rapor | Mim Hukuk (Mevzuat İçtihat Merkezi)
Etiketlenmiş yazılar, etiket: "rapor"
Mim Hukuk Vergi rapor, vergi, teknik
Bir uluslararası andlaşma olan Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesi’ni Türkiye 04.11.1950 tarihinde imzalayarak 10.03.1954 tarih ve 6366 sayılı Kanun ile onaylamıştır. Anayasa’ya göre, usulüne göre yürürlüğe konulmuş milletlerarası andlaşmalar kanun hükmünde olup, usulüne göre yürürlüğe konulmuş temel hak ve özgürlüklere ilişkin milletlerarası andlaşmalarla kanunların aynı konuda farklı hükümler içermesi nedeniyle çıkabilecek uyuşmazlıklarda milletlerarası andlaşma hükümleri esas alınır. Dolayısıyla Anayasa’ya göre Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesi ile kanunlarda yer alan temel hak ve özgürlüklere ilişkin kuralların çatışması halinde sözleşme kuralları dikkate alınacaktır.
Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesi’nin 6. maddesinde adil yargılanma hakkı düzenlenmiştir. Sözleşme ile paralel şekilde iç hukukta da düzenleme yapılmış bu yönde Anayasa’ya bir kural eklenmiştir. Anayasanın adil yargılanma hakkı ile ilgili düzenlemesi şu şekildedir: “Herkes, meşru vasıta ve yollardan faydalanmak suretiyle yargı mercileri önünde davacı veya davalı olarak iddia ve savunma ile adil yargılanma hakkına sahiptir.”
Görüldüğü üzere Türkiye’nin taraf olduğu uluslararası sözleşme ile iç hukukta adil yargılanma hakkı konusunda güvence bulunmasına rağmen, temel hakların ihlali hakkında yargılama merci olan AİHM ile ulusal mahkemeler arasında bu yönde üretilen kararlar arasında uygulama birliği bulunduğu söylenemez. Sırf bu nedenle Türkiye hakkında başvurucular lehine birçok ihlal kararı verilmesinin ardından Anayasa Mahkemesi’ne bireysel başvuru usulü getirilmiş olduğu halde, ulusal mahkemelerce adil yargılanma hakkı konusundaki ihlallerin artarak devam etmesine engel olunamamıştır.
Bunun en son örneklerinden birisi, Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulu’nun Esas No : 2018/947, Karar No : 2018/910 sayılı kararı ile davacı hakkında tanzim edilen vergi tekniği raporunun tebliğ edilmemesinin davacının savunma hakkını kısıtlamayacağı gerekçesiyle bu yöndeki itirazın adil yargılanma hakkı ile ilgili olmadığı yönünde ortaya koyduğu içtihadıdır. Kararda bu durum: “Uygulamada, genellikle vergi tekniği raporuna atıfla düzenlenen vergi inceleme raporları ve/veya takdir komisyonu kararlarının tebliğ edildiği ancak, tarh nedenini, matrahın bulunuş yöntemini ve tarhiyatın dayanağına ilişkin bilgi ve belgeleri gösteren vergi tekniği raporunun tebliğ edilmediği görülmektedir. Ana kural vergi tekniği raporunun ihbarname ekinde tebliğ edilmesi olmakla birlikte söz konusu raporun tebliğ edilmediği durumlarda mahkeme tarafından ara kararıyla istenmesi ya da re’sen idarece dava dosyasına sunulması üzerine davacı tarafından incelenerek, haklılığını ortaya koymaya yönelik delillerini ileri sürmesine imkan verilmek suretiyle, bu eksikliğin yargılama aşamasında mahkeme tarafından giderilmesi mümkündür. Mahkeme tarafından da istenilmesine rağmen idarece sunulmamasının söz konusu olabileceği hallerde ise bu durumun; 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 2’nci maddesi uyarınca, yetki, şekil, sebep, konu ve maksat yönlerinden hangisine aykırı düştüğü belirlenerek karar verilmesi gerekmekte olup yargılama aşamasında, mahkemece tesis edilmesi gereken “savunma hakkı”nın, idare tarafından sağlanmadığı gerekçesine dayanılamayacağı açıktır. ” şeklinde açıklanmıştır.
Hal böyle iken “yukarıdaki alıntılanan karara göre” davacı hakkında tanzim edilen inceleme raporuna dayanak alınan alt firma vergi tekniği raporlarının tebliğ edilmemesi evleviyetle savunma hakkını ihlal etmeyecektir. Oysa ki AİHM uygulamalarında durum Danıştay kararında belirtildiği gibi değildir. Aşağıda örnek olarak göstereceğim karara göre gerek davacı hakkında, gerekse de davacı hakkında düzenlenen rapora dayanak alınan herhangi bir belgenin (raporun) davacıya tebliğ edilerek itirazlarının alınmaması adil yargılanma hakkını ihlal etmektedir.
AİHM Kararı: Mantovanelli/Fransa 21497/93, 18/03/1997
Olaylar: 27 Ocak 1981’de, başvurucuların 20 yaşındaki kızları J. Mantovanelli, başparmağındaki dolama nedeniyle Nancy Kliniğinde ameliyat olmuştur. Aynı gün Jean d’Arc Hastanesi’ne nakledilmiş ve ertesi gün ikinci ameliyatı olmuştur. Bir yıl içinde düzenli tedavi görmüş, tekrar niteliğinde yedi ameliyat daha geçirmiş, atar damarları muayene edilmiştir. Şubat 1982’de enfeksiyon tespit edilmiş ve bir hafta sonra parmağındaki ikinci kitle alınmıştır. 13 Mart 1982’de sarılık teşhisi konmuş ve Brabois Hastanesine yatırılmıştır. Durumu ağırlaşmış ve hepatit komasına girmiştir. 27 Martta bulaşıcı hastalıklar ve yoğun bakım bölümüne kaldırılmış, iki gün sonra burada ölmüştür.
Sözü edilen ameliyatlar ve damar muayeneleri genel anestezi altında yapılmıştır. Anestezilerde yedi ayrı ilaç karışımı kullanılmış, ancak her defasında halotan verilmiştir. Başvurucular, kızlarının aşırı halotan sebebiyle öldüğüne inanmışlar ve idare mahkemesine dava açarak bundan Nancy Hastanesinin (CHRN) sorumlu olduğunu iddia etmişlerdir.
Başvurucular 26 Nisan 1983’te Nancy İdare Mahkemesinden bilirkişi tayin edilmesini istemişlerdir. İdare Mahkemesi cevap ve cevaba cevap dilekçelerini aldıktan sonra 28 Mart 1985’te bilirkişi tayin etmiştir. İdare Mahkemesi bu konudaki ara kararında şöyle demiştir: ‘… Tarafar olaylar üzerinde anlaşamadıklarından ve mahkemenin de esas hakkında karar verebilmesi için dosyada delil bulunmadığından, çelişmelilik prensibine uygun hareket edecek olan bir bilirkişi tayin edilmesi gerekmiştir. Bilirkişiye verilen talimatlar şöyledir: ‘a) Bayan J. Mantovanelli’ye ait bütün sağlık dosyasını ve özellikle otopsi raporunu ve Professor Dureux’un raporunu inceleyiniz; b) hastanın gördüğü tedavileri anlatınız, şikâyet edilen konuların yaygın mı, yoksa nadiren karşılaşılabilecek türden mi olduklarını, ameliyatların ne kadar karmaşık olduğunu açıklayınız; c) kendisinin genel durumu ve şikâyetlerinin özelliğini dikkate alarak mümkünse hastanın iyileşme şansını belirtiniz; d) halotan’ın kullanılıp kullanılmadığını ve hangi koşullarda kullanıldığını, bu tür bir kullanımın kabul edilmiş uygulamaya uygun olup olmadığını ve eğer böyle ise bu tür komplikasyonların yaygın olup olmadığını, istatistiki olarak ne kadar yaygın olduğunu belirtiniz; e) ilgili bütün tanıkları dinleyiniz, gerekli bütün tespitleri yapınız ve mahkemenin esas hakkında karar verebilmesi için gerekli bütün bilgileri sağlayınız. …’
Bilirkişi olarak Professor Guilment çeşitli sağlık dosyalarını incelemiş, CHRN personelinden son ameliyatı yapan cerrah ile anestezi uzmanı dahil beş sağlık personeli ile görüşmüştür. Bilirkişi 8 Temmuz 1985’te raporunu sunmuş ve rapor tarafara iletilmiştir. Rapora göre Hepatitin başlangıcı ve hastanın ölümünün doğrudan halotan kullanımıyla bağlantılı olup olmadığı konusunda bir kesinlik yoktur; ancak önce Epontol daha sonra halotan ve üçüncü olarak Nesdonal’a atipik bir duyarlılık söz konusu olmalıdır; dolayısıyla hastaya özgü bir reaksiyon hastanın ölümüne sebep olmuştur. Bu tür istisnai olaylarla ilgili istatistiki rakamlar yoktur; halotan ilacının karaciğer ölümüne sebebiyet vermesi ise 10,000’de birden fazla değildir.
Başvurucular 30 Temmuz 1985 tarihli bilirkişi raporuna itiraz dilekçelerinde, İdare Mahkemeleri Kanunun 123. maddesi gerektirdiği halde, kendilerinin veya avukatlarının bilirkişinin yapacağı işlemlerin tarihleri konusunda bilgilendirilmediklerini ve raporda dayanılan belgeleri inceleyemediklerini, bu nedenle çelişmeli yargılama ilkesine aykırı davranıldığını ve bu durumda yeni bir bilirkişi raporu alınması gerektiğini iddia etmişlerdir.
İdare Mahkemesi 29 Kasım 1988’de verdiği kararda, başvurucuların bilirkişi raporunun hazırlanmasında usule aykırılıklar bulunduğunu iddia etmekte haklı olmakla birlikte, başvurucuların hem kendi belgelerinde ve hem de bilirkişi raporunda açıklanan olaylara itiraz etmediklerini, dolayısıyla Bayan Mantovanelli’nin ölümüne sebebiyet veren hepatitin 11 ameliyat sırasında anestezi yapılırken halotan verilmiş olmasına kesin olarak bağlanamayacağını, her halükarda kabul edilmiş uygulamaya göre kullanılmış olan ve çok nadiren karaciğer ölümüne sebebiyet veren bu maddeye karşı kontraendikasyon göstermediğini, bu nedenle CHRN’nin büyük bir tıbbi hata ile suçlanamayacağını, sonuç olarak davanın reddedilmesi gerektiğini belirtmiştir.
Başvurucular bu karara karşı Ocak 1989’da Nancy Üst İdare Mahkemesine başvurmuşlar, maddi olayların tartışmalı olmadığını, davanın amacının devlet hastanesinin hizmet kusurunu kanıtlamak için bütün delilleri çelişmeli bir usulle inceledikten sonra kızlarını öldüren hepatitin sebebini ortaya çıkarmak olduğunu, ancak bu nokta hakkında görüşlerini bilirkişiye anlatmak için fırsat verilmediğini, dolayısıyla Profesör Guilment’in raporu ile İdare Mahkemesi kararının kaldırılması ve raporun dava dosyasından çıkarılması ve yeni bir bilirkişi raporu alınması gerektiğini ileri sürmüşlerdir.
Nancy Üst İdare Mahkemesi 13 Şubat 1992’te duruşma yaptıktan sonra 5 Mart 1992’de başvuruyu reddetmiştir. Üst İdare Mahkemesine göre, bir bilirkişi raporunun usule aykırı bir şekilde hazırlanmış olması halinde, mahkemenin bu raporu dava dosyasından çıkarmasını ve yeni bir rapor hazırlanmasına karar vermesini gerektiren bir yasa hükmü veya genel bir hukuk ilkesi yoktur; bilirkişi raporunun bir tarafı bakımından çelişmeli yargılama usulüne uymadan hazırlanmış olması, dava mahkemesi yargıcının esas hakkında karar verirken, rapordaki başvurucular tarafından tartışma konusu yapılmayan veya ciddi bir itirazı gerektirmeyen olaylara dayanmasını engellememektedir; başvurucular bilirkişi raporundaki bulgulara veya değerlendirmelere karşı geçerli bir itirazda bulunmamışlardır; raporu yetersiz bulmuşlarsa, daha başka araştırmaların yapılmasının gerekli olduğunu düşündükleri noktaları belirtmek kendilerine düşer; başvurucular böyle bir itirazda bulunmadıkları için, idare mahkemesinin rapordaki çelişmeyen beyanlara dayanarak hastaneye kusur yüklenemeyeceği sonucuna varması yerindedir.
Başvurucular bu kararı Nisan 1992’de temyiz etmişlerdir. Danıştay (Conseil d’Etat) bu başvuruyu Aralık 1992’de, temyiz sebeplerinin yeterince güçlü olmadığı gerekçesiyle reddetmiştir.
İç hukuk yollarının tükenmesi üzerine, AİHM’ne yapılan başvuru neticesinde, bilirkişi raporunun hazırlanma sürecine başvuranların katılamaması ve başvuranlara delillerle ilgili görüş bildirmelerine fırsat verilmemesi çelişmeli yargılanma hakkının ihlali olarak değerlendirmiştir (http://www.anayasa.gov.tr/bireyselbasvuru/pdf/EgitimModulu/adil_yargilanma.pdf)
Mantovanelli/Fransa 21497/93, 18/03/1997 kararı eski tarihli Danıştay içtahlarına da konu olmuş, Danıştay 7. Dairesi’nin 14.05.2002 gün ve E: 2002/206 K:2002/1864 sayılı kararında, vergi incelemesine esas alınan, ancak güvenlik endişesiyle, nezdinde inceleme yapılan vergi mükellefine verilmeyen; vergi mahkemesine de üzerlerindeki isimler silinerek gönderilen ifade tutanaklarına dayanarak davayı reddeden vergi mahkemesi kararı, İnsan Hakları Avrupa Mahkemesi’nin, davacıya değerlendirme olanağı tanınmayan uzman raporuna dayanılarak verilen mahkeme kararıyla adil yargılanma ilkesinin ihlal edildiğini kabul eden 18.03.1997 gün ve 2149/93 sayılı Mantovelli kararına gönderme yapılarak, tutanakların tamamının ifade sahiplerinin kimlik bilgileri ile birlikte davacıya gönderilmek ve makul süre içerisinde değerlendirmelerini yapmasına olanak tanınmak üzere bozmuştur. (Turgut Candan, İdari Yargılama Usulü Kanunu, Ankara- 2017, Yetkin Yayınları, Syf. 58)
Tüm bu açıklamalardan sonra yazının girişinde yer verdiğim, milletlerarası andlaşmalar kanun hükmünde olup, usulüne göre yürürlüğe konulmuş temel hak ve özgürlüklere ilişkin milletlerarası andlaşmalarla kanunların aynı konuda farklı hükümler içermesi nedeniyle çıkabilecek uyuşmazlıklarda milletlerarası andlaşma hükümlerinin esas alınmasına yönelik kural karşısında, uluslararası ve ulusal içtihatlar çatıştığında da aynı şey söylenebilir mi? Bu mahkeme kararlarının bağlayıcılı kuralı gereği taraflar ve uygulayıcılar açısından mümkün olmamakla birlikte, ulusal mahkemelerin AİHM içtihatları uyarınca başka davacılar açısından adil yargılanma hakkı ihlali kararı vermesi mümkündür. Üstelik bu hem vergi mahkemelerinde, hem de ceza mahkemelerinde doğrudan ya da dolaylı olarak dikkate alınan vergi tekniği raporları açısından da geçerlidir. ilk derece, ikinci derece ya da temyiz mercince adil yargılanma hakkı ihlali iddiasının dikkate alınmaması durumunda ise AİHM içtihatlarını dikkate alan Anayasa Mahkemesi’ne yapılacak bireysel başvuru sonucu ihlal kararı almak mümkün olabilir.
Mim Hukuk Vergi karar, rapor, bilirkişi, mahkeme
CEZA MUHAKEMESİNDEKİ VERGİ BİLİRKİŞİSİ RAPORU VERGİ MAHKEMESİ KARARINDAN ÜSTÜN OLABİLİR Mİ?
CEZA MUHAKEMESİNDEKİ VERGİ BİLİRKİŞİSİ RAPORU VERGİ MAHKEMESİ KARARINDAN ÜSTÜN OLABİLİR Mİ? Geliştirici: Mehmet Alçay
Bilindiği üzere vergi hukukunda yer alan mali cezalar idari yaptırımı gerektiren kabahatlerden ve adli yaptırımı gerektiren suçların müeyyidesi olarak teşekkül etmektedir. Kabahatlere örnek olarak usulsüzlük fiilleri ile vergi ziyaı doğuran eylemler örnek gösterilebilirken, suçlara ise, kaçakçılık suçları ile vergi mahremiyetini ihlal fiilleri örnek gösterilebilir. İstisnalar hariç kabahatlere yönelik yaptırımlar idari para cezalarından, suçlara yönelik yaptırımlar ise hapis cezalarından oluşmaktadır. İdari müeyyidelere karşı açılacak davalar davacının ihtiyarında olup vergi mahkemesinde görülürken, adli müeyyidelere karşı açılacak davalarda ise hazırlayıcı işlemleri takiben savcı karar verecek olup ceza mahkemelerinde görülmektedir.
Diğer taraftan bazı durumlarda ise yapılan aynı eylem ile farklı muhakeme usullerine ve sonuçlarına tabi kabahat ve suç aynı zamanda ortaya çıkabilmektedir. Böyle bir durumda örneğin sahte fatura kullanma, defterleri gizleme ya da yanıltıcı belge düzenleme fiilleri nedeniyle adli ceza uygulanması vergi ziyaı cezasını ve vergi ziyaı cezası uygulanması ise adli ceza uygulanmasına engel teşkil etmeyece olup, aynı vergi inceleme yetkilisince hazırlanan aynı yöndeki inceleme ve suç raporlarına göre ortaya çıkan kabahat yaptırımı olan vergi ziyaı cezası vergi mahkemesinde, kaçakçılık fiili ise ceza mahkemesinde ele alınacaktır. Dolayısıyla sebep aynı fiil olsa da farklı yargı koluna ait kararların bir birleri ile çelişmesi gündeme gelebilecektir.
Vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esas olduğu ve bu kural vergi yargıcını da bağladığı halde, öte yandan ceza yargılamasının amacı da bu düzenleme ile benzer şekilde maddi gerçeği ortaya çıkarmak olduğu halde, aynı amaca yönelmiş iki muhakeme faaliyeti neticesinde aynı kişi tarafından nitelenerek isnat edilen aynı fiil hakkında, vergi mahkemesinde ile ceza mahkemesinde görülen davaların sonucu açısından ortaya çelişkili kararlar çıktığı görülmektedir. Bu çelişki ya iptal-mahkumiyet ya da ret-beraat şeklinde temayüz etmektedir. Bunun nedeni bahsettiğim kanunların hiçbirinde bu iki farkı yargı yerinin bir birlerinin muhakemelerini beklemesi ya da yargılama sonucunda ortaya çıkan kararlarını delil sayması anlamında zorlayıcı bir kural bulunmamasıdır. Çünkü vergi mahkemesi yaptığı muhakeme sonunda dosyadaki delil durumuna uyarınca oluşan kanaatine göre sonuca vararak istisnalar hariç ya iptal ya da ret kararı verirken, ceza yargıcı ise genellikle muhasebe disiplinine ilişkin bir meslek mensubu bilirkişiye başvurarak tanzim edilecek bilirkişi raporuna göre karar vermektedir. Böylece bir mahkemede yasal aklanma diğerinde ise yasal lekelenme gündeme gelmektedir.
Bu sorunu çözmek için öncelikle ceza mahkemesinden, aynı konuda vergi mahkemesinde dava açılıp açılmadığı yönünde araştırma yapılarak gerekirse vergi muhakemesinin bekletici mesele yapılması istenebilir. Vergi mahkemesince yapılan muhakeme neticesinde usul yönünden iptal kararı verilmesi dışında varılan sonucun ceza yargılamasında delil olarak kabul edilmesi yönünde ortaya ikna edici argümanlar konabilir. Bu işlevin ve amacın yerine getirilmesindeki başarı, davacının veya davacıyı temsil eden veya davacının tevkil ettiği kişinin, ceza yargıcını idari yargılamanın ceza muhakemesini etkileleyebileceği konusundaki maddi ve hukuki sebepleri kullanabilmesindeki uzmanlığı ile doğru orantılıdır. Çünkü her isnat kendine özgü olay ve illiyete sahiptir. Başta da dediğim gibi bu konuda emredici bir kural bulunmadığından takdir hakkı tamamen ceza yargıcına aittir. Çünkü bu yönde yasaklayıcı bir kural da bulunmamaktadır. Bunun yanında tam tersi vergi mahkemesinin ceza mahkemesinin kararını beklemesinin, hem ihtisas mahkemesi olması, hem de ceza yargılamasının yönünü bilirkişi raporu belirlediğinden tercih edilebileceğini sanmıyorum. Tabi bunun ölçüsü vergi mahkemesi heyetinin hukuki perspektifi ile yakından ilgilidir. Üstelik ilk derece vergi mahkemesi kararının genelde ceza yargılamasından daha önce sonuçladığı bilinmektedir. Tabi koşullar oluştuğu nispette ceza mahkemesince verilecek kararın; vergi mahkemesince ya da ikinci derece mahkemesince ya da temyiz mahkemesince dikkate alınması için, ceza yargılaması kararına ait gerekçenin idari işlem açısından da isabetli olduğu yönünde yardımcı kaynak olarak kullanılmasına yönelik ikna edici hatta mümkünse zorlayıcı argümanların ortaya konulması gerekir.