Bu yazıda Bağımsız Denetimde çözümü imkânsız sorunları sizlerle değerlendirmek istiyorum. Neden imkânsız olduğunu düşünüyorum, çünkü otorite kurumlar, denetlenen şirketler ve denetçilerin düzenleme yapılması gerektiği konusunda hemfikir olduğu bu konularda hiçbir düzenleme yapılmıyor. Yazıyı okurken ünlü düşünür Konfüçyüs’un “Eğer hedefe ulaşmak imkansızsa, hedefi değil, hedefe ulaşmak için gereken adımları değiştirmek gerekir.” sözünü aklımızda bulunduralım.
Öncelikle bağımsız denetimi yakından ilgilendiren bir takım konularla ilgili takvimi hatırlatmak istiyorum;
(Tabloda yer alan tarihler, takvim yılını hesap dönemi olarak uygulayan şirketler açısından 2020 yılı yükümlülükleri açısından belirlenmiştir.)
Bağımsız Denetim raporlarının teslim tarihi
Türk Ticaret Kanunu uyarınca yapılan denetimlerde denetim raporlarının, denetimi yapılan finansal tabloların ait olduğu hesap dönemine ilişkin olağan genel kurul toplantısından en az 20 gün önce ve her durumda anılan Kanunda olağan genel kurul toplantıları için öngörülen azami sürenin sonuna kadar denetlenen işletmenin yönetim organına teslim edilmesi zorunludur
Olağan Genel kurul
Her faaliyet dönemi sonundan itibaren üç ay İçinde
E-defter berat yükleme
Aralık Ayı defter beratı Nisan ayı sonuna kadar
Hesap döneminin kapandığı ayı izleyen 4. ayın son günü akşamına kadar verilir. Beyannamenin verildiği ayın sonuna kadar ödenir.
Defter kapanış Tasdiki
Yevmiye defterinin kapanış onayı, izleyen faaliyet döneminin altıncı ayının sonuna kadar
Bu yasal yükümlülük takvimi yerine şirketler açısından uygun olan takvimi oluşturalım.
1- Bildiğiniz üzere ülkemizde şirketler açısından en önemli otorite Hazine ve Maliye Bakanlığı ve dolayısıyla dikkate alınan öncelikli mevzuat, vergi mevzuatı. Mevcut düzenleme gereğince, hesap dönemi olarak takvim yılını uygulayan şirketler açısından en önemli bildirim olan kurumlar vergisi beyannamesinin Nisan ayı sonuna kadar verilmesi gerekiyor.
2- Beyannamenin dayanağı olan yasal defterlerin kapanış tasdiklerinin yapılma süresi (yapılan son düzenleme ile bağımsız denetime tabi olan firmalar 2020 yılında e-defter kullanmak zorundalar) Nisan ayı sonu olarak belirlenmiş durumda.
Uygulamada şirketler, Kurumlar vergisi beyannamesine son şeklini verip, beyannameyi resmi olarak teslim edene kadar yasal defterlerinde düzeltme kayıtları yapabilmektedirler. Dolayısıyla defter kapanışlarının beyanname verme süresinden sonra yapılması sürece uygun bir düzenlemedir. Dönemi takip eden 4 ay içerisinde defterlerin son şeklini alması, özellikle günümüzün elektronik imkânları nedeniyle olağan bir işlemdir. Ancak, hata yapma çekincesi, şirketlerin e-defter kapatma ve beyanname verme aşamasında sürelerin son gününe kadar beklemeleri sonucuna neden olmaktadır.
3- Bildiğiniz üzere, olağan genel kurul, şirketler için geçmiş faaliyet dönemi çalışmaları için şirket ortaklarına bilgi verildiği ve yönetimin ibra edildiği, yeni yönetimin belirlendiği bir toplantıdır.
Anlaşılacağı üzere, faaliyet gösterilmiş olan dönem için yasal defterler dikkate alınarak hazırlanan kurumlar vergisi beyannamesi verilmeden şirketlerin olağan genel kurul toplantısı yaparak söz konusu faaliyet dönemine ilişkin ibra kararı da dahil önemli kararları alması beklenmektedir.
4- Olağan genel kurul ile bağlantılı olarak, geçmiş dönem faaliyetlerinin denetlenmesini sağlayan bağımsız denetim raporlarının genel kurul tarihinden en az 20 gün önce şirketlerin yönetim kurullarına teslim edilmesi gerekmektedir. Bu düzenleme son derece yerindedir. Çünkü Türk Ticaret Kanunu’nun 399’uncu maddesi gereğince denetçi genel kurulca seçilmeli ve ticaret siciline tescil edilmelidir. Böylece, bir önceki yılın denetçi raporu genel kurulda okunmakta ve yeni dönem denetçisinin seçim ve tescili yapılmaktadır.
Ancak, bu durumda, yasal olarak zorunlu olan bağımsız denetim raporunun hazırlanması açısından dayanak teşkil eden yasal defterlerin kapanış kayıtlarının yapılmamış olduğu, şirketlerin yıllık kazançlarına ait vergisel yükümlülüklerini belirleyen kurumlar vergisi beyannamesinin verilmediği bir dönemde, şirketlerin finansal tablolarını oluşturmuş olmaları ve bu tablolar üzerinden denetim yapılarak bağımsız denetim raporunun hazırlanmış olması gerekmektedir.
Uygulamada bağımsız denetim raporlarının şirketlere teslim edildiği tarihlere ilişkin resmi bir istatistik olmamasına rağmen halka açık şirketler haricindeki birçok şirket açısından, bağımsız denetçilerin denetim için ihtiyacı olan yasal defterler ve finansal tabloların teslim edilmesinin geciktiği ve dolayısıyla yukarıda değindiğimiz yasal süreler içerisinde raporların hazırlanmasının da mümkün olamadığını tahmin ediyorum.
5- Bu noktada belki de Yeminli Mali Müşavirlerce (YMM) hazırlanan Tam Tasdik Raporlarını da sürece dahil etmek mantıklı olacaktır. Yeminli mali müşavirler tarafından Gelir veya Kurumlar Vergisi Beyannamesi Tasdik Raporlarının ilgili yıl gelir veya kurumlar vergisi beyannameleri ile birlikte veya beyannamenin verildiği ayı takip eden iki ay içerisinde verilmesi gerekmektedir. Bağımsız denetim açısından söz konusu tam tasdik raporları önemli tespitler içerebilmektedir.
Yükümlülük Takvimi Nasıl Olmalı
Hesap dönemini izleyen ilk üç ay (hatta 20 gün öncesi ibaresi nedeniyle 70 gün) içerisinde şirketlerden finansal tablo ve dipnotlarla ilgili verilerin alınıp bağımsız denetim raporlama çalışmalarının yapılması ve raporların teslim edilmesi, ister istemez denetim kalitesini olumsuz yönde etkileyecektir.
Yukarıda yapılan açıklamalar dikkate alındığında, sürecin doğru bir takvime oturması için genel kurul tarihinin haziran veya temmuz ayı sonuna kaydırılmasının uygun olacağı görülebilecektir. Bu durumda, geçmiş dönem faaliyetlerinin denetiminin gecikmiş olacağı ifade edilebilir.
Hesap dönemi olarak takvim yılını uygulayan şirketler için, Olağan Genel Kurul tarihinin Mayıs ya da Haziran ayı sonuna kadar olacak şekilde düzenleme yapılacağı, hatta bu konuda mevzuat taslağının hazırlanmış olduğu ve uzun süredir yasallaşması için beklenildiği bilinmektedir. Hatta; bu beklenti nedeniyle, Bağımsız Denetim Yönetmeliğinde değişiklik yapılmasına ilişkin olarak KGK tarafından hazırlanıp kamuoyu görüşüne açılan taslakta “hesap dönemini izleyen yılın olağan genel kurul toplantısından en az yirmi gün önce ve her durumda en geç o yılın altıncı ayının sonuna kadar” raporların teslim edilmesi gerektiği belirlenmişti. Ancak, taslak 21.07.2017 tarihinde Bağımsız Denetim Yönetmeliği’nde yasallaştığında “hesap dönemini izleyen yılın olağan genel kurul toplantısından en az yirmi gün önce ve her durumda anılan Kanunda olağan genel kurul toplantıları için öngörülen azami sürenin sonuna kadar denetlenen işletmenin yönetim organına teslim edilmesi zorunlu” hale getirilmiştir.
Buradaki düzenleme genel kurul tarihinden 20 gün önce şeklinde bırakılsaydı, yeterli olacaktı diye düşünüyorum. Yönetmelikteki düzenlemede, “kanunda öngörülen azami süreye” atıf yapılması Türk Ticaret Kanunu’nun uygulamada yaşanan sıkıntılarını ortadan kaldırmak için zorlayıcı olma çabası olarak gözükmektedir. Ve genel kurul ile ilgili düzenlemeler KGK’nın gündeminde olmaması gereken kapsamdadır. TTK’da yapılacak değişiklikler bağımsız denetim yönetmeliğinde yer verilen hükümlere gerek kalmadan zaten uygulanmak zorundadır.
Genel Kurul Toplantısı Yapılmasa Ne Olur?
6102 sayılı Türk Ticaret Kanununun 409 uncu maddesi anonim şirketlerin, 617 ncı maddesi ise limited şirketlerin olağan genel kurul toplantılarını her faaliyet dönemi sonundan itibaren üç ay İçinde yapmaları gerektiğini hüküm altına almıştır.
Kanunda olağan genel kurul toplantısının zamanında yapılmaması veya şirket ortaklarının toplantıya çağrılmaması hali için herhangi bir cezaî müeyyide öngörülmemiştir. Ancak, Kanunun 530 uncu ve 636 ncı maddelerine göre "uzun süreden beri şirketin kanunen gerekli olan organlarından biri mevcut değilse veya genel kurul toplanamıyorsa" pay sahipleri, şirket alacaklıları veya anonim şirketlerde Gümrük ve Ticaret Bakanlığı şirketin feshini talep edebilir.
Yine, anonim şirket yönetim kurulu üyeleri ile limited şirket müdürleri, genel kurulu toplantıya çağırmadıkları, dolayısıyla da genel kurulun toplantı yapmamasına sebebiyet verdikleri için, Kanunun 553 üncü ve 644 üncü maddeleri uyarınca, kanundan ve şirket sözleşmesinden doğan yükümlülüklerini kusurlarıyla ihlâl ettiklerinden dolayı ortaya çıkabilecek doğrudan ve dolaylı zararlardan ötürü sorumlu olabilecekler ve bu zararın tazmini için şirket, ortaklar ve şirket alacaklıları dava açabilecektir.
Fakat, olağan genel kurul toplantısının Kanunda belirtilen süre içerisinde yapılmamış olması, sonradan Kanun ve şirket sözleşmesinde yer alan usul ve esaslara uygun olarak yapılmış genel kurul toplantısında alınan kararların tescil ve ilan edilmesine engel teşkil etmeyeceği de değerlendirilmektedir.