Vergi Dava Daireleri Kur. 2007/702 E.N , 2008/752 K.N.
DEFTER VE BELGELERİN İBRAZ EDİLMEMESİ
1- DEFTER VE BELGELERİNİ İBRAZDAN KAÇINMASI NEDENİYLE, HARCAMALARINI BELGELENDİREMEYEN DAVACI ADINA YAPILAN VERGİLENDİRMEDE, KAYITLI GİDERLERİN YASAYA UYGUNLUĞU İNCELENEREK KARAR VERİLMESİ GEREKTİĞİ;
2-İLK TAHAKKUKUN DAVACI TARAFINDAN VERİLEN BEYANNAME ÜZERİNDEN YAPILMASININ, BU İNCELEMEYE ENGEL OLUŞTURMAYACAĞI;
3-HANGİ İKTİSADİ KIYMETLER İÇİN AMORTİSMAN AYRILDIĞI BELİRLENDİKTEN VE DOSYAYA SUNULAN BELGELER İLE YEVMİYE DEFTERİ İNCELENDİKTEN SONRA ÇÖZÜMLENMESİ GEREKEN DAVADA, GİDERLERİN YASACA KABUL EDİLEBİLİR OLUP OLMADIĞI VE BELGELENDİRİLMİŞ SAYILIP SAYILMAYACAĞI
İNCELENMEDEN VERİLEN ISRAR KARARININ, HUKUKA UYGUN DÜŞMEDİĞİ HAKKINDA.
Temyiz Eden: Antalya Kurumlar Vergi Dairesi Müdürlüğü
Karşı Taraf:... İnşaat Limited Şirketi
İstemin Özeti : Kanuni defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmeyen davacı şirket adına, takdir komisyonu kararına dayanılarak 2002 yılı için re'sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ve fon payı davaya konu edilmiştir.
Davayı inceleyen Antalya Vergi Mahkemesi, 22.12.2004 günlü ve E:2004/336, K:2004/1144 sayılı kararıyla; 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 13'üncü maddesinin birinci fıkrasında; kurumlar vergisinin, birinci maddede yazılı mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı, ikinci fıkrasında, safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağının öngörüldüğü, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 40'ıncı maddesinin birinci fıkrasına bağlı birinci bendinde, ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderlerin gayrısafi kazançtan indirilebileceğinin kurala bağlandığı, davacının 2000, 2001, 2002 ve 2003 yıllarına ait defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmesinin istenmesi üzerine; defter ve belgelerini isteyen inceleme elemanı ile aralarında, 2000 yılında yapılan kamyon satışı nedeniyle yapılan inceleme sırasında bir husumet doğduğunu, defter ve belgelerini başka bir inceleme elemanına ibraza hazır olduğunu belirterek ibrazdan kaçındığı, vergi idaresince davacının beyan ettiği giderlerine ilişkin faturalarını defterlerine kaydettiğini tevsik edememesi nedeniyle takdire sevkedildiği, faaliyet giderinin kabul edilmemesi suretiyle takdir komisyonunca belirlenen matrah farkı üzerinden tarhiyat yapıldığı, gerek inceleme elemanına ve gerekse Maliye Bakanlığı Teftiş Kurulu Başkanlığına verdiği dilekçelerde defter ve belgelerini ibraz etmeme nedenini açıklayıp, başka bir inceleme elemanına ibraza hazır olduğunu bildiren davacının, defter ve belgelerini hiç bir şekilde ibraz etmeyeceğine dair bir iradesinin olmadığı, başka bir inceleme nedeniyle 2000 ve 2001 yılları belgelerini ibraz ettiği, davalı idarece ihtilaflı döneme ilişkin incelemenin ne amaçla yapılmak istendiğine dair bir bilgi verilmediği, bütün bu hususlar birlikte değerlendirildiğinde, davacının vergi ziyama neden olmak ve vergi kaçırmak gibi bir amacının olmadığı sonucuna ulaşıldığı, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununda öngörülen re'sen araştırma ilkesi uyarınca 21.10.2004 tarihli ara kararı ile istemesi üzerine davacı tarafından Mahkemelerine ibraz edilen 2002 yılına ait yevmiye defteri, envanter defteri, gider faturaları ve katma değer vergisi beyannamelerinin incelenmesinden, ibraz edilen gider faturalarının yevmiye defterine kayıtlı ve katma değer vergisi beyanlarına dahil edilmiş olduğu saptandığından, söz konusu giderlerin kabul edilmemesi suretiyle yapılan vergilendirmede hukuka uygunluk görülmediği gerekçesiyle tarhiyatın kaldırılmasına karar vermiştir.
Vergi idaresinin temyiz istemini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesi, 15.12.2005 günlü ve E:2005/1058, K:2005/2761 sayılı kararıyla; 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3'üncü maddesinin (B) bendinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu kurala bağlandığından, nedeni kurum kazancının tespitinde yasaca indirilemeyecek giderlerin kaydı ile azaltılması olan vergilendirmenin hukuka uygunluğunun, bu kayıtları, bu kayıtların dayandığı belgelerin niteliği incelenerek belirlenmesi ve karar verilmesi gerektiği, Dairelerinin 20.10.2005 günlü ara kararı ile getirtilen defter ve belgelerin incelenmesinden, 2002 vergilendirme döneminde 8.301.961.052 lira genel yönetim giderinin; büro, oda, amortisman, noter giderleri ile damga vergisi, özel işlem vergisi, cezalar ve dışarıya yaptırılan işlere ait giderlerden oluştuğunun anlaşıldığı, Antalya Vergi Mahkemesi Başkanlığı tarafından ara kararlarına cevaben gönderilen 21.11.2005 tarih ve 2005/1058 sayılı yazıda; 8.301.962.052 lira genel yönetim giderinin 7.385.000.000 lirasının ayrılan amortismanlardan oluştuğu, amortisman ayrılmasına dayanak faturaların eski yıllara ait defter ve belgeler arasında yer alması nedeniyle ibraz edilmediği, amortisman haricindeki harcamalara ait belgelerin mahkemelerine sunulduğu, dava dilekçesinde ve sonraki dilekçelerinde amortisman kaydına ilişkin defterlerin ve faturaların idare tarafından kaybedilmesi nedeniyle ibraz edilmediği için Mahkemelerince tekrar istenmediği belirtilerek, envanter defteri ile diğer genel yönetim giderlerine ilişkin belgeler ve yevmiye defterinin gönderildiği, davacının Antalya Defterdarlığına verdiği 17.3.2004 tarihli dilekçesine Maliye Bakanlığı Teftiş Kurulu Başkanlığı tarafından 7.6.2004 tarih ve 733 sayılı yazı ile verilen cevapta, Maliye Başmüfettişi ile şirket yetkililerinin görüşmeleri sonucunda, çeşitli yıllara ait bir kısım harcama belgesi ve iki adet fatura koçanının başka bir vergi incelemesi için ibraz edildiği, 2002 ve 2003 yıllarına ilişkin olarak vergi incelemesi ve Suç Duyurusu Raporları tanzim edildiği belirtilerek, ibraz edilen söz konusu belgelerin, tanzim edilen raporların, dava konusu edilmesi durumunda ilgili mahkemeye ibraz edilmek üzere Antalya Defterdarlığı'na teslim edildiğinin bildirildiği, her ne kadar idarede kaybedilmesi neden gösterilerek amortisman ayrılan iktisadi kıymetlere ait defter ve fatura ibraz edilmemiş ise de, ilgili mahkemeye ibraz edilmek üzere Antalya Defterdarlığına teslim edildiği anlaşılan söz konusu belgelerin buradan getirtilerek amortisman kaydının hangi iktisadi kıymetler için yapıldığı belirlendikten sonra bu kaydın Vergi Usul Kanununun 313 ve devamı maddeleri hükümlerine uygun olup olmadığının ortaya konulması gerektiği, öte yandan diğer giderlere ilişkin olarak dosyaya sunulan belgeler ile yevmiye defteri de incelenerek, bu giderlerin kanunen kabul edilmeyen giderlerden olup olmadığı ve belgelendirilmiş sayılıp sayılamayacağı da değerlendirildikten sonra karar verilmesi gerektiği gerekçesiyle kararı bozmuştur.
Bozma kararına uymayan Antalya Vergi Mahkemesi, 31.5.2007 günlü ve E:2007/685, K:2007/1027 sayılı kararıyla; tarhiyatın kaldırılması yolundaki ilk kararında ısrar etmiştir.
Vergi dairesi müdürlüğü, incelenmek üzere istenmesine karşın defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmeyen ve etmeyeceğini de bildiren davacının 213 sayılı Kanunun 30'uncu maddesinin 2'nci fıkrasının 3 numaralı bendi uyarınca takdire sevkedilmesinde ve takdir komisyonunca re'sen takdir edilen matrah farkı üzerinden adına tarhiyat yapılmasında hukuka aykırılık bulunmadığını ileri sürerek kararın bozulmasını istemiştir.
Danıştay Tetkik Hâkimi Abdurrahman GENÇBAY'ın DüşünceshTakdir komisyonunca takdir edilen matrah farkının dayanağı, kurum kazancının tespitinde yasaca indirilemeyecek giderlerin kaydı ile azaltılması olduğundan, takdir komisyonu kararına göre yapılan vergilendirmenin hukuka uygunluğunun, bu kayıtlar, kayıtların dayandığı belgelerin niteliği incelenerek belirlenmesi ve karar verilmesi gerektiği, ilgili mahkemeye ibraz edilmek üzere Antalya Defterdarlığı'na teslim edildiği anlaşılan gider belgelerin buradan getirtilerek amortisman kaydının hangi iktisadi kıymetler için yapıldığı belirlendikten sonra bu kaydın Vergi Usul Kanununun 313 ve devamı maddeleri hükümlerine uygun olup olmadığının ortaya konulması ve diğer giderlere ilişkin olarak dosyaya sunulan belgeler ile yevmiye defteri de incelenerek, bu giderlerin kanunen kabul edilmeyen giderlerden olup olmadığı ve belgelendirilmiş sayılıp sayılmayacağı da değerlendirildikten sonra karar verilmesi gerekirken, yazılı gerekçe ile tarhiyatın kaldırılması yolunda verilen mahkeme kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı Nurten KARAÇAY'ın Düşüncesi : İdare ve yergi mahkemelerince verilen kararların temyizen incelenerek bozulabilmesi için, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 49 uncu maddesinin birinci fıkrasında belirtilen nedenlerin bulunması gerekmektedir.
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 20'nci maddesinde, idare ve vergi mahkemeleri ile Danıştay'ın bakmakta oldukları davalara ait her çeşit incelemeleri, tarafların herhangi bir isteminin varlığı aranmaksızın kendiliklerinden yapmaları, gerek gördükleri belgelerin gönderilmesini ve bilgilerin verilmesini sadece taraflardan değil, ilgili gördükleri diğer yerlerden isteyebilecekleri öngörülmek suretiyle idari yargı yerlerine, re'sen araştırma yetki ve görevi verilmiştir. Verilen bu yetki ve görev, hukuka uygunluk denetiminin gerektirdiği her çeşit incelemeyi kapsamaktadır. Aynı Yasanın 31'inci maddesinin 2'nci fıkrasında ise İdari Yargılama Usulü Kanunu ve Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanununa gönderme yapılan haller saklı kalmak üzere vergi uyuşmazlıklarının çözümünde, Vergi Usul Kanununun ilgili hükümlerinin uygulanacağı kurala bağlanmıştır. Bu nedenle vergilendirmeye karşı açılan davalarda ilgililer adına yapılan vergilendirmenin hukuka uygunluğu konusunda bir yargıya ulaşabilmek için idari yargı yerierince, kendilerine tanınan re'sen araştırma yetki ve görevinin sınırlarının Vergi Usul Kanununun ilgili hükümleri de gözetilerek belirlenmesi gerekmektedir. Esasen bu yetki ve görevin, davanın karara bağlanabilmesi için dava dosyasında bulunmayan ancak, tarafların iddia ve savunmalarının dayandığı durumların varlığı ve doğruluğunu saptamak amacıyla olanlar da dahil olmak üzere gerekli görülen bilgi ve belgelerin edinilmesini sağlayan kanıt toplama yetki ve görevi olduğu da açıktır.
Kurumlar Vergisi, mükelleflerin beyanına dayanılarak tarh ve tahakkuk ettirilen bir vergidir. İlk tahakkuk vergi mükellefinin beyanının doğruluğuna dayanılarak yapılsa da, Vergi Usul Kanununun 30'uncu maddesinin ikinci fıkrasına bağlı bentlerde yazılı durumların varlığı halinde mükellefler, beyanın doğruluğuna ilişkin karineden faydalanamayacakları için verginin re'sen tarhı gerekmektedir. Vergi Usul Kanunu, 30'uncu maddesinin ikinci fıkrasına bağlı 3'üncü bendinde; bu kanuna göre tutulması mecburi olan defterlerin hepsi veya bir kısmının tutulmamış veya tasdik ettirilmemiş olması veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlara herhangi bir sebeple ibraz edilmemesi, verginin re'sen tarhını gerektiren nedenler arasında düzenlenmiştir. Aynı Kanunun İkinci Kitabının Üçüncü Kısımının "Kayıtların Tevsiki" başlıklı Birinci Bölümünde yer alan 227'nci maddesinin l'inci fıkrasında, aksine hüküm olmadıkça, bu Kanuna göre tutulan ve üçüncü şahıslarla olan münasebet ve muamelelere ait olan kayıtların tevsikinin mecburi olduğu kurala bağlanmış, 2'nci fıkrasında ise, defter tutmak mecburiyetinde olmayan mükellefler dahi vergi matrahlarının tespiti ile ilgili giderlerini tevsike mecbur tutulmuştur. Bu hükümlere göre defter tutmak mecburiyetinde olsun ya da olmasın tüm mükellefler, vergi matrahının tespiti ile ilgili olup gayrısafi hasılattan indirilen tüm giderlerini belgelendirmek ve incelenmek üzere istenmesi halinde kayıt ve beyanlarının doğruluğunu ancak yasanın öngördüğü kayıt düzenine uygun olarak defterlere kaydedilmiş belgelerle kanıtlamak durumundadır.
İncelenmek üzere istenmesine karşın ihtilaflı döneme ilişkin defter ve belgelerini ibraz etmeyen davacının, beyannamesinde bildirdiği matrahın tespitinde esas alınan giderlerini belgelendirmemesi ve bunlara ilişkin kayıtlarını tevsik edememesi nedeniyle dönem matrahının tespiti için takdir komisyonuna başvurulmasında ve takdir komisyonunca gayrısafi hasılatından indirilen giderlerin matrah farkı olarak takdirinde hukuka aykırılık bulunmamaktadır. Ancak bu durum, vergilendirmeye karşı dava açıldığında, ilk tahakkukun davacı tarafından verilen beyanname üzerinden yapılması ve giderlerin beyanname ekindeki bildirimlerde de yer almasından dolayı, tutarı matraha alınan giderlerin yasaca kabul edilen giderlerden olup olmadığının yargı yerince incelenmesine de engel değildir. Esasen bu incelemenin yapılması vergilendirmenin hukuka uygunluğunu tespit için zorunludur.
Beyannamesinde kurum kazancını belirlerken, indirim konusu yaptığı 8.301.961.052.- liranın 7.385.000.000.-lirası
amortismandan ve 916,961.052.-lirası ise büro, oda, noter giderleri ile damga vergisi, özel işlem vergisi, cezalar ve dışarıya yaptırılan işlere ait harcamalardan oluştuğunda ihtilaf bulunmayan davacının, sözü edilen indirimi yapıp yapamayacağının yukarıda açıklanan nedenle belirlenmesi gerekmektedir.
Vergi mahkemesince bu amaçla istenen ve ibraz edilen defter ve belgeler üzerinde, gerek ayrılan amortismanın Vergi Usul Kanununa uygunluğu gerekse diğer faaliyet giderlerinin kanunen indirilmesi kabul edilen giderlerden olup olmadığı incelenmeksizin verilen kararın temyizen incelenmesi sırasında Danıştay Üçüncü Dairesince dosyadaki belgelerden, evvelce bir başka inceleme için sunulan davacıya ait olup, yargı yerine ibraz edilmek üzere Antalya Defterdarlığına teslim edilenler dışında belge bulunmadığı saptanarak istenmesine karşın, davacının dilekçelerindeki soyut iddiaya dayanılarak amortisman kaydı ile ilgili defter ve belgelerin temyiz merciine gönderilmek üzere davacıdan istenmesine gerek görülmediği gibi bir nedenle gereğinin yerine getirilmemesi kadar, bozma kararında nedenleri gösterilen inceleme yapılmaksızın karar verilmesi de hukuka uygun görülmemiştir.
Davanın çözümlenmesi, hangi iktisadi kıymetler için amortisman ayrıldığı belirlendikten sonra bu kaydın, Vergi Usul Kanununun 313'üncü maddesi ve izleyen hükümlerine uygunluğu ve diğer giderlere ilişkin olarak dosyaya sunulan belgeler ile yevmiye defteri de incelenerek, bu giderlerin kanunen kabul edilmeyen giderlerden olup olmadığı ve belgelendirilmiş sayılıp sayılmayacağına bağlı olduğu halde, bu yönde herhangi bir inceleme yapılmaksızın verilen ısrar kararının bozulması gerekmiştir.
Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kabulüyle, Antalya Vergi Mahkemesinin 31.5.2007 günlü ve E:2007/685, K:2007/1027 sayılı kararının, yukarıda belirtilen inceleme yapıldıktan sonra yeniden karar verilmek üzere bozulmasına, yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına, 26.12.2008 gününde oybirliğiyle karar verildi.