., ponownie wprowadziły przeszkodę w swobodnym przepływie kapitału, która w następstwie
         uchylenia wcześniej obowiązujących przepisów już nie istniała.

      (por. pkt 48, 49)
      4.        Artykuły 56 WE i 58 WE powinny być interpretowane w ten sposób, iż nie sprzeciwiają się one przepisom państwa członkowskiego,
         na podstawie których zwolnienie z podatku dochodowego dywidend wypłacanych w formie akcji spółki zależnej może być przyznawane
         tylko wtedy, gdy spółka dokonująca wypłaty ma siedzibę w państwie członkowskim Europejskiego Obszaru Gospodarczego (EOG) lub
         w państwie, z którym państwo członkowskie opodatkowania zawarło konwencję podatkową przewidującą wymianę informacji, jeżeli
         owo zwolnienie uzależnione jest od warunków, których spełnienie może zostać zweryfikowane przez właściwe organy tego państwa
         członkowskiego jedynie w drodze uzyskania informacji od państwa siedziby spółki dokonującej wypłaty.

      O ile uregulowanie takie stanowi ograniczenie przepływu kapitału pomiędzy państwami członkowskimi i państwami trzecimi, ponieważ
         skutkuje ono zniechęceniem podatników będących rezydentami danego państwa członkowskiego do inwestowania kapitału w spółkach
         mających siedzibę poza EOG, może ono jednak być uzasadnione koniecznością zagwarantowania skuteczności kontroli podatkowych
         pod warunkiem zachowania zgodności z zasadą proporcjonalności, w tym znaczeniu, że powinno być ono właściwe dla zagwarantowania
         realizacji zamierzonego przezeń celu i nie powinno wychodzić poza to, co jest konieczne dla jego osiągnięcia. Rzeczywiście
         państwo członkowskie nie może powoływać się na niemożliwość domagania się współpracy ze strony innego państwa członkowskiego
         w celu przeprowadzenia dochodzeń lub zebrania informacji w celu uzasadnienia odmowy korzyści podatkowej. Jednakże zasada ta
         dotycząca ograniczeń w wykonywaniu swobód przepływu w obrębie Wspólnoty nie może zostać w całości transponowana do przepływu
         kapitału pomiędzy państwami członkowskimi a państwami trzecimi, ponieważ takie rodzaje przepływów wpisują się w inny kontekst
         prawny niż kontekst przepływów kapitałów pomiędzy państwami członkowskimi. W związku z tym, jeżeli uregulowanie danego państwa
         członkowskiego uzależnia przyznanie korzyści podatkowej od spełnienia warunków, których przestrzeganie może zostać zweryfikowane
         jedynie w drodze uzyskania informacji od właściwych organów państwa trzeciego, co do zasady prawnie uzasadnione jest odmówienie
         przez dane państwo członkowskie przyznania takiej korzyści, jeżeli w szczególności z powodu braku konwencyjnego zobowiązania
         dostarczenia przez to państwo trzecie informacji niemożliwym okazuje się uzyskanie informacji od tego państwa.

      (por. pkt 42, 43, 55 56, 58, 60, 63, 67; sentencja)
WYROK TRYBUNAŁU (wielka izba)
      z dnia 18 grudnia 2007 r.(*)

      Swobodny przepływ kapitału – Ograniczenia w przepływie kapitału pomiędzy państwami członkowskimi a państwami trzecimi – Podatek od dochodów kapitałowych – Dywidendy otrzymane przez spółkę mającą siedzibę w państwie należącym do EOG – Zwolnienie – Dywidendy otrzymane przez spółkę mającą siedzibę w państwie trzecim – Zwolnienie uzależnione od istnienia konwencji podatkowej przewidującej wymianę informacji – Skuteczność kontroli podatkowych
      W sprawie C‑101/05
      mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 234 WE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Regeringsrätten
         (Szwecja) postanowieniem z dnia 15 października 2004 r., które wpłynęło do Trybunału w dniu 28 lutego 2005 r., w postępowaniu:

      Skatteverket
      przeciwko
      A.,

      TRYBUNAŁ (wielka izba),
      w składzie: V. Skouris, prezes, P. Jann, C.W.A. Timmermans, A. Rosas, K. Lenaerts (sprawozdawca) i A. Tizzano, prezesi izb,
         R. Schintgen, J.N. Cunha Rodrigues, R. Silva de Lapuerta, J. Malenovský, T. von Danwitz, A. Arabadjiev i C. Toader, sędziowie,

      rzecznik generalny: Y. Bot,
      sekretarz: C. Strömholm, administrator,
      uwzględniając procedurę pisemną i po przeprowadzeniu rozprawy w dniu 12 czerwca 2007 r.,
      rozważywszy uwagi przedstawione:
      –        w imieniu Skatteverket przez K. Raska, działającego w charakterze pełnomocnika,
      –        w imieniu A. przez S. Andersson oraz P. Nortofta, advokater,
      –        w imieniu rządu szwedzkiego przez K. Wistrand oraz A. Falk, działające w charakterze pełnomocników,
      –        w imieniu rządu duńskiego przez B. Weis Fogh, działającą w charakterze pełnomocnika,
      –        w imieniu rządu niemieckiego przez M. Lummę, U. Forsthoffa oraz C. Blaschkego, działających w charakterze pełnomocników,
      –        w imieniu rządu hiszpańskiego przez N. Díaz Abad oraz M. Muñoza Péreza, działających w charakterze pełnomocników,
      –        w imieniu rządu francuskiego przez G. de Bergues’a oraz J. C. Gracię oraz przez C. Jurgensen, działających w charakterze pełnomocników,
      –        w imieniu rządu włoskiego przez I.M. Braguglię, działającego w charakterze pełnomocnika, wspieranego przez P. Gentiliego,
         avvocato dello Stato,

      –        w imieniu rządu niderlandzkiego przez H.G. Sevenster oraz C. ten Dam oraz przez M. de Gravego, działających w charakterze
         pełnomocników,

      –        w imieniu rządu Zjednoczonego Królestwa przez C. Jackson oraz T. Harris, działające w charakterze pełnomocników, wspierane
         przez T. Warda, barrister,

      –        w imieniu Komisji Wspólnot Europejskich przez R. Lyala oraz K. Simonssona, działających w charakterze pełnomocników,
      po zapoznaniu się z opinią rzecznika generalnego na posiedzeniu w dniu 11 września 2007 r.,
      wydaje następujący
      Wyrok
      1        Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy wykładni art. 56–58 WE.

      2        Wniosek ten został przestawiony w ramach postępowania pomiędzy Skatteverket (szwedzkim organem podatkowym) a A., osobą fizyczną
         zamieszkałą w Szwecji, dotyczącego odmowy udzielenia przez ten organ zwolnienia z podatku dywidend wypłacanych w formie akcji
         spółki zależnej przez spółkę mającą siedzibę w państwie trzecim.

       Uregulowanie krajowe
      3        Zgodnie z inkomstskattelagen z 1999 r. (szwedzką ustawą o podatku dochodowym; SFS 1999, nr 1229, zwaną dalej „ustawą”), dywidendy
         wypłacane osobie fizycznej mającej miejsce zamieszkania w Szwecji przez spółkę akcyjną zazwyczaj podlegają podatkowi dochodowemu
         w tym państwie członkowskim.

      4        W myśl postanowień art. 16 rozdziału 42 ustawy:

      „Dywidendy wypłacane przez szwedzką spółkę akcyjną (spółkę dominującą) w formie akcji spółki zależnej nie wchodzą w skład
         dochodu podlegającego opodatkowaniu, pod warunkiem że:

      1)      wypłaty dokonuje się proporcjonalnie do liczby posiadanych akcji w spółce dominującej,
      2)      akcje spółki dominującej są notowane na giełdzie,
      3)      przydzielone zostają wszystkie udziały spółki dominującej w spółce zależnej,
      4)      w następstwie wypłaty udziały w spółce zależnej nie znajdą się w posiadaniu spółki należącej do tej samej grupy co spółka
         dominująca,

      5)      spółka zależna jest szwedzką spółką akcyjną lub spółką zagraniczną i
      6)      główną działalnością spółki zależnej jest działalność o charakterze przemysłowym lub handlowym albo polega ona, bezpośrednio
         lub pośrednio na posiadaniu udziałów w spółkach, których działalność główna ma taki charakter i w których spółka zależna posiada
         bezpośrednio lub pośrednio udziały odpowiadające liczbie głosów wyższej od połowy liczby głosów wszystkich udziałów w spółce”.

      5        W chwili wprowadzenia do prawa szwedzkiego tego zwolnienia w 1992 r. dotyczące go przepisy miały zastosowanie wyłącznie do
         zysków wypłacanych przez szwedzkie spółki akcyjne. Po tym, jak zostały uchylone w 1994 r., przepisy te zostały ponownie wprowadzone
         do tego prawa od 1995 r.

      6        Zgodnie z art. 16a rozdziału 42 ustawy, wprowadzonym do prawa szwedzkiego w 2001 r., zwolnienie przewidziane w art. 16 tego
         rozdziału ma zastosowanie także wówczas, gdy wypłata w postaci przydziału akcji jest dokonywana przez spółkę zagraniczną o statucie
         analogicznym do statutu szwedzkiej spółki akcyjnej, która ma siedzibę w państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego
         (zwanego dalej „EOG”) lub w państwie, z którym Królestwo Szwecji zawarło konwencję podatkową zawierającą przepisy przewidujące
         wymianę informacji.

      7        W dniu 7 maja 1965 r. Konfederacja Szwajcarska i Królestwo Szwecji zawarły konwencję w sprawie unikania podwójnego opodatkowania
         w dziedzinie podatku dochodowego i majątkowego (zwaną dalej „konwencją”). Artykuły 10 i 11 tej konwencji dotyczą systemu opodatkowania
         dywidend i odsetek.

      8        Artykuł 27 konwencji przewiduje procedurę porozumiewania się właściwych organów umawiających się państw w celu unikania opodatkowania
         niezgodnego z przepisami tej konwencji, a także w celu rozwiązania trudności lub wyjaśnienia wątpliwości, które mogą pojawić
         się przy jej interpretacji lub stosowaniu.

      9        Z pkt 5 protokołu z negocjacji i podpisania sporządzonego w trakcie zawarcia umowy (zwanego dalej „protokołem”) wynika, że
         delegacja szwajcarska uznała, iż przedmiotem wymiany mogą być tylko te informacje, które są niezbędne dla właściwego stosowania
         umowy, oraz takie, które pozwolą na uniknięcie nadużyć przy jej stosowaniu. Z tego samego pkt 5 wynika, że Królestwo Szwecji
         przyjęło to oświadczenie i zrezygnowało z wyraźnego przepisu konwencji dotyczącego wymiany informacji.

      10      W dniu 17 sierpnia 1993 r. pomiędzy Konfederacją Szwajcarską a Królestwem Szwecji zostało zawarte porozumienie dotyczące wykonania
         art. 10 i 11 konwencji (zwane dalej „porozumieniem”). Porozumienie określa tryb postępowania, jakim powinna posłużyć się osoba
         fizyczna w celu uzyskania zmniejszenia podatku zgodnie z warunkami opodatkowania przewidzianymi w tych artykułach, a także
         sposób rozpatrywania tych wniosków przez organy podatkowe państw członkowskich.

       Postępowanie przed sądem krajowym i pytanie prejudycjalne
      11      A. jest akcjonariuszem spółki X, która ma swoją siedzibę w Szwajcarii i zamierza dokonać przydziału akcji posiadanych w jednej
         ze swoich spółek zależnych. Zwrócił się on do Skatterättsnämnden (komisji ds. prawa podatkowego) o udzielenie pisemnej interpretacji
         kwestii, czy taki przydział jest zwolniony z podatku dochodowego. Zdaniem A. spółka X ma statut analogiczny do statutu szwedzkiej
         spółki akcyjnej i poza przesłanką dotyczącą położenia siedziby tej spółki wszystkie przesłanki zwolnienia wymagane przez ustawę
         zostały spełnione.

      12      W doręczonej w dniu 19 lutego 2003 r. interpretacji Skatterättsnämnden odpowiedział, że zamierzony przez X przydział akcji
         powinien być zwolniony z podatku dochodowego zgodnie z postanowieniami traktatu dotyczącymi swobody przepływu kapitału.

      13      Zdaniem Skatterättsnämnden obowiązek ten nie wynika z ustawy, ponieważ konwencja nie zawiera zobowiązania Konfederacji Szwajcarskiej
         do udzielenia niezbędnych informacji szwedzkim organom podatkowym, jednakże znajdujący się w rozdziale 42 art. 16a powinien
         zostać uznany za ograniczenie swobody przepływu kapitału w rozumieniu art. 56 WE. Takie ograniczenie byłoby oczywiście uzasadnione
         dla zapewnienia kontroli podatkowych w sytuacjach, w których nie ma zastosowania dyrektywa Rady 77/799/EWG z dnia 19 grudnia
         1977 r. dotycząca wzajemnej pomocy właściwych władz państw członkowskich w zakresie podatków bezpośrednich i pośrednich (Dz.U.
         L 336, str. 15), zmieniona przez dyrektywę Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. (Dz.U. L 76, str. 1, zwaną dalej „dyrektywą
         77/799”), niemniej jednak byłoby do tego celu nieproporcjonalne. W rzeczywistości bowiem układ wydaje się przyznawać w pewnym
         zakresie możliwość uzyskania przez szwedzki organ podatkowy informacji niezbędnych dla stosowania krajowych przepisów podatkowych.
         Ponadto samemu podatnikowi można dać możliwość wykazania, iż zostały spełnione wszystkie wymagane przez ustawę przesłanki.

      14      Skatteverket wniosła skargę na tę pisemną interpretację Skatterättsnämnden do Regeringsrätten.

      15      W skardze Skatteverket stwierdziła, że przepisy dotyczące swobodnego przepływu kapitału nie sa jasne w zakresie przepływu
         kapitału pomiędzy państwami członkowskimi i państwami trzecimi, w szczególności tymi państwmai trzecimi, które sprzeciwiają
         się wymianie informacji dla celów kontroli podatkowych. Ponieważ możliwość uzyskania informacji jest ograniczona, ograniczenie,
         takie jak ustanowione przez rzeczony art. 16a, może być uzasadnione celem zagwarantowania skuteczności kontroli podatkowych.

      16      A. twierdzi z kolei, że przepisy zawarte w protokole i porozumieniu mogą zostać zrównane z przepisem dotyczącym wymiany informacji
         zawartym w samej konwencji. Znajdujący się w rozdziale 42 art. 16 ustawy stanowi w każdym razie ograniczenie swobody przepływu
         kapitału, które nie może zostać uzasadnione. W rzeczywistości bowiem nie ma żadnej potrzeby występowania o udzielenie informacji
         do organów szwajcarskich, skoro można wezwać podatnika, aby wykazał, iż spełnia wszystkie przesłanki skorzystania ze zwolnienia
         przewidzianego przez ustawę.

      17      W tych okolicznościach Regeringsrätten postanowił zawiesić postępowanie i skierować o Trybunału następujące pytanie prejudycjalne:

      „Czy przepisy dotyczące swobodnego przepływu kapitału pomiędzy państwami członkowskimi a państwami trzecimi stoją na przeszkodzie
         temu, aby w sytuacji, takiej jak [w postępowaniu przed sądem krajowym] A. został opodatkowany z tytułu dywidendy wypłaconej
         przez X na tej podstawie, iż X nie ma siedziby w państwie należącym do EOG lub w państwie z którym Szwecja [Królestwo Szwecji]
         zawarła konwencję podatkową zawierającą klauzulę przewidująca wymianę informacji?”.

       W przedmiocie pytania prejudycjalnego
      18      Poprzez pytanie prejudycjalne sąd krajowy zasadniczo usiłuje ustalić, czy przepisy traktatu dotyczące swobodnego przepływu
         kapitału powinny być interpretowane w ten sposób, iż sprzeciwiają się one istnieniu przepisów państwa członkowskiego, zgodnie
         z którymi zwolnienie z podatku dochodowego dywidend wypłacanych w formie przydziału akcji spółki zależnej może zostać przyznane
         jedynie wówczas, gdy dokonująca wypłaty spółka ma siedzibę w państwie należącym do EOG lub w państwie, z którym państwo członkowskie
         opodatkowania zawarło konwencję przewidującą wymianę informacji.

      19      Tytułem wstępu należy przypomnieć, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem mimo że podatki bezpośrednie należą do kompetencji
         państw członkowskich, to jednak muszą one wykonywać ją z poszanowaniem prawa wspólnotowego (wyroki z dnia 6 czerwca 2000 r.
         w sprawie C‑35/98 Verkooijen, Rec. str. I‑4071, pkt 32; z dnia 7 września 2004 r. w sprawie C‑319/02 Manninen, Rec. str. I‑7477,
         pkt 19, a także z dnia 6 marca 2007 r. w sprawie C‑292/04 Meilicke i in., Zb.Orz. str. I‑1835, pkt 19).

      20      W tym zakresie art. 56 ust. 1 WE, który wszedł w życie w dniu 1 stycznia 1994 r., wprowadził liberalizację przepływu kapitału
         pomiędzy państwami członkowskimi oraz między państwami członkowskimi a państwami trzecimi. W tym celu w ramach przepisów rozdziału
         traktatu zatytułowanego „Kapitał i płatności” artykuł ten stanowi, że zakazane są wszelkie ograniczenia w przepływie kapitału
         między państwami członkowskimi oraz między państwami członkowskimi a państwami trzecimi (wyroki z dnia 14 grudnia 1995 r.
         w sprawach połączonych C‑163/94, C‑165/94 i C‑250/94 Sanz de Lera i in., Rec. str. I‑4821, pkt 19, oraz z dnia 23 lutego 2006 r.
         w sprawie C‑513/03 van Hilten-van der Heijden, Rec. str. I‑1957, pkt 37).

       W przedmiocie bezpośredniej skuteczności art. 56 ust. 1 WE w stosunkach pomiędzy państwami członkowskimi i państwami trzecimi
      21      W pierwszej kolejności należy przypomnieć, że art. 56 ust. 1 WE ustanawia jasny i wyraźny zakaz, który nie potrzebuje żadnego
         przepisu wprowadzające w życie i przyznaje jednostkom prawa, na które mogą one powoływać się przed sądami (zob. podobnie ww.
         wyrok w sprawie Sanz de Lera i in., pkt 41 i 47).

      22      Niemniej jednak rząd niemiecki podnosi, że w stosunkach pomiędzy państwami członkowskimi a państwami trzecimi przepis ten
         będzie miał bezpośrednią skuteczność jedynie w zakresie ograniczeń dotyczących tych kategorii przepływów kapitału, które nie
         zostały przewidziane w art. 57 ust. 1 WE. W rzeczywistości bowiem, jeżeli chodzi o kategorie przepływów kapitału przewidziane
         w rzeczonym ust. 1, ust. 2 tego artykułu przyznaje Radzie Unii Europejskiej kompetencję do przyjęcia środków liberalizujących,
         o ile umożliwiają one wspieranie funkcjonowania Unii gospodarczej i monetarnej. O ile Trybunał w pkt 46 ww. wyroku w sprawie
         Sanz de Lera i in. przyznał, że przyjęcie środków przez Radę nie stanowi warunku niezbędnego dla wprowadzenia w życie zakazu
         ustanowionego w art. 56 ust. 1 WE, to jednak ograniczył on tę wykładnię do ograniczeń nie należących do zakresu art. 57 ust. 1 WE.

      23      W tym zakresie należy przypomnieć, że zgodnie z art. 57 ust. 1 WE art. 56 nie narusza ograniczeń istniejących w dniu 31 grudnia
         1993 r. w stosunku do państw trzecich na mocy prawa krajowego lub prawa wspólnotowego w odniesieniu do przepływu kapitału
         do lub z państw trzecich, gdy dotyczą inwestycji bezpośrednich, w tym inwestycji w nieruchomości, związanych z przedsiębiorczością,
         świadczeniem usług finansowych lub dopuszczeniem papierów wartościowych na rynki kapitałowe.

      24      W myśl art. 57 ust. 2 zdanie pierwsze WE, dążąc do urzeczywistnienia w możliwie najszerszym zakresie celu swobodnego przepływu
         kapitału miedzy państwami członkowskimi a państwami trzecimi i bez uszczerbku dla innych rozdziałów traktatu, Rada, stanowiąc
         większością kwalifikowaną na wniosek Komisji Wspólnot Europejskich, może przyjąć środki dotyczące przepływu kapitału do lub
         z państw trzecich, gdy dotyczą inwestycji bezpośrednich, w tym inwestycji w nieruchomości, związanych z przedsiębiorczością,
         świadczeniem usług finansowych lub dopuszczaniem papierów wartościowych na rynki kapitałowe. Drugie zdanie ust. 2 przewiduje,
         że wymagana jest jednomyślność dla przyjęcia środków, które w prawie wspólnotowym stanowią krok wstecz w odniesieniu do liberalizacji
         przepływu kapitału do lub z państw trzecich.

      25      W pkt 48 ww. wyroku w sprawie Sanz de Lera i in. Trybunał orzekł, że postanowienia art. 73B ust. 1 traktatu WE (obecnie art. 56
         ust. 1 WE), w związku z art. 73C i 73D ust. 1 lit. b) [obecnie, odpowiednio, art. 57 WE i art. 58 ust. 1 lit. b) WE] mogą
         być wykorzystywane przed sądami krajowymi i powodować, iż nie zostaną zastosowane sprzeczne z nimi przepisy prawa krajowego.

      26      W ten sposób Trybunał przyznał bezpośrednią skuteczność art. 56 ust. 1 WE, bez dokonywania różnic pomiędzy kategoriami przepływu
         kapitału, które należą lub nie należą do zakresu art. 57 ust. 1 WE. Trybunał orzekł bowiem, że wyjątek przewidziany w art. 57
         ust. 1 WE nie może ograniczać tego, iż art. 56 ust. 1 WE przyznaje jednostkom prawa, na które mogą powoływać się przed sądami
         krajowymi (ww. wyrok w sprawie Sanz de Lera i in., pkt 47).

      27      Z powyższego wynika, że w odniesieniu do przepływu kapitału pomiędzy państwami członkowskimi a państwami trzecimi art. 56
         ust. 1 WE w związku z art. 57 i 58 WE może być powoływany przed sądami krajowymi i powodować, iż nie zostaną zastosowane sprzeczne
         z nim przepisy krajowe, niezależnie od danej kategorii przepływu kapitału.

       W przedmiocie pojęcia ograniczenia przepływu kapitału pomiędzy państwami członkowskimi a państwami trzecimi
      28      W pierwszej kolejności należy odpowiedzieć na argumenty Skatteverket, a także rządu szwedzkiego, niemieckiego, francuskiego
         i niderlandzkiego, zgodnie z którymi pojęcie ograniczenia przepływu kapitału, o którym mowa w art. 56 ust. 1 WE, nie powinno
         być interpretowane w ten sam sposób w stosunkach pomiędzy państwami członkowskimi a państwami trzecimi co w stosunkach pomiędzy
         państwami członkowskimi.

      29      Rządy niemiecki, francuski i niderlandzki podkreślają, że liberalizacja przepływów kapitału pomiędzy państwami członkowskimi,
         która ma na celu realizację rynku wewnętrznego, rozciągnięcie zasady swobodnego przepływu kapitału na stosunki pomiędzy państwami
         członkowskimi a państwami trzecimi jest związane z ustanowieniem unii gospodarczej i monetarnej. Wszystkie wyżej wymienione
         rządy podkreślają, że w stosunkach z państwami trzecimi przestrzeganie zakazu, o którym mowa w art. 56 ust. 1 WE prowadziłoby
         do jednostronnej liberalizacji ze strony Wspólnoty Europejskiej, bez otrzymania przez nią gwarancji, iż dane państwa trzecie
         przystąpią do równoznacznej liberalizacji, oraz bez istnienia w stosunku do tych państw trzecich przepisów harmonizujących
         przepisy krajowe, w szczególności w dziedzinie podatków bezpośrednich.

      30      Rządy niemiecki i niderlandzki podnoszą również, że jeżeli zasada swobodnego przepływu kapitału byłaby interpretowana w taki
         sam sposób w stosunkach z państwami trzecimi oraz w obrębie Wspólnoty, Wspólnota zostałaby pozbawiona argumentów w negocjowaniu
         takiej liberalizacji z tymi państwami, ponieważ taka liberalizacja automatycznie i jednostronnie otworzyłaby już rynek wspólnotowy
         tym państwom. Rządy te wskazują w tym zakresie, że klauzule dotyczące swobodnego przepływu kapitału zawarte w porozumieniach
         o stowarzyszeniu zawartych z państwami trzecimi częstokroć mają o wiele bardziej ograniczony zakres niż art. 56 WE, co nie
         miałoby sensu, gdyby przepis ten był stosowany w ten sam restrykcyjny sposób w stosunkach z państwami trzecimi co w stosunkach
         wspólnotowych.

      31      Jak podnosi rzecznik generalny w pkt 74–77 opinii, nawet jeżeli liberalizacja przepływów kapitałowych z państwami trzecimi,
         może oczywiście dążyć do osiągnięcia innych celów niż urzeczywistnienie rynku wewnętrznego, takich jak w szczególności zapewnienie
         wiarygodności jednej walucie wspólnotowej na światowych rynkach finansowych i utrzymanie w państwach członkowskich centrów
         finansowych o światowym zasięgu, to jednak należy stwierdzić, że w momencie gdy zasada swobodnego przepływu kapitału została
         rozciągnięta przez art. 56 ust. 1 WE na przepływ kapitału pomiędzy państwami trzecimi a państwami członkowskimi, państwa członkowskie
         opowiedziały się za ustanowieniem tej zasady w tym samym artykule i w ten sam sposób w odniesieniu do przepływów kapitału,
         które mają miejsce wewnątrz Wspólnoty, oraz tych, które dotyczą stosunków z państwami trzecimi.

      32      Ponadto, co również zostało podniesione przez rzecznika generalnego w pkt 78–83 opinii, ze wszystkich przepisów traktatu znajdujących
         się w rozdziale dotyczącym kapitału i płatności wynika, że w celu uwzględnienia okoliczności, iż cel i kontekst prawny różni
         się w zależności od tego, czy chodzi o stosunki pomiędzy państwami członkowskimi i państwami trzecimi, czy o swobodny przepływ
         kapitału pomiędzy państwami członkowskimi, państwa członkowskie uznały za konieczne przewidzenie klauzul ochronnych i derogacyjnych,
         mających zastosowanie w szczególności do przepływu kapitału z lub do państw trzecich.

      33      W rzeczywistości bowiem, poza wyjątkiem przewidzianym w art. 57 ust. 1 WE w odniesieniu do określonych ograniczeń w przepływie
         kapitału z lub do państw trzecich istniejących w dniu 31 grudnia 1993 r. na podstawie prawa krajowego lub wspólnotowego, art. 59 WE
         przyznaje Radzie w wyjątkowych okolicznościach, kiedy to rzeczony przepływ kapitału powoduje poważne trudności w funkcjonowaniu
         unii gospodarczej i monetarnej lub grozi ich spowodowaniem, prawo do przyjęcia środków ochronnych. Artykuł 60 ust. 1 WE upoważnia
         ponadto Radę do przyjęcia pilnych i niezbędnych środków w stosunku do danych państw trzecich, jeżeli w przypadkach przewidzianych
         w art. 301 WE działanie Wspólnoty uważane jest za niezbędne. Wreszcie art. 60 ust. 2 WE przewiduje możliwość przyjęcia przez
         państwo członkowskie z ważnych przyczyn politycznych i pilnych powodów, dopóki Rada nie skorzysta z kompetencji przyznanej
         jej w ust. 1, jednostronnych środków przeciwko państwu trzeciemu dotyczących w szczególności przepływu kapitału.

      34      W tym zakresie należy przypomnieć, że przeciwnie do tego, co twierdzi rząd niemiecki, z warunków, jakim podlega przyznane
         Radzie przez art. 57 ust. 2 WE uprawnienie do przyjęcia środków dotyczących wymienionych w tym przepisie kategorii przepływów
         kapitału do lub z państw trzecich, nie można wnosić, że owe kategorie są wyłączone z zakresu zastosowania zakazu ustanowionego
         w art. 56 ust. 1 WE. W rzeczywistości bowiem art. 57 ust. 2 WE powinien być rozpatrywany łącznie z ust. 1 tego artykułu i ogranicza
         się on do zezwolenia Radzie na przyjęcie środków dotyczących rzeczonych kategorii przepływu kapitału, bez możliwości powoływania
         się wobec Rady na ograniczenia krajowe lub wspólnotowe, których utrzymanie zostało wyraźnie przewidziane w ust. 1.

      35      Tak jak podniósł rzecznik generalny w pkt 86 opinii, ograniczenia, które państwa członkowskie i Wspólnota mogą stosować na
         podstawie art. 57 ust. 1 WE do przepływu kapitału do lub z państw trzecich, stanowią dodatek nie tylko do ograniczeń przewidzianych
         w art. 59 i 60 WE, ale również do ograniczeń, które wynikają z przepisów przyjętych przez państwa członkowskie zgodnie z art. 58
         ust. 1 lit. a) i b) WE lub ograniczeń, które są w inny sposób uzasadnione nadrzędnymi względami interesu ogólnego.

      36      Ponadto z orzecznictwa Trybunału wynika, że zakres, w jakim państwa członkowskie również są uprawnione do stosowania określonych
         środków ograniczających dotyczących przepływu kapitału, nie może zostać określony bez uwzględnienia okoliczności podkreślanej
         przez większość rządów, które przedłożyły uwagi Trybunałowi, że przepływ kapitału do lub z państw trzecich odbywa się w innym
         kontekście prawnym, niż przepływ następujący w obrębie Wspólnoty.

      37      Prawdą jest, że z uwagi na stopień integracji systemów prawnych występującej między państwami członkowskimi Unii Europejskiej,
         w szczególności z uwagi na istnienie wspólnotowych przepisów prawnych dotyczących współpracy między krajowymi organami podatkowymi,
         takich jak przepisy dyrektywy Rady 77/799, opodatkowanie przez państwo członkowskie działalności gospodarczej o charakterze
         transgranicznym prowadzonej w ramach Wspólnoty nie zawsze jest porównywalne do opodatkowania działalności gospodarczej obejmującej
         relacje między państwami członkowskimi i państwami trzecimi (wyrok z dnia 12 grudnia 2006 r. w sprawie C‑446/04 Test Claimants
         in the FII Group Litigation, Zb.Orz. str. I‑11753, pkt 170). Zdaniem Trybunału nie można również wykluczyć, że państwo członkowskie
         wykaże, iż ograniczenie w przepływie kapitału do lub z państw trzecich jest uzasadnione przez określoną okoliczność w danej
         sytuacji, mimo że okoliczność ta nie może stanowić dopuszczalnego uzasadnienia dla ograniczenia przepływu kapitału między
         państwami członkowskimi (ww. wyrok w sprawie arrêt Test Claimants in the FII Group Litigation, pkt 171).

      38      Z tych to względów nie można uznać za decydujący argumentu wysuwanego przez rządy niemiecki i niderlandzki, zgodnie z którym
         jeżeli pojęcie ograniczenia przepływu kapitału byłoby interpretowane w taki sam sposób w stosunkach pomiędzy państwami członkowskimi
         a państwami trzecimi co w stosunkach pomiędzy państwami członkowskimi, otwierałoby to jednostronnie rynek wspólnotowy dla
         państw trzecich bez zachowania argumentów w negocjacjach koniecznych dla uzyskania takiej liberalizacji ze strony tych państw.

      39      Po wyjaśnieniu w taki oto sposób ograniczeń przepływu kapitału pomiędzy państwami członkowskimi a państwami trzecimi w drugiej
         kolejności należy zbadać, czy takie uregulowanie, z jakim mamy do czynienia w postępowaniu przed sądem krajowym, należy uznać
         za takie ograniczenie, a jeżeli tak, to czy może ono zostać obiektywnie uzasadnione w oparciu o przepisy traktatu lub przez
         nadrzędne względy interesu ogólnego.

       W przedmiocie ograniczenia przepływu kapitału
      40      W tym zakresie należy przypomnieć, że do środków zakazanych przez art. 56 ust. 1 WE, stanowiących ograniczenia w przepływie
         kapitału zaliczają się te, które mogą zniechęcić osoby niebędące rezydentami do dokonania inwestycji w danym państwie członkowskim
         lub które mogą zniechęcić rezydentów tego państwa członkowskiego do dokonywania inwestycji w innych państwach (zob. podobnie
         ww. wyrok w sprawie Van Hilten-van der Heijden, pkt 44, oraz wyrok z dnia 25 stycznia 2007 r. w sprawie C‑370/05, Rec. str. I‑1129,
         pkt 24).

      41      W niniejszej sprawie art. 16a rozdziału 42 ustawy przyznaje podatnikom mającym miejsce zamieszkania w Szwecji zwolnienie z podatku
         dywidend wypłacanych w formie przydziału akcji spółki zależnej przez spółkę akcyjną mającą siedzibę w Szwecji lub w innym
         państwie członkowskim EOG, lecz odmawia przyznania prawa do skorzystania z tego zwolnienia wówczas, gdy taka wypłata następuje
         ze spółki mającej siedzibę w państwie trzecim niebędącym członkiem EOG, chyba że państwo to zawarło z Królestwem Szwecji konwencję
         przewidującą wymianę informacji.

      42      Takie przepisy mogą skutkować zniechęceniem podatników będących rezydentami szwedzkimi do inwestowania kapitału w spółkach
         mających siedzibę poza EOG. W rzeczywistości bowiem jako że dywidendy wypłacane przez te spółki rezydentom szwedzkim są pod
         względem podatkowym traktowane w sposób mniej korzystny niż dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w państwie członkowskim
         EOG, akcje tych spółek są mniej atrakcyjne dla inwestorów będących rezydentami szwedzkimi niż akcje spółek mających siedzibę
         w tym państwie (zob. podobnie ww. wyroki w sprawie Verkooijen, pkt 34 i 35, oraz w sprawie Manninen, pkt 22 i 23, a także
         w odniesieniu do przepływu kapitału pomiędzy państwami członkowskimi a państwami trzecimi ww. wyrok w sprawie Test Claimants
         in the FII Group Litigation, pkt 166).

      43      Uregulowanie takie jak w postępowaniu przed sądem krajowym stanowi zatem ograniczenie przepływu kapitału pomiędzy państwami
         członkowskimi i państwami trzecimi, które zasadniczo jest zakazane przez art. 56 ust. 1 WE.

      44      Przed zbadaniem tego, czy tak jak to utrzymują Skatteverket i rządy, który przedłożyły uwagi Trybunałowi, ograniczenie to
         może zostać uzasadnione nadrzędnymi względami interesu ogólnego, należy odpowiedzieć na argument podniesiony przez rząd włoski,
         zgodnie z którym ograniczenie to należy do wyjątku przewidzianego w art. 57 ust. 1 WE.

       W przedmiocie zastosowania wyjątku przewidzianego w art. 57 ust. 1 WE
      45      Tak jak to zostało przypomniane w pkt 23 niniejszego wyroku, zgodnie z art. 57 ust. 1 WE art. 56 WE nie stanowi przeszkody
         w stosowaniu wobec państw trzecich ograniczeń istniejących w dniu 31 grudnia 1993 r. na podstawie prawa krajowego lub prawa
         wspólnotowego w odniesieniu do przepływu kapitału do lub z państw trzecich, gdy dotyczą inwestycji bezpośrednich, w tym inwestycji
         w nieruchomości, związanych z przedsiębiorczością, świadczeniem usług finansowych lub dopuszczeniem papierów wartościowych
         na rynki kapitałowe.

      46      Ograniczenie przepływu kapitału polegające na mniej korzystnym traktowaniu pod względem podatkowym dywidend pochodzących z zagranicy
         należy do pojęcia „inwestycji bezpośrednich” w rozumieniu art. 57 ust. 1 WE, w zakresie w jakim dotyczy ono każdego rodzaju
         inwestycji dokonywanych przez osoby fizyczne lub prawne, które służą ustanowieniu lub utrzymaniu trwałych i bezpośrednich
         powiązań między osobą dostarczającą funduszy a przedsiębiorstwem, do którego fundusze są kierowane w celu wykonywania działalności
         gospodarczej (zob. podobnie ww. wyroki w sprawie Test Claimants in the FII Group Litigation, pkt 179–181; z dnia 24 maja 2007 r.
         w sprawie C‑157/05 Holböck, Zb.Orz. str. I‑3*, pkt 33 i 34, a także z dnia 23 października 2007 r. w sprawie C‑112/05 Komisja
         przeciwko Niemcom, Zb.Orz. str. I‑8995, pkt 18).

      47      Ponieważ postanowienie odsyłające nie wyklucza tego, że dywidendy, które spółka X zamierza wypłacić A. dotyczą takich inwestycji,
         należy zbadać, czy uregulowanie takie jak w postępowaniu przed sądem krajowym może zostać objęte zakresem wyjątku przewidzianego
         w art. 57 ust. 1 WE, jako ograniczenie istniejące w dniu 31 grudnia 1993 r.

      48      Tak jak poniósł rzecznik generalny w pkt 110–112 opinii, pojecie ograniczenia istniejącego w dniu 31 grudnia 1993 r. zakłada,
         że ramy prawne, w które wpisuje się rozpatrywane ograniczenie, w sposób nieprzerwany po tej dacie stanowią część krajowego
         porządku prawnego. W przeciwnym razie bowiem państwa członkowskie mogłyby w każdej chwili ponownie wprowadzić ograniczenia
         w przepływie kapitału do lub z państw trzecich, które istniały w krajowym porządku prawnym w dniu 31 grudnia 1993 r., lecz
         które nie zostały utrzymane.

      49      W podobny sposób orzekł Trybunał, gdy został wezwany do wypowiedzenia się w przedmiocie możliwości zastosowania wyjątku przewidzianego
         w art. 57 ust. 1 WE do ograniczeń w przepływie kapitału istniejących w porządku prawnym danego państwa członkowskiego w dniu
         31 grudnia 1993 r. W rzeczywistości bowiem o ile Trybunał przyznał, że dany przepis krajowy przyjęty po tej dacie nie jest
         tylko z uwagi na samą tę okoliczność automatycznie wyłączony z systemu przejściowego przewidzianego przez rzeczony ust. 1,
         to jednak możliwość tę rozumiał jako obejmującą przepisy, które zasadniczo są takie same jak przepisy wcześniejsze lub ograniczają
         się do zmniejszenia lub zniesienia przeszkody w wykonywaniu praw i swobód wspólnotowych znajdujących się w przepisach poprzednio
         obowiązujących, poprzez wyłączenie przepisów, które opierają się na innym sposobie rozumowania niż przepisy wcześniejsze i wprowadzają
         nowe procedury (zob. podobnie ww. wyroki w sprawie Test Claimants in the FII Group Litigation, pkt 192, oraz w sprawie Holböck,
         pkt 41). Stanowiąc w ten sposób, Trybunał nie miał na myśli przepisów, które będąc zasadniczo takie same jak przepisy istniejące
         w dniu 31 grudnia 1993 r., ponownie wprowadziły przeszkodę w swobodnym przepływie kapitału, która w następstwie uchylenia
         wcześniej obowiązujących przepisów już nie istniała.

      50      W niniejszej sprawie należy stwierdzić, że w chwili jego wejścia w życie w 1992 r. znajdujący się w rozdziale 42 ustawy art. 16
         już wyłączał z możliwości skorzystania ze zwolnienia przewidzianego na rzecz dywidend wypłacanych w formie przydziału akcji
         spółki córki dywidendy wypłacane przez spółki mające siedzibę w państwie trzecim, które nie zawarło z Królestwem Szwecji konwencji
         przewidującej wymianę informacji. Z postanowienia odsyłającego wynika bowiem, że zwolnienie to było stosowane w tej dacie
         jedynie do dywidend wypłacanych przez spółki mające siedzibę w Szwecji.

      51      Prawdą jest, że przepisy dotyczące zwolnienia zostały uchylone z początkiem 1994 r., a następnie ponownie wprowadzone od 1995 r.
         i rozciągnięte w 2001 r. na dywidendy wypłacane przez spółki mające siedzibę w innym państwie członkowskim EOG lub w innym
         państwie, z którym Królestwo Szwecji zawarło konwencję przewidującą wymianę informacji. W każdym razie z powyższego wynika,
         że tak jak to podnosi rząd włoski, możliwość skorzystania ze zwolnienia została wyłączona w sposób nieprzerwany co najmniej
         od 1992 r. w odniesieniu do dywidend wypłacanych przez spółki mające siedzibę w państwie trzecim niebędącym członkiem EOG,
         które nie zawarły takiej konwencji z Królestwem Szwecji.

      52      W tych okolicznościach przewidziane przez ustawę po 1992 r. wyłączenie możliwości skorzystania ze zwolnienia przez dywidendy
         wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w państwie trzecim niebędącym członkiem EOG, które nie zawarło z Królestwem Szwecji
         konwencji przewidującej wymianę informacji, należy uznać za ograniczenie istniejące w dniu 31 grudnia 1993 r. w rozumieniu
         art. 57 ust. 1 WE, przynajmniej wówczas, gdy dywidendy pozostają w związku z inwestycjami bezpośrednimi w wypłacającej je
         spółce, co podlega weryfikacji przez sąd krajowy.

      53      Ponieważ z postanowienia odsyłającego nie wynika, że sporne w postępowaniu przed sądem krajowym dywidendy pozostają w związku
         z inwestycjami bezpośrednimi, należy zbadać, czy przepisy krajowe takie jak w postępowaniu przed sądem krajowym mogą być uzasadnione
         przez nadrzędne względy interesu ogólnego.

       W przedmiocie uzasadnienia opartego na konieczności zagwarantowania skuteczności kontroli podatkowych
      54      Zdaniem Skatteverket, a także rządów szwedzkiego, duńskiego, niemieckiego, hiszpańskiego, francuskiego, włoskiego, niderlandzkiego
         i rządu Zjednoczonego Królestwa, odmowa przyznania zwolnienia przewidzianego w art. 16 rozdziału 42 ustawy wówczas, gdy dywidendy
         są wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w państwie trzecim, z którym Królestwo Szwecji nie zawarło konwencji podatkowej
         przewidującej wymianę informacji, jest uzasadnione koniecznością zagwarantowania skuteczności kontroli podatkowych. W rzeczywistości
         bowiem szwedzkie organy podatkowe nie mogą powoływać się na wzajemną pomoc pomiędzy właściwymi organami przewidzianą przez
         dyrektywę 77/799. Ponadto ani konwencja, ani protokół nie zawierają przepisu przewidującego wymianę informacji porównywalną
         do tej, która została przewidziana w art. 26 konwencji modelowej przygotowanej w ramach Organizacji Współpracy i Rozwoju Gospodarczego
         (OCDE). Otóż nawet jeżeli podatnik dysponuje informacjami niezbędnymi dla wykazania, iż zostały spełnione przesłanki przewidziane
         przez rzeczony art. 16, do organu podatkowego należy jeszcze zbadanie wartości przedstawionych dowodów, co nie jest możliwe,
         gdy nie będzie mógł on uzyskać współpracy ze strony właściwych organów państwa członkowskiego siedziby spółki wypłacającej.

      55      Zgodnie z art. 58 ust. 1 lit. b) WE art. 56 WE nie narusza prawa przysługującego wszystkim państwom członkowskim do podjęcia
         wszystkich niezbędnych środków w celu zapobieżenia naruszeniom ich ustaw i przepisów wykonawczych, w szczególności w dziedzinie
         podatków. W ten sposób Trybunał uznał, że skuteczność kontroli podatkowej stanowi nadrzędny wzgląd interesu ogólnego, który
         może uzasadniać ograniczenie wykonywania podstawowych swobód gwarantowanych w traktacie (zob. wyroki z dnia 15 maja 1997 r.
         w sprawie C‑250/95 Futura Participations i Singer, Rec. str. I‑2471, pkt 31; z dnia 15 lipca 2004 r. w sprawie C‑315/02 Lenz,
         Zb.Orz. str. I‑7063, pkt 27 i 45, oraz z dnia 14 września 2006 r. w sprawie C‑386/04 Centro di Musicologia Walter Stauffer,
         Zb.Orz. str. I‑8203, pkt 47).

      56      Aby dany przepis stanowiący ograniczenie mógł być uzasadniony, powinien być on zgodny z zasadą proporcjonalności, w tym znaczeniu,
         że powinien być on właściwy dla zagwarantowania realizacji zamierzonego przezeń celu i nie powinien wychodzić poza to, co
         jest konieczne dla jego osiągnięcia (zob. w szczególności wyrok z dnia 4 marca 2004 r. w sprawie C‑334/02 Komisja przeciwko
         Francji, Rec. str. I‑2229, pkt 28).

      57      Zdaniem A. i Komisji sporne uregulowanie jest dysproporcjonalne w stosunku do zamierzonego celu, ponieważ szwedzkie organy
         podatkowe mogą zażądać od podatnika, aby dostarczył dowodu na to, iż zostały spełnione przesłanki dla skorzystania ze zwolnienia
         przewidziane przez tę ustawę. Ponieważ zwolnienie to dotyczy dywidend wypłacanych przez spółkę notowaną na giełdzie, można
         uzyskać niektóre informacje poprzez sięgniecie do danych, które spółka ma obowiązek opublikować na podstawie prawa.

      58      Tak jak podnosi Komisja, Trybunał odnosząc się do krajowej regulacji ograniczającej wykonywanie jednej ze zagwarantowanych
         przez traktat swobód przepływu, orzekł, że państwo członkowskie nie może powoływać się na niemożliwość domagania się współpracy
         ze strony innego państwa członkowskiego w celu przeprowadzenia dochodzeń lub zebrania informacji w celu uzasadnienia odmowy
         korzyści podatkowej. W rzeczywistości bowiem nawet jeżeli weryfikacja informacji dostarczonych przez podatnika okaże się trudna,
         w szczególności z powodu ograniczeń wymiany informacji przewidzianych w art. 8 dyrektywy 77/799, nic nie stoi na przeszkodzie
         temu, aby dane organy podatkowe zażądały od podatnika takich dowodów, jakie uznają za konieczne dla prawidłowego ustalenia
         podatków i opłat, a w razie potrzeby – aby odmówiły objętego wnioskiem zwolnienia, jeżeli dowody te nie zostaną dostarczone
         (zob. podobnie wyroki z dnia 28 stycznia 1992 r. w sprawie C‑204/90 Bachmann, Rec. str. I‑249, pkt 20; z dnia 30 stycznia
         2007 r. w sprawie C‑150/04 Komisja przeciwko Danii, Zb.Orz. str. I‑1163, pkt 54, a także z dnia 11 października 2007 r. w sprawie
         C‑451/05 ELISA, Zb.Orz. str. I‑8251, pkt 94 i 95).

      59      W tym kontekście Trybunał stwierdził, że nie można a priori wykluczyć możliwości, że podatnik będzie w stanie dostarczyć właściwe
         dowody umożliwiające organom podatkowym państwa członkowskiego, w którym następuje opodatkowanie, ustalenie w jasny i dokładny
         sposób, iż nie zamierza on uniknąć ani obejść zapłaty podatku (zob. podobnie wyroki z dnia 8 lipca 1999 r. w sprawie C‑254/97
         Baxter i in., Rec. str. I‑4809, pkt 19 i 20, z dnia 10 marca 2005 r. w sprawie C‑39/04 Laboratoires Fournier, Zb.Orz. str. I‑2057,
         pkt 25, oraz ww. w sprawie ELISA, pkt 96).

      60      Niemniej jednak orzecznictwo to, dotyczące ograniczeń w wykonywaniu swobód przepływu w obrębie Wspólnoty, nie może zostać
         w całości transponowane do przepływu kapitału pomiędzy państwami członkowskimi a państwami trzecimi, ponieważ takie rodzaje
         przepływów wpisują się w inny kontekst prawny niż kontekst prawny spraw zakończonych wyrokami wymienionymi w dwóch poprzedzających
         punktach.

      61      W rzeczywistości bowiem, po pierwsze, stosunki pomiędzy państwami członkowskimi przebiegają we wspólnych ramach prawnych,
         charakteryzujących się istnieniem uregulowania wspólnotowego, takiego jak dyrektywa 77/799, która ustanawia obopólne obowiązki
         wzajemnej współpracy. Nawet jeżeli objęty tą dyrektywą obowiązek współpracy nie jest nieograniczony, oznacza to tylko to,
         że dyrektywa ustanawia ramy prawne współpracy pomiędzy właściwymi organami państw członkowskich, których brak jest pomiędzy
         państwami członkowskimi a państwem trzecim, gdy nie przyjęło ono żadnego zobowiązania wzajemnej pomocy.

      62      Po drugie, zgodnie z tym, co podnosi rzecznik generalny w pkt 141–143 opinii, odnosząc się do dowodów, które podatnik może
         przedstawić w celu umożliwienia organom podatkowym weryfikacji, czy zostały spełnione przewidziane przez prawo krajowe przesłanki,
         wspólnotowe przepisy harmonizujące mające zastosowanie w państwach członkowskich w dziedzinie rachunkowości spółek oferują
         podatnikom możliwość przestawienia wiarygodnych i możliwych do skontrolowania danych dotyczących struktury lub działalności
         danej spółki mającej siedzibę w innym państwie członkowskim, podczas gdy taka możliwość nie jest zagwarantowana podatnikowi
         w odniesieniu do spółki mającej siedzibę w państwie trzecim, które nie ma obowiązku stosowania przepisów wspólnotowych.

      63      Z powyższego wynika, że jeżeli uregulowanie danego państwa członkowskiego uzależnia przyznanie korzyści podatkowej od spełnienia
         warunków, których przestrzeganie może zostać zweryfikowane jedynie w drodze uzyskania informacji od właściwych organów państwa
         trzeciego, co do zasady prawnie uzasadniona jest odmówienie przez dane państwo członkowskie przyznania takiej korzyści, jeżeli,
         w szczególności z powodu braku konwencyjnego zobowiązania dostarczenia przez to państwo trzecie informacji, niemożliwym okazuje
         się uzyskanie informacji od tego państwa.

      64      W postępowaniu przed sądem krajowym Skatteverket, a także rząd szwedzki podnoszą, że szwedzka administracja podatkowa nie
         jest w stanie zweryfikować spełnienia pierwszego, trzeciego, czwartego i szóstego warunku ustanowionego w art. 16 rozdziału
         42 ustawy, to znaczy wymogów, zgodnie z którymi wypłata powinna następować proporcjonalnie do liczby posiadanych akcji spółki
         dominującej, przydziałowi podlegają wszystkie udziały tej spółki w spółce zależnej, a w wyniku przydziału udziały w spółce
         zależnej nie znajdą się w posiadaniu spółki należącej do tej samej grupy co spółka dominująca, podczas gdy główną działalnością
         spółki zależnej lub spółek kontrolowanych przez tę spółkę zależna jest działalność o charakterze przemysłowym lub handlowym.

      65      Kwestia ta podlega ocenie, której dokonanie należy do sądu krajowego.

      66      Podobnie jest w przypadku kwestii, czy protokół lub porozumienie umożliwiają szwedzkim organom podatkowym uzyskanie informacji,
         których potrzebują dla zastosowania art. 16. W rzeczywistości bowiem pomimo że Skatterättsnämnden twierdzi, że porozumienie
         może umożliwić uzyskanie koniecznych informacji, to jednak z dokumentów i wyjaśnień przedstawionych przez rząd szwedzki na
         wezwanie Trybunału wynika, że jedynymi informacjami, które można uzyskać od organów szwajcarskich, są informacje konieczne
         dla prawidłowego stosowana konwencji.

      67      Z uwagi na powyższe na przedstawione pytanie należy odpowiedzieć, że art. 56 WE i 58 WE powinny być interpretowane w ten sposób,
         iż nie sprzeciwiają się one przepisom państwa członkowskiego, na podstawie których zwolnienie z podatku dochodowego dywidend
         wypłacanych w formie akcji spółki zależnej może być przyznawane tylko wtedy, gdy spółka dokonująca wypłaty ma siedzibę w państwie
         członkowskim EOG lub w państwie, z którym państwo członkowskie opodatkowania zawarło konwencję podatkową przewidującą wymianę
         informacji, jeżeli owo zwolnienie uzależnione jest od warunków, których spełnienie może zostać zweryfikowane przez właściwe
         organy tego państwa członkowskiego jedynie w drodze uzyskania informacji od państwa siedziby spółki dokonującej wypłaty.

       W przedmiocie kosztów
      68      Dla stron postępowania przed sądem krajowym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej
         przed tym sądem; do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi,
         inne niż poniesione przez strony postępowania przed sądem krajowym, nie podlegają zwrotowi.

      Z powyższych względów Trybunał (wielka izba) orzeka, co następuje:
      Artykuły 56 WE i 58 WE powinny być interpretowane w ten sposób, iż nie sprzeciwiają się one przepisom państwa członkowskiego,
            na podstawie których zwolnienie z podatku dochodowego dywidend wypłacanych w formie akcji spółki zależnej może być przyznawane
            tylko wtedy, gdy spółka dokonująca wypłaty ma siedzibę w państwie członkowskim EOG lub w państwie, z którym państwo członkowskie
            opodatkowania zawarło konwencję podatkową przewidującą wymianę informacji, jeżeli owo zwolnienie uzależnione jest od warunków,
            których spełnienie może zostać zweryfikowane przez właściwe organy tego państwa członkowskiego jedynie w drodze uzyskania
            informacji od państwa siedziby spółki dokonującej wypłaty.
      Podpisy
      * Język postępowania: szwedzki.