Vergi Dava Daireleri Kur. 2007/403 E.N , 2008/734 K.N.
MERKEZİ YURT DIŞINDA BULUNAN KURUMLAR TARAFINDAN HAZIRLANIP İMZALANARAK GÖNDERİLEN VE KARŞI TARAFÇA TÜRKİYE'DE İMZALANMAK SURETİYLE TAMAMLANAN SÖZLEŞMELER YÖNÜNDEN DAMGA VERGİSİNİ DOĞURAN OLAYIN TÜRKİYE'DE GERÇEKLEŞTİĞİ VE KAĞITLARIN İBRAZ EDİLMESİNİN DEĞİL, İBRAZ EDİLEBİLECEK OLMASININ YETERLİ OLDUĞU HAKKINDA.
Temyiz Eden:Kavaklıdere Vergi Dairesi Müdürlüğü
Karşı Taraf:... İnşaat ve Ticaret Anonim Şirketi
İstemin Özeti : Davacı şirketin, merkezi Almanya'da bulunan "... (...)" unvanlı şirket ile imzaladığı taahhüt sözleşmesi ve merkezi Bahreyn'de bulunan "... (...)" unvanlı şirket ile imzaladığı taşeronluk sözleşmesi Türkiye'de yapılmasına karşın, damga vergisi bildirimini izleyen ay verdiği beyannameye dahil etmeyen davacı adına Eylül 1997 dönemi için re'sen salınan ağır kusur cezalı damga vergisi dava konusu yapılmıştır.
Davayı inceleyen Ankara 4.Vergi Mahkemesi, 24.6.2003 günlü ve E:2002/926, K:2003/476 sayılı kararıyla; 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun l'inci maddesinde, bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğunun, Kanundaki kağıtlar teriminin, yazılıp imzalanmak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek belgeleri ifade ettiğinin, yabancı memleketlerde Türkiye'de yabancı elçilik ve konsolosluklarda düzenlenen kağıtlar Türkiye'de resmi dairelere ibraz edildiği, üzerine devir veya ciro işlemleri yürütüldüğü veya herhangi bir suretle hükümlerinden faydalanıldığı takdirde vergiye tabi tutulacağının hüküm altına alındığı, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3'üncü maddesinin (A) bendinin 2'nci fıkrasında, vergi kanunlarının lafzı ve ruhu ile hüküm ifade edeceği, lafzın açık olmadığı hallerde vergi kanunları hükümlerinin, konuluşundaki maksat, hükümlerin yasa yapısındaki yeri ve diğer maddelerle bağlantısı göz önünde tutularak uygulanacağının kurala bağlandığı, bu hükümlere göre taraflarına haklar sağlayan ya da borç, yükümlülük ve ödevler yükleyen hukuki durumları belli eden veya ispata yarayan bir sözleşmenin hükümlerinden Türkiye'de yararlanılmıyorsa salt Türkiye'de imzalanmış olmasının, damga vergisine tabi olup olmadığının 488 sayılı Yasanın l'inci maddesinin irdelenmesi ile ortaya çıkacağı, bu maddeye göre vergiye tabi olması gereken bir kağıttan bahsedilebilmesi için imza ya da işaret konulmak suretiyle düzenlenmiş; taraflar açısından herhangi bir hususu ispat ve belli etmek ve ibraz edilebilecek olması koşulları getirildikten sonra, yabancı memleketlerle Türkiye'deki yabancı misyonlarda düzenlenen kağıtların Türkiye'deki resmi dairelere ibrazı, üzerinde devir veya ciro işlemleri yürütülmesi veya herhangi bir suretle hükümlerinden faydalanılması halinde vergiye tabi olacağı ve ibraz koşulu ile sözleşmede yer alan yükümlülüklerin yerine getirilmesi ya da hakların elde edilmesinin Türkiye'de gerçekleşmesinin öngörülmüş olması halinde, damga vergisini doğuran olayın varlığından bahsedileceğinin zımnen ifade edildiği, davacı şirketin 10.9.1997 tarihli sözleşme ile Almanya merkezli"..." şirketine karşı bu şirketin Hindistan'da bulunan ... Industries limited şirketine olan hava ayırma ünitesi taahhüdünün üstlenildiği, yüklenilen bu işin, 11.9.1997 günü Bahreyn merkezli"..." ile yapılan sözleşme ile bu yabancı şirkete taşeron olarak yaptırılmasına karar verildiği, bu durumda, hak ve yükümlülüklerin elde edilmesi ve ifası bakımından Türkiye'de gerçekleşebilecek bir faydalanma öngörülmeyen ve taraflarınca yurt dışında imzalanarak Türkiye'ye gönderilen sözleşmelerin davacı tarafından Türkiye'de imzalanması nedeniyle Türkiye'de düzenlendiği kabul edilerek, damga vergisine konu kağıt olarak nitelendirilmesinde hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle tarhiyatın kaldırılmasına karar vermiştir.
Vergi idaresinin temyiz başvurusunu inceleyen Danıştay Yedinci Dairesi, 14.12.2005 günlü ve E:2003/2319, K:2005/3273 sayılı kararıyla; 488 sayılı Kanunun l'inci maddesine değinerek; olayda her iki sözleşmenin taraflarca mutabık kalınan çerçevede yurt dışında hazırlanıp, sözleşmenin yurt dışında bulunan taraflarınca imzalandıktan sonra, davacı şirkete iki nüsha halinde gönderildiği ve birer nüshası imzalandıktan, bir başka deyişle imzaları tamamlandıktan sonra da ilgili yabancı şirketlere geri gönderildiğinin taraflar arasında ihtilafsız olduğu, bu durumda, imza safhası Türkiye'de tamamlanan ve bu suretle herhangi
bir hususu ispat ve belli etmek için ibraz edilebilecek nitelik kazanan sözleşmelerin Türkiye'de düzenlendiği, bir başka ifadeyle, vergiyi doğuran olayın Türkiye'de gerçekleştiği sonucuna varılmakla, söz konusu sözleşmelerin 488 sayılı Kanunun yukarıda anılan 1'inci maddesinin 1'inci fıkrası uyarınca damga vergisine tabi tutulmasında yasaya aykırılık görülmediğinden, mahkemece, bu sözleşmelerin yurt dışında düzenlenen kağıtlardan olduğunun kabulü suretiyle yapılan değerlendirmeye dayalı kararda isabet görülmediği gerekçesiyle bozmuştur.
Bozma kararına uymayan Ankara 4.Vergi Mahkemesi, 17.4.2007 günlü ve E:2007/463, K:2007/734 sayılı kararıyla, tarhiyatın kaldırılması yolundaki ilk kararında ısrar etmiştir.
Israr kararı vergi idaresi tarafından temyiz edilmiş, söz konusu sözleşmelerin Türkiye'de düzenlendiği ve taahhüt ve iş bedellerinin tahsil ve ödenmesinde dayanak gösterilmek suretiyle Türkiye'de kullanıldığı ileri sürülerek bozulması istenmiştir.
Danıştay Tetkik Hâkimi Murat GÜNGÖR'ün Düşüncesi: İmza safhası Türkiye'de tamamlanan ve bu suretle herhangi bir hususu ispat ve belli etmek için ibraz edilebilecek nitelik kazanan sözleşmeler Türkiye'de düzenlendiğinden, ısrar kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı H.Hüseyin TOK'un Düşüncesi :İdare vevergi mahkemelerince verilen kararların temyizen incelenerek
bozulabilmesi için, 2577 sayılı İdari 1 Yargılama Usulü Kanununun 49 uncu maddesinin birinci fıkrasında belirtilen nedenlerin bulunması gerekmektedir.
488 sayılı Kanunun l'inci maddesinin birinci fıkrasında, bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu; vergilendirme döneminde yürürlükteki
metnine göre ikinci fıkrasında da, bu Kanundaki kağıtlar teriminin, yazılıp imzalanmak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeleri ifade ettiği; üçüncü fıkrasında ise, yabancı memleketlerle Türkiye'deki yabancı elçilik ve konsolosluklarda düzenlenen kağıtların, Türkiye'de resmi dairelere ibraz edildiği, üzerine devir veya ciro işlemleri yürütüldüğü veya herhangi bir suretle hükümlerinden faydalanıldığı takdirde vergiye tabi tutulacağı hükme bağlanmıştır.
Bu hükümlere göre, damga vergisine tabi bir kağıdın varlığı için öncelikle yazılması ve imzalanması veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenmiş bir kağıdın bulunması gerekmektedir. Yasa yapıcı bu koşulun varlığını vergiyi doğuran olayın meydana gelmesi için yeterli görmeyerek ikinci bir koşulun da varlığını aramıştır. Bu ikinci koşul, vergiye tabi kağıdın Türkiye'de ya da yurt dışında düzenlenmiş olmasına göre farklılaştırılmıştır. İkinci fıkra Türkiye'de düzenlenen kağıtlarda, üçüncü fıkra ise yurt dışında düzenlenen kağıtlarda vergiyi doğuran olayın gerçekleşeceği durumları belli etmektedir. Bu nedenle kağıdın nerede düzenlendiğinin belirlenmesi, vergiyi doğuran olayın varlığını tayinde önem taşımaktadır. Türkiye'de düzenlenen kağıtlarda bu olayın varlığı için kağıdın, ibraz edilmesi değil, herhangi bir hususu ispat etmek yahut belli etmek için ibraz edilebilecek nitelik taşıması yeterli görülmüşken; yurt dışında düzenlenen kağıtların, Türkiye'de resmi dairelere ibraz edilmesi veya Türkiye'de devir ve ciro edilmesi yahut kağıdın hükümlerinden Türkiye'de faydalanılmış olması da aranmıştır.
Vergisi ihtilaflı sözleşmelerin davacı ile merkezleri yurt dışında bulunan yabancı kurumlar arasında yapıldığında tartışma yoktur. Sözleşmeler, taraflarına karşılıklı olarak belli bir edimin yerine getirilmesi borcunu yükleyen iki taraflı metinlerdir. Bu yüzden her iki tarafça sözleşme metninin uygun bulunduğunu göstermek üzere, imzalanması halinde bu niteliği kazanır. Böyle bir metnin taraflardan birinin imzasını taşıdığı evrede sadece o tarafın diğer tarafla hangi koşullar altında sözleşme yapılabileceğine ilişkin tek taraflı irade açıklamasının varlığından söz edilebileceğinden bu evre, sözleşmenin hazırlık evresidir. Sözleşme, bir tarafın hazırlayarak imzaladığı sözleşme metninin sunulduğu diğer tarafça da imzalanmasıyla yapılmış olur. Bu nedenle merkezleri yurt dışında bulunan kurumlar tarafından hazırlanıp imzalanarak Türkiye'de bulunan davacıya gönderilen ve incelendikten sonra davacı tarafından da imzalanmak suretiyle tamamlandığı anlaşılan sözleşmelerin Türkiye'de yapıldığının kabulü zorunludur. Damga Vergisi Kanununun l'inci maddesinin birinci fıkrasındaki kağıtlardan olan ve düzenlenmesi davacı tarafından Türkiye'de imzalanmasıyla tamamlanan sözleşmeler yönünden vergiyi doğuran olayın, aynı maddenin ikinci fıkrasına göre belirlenmesi gerekmektedir. Maddenin ikinci fıkrası vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi için kağıtların ibraz edilmesini değil, ibraz edilebilecek olmasını yeterli gördüğü halde yurt dışında yapılmış sözleşmelerde bu olayın gerçekleşmesi için aranan üçüncü fıkradaki faydalanma koşuluna dayanılarak verilen ısrar kararında hukuka uygunluk görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kabulü ile, Ankara 4.Vergi Mahkemesinin, 17.4.2007 günlü ve E:2007/463, K:2007/734 sayıl" kararının, yukarıda belirtilen hususlar dikkate alınarak yeniden karar verilmek üzere bozulmasına, yeniden verilecek kararda hüküm altına alınacağından yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına, 21.11.2008 gününde oyçokluğu ile karar verildi.