Katma Değer Vergisinde 2006/10138 ve 2007/12143 Sayılı Kararnamelerle Yapılan Oran İndirimlerinden Doğan Gelir Kayıpları Sebebiyle Bozulmakta Olan 2007 Bütçe Dengesinin Bu Kararnamelerde Tanımlanarak %8 İndirimli Oran Uygulanması Öngörülen İşlemlerin Vergi Oranının %10 Genel Orana Çıkarılmak Suretiyle Telafi Edilmesi (YMM Ahmet KUTSAL)
KATMA DEÐER VERGİSİNDE 2006/10138 VE 2007/12143 SAYILI KARARNAMELERLE YAPILAN ORAN İNDİRİMLERİNDEN DOÐAN GELİR KAYIPLARI SEBEBİYLE BOZULMAKTA OLAN 2007 BÜTÇE DENGESİNİN BU KARARNAMELERDE TANIMLANARAK %8 İNDİRİMLİ ORAN UYGULANMASI ÖNGÖRÜLEN İŞLEMLERİN VERGİ ORANININ %10 GENEL ORANA ÇIKARILMAK SURETİYLE TELAFİ EDİLMESİ
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunun 3505 Sayılı Kanunun 23. maddesiyle değişik “oran” başlıklı 28. maddesinde (2) katma değer vergisi oranının vergiye tabi her bir işlem için %10 olduğu, Bakanlar Kurulunun bu oranı, 4 katına kadar artırmaya, %1’e kadar indirmeye, bu oranlar dahilinde muhtelif mal ve hizmetler ile bazı malların perakende safhası için farklı vergi oranları tespit etmeye yetkili olduğu belirtilmiştir.
Kanunun “vergi indirimi” başlıklı 29. maddesinde ise mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu kanunda aksine hüküm olmadıkça, faaliyetlerine ilişkin olarak teslim alacakları mal veya hizmetler sebebiyle ithalat sırasında ödedikleri katma değer vergileri ile, yurt içi alımlarda ise belgelerde gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri öngörülmüştür.
29. maddenin ikinci bendinde de bir vergilendirme döneminde indirilecek katma değer vergisi toplamı, mükellefin vergiye tâbi işlemleri dolayısıyla hesaplanan katma değer vergisi toplamından fazla olduğu takdirde, aradaki farkın sonraki dönemlere devrolunacağı ve iade edilmeyeceği, ancak 28. madde uyarınca Bakanlar Kurulu tarafından vergi nispeti indirilen teslim ve hizmetlerle ilgili olup teslim ve hizmetin gerçekleştiği vergilendirme döneminde indirilemeyen verginin Bakanlar Kurulunca tespit edilecek sınırı aşan kısmının bu mükelleflerin vergi ve sosyal sigorta prim borçları ile maddede tanımlanan diğer borçlarına mahsuben ödeneceği, yılı içinde mahsuben iade edilemeyen verginin nakden iade edileceği, Maliye Bakanlığının bu fıkranın uygulanmasına ilişkin usul ve esasları tespit etmeye yetkili olduğu belirtilmiştir.
KDV Kanunu 28. maddesinde yer alan vergi oranlarında Bakanlar Kuruluna verilen alt ve üst sınırlar arasında değişiklik yapma yetkisi, öncelikle 84/8887 ve 85/8924 sayılı kararlar ile temel gıda maddeleri için kullanılmış olup, bu mallarda katma değer vergisinin kademeli olarak “sıfır”, “%3”, “%6” oranlarında uygulanması öngörülmüştür. Maddede yer alan oran artırma yetkisi ise ilk defa 1986 yılında 86/11217 sayılı kararname ile kullanılmıştır. 86/11217 Sayılı Kararname ile birlikte o tarihlerde indirimli orana tabi mallar dışında %10 olarak uygulanmakta olan genel oran artırılmak suretiyle, indirim yapılmayan diğer bütün işlemlerde katma değer vergisinin %12 oranında uygulanması öngörülmüştür.
O tarihten itibaren de %10 olan genel KDV oranı hiçbir işleme uygulanmamıştır. Bakanlar Kurulunca 28. maddede yapılan oran düzenlemelerine dair daha sonra alınan bütün kararlarda öncelikle “ekli listelerde yer alanlar hariç olmak üzere” ifadesine yer verilerek ekli listelerde indirimli oran uygulanacak işlemler belirlenmiş, liste dışında kalan diğer tüm işlemler 86/11217 s. BKK ile %12, 93/4932 s. BKK ile %15, 99/13648 s. BKK ile %17 2001/2344 s. BKK ile %18 oranlarına tabi tutulmuştur.
3065 Sayılı Kanunun 28. maddesi ile ilgili gerek ilk metinde gerekse maddenin yapılan bütün değişikliklerinde ve bugün uygulanmakta olan hükmünde kesintisiz bir şekilde katma değer vergisi oranının vergiye tabi her bir işlem için %10 olduğu belirtilmiş, ancak yukarıda belirtilen kararnamelerde yapılan düzenlemeler sonucu katma değer vergisine tabi her hangi bir işleme ya indirimli veya artırımlı vergi oranı uygulanmıştır.
Katma değer vergisine tabi işlemler için indirimli oran listeleri hazırlanarak bunun dışındaki bütün işlemleri %10’nun üzerinde bir orana bağlamak, genel oranın artırıldığı anlamına gelmemekte, ancak indirimli oran dışındaki vergiye tabi bütün işlemlerin artırılmış orana tabi tutulduğunu göstermektedir.
Bunu tespit etmekteki amacımız, kanunun yayımından sonra 1986 yılından itibaren yükseltilmiş oranları genel oran gibi değerlendirmekte olan Maliye Bakanlığının, bu anlayış üzere yaptığı düzenlemelerdeki hataya işaret etmek ve aşağıda yapacağımız önerinin zeminin anlaşılmasını sağlamaktır.
İndirimli işlemler dışındaki işlemlere uygulanacak KDV oranı her seferinde genel oran olan %10 oranının üzerinde belirlendiği için bu kararnamelere ilişkin olarak Maliye Bakanlığınca yayımlanan tebliğlerde, genel oranın %12’ye, %15’e, %17’ye veya %18’e çıkarıldığını varsayan düzenlemeler yapılmıştır. Bu düzenlemelere aşağıdaki örnekler verilebilir. 39 no.lu KDV Genel Tebliğin “İade Hakkı Doğuran İşlemlere ve İhraç Kaydıyla Teslimlere Ait Bildirim” başlıklı (D) bölümünde “genel vergi oranı, beyannamenin ait olduğu dönemde, Bakanlar Kurulu Kararı Eki Kararlara ekli listelerde yer alan mal ve hizmetlerin dışında kalan işlemlere uygulanmakta olan vergi oranıdır” tanımlamasında, 45 no.lu KDV Genel Tebliği (C) başlıklı bölümünde “Yükseltilmiş Oran Kapsamından Çıkarılarak Genel Katma Değer Vergisi Oranına (%15) Tabi Tutulan Mal ve Hizmetler” başlıklı düzenlemede, 3065 Sayılı Kanunun yayımlandığı tarihten itibaren yasama organınca hiçbir dönemde değiştirilmemiş olan %10 genel oranı, sanki BKK ile artırıldığı izlenimi veren düzenlemeler yapılmış ve daha sonraki düzenlemelerde de bu hata tekrar edilmiştir.
Bu tespitten sonra önerimiz şudur. Bakanlar Kurulunun 2006/10138 sayılı kararı ile 09.03.2006 tarihinden itibaren tekstil ürünlerinde, 2007/12143 Sayılı kararı ile 30.05.2007 tarihinden itibaren kademeli olarak genişletilen temel gıda ürünleri ve konaklama hizmetlerinde vergi oranlarının %8’e indirilmesi, bir yandan bu sektörlerin ekonomi içindeki ağırlıkları sebebiyle tahakkuk azalmasına yol açmış, diğer yandan da bu işlemlere uygulanacak oran %8’e indirilmek suretiyle bu sektörler indirimli orana tabi işlemler listesine alındığı için yüklenilen vergilerini indirim yoluyla telafi edemeyen işletmelere KDV iadesi yapılması suretiyle ikinci bir gelir kaybına yol açılmış bulunmaktadır.
Bu iki kararnamenin konusuna giren işlemlere uygulanacak KDV oranı %8 yerine %10 olarak değiştirilmek, daha doğrusu bu işlemler yükseltilmiş oran uygulaması dışına çıkarılarak %10 genel oran uygulanması suretiyle, bir yandan (2) puanlık destek ile tahakkuktan kayıplar azaltılırken, diğer yandan da bu işlemlere indirimli oran uygulanmış olmayacağı için yüklenilip, indirim yoluyla giderilemeyen katma değer vergilerinin iade uygulaması yolu açılmamış olacaktır. Aksi halde mevcut uygulama ile ortaya çıkan gelir kayıpları Maliye teşkilatınca mevzuatı zorlayan düzenlemelerle tasarruflarda bulunulmasına yol açacak veya daha acil düzenleme ile örneğin istihdam üzerindeki yüklerin indirilmesi, iletişim üzerinde katmerlenen yüklerin azaltılması gibi zaruri olarak değerlendirilmesi gereken işlemlerin yeterli seviyede yerine getirilmemesine veya geciktirilmesine yol açacaktır.
(1) 2006/10138 Sayılı Karar 08.03.2006 tarih ve 26102 sayılı Resmi Gazetede, 2007/12143 Sayılı Karar 30.05.2007 tarih ve 26537 sayılı Resmi Gazetede yayımlanmıştır.
(2) KDV Kanunu 28. Madde Değişiklikleri
Kanun Madde Numarası
3065 Sayılı Kanunun Orijinal Metni
“Katma Değer Vergisinin nispeti vergiye tabi her işlem için % 10'dur. Bakanlar Kurulu bu nisbeti temel gıda maddeleri için "0" (sıfır)' kadar indirmeye yetkilidir.”
(3316 S. K. 1. maddesi)
“Katma Değer Vergisinin nispeti vergiye tabi her işlem için % 10'dur.
Bakanlar Kurulu bu nispeti,
1. % 15'e kadar artırmaya, % 5'e kadar indirmeye, bu nispetler dahilinde muhtelif mal ve hizmetler için farklı vergi nispetleri tespit etmeye,
2. Temel gıda maddeleri, tarım ürünleri ve 10/6/1985 tarihli ve 3226 sayılı Finansal Kiralama Kanununa göre finansal kiralamaya konu olan malların teslimi ile bu malların kiralanması işlemleri için ayrı ayrı veya bir arada "0" (sıfır)'a kadar indirmeye veya kanuni haddine çıkarmaya,
Bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esaslar Bakanlar Kurulunca tespit edilir.”
3505 S. K. 23. maddesi
01/01/1989 tarihinden geçerli olmak üzere yürürlük 10/12/1988
“Katma değer vergisi oranı, vergiye tabi her bir işlem için % 10'dur. Bakanlar Kurulu bu oranı, dört katına kadar artırmaya, % 1'e kadar indirmeye, bu oranlar dahilinde muhtelif mal ve hizmetler ile bazı malların perakende safhası için farklı vergi oranları tespit etmeye yetkilidir.”