title: Wyrok Trybunału (druga izba) z dnia 22 czerwca 2006 r.#Królestwo Belgii (C-182/03) i Forum 187 ASBL (C-217/03) przeciwko Komisji Wspólnot Europejskich.#Pomoc państwa - Istniejący system pomocy - System podatkowy dotyczący centrów koordynacyjnych mających siedzibę Belgii - Skarga stowarzyszenia - Dopuszczalność - Decyzja Komisji uznająca, że ten system nie stanowi pomocy państwa - Zmiana oceny Komisji - Artykuł 87 ust. 1 WE - Ochrona uzasadnionych oczekiwań - Ogólna zasada równości traktowania.#Sprawy połączone C-182/03 oraz C-217/03.

text:
      Sprawy połączone C-182/03 i C-217/03
      Królestwo Belgii
      i
      Forum 187 ASBL
      przeciwko
      Komisji Wspólnot Europejskich
      Pomoc państwa – Istniejący system pomocy – System podatkowy dotyczący centrów koordynacyjnych mających siedzibę w Belgii – Skarga stowarzyszenia – Dopuszczalność – Decyzja Komisji uznająca, że ten system nie stanowi pomocy państwa – Zmiana oceny Komisji – Artykuł 87 ust. 1 WE – Ochrona uzasadnionych oczekiwań – Ogólna zasada równości traktowania
      Opinia rzecznika generalnego P. Légera przedstawiona w dniu 9 lutego 2006 r.  I-0000
      Wyrok Trybunału (druga izba) z dnia 22 czerwca 2006 r.  I-0000
      Streszczenie wyroku
      1.     Skarga o stwierdzenie nieważności – Osoby fizyczne lub prawne – Akty dotyczące ich bezpośrednio i indywidualnie
      (art. 230 WE)
      2.     Skarga o stwierdzenie nieważności – Osoby fizyczne lub prawne – Akty dotyczące ich bezpośrednio i indywidualnie
      (art. 230 WE)
      3.     Pomoc przyznawana przez państwa – Pomoc istniejąca
      (art. 87 WE i 88 WE; rozporządzenie Rady nr 659/1999, art. 1 lit. b) pkt v))
      4.     Pomoc przyznawana przez państwa – Badanie przez Komisję
      (art. 87 WE)
      5.     Pomoc przyznawana przez państwa – Pojęcie
      (art. 87 ust. 1 WE)
      6.     Pomoc przyznawana przez państwa – Pojęcie
      (art. 87 ust. 1 WE)
      7.     Akty instytucji – Uzasadnienie – Obowiązek – Zakres
      (art. 253 WE)
      8.     Prawo wspólnotowe – Zasady – Ochrona uzasadnionych oczekiwań – Przesłanki
      9.     Pomoc przyznawana przez państwa – Decyzja Komisji nakazująca zniesienie systemu podatkowego wprowadzonego w drodze zezwolenia
      1.     Zgodnie z art. 230 WE osoba fizyczna lub prawna może wnieść skargę na decyzję skierowaną do innej osoby wyłącznie w sytuacji,
         gdy decyzja ta dotyczy jej bezpośrednio i indywidualnie.

      Jeśli chodzi o drugi warunek: chociaż sporny przepis ze swej natury oraz ze względu na swój zakres ma charakter ogólny, albowiem
         znajduje zastosowanie do ogółu zainteresowanych podmiotów gospodarczych, może dotyczyć w sposób indywidualny niektórych spośród
         nich.

      Osoby fizyczne lub prawne mogą twierdzić, iż sporny przepis dotyczy ich indywidualnie tylko wtedy, gdy decyzja ta dotyczy
         ich indywidualnie ze względu na określone cechy, które są im właściwe, lub sytuację faktyczną, która wyodrębnia je spośród
         wszystkich osób.

      W tym zakresie gdy zaskarżony akt dotyczy grupy osób, które zostały zidentyfikowane lub mogą być zidentyfikowane w chwili
         wydania tego aktu ze względu na określone cechy, właściwe członkom tej grupy, ten akt może dotyczyć tych osób w sposób indywidualny,
         ponieważ należą one do ograniczonego kręgu podmiotów gospodarczych. Jest tak w przypadku przedsiębiorstw, w których przypadku
         decyzja Komisji w dziedzinie pomocy państwa stanowi przeszkodę dla korzystania z krajowych przepisów podatkowych stanowiących
         odstępstwo aż do upływu terminu przewidzianego w ustawodawstwie krajowym bądź dla przedłużenia tego korzystania, o które wniosły
         i którego miały prawo się domagać.

      (por. pkt 55, 58–64)
      2.     Stowarzyszenie zajmujące się obroną grupowych interesów przedsiębiorstw ma prawo wnieść skargę o stwierdzenie nieważności
         ostatecznej decyzji Komisji w dziedzinie pomocy państwa jedynie wtedy, gdy przedsiębiorstwa te lub niektóre z nich mają prawo
         do wniesienia skargi indywidualnie lub gdy może ono wskazać na własny interes.

      (por. pkt 56)
      3.     Rozporządzenie nr 659/1999 ustanawiające szczegółowe zasady stosowania art. [88 WE], które normuje wykonywanie przez Komisję
         kompetencji przyznanych jej w art. 88 WE, nie określa, co należy rozumieć pod pojęciem „rozwój wspólnego rynku”, znajdującym
         się w art. 1 lit. b) pkt v), który to przepis precyzuje, iż środek, który nie stanowił pomocy, w czasie gdy został wprowadzony
         w życie, należy teraz uznać za pomoc istniejącą, ponieważ „w okresie późniejszym stał się pomocą ze względu na rozwój wspólnego
         rynku”. To pojęcie, które można rozumieć jako zmianę gospodarczego i prawnego kontekstu w sektorze, którego dotyczy sporny
         środek, nie odnosi się do sytuacji, w której Komisja zmienia swoją ocenę jedynie na podstawie bardziej ścisłego stosowania
         postanowień traktatu w dziedzinie pomocy państwa.

      Jednak należy wskazać, że rozporządzenie stanowi akt prawa wtórnego wydany w celu zastosowania art. 87 WE i 88 WE, który to
         akt nie może ograniczać zakresu tych przepisów, tym bardziej iż Komisja wywodzi z nich bezpośrednio swoje kompetencje. W istocie
         art. 88 ust. 1 WE powierza Komisji zadanie polegające na stałym badaniu systemów pomocy istniejących w tych państwach i proponowaniu
         im stosownych środków, które są konieczne ze względu na stopniowy rozwój lub funkcjonowanie wspólnego rynku. W przypadku negatywnego
         wyniku kontroli Komisja może, zgodnie z art. 88 ust. 2, nakazać zainteresowanemu państwu członkowskiemu zmianę lub zniesienie
         tej pomocy w określonym terminie.

      Z powyższego wynika, że Komisja spełniła rolę powierzoną jej w art. 88 WE, postanawiając ponownie zbadać system podatkowy
         stosowany do niektórych przedsiębiorstw w państwie członkowskim, który – choć był przedmiotem wcześniejszych decyzji stwierdzających
         brak pomocy – został uznany przez grupę roboczą Rady za szkodliwy dla wspólnego rynku, oraz stosując do niego postępowanie
         odnoszące się do kontroli istniejącej pomocy, które doprowadziło ją do wniosku, że od tej chwili system ten stanowił pomoc
         państwa niezgodną ze wspólnym rynkiem. Z tego względu podstawą prawną takiej decyzji jest art. 87 WE i art. 88 WE.

      Ponieważ zasada legalności działań administracji nie została naruszona, decyzja ta jest aktem pewnym, którego stosowanie było
         przewidywalne dla zainteresowanych. W konsekwencji decyzja ta nie jest sprzeczna z zasadą pewności prawa.

      (por. pkt 70–76)
      4.     W przypadku programu pomocy Komisja ma prawo ograniczyć się do zbadania ogólnych cech spornego systemu w celu oceny, czy przyznaje
         on znaczne korzyści jego beneficjentom w stosunku do ich konkurentów. Ponadto nie ma ona obowiązku badania każdego szczególnego
         przypadku, w którym ten system ma zastosowanie.

      (por. pkt 82)
      5.     Pojęcie pomocy może obejmować nie tylko pozytywne świadczenia, takie jak subwencje, pożyczki lub objęcie udziałów w kapitale
         przedsiębiorstw, ale także środki, które przybierając różne formy, obniżają koszty normalnie ponoszone przez przedsiębiorstwa
         i które nie będąc subwencją w ścisłym tego słowa znaczeniu, mają identyczny charakter i identyczne skutki.

      Środek, w drodze którego władze państwowe przyznają pewnym przedsiębiorstwom zwolnienie podatkowe, które wprawdzie nie jest
         związane z przeniesieniem zasobów państwowych, niemniej stawia beneficjentów w korzystniejszej sytuacji finansowej względem
         innych podatników, stanowi pomoc państwa.

      (por. pkt 86, 87)
      6.     Artykuł 87 ust. 1 WE wymaga ustalenia, czy w ramach danego systemu prawnego przepis krajowy może faworyzować „niektóre przedsiębiorstwa
         lub produkcję niektórych towarów” w porównaniu do innych, które znajdują się, w świetle celu tego systemu, w porównywalnej
         sytuacji faktycznej i prawnej. Odpowiedź twierdząca oznacza, że dany przepis spełnia przesłankę selektywności stanowiącą element
         konstytutywny pojęcia pomocy państwa przewidzianego przez ten przepis.

      (por. pkt 119)
      7.     Wprawdzie uzasadnienie, jakiego wymaga art. 253 WE, powinno być dostosowane do charakteru aktu i przedstawiać w sposób jasny
         i jednoznaczny rozumowanie instytucji, która wydała akt, pozwalając zainteresowanym poznać podstawy podjętej decyzji, a właściwemu
         sądowi dokonać jej kontroli, jednak nie można wymagać od Komisji, aby w decyzji stwierdzającej niezgodność systemu pomocy
         ze wspólnym rynkiem podała ona powody, dla których dokonała innej oceny tego samego systemu pomocy w poprzednich decyzjach.
         Pojęcie pomocy państwa odpowiada bowiem obiektywnej sytuacji, którą ocenia się w dniu, w którym Komisja wydaje decyzję.

      (por. pkt 137)
      8.     Prawo do powoływania się na ochronę uzasadnionych oczekiwań przysługuje każdemu podmiotowi, w którym instytucja wzbudziła
         uzasadnione nadzieje. Natomiast nie może powoływać się na naruszenie tej zasady ten, komu administracja nie udzieliła wyraźnych
         zapewnień. Ponadto jeśli rozsądny i przezorny podmiot gospodarczy jest w stanie przewidzieć wydanie przepisów wspólnotowych
         mogących wpłynąć na jego interesy, nie może on powoływać się na tę zasadę w razie wydania takich przepisów.

      Ponadto nawet zakładając, że Wspólnota uprzednio stworzyła sytuację mogącą rodzić uzasadnione oczekiwania, bezwzględny interes
         publiczny może sprzeciwiać się wydaniu środków przejściowych w sytuacjach, które powstały przed wejściem w życie nowych uregulowań,
         a które mogą jeszcze ulec zmianie. Jednak jeżeli nie istnieje interes tego rodzaju, to brak środków przejściowych, które miałyby
         za zadanie chronić oczekiwania, jakie mogły mieć w sposób uzasadniony podmioty gospodarcze co do utrzymania uregulowania wspólnotowego,
         może stanowić naruszenie nadrzędnej normy prawa.

      (por. pkt 147–149)
      9.     Narusza jednocześnie zasadę ochrony uzasadnionych oczekiwań oraz zasadę równości decyzja Komisji, która zmieniając wcześniej
         dokonaną przez siebie odmienną ocenę, nakazuje zniesienie – z tego względu, że jest to pomoc państwa niezgodna ze wspólnym
         rynkiem – szczególnego systemu podatkowego, nie przewidując przepisów przejściowych na korzyść podmiotów, w stosunku do których
         zezwolenie – podlegające bez problemów przedłużeniu i niezbędne dla korzystania z tego systemu – wygasa wraz z datą notyfikacji
         tej decyzji lub tuż po niej, i która nie sprzeciwia się jednocześnie temu, aby obowiązujące w tej dacie zezwolenia nadal,
         przez wiele lat wywoływały skutki, ponieważ wspomniane podmioty, które nie mogą dostosować się do zmiany tego systemu w krótkim
         terminie, mogły w każdym razie oczekiwać, że decyzja Komisji dotycząca zmiany jej wcześniejszej oceny przyzna im niezbędny
         czas na rzeczywiste uwzględnienie tej zmiany oraz że żaden bezwzględny interes publiczny nie sprzeciwia się temu, aby ten
         niezbędny czas został im przyznany.

      (por. pkt 155–167, 172–174)
WYROK TRYBUNAŁU (druga izba)
      z dnia 22 czerwca 2006 r.(*)

      Pomoc państwa – Istniejący system pomocy – System podatkowy dotyczący centrów koordynacyjnych mających siedzibę w Belgii – Skarga stowarzyszenia – Dopuszczalność – Decyzja Komisji uznająca, że ten system nie stanowi pomocy państwa – Zmiana oceny Komisji – Artykuł 87 ust. 1 WE – Ochrona uzasadnionych oczekiwań – Ogólna zasada równości traktowania
      W sprawach połączonych C‑182/03 i C‑217/03
      mających za przedmiot skargi o stwierdzenie nieważności na podstawie art. 230 WE, wniesione w dniu 25 i 28 kwietnia 2003 r.,
      Królestwo Belgii, początkowo reprezentowane przez A. Snoecx, a następnie przez E. Dominkovits, działające w charakterze pełnomocników, wspierane
         przez adwokatów B. van de Walle de Ghelcke, J. Woutersa i P. Kelley,

      strona skarżąca w sprawieC‑182/03,
      Forum 187 ASBL, z siedzibą w Brukseli (Belgia), reprezentowana przez A. Suttona i J. Killicka, barristers,

      strona skarżąca w sprawieC‑217/03,
      przeciwko
      Komisji Wspólnot Europejskich, reprezentowanej przez G. Rozeta, R. Lyala, i V. Di Bucciego, działających w charakterze pełnomocników, z adresem do doręczeń
         w Luksemburgu,

      strona pozwana,
      TRYBUNAŁ (druga izba),
      w składzie: C.W.A. Timmermans, prezes izby, J. Makarczyk, R. Schintgen, P. Kūris (sprawozdawca) i J. Klučka, sędziowie,
      rzecznik generalny: P. Léger,
      sekretarz: M. Ferreira, główny administrator,
      uwzględniając procedurę pisemną i po przeprowadzeniu rozprawy w dniu 14 września 2005 r.,
      po zapoznaniu się z opinią rzecznika generalnego na posiedzeniu w dniu 9 lutego 2006 r.,
      wydaje następujący
      Wyrok
      1       W skardze Królestwo Belgii wnosi o stwierdzenie nieważności decyzji Komisji 2003/757/WE z dnia 17 lutego 2003 r. w sprawie
         systemu pomocy ustanowionego przez Belgię na korzyść centrów koordynacyjnych mających siedzibę w Belgii (Dz.U. L 282, str. 25,
         dalej zwana „zaskarżoną decyzją”), w zakresie, w jakim nie zezwala ona centrom koordynacyjnym, które korzystały z tego statusu
         do dnia 31 grudnia 2000 r., na ponowne przyznanie, nawet tymczasowo, statusu centrum koordynacyjnego.

      2       Forum 187 ASBL (dalej zwane „Forum 187”) wnosi o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji.
       Ramy prawne
       Kontrola istniejących systemów pomocy w prawie wspólnotowym
      3       Artykuł 88 ust. 1 i 2 akapit pierwszy WE stanowi:
      „1. Komisja we współpracy z państwami członkowskimi stale bada systemy pomocy istniejące w tych państwach. Proponuje im ona
         stosowne środki konieczne ze względu na stopniowy rozwój lub funkcjonowanie wspólnego rynku.

      2. Jeśli Komisja stwierdzi, po wezwaniu zainteresowanych stron do przedstawienia uwag, że pomoc przyznana przez państwo lub
         przy użyciu zasobów państwowych nie jest zgodna ze wspólnym rynkiem w rozumieniu artykułu 87, lub że pomoc ta jest nadużywana,
         decyduje o zniesieniu lub zmianie tej pomocy przez dane państwo w terminie, który ona określa”.

      4       Artykuł 17 ust. 2 rozporządzenia nr 659/1999 z dnia 22 marca 1999 r. ustanawiającego szczegółowe zasady stosowania art. [88]
         traktatu WE (Dz.U. L 83, str. 1, dalej zwanego „rozporządzeniem”) stanowi:

      „W przypadku gdy Komisja uważa, że istniejący program pomocowy nie jest lub przestaje być zgodny ze wspólnym rynkiem, informuje
         zainteresowane państwo członkowskie o opinii wstępnej i umożliwia zainteresowanemu państwu członkowskiemu przedstawienie uwag
         w terminie jednego miesiąca. W należycie uzasadnionych przypadkach Komisja może ten termin przedłużyć”.

       Przepisy podatkowe odnoszące się do centrów koordynacyjnych
      5       Belgijski system podatkowy dotyczący centrów koordynacyjnych, odbiegający od powszechnie obowiązujących uregulowań, zawarty
         został w kilkakrotnie uzupełnionym i zmienionym rozporządzeniu królewskim nr 187 z dnia 30 grudnia 1982 r. w sprawie utworzenia
         centrów koordynacyjnych (Moniteur belge z dnia 13 stycznia 1983 r.).

      6       Możliwość skorzystania z tego systemu jest uzależniona od uprzedniego i indywidualnego zatwierdzenia tego centrum w rozporządzeniu
         królewskim. Ażeby centrum mogło zostać zatwierdzone, musi ono należeć do wielonarodowej grupy, której kapitał lub rezerwy
         wynoszą przynajmniej miliard BEF i której roczny skonsolidowany obrót wynosi przynajmniej dziesięć miliardów BEF. Dozwolone
         są jedynie pewne rodzaje działalności o charakterze przygotowawczym posiłkowym lub mającej na celu centralizację, a przedsiębiorstwa
         z sektora finansowego nie mogą korzystać z tego uregulowania. Po upływie dwóch pierwszych lat od podjęcia działalności centra
         muszą zatrudniać w Belgii taką liczbę osób, która odpowiada przynajmniej dziesięciu osobom zatrudnionym w pełnym wymiarze
         czasu.

      7       Zatwierdzenie centrum jest ważne przez dziesięć lat i może być przedłużone o kolejne dziesięć lat.
      8       System podatkowy mający zastosowanie do zatwierdzonych centrów koordynacyjnych pod kilkoma względami odbiega od powszechnego
         systemu podatkowego.

      9       W pierwszej kolejności opodatkowany dochód centrów jest określony ryczałtowo zgodnie z tak zwaną metodą „cost plus”. Odpowiada
         on procentowi wydatków i kosztów działalności, z wyjątkiem kosztów personelu, kosztów finansowych i należnego podatku od spółek.

      10     W drugiej kolejności centra są zwolnione z podatku od nieruchomości, jeśli chodzi o budynki, które wykorzystują do prowadzenia
         swojej działalności.

      11     W trzeciej kolejności od wniesienia wkładów do centrum lub od podwyższenia jego kapitału zakładowego nie jest pobierana opłata
         w wysokości 0,5%.

      12     W czwartej kolejności z podatku pobieranego u źródła są, z pewnymi wyjątkami, zwolnione z jednej strony wypłaty przez centra
         dywidend, odsetek i należności licencyjnych, a z drugiej strony dochody uzyskane przez centrum z lokat pieniężnych.

      13     W piątej kolejności od każdej osoby zatrudnionej w pełnym wymiarze czasu centra płacą roczny podatek w wysokości 400 000 BEF,
         który jednak w przypadku każdego centrum nie może przekroczyć 4 000 000 BEF.

       Prace Rady Unii Europejskiej w dziedzinie szkodliwej konkurencji podatkowej
      14     W ramach ogólnych rozważań nad szkodliwą konkurencją podatkową Rada przyjęła w dniu 1 grudnia 1997 r. „kodeks postępowania”
         w dziedzinie opodatkowania przedsiębiorstw (Dz.U. 1998, C 2, str. 2). W tym kontekście państwa członkowskie zobowiązały się
         do stopniowego zniesienia środków podatkowych określonych jako szkodliwe, a Komisja zapowiedziała, że zbada lub zbada ponownie
         systemy podatkowe obowiązujące w państwach członkowskich w świetle przepisów dotyczących pomocy państwa.

      15     Belgijskie przepisy podatkowe odnoszące się do centrów koordynacyjnych zaliczały się do krajowych środków podatkowych, których
         dotyczyły wspomniane inicjatywy.

       Okoliczności poprzedzające wydanie zaskarżonej decyzji
      16     Przepisy podatkowe odnoszące się do centrów koordynacyjnych zostały zbadane przez Komisję po ich ustanowieniu. W szczególności
         w decyzjach podanych do wiadomości w formie pism z dnia 16 maja 1984 r. i z dnia 9 marca 1987 r. (zwanych dalej „decyzjami
         z 1984 r. i z 1987 r.”) Komisja ogólnie uznała, że tego rodzaju system, według którego dochody centrów koordynacyjnych są
         określane w sposób ryczałtowy, nie zawiera elementu pomocy państwa.

      17     Taka ocena została potwierdzona w imieniu Komisji przez komisarza ds. konkurencji Leona Brittana, w dniu 24 września 1990 r.,
         w odpowiedzi na pisemną interpelację nr 1735/90 deputowanego europejskiego Gijsa de Vriesa, (Dz.U 1991, C 63, str. 37).

      18     Po wydaniu komunikatu w sprawie stosowania reguł, dotyczących pomocy państwa, do środków związanych z bezpośrednim opodatkowaniem
         działalności gospodarczej (Dz.U. C 384, str. 3), Komisja zbadała ogólnie ustawodawstwo podatkowe państw członkowskich pod
         kątem przepisów dotyczących pomocy państwa.

      19     W związku z tym w lutym 1999 r. Komisja zażądała od władz belgijskich informacji odnoszących się w szczególności do systemu
         dotyczącego centrów koordynacyjnych. Władze belgijskie odpowiedziały w marcu 1999 r.

      20     W lipcu 2000 r. służby Komisji poinformowały władze belgijskie, że prawdopodobnie system stanowi pomoc państwa. Zgodnie z art. 17
         ust. 2 rozporządzenia służby Komisji wszczęły procedurę współpracy, w ramach której wezwały władze belgijskie do przedstawienia
         uwag w terminie jednego miesiąca.

      21     Na posiedzeniu w dniu 26 i 27 listopada 2000 r. Rada „Ecofin” (Rada ds. Gospodarczych i Finansowych) przypomniała, że zgodnie
         ze swoją rezolucją z dnia 1 grudnia 1997 r., wszystkie szkodliwe środki dotyczące bezpośredniego opodatkowania przedsiębiorstw
         muszą zostać zniesione do dnia 1 stycznia 1997 r. Przyjęła ona propozycję prezydencji Unii Europejskiej przewidującą, że dla
         przedsiębiorstw, które w dniu 31 grudnia 2000 r. korzystają ze szkodliwego systemu podatkowego, skutki tego systemu wygasają
         najpóźniej w dniu 31 grudnia 2005 r. bez względu na to, czy chodzi o system ustanowiony na czas określony czy też na czas
         nieokreślony. W poszczególnych przypadkach i po zapoznaniu się ze sprawozdaniem grupy „kodeks postępowania”, zastrzegła ona
         sobie także możliwość przedłużenia okresu trwania skutków niektórych szkodliwych systemów podatkowych po dniu 31 grudnia 2005 r.
         w celu uwzględnienia szczególnych okoliczności.

      22     W dniu 11 lipca 2001 r. Komisja przyjęła, na podstawie art. 88 ust. 1 WE, cztery propozycje stosownych środków w stosunku
         do systemu dotyczącego centrów koordynacyjnych. Zaproponowała ona władzom belgijskim wprowadzenie do tego systemu pewnej liczby
         zmian, przewidując tymczasowo, że centra zatwierdzone przed przyjęciem tych środków, mogą nadal korzystać z poprzedniego systemu
         aż do dnia 31 grudnia 2005 r.

      23     Ponieważ władze belgijskie nie przyjęły stosownych środków, które zaproponowała Komisja, wydając decyzję, która została notyfikowana
         w piśmie z dnia 27 lutego 2002 r. (Dz.U. C 147, str. 2), wszczęła ona formalną procedurę dochodzenia zgodnie z art. 19 ust. 2
         rozporządzenia. Wezwała ona w szczególności Królestwo Belgii do przedstawienia swoich uwag i wszelkich informacji koniecznych
         do oceny spornego środka. Wezwała ona także to państwo członkowskie i zainteresowane strony trzecie do przedstawienia uwag
         i wszelkich informacji koniecznych do stwierdzenia, czy po stronie beneficjentów tego systemu istniały uzasadnione oczekiwania,
         które wymagałyby wydania środków przejściowych.

      24     Po przedłużeniu o miesiąc pierwotnego terminu władze belgijskie przekazały Komisji swoje uwagi w piśmie z dnia 12 kwietnia
         2002 r.

      25     Pismem z dnia 16 maja 2002 r. władze belgijskie zgłosiły Komisji wstępny projekt ustawy mającej na celu zmianę rozporządzenia
         królewskiego nr 187. Ten wstępny projekt został zarejestrowany przez Komisję pod numerem N351/2002 jako nowa pomoc.

      26     W następstwie licznych spotkań Komisja zażądała od Królestwa Belgii w lipcu 2002 r. udzielenia dodatkowych informacji dotyczących
         jednocześnie istniejącego systemu i zgłoszonego projektu. Władze belgijskie odpowiedziały na to żądanie w piśmie z dnia 30 sierpnia
         2002 r. Zainteresowane osoby trzecie także wzięły udział w formalnej procedurze dochodzenia.

      27     W dniu 21 stycznia 2003 r. Rada „Ecofin” poparła przedłużenie okresu trwania skutków niektórych szkodliwych systemów podatkowych
         poza 2005 r. W odniesieniu do belgijskiego systemu podatkowego dotyczącego centrów koordynacyjnych przewidziała ona, że centra,
         które podlegały do dnia 31 grudnia 2000 r. temu systemowi, mogą nadal z niego korzystać aż do dnia 31 grudnia 2010 r.

       Zaskarżona decyzja
      28     W dniu 17 lutego 2003 r. Komisja wydała sporną decyzję, która została notyfikowana tego samego dnia Królestwu Belgii. Stwierdziwszy,
         że brzmienie art. 2 sentencji tej decyzji może wydawać się sprzeczne z wnioskami wyciągniętymi w motywach 122 i 123 tej decyzji,
         w dniu 23 kwietnia 2003 r. Komisja zdecydowała zmienić art. 2 w drodze corrigendum. To sprostowanie zostało notyfikowane temu
         państwu członkowskiemu w dniu 25 kwietnia 2003 r.

      29     W zaskarżonej decyzji Komisja uzasadniła na wstępie, dlaczego dotyczący centrów koordynacyjnych system został przez nią określony
         jako pomoc państwa oraz podała podstawę prawną, na jakiej opierało się wszczęte przez nią postępowanie. W tej decyzji wyjaśniła
         ona, że w niniejszym przypadku art. 1 lit. b) rozporządzenia mógł służyć jako podstawa prawna i że poza tym właściwej podstawy
         prawnej dla działania Komisji należało upatrywać w art. 87 WE i 88 WE.

      30     Komisja wskazała także w zaskarżonej decyzji, że gdyby należało rozumieć ją jako cofnięcie lub zmianę decyzji z 1984 r. i 1987 r.,
         zaskarżona decyzja spełniałaby przesłanki, od których jest uzależnione uprawnienie Komisji do cofnięcia lub zmiany przysparzającego
         korzyści środka, który jest bezprawny.

      31     W dalszej części zaskarżonej decyzji Komisja wyjaśniła, dlaczego uważa, iż różnego rodzaju środki, które składają się na system
         podatkowy dotyczący centrów koordynacyjnych, spełniają przesłanki przewidziane w art. 87 ust. 1 WE i dlaczego nie stanowią
         one żadnego wyjątku przewidzianego w art. 87 ust. 2 i 3.

      32     Jeśli chodzi o uzasadnione oczekiwania, na które powołują się centra koordynacyjne, to motywy zaskarżonej decyzji brzmią w następujący
         sposób:

      „(117)  Komisja przyznaje, że beneficjenci pomocy mają uzasadnione oczekiwania. Z tego względu istnienie uzasadnionych oczekiwań jest
         podstawą dla zezwolenia przez Komisję centrom, które w dniu 31 grudnia 2000 r. dysponowały zezwoleniem na korzystanie z systemu
         aż do wygaśnięcia zezwolenia obowiązującego w dniu niniejszej decyzji, najpóźniej do dnia 31 grudnia 2010 r. Za przyjęciem
         takiego stanowiska przemawiają następujące względy.

      (118)  […] zezwolenia [udzielone przez administrację podatkową] dotyczą jedynie faktów i w żaden sposób nie określają, jaki system
         będzie miał zastosowanie. Nie mogą zatem stanowić prawnej gwarancji, że system zostanie utrzymany przez najbliższe dziesięć
         lat w takiej samej formie, jak dniu zezwolenia. […]

      (119)  […] Nawet jeśli zezwolenie nie stanowi gwarancji ciągłości systemu ani jego korzystnego charakteru, Komisja przyznaje, że
         utworzenie centrum, inwestycje i podjęte zobowiązania powstały w związku z rozsądnym i uzasadnionym oczekiwaniem co do ciągłości
         warunków gospodarczych, jeśli chodzi o system podatkowy. Z tego względu Komisja postanowiła przyznać okres przejściowy w odniesieniu
         do aktualnych beneficjentów, pozwalający na stopniowe wygaśnięcie systemu cost plus […]

      (120)  Biorąc pod uwagę, że zezwolenia nie gwarantują trwałości ani korzystnego charakteru tego systemu, nawet w okresie obowiązywania
         zezwolenia, Komisja jest zdania, że nie mogą one w żadnym wypadku przyznawać prawa do przedłużenia tego systemu poza datę,
         w której wygasają obowiązujące zezwolenia. Wyraźne ograniczenie zezwoleń do dziesięciu lat wyłącza możliwość istnienia uzasadnionych
         oczekiwań co do automatycznego przedłużenia okresu obowiązywania systemu, które wiązałoby się z teoretycznie nieograniczonym
         w czasie zezwoleniem”.

      33     Wnioski zawarte w motywach od 121 do 123 zaskarżonej decyzji są następujące:
      „(121)  Komisja stwierdza, że system podatkowy stosowany w odniesieniu do centrów koordynacyjnych w Belgii jest niezgodny ze wspólnym
         rynkiem i należy usunąć niezgodność jego różnych elementów poprzez ich uchylenie lub zmianę. Od momentu notyfikacji niniejszej
         decyzji nie będzie można gwarantować nowym beneficjentom korzyści wynikających z tego systemu lub z jego części ani ich utrzymywać
         poprzez przedłużenie obowiązujących zezwoleń. Komisja przyjmuje, że centra zatwierdzone w 2001 r. nie korzystają już z tego
         systemu od dnia 31 grudnia 2002 r.

      (122)  Jeśli chodzi o centra, które obecnie korzystają z tego systemu, Komisja przyznaje, że decyzja z 1984 r. dotycząca rozporządzenia
         królewskiego nr 187 oraz odpowiedź udzielona przez komisarza ds. konkurencji na interpelację parlamentarną zrodziły u nich
         uzasadnione oczekiwania, iż ten system nie narusza reguł traktatu dotyczących pomocy państwa.

      (123)  Poza tym, ponieważ na tej podstawie zostały poczynione duże inwestycje, poszanowanie uzasadnionych oczekiwań i pewności prawa
         beneficjentów uzasadnia wyznaczenie rozsądnego terminu dla wygaśnięcia skutków systemu dla centrów, które już zostały zatwierdzone.
         Komisja uważa, że rozsądny termin upływa w dniu 31 grudnia 2010 r. Centra, których zezwolenie wygasa przed tą datą, nie będą
         już mogły korzystać z tego systemu po dniu wygaśnięcia zezwolenia. Po dniu wygaśnięcia zezwolenia, a w każdym razie po dniu
         31 grudnia 2010 r., przyznanie lub utrzymanie korzyści podatkowych, o których mowa, będzie sprzeczne z prawem”.

      34     Artykuł 1 i 2 sentencji zaskarżonej decyzji brzmią następująco:
      „Artykuł 1
      Obecnie obowiązujący w Belgii system podatkowy dotyczący centrów koordynacyjnych zatwierdzonych na podstawie rozporządzenia
         królewskiego nr 187 stanowi system pomocy państwa i jest niezgodny ze wspólnym rynkiem.

      Artykuł 2
      Belgia musi znieść system pomocy, o którym mowa w art. 1, lub zmienić go w taki sposób, aby był on zgodny ze wspólnym rynkiem.
      Od chwili notyfikacji niniejszej decyzji nowi beneficjenci nie będą mogli korzystać z tego systemu ani z jego części, ani
         też nie będzie można utrzymać tego systemu, ani jego części poprzez przedłużenie obowiązujących zezwoleń.

      Jeśli chodzi o centra, które zostały zatwierdzone przed dniem 31 grudnia 2000 r., to system może zostać utrzymany aż do wygaśnięcia
         indywidualnego zezwolenia obowiązującego w dniu notyfikacji niniejszej decyzji, a najpóźniej aż do dnia 31 grudnia 2010 r.
         Zgodnie z akapitem drugim w przypadku przedłużenia zezwolenia przed tym dniem nie można już gwarantować – nawet tymczasowo
         – korzystania z systemu, który jest przedmiotem niniejszej decyzji”.

       Okoliczności faktyczne zaistniałe po wydaniu zaskarżonej decyzji
      35     Zmiany wprowadzone przez rozporządzenie królewskie nr 187 zostały zgłoszone Komisji przez władze belgijskie w dniu 16 maja
         2002 r. i przyjęte przez parlament belgijski w dniu 24 grudnia 2002 r. Ich ogłoszenie w Moniteur belge nastąpiło w dniu 31 grudnia tego samego roku.

      36     W dniu 23 kwietnia 2003 r. Komisja zezwoliła na ten nowy system w zakresie, w jakim przewiduje on w szczególności zasadę uprzedniego
         zatwierdzenia centrów koordynacyjnych na okres dziesięciu lat i określenie podstawy opodatkowania w oparciu o całość kosztów
         działalności i przy zastosowaniu odpowiedniego procentu zysku. Jednak ten nowy system przewidywał także zwolnienia tych centrów
         z podatku pobieranego u źródła i z podatku kapitałowego oraz nieopodatkowanie tak zwanych „szczególnych i nieodpłatnych” korzyści
         przyznanych tym centrom, Komisja wszczęła więc formalną procedurę dochodzenia w odniesieniu do tych trzech środków.

      37     W decyzji 2005/378/WE z dnia 8 września 2004 r. dotyczącej systemu pomocy, który Belgia planuje wdrożyć na rzecz centrów koordynacyjnych
         (Dz.U. 2005 L 125, str. 10), Komisja uznała, że ponieważ Królestwo Belgii zobowiązało się znieść sporne zwolnienia i zastąpić
         je zwolnieniami lub zmniejszeniem obciążeń mającymi zastosowanie do wszystkich przedsiębiorstw z siedzibą na jej terytorium
         oraz opodatkować całość „szczególnych i nieodpłatnych” korzyści centrów koordynacyjnych, to środki składające się na nowy
         system podatkowy dotyczący centrów koordynacyjnych nie stanowią pomocy w rozumieniu art. 87 ust. 1 WE.

      38     Podczas rozprawy w dniu 14 września 2005 r. przedstawiciel Królestwa Belgii potwierdził informację podaną Komisji w piśmie
         z dnia 28 lutego 2005 r., że zrezygnowano z tego nowego systemu.

      39     Poza tym pismem z dnia 20 marca 2003 r. belgijski minister finansów poinformował Komisję, na mocy art. 88 ust. 3 WE, o zamiarze
         zapewnienia niektórym przedsiębiorstwom, podlegającym w dniu 31 grudnia 2000 r. systemowi dotyczącemu centrów koordynacyjnych,
         których zezwolenie wygasało pomiędzy dniem 17 lutego 2003 r. i dniem 31 grudnia 2005 r., pewnych korzyści podatkowych do dnia
         31 grudnia 2005 r.

      40     W piśmie z tego samego dnia Królestwo Belgii zażądało także uznania tych środków za zgodne ze wspólnym rynkiem, na podstawie
         art. 88 ust. 2 akapit trzeci WE.

      41     W piśmie z dnia 25 kwietnia 2003 r. przewodniczący Komisji stwierdził, że zaskarżona decyzja jest wykonalna i że wspomniane
         pismo z dnia 20 marca 2003 r. nie może być uznane za zgłoszenie nowej pomocy w rozumieniu art. 88 ust. 3 WE.

      42     W piśmie z dnia 26 maja 2003 r. Królestwo Belgii ponownie poinformowało Komisję o zamiarze, o którym wspomniało w swoim piśmie
         z dnia 20 marca 2003 r.

      43     Na posiedzeniu w dniu 3 czerwca 2003 r. Rada „Ecofin” co do zasady przychyliła się do tego żądania i zwróciła się do Komitetu
         Stałych Przedstawicieli o przedsięwzięcie wszelkich koniecznych środków w celu umożliwienia Radzie jak najszybszego wydania
         decyzji, w każdym razie przed końcem czerwca 2003 r.

      44     W decyzji Rady 2003/531/WE z dnia 16 lipca 2003 r. w sprawie przyznania przez rząd belgijski pomocy pewnym mającym siedzibę
         w Belgii centrom koordynacyjnym (Dz.U. 2003 L 184, str. 17), wydanej na podstawie art. 88 ust. 2 WE, za zgodną ze wspólnym
         rynkiem została uznana „pomoc przyznana, którą Belgia zamierza[ła] przyznać do dnia 31 grudnia 2005 r. przedsiębiorstwom,
         które w dniu 31 grudnia 2000 r. były zatwierdzone jako centra koordynacyjne na podstawie rozporządzenia królewskiego nr 187
         z dnia 30 grudnia 1982 r., które jednak traciły ten status pomiędzy dniem 17 lutego 2003 r. a dniem 31 grudnia 2005 r.”. Ta
         decyzja jest przedmiotem sprawy C‑399/03.

      45     Pismem z dnia 17 lipca 2003 r. Komisja w odpowiedzi na wyżej wymienione zgłoszenie z dnia 26 maja 2003 r. potwierdziła swoje
         stanowisko, wyrażone w piśmie z dnia 25 kwietnia 2003 r.

      46     Postanowieniem z dnia 26 czerwca 2003 r. w sprawie C‑182/03 R i C‑217/03 R Belgia i Forum 187 przeciwko Komisji, Rec. str. I‑6887
         Prezes Trybunału zawiesił wykonanie zaskarżonej decyzji w zakresie, w jakim zakazuje ona Królestwu Belgii przedłużania centrom
         koordynacyjnym zezwoleń obowiązujących w dniu notyfikacji tej decyzji.

       Żądania stron i przebieg postępowania przed Trybunałem
      47     W sprawie C‑182/03 Królestwo Belgii wnosi do Trybunału o:
      –       stwierdzenie nieważności art. 2 akapit drugi i trzeci zaskarżonej decyzji, w zakresie w jakim stanowi on, że „od chwili notyfikacji
         [tej] decyzji […] nie będzie można utrzymać tego systemu ani jego części poprzez przedłużenie obowiązujących zezwoleń” i że
         „[z]godnie z akapitem drugim w przypadku przedłużenia zezwolenia przed [dniem 31 grudnia 2010 r.] nie można już gwarantować
         – nawet tymczasowo – korzystania z systemu, który jest przedmiotem niniejszej decyzji”;

      –       obciążenie Komisji kosztami postępowania, w tym kosztami postępowania w sprawie zastosowania środków tymczasowych.
      48     W sprawie C‑217/03 Forum 187 wnosi do Trybunału o:
      –       stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji i ewentualnie o stwierdzenie jej nieważności, w zakresie, w jakim nie przewidziano
         w niej odpowiednich środków przejściowych;

      –       obciążenie Komisji kosztami postępowania w sprawie C‑217/03 oraz kosztami postępowania, w którym Sąd wydał w dniu 2 czerwca
         2003 r. postanowienie w sprawie T‑276/02 Forum 187 przeciwko Komisji., Rec. str. II‑2075.

      49     Komisja wnosi do Trybunału w każdej z niniejszych spraw o:
      –       oddalenie skargi;
      –       obciążenie skarżących kosztami postępowania, w tym kosztami postępowania w sprawie zastosowania środków tymczasowych.
      50     Osobnym pismem, złożonym w sekretariacie Sądu w dniu 16 czerwca 2003 r., Komisja podniosła zarzut niedopuszczalności wobec
         skargi Forum 187.

      51     Decyzją z dnia 30 marca 2004 r. Trybunał postanowił rozpoznać zarzut niedopuszczalności w ramach rozpatrywania sprawy co do
         istoty i kontynuować postępowanie.

      52     Postanowieniem prezesa drugiej izby z dnia 28 kwietnia 2005 r. sprawy C‑182/03 i C‑217/03 zostały połączone do celów procedury
         ustnej i wydania wyroku.

       W przedmiocie dopuszczalności
      53     Komisja utrzymuje, że Forum 187 nie może kwestionować zaskarżonej decyzji, której nie jest adresatem, ponieważ ta decyzja
         nie dotyczy jej bezpośrednio i indywidualnie.

      54     Z jednej strony Forum 187 kwestionuje zarzut niedopuszczalności, podnosząc, że decyzja dotyczy bezpośrednio i indywidualnie
         trzydziestu centrów, których zezwolenie zostało przedłużone w 2001 r. i 2002 r. i które ze spornego systemu podatkowego będą
         mogły korzystać tylko do dnia 31 grudnia 2010 r., oraz ośmiu centrów, których wniosek o przedłużenie nie został jeszcze rozpatrzony
         w dniu wydania zaskarżonej decyzji. Z drugiej strony uważa ono, że decyzja dotyczy go jako organu przedstawicielskiego centrów
         koordynacyjnych uznanego przez władze belgijskie i wobec których ma prawie oficjalny status, który pozwolił mu na odgrywanie
         ważnej roli, zwłaszcza w postępowaniu administracyjnym przed Komisją, oraz z uwagi na fakt, że ta decyzja wpływa na jej rację
         bytu.

      55     Zgodnie z art. 230 WE osoba fizyczna lub prawna może wnieść skargę na decyzję skierowaną do innej osoby wyłącznie w sytuacji,
         gdy decyzja ta dotyczy jej bezpośrednio i indywidualnie.

      56     Stowarzyszenie, takie jak Forum 187, zajmujące się obroną grupowych interesów centrów koordynacyjnych mających siedzibę w Belgii,
         ma prawo wnieść skargę o stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji Komisji w dziedzinie pomocy państwa jedynie wtedy, gdy
         reprezentowane przez nie przedsiębiorstwa lub niektóre z nich mają prawo do wniesienia skargi indywidualnie (wyrok z dnia
         7 grudnia 1993 r. w sprawie C‑6/92 Federmineraria i in. przeciwko Komisji, Rec. str. I‑6357, pkt 15 i 16), lub gdy może ono
         wskazać na własny interes (wyrok z dnia 24 marca 1993 r. w sprawie C‑313/90 CIRFS i in. przeciwko Komisji, Rec. str. I‑1125,
         pkt 29 i 30).

      57     Jest bezsporne, jeśli chodzi o pierwszy warunek, którego spełnienia wymaga art. 230 akapit czwarty WE, że decyzja Komisji
         zakazująca rządowi belgijskiemu przedłużania zezwoleń centrom koordynacyjnym, które wygasają po dniu 17 lutego 2003 r., a w każdym
         razie ograniczająca w czasie, to znaczy do dnia 31 grudnia 2010 r., skutki obowiązujących zezwoleń, jest wiążąca oraz że zaskarżona
         decyzja bezpośrednio dotyczy centrów koordynacyjnych.

      58     Jeśli chodzi o drugi warunek przewidziany w wyżej wymienionym art. 230, należy przypomnieć, że Trybunał już kilkakrotnie orzekł,
         iż chociaż sporny przepis ze swej natury oraz ze względu na swój zakres ma charakter ogólny, albowiem znajduje zastosowanie
         do ogółu zainteresowanych podmiotów gospodarczych, może dotyczyć w sposób indywidualny niektórych spośród nich (zob. podobnie
         wyrok z dnia 18 maja 1994 r. w sprawie C‑309/89 Codorniu, Rec. str. I‑1853, pkt 19).

      59     Osoby fizyczne lub prawne mogą twierdzić, iż sporny przepis dotyczy ich indywidualnie tylko wtedy, gdy decyzja ta dotyczy
         ich indywidualnie ze względu na określone cechy, które są im właściwe, lub sytuację faktyczną, która wyodrębnia je spośród
         wszystkich innych osób (zob. wyrok z dnia 15 lipca 1963 r. w sprawie 25/62 Plaumann przeciwko Komisji, Rec. str. 199).

      60     W związku z tym Trybunał orzekł, że gdy zaskarżony akt dotyczy grupy osób, które zostały zidentyfikowane lub mogą być zidentyfikowane
         w chwili wydania tego aktu, ze względu na określone cechy, właściwe członkom tej grupy, ten akt może dotyczyć tych osób w sposób
         indywidualny, ponieważ należą one do ograniczonego kręgu podmiotów gospodarczych (zob. wyroki z dnia 17 stycznia 1985 r. w sprawie
         11/82 Piraiki–Patraiki i in. przeciwko Komisji, Rec. str. 207, pkt 31 i z dnia 26 czerwca 1990 r. w sprawie C‑152/88 Sofrimport
         przeciwko Komisji, Rec. str. I‑2477, pkt 11).

      61     W pierwszej kolejności należy stwierdzić, że skutkiem zaskarżonej decyzji było ustalenie najpóźniej na dzień 31 grudnia 2010 r.
         daty wygaśnięcia zezwoleń centrów koordynacyjnych, które zostały przedłużone w 2001 r. i 2002 r., a nie ustalenie jej w 2011 r.
         i 2012 r., a z drugiej strony, że te centra można było dokładnie zidentyfikować w momencie wydania zaskarżonej decyzji. Z tego
         względu trzydzieści centrów koordynacyjnych, których dotyczą skutki tej decyzji, mogło indywidualnie wnieść skargę na tą decyzję.

      62     W drugiej kolejności należy wskazać, że w zaskarżonej decyzji nie przewidziano środków przejściowych dla centrów koordynacyjnych,
         których zezwolenie utraciło ważność z chwilą notyfikacji tej decyzji, ani dla tych centrów, których wniosek o przedłużenie
         ważności zezwoleń nie został jeszcze rozpatrzony w chwili wydania tej decyzji.

      63     Dotyczy to ośmiu centrów, których wniosek o przedłużenie zezwolenia nie został jeszcze rozpatrzony. Tworzą one zamknięty krąg
         podmiotów, których decyzja szczególnie dotyczy, ponieważ ich zezwolenie nie będzie mogło zostać przedłużone. Wynika z tego,
         że te centra mogły wnieść skargę na zaskarżoną decyzję.

      64     Z powyższych rozważań wynika – bez potrzeby badania, czy Forum 187 ma własny interes – że to stowarzyszenie ma prawo wnieść
         skargę, ponieważ reprezentuje z jednej strony trzydzieści centrów koordynacyjnych, których prawa do korzystania ze spornego
         systemu zostały ograniczone do dnia 31 grudnia 2010 r., i z drugiej strony osiem centrów, których wnioski o przedłużenie zezwolenia
         nie zostały jeszcze rozpatrzone w dniu notyfikacji zaskarżonej decyzji.

       Co do zasadności skargi
      65     Zważywszy, że tak żądania Królestwa Belgii, jak i Forum 187 dotyczą stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji, w zakresie,
         w jakim nie przewidziano w niej przepisów przejściowych, należy w pierwszej kolejności zbadać żądania Forum 187 dotyczące
         stwierdzenia nieważności decyzji, w zakresie, w jakim uznano w niej sporną pomoc za niezgodną ze wspólnym rynkiem.

       W przedmiocie żądań Forum 187, dotyczących stwierdzenia nieważności decyzji, w zakresie, w jakim uznano w niej sporne środki
            za pomoc niezgodną ze wspólnym rynkiem
       W przedmiocie zarzutu opartego na braku podstawy prawnej
      66     W tym zarzucie Forum 187 podnosi, że zaskarżona decyzja nie ma podstawy prawnej i narusza zasadę pewności prawa. Biorąc pod
         uwagę stanowiska zajmowane przez Komisję piętnaście lat wcześniej, wspomniana decyzja nie może opierać się na art. 87 WE i 88 WE
         ani na art. 1 lit. b) pkt v) rozporządzenia, albowiem nie odwołuje się do jakiegokolwiek rozwoju wspólnego rynku.

      67     Poza tym Komisja nie ma prawa do korygowania swoich błędów. Na tej podstawie stowarzyszenie wyprowadza wniosek, że została
         naruszona zasada pewności prawa związana z poszanowaniem nienaruszalności wcześniejszych decyzji.

      68     Na wstępie należy wskazać, że wraz z zaskarżoną decyzją Komisja nie wycofała decyzji z 1984 r. i 1987 r. W istocie ponownie
         zbadała ona system podatkowy dotyczący centrów koordynacyjnych, stosując wobec tego systemu postępowanie odnoszące się do
         kontroli istniejącej pomocy i na tej podstawie wyprowadziła wniosek, że od tej chwili system ten stanowił pomoc państwa niezgodną
         ze wspólnym rynkiem.

      69     Jeśli chodzi o to, czy Komisja słusznie postąpiła, badając na nowo system podatkowy, należy przypomnieć, że zasada pewności
         prawa nie tylko oznacza, że ustawodawstwo wspólnotowe musi być jasne, a jego stosowanie przewidywalne dla zainteresowanych
         (wyroki z dnia 15 grudnia 1987 r. w sprawie 325/85 Irlandia przeciwko Komisji, Rec. str. 5041, pkt 18 i z dnia 15 lutego 1996 r.
         w sprawie C‑63/93 Duff i in., Rec. str. I‑569, pkt 20), ale także musi być ono stosowane w związku z zasadą legalności działań
         administracji (wyrok z dnia 22 marca 1961 r. w sprawach połączonych 42/59 i 49/59 SNUPAT przeciwko Wysokiej Władzy, Rec. str. 99,
         159).

      70     Bezsporne jest, tak jak wskazał rzecznik generalny w pkt 212 i 213 opinii, że rozporządzenie, które normuje wykonywanie przez
         Komisję kompetencji przyznanych jej w art. 88 WE, nie określa, co należy rozumieć pod pojęciem „rozwój wspólnego rynku”, znajdującym
         się w art. 1 lit. b) pkt v), który to przepis precyzuje, iż środek, który nie stanowił pomocy w czasie, gdy został wprowadzony
         w życie, należy teraz uznać za pomoc istniejącą, ponieważ „w okresie późniejszym stał […] się pomocą ze względu na rozwój
         wspólnego rynku”.

      71     To pojęcie, które można rozumieć jako zmianę gospodarczego i prawnego kontekstu w sektorze, którego dotyczy sporny środek,
         nie odnosi się do sytuacji, w której – jak w niniejszym przypadku – Komisja zmienia swoją ocenę jedynie na podstawie bardziej
         ścisłego stosowania postanowień traktatu w dziedzinie pomocy państwa.

      72     Jednak należy wskazać, że rozporządzenie stanowi akt prawa wtórnego wydany w celu zastosowania art. 87 WE i 88 WE, który to
         akt nie może ograniczać zakresu tych przepisów, tym bardziej iż Komisja wywodzi z nich bezpośrednio swoje kompetencje.

      73     W istocie art. 88 ust. 1 WE powierza Komisji zadanie polegające na stałym badaniu systemów pomocy istniejących w tych państwach
         i proponowaniu im stosownych środków, które są konieczne ze względu na stopniowy rozwój lub funkcjonowanie wspólnego rynku.

      74     W przypadku negatywnego wyniku kontroli, Komisja może, zgodnie z art. 88 ust. 2, nakazać zainteresowanemu państwu członkowskiemu
         zmianę lub zniesienie tej pomocy w określonym terminie.

      75     Z powyższego wynika, że Komisja spełniła rolę powierzoną jej w art. 88 WE, postanawiając ponownie zbadać dotyczący centrów
         koordynacyjnych system podatkowy obowiązujący w Belgii i uznany przez grupę „kodeks postępowania” za szkodliwy dla wspólnego
         rynku. Z tego względu podstawą prawną zaskarżonej decyzji jest art. 87 WE i art. 88 WE.

      76     Ponieważ zasada legalności działań administracji nie została naruszona, zaskarżona decyzja jest aktem pewnym, którego stosowanie
         było przewidywalne dla zainteresowanych. W konsekwencji ta decyzja nie jest sprzeczna z zasadą pewności prawa.

      77     Poza tym jedynym postępowaniem, które Komisja może zastosować w niniejszym przypadku, jest postępowanie przewidziane przez
         rozporządzenie dla kontroli istniejącej pomocy. Nie ma bowiem wątpliwości, że omawiany system podatkowy stanowi istniejący
         środek, ponieważ został on zgłoszony Komisji w 1984 r. i nie podlegał żadnym zasadniczym zmianom.

      78     Z tego względu Forum 187 niesłusznie utrzymuje, że Komisja naruszyła prawo, przytaczając art. 17 i 18 rozporządzenia jako
         podstawę dla wszczęcia formalnej procedury dochodzenia, tak jak wskazała w piśmie skierowanym do władz belgijskich w dniu
         17 lipca 2000 r., a następnie opierając się jedynie na art. 87 i 88 WE. Wobec tego należy oddalić zarzut pierwszy.

       W przedmiocie zarzutu opartego na naruszeniu art. 87 ust. 1 WE
      79     W tym zarzucie Forum 187 utrzymuje, że system podatkowy mający zastosowanie do centrów koordynacyjnych nie stanowi pomocy
         państwa w rozumieniu art. 87 ust. 1 WE. W tym celu podnosi ono, że nie tylko metoda analizy tego systemu zastosowana przez
         Komisję była zbyt ogólna, ale także różnego rodzaju środki składające się na sporny system nie spełniały przesłanek określonych
         w tym przepisie. W szczególności wskazuje ono, że te środki nie przyznają żadnych korzyści centrom, nie wiążą się z przeniesieniem
         zasobów państwowych, nie mają selektywnego charakteru i że Komisja nie dowiodła, iż mają one wpływ na konkurencję i wymianę
         handlową wewnątrz Wspólnoty. Według niego ten system jest w każdym razie uzasadniony ze względu na naturę i strukturę belgijskiego
         systemu podatkowego.

      –       W przedmiocie analizy systemu podatkowego
      80     Forum 187 zarzuca Komisji, że nie uwzględniła kompetencji państw członkowskich w dziedzinie podatkowej i że dokonała zbyt
         ogólnej analizy omawianego systemu.

      81     Z jednej strony należy podkreślić, że art. 87 WE nie wyklucza przepisów podatkowych ze swojego zakresu stosowania.
      82     Z drugiej strony należy przypomnieć, że w przypadku programu pomocy Komisja ma prawo ograniczyć się do zbadania ogólnych cech
         spornego systemu w celu oceny, czy przyznaje on znaczne korzyści jego beneficjentom w stosunku do ich konkurentów (wyrok z dnia
         17 czerwca 1999 r. w sprawie C‑75/97 Belgia przeciwko Komisji, Rec. str. I‑3671, pkt 48). Ponadto nie ma ona obowiązku badania
         każdego szczególnego przypadku, w którym ten system ma zastosowanie (wyrok z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C‑278/00 Grecja
         przeciwko Komisji, Rec. str. I‑3997, pkt 24 i wymienione tam orzecznictwo).

      83     Z powyższego wynika, że należy oddalić pierwszą część zarzutu.
      –       W przedmiocie przesłanek przewidzianych w art. 87 ust. 1 WE
      84     Na wstępie należy przypomnieć, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem uznanie danego środka za pomoc wymaga spełnienia wszystkich
         przesłanek wymienionych w art. 87 ust. 1 WE (wyrok z dnia 24 lipca 2003 r. w sprawie C‑280/00 Altmark Trans i Regierungspräsidium
         Magdeburg, Rec. str. I‑7747, pkt 74).

      85     Z tego względu należy zbadać wszystkie przesłanki.
      i)     W przedmiocie uprzywilejowania niektórych przedsiębiorstw
      86     Pojęcie pomocy może obejmować nie tylko pozytywne świadczenia, takie jak subwencje, pożyczki lub objęcie udziałów w kapitale
         przedsiębiorstw, ale także środki, które przybierając różne formy, obniżają koszty normalnie ponoszone przez przedsiębiorstwa
         i które nie będąc subwencją w ścisłym tego słowa znaczeniu, mają identyczny charakter i identyczne skutki (wyrok z dnia 20 listopada
         2003 r. w sprawie C‑126/01 Gemo, Rec. str. I‑13769, pkt 28 i wymienione tam orzecznictwo).

      87     Ponadto Trybunał orzekł już, że środek, w drodze którego władze państwowe przyznają pewnym przedsiębiorstwom zwolnienie podatkowe,
         które wprawdzie nie jest związane z przeniesieniem zasobów państwowych, niemniej stawia beneficjentów w korzystniejszej sytuacji
         finansowej względem innych podatników, stanowi pomoc państwa w rozumieniu art. 87 ust. 1 WE (wyrok z dnia 15 marca 1994 r.
         w sprawie C‑387/92 Banco Exterior de España, Rec. str. I‑877, pkt 14).

      88     Komisja uznała w zaskarżonej decyzji, że sposób określenia dochodów podlegających opodatkowaniu, zwolnienie z podatku od nieruchomości
         i od podatku pobieranego u źródła, z podatku kapitałowego oraz system fikcyjnego opodatkowania u źródła przynoszą korzyści
         centrom koordynacyjnym.

      89     Forum 187 nie zgadza się z tą analizą.
      90     W pierwszej kolejności Komisja uznała w pkt od 89 do 95 zaskarżonej decyzji, że ryczałtowe określenie dochodów według metody
         „cost plus” stanowi korzyść gospodarczą w rozumieniu art. 87 WE.

      91     Zgodnie ze spornym systemem opodatkowany zysk jest określony ryczałtowo jako procent od całej kwoty wydatków i kosztów działalności,
         z których są wyłączone koszty personelu i koszty finansowe.

      92     Poza tym zysk centrum koordynacyjnego należy w zasadzie określać w oparciu o działalność rzeczywiście prowadzoną przez przedsiębiorstwo.
         Jeśli to centrum za świadczenie określonych usług samo pobiera cenę odpowiadającą kosztom powiększonym o zysk, procent tego
         zysku można uwzględnić, jeśli nie jest on wygórowany. Jeśli nie istnieją obiektywne kryteria dla określenia procentu zysku,
         który należy uwzględnić, trzeba go ustalić w wysokości 8%.

      93     Jednak opodatkowany zysk tego centrum nie może być niższy od kwoty wszystkich wydatków lub kosztów niepodlegających odliczeniu
         jako koszty działalności i „szczególnych lub nieodpłatnych” korzyści przyznanych centrum przez członków grupy. Ten zysk podlega
         opodatkowaniu zwykłą stawka podatku od spółek.

      94     Ta metoda ustalania opodatkowanego zysku opiera się na metodzie „cost plus” rekomendowanej przez Organizację Współpracy Gospodarczej
         i Rozwoju (Organisation for Economic Co–operation and Development, OECD) przy opodatkowaniu usług świadczonych przez spółkę
         zależną lub stały zakład na rzecz spółek należących do tej samej grupy i mających siedzibę w innych państwach.

      95     W celu zbadania, czy określenie opodatkowanych dochodów według systemu dotyczącego centrów koordynacyjnych przysparza korzyści
         tym centrom, należy, zgodnie z sugestią Komisji w pkt 95 zaskarżonej decyzji, porównać ten system z ogólnym systemem opartym
         na różnicy pomiędzy przychodem a kosztami przedsiębiorstwa prowadzącego działalność w warunkach wolnej konkurencji.

      96     Koszty personelu i koszty finansowe poniesione w związku z zarządzaniem środkami pieniężnymi lub z finansowaniem są tymczasem
         elementami, które w sposób przeważający przyczyniają się do uzyskania przychodów centrów koordynacyjnych, ponieważ centra
         te świadczą usługi, w szczególności o charakterze finansowym. Skutkiem wyłączenia tych wydatków z kosztów uwzględnianych przy
         określeniu opodatkowanego dochodu tych centrów jest fakt, że ceny rozliczeń nie są podobne do cen, które byłyby stosowane
         w warunkach wolnej konkurencji.

      97     Z powyższego wynika, że wyłączenie może przysparzać korzyści gospodarczych tym centrom.
      98     Wbrew twierdzeniom Forum 187 ta analiza nie może być poddana w wątpliwość z tego powodu, że włączenie kosztów finansowych
         mogłoby w niektórych wypadkach doprowadzić do ustalenia zbyt wysokiej podstawy opodatkowania ani z tego powodu, że obciążenie
         podatkowe mogłoby być dla grupy zbyt duże, ani ponadto z tego powodu, że centrum mogłoby być opodatkowane, gdy nie osiągnęłoby
         zysku. W istocie te wszystkie elementy są właściwe metodzie „cost plus”.

      99     Poza tym roczny podatek ustanowiony w dniu 1 stycznia 1993 r. w wysokości 10 000 EUR na każdą osobę zatrudnioną w pełnym wymiarze
         czasu, który nie może przekroczyć 100 000 EUR, nie wyrównuje korzystnych skutków zastosowanej metody obliczeń, ponieważ górna
         granica odpowiada minimalnej liczbie pracowników, które mają obowiązek zatrudnić centra po upływie dwóch pierwszych lat swojej
         działalności.

      100   To samo dotyczy 8% stawki stosowanej do kosztów działalności w celu wyznaczenia podstawy opodatkowania, gdy brak innych wartości,
         ponieważ ta stawka stosowana jest do podstawy, która już została obniżona, a zysk jest różny w zależności od centrum, ponieważ
         zależy od prowadzonej działalności.

      101   Wreszcie, tak jak wskazał rzecznik generalny w pkt 265 opinii, można zgodzić się ze stanowiskiem Komisji, iż alternatywna
         podstawa opodatkowania, która ma na celu uniknięcie ewentualnych nadużyć i która wprowadza minimalną podstawę dla obliczeń,
         nie może pozbawić korzyści przysporzonej poprzez zastosowanie wyżej wymienionych wyłączeń w połączeniu z 8-procentową stawką.
         W istocie ta podstawa obejmuje jedynie kwoty, które w przypadku spółek niepodlegających spornemu systemowi, także są opodatkowane
         w Belgii.

      102   W świetle powyższych rozważań Komisja słusznie uznała, że przepisy dotyczące ustalania opodatkowanych dochodów przyniosły
         korzyść centrom koordynacyjnym i grupom, do których one należą.

      103   W drugiej kolejności Komisja w pkt 76 i 77 zaskarżonej decyzji stwierdziła, że zwolnienie z podatku od nieruchomości, z którego
         korzystały centra koordynacyjne, przynosi tym centrom korzyść gospodarczą.

      104   Sporny system podatkowy przewiduje, że centra te są zwolnione z podatku od nieruchomości w odniesieniu do nieruchomości, które
         są wykorzystywane przez nie do prowadzenia działalności, chociaż ten ciężar ponoszą także w zasadzie wszystkie spółki posiadające
         w Belgii nieruchomości, to jest nieruchomości zabudowane i niezabudowane oraz materiały i wyposażenie, które ze względu na
         istotę lub ze względu na przeznaczenie mają charakter nieruchomości.

      105   Wynika z tego, że zwolnienie z tego podatku od nieruchomości stanowi korzyść gospodarczą. Okoliczność, że jedynie 5% centrów
         faktycznie z niej korzysta, ponieważ pozostałe centra wynajmują nieruchomości, nie ma wpływu na tę ocenę, albowiem wybór pomiędzy
         własnością a najmem nieruchomości zależy jedynie od woli tych centrów.

      106   W trzeciej kolejności Komisja stwierdziła w pkt 78 i 79 zaskarżonej decyzji, że zwolnienie z podatku kapitałowego, z którego
         korzystają centra koordynacyjne, także przynosi centrom koordynacyjnym korzyść gospodarczą.

      107   Ponieważ w Belgii regułą jest opodatkowanie wkładów, każda spółka kapitałowa ponosi ciężar tego opodatkowania. Zwolnienie,
         z którego korzystają wspomniane centra koordynacyjne, które dotyczy zarówno wniesienia wkładów początkowych, jak i podwyższenia
         kapitału, nie może być uznane za korzyść.

      108   Okoliczność, że zgodnie z art. 7 ust. 1 dyrektywy Rady 69/335/EWG z dnia 17 lipca 1969 r. dotyczącej podatków pośrednich od
         gromadzenia kapitału (Dz.U. L 249, str. 25), zmienionej dyrektywą Rady 85/303/EWG z dnia 10 czerwca 1985 r. (Dz.U. L 156,
         str. 23) zwolnienia operacji z podatku, obowiązujące w dniu 1 lipca 1984 r., muszą być utrzymane, nie ma wpływu na tę ocenę,
         albowiem sporne zwolnienie od podatku kapitałowego dotyczy jedynie niektórych typów spółek i nie ma zatem ogólnego charakteru.

      109   W czwartej kolejności, w pkt od 80 do 87 zaskarżonej decyzji Komisja określiła przysługujące centrom koordynacyjnym zwolnienie
         z podatku pobieranego u źródła jako korzyść gospodarczą.

      110   Zgodnie bowiem ze spornym systemem nie istnieje zobowiązanie do zapłaty podatku pobieranego u źródła, to znaczy pobieranego
         z dywidend, odsetek – z wyjątkiem dywidend i odsetek wypłaconych ich beneficjentom podlegającym w Belgii podatkowi dochodowemu
         od osób fizycznych i prawnych – opłat licencyjnych wypłaconych przez centra koordynacyjne oraz z dochodów z lokat pieniężnych.

      111   Z ustaleń Komisji wynika, że podatek pobierany u źródła stanowi ostateczny podatek od zysku wypłaconego spółkom, które nie
         są rezydentami w Belgii i które nie mogą go rozliczyć lub uzyskać jego zwrotu w państwie, w którym mają siedzibę.

      112   Wynika z tego, że zwalniając centra z zapłaty podatku pobieranego u źródła, sporny system przyznaje im korzyść, której istnienia
         nie można w żadnym przypadku podważyć, przytaczając argument, że dalsze zwolnienia z tego samego podatku zostały ustanowione
         na rzecz innych typów spółek.

      113   W piątej kolejności w pkt 88 zaskarżonej decyzji Komisja stwierdziła, że przyznanie prawa do opodatkowania fikcyjnym podatkiem
         pobieranym u źródła stanowi korzyść.

      114   Odbiorcy wypłat dokonanych przez centra koordynacyjne nie tylko są bowiem zwolnieni z podatku pobieranego źródła, ale także
         korzystają z ryczałtowego odliczenia od całkowitej kwoty podatku, który muszą uiścić.

      115   Z dyskusji wynika, że w 1991 r. stawka fikcyjnego podatku pobieranego u źródła została obniżona do zera.
      116   Jednak odsetki wypłacone z tytułu długoterminowych umów pożyczki zawartych w dniu 24 lipca 1991 r. są nadal zwolnione z podatku.
         W konsekwencji ta sytuacja przynosi korzyści zainteresowanym centrom koordynacyjnym.

      117   Natomiast fakt, że stawka tego podatku, która została obniżona do zera, może zostać zmieniona przez rozporządzenie królewskie,
         stanowi co najwyżej potencjalną i przyszłą korzyść. Takiej ewentualności nie można zaś uwzględnić w celu określenia tego środka
         jako pomocy państwa.

      118   Z powyższego wynika, że sporny system przynosi korzyść centrom koordynacyjnym.
      ii)  W przedmiocie selektywności
      119   Należy tu przypomnieć, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, art. 87 ust. 1 WE wymaga ustalenia, czy w ramach danego systemu
         prawnego przepis krajowy może faworyzować „niektóre przedsiębiorstwa lub produkcję niektórych towarów” w porównaniu do innych,
         które znajdują się, w świetle celu tego systemu, w porównywalnej sytuacji faktycznej i prawnej. Odpowiedź twierdząca oznacza,
         że dany przepis spełnia przesłankę selektywności stanowiącą element konstytutywny pojęcia pomocy państwa przewidzianego przez
         ten przepis (zob. wyrok z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie C‑172/03 Heiser, Rec. str.  I‑1627, pkt 40 i wymienione tam orzecznictwo).

      120   Z powyższej analizy wynika, że zwolnienie z podatku od nieruchomości i z podatku pobieranego u źródła, z podatku kapitałowego
         i przyznanie prawa do fikcyjnego podatku pobieranego u źródła są wyjątkami od ogólnego systemu podatkowego w Belgii. Przytoczona
         przez Forum 187 okoliczność, że istnieją liczne wyjątki, nie poddaje w wątpliwość twierdzenia, iż ten system ma faktycznie
         cechy wyjątku i przyznaje zwolnienia jedynie centrom koordynacyjnym.

      121   Z tego względu selektywny charakter tych zwolnień został wykazany.
      122   Jeśli chodzi o sposób ustalenia opodatkowanych dochodów, wprawdzie Forum 187 podnosi, że sporny system ma zastosowanie do
         spółek, z myślą o których został stworzony w celu uniknięcia ryzyka podwójnego opodatkowania, nie ulega jednak wątpliwości,
         że ma on zastosowanie jedynie do grup międzynarodowych, które mają spółki zależne przynajmniej w czterech różnych państwach,
         które dysponują kapitałem i rezerwami wynoszącymi co najmniej 1 miliard BEF i których skonsolidowany obrót w skali roku wynosi
         co najmniej 10 miliardów BEF.

      123   Z powyższego wynika, że w tym zakresie sporny system ma także charakter selektywny.
      124   Nie ma wpływu na to twierdzenie stanowisko Forum 187, w ramach którego podnosi ono, że sporny system nie stanowi wyjątku od
         ogólnego systemu podatkowego mającego zastosowanie do przedsiębiorstw, ale inny rodzaj systemu podyktowanego logiką podatkową
         i koniecznością znalezienia rozwiązania dla podwójnego opodatkowania usług świadczonych w ramach międzynarodowej grupy spółek.

      125   Z jednej strony Forum 187 nie wyjaśnia dlaczego różne środki przewidziane w ramach spornego systemu miałyby być uzasadnione
         przez system podatkowy obowiązujący w Belgii. Z drugiej strony Forum 187 nie wykazało, dlaczego cel związany z zaradzeniem
         problemowi podwójnego opodatkowania usług świadczonych w ramach jednej grupy uzasadnia korzystanie ze spornego systemu jedynie
         przez centra utworzone przez grupy o określonej wielkości ani dlaczego ten cel wymaga zapewnienia każdej pojedynczej korzyści
         stanowiącej część tego systemu.

      126   Z tego względu Forum 187 nie dowiodło, że sporny system jest uzasadniony charakterem i ogólną strukturą belgijskiego systemu
         podatkowego, którego jest częścią. W związku z tym należy stwierdzić, że wykazano selektywny charakter tego systemu.

      iii)  W przedmiocie wymogu związanego z przyznaniem pomocy przy użyciu zasobów państwowych i przez państwo
      127   Aby można było zakwalifikować określone korzyści jako pomoc w rozumieniu art. 87 ust. 1 WE, konieczne jest, aby po pierwsze,
         zostały one przyznane bezpośrednio lub pośrednio z zasobów państwowych oraz, po drugie, aby można je było przypisać państwu
         (ww. wyrok z dnia 20 listopada 2003 r. w sprawie Gemo, pkt 24).

      128   Wprawdzie bezsporne jest, że druga przesłanka jest spełniona, ponieważ sporny system podatkowy został ustanowiony przez rząd
         belgijski, jednak zdaniem Forum 187 nie jest tak w przypadku pierwszej przesłanki, ponieważ do skarbu państwa belgijskiego
         wpłynęło 500 milionów EUR rocznie z tytułu podatków i składek na ubezpieczenie społeczne pochodzących od centrów koordynacyjnych.

      129   Tymczasem w celu wykazania, że korzyści wynikające z wcześniej udzielonych zwolnień są przyznane przy użyciu zasobów państwowych,
         wystarczy stwierdzić, iż wspomniane zwolnienia skutkowały brakiem wpływów do skarbu państwa z tytułu podatków i składek na
         ubezpieczenie społeczne.

      iv)  W przedmiocie wymogu związanego z wpływem pomocy na wymianę handlową pomiędzy państwami członkowskimi i zakłóceniem lub groźbą
         zakłócenia konkurencji

      130   Z pkt od 99 do 103 zaskarżonej decyzji wynika, że Komisja uznała, iż sporny system wpływa na wymianę handlową pomiędzy państwami
         członkowskimi i zakłóca lub grozi zakłóceniem konkurencji.

      131   Z utrwalonego orzecznictwa Trybunału wynika, że konkurencja jest zakłócona, gdy dany środek zmniejsza obciążenia przedsiębiorstwa,
         które korzysta z tego środka, i tym samym umacnia jego pozycję w stosunku do innych przedsiębiorstw konkurujących z nim (zob.
         podobnie wyroki z dnia 17 września 1980 r. w sprawie 730/79 Philip Morris przeciwko Komisji, Rec. str. 2671, pkt 11 i z dnia
         11 listopada 1987 w sprawie 259/85 Francja przeciwko Komisji, Rec. str. 4393, pkt 24).

      132   W niniejszym przypadku korzyści przyznane centrom koordynacyjnym skutkowały zakłóceniem konkurencji pomiędzy nimi a usługodawcami
         w sektorach usług finansowych, powierniczych, informatycznych i rekrutacyjnych, ponieważ sprzyjały korzystaniu przez spółki
         należące do grupy z usług świadczonych przez te centra.

      133   Poza tym, tak jak wskazał rzecznik generalny w pkt 320 opinii, sporny system podatkowy w nieunikniony sposób wpływa na konkurencję
         z uwagi na szeroki zakres działalności grup wielonarodowych, które utworzyły centra koordynacyjne.

      134   Wspomniany system wpływa wreszcie także na wymianę handlową pomiędzy państwami członkowskimi, ponieważ centra koordynacyjne
         są utworzone przez wielonarodowe spółki, które są usytuowane przynajmniej w czterech państwach.

      135   Z całości powyższych rozważań wynika, że system podatkowy centrów koordynacyjnych spełnia przesłanki ustanowione w art. 87
         ust. 1 WE. W konsekwencji należy oddalić zarzut oparty na naruszeniu tego przepisu.

      –       W przedmiocie zarzutu opartego na braku uzasadnienia
      136   Forum 187 podnosi zasadniczo, że Komisja nie wyjaśniła, dlaczego zmieniła swoje poprzednie decyzje.
      137   Należy wskazać, że wprawdzie uzasadnienie, jakiego wymaga art. 253 WE, powinno być dostosowane do charakteru aktu i przedstawiać
         w sposób jasny i jednoznaczny rozumowanie instytucji, która wydała akt, pozwalając zainteresowanym poznać podstawy podjętej
         decyzji, a właściwemu sądowi dokonać jej kontroli (wyroki z dnia 9 lipca 1969 r. w sprawie 1/69 Włochy przeciwko Komisji,
         Rec. str. 277, pkt 9 i z dnia 7 marca 2002 r. w sprawie C‑310/99 Włochy przeciwko Komisji, Rec. str. I‑2289, pkt 48), jednak
         nie można wymagać od Komisji, aby podała powody, dla których dokonała ona innej oceny spornego systemu w poprzednich decyzjach.
         Pojęcie pomocy państwa odpowiada bowiem obiektywnej sytuacji, którą ocenia się w dniu, w którym Komisja wydaje decyzję.

      138   W związku z tym należy oddalić zarzut oparty na braku uzasadnienia i oddalić żądania Forum 187 dotyczące stwierdzenia nieważności
         zaskarżonej decyzji, w zakresie, w jakim sporne środki określono w niej jako pomoc państwa niezgodną ze wspólnym rynkiem.

       W przedmiocie żądań Królestwa Belgii i Forum 187 dotyczących częściowego stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji
      139   Królestwo Belgii, które żąda stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji, w zakresie, w jakim zabrania ona – nawet tymczasowo
         – przedłużenia zezwolenia centrom, które korzystały ze spornego systemu w dniu 31 grudnia 2000 r. i których zezwolenie wygasa
         przed dniem 31 grudnia 2010 r., przytacza cztery zarzuty, oparte kolejno na naruszeniu art. 88 WE, zasady uzasadnionych oczekiwań,
         zasady równości traktowania oraz na braku uzasadnienia.

      140   Forum 187, które żąda stwierdzenia nieważności tej samej decyzji, w zakresie, w jakim nie przewidziano w niej odpowiednich
         środków przejściowych dla centrów, których zezwolenie wygasa pomiędzy dniem 17 lutego 2003 r. i dniem 31 grudnia 2004 r.,
         przytacza dwa zarzuty oparte kolejno na naruszeniu zasady uzasadnionych oczekiwań oraz na braku uzasadnienia.

       W przedmiocie naruszenia zasady uzasadnionych oczekiwań
      –       Argumentacja stron
      141   Królestwo Belgii podnosi, że wprawdzie zgadzając się na korzystanie przez centra koordynacyjne do dnia 31 grudnia 2010 r.
         z ważnych zezwoleń, Komisja oparła swoją decyzję na kodeksie postępowania i pracach Rady „Ecofin”, jednak nie zastosowała
         się do wszystkich opinii Rady, a w szczególności do pisma z dnia 26 i 27 listopada 2000 r., w którym stwierdziła ona, że sporny
         system podatkowy zostanie utrzymany w stosunku do wszystkich centrów koordynacyjnych aż do dnia 31 grudnia 2005 r.

      142   Utrzymuje ono także, że to stanowisko skłoniło belgijskiego ministra finansów do oficjalnego ogłoszenia w izbie reprezentantów
         w dniu 20 grudnia 2000 r. wspomnianej możliwości przedłużenia zezwolenia do dnia 31 grudnia 2005 r., daty, która została przyjęta
         przez Komisję w propozycji stosownych środków w dniu 11 lipca 2001 r.

      143   Królestwo Belgii wskazuje także, iż zważywszy na fakt, że dla centrów koordynacyjnych przedłużenie zezwolenia było automatyczne,
         gdy spełnione zostały wymagane warunki, uzasadnione były oczekiwania centrów, których zezwolenie wygasało w dniu wydania zaskarżonej
         decyzji, że również wobec nich zezwolenie zostanie przedłużone Podkreśla ono, że aż do notyfikacji zaskarżonej decyzji ani
         centra, ani Królestwo Belgii nie mogły wiedzieć, że ta data zostanie przyjęta przez Komisję jako data dla końca przedłużania
         zezwoleń.

      144   Forum 187 podnosi, że z uwagi na poprzednie decyzje Komisji, centra koordynacyjne mogły mieć uzasadnione oczekiwania, że przysługuje
         im prawo do dalszego korzystania z zezwolenia.

      145   Podnosi ono także, że centra, których zezwolenie wygasało w latach 2003 i 2004, potrzebowały dwuletniego okresu przejściowego,
         aby się zreorganizować, a nawet opuścić Belgię. Nie zgadza się ono z powodami, które Komisja podała w celu uzasadnienia odmowy
         wydania środków przejściowych.

      146   Komisja odpiera wszystkie argumenty, podkreślając, że uznała istnienie uzasadnionych oczekiwań centrów co do spornego systemu,
         które zrodziły się wskutek jej wcześniejszych decyzji, i z tego względu ustanowiła ona okres przejściowy, upływający najpóźniej
         w dniu 31 grudnia 2010 r., który miał zastosowanie do centrów dysponujących ważnym zezwoleniem w dniu notyfikacji zaskarżonej
         decyzji.

      –       Ocena Trybunału
      147   Trybunał wielokrotnie orzekał, że prawo do powoływania się na ochronę uzasadnionych oczekiwań przysługuje każdemu podmiotowi,
         w którym instytucja wzbudziła uzasadnione nadzieje. Natomiast nie może powoływać się na naruszenie tej zasady ten, komu administracja
         nie udzieliła wyraźnych zapewnień (wyrok z dnia 24 listopada 2005 r. w sprawie C‑506/03 Niemcy przeciwko Komisji, dotychczas
         niepublikowany w Zbiorze, pkt 58). Ponadto, jeśli rozsądny i przezorny podmiot gospodarczy jest w stanie przewidzieć wydanie
         przepisów wspólnotowych mogących wpłynąć na jego interesy, nie może on powoływać się na tę zasadę w razie wydania takich przepisów
         (wyrok z dnia 11 marca 1987 r. w sprawie 265/85 Van den Bergh en Jurgens oraz Van Dijk Food Products Lopik przeciwko Komisji,
         Rec. str. 1155, pkt 44).

      148   Nawet zakładając, że Wspólnota uprzednio stworzyła sytuację mogącą rodzić uzasadnione oczekiwania, bezwzględny interes publiczny
         może sprzeciwiać się wydaniu środków przejściowych w sytuacjach, które powstały przed wejściem w życie nowych uregulowań,
         a które mogą jeszcze ulec zmianie (wyrok z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie C‑183/95 Affish, Rec. str. I‑4315, pkt 57).

      149   Jednak Trybunał także orzekł, że Komisja naruszyła nadrzędną normę prawa, gdy w przypadku braku bezwzględnego interesu publicznego,
         wraz ze zniesieniem regulacji nie przewidziała środków przejściowych, które chroniłby uzasadnione oczekiwania podmiotu gospodarczego
         co do uregulowań wspólnotowych (zob. podobnie wyrok z dnia 14 maja 1975 r. w sprawie CNTA przeciwko Komisji, Rec. str. 533,
         pkt 44).

      150   W pierwszej kolejności należy zbadać, czy wnioski Rady z dnia 26 i 27 listopada 2000 r. oraz propozycje Komisji dotyczące
         stosownych środków mogły zrodzić oczekiwanie, że sporny system zostanie utrzymany przynajmniej do dnia 31 grudnia 2005 r.

      151   Z akt sprawy wynika, że wnioski Rady wyrażają wolę polityczną i z uwagi na ich treść nie mogą wywoływać skutków prawnych,
         na które podmiot mógłby się powoływać się przed Trybunałem. Ponadto wnioski te nie mogą w żadnym razie wiązać Komisji w wykonywaniu
         jej własnych kompetencji, które przyznaje jej traktat w dziedzinie pomocy państwa. Z powyższego wynika, że rząd belgijski
         nie może podnosić, iż te same wnioski mogły stanowić podstawę zapewnień co do wydania środków przejściowych.

      152   Podobnie jest w przypadku centrów koordynacyjnych, które powinny znać kompetencje Komisji i które w związku z tym nie mogą
         powoływać wniosków Rady z dnia 26 i 27 listopada 2000 r. przeciwko Komisji.

      153   Jeśli chodzi o propozycje stosownych środków przedstawione Królestwu Belgii przez Komisję, to nie mogą one w każdym razie
         dawać podstaw oczekiwaniom, ponieważ stanowią one integralną część formalnej procedury dochodzenia i państwo może je odrzucić.

      154   W konsekwencji ani Królestwo Belgii, ani Forum 187 nie mogą powoływać się na uzasadnione oczekiwania, że sporny system zostanie
         utrzymany przynajmniej do dnia 31 grudnia 2005 r.

      155   W drugiej kolejności jest bezsporne, że wydając decyzje w 1984 r. i 1987 r. oraz udzielając odpowiedzi w dniu 24 września
         1990 r., Komisja wzbudziła oczekiwania, co do tego, że sporny system nie zawiera elementu pomocy.

      156   Także jest bezsporne, że:
      –       skoro sporny system przewiduje postępowanie dotyczące udzielania zezwolenia na okres 10 lat, przedłużenie tego zezwolenia,
         które nie jest automatyczne, następuje w ramach tego samego postępowania i może zostać uzyskane bez problemów, jeśli wymagane
         obiektywne przesłanki są nadal spełnione,

      –       liczba przedłużeń zezwoleń nie jest ponadto określona przez prawo krajowe,
      –       ponieważ władzom krajowym nie przysługuje zakres swobodnego uznania, centra koordynacyjne zainteresowane przedłużeniem zezwolenia
         mogły logicznie uznać, że nic nie stało na przeszkodzie temu przedłużeniu.

      157   Okoliczność przytoczona przez Komisję, że władze belgijskie zmniejszyły korzyści przyznane przez sporny system, ustanawiając
         w szczególności roczny podatek od każdego zatrudnionego pracownika, nie może podważyć oceny dotyczącej ciągłości systemu w stosunku
         do centrów koordynacji. Z dyskusji nie wynika bowiem, że zmiany wprowadzone do systemu ustanowionego przez rozporządzenie
         królewskie nr 187 są na tyle zasadnicze, aby istotnie go zmienić.

      158   W związku z powyższym, wydając decyzje w 1984 r. i 1987 r. i udzielając odpowiedzi w dniu 24 września 1990 r., Komisja sprawiła,
         iż centra, które były zatwierdzone w dniu 31 grudnia 2000 r., mogły oczekiwać, że ,postanowienia traktatu nie sprzeciwiają
         się przedłużeniu ich zezwolenia.

      159   W trzeciej kolejności należy zbadać, czy te oczekiwania są uzasadnione.
      160   Komisja podnosi zasadniczo, że centra koordynacyjne nie mogły mieć uzasadnionych oczekiwań co do ciągłości spornego systemu,
         albowiem dysponowały pewnymi informacjami, które wskazywały na to, że ten system nie zostanie utrzymany.

      161   Nawet jeśli okoliczności przytoczone w tym względzie przez Komisję mogły zmniejszyć oczekiwania centrów koordynacyjnych co
         do zgodności systemu –któremu podlegały – z postanowieniami traktatu, centra mogły w każdym razie oczekiwać, że decyzja Komisji
         dotycząca zmiany swojej wcześniejszej oceny przyzna im niezbędny czas na rzeczywiste uwzględnienie tej zmiany.

      162   W związku z tym należy wskazać, że czas, który upłynął pomiędzy publikacją decyzji o wszczęciu formalnej procedury dochodzenia
         w dniu 20 czerwca 2002 r. a wydaniem zaskarżonej decyzji w dniu 17 lutego 2003 r., nie wystarczał, aby centra mogły wziąć
         pod uwagę ewentualną decyzję znoszącą sporny system. Jak bowiem wskazano wcześniej, system ten został zatwierdzony na 10 lat,
         co oznacza, że przezorny podmiot gospodarczy nie może w tak krótkim czasie podejmować działań rachunkowych oraz decyzji finansowych
         i gospodarczych.

      163   Z tego względu centra koordynacyjne, których wniosek o przedłużenie zezwolenia nie został jeszcze rozpatrzony w chwili notyfikacji
         zaskarżonej decyzji lub których zezwolenie wygasało wraz z notyfikacją tej decyzji lub tuż po niej, miały uzasadnione oczekiwania,
         że zostanie im przyznany rozsądny okres przejściowy w celu dostosowania się do konsekwencji wynikających z tej decyzji. W związku
         z tym wyrażenie „tuż po” należy rozumieć w ten sposób, że dotyczy ono daty tak bliskiej dacie notyfikacji zaskarżonej decyzji,
         iż zainteresowane centra koordynacyjne nie dysponowały niezbędnym czasem do dostosowania się do zmiany spornego systemu.

      164   W czwartej kolejności należy upewnić się, że żaden interes publiczny nie mógł przeważyć nad interesem spornych centrów koordynacyjnych,
         polegającym na ustanowieniu takiego przejściowego okresu.

      165   Z jednej strony należy wskazać, że Komisja nie wykazała, w jaki sposób interes wspólnotowy sprzeciwiał się takiemu okresowi
         przejściowemu. Z drugiej strony stanowisko Komisji nie jest spójne, ponieważ dopuszcza ona utrzymanie zezwoleń – obowiązujących
         w chwili notyfikacji tej decyzji – najpóźniej do dnia 31 grudnia 2010 r., a odmawia ona ustanowienia jakiegokolwiek systemu
         przejściowego dla centrów koordynacyjnych, których wniosek o przedłużenie nie został rozpatrzony w dniu notyfikacji zaskarżonej
         decyzji lub których zezwolenie wygasało wraz z notyfikacją tej decyzji lub tuż po niej.

      166   Wreszcie pomijając fakt, iż Komisja przyznała w swojej decyzji, że centra koordynacyjne dokonały znacznych inwestycji i zaciągnęły
         długoterminowe zobowiązania, należy stwierdzić, iż w chwili wydania zaskarżonej decyzji nie istniał żaden system zastępczy
         lub wprowadzający zmiany.

      167   Z powyższy rozważań wynika, że zarzut oparty na naruszeniu zasady uzasadnionych oczekiwań jest zasadny.
       W przedmiocie naruszenia zasady równości traktowania
      168   Królestwo Belgii podnosi, że zaskarżona decyzja jest przyczyną nieuzasadnionej dyskryminacji centrów koordynacyjnych, których
         zezwolenie wygasło po dniu notyfikacji zaskarżonej decyzji i które są pozbawione wszelkich środków przejściowych, w stosunku
         do centrów koordynacyjnych, których zezwolenie wygasło krótko przed jej wydaniem i które korzystają ze spornego systemu do
         dnia 31 grudnia 2010 r.

      169   Komisja odpiera tę argumentację, podnosząc, że dziesięcioletnie zezwolenie obowiązuje wszystkie centra koordynacyjne i że
         skoro mogą one korzystać z całego okresu zezwolenia, to wszystkie znajdują się w takiej samej sytuacji.

      170   Ponadto zgodnie z utrwalonym orzecznictwem ogólna zasada równego traktowania zakłada, że porównywalne sytuacje nie mogą być
         traktowane w odmienny sposób, a odmienne sytuacje nie mogą być traktowane jednakowo, chyba że takie traktowanie jest uzasadnione
         z obiektywnego punktu widzenia (wyroki z dnia 27 marca 1980 r. w sprawach połączonych 66/79, 122/79 i 128/79 Salumi, Rec.
         str. 1237, pkt 14 i z dnia 6 marca 2003 r. w sprawie C‑14/01 Niemann, Rec. str. I–2279, pkt 49 i wymienione tam orzecznictwo).

      171   Biorąc pod uwagę wniosek sformułowany w pkt 167 niniejszego wyroku, zaskarżona decyzja prowadzi do traktowania w odmienny
         sposób centrów koordynacyjnych, z których każde miało prawo mieć uzasadnione oczekiwania co do przyznania rozsądnego okresu
         przejściowego.

      172   Zatem koniec okresu, w którym można korzystać ze spornego systemu, jest inny w zależności od tego, czy ostatnie przedłużenie
         zezwolenia nastąpiło w 2001 r. i 2002 r., czy też zezwolenie wygasa wraz z notyfikacją zaskarżonej decyzji lub tuż po niej,
         ponieważ, jeśli chodzi o pierwszy przypadek, ten koniec przypadnie na dzień 31 grudnia 2010 r., podczas gdy w drugim przypadku
         nie jest przewidziany żaden okres przejściowy.

      173   Wynika z tego, że nie wydając środków przejściowych w stosunku do centrów koordynacyjnych, których zezwolenie wygasa wraz
         z notyfikacją zaskarżonej decyzji lub tuż po niej, Komisja naruszyła ogólną zasadę równości traktowania.

      174   Ze wszystkich powyższych rozważań wynika, że należy stwierdzić nieważność zaskarżonej decyzji, ponieważ nie przewiduje ona
         środków przejściowych w stosunku do centrów koordynacyjnych, których wniosek o przedłużenie nie został rozpatrzony w dniu
         notyfikacji zaskarżonej decyzji lub których zezwolenie wygasało wraz z notyfikacją tej decyzji lub tuż po niej.

      175   Ponieważ skargi zostały uwzględnione, nie trzeba badać pozostałych zarzutów w nich zawartych.
       W przedmiocie kosztów
      176   Zgodnie z art. 69 § 2 regulaminu kosztami zostaje obciążona, na żądanie strony przeciwnej, strona przegrywająca sprawę. Jednakże
         na podstawie art. 69 § 3 regulaminu, w razie częściowego tylko uwzględnienia żądań, Trybunał może postanowić, że koszty zostaną
         podzielone.

      177   Ponieważ Królestwo Belgii wniosło o obciążenie Komisji kosztami postępowania, a ta ostatnia przegrała sprawę, należy obciążyć
         ją wszystkimi kosztami postępowania w sprawach C‑182/03 i C‑182/03 R.

      178   Ponieważ Forum 187 wniosło o obciążenie Komisji kosztami postępowania, a żądania tej ostatniej zostały uwzględnione tylko
         częściowo, należy obciążyć ją połową kosztów poniesionych przez Forum 187 w sprawie C‑217/03 i wszystkimi kosztami poniesionymi
         przez Forum 187 w sprawie C‑217/03 R.

      179   Natomiast ponieważ Sąd obciążył Forum 187 kosztami postępowania w wyżej wymienionej sprawie Forum 187 przeciwko Komisji, leżącej
         u podstaw postanowienia Sądu, należy oddalić wniosek Forum 187 mający na celu obciążenie Komisji kosztami tego postępowania.

      Z powyższych względów Trybunał (druga izba) orzeka, co następuje:
      1)      Należy stwierdzić nieważność decyzji Komisji 2003/757/WE z dnia 17 lutego 2003 r. w sprawie systemu pomocy ustanowionego przez
            Belgię na korzyść centrów koordynacyjnych mających siedzibę w Belgii, ponieważ nie przewiduje ona środków przejściowych w stosunku
            do centrów koordynacyjnych, których wniosek o przedłużenie zezwolenia nie został rozpatrzony w dniu notyfikacji zaskarżonej
            decyzji lub których zezwolenie wygasało wraz z notyfikacją tej decyzji lub tuż po niej.
      2)      W pozostałej części skarga Forum 187 ASBL zostaje oddalona.
      3)      Komisja Wspólnot Europejskich zostaje obciążona wszystkimi kosztami postępowania w sprawie C‑182/03 i połową kosztów poniesionych
            przez Forum 187 ASBL w sprawie C‑217/03.
      4)      Komisja Wspólnot Europejskich zostaje obciążona wszystkimi kosztami postępowania w sprawie C‑182/03 R i C‑217/03 R.
      Podpisy
      * Język postępowania: francuski i angielski.