Download "İŞLETMELERDE DENETİM KOMİTESİNİN BAĞIMSIZ DENETİM VE İÇ DENETİMİ GÖZETİMİ"
1 T.C. İSTANBUL TİCARET ÜNİVERSİTESİ SOSYAL BİLİMLERİ ENSTİTÜSÜ İŞLETME ANA BİLİM DALI MUHASEBE ve DENETİM YÜKSEK LİSANS PROGRAMI İŞLETMELERDE DENETİM KOMİTESİNİN BAĞIMSIZ DENETİM VE İÇ DENETİMİ GÖZETİMİ Yüksek Lisans Tezi Mehmet KÜLTE 1050Y74207 İstanbul, 20132 T.C. İSTANBUL TİCARET ÜNİVERSİTESİ SOSYAL BİLİMLERİ ENSTİTÜSÜ İŞLETME ANA BİLİM DALI MUHASEBE ve DENETİM YÜKSEK LİSANS PROGRAMI İŞLETMELERDE DENETİM KOMİTESİNİN BAĞIMSIZ DENETİM VE İÇ DENETİMİ GÖZETİMİ Yüksek Lisans Tezi Mehmet KÜLTE 1050Y74207 Yrd. Doç. Dr. Masum TÜRKER İstanbul, 20133 Hazırlamış olduğum tez özgün bir çalışma olup YÖK ve İTİCÜ Lisansüstü Yönetmeliklerine uygun olarak hazırlanmıştır. Ayrıca, bu çalışmayı yaparken bilimsel etik kurallarına tamamıyla uyduğumu; yararlandığım tüm kaynakları gösterdiğimi ve hiçbir kaynaktan yaptığım ayrıntılı alıntı olmadığını beyan ederim. Bu tezin ihtiva ettiği tüm hususlar şahsi görüşüm olup İstanbul Ticaret Üniversitesinin resmi görüşünü yansıtmamaktadır.4 T.C. İSTANBUL TİCARET ÜNİVERSİTESİ SOSYAL BİLİMLER ENSTİTÜSÜ TEZ ONAY SAYFASI Yüksek Lisans Öğrencisi Mehmet KÜLTE nin İşletmelerde Denetim Komitesinin Bağımsız Denetim ve İç Denetimi Gözetimi konulu tez çalışması jürimiz tarafından İşletme Anabilim Dalı Yüksek Lisans tezi olarak (oybirliği / oyçokluğu) ile başarılı bulunmuştur. Adı- Soyadı İmza Tez Danışmanı: Yrd. Doç.Dr. Masum TÜRKER. Jüri Üyesi :.. Jüri Üyesi :.. ONAYLI Yukarıdaki jüri kararı Enstitü Yönetim Kurulunun... /... /... tarih ve kararı ile onaylanmıştır.5 GENEL BİLGİLER İsim ve Soyadı :Mehmet KÜLTE Anabilim Dalı :İşletme Programı :Muhasebe ve Denetim Tez Danışma :Yrd. Doç. Dr. Masum TÜRKER Tez Türü ve Tarihi :Yüksek Lisans - Ocak 2013 Anahtar Kelimeler :Denetim Komitesi, Bağımsız Denetim, İç Denetim ÖZET İŞLETMELERDE DENETİM KOMİTESİNİN BAĞIMSIZ DENETİM VE İÇ DENETİMİ GÖZETİMİ Bu çalışmada halka açık işletmelerin yönetim kurulunda oluşturulan ve yönetim kurulundaki icracı olmayan, bağımsız ve muhasebe finans konularında uzman üyelerden oluşan veya dışarıdan bağımsız olarak atanan denetim komitelerinin yapısı, üyelerinin nitelikleri, çalışma usul ve esasları ile görev ve sorumlulukları incelenmiş olup, denetim komitesinin bağımsız denetim çalışmalarını izlemesi ve iç denetim çalışmalarının gözetimi anlatılmaya çalışılmıştır. iii6 GENERAL KNOWLEDGE Name and Surname : Mehmet KÜLTE Field : Business Administration Programme : Accounting and Audit Supervisor : Yrd. Doç. Dr. Masum TÜRKER Degree Awarded and Date : Master - January 2013 Key Words :Audit Committee, independent Auditor, İnternal Audit ABSTRACT INTERNAL AUDIT AND OVERSIGHT OF THE AUDIT COMMITTEE OF BUSINESS INDEPENDENT AUDITORS ' In this study, public enterprises, the management committee of the board of directors and non-executive directors created by an independent expert in finance and accounting audit committees composed of members appointed as an independent or outside the structure, members of the qualifications, duties and responsibilities of the operating principles and procedures are reviewed and the audit committee, the audit work monitoring and supervision of the internal audit activities are explained. iv7 İÇİNDEKİLER Sayfa No Özet... iii Tablolar Listesi... viii Şekiller Listesi... ix Kısaltmalar... x GİRİŞ... 1 BİRİNCİ BÖLÜM DENETİM KOMİTESİNİN TARİHSEL GELİŞİMİ 1.1. Temel Kavramlar Denetim Bağımsız Denetim İç Kontrol İç Denetim Kurumsal Yönetişim Kurumsal Yönetim Komitesi İşletmelerde Denetimin Gözetimi Denetim Komitesi Denetim Komitesinin Tarihsel Gelişimi Dünyadaki Gelişmeler McKesson Robbins Olayı Amerikan Yeminli Mali Müşavirler Enstitüsü Raporları Cohen Komisyonu Raporu İç Denetçiler Enstitüsü Bildirisi Treadway Raporu COSO Raporu Cadbury Komitesi Raporu Public Company Accounting Oversight Board Raporu Basel Komite nin Tavsiyeleri Blue Ribbon Komitesi Tavsiyeleri (NYSE-NASD) v8 Blue Ribbon Komisyonu Tavsiyeleri (NACD) Sarbanes Oxley Yasası AB 8.Direktifi Türkiye deki Gelişmeler Sermaye Piyasası Kanunu Açısından Denetim Komitesi Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurumu Açısından Denetim Komitesi Türk Ticaret Kanunu Açısından Denetim Komitesi İKİNCİ BÖLÜM DENETİM KOMİTESİ YAPISI GÖREV VE SORUMLULUKLARI 2.1. Denetim Komitesinin Organizasyon İçindeki Yeri Denetim Komitesinin Yapısı Denetim Komitesinin Kurulması ve Üye Yapısı Denetim Komitesi Üyelerinin Nitelikleri Denetim Komitesi Üyelerinin Bağımsızlığı Denetim Komitesi Üyelerinin Uzmanlığı Denetim Komitesi Toplantıları Denetim Komitesinin Düzenlenmesine İlişkin Yönetmelik Denetim Komitesinin Görev ve Sorumlulukları Denetim Komitesinin Görevleri Denetim Komitesinin Sorumlulukları Denetim Komitesinin Etkinliği Denetim Komitelerinin Etkinliğinin Arttırılmasına Yönelik Tavsiyeler ÜÇÜNÇÜ BÖLÜM İŞLETMELERDE DENETİM KOMİTESİNİN BAĞIMSIZ DENETİM VE İÇ DENETİMİ GÖZETİMİ 3.1. Denetim Komitesi: Bağımsız Denetimin Gözetimi Denetim Komitesinin Bağımsız Denetçilerle İlişkisi Denetim Komitesinin Bağımsız Denetim Kuruluşunun Seçimi, Değiştirilmesi ve Görevden Alması vi9 Denetim Komitesinin Bağımsız Denetim Ücretini Belirlemesi Denetim Komitesinin Bağımsız Denetim Kapsamını Belirlemesi Denetim Komitesi ile Bağımsız Denetim Sonuçlarının Paylaşılması Denetim Komitesi: İç Denetimin Gözetimi Denetim Komitesinin İç Denetçilerle İlişkisi Denetim Komitesinin İç Denetim Planına Katkısı İç Denetim Kaynakları İç Denetim Raporları İç Denetim Performansı SONUÇ EKLER KAYNAKÇA vii10 TABLOLAR LİSTESİ Sayfa No. Tablo 1. Denetim Komitelerinin Oluşumunu Etkileyen Yasal Düzenlemeler Tablo 2. Denetim Komitesi Toplantısında Görüşülen Konulara Ayrılan Süre (IIA) Tablo 3. Denetim Komitesi Toplantısında Görüşülen Konulara Ayrılan Süre (KYE-15) Tablo 4. Denetim Komitesinin Temel Görevleri (IIA) Tablo 5. Denetim Komitesinin Temel Görevleri (KYE-15) Tablo 6. Denetim Komitesi nin Etkinliğinin Arttırılması İçin Kalite Güvence Öğeleri 78 Tablo 7. İç Denetim Kime Raporlama Yapıyor (KYE-15) viii11 ŞEKİLLER LİSTESİ Sayfa No. Şekil 1. Kurumsal Yönetimin Temel Bileşenleri Şekil 2. Denetim Komitesinin İşletme Organizasyonundaki Yeri Şekil 3. Denetim Komitesinin Üye Sayısı (Dünya Ortalaması) Şekil 4. Finansal Uzman Karar Ağacı Şekil 5. Denetim Komitesinin Sorumluluk İlişkisi ix12 KISALTMALAR LİSTESİ AB ABD AC a.g.e. a.g.m. AICPA AMEX BDDK C CEO CFO COCO COSO DK GAIN IAS IFRS IIA İİBF Avrupa Birliği Amerika Birleşik Devletleri Denetim Komitesi (Audit Committee) adı geçen eser adı geçen makale Amerikan Yeminli Mali Müşavirler Enstitüsü (American Institute of Certified Public Accountants) Amerikan Menkul Kıymetler Borsası (American Stock Exchange) Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurumu Cilt İcra Kurulu Başkanı (Chief Executive Officer) Mali İşlerden Sorumlu İcra Kurulu Üyesi (Chief Financial Officer) Kanada Sertifikalı Muhasebeciler Enstitusu (Canadian Institute of Chartered Accountants) Sponsor Organizasyonlar Komitesi (Committee of Sponsoring Organizations) Denetim Komitesi Küresel Denetim Bilgi Ağı (Global Auditing Information Network) Uluslar arası Muhasebe Standartları Uluslararası Finansal Raporlama Standartları İç Denetçiler Enstitüsü (Institute of İnternal Auditors) İktisadi ve İdari Bilimler Fakültesi x13 İKS İMKB İSMMMO KYE-15 MÖ NASD NASDAQ NO NYSE S s SEC SMMM SOX SPK PCAOB TC TTK TURMOB TÜSİAD YMM İç Kontrol Sistemi İstanbul Menkul Kıymetler Borsası İstanbul Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler Odası İMKB Kurumsal Yönetim Endeksinde Yer Alan 15 Şirket Milattan Önce Ulusal Menkul Kıymet Aracılar Birliği (National Association of Securities Dealers) Menkul Mağaza Ulusal Birliği Otomatik Teklif Sistemi (National Association of Securities Dealers Quotation System) Numara New York Borsası (New York Stock Exchange) sayı sayfa ABD Menkul Kıymetler ve Borsa Komisyonu (Securities and Exchange Commission) Serbest Muhasebeci Mali Müşavir Sarbanes Oxley Yasası (Sarbanes Oxley Act) Sermaye Piyasası Kurulu Amerikan Halka Açık Şirketler Muhasebe Gözetim Kurulu (Public Accounting Oversight Board) Türkiye Cumhuriyeti Türk Ticaret Kanunu Türkiye Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler ve Yeminli Mali Müşavirler Odaları Birliği Türkiye Sanayici ve İş Adamları Derneği Yeminli Mali Müşavir xi14 GİRİŞ 1. Çalışmanın Amacı Denetimden sorumlu komite şirketin muhasebe sistemi, finansal bilgilerin kamuya açıklanması, bağımsız denetimin gözetimi, ortaklığın iç kontrol sisteminin işleyişi ve etkinliğinin gözetimini yapacağı belirtilmiş, bağımsız denetim kuruluşunun seçimi, bağımsız denetim sözleşmelerinin hazırlanarak bağımsız denetim sürecinin başlatılması ve bağımsız denetim kuruluşunun her aşamadaki çalışmalarının kendisinin gözetiminde gerçekleşeceğine yönelik çalışma ve öneride bulunan yeterli sayı ve nitelik de olması gereken bir komitedir. Bu çalışmada denetim komitesinin görev ve sorumluluklarının incelenmesi, işletmenin finansal raporlama sürecinde etkin görev üstlenen iç denetim birimi ile bağımsız dış denetim sürecinin gözetilmesi aşamalarının anlatılması amaçlanmıştır. Ayrıca bu çalışmada denetim komitesi iç denetim ve bağımsız dış denetim çalışmalarının işletme yönetimi adına gözetimini yaparak doğru ve gerçeğe uygun sunum yapılmasını sağlaması ve işletmenin finansal tablolarına olan güvenin arttırılması bakımından yaptığı çalışmaların anlatılması amaçlanmaktadır.15 2. Çalışmanın Önemi Birçok ülke sermaye piyasalarında sarsılan güveni tazelemek, küreselleşme ile birlikte artan rekabet koşullarında büyümek ve büyümeyi devamlı kılmak için, uluslararası boyutta gerekli uyum çalışmaları yapmak ve bunları bir dizi düzenleme şeklinde hayata geçirmek zorunda kalmaktadır. Özellikle globalleşme ve liberalleşmeye paralel olarak işletmelerin çok büyümesi ve dolayısıyla kontrolünün güçleşmesi, işletmelerin başarılı bir şekilde yönetilebilmesi için kurumsal yönetim ilkelerinin uygulanması zorunlu hale getirmektedir. Finansal raporlama, risk yönetimi ve iç kontrol sistemlerinin sağlıklı işleyişi ve kontrolü konularında ise kurumsal yönetimin güvencesi olarak denetim komiteleri kurulması önerilmektedir. Denetim komitelerinin temel fonksiyonu bir şirketin finansal raporlama faaliyetlerinin doğruluğunun gözetilmesi ve şirketin finansal verileri ile iç ve dış denetim süreçlerine ilişkin risk ve kontrollerin yönetilmesidir. Denetim komitesinin yaptığı inceleme ve öneriler, şirketlerin güçlü bir etik ortama kavuşmasını sağlarken aynı zamanda finansal ve operasyonel bilgi ile raporların bütünlüğü ve doğruluğunu temin eder. Bu açıklamalar ışığında işletme yönetiminden bağımsız, yönetim ile bağımsız dış denetçi arasındaki, ilişkilerin sağlıklı bir şekilde yürütülmesine gözetim işlevi üstlenerek yardımcı olan, işletme yönetiminin finansal tablolarda yapabileceği hile ve yolsuzlukların önlenmesi gibi işletmenin finansal tablolarının dürüst resim ilkesi çerçevesinde gerçeğe uygun, doğru ve güvenilir tablolar sunmasına yönelik çalışma prensipleri edinen bu komitelerin kurulmasının birçok ülke sermaye piyasaları tarafından zorunlu tutulmuştur. Türkiye de denetim komitesi sadece halka açık sermaye şirketlerinde uygulanması zorunludur. Sadece halka açık işletmeler bulunan denetim komitesi 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu ile diğer sermaye şirketlerinin yönetiminde kurulacak olması, denetim komitesinin uygulama alanını genişleteceğinden çalışmanın önemini arttırmaktadır. 216 3. Çalışma Konusunun Kapsamı ve Sınırlandırılması Çalışmamızda denetim komitesinin işletmenin bağımsız dış denetim ve iç denetim süreçlerinin gözetiminin incelenmesi üç bölümde ele alınacaktır. Tezin birinci bölümünde çalışmamız içinde geçen temel kavramların tanımı birlikte denetim komitesi tanımı yapılmış denetim komitesinin tarihsel gelişimi incelenmiş, dünyadaki denetim komitesi oluşumunu etkileyen başlıca düzenlemeler değerlendirilmiştir. Daha sonra denetim komitesinin Türkiye deki gelişimine değinilmiştir. İkinci bölüm denetim komitesinin yapısı, işletme içindeki rol ve sorumlulukları incelenmiştir. Bölüm denetim komitesinin kuruluşu, yapısı üyelerin nitelikleri ve işletme içindeki yeri ve denetim komitesinin rol ve sorumlulukları olmak üzere alt bölümlerden oluşmaktadır. Tezin üçüncü bölümü de iki alt bölümden oluşmaktadır. Birinci alt bölümde işletmelerin gerçeğe uygun, doğru ve güvenilir finansal tablo sunma konusunda bağımsız otorite olan denetim komitesinin bağımsız dış denetçinin çalışmalarının gözetilmesi incelenmiştir. İkinci alt bölümde ise şirket hangi büyüklükte olursa olsun, muhasebeden tamamen bağımsız uzmanlardan oluşan, etkin bir iç denetim örgütüne gereksinim olduğu, işletmenin denetiminin yüzlerce müşterisi olan bağımsız bir dış denetim kuruluşuna bırakılamayacağından hareketle, işletme iç denetim biriminin çalışmalarının gözetilmesi konusu incelenmiştir. Sonuç bölümünde çalışma özetlenip değerlendirilecek ve uygulamaya yönelik öneriler getirilecektir. 317 4. Çalışmada Uygulanan Yöntem Bu çalışmanın hazırlanmasında öncelikle yerli ve yabancı kaynakların incelemesi yapılmıştır. Bu konu ile ilgili yetkili kuruluşların raporları ve düzenlemeleri incelenmiştir. Tezin hazırlanmasında makale, kitap, dergi ve daha önce yayınlanmış tezlerin taraması yapılarak bu kaynaklardan yararlanılmıştır. 418 BİRİNCİ BÖLÜM DENETİM KOMİTESİNİN TARİHSEL GELİŞİMİ Tezin birinci bölümünde kurumsal yönetim içerisinde yer alan denetim komitesinin tanımı yapılarak temel kavramların incelenmesi ve denetim komitesinin tarihsel gelişim süreci ele alınmıştır. Bu bölüm iki aşamadan oluşmakta olup, Temel Kavramlar ile birlikte Denetim Komitesi Tanımı ve Denetim Komitesinin Tarihsel Gelişim süreci incelenmiştir 1.1. Temel Kavramlar Denetim Denetim kelimesi, Batı dillerindeki karşılığı (audit) kökenini oluşturan Latince audire kelimesi; işitmek, dikkatlice dinlemek anlamına gelmektedir. Sosyal Bilimlerin birçok alanında denetim kavramı ile ilgili olarak farklı tanımlamalar yapıldığı görülmektedir. Denetimin Türkçe de yaygın olarak kullanılan anlamı, Türk Dil Kurumu nun tanımlaması çerçevesinde oluşmuştur. Bu tanıma göre, denetleme, bir işin doğru ve yönetime uygun olarak yapılıp yapılmadığını incelemek, murakabe etmek, teftiş etmek, kontrol etmektir. 1 Hukuki anlamda denetleme ise, gerek devlet daire ve teşkilatının ve gerek özel hukuk hükümlerine göre kurulmuş müesseselerin kamu menfaati noktasından kanun, nizamname ve statüleri hükümlerine göre çalışıp çalışmadıklarının tetkik edilmesidir. 2 Anglo-Sakson ülkelerinde bir işletmede yürütülen muhasebe çalışmalarının denetimine auditing denir. Bu deyim işitmek, dinlemek anlamına gelen Latince audine fiilinden türetilmiştir. Eski Mısır ve Roma uygarlıklarında her kurumda yapılan tahsilat 1 Türk Dil Kurumu (Çevirimiçi) (Erişim Tarihi: ) 2 Sridhar Ramamoorti, Internal Auditing: History, Evolution, And Prospects, In Bailey, Research Opportunities in Internal Auditing, Altamonte Springs Florida: IIA, (2003), s19 ve ödemeler bir uzmana okunmakta ve bu kimse okunanları dinleyerek, yapılan tahsilat ve ödemelerin uygun olup olmadığına karar vermekteydi. 3 Denetimin varlığı, MÖ 3500 yıllarına kadar giden Mezopotamya kayıtlarında belirlenmiştir. Mali işlemleri de içeren bu kayıtlara göre, bir soruşturma sistemi olarak yorumlanabilecek çeşitli işaretlere rastlanmıştır. Bilim adamları tarafından yapılan incelemeler sonucunda, iç kontroller ve görev dağılımının ortaya çıkışı da muhtemelen aynı döneme rastlamaktadır. Mısır, Yunan, Çin, Pers ve İbrani kayıtlarında benzer sistemlere işaret etmektedir. 4 Antik Roma da memurların kendi kayıtlarını diğerlerinin kayıtları ile karşılaştırdığı bir hesap sorgusu sistemi oluşturulmuştur. Audit teriminin oluşması da bu hesap sorgusunun bir sonucu olarak ortaya çıkmıştır. Ancak Roma İmparatorluğu nun çöküşü ile birlikte, soruşturma da dâhil birçok mali faaliyet ortadan kalkmıştır. 5 Meslek ünvanı olarak auditor unvanının, ilk defa İngiltere de 1289 yılında kullanıldığı bilinmektedir. Profesyonel denetçiliğin ilk örgütü ise, 1581 de Venedik te kurulmuştur. 6 Avrupa da Sanayi Devriminin ortaya çıkması ile birlikte, muhasebe kayıtlarının incelenmesi ve belgelendirme dâhil olmak üzere, günümüz denetimi ile benzer özellikler taşıyan bir denetim sisteminin oluşmaya başladığı gözlenmektedir. 7 3 Nejat Bozkurt, Muhasebe Denetimi, İstanbul, 1998, s Ömer Demir, İç Kontrol Kavram ve Modelleri, içinde 5018 Sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu Kapsamında Güncel Mali Sorunlar, Muhasebat Kontrolörleri Derneği Yayınları, Ankara, 2006, s Sawyer Lawrence, Sawyer s Internal Auditing, The Institute of İnternal Auditors, Florida, 1996, s. 8 6 Demir, a.g.e. s Curtis C. Verschoor, The Audit Committee Briefing: Understanding the 21st Century Audit Committee and Its Governance Roles, IIA Handbook Series, 2000, s dan Ali Kamil Uzun, Yönetim Kurulu Denetim Komitesi Uygulamaları: İMKB de işlem Gören Reel Sektör şirketlerinde Yönetim Kurulu Denetim Komitesinin Varlığını Etkileyen Faktörler ve Kurumsal Yönetim ilkelerine Uyum, İstanbul Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü Yayınlanmamış Yüksek Lisans Tezi, İstanbul, 2006, s.5. 620 Teoride ve uygulamada denetimle ilgili dar veya geniş çeşitli tanımlar yapılabilmektedir. Denetim bir süreç olduğu kabul edilmektedir. Bu nedenle sürecin aşamalarını kavrayan bir tanım yapmakta yarar bulunmaktadır. 8 Genel anlamda denetim; iktisadi faaliyet ve olaylara ilişkin iddiaların, önceden saptanmış ölçütlere uygunluk derecesini araştırmak ve sonuçlarını ilgi duyanlara bildirmek amacıyla tarafsızca kanıt toplayan ve bu kanıtları değerleyen sistematik bir süreç olarak tanımlanabilir. 9 Bu tanımda ortaya çıkan ve dikkati çeken özellikler aşağıdaki gibi sıralanabilir; 10 Denetim ekonomik birim veya döneme ait bilgilere uygulanır. Denetimde işletmenin sunduğu ve doğru olduğunu iddia ettiği bilgiler ile denetçinin doğru olarak kabul ettiği önceden belirlemiş ölçütler karşılaştırılır. Bu karşılaştırmanın yapılabilmesi için yeterli sayı ve kalitede kanıt toplanır. Denetim faaliyeti uzman ve bağımsız olduğu kabul edilen kişi veya kişiler tarafından yapılabilir. Denetim sürecinin son aşamasında bir rapor düzenlenir Bağımsız Denetim Bağımsız denetim genel ilke olarak, denetim işinin alınmasıyla başlayıp, denetim raporunun verilmesiyle biten ve çeşitli alt aşamalardan oluşan bir süreçtir. Sermaye Piyasası Kurulu (SPK) tarafından yapılan düzenlemeye göre bağımsız denetim; İşletmelerin kamuya açıklanacak veya kurulca istenecek yıllık finansal tablo ve diğer finansal bilgilerinin, finansal raporlama standartlarına uygunluğu ve doğruluğu hususunda, makul güvence sağlayacak yeterli ve uygun bağımsız denetim kanıtlarının elde edilmesi amacıyla bağımsız denetim standartlarında öngörülen gerekli tüm 8 Nejat Bozkurt, TURMOB Bağımsız Denetim Eğitimi Ders Notları, Ankara, 2012, s.3. 9 Hasan Kaval, Uluslararası Finansal Raporlama Standartları (IFRS/IAS) Uygulama Örnekleri ile Muhasebe Denetimi, Gazi Kitapevi, 2005, s Melih Erdoğan, Nurten Erdoğan, Nuran Cömert, Ali Kamil Uzun ve Münevver Yılancı, Denetim, T.C. Anadolu Üniversitesi, Yayın No:2618, Eskişehir, 2012, s.4. 721 bağımsız denetim tekniklerinin uygulanarak, defter, kayıt ve belgeler üzerinden denetlenmesi ve değerlendirilerek rapora bağlanmasını, ifade eder. 11 Bu denetim çalışmasında bağımsız denetim yapan finansal tabloların genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine uygun düzenlenip düzenlenmediği konusunda bir denetim görüşüne ulaşabilmek için denetimi planlar ve denetim planı gereği kanıt toplayarak bir denetim görüşüne ulaşır. Yani görüşüne ulaşabilmek için yeterli zaman ve imkan olduğu kabul edilir. Bu nedenle denetim sonucunda verdiği raporun güvenilirlik derecesini oldukça yüksektir. Ancak bu mali tabloların yüzde yüz doğru olduğu anlamına gelmez. Çünkü her ne kadar fazla denetim kanıtı toplarsa toplasın yine de denetimin özünde olan denetim riski vardır. 12 SPK nın ilgili düzenlemesinde Finansal tabloların bağımsız denetiminin amacı; finansal tabloların finansal raporlama standartları doğrultusunda bir işletmenin finansal durumunu ve faaliyet sonuçlarını tüm önemli yönleriyle gerçeğe uygun ve doğru bir biçimde gösterip göstermediği konusunda bağımsız denetçinin görüş bildirmesini sağlamaktır şeklinde belirtmiştir İç Kontrol Son yıllarda dünyada yaşanan ve küresel etki yapan şirket yolsuzlukları ile muhasebe ve denetim skandalları sonrasında iç kontrolün önemi ön plana çıkmıştır. İşletmelerde ve muhasebe bilgi sistemlerinde iç kontrolün önemi daha fazla hissedilmiş ve pek çok ülke COSO (The Committee of Sponsoring Organizations), Turnbull ve COCO gibi çatılar altında muhasebe bilgi sistemlerinde iç kontrol sistemi işleyişini kurumsal ve etkin bir düzeye getirmeyi amaçlamıştır SPK, Sermaye Piyasasında Bağımsız Denetim Standartları Hakkında Tebliğ (Seri: X, No: 22) (Çevrimiçi) Erişim Tarihi: ) 12 Kaval, a.g.e., s SPK, Sermaye Piyasasında Bağımsız Denetim Standartları Hakkında Tebliğ (Seri: X, No: 22) (Çevrimiçi) Erişim Tarihi: ) 14 Ali Alagöz, İşletmelerde İç Kontrol Sisteminin Önemi ve Denetim Komiteleri İle İç Denetim Birimi İlişkisinin Hata ve Hilelerin Önlenmesindeki Rolü, Tablet Yayınları, Konya, Şubat 2008, s.98. 822 İç kontrol sistemi ilk olarak işletme varlıklarının korunması, muhasebe kayıtlarında hata ve hilelerin ortaya çıkarılması ve önlenmesi amaçlarına yönelik olarak geliştirilmiştir yılında COSO tarafından yapılan tanıma göre iç kontrol; mali tabloların güvenilirliği, faaliyetlerin ve işlemlerin etkinliği ile verimliliği, faaliyetlerin yasa ve yönetmeliklere uygunluğunu sağlama konusunda sınırlı bir güvence vermek üzere, şirket üst yönetimi veya yönetim kurulu tarafından tasarlanan ve test edilen bir yöntemler bütünüdür. 16 Başka bir değişle tasarlanan ve test edilen bir sistemdir. SPK düzenlemesi uyarınca, iç kontrol sistemi, yönetim politikalarına uymak da dâhil olmak üzere işlerin düzenli ve etkin yürütülmesi, varlıkların korunması, hata, hile ve usulsüzlüklerin önlenmesi ve belirlenmesi, muhasebe kayıtlarının doğru ve eksiksiz olması ve mali bilgilerin güvenilir olarak zamanında derlenmesi amacıyla işletmede uygulanan organizasyon planı ile bunlara ilişkin tüm yöntemleri kapsamaktadır. 17 İç kontroller, finansal raporlamanın güvenilirliği gibi belirlenmiş amaçlara ulaşılmasını tehdit eden işletme ve hile risklerini hedef almak üzere, kurumsal yönetişimden sorumlu olanlar ve yönetim tarafından tasarlanmakta, uygulanmakta ve sürdürülmektedir. 18 Buraya kadar yapılan açıklamalardan sonra iç kontrol sistemini şu şekilde tanımlayabiliriz: 1. İşletme varlıklarının korunması, 2. Hata ve yolsuzlukların önlenmesi ve ortaya çıkarılması, 3. Muhasebe bilgilerinin doğruluğunun ve güvenilirliğinin sağlanması, 4. Muhasebe bilgilerinin zamanında elde edilmesi, 15 Hasan Türedi, Türk Kamu Mali Yönetiminin Yeniden Yapılandırılması: İç Kontrol, Yönetim ve Ekonomi Araştırma Dergisi, S.16, 2011, s Simay Erdoğan, İç Kontrol Sistemi: Kamu İktisadi Teşebbüsleri İçin İç Kontrol Modeli Önerisi, DPT-Uzmanlık Tezleri, Ankara, 2009, s Tamer Aksoy, Ulusal ve Uluslararası Düzenlemeler Bağlamında iç Kontrol ve iç Kontrol Gerekliliği: Analitik Bir İnceleme, İSMMMO Mali Çözüm-72, 2005, s Bozkurt, TURMOB a.g.e., s.31. 923 5. İşletme faaliyetlerinin belirlenmiş yönetim politikalarına uygunluğunun sağlanması amaçlarına yardımcı olması bakımından işletme yönetimince kabul edilmiş politika ve kurallardır. 19 Etkin bir iç kontrol sistemi kurulması için gerekenler şunlardır; 20 Görevlerin ayırımı ilkesi, Değer hareketlerinin yetkilendirilmiş olması ilkesi Uygun belgeleme ve muhasebe kayıt düzeninin varolması ilkesi, Varlıkların ve muhasebe kayıtlarının fiziki korunması ilkesi, Bağımsız mutabakatların yapılması ilkesi, Etkin bir iç kontrol sisteminin başlıca elemanları; zamanında bilgiyi ulaştırabilen iyi bir muhasebe sistemi, yazılı politika ve yordamlar, faaliyetlerin etkinliğini ölçmek için iyi bir şekilde düzenlenmiş bütçeler ve iç denetim sistemidir İç Denetim İç denetim, işletme içinde kurmaylık görevi üstlenmiş iç denetçiler tarafından yürütülür. İç denetçiler genel olarak aşağıdaki faaliyetleri yerine getirir. 22 Finansal kontrollerin, muhasebe kontrollerinin ve diğer faaliyetler ile ilgili kontrollerin sağlamlığını, yeterliliğini ve uygulanmasını dikkatle gözden geçirerek değerlendirmek ve uygun maliyetli etkin kontrol sistemlerini geliştirmek ve uygulatmak, Faaliyet ve işlemlerin belirlenmiş politikalara, planlara ve yönergelere uygunluğunu soruşturmak, İşletmenin varlıklarının her türlü zararlara karşı korunmakta olduğunu araştırmak, 19 Hasan Türedi, Denetim, Celepler Matbaacılık, Trabzon,2007, s Ersin Güredin, Denetim ve Güvence Hizmetleri SMMM ve YMM lere Yönelik İlkeler ve Teknikler, Türkmen Kitabevi, 2010, s Şaban Uzay, İşletmelerde İç Kontrol Sistemini İncelemenin Bağımsız Dış Denetim Karar Sürecindeki Yeri ve Türkiye deki Denetim Firmalarına Yönelik Bir Araştırma, SPK Yayınları, Yayın No:132, Ankara 1999, s Erdoğan, Erdoğan, Cömert, Uzun ve Yılancı, a.g.e.,s.7. 1024 Yönetimin düzenleyip sunduğu her türlü bilginin doğruluk ve güvenirliğini araştırmak, Üstlenilen sorumlulukların yerine getirilmesi ile ilgili faaliyetlerin başarısını araştırmak, Faaliyetlerle ilgili gerekli iyileştirme önlemlerini yönetime tavsiye etmek, İç denetimin amacı, işletmenin mali nitelikte olan ve olmayan tüm faaliyetlerini gözden geçirerek değerlemek, diğer iç kontrol sistemlerinin etkinliğini ölçmek, değerlemek ve elde ettiği tüm bu bilgiler ışığında yönetime tavsiyelerde bulunarak, danışmak yapmak şeklinde kısaca özetlenebilir. 23 Şirketlerde iç denetimin varlığı bağımsız denetçiler için güvence oluşturan bir referans olduğu gibi, zaman ve kaynak verimliliğini artıran, denetimin maliyetini azaltan bir unsur teşkil etmektedir. 24 Günümüzde iç denetim, kurum bünyesindeki işlemlerin kontrol edilmesi anlayışının ötesinde fonksiyonları yerine getirmektedir. İç denetim bugünkü fonksiyonlarına aşağıda belirtilen aşamalardan geçerek ulaşmıştır. 25 İşletme içerisindeki işlemlerin kontrol edilmesi süreci, İşlem bazlı denetim anlayışı, İstatistiksel yöntemler aracılığıyla denetim, Risk analizine dayalı denetim, Sistem tabanlı denetim yaklaşımı, Yönetim denetimi, 23 Uzay, a.g.e., s Murat Kiracı, Denetim Sürecine Etkileri Bakımından Hile Riski Değerlemesi, Muhasebe Öğretim Üyeleri Bilim ve Dayanışma Vakfı, Muhasebe Bilim Dünyası Dergisi, C.6, S.4, Aralık 2004, s Alagöz, a.g.e., s25 İç Denetçiler Enstitüsü (IIA) Haziran 1999 da iç denetimi şöyle tanımlamıştır; 26 İşletmelerin operasyonlarını geliştirerek katma deger oluşturmak amacıyla oluşturulan bağımsız ve objektif bir danışmanlık ve denetim aktivitesidir Kurumsal Yönetişim Yönetişim kelime manası, resmî ve özel kuruluşlarda idari, ekonomik, politik otoritenin ortak kullanımı 27 manasındadır. Kurumsal Yönetişim kavramı İngilizce Corporate Governance kavramından gelmektedir ve Kurumsal Yönetim ile aynı anlamında kullanılmaktadır. Kurumsal yönetişim, küresel ölçekte yaşanan finansal krizlerin çözümüne yönelik olduğu kadar, daha iyi bir işletme yönetimi amacına hizmet etmek ve bu sayede inşa edilen güvenle işletmelerin ihtiyaç duyduğu kaynakları temin edebilmelerine imkân sağlayabilmektedir. 28 Finansal krizlerin ve şirket skandalların arkasındaki önemli nedenler arasında kötü yönetim olduğu düşünüldüğünde iyi kurumsal yönetimin ne kadar önem verilmesi gereken bir olgu olduğu görülmektedir. Uluslararası alanda bu konuya önem verilmeye başlanmış ve yatırım kararlarında, finansal performans kadar kurumsal yönetimin kalitesinin de gözetilir hale gelmiştir. 29 Kurumsal yönetişim uygulamaları; işletmelere şeffaflık, hesap verebilirlik, sorumluluk ve adaletlilik ilkeleri yardımıyla yatırımcıyı daha doğru bir şekilde bilgilendirme yolunda önemli kolaylıklar sağlayan bir sistemdir. 30 Bu kapsamda kurumsal yönetimin temel bileşenleri şekil 1 üzerinde şu şekilde açıklanabilir. 26 Mehmet Ünsal Memiş, Etkin ve Başarılı Bir İç Denetim İçin Gerekli Koşullar, İSMMMO Mali Çözüm Dergisi, S. 85, 2008, s TÜSİAD, Kurumsal Yönetim En İyi Uygulama Kodu: Yönetim Kurulunun Yapısı ve İşleyişi, Yayın No:336, Aralık 2002, s Mahmut Demirbaş ve Süleyman Uyar, Kurumsal Yönetim İlkeleri ve Denetim Komitesi, İstanbul: Güncel Yayıncılık, 2006, s Güler Aras, Kurumsal Yönetim Uygulamalarına Duyulan ihtiyaç ve iç Denetim Güvencesi, İç Denetim Dergisi, 2007, s26 Üst Yönetim Üst Yönetim Yönetim İç Denetim İç Denetim Finansal Finansal Bilgiler Bilgiler Bağımsız Denetim Denetim Komitesi Kaynak: Ali Kamil Uzun, Yönetim Kurulu Denetim Komitesi Uygulamaları: İMKB de işlem Gören Reel Sektör şirketlerinde Yönetim Kurulu Denetim Komitesinin Varlığını Etkileyen Faktörler ve Kurumsal Yönetim ilkelerine Uyum, İstanbul Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü Yayınlanmamış Yüksek Lisans Tezi, İstanbul, 2006, s.78. Şekil 1. Kurumsal Yönetimin Temel Bileşenleri İşletmeler bünyelerinde oluşturdukları kurumsal yönetim ile amaçladıkları şunlardır: 31 İşletmenin etkin yönetimi ile pay sahiplerinin karlılığının en üst düzeyde gerçekleşmesi, İşletmeye güvenerek yatırım yapan menfaat sahiplerinin haklarının en üst düzeyde öncelik verilmesi ve haklarına özen gösterilmesi, Kurumsal yönetim daha fazla şeffaflık, doğruluk ve ortaklarına, çalışanlarına, topluma ve çevreye fazla sorumlu olmayı amaç edinmektedir. İşletmenin hak sahipleri ve kamuoyunun menfaatlerine zarar vermeyecek şekilde, maddi ve beşeri kaynakların, verimli biçimde çalışmasının sağlanması ve bu sayede hissedarlar için uzun dönemde ekonomik kazanç oluşturacak istikrarın yararlanmasını mümkün kılan kanun, yönetmelik ve gönüllü özel sektör uygulamalarının birleştirilmiş uygulamasıdır şeklinde kurumsal yönetimi tanımlayabiliriz. 32 Bu tanıma göre kurumsal yönetimden bahsedebilmek için öncelikle menfaat sahiplerinin işletme yöneticilerini kontrol edebilecek haklara sahip olması gerekmektedir. İşletmelerde çıkar sahiplerinin haklarının korunması amacıyla yapılan 31 Demirbaş ve Uyar, a.g.e. s Ebru Karpuzoğlu, Kurumsal Yönetişimde Yönetim Kurulu, İstanbul: Hayat Yayın Grubu, 2010, s27 ve kimi ülkelerde kanunlarla zorunlu hale getirilmiş uygulamalardan biri de halka açık işletmelerde denetim komitesi oluşturmaktır Kurumsal Yönetim Komitesi Kurumsal yönetim komitesi şirkette kurumsal yönetim ilkelerinin uygulanıp uygulanmadığını, uygulanmıyor ise gerekçesini ve bu prensiplere tam olarak uymama dolayısıyla meydana gelen çıkar çatışmalarını tespit eder ve yönetim kuruluna kurumsal yönetim uygulamalarını iyileştirici tavsiyelerde bulunan komitedir. 34 Kurumsal yönetim komitesinin görevlerini söyle sıralayabiliriz. 35 Şirkette kurumsal yönetim ilkelerinin uygulanıp uygulanmadığını, uygulanmıyor ise gerekçesini ve bu prensiplere tam olarak uymama dolayısıyla meydana gelen çıkar çatışmalarını tespit eder ve yönetim kuruluna uygulamaları iyileştirici prensiplerde bulunur, Pay sahipleri ile ilişkiler biriminin çalışmalarını koordine eder, Yönetim kuruluna uygun adayların saptanması, değerlendirilmesi, eğitilmesi ve ödüllendirilmesi konularında şeffaf bir sistemin oluşturulması ve bu hususta politika ve stratejiler belirlenmesi konularında çalışmalar yapar, Yönetim kurulu üyelerinin ve yöneticilerin sayısı konusunda öneriler geliştirir, Yönetim kurulu üyelerinin ve yöneticilerin performans değerlendirmesi, kariyer planlaması ve ödüllendirmesi konusundaki yaklaşım, ilke ve uygulamaları belirler ve gözetimini yapar. 33 Arcan Tuzcu, Halka Açık Şirketlerde Kurumsal Yönetim Anlayışı: İMKB- 100 Örneği, Ankara, Turhan Yayınları, 2004, s SPK, Kurumsal Yönetim İlkeleri, 2011, s.24. (Erişim Tarihi: ) 35 SPK, a.g.e.,s28 İşletmelerde Denetimin Gözetimi Denetim komitesi, finansal raporlama sürecinin en önemli parçaları olan bağımsız denetim ve iç denetim faaliyetlerinin kontrol edilmesinde büyük rol oynar. Denetim komiteleri, yönetim kurulu adına bağımsız denetim surecinin uygulama etkinliği, katma değeri ve yeterliliği ile bağımsız denetçinin seçimine ilişkin değerlendirme surecini gözetmekle sorumludur. Denetim Komitesi, söz konusu rol ve sorumluluklarını yönetim kurulu adına yerine getirirken işletmelerde pay ve menfaat sahiplerinin hak ve çıkarlarının güvencesi için yönetim kuruluna referans sağlamaktadır. 36 Şirket yönetimde hata, hile ve usulsüzlüklerin önlenmesinde işletme bünyesinde kurulan iç denetim ve denetim komitesi büyük bir rol oynar. Etkin çalışan iç denetim birimi denetim komitesinin sorumluluklarını yerine getirmesine yardımcı olur. Denetim komitesi işletme içindeki görev ve sorumluluğunu yerine getirirken en fazla iç denetim bölümünden yararlanmaktadır Denetim Komitesi Denetim Komitesi (DK) kavramı için çeşitli tanımlamalar yapılmıştır. Aşağıda uluslararası alanda ve Türkiye de yapılan tanımlamalara değinilmiştir. Genel olarak yönetim kurulu işletmede iç denetim ve bağımsız denetim çalışmalarının gözetim sorumluluğu vardır. Kurul işletme yönetimi için hissedarların temsilcisi olarak seçilir. Yönetim kurulu şirketi yöneten profesyonel yöneticilerin performansını denetler. Bu bağlamda yönetim kurulunun sorumluluğu; uzun dönemli hedeflerin belirlenmesi, yasal düzenlemelere uygunluğun kontrol edilmesi, etkili bir iç kontrol sisteminin varlığının sağlanması ve finansal raporlama sürecinin gözetilmesidir. Eğer bu sorumluluklardan Etkili bir iç kontrol sisteminin varlığının sağlanması ve 36 Deloitte, Denetim Komitesi: Bağımsız Denetimin Gözetimi, SPK ve BDDK Düzenlemeleri Çerçevesinde, Kurumsal Yönetim Serisi No:3, 2009, s.1 37 Özgür Çatıkkaş, Gürdoğan Yurtsever, Türkiye Uygulamaları Açısından Denetim Komiteleri Üzerine Bir Değerlendirme, İSMMMO Mali Çözüm, 2007, S. 81, s29 finansal raporlama sürecinin gözetilmesi fonksiyonları yönetim kurulu adına bir alt komite tarafından yerine getirilirse bu komiteye Denetim Komitesi denir 38 Uluslararası alanda yapılan tanımlardan bazıları şunlardır: 39 Denetim Komitesi yönetici olmayan üyelerden oluşan, şirket genel kurulunun bir alt komitesi olarak tanımlanabilir. Denetim Komitesi yönetim kurulu ile dış denetçi arasındaki bağı kurmak amacıyla şirket tarafından oluşturulan bir komitedir ve normal olarak yönetici olmayan üyelerden oluşur. Denetim Komitesi bağımsız denetçilerin bağımsızlığını destekleyen ve onlara bu konuda yardımcı olan, bunun yanında işletmenin iç kontrollerini ve dış finansal raporlama sürecinin izlenmesinden de sorumlu olan seçilmiş bir idari komitedir. Sarbanes-Oxley Yasası nda Denetim Komitesi bir şirketin finansal raporlama ve denetim sürecinin izlenmesi amacına yönelik olarak genel kurul üyeleri tarafından kendi üyeleri arasından oluşturulan bir komite veya benzeri yapı olarak tanımlanmıştır. 40 Eğer şirkette böyle bir oluşum yoksa tüm üyeler Denetim Komitesi olarak kabul edilecektir Menkul Kıymetler Komisyonu (Securities and Exchange Commission-SEC) da Denetim Komitesini benzer şekilde tanımlamış ancak New York Borsası (NYSE), Amerikan Borsası (AMEX) ve NASDAQ Denetim Komitesi nin herhangi bir tanımını yapmamıştır Ersin Güredin, Denetim, Muhasebe Enstitüsü Yayın No:50,1987, s Süleyman Uyar, Denetim Komitesi Oluşumunu Etkileyen Düzenlemelerin Değerlendirilmesi, Muhasebe ve Denetime Bakış Dergisi,2004, s Tamer Aksoy, Basel ve İç Kontrol, Turmob Yayınları, Ankara,2010,s a.g.e., s30 Türkiye de ise denetim komitesi için çeşitli tanımlar yapılmıştır. Denetim Komitesi işletmenin işlerini ve faaliyetlerini denetlemek amacıyla pay sahibi olan ya da olmayan en fazla 5 kişiden oluşan komitedir. 42 Sermaye Piyasası Kurumu, denetim komitesini şu şekilde tanımlamıştır; Denetimden Sorumlu Komite şirketin muhasebe sistemi, finansal bilgilerin kamuya açıklanması, bağımsız denetimi, ortaklığın iç kontrol sisteminin işleyişi ve etkinliğinin gözetimini yapan, bağımsız denetim kuruluşunun seçimi, bağımsız denetim sözleşmelerinin hazırlanarak bağımsız denetim sürecinin başlatılması ve bağımsız denetim kuruluşunun her aşamadaki çalışmalarının gözetmeye yönelik çalışma ve öneride bulunan en az iki üyeden oluşan komitedir. 43 Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurumuna göre denetim komitesi, banka yönetim kurulunun değerlendirmesine sunulacak yetkili denetim kuruluşu ya da kuruluşlarının seçimi, bağımsız denetim sözleşmelerinin hazırlanarak bağımsız denetim sürecinin başlatılması ve bağımsız denetim kuruluşunun her aşamadaki çalışmalarının gözetimi yapan komitedir. 44 Türkiye Sanayici ve İş Adamları Derneği ne (TÜSİAD) göre komiteler yönetim kurulunun profesyonel bir yaklaşımla çalışmasını ve böylelikle yönetim kurulunun kurumsal yönetim ilkelerine göre işlemesini sağlar. Denetim Komitesi, işletme yönetim kuruluna güvence sağlamak için iç denetim ve bağımsız denetim sürecini izlemek, işletmenin iç kontrol süreçlerinin izlenmesi ve etkinliğinin değerlendirilmesi amacına sahip yönetim kuruluna adına çalışan komitedir Karpuzoğlu, a.g.e.,s Sermaye Piyasasında Bağımsız Denetim Standartları Hakkında Tebliğ (Seri: X, No: 22) (Çevrimiçi) Erişim Tarihi: ) 44 Bankalarda Bağımsız Denetim Gerçekleştirecek Kuruluşların Yetkilendirilmesi ve Faaliyetleri Hakkında Yönetmelik, madde: 22. (Erişim Tarihi: TÜSİAD, Uygulama Örnekleri İle Birlikte A dan Z ye Denetim Komiteleri, İstanbul, 2012, s31 1.2. Denetim Komitesinin Tarihsel Gelişimi Dünyadaki Gelişmeler İşletmelerdeki Denetim komitesinin kurulması ve tarihsel başlangıcı 1939 lu yıllara dayanmaktadır. Geniş ve karmaşık yapıdaki şirketlerin ortaya çıkması, muhasebe ve denetim skandalları denetim fonksiyonunun gelişimini hızlandırmıştır. Bunun sonucunda denetim uluslararası nitelikte örgütlenmelere ihtiyaç duymaya başlamıştır. 46 Denetim komitesi oluşumuna liderlik eden temel düzenlemeler tarih sırasına göre aşağıda sıralanmış ve daha sonra özet halinde tabloda açıklanmıştır. 47 McKesson Robbins Olayı Amerikan Yeminli Serbest Muhasebeciler Enstitüsü Raporları Cohen Komisyonu Raporu İç Denetçiler Enstitüsü Bildirisi Treadway Raporu (The Report Of National Commission On Fraudulent Financial Reporting) COSO Raporu (Committee Of Sponsoring Organization) Cadbury Komitesi Raporu Public Oversight Board Raporu Basel Komite nin Tavsiyeleri Blue Ribbon Komitesi Tavsiyeleri (NYSE) Blue Ribbon Komisyonu Tavsiyeleri (NACD) Sarbanes-Oxley Yasası AB 8.Direftif 46 Anita Dennis, Taking Account: Key Dates for the Profession. Journal of Accountancy, Ekim 2000, s Demirbaş ve Uyar, a.g.e., s32 Tablo 1: Denetim Komitelerinin Oluşumunu Etkileyen Yasal Düzenlemeler McKesson Robbins Olayı 1939 Amerikan Yeminli Serbest Muhasebeciler Enstitüsü (AICPA) Raporları Cohen Komisyonu Raporu 1978 İç Denetçiler Enstitüsü Bildirisi-IIA 1985 Treadway Komisyonu Raporu 1987 Organizasyonları Destekleme Komitesi(COSO) Raporu 1992 Cadbury Komitesi Raporu 1992 Halka Açık Şirketler Gözetim Kurulu Raporu(POB)-Kirk Panel Basel Komite nin Tavsiyeleri 1998 Blue Ribbon Komitesi Tavsiyeleri NYSE/NASD-1999 Blue Ribbon Komisyonu Tavsiyeleri- NACD 1999 Amerikan Sermaye Piyasası Komisyonu (SEC) ilk kez çalışan olmayan üyelerden oluşan denetim komitelerinin kurulmasını isteyerek, bağımsız yönetici kavramını kullanan ilk kurum olmuştur. Borsaya kayıtlı bütün şirketlerin Denetim Komitesi kurmaları önerilmiştir. Denetim Komitesi uygulamasının, şirket yönetimini bağımsız bir şekilde değerlendirilmesinde bir güvence oluşturduğu vurgulanmıştır New York Borsası(NYSE), Amerikan Borsası(AMEX) ve NASDAQ tarafından şirketlerin bağımsız üyelerden oluşan denetim komiteleri kurmaları zorunlu hale getirilmiştir. Yayınladığı durum bildirisinde, her kamu şirketinin yönetim kurulunun daimi komitesi olarak organize edilmiş birer denetim komitesine sahip olması önerilmiştir. Komisyon finansal tablolarda oluşturulan hilelerin azaltılması ve güvenilir bir raporlama sisteminin oluşturulması amacıyla bazı önerilerde bulunmuştur. Yayımlanan bu rapor ile iç kontrol sisteminin etkinliğinin arttırılması amaçlanmış ve bu konuda denetim komitesine gözetim görevi verilmiştir. Kurumsal yönetim alanında tavsiyeler geliştirmek amacıyla yayımlanmıştır. Rapor denetim komitesi uygulamasına ilişkin bazı konulara açıklık getirmiştir. Dış denetçilerin şirket yönetimini değil, DK ni müşteri olarak görmesinin gerekliliği ve dış denetçi ile DK arasında aktif bir iletişim ağının kurulmasının önemi vurgulanmıştır Basel Komite yayımlamış olduğu iç kontrol sistemleri başlıklı rapor aracılığıyla bankalarda, denetim işlevinin yürütülmesi konusunda yönetim kuruluna danışmanlık edecek bağımsız bir denetim komitesi oluşturulmasını tavsiye etmiş ve denetim komitesinin oluşturulmasına ilişkin bazı açıklamalarda bulunmuştur. Denetim Komitesi üyelerinin bağımsızlığına ve uzmanlığına vurgu yapılarak denetim komitesine yönelik tavsiyelerde bulunulmuştur Bu rapor; büyük-küçük, kamu-özel, kar amaçlı-kar amacı gütmeyen bütün işletmeler için denetim komitesi ile ilgili konularda bir rehber niteliğinde hazırlanmıştır. 1933 Sarbanes-Oxley Yasası(SOX) 2002 AB 8.Direftif-2006 Denetim komitesinde muhasebe ve finans konularında uzman üyelerin yer alması gerekmektedir. Bu konularda uzman olmayan üyeler bulunması durumunda gerekçeleri ile birlikte kamuoyuna açıklanacaktır. Bağımsız denetçi bundan sonra hazırladığı denetim raporlarını yönetime değil doğrudan DK ne sunacaktır. Her kamu yararı işletmenin denetim komitesi olması zorunludur. Denetim komitesi icracı olmayan bağımsız üyelerden muhasebe ve finans konularında uzman üyelerden oluşmalıdır. Kaynak: Louis Braiotta, Trent Gazzaway, Robert Colson, Sridhar Ramamoorti, The Audit Committee Handbook Fifth Edition, s.13. Yukarıdaki tabloda özet şekilde gösterilen denetim komitesi tarihsel gelişimi daha detaylı bir şekilde aşağıda incelenecektir McKesson-Robbins Olayı Denetim komitesinin başlangıcının 1939 yılında meydana gelen McKesson&Robbins İnc olayına dayandığı görüşü kabul edilmektedir. Bu olayda stoklar ve alacaklar finansal tablolara doğru aktarılmayarak muhasebe hilesi yapılmış ve bu durum denetçi tarafından tespit edilememiştir. Bu gelişmelerden sonra Menkul Kıymetler Komisyonu (SEC) bağımsız denetçilerin işletme yönetimimden bağımsızlığının sağlanması amacıyla çeşitli düzenlemeler yapmıştır. 48 Bu düzenlemeye göre genel kurul yönetici olmayan üyelerden denetim komitesi oluşturacak, denetçilerin yıllık olarak ortaklar tarafından seçilecek ve denetim raporu doğrudan yönetim kuruluna sunulacaktır. New York Borsası (NYSE) da konuya ilişkin olarak bağımsız denetçilerin, işletme yöneticisi olmayan kişilerden oluşan yönetim kurulunun özel bir alt komitesi tarafından seçilmesini tavsiye etmiştir. Bu gelişmelerden sonra General Motors gibi pek çok işletme denetim komitesi kurmuşlardır. Ancak o yıllarda henüz denetim komitelerinin tam olarak işlevi anlaşılamamış ve çok da destek görmemiştir Dennis, a.g.m., s Uyar, Denetim Komitesi Oluşumunu a.g.m., s34 Amerikan Yeminli Mali Müşavirler Enstitüsü Raporları 20 Temmuz 1967 yılında Amerikan Yeminli Mali Müşavirler Enstitüsü (American Institute Of Certified Public Accountants-AICPA) halka açık işletmelere, işletmelerin mali tabloları hakkında ortaya çıkan ve bağımsız denetçilerin yönetim kademesinde tam olarak çözülemeyen önemli sorunları iletebilecekleri denetim komitesi kurmaları tavsiyesinde bulunmuştur lerde ortaya çıkan muhasebe hileleri ile birlikte sermaye piyasasına yatırım yapan halk yatırım yaptığı işletmelerin mali tablolarının güvenilirliğinin arttırılması için işletmelerdeki kurumsal sorumlulukların açıkça tanımlanmasını ve faaliyetlerin tanımlanan sorumluluklara uygun olarak gerçekleştirilmesini talep etmiştir. Bu taleplere yanıt olarak menkul kıymetler komisyonu 1972 yılında yayınlamış olduğu bir tebliğ ile halka açık işletmelerin mali tablolarını dikkate alarak karar alan yatırımcıların korunması amacıyla halka açık işletmelerde bağımsız yöneticilerden oluşan denetim komitesi kurmalarını desteklediğini açıklamıştır yılında ise işletmelerin denetim komitesine sahip olup olmadıkları hakkında açıklama yapmalarını istemiştir. Kurulacak denetim komitesi iç kontrol sisteminin etkinliğini, finansal raporlamanın güvenilirliğini, faaliyetin mevzuata ve kurumsal yönetim ilkelerine uygunluğunu gözetmek sorumluluklarını yönetim kurulu adına yüklenecektir. 50 AICPA tarafından 1979 yılında yayımlanan diğer bir raporda ise halka açık şirketler denetim komitesi kurmaları yönünde teşvik edilmiş ve komite için aşağıdaki fonksiyonlar önerilmiştir. Bunlar; 51 Bağımsız denetçinin seçimini onaylamak, Denetimin düzenini ve kapsamını incelemek, Bağımsız denetçinin iç kontrol sistemindeki zayıflıklara ilişkin yorumunu ve yönetim tarafından bu konuya verilen önemi veya düzeltici hareketleri incelemek, 50 McEachern, D. J. ve Massoud, M. F., Audit Committees: Can They Meet the New Challenges. Journal of Corporate Accounting and Finance,1990.s.141. dan Halim Akbulut, Muhasebe Denetiminin Etkinliğini Sağlamada Denetim Komitesinin Rolü: Bağımsız Denetim Firmalarına Yönelik Bir Araştırma, Yayınlanmamış Doktora Tezi, Afyonkarahisar, 2010, s Uzun, Yönetim a.g.e., s35 Denetçi veya yönetim ile organizasyonun mali raporlarını veya denetimin diğer sonuçları ile ilgili kaygıları tartışmak, İşletmenin mali ve muhasebe personeli ile iç muhasebe kontrollerini incelemek, İşletmenin iç denetçisinin çalışmalarını ve tavsiyelerini incelemektir. AICPA tarafından 1988 yılında yayımlanan diğer bir raporda, 9 adet yeni standarda yer verilmiştir. Bu raporda; denetimin dolandırıcılığı tespit etme ve raporlamaya ait sorumluluğu ile denetçiler ve denetim komiteleri arasındaki iletişim daha ileri bir düzeye taşınmıştır ve 1999 yılında çıkarılan raporlarda denetçi ve yönetim arasındaki uyuşmazlıklarda başvurulacak bir denetim komitesinin önemi tekrar belirtilmiş ve denetçilerin, denetim komitesi ile şirketin muhasebe prensipleri ve buna bağlı tahminler hakkındaki yargıları tartışmalarını tavsiye etmiştir. Ayrıca yönetim, denetçi ve denetim komitesinin, işletmenin muhasebe kalitesine ilişkin sorunları tartışmalarının yararı üzerinde durulmuştur Cohen Komisyonu Raporu 1978 yılında Cohen Komisyonu denetçi sorumlulukları ile bağımsız denetçilerin sorumlulukları geliştirmek ve belirlemek için önerilerin olduğu bir rapor yayınlamıştır. 54 Yönetim bu rapora göre işletmenin muhasebe sistemi ve kontrollerine ilişkin yargısını sunacaktır. Bunu yaparken kontrol sisteminin doğasında bulunan sınırlamalar ile bağımsız denetçi tarafından tespit edilen maddi hatalara ilişkin cevapları açıklayacaktır Emrah Eski, Türk Bankacılık Sektöründe İç Denetim Sisteminin Avrupa Birliği ndeki İç Denetim Sistemiyle Uyum Süreci, Gazi Üniversitesi Eğitim Bilimleri Enstitüsü Yayınlanmamış Yüksek Lisans Tezi, Ankara, 2006, s Özgür Çatıkkaş, Mustafa Okur ve İsmail Balkan, Bankalarda Denetim Komitesi Uygulaması, Türkiye Bankalar Birliği Yayınları, İstanbul, 2012,s The Cohen Commission, The Commission On Auditors' Responsibilities; Report, Conclusions, and Recommendations, New York, 1978, s Demirbaş ve Uyar, a.g.e., s36 Bu rapordan sonra 1978 yılında New York Borsası (NYSE) işletmelerde bağımsız üyelerden oluşan denetim komitesi oluşturmalarını istemiş, yılında ise bu üyelerin yönetimden bağımsız olmasını isteyerek üyelerin kompozisyonunu açıklamıştır ve takip eden yıllarda Amerikan Borsası ve Ulusal Menkul Kıymet Yatırımcıları Derneği halka açık işletmelerde bağımsız yöneticilerden oluşan denetim komitesi bulunmasını borsaya kote olma şartları arasında saymıştır. Ayrıca çeşitli mahkeme kararlarında hatalı ve hileli finansal tablo düzenleyen işletmelerin denetim komitesi oluşturmaları ve çalıştırmaları zorunluluğu getirilmiştir İç Denetçiler Enstitüsü Bildirisi İç Denetçiler Enstitüsü (IIA) uzun zamandan beri denetim komitelerinin tarafında olmuş ve denetim komiteleri üzerine Denetim Komitesi: Ortak Hedeflere Doğru Birlikte Çalışmak başlıklı bir durum bildirisini 1985 yılında yayınlamıştır. İç Denetçiler Enstitüsü (IIA) bu bildiriyle beraber denetim komitesinin, hilenin ortaya çıkması ve raporlanmasında kritik bir rol oynayabileceği sonucuna vararak, kar amacı gütmeyen ve devlet kurumları da dâhil olmak üzere bütün organizasyonlara dışarıdan yöneticilerin oluşturduğu birer denetim komitesi kurmalarını tavsiye etmiştir. 58 İşletmelerin bünyesinde denetim komisyonu kurulmasına büyük önem veren IIA bu doğrultuda Treadway Komisyonu na da destek vermiştir Treadway Raporu ABD de denetim komitelerinin önemine değinen, hilelerin önlenmesinin denetim komitesinin temel kontrolünde sayan ve NYSE, AMEX ve NASDAQ borsalarında kayıtlı şirketler için denetim komitesi zorunluluğu getiren düzenlemedir. 60 Treadway Komisyonu, Sahte Mali Raporlama Ulusal Komisyonu olarak bilinmektedir. 56 The Cohen Commission, The Commission On Auditors' Responsibilities; Report, Conclusions, and Recommendations, New York, 1978, s Uyar, Denetim Komitesi Oluşumunu a.g.m., s Uzun, Yönetim a.g.e.,, s James W. Bean, The Audit Committee s Roadmap, Journal of Accountancy, January 1999, s National Commission on Fraudulent Financial Reporting, Report of the National Commission on Fraudulent Financial Reporting, October 1987, s Daha göster
İŞ FİNANSAL KİRALAMA A.Ş. KURUMSAL YÖNETİM KOMİTESİ GÖREV VE ÇALIŞMA ESASLARI 1. AMAÇ Bu düzenlemenin amacı, Sermaye Piyasası Mevzuatı ve Sermaye Piyasası Kurulu Kurumsal Yönetim İlkelerinde yer alan düzenlemeler Detaylı Şeffaflık, Sürdürülebilirlik ve Hesap Verilebilirlikte Yeni Yaklaşımlar: Finansal Raporlama ve Denetim Penceresinden Yeni TTK
KOMİTELER VE ÇALIŞMA ESASLARI KURUMSAL YÖNETİM KOMİTESİ ÜYELER VE ÇALIŞMA ESASLARI 1- AMAÇ Bu düzenlemenin amacı Lokman Hekim Engürüsağ Sağlık, Turizm, Eğitim Hizmetleri ve İnşaat A.Ş. Yönetim Kurulu tarafından Detaylı MODERN İÇ DENETİM GÜNCEL İÇ DENETİM UYGULAMALARI
İÇ DENETİMİN TEMELLERİ MODERN İÇ DENETİM GÜNCEL İÇ DENETİM UYGULAMALARI COSO İÇ KONTROL ÇERÇEVESİ COSO KURUMSAL RİSK YÖNETİMİ ÇERÇEVESİ KURUMSAL YÖNETİM UYGULAMALARI İÇ DENETİM YÖNETMELİĞİ DENETİM KOMİTELERİ Detaylı HÜRRİYET GAZETECİLİK VE MATBAACILIK A.Ş. KURUMSAL YÖNETİM KOMİTESİ GÖREV VE ÇALIŞMA ESASLARI
DOĞAN ŞİRKETLER GRUBU HOLDİNG A.Ş. KURUMSAL YÖNETİM KOMİTESİ GÖREV ve ÇALIŞMA ESASLARI 1. AMAÇ Doğan Şirketler Grubu Holding A.Ş. ( Şirket veya Doğan Holding ) (Komite), Şirketin kurumsal yönetim ilkelerine Detaylı ÖZEL DURUM AÇIKLAMA FORMU. Ortaklığın Adresi: Bağlar Mah. Osmanpaşa Cad. No:95 İş İstanbul34 Plaza A Blok Kat:9 Güneşli Bağcılar/İSTANBUL
ÖZEL DURUM AÇIKLAMA FORMU Ortaklığın Ünvanı: TGS Dış Ticaret A.Ş. Ortaklığın Adresi: Bağlar Mah. Osmanpaşa Cad. No:95 İş İstanbul34 Plaza A Blok Kat:9 Güneşli Bağcılar/İSTANBUL Telefon ve Faks No: 212 Detaylı MUHASEBE DENETİMİ ÖĞR.GÖR. YAKUP SÖYLEMEZ
KAMU İÇ KONTROL STANDARTLARI UYUM EYLEM PLANI REHBERİ 1.Giriş Ramazan ŞENER Mali Hizmetler Uzmanı Kamu idarelerinin mali yönetimini düzenleyen 5018 sayılı Kamu Malî Yönetimi ve Kontrol Kanunu 10.12.2003 Detaylı CARREFOURSA CARREFOUR SABANCI TİCARET MERKEZİ A.Ş. YÖNETİM KURULU KOMİTELERİ İÇ TÜZÜKLERİ KURUMSAL YÖNETİM KOMİTESİ TÜZÜĞÜ
ÖZEL DURUM AÇIKLAMA FORMU Ortaklığın Ünvanı/ Ortakların Adı : TÜRK TUBORG BİRA VE MALT SANAYİİ A.Ş. Adresi : Kemalpaşa Caddesi No:52 Işıkkent/İZMİR Telefon ve Fax No : Tel : 0232-399 20 00 Fax : 0232-436 Detaylı İSTANBUL ÜNİVERSİTESİ DÖNER SERMAYE İŞLETME MÜDÜRLÜĞÜ HİZMET İÇİ EĞİTİM SUNUMU 02 MAYIS 2014
GİRİŞ 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu ile kamu da mali yönetim ve kontrol sisteminin bütünüyle değiştirilerek, uluslararası standartlara ve Avrupa Birliği Normlarına uygun hale getirilmesi Detaylı KURUMSAL YÖNETİMİN YÖNETİM KURULUNA YANSIMALARI CEM CÜNEYT ARSLANTAŞ
KURUMSAL YÖNETİMİN YÖNETİM KURULUNA YANSIMALARI CEM CÜNEYT ARSLANTAŞ Yay n No : 2794 İşletme-Ekonomi : 549 1. Baskı - Kasım 2012 İSTANBUL ISBN 978-605 - 377-816 - 5 Copyright Bu kitab n bu bas s n n Türkiye Detaylı Kurumsal Şeffaflık, Firma Değeri Ve Firma Performansları İlişkisi Bist İncelemesi
T.C İSTANBUL ÜNİVERSİTESİ Sosyal Bilimler Enstitüsü İşletme Anabilim Dalı Finans Bilim Dalı Yüksek Lisans Tezi Özeti Kurumsal Şeffaflık, Firma Değeri Ve Firma Performansları İlişkisi Bist İncelemesi Prof. Detaylı KURUMSAL YÖNETĐM KOMĐTESĐ ÇALIŞMA ESASLARI
KURUMSAL YÖNETĐM KOMĐTESĐ ÇALIŞMA ESASLARI 1. KURULUŞ Şirketimizin 26.04.2012 tarihli Yönetim Kurulu toplantısında, Sermaye Piyasası Kurulu Kurumsal Yönetim Đlkeleri nde yer alan hükümler kapsamında, Şirketimizin Detaylı İyi oluşturulmuş bir bağımsız denetim yaklaşımı bir şirketin hedeflerine ulaşmasına destek olur ve sürpriz sonuçları önler.
BAĞIMSIZ DENETİM Bağımsız Denetim işletme içi ve işletme dışı bilgi kullanıcılarının güvenilir bilgi ihtiyacını karşılar. Finansal tabloların güvenilirlik derecesini artırır. Bağımsız denetim, aşağıdaki Detaylı Yeni Türk Ticaret Kanunu ile Kurumsallaşma, Denetim ve Risk Yönetimi. Ali Çiçekli, CPA, SMMM TTK İş Geliştirme Lideri 17 Ekim, Swissotel, İstanbul
Yeni Türk Ticaret Kanunu ile Kurumsallaşma, Denetim ve Risk Yönetimi Ali Çiçekli, CPA, SMMM TTK İş Geliştirme Lideri 17 Ekim, Swissotel, İstanbul 1 Gündem Bir Bakışta Yeni Türk Ticaret Kanunu Kurumsal Detaylı NUROL GAYRİMENKUL YATIRIM ORTAKLIĞI A.Ş.
NUROL GAYRİMENKUL YATIRIM ORTAKLIĞI A.Ş. Kabul Tarihi: 26.03.2014 Yürürlük Tarihi: 26.03.2014 Nurol Gayrimenkul Yatırım Ortaklığı A.Ş. Yönetim Kurulu Denetim Komitesi YÖNETMELİĞİ Hazırlayan: Kurumsal Yönetim Detaylı EYLÜL 2012 BANKALARDA DENET M KOM TES UYGULAMASI
EYLÜL 2012 BANKALARDA DENET M KOM TES UYGULAMASI Doç. Dr. Özgür Çat kkafl Yrd. Doç. Dr. Mustafa Okur Ö r. Gör. smail Balkan BANKALARDA DENET M KOM TES UYGULAMASI Doç. Dr. Özgür Çat kkafl Yrd. Doç. Dr. Detaylı Yapı ve Kredi Bankası A.Ş. Ücretlendirme Politikası
Yönetim Kurulu Rüşvet ve Yolsuzlukla Mücadele Politikası nın oluşturulması, uygulanması ve güncellenmesinin sağlanmasından Banka nın Yönetim Kurulu sorumludur. Denetim Komitesi Rüşvet ve Yolsuzlukla Mücadele Detaylı SEKİZİNCİ YÖNERGE ÇERÇEVESİNDE AVRUPA BİRLİĞİNDE BAĞIMSIZ DENETİM
SEKİZİNCİ YÖNERGE ÇERÇEVESİNDE AVRUPA BİRLİĞİNDE BAĞIMSIZ DENETİM GİRİŞ Ali ÇALIŞKAN Avrupa Birliği, 1932 yılında BENELÜKS ve 1952 yılında Avrupa Kömür ve Çelik Topluluğunun kurulmasının ardından Avrupa Detaylı TÜSİAD, iç denetim ile ilgili raporunu kamuoyuna sundu
TÜSİAD, iç denetim ile ilgili raporunu kamuoyuna sundu 27 Mayıs 2010 TS/BAS-BÜL/10-44 TÜSİAD, Reel Sektörde İç Denetim Uygulamaları: Tespit ve Öneriler başlıklı raporunu, 27 Mayıs 2010 Perşembe günü The Detaylı Riskin Erken Teşhisinde Yönetim Kurulunun Rolü : Risk Zekasına Sahip Kurum Yaratmak
Riskin Erken Teşhisinde Yönetim Kurulunun Rolü : Risk Zekasına Sahip Kurum Yaratmak Ali Kamil UZUN, CPA, CFE, MA Risk Nedir? Risk, bir şirketin hedeflerine ulaşmasını olumsuz etkileyebilen bir olayın veya Detaylı İŞ YATIRIM MENKUL DEĞERLER A.Ş. YÖNETİM KURULU ÇALIŞMA ESASLARI
İŞ YATIRIM MENKUL DEĞERLER A.Ş. YÖNETİM KURULU ÇALIŞMA ESASLARI Yönetim Kurulu nun Oluşumu ve Seçimi Kurum un işleri ve idaresi Genel Kurul tarafından seçilen 9 (dokuz) adet Üye den oluşan Yönetim Kurulu Detaylı 1- Neden İç Kontrol? 2- İç Kontrol Nedir?
T.C. DİYANET İŞLERİ BAŞKANLIĞI Strateji Geliştirme Başkanlığı SORU VE CEVAPLARLA İÇ KONTROL Ankara-2012 İÇİNDEKİLER 1 Neden İç Kontrol? 2 İç Kontrol Nedir? 3 İç Kontrolün Amacı Nedir? 4 İç Kontrolün Yasal Detaylı BAĞIMSIZ DENETİMİN GÖZETİMİNDE ÜLKE YAKLAŞIMLARI. KGK Daire Başkanı - Veysel PEKUZ KGK Uzman Yardımcısı - Zehra Esma AYDOĞAN
BAĞIMSIZ DENETİMİN GÖZETİMİNDE ÜLKE YAKLAŞIMLARI 1. Giriş KGK Daire Başkanı - Veysel PEKUZ KGK Uzman Yardımcısı - Zehra Esma AYDOĞAN Dünyada yaşanan küreselleşme eğilimleri ve iktisadi hareketlenmeler, Detaylı DENETİM KOÇLUĞU EĞİTİM SERİSİ
DENETİM KOÇLUĞU EĞİTİM SERİSİ Sayın İlgili: İç denetim teknik bir uzmanlık alanı olmanın ötesinde çok temel bir yönetim aracıdır. Yönetim sürecinin temel bir unsuru olan kontrol ve izleme rolü iç denetim Detaylı OMV Petrol Ofisi A.Ş. Denetimden Sorumlu Komite Tüzüğü
OMV Petrol Ofisi A.Ş. Denetimden Sorumlu Komite Tüzüğü Amaç Denetimden Sorumlu Komitenin amacı, Yönetim Kurulunun (1) şirketin mali tablolarının doğruluğu, (2) şirketin yasal şartlara ve mevzuat şartlarına Detaylı 10 SORUDA İÇ KONTROL
Sıra No İÇ KONTROL İZLEME VE YÖNLENDİRME KOMİTESİNİN GÖREV VE SORUMLULUKLARI HK YÖNERGE : GMKA/Yönerge/10 Revizyon No : 2 Tarih : 29/08/2013 BİRİNCİ BÖLÜM Amaç, Kapsam, Hukuki Dayanak ve Tanımlar Amaç Detaylı REEL SEKTÖRDE İÇ DENETİM UYGULAMALARI: Tespit ve Öneriler
REEL SEKTÖRDE İÇ DENETİM UYGULAMALARI: Tespit ve Öneriler TÜSİAD İç Denetim Alt Çalışma Grubu: Ali KAMİL UZUN (Başkan) Özlem AYKAÇ Fuat ÖKSÜZ Şenol TOYGAR Doç. Dr. Şaban UZAY Melda ÇELE (TÜSİAD) Kerem Detaylı Uçak Servisi Anonim Şirketi Yönetim Kurulu'na. Giriş
Bağımsız Denetim Görüşü Bağımsız Denetim Kuruluşu Denetim Türü Görüş Türü ARKAN ERGİN ULUSLARARASI BAĞIMSIZ DENETİM VE SMMM A.Ş. Sürekli Olumlu BAĞIMSIZ DENETİM RAPORU Uçak Servisi Anonim Şirketi Yönetim Detaylı b. Bu komitenin 2 üyeden oluşmasına ve Başkanlığına Kutsan Çelebican ın ve üyeliğe Davut Ökütçü nün getirilmesine;
YAZICILAR HOLDİNG A.Ş. Denetim Komitesi Yönetmeliği Bu Yönetmelik Yönetim Kurulu nun 26.03.2014 tarihli ve (22) sayılı kararı ile onaylanmıştır. Hazırlayan Denetim Komitesi Onay Yönetim Kurulu YAZICILAR Detaylı İFLAS EDEN DEVLER. 1. Lehman Brothers (Finansal Kurum):
$1.9 milyar İFLAS EDEN DEVLER 1. Lehman Brothers (Finansal Kurum): Varlıkları: 691 milyar USD İflas Tarihi: 15 Eylül 2008 Neden İflas Etti? Yetersiz sermaye, yüksek kaldıraç ve bol riskli yatırımlar, manipülasyon, Detaylı Dar Kapsamlı Sermaye Piyasası Mevzuatı ve Etik Kurallar
1. Belli miktarda bir mal veya kıymetin ve bunların karşılığı olan paranın işlemin ardından el değiştirmesini sağlayan piyasalara ne ad verilir? A) Swap B) Talep piyasası C) Spot piyasa D) Vadeli piyasa Detaylı BAKANLIĞIMIZ İÇ KONTROL SİSTEMİ ÇALIŞMALARININ TAMAMLANMASI STRATEJİ GELİŞTİRME BAŞKANLIĞI
BAKANLIĞIMIZ İÇ KONTROL SİSTEMİ ÇALIŞMALARININ TAMAMLANMASI STRATEJİ GELİŞTİRME BAŞKANLIĞI OCAK 2015 Sunum Planı İç Kontrol ün Tanımı ve Amaçları Birimlerin Sorumlulukları İç Kontrol Standartları Bakanlıkta Detaylı BANKALARCA YILLIK FAALİYET RAPORUNUN HAZIRLANMASINA VE YAYIMLANMASINA İLİŞKİN USUL VE ESASLAR HAKKINDA YÖNETMELİK 1
Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurumundan: BANKALARCA YILLIK FAALİYET RAPORUNUN HAZIRLANMASINA VE YAYIMLANMASINA İLİŞKİN USUL VE ESASLAR HAKKINDA YÖNETMELİK 1 (1 Kasım 2006 tarih ve 26333 sayılı Resmi Detaylı DENETİM KURULU KALDIRILAN KOOPERATİFLERDE YENİ DENETİM SİSTEMİ NASIL OLACAK?
Yaklaşım Dergisi, Ekim 2014, Sayı:262 DENETİM KURULU KALDIRILAN KOOPERATİFLERDE YENİ DENETİM SİSTEMİ NASIL OLACAK? 1- GİRİŞ Kuruluş amaçları birbirinden farklı değişik türlerde faaliyet gösteren kooperatiflerin Detaylı FASIL 6: ŞİRKETLER HUKUKU
FASIL 6: ŞİRKETLER HUKUKU 6.A. Avrupa Birliği ndeki Genel Sektörel Durum Analizi Şirketler hukuku mevzuatı, şirketler ile muhasebe ve denetim konularını kapsamaktadır. Şirketler konusuna ilişkin kurallar, Detaylı GAYRİMENKUL YATIRIM ORTAKLIKLARINDA KURUMSAL YÖNETİM & VERGİLEME UYGULAMALARI
GAYRİMENKUL YATIRIM ORTAKLIKLARINDA KURUMSAL YÖNETİM & VERGİLEME UYGULAMALARI 15/12/2011 İstanbul Esra ADA VURAL Kurumsal Yatırımcılar Dairesi Uzman Kurumsal Yönetim Kurumsal Yönetim Bir şirketin, mevcut Detaylı ALTERNATİF YATIRIM ORTAKLIĞI A.Ş. BİLGİLENDİRME POLİTİKASI. 1- Amaç
ALTERNATİF YATIRIM ORTAKLIĞI A.Ş. BİLGİLENDİRME POLİTİKASI 1- Amaç Alternatif Yatırım Ortaklığı A.Ş., Sermaye Piyasası Mevzuatı, Türk Ticaret Kanunu ve ilgili diğer mevzuat kapsamında, tüm pay sahiplerimiz Detaylı İHLAS EV ALETLERİ İMAL. SAN. VE TİC. A.Ş. DENETİM KOMİTESİ GÖREV VE ÇALIŞMA ESASLARI
İHLAS EV ALETLERİ İMAL. SAN. VE TİC. A.Ş. DENETİM KOMİTESİ GÖREV VE ÇALIŞMA ESASLARI 1. AMAÇ Denetim Komitesi, Finansal ve operasyonel faaliyetlerin sağlıklı ve yasalara uygun olarak hazırlanmasının sağlanması, Detaylı ANADOLU EFES BĠRACILIK VE MALT SANAYĠ A.ġ. DENETĠM KOMĠTESĠ YÖNETMELĠĞĠ
Ortaklığın Unvanı/Ortakların Adı Adresi ÖZEL DURUM AÇIKLAMA FORMU : TAV Havalimanları Holding A.Ş. : TAV Havalimanları Holding Yönetim Merkez Binası Istanbul Ataturk Havalimanı Dış Hatlar Terminali (A Detaylı MUHASEBE DENETİMİNİN ETKİNLİĞİNİ SAĞLAMADA DENETİM KOMİTESİNİN ROLÜ: BAĞIMSIZ DENETİM FİRMALARINA YÖNELİK BİR ARAŞTIRMA Halim AKBULUT Doktora Tezi
MUHASEBE DENETİMİNİN ETKİNLİĞİNİ SAĞLAMADA DENETİM KOMİTESİNİN ROLÜ: BAĞIMSIZ DENETİM FİRMALARINA YÖNELİK BİR ARAŞTIRMA Halim AKBULUT Doktora Tezi Danışman: Yrd.Doç.Dr.Tuğrul KANDEMİR Mayıs, 2010 Afyonkarahisar Detaylı SİNPAŞ YAPI bütün departmanlarını kapsayan risk yönetimi odaklı iç denetim metodolojisine paralel rutin iç denetim hizmetlerinin verilmesi.
Davut PEHLİVANLI, Dr. ÖZGEÇMİŞ İŞ DENEYİMİ İç Denetim Yöneticisi, ASİL Denetim (2010 2011 Yarı Zamanlı; 2011 -... Tam Zamanlı) Maltepe Üniversitesi / Yrd. Doç. Dr. (Sosyal Bilimler Enstitüsü, Muhasebe-Denetim Detaylı 5018 Sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu
KOCAELİ ÜNİVERSİTESİ BARBAROS DENİZCİLİK YÜKSEKOKULU İÇ KONTROL SİSTEMİ VE İÇ KONTROL STANDARTLARI İLE İLGİLİ EĞİTİM SEMİNERİ Eğitim Planı İç Kontrol Nedir? İç Kontrolün Amaçları ve Temel İlkeleri İç Kontrolde Detaylı İİBF ÖĞRENCİLERİ İÇİN FİNANS DÜNYASINDA YOLCULUK Finansal Denetim
9. İZMİR İKTİSAT GÜNLERİ 10 Nisan 2014 İİBF ÖĞRENCİLERİ İÇİN FİNANS DÜNYASINDA YOLCULUK Finansal Denetim Doç. Dr. Fatma TEKTÜFEKÇİ ŞENÇİÇEK Dokuz Eylül Üniversitesi İktisadi ve İdari Bilimler Fakültesi Detaylı T.C. GÜMRÜK VE TİCARET BAKANLIĞI İç Denetim Birimi Başkanlığı KALİTE GÜVENCE VE GELİŞTİRME PROGRAMI
T.C. GÜMRÜK VE TİCARET BAKANLIĞI İç Denetim Birimi Başkanlığı KALİTE GÜVENCE VE GELİŞTİRME PROGRAMI Ocak 2013 BİRİNCİ BÖLÜM Genel Hükümler Amaç ve kapsam Madde 1 (1) Bu Programın amacı, Bakanlığımızda Detaylı NUROL GAYRİMENKUL YATIRIM ORTAKLIĞI A.Ş.
NUROL GAYRİMENKUL YATIRIM ORTAKLIĞI A.Ş. Kabul Tarihi: 26.03.2014 Yürürlük Tarihi: 26.03.2014 Nurol Gayrimenkul Yatırım Ortaklığı A.Ş. Kurumsal Yönetim Komitesi YÖNETMELİĞİ Hazırlayan: Kurumsal Yönetim Detaylı YENİ TÜRK TİCARET KANUNU ÇERÇEVESİNDE BAĞIMSIZ DENETİM VE VERGİSEL ETKİSİ
YENİ TÜRK TİCARET KANUNU ÇERÇEVESİNDE BAĞIMSIZ DENETİM VE VERGİSEL ETKİSİ Prof. Dr. Turgut ÇÜRÜK ÇUKUROVA ÜNİVERSİTESİ İ.İ.B.F Muhasebe Finans ABD. Öğretim Üyesi Osmaniye-2012 1 Bağımsız denetim ve amacı Detaylı HİLELİ FİNANSAL RAPORLAMA
Yrd. Doç. Dr. Serkan TERZİ Çankırı Karatekin Üniversitesi HİLELİ FİNANSAL RAPORLAMA ÖNLEME VE TESPİT İMKB İmalat Sanayiinde Bir Araştırma İstanbul-2012 Yay n No : 2778 İşletme-Ekonomi Dizisi : 585 1. Bask Detaylı Dünya Bankası Finansal Yönetim Uygulamalarında Stratejik Yönelimler ve Son Gelişmeler
Dünya Bankası Finansal Yönetim Uygulamalarında Stratejik Yönelimler ve Son Gelişmeler ECA Bölge Perspektifi Marius Koen TÜRKİYE: Uygulama Destek Çalıştayı 6-10 Şubat 2012 Ankara, Türkiye 2 Kapsam ve Amaçlar Detaylı Denetim Komitesi Yönetmeliği. Garanti Faktoring Hizmetleri A.Ş.
Denetim Komitesi Yönetmeliği Garanti Faktoring Hizmetleri A.Ş. Aralık 2013 İçerik 1. Amaç... 2 2. Yetki ve Kapsam... 2 3. Komitenin Organizasyonu ve Çalışma Şekli... 2 4. Görevler... 3 5. Yürürlük... 4 Detaylı MerSis. Bilgi Teknolojileri Bağımsız Denetim Hizmetleri
MerSis Bağımsız Denetim Hizmetleri risklerinizin farkında mısınız? bağımsız denetim hizmetlerimiz, kuruluşların Bilgi Teknolojileri ile ilgili risk düzeylerini yansıtan raporların sunulması amacıyla geliştirilmiştir. Detaylı 3. YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLİK DENETİM VE TASDİK SEMPOZYUMU PROGRAMI 3 7 Aralık 2014, Antalya. Dr. Mehmet Ali Özyer Sayıştay 8.
Profesyonel Yönetim Kurulu Programı Yönetim Kurulunun Etkin ve Verimli Hale Getirilmesi 3-4 Aralik 2010, ANKARA Kurumsal Yönetim ve Sürdürülebilirlik Merkezi Ankara Profesyonel Yönetim Kurulu Programı Detaylı Bankacılık Sektörü İle Kamu İdarelerindeki İç Denetim Uygulamalarının Karşılaştırılması ve Geleceğe İlişkin Değerlendirmeler
Bankacılık Sektörü İle Kamu İdarelerindeki İç Denetim Uygulamalarının Karşılaştırılması ve Geleceğe İlişkin Değerlendirmeler Gürdoğan Yurtsever Türkiye İç Denetim Enstitüsü (TİDE) Yönetim Kurulu Başkanı Detaylı MUHASEBE DENETİMİVE MALİ ANALİZ
MUHASEBE DENETİMİVE MALİ ANALİZ İktisadi faaliyet ve olaylarla ilgili iddiaların önceden saptanmışölçütlere uygunluk derecesini araştırmak ve sonuçlarıilgi duyanlara bildirmek amacıyla, tarafsız kanıt Detaylı Kurumsal Yönetim ve Kredi Derecelendirme Hizmetleri A.Ş. Kurumsal Yönetim Derecelendirmesi
Kurumsal Yönetim ve Kredi Derecelendirme Hizmetleri A.Ş. Kurumsal Yönetim Derecelendirmesi 6 Ağustos 2014 İÇİNDEKİLER Dönem Revizyon Notları........ 3 Derecelendirme Metodolojisi........ 5 Notların Anlamı......... Detaylı İHLAS GAZETECİLİK A.Ş. KURUMSAL YÖNETİM KOMİTESİ GÖREV VE ÇALIŞMA ESASLARI
Madde 1: AMAÇ VE KAPSAM İHLAS GAZETECİLİK A.Ş. KURUMSAL YÖNETİM KOMİTESİ GÖREV VE ÇALIŞMA ESASLARI Bu düzenlemenin amacı, İhlas Gazetecilik A.Ş. ("Şirket") Yönetim Kurulu bünyesinde kurulan Kurumsal Yönetim Detaylı KURUMSAL. İlkelerine dayanmaktadır.
KURUMSAL ERK Denetim ve Yeminli Mali Müşavirlik Hizmetleri Ltd. Şti., on altı yılı aşkın bir süredir Hesap Uzmanlığı ve Baş Hesap Uzmanlığı görevlerinin yanı sıra Maliye Bakanlığında Daire Başkanlığı görevlerinde Detaylı 3. Bölüm. Bankalarca Yıllık Faaliyet Raporunun Hazırlanması ve Yayımlanmasına İlişkin Usul ve Esaslar. Yrd. Doç. Dr. Mine AKSOY
3. Bölüm Bankalarca Yıllık Faaliyet Raporunun Hazırlanması ve Yayımlanmasına İlişkin Usul ve Esaslar Yrd. Doç. Dr. Mine AKSOY Amaçlarımız Bu bölümü tamamladıktan sonra; aşağıdaki bilgi ve becerilere sahip Detaylı Yapı Kredi Finansal Kiralama A. O. Ücretlendirme Politikası
SAF GAYRİMENKUL YATIRIM ORTAKLIĞI A.Ş. RÜŞVET VE YOLSUZLUKLA MÜCADELE POLİTİKASI 1. Amaç: Rüşvet ve Yolsuzlukla Mücadele Politikasının (Politika) amacı SAF GYO A.Ş nin ( Şirket ) faaliyet gösterdiği sektörde Detaylı Kurumsal Yönetim ve Kredi Derecelendirme Hizmetleri A.Ş. Kurumsal Yönetim Derecelendirmesi
Kurumsal Yönetim ve Kredi Derecelendirme Hizmetleri A.Ş. Kurumsal Yönetim Derecelendirmesi 14 Aralık 2012 İÇİNDEKİLER Ara Dönem Revizyon Notları........ 3 Derecelendirme Metodolojisi........ 5 Notların Detaylı KARKİM SONDAJ AKIŞKANLARI ENERJİ MÜHENDİSLİK HİZMETLERİ SANAYİ VE TİCARET A.Ş. BİLGİLENDİRME POLİTİKASI
KARKİM SONDAJ AKIŞKANLARI ENERJİ MÜHENDİSLİK HİZMETLERİ SANAYİ VE TİCARET A.Ş. 1- Amaç BİLGİLENDİRME POLİTİKASI Karkim Sondaj Akışkanları Enerji Mühendislik Hizmetleri Sanayi ve Ticaret A.Ş., Sermaye Piyasası Detaylı T.C. ANKARA ÜNİVERSİTESİ BELGE YÖNETİMİ VE ARŞİV SİSTEMİ STRATEJİSİ
T.C. ANKARA ÜNİVERSİTESİ BELGE YÖNETİMİ VE ARŞİV SİSTEMİ STRATEJİSİ (Doküman No: BEYAS-DK-02) Ankara Üniversitesi için aşağıda verilen temel bir Belge Yönetimi ve Arşiv Sistemi Stratejisi metni hazırlanmıştır. Detaylı Yeni Muhasebe Düzeni ve Bağımsız Denetim. Aykut Halit Grant Thornton Türkiye Başkanı aykut.halit@gtturkey.com
Yeni Muhasebe Düzeni ve Bağımsız Denetim Aykut Halit Grant Thornton Türkiye Başkanı aykut.halit@gtturkey.com Ajanda Son düzenlemelere göre muhasebe ve finansal raporlama Bağımsız denetime tabi şirketler Detaylı DENETİMDE HATA VE HİLELER: ÇORUM SAHASINDA BİR ARAŞTIRMA
T.C. Hitit Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü İşletme Anabilim Dalı DENETİMDE HATA VE HİLELER: ÇORUM SAHASINDA BİR ARAŞTIRMA Harun KISACIK Yüksek Lisans Tezi Çorum 2013 DENETİMDE HATA VE HİLELER: Detaylı TÜRKİYE DENETİM STANDARTLARI RİSKİN ERKEN SAPTANMASI SİSTEMİ VE KOMİTESİ HAKKINDA DENETÇİ RAPORUNA İLİŞKİN ESASLARA YÖNELİK İLKE KARARI
TÜRKİYE DENETİM STANDARTLARI RİSKİN ERKEN SAPTANMASI SİSTEMİ VE KOMİTESİ HAKKINDA DENETÇİ RAPORUNA İLİŞKİN ESASLARA YÖNELİK İLKE KARARI 18 Mart 2014 SALI Resmî Gazete Sayı : 28945 KURUL KARARI Kamu Gözetimi, Detaylı Kurumsal Yönetim ve Kredi Derecelendirme Hizmetleri A.Ş. Kurumsal Yönetim Derecelendirmesi
Kurumsal Yönetim ve Kredi Derecelendirme Hizmetleri A.Ş. Kurumsal Yönetim Derecelendirmesi 26 Kasım 2012 İÇİNDEKİLER Ara Dönem Revizyon Notları........ 3 Derecelendirme Metodolojisi........ 5 Notların Detaylı Yazılım ve Uygulama Danışmanı Firma Seçim Desteği
Yazılım ve Uygulama Danışmanı Firma Seçim Desteği Kapsamlı bir yazılım seçim metodolojisi, kurumsal hedeflerin belirlenmesiyle başlayan çok yönlü bir değerlendirme sürecini kapsar. İş süreçlerine, ihtiyaçlarına Detaylı XBRL. Şükrü ŞENALP Yeminli Mali Müşavir Sorumlu Ortak Baş Denetçi
Şükrü ŞENALP Yeminli Mali Müşavir Sorumlu Ortak Baş Denetçi XBRL dünya çapında iş dünyasıyla finansal veriler arasında elektronik iletişimi sağlayan devrimsel nitelikte bir dildir. Hazırlık aşamasında, Detaylı Kurumsal Yönetim ve Kredi Derecelendirme Hizmetleri A.Ş. Kurumsal Yönetim Derecelendirmesi
Kurumsal Yönetim ve Kredi Derecelendirme Hizmetleri A.Ş. Kurumsal Yönetim Derecelendirmesi 27 Aralık 2013 İÇİNDEKİLER Ara Dönem Revizyon Notları........ 3 Derecelendirme Metodolojisi........ 5 Notların Detaylı TÜRKİYE DENETİM STANDARTLARI BAĞIMSIZ DENETİM STANDARDI 720
TEBLİĞ Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumundan: BAĞIMSIZ DENETÇİNİN DENETLENMİŞ FİNANSAL TABLOLARI İÇEREN DOKÜMANLARDAKİ DİĞER BİLGİLERE İLİŞKİN SORUMLULUKLARI (BDS 720) HAKKINDA TEBLİĞ Detaylı Coca-Cola İçecek A.Ş. Yönetim Kurulu. Kurumsal Yönetim Komitesi ÇALIŞMA ESASLARI
COCA-COLA İÇECEK A.Ş. Versiyon Sayısı: 3 Kabul Tarihi: 2 Nisan 2009 Geçerlik Tarihi: 2 Nisan 2009 Coca-Cola İçecek A.Ş. Yönetim Kurulu Kurumsal Yönetim Komitesi ÇALIŞMA ESASLARI İşbu Yönetmelik Yönetim Detaylı Yeni Türk Ticaret Kanunu:
Yeni Türk Ticaret Kanunu: Yeni bir başlangıç Mayıs 2011 2 A Yeni TTK yol haritası 6 1. Kurumsal yönetim ilkelerinin uygulanması 8 2. Hu ukuk 9 3. Muhasebe ve finansal raporlama 10 4. Bilgi teknolojileri Detaylı Kurumsal Yönetim ve Kredi Derecelendirme Hizmetleri A.Ş. Kurumsal Yönetim Derecelendirmesi
Kurumsal Yönetim ve Kredi Derecelendirme Hizmetleri A.Ş. Kurumsal Yönetim Derecelendirmesi 22 MAYIS 2014 İÇİNDEKİLER Dönem Revizyon Notları........ 3 Derecelendirme Metodolojisi........ 5 Notların Anlamı......... Detaylı Tarih ve Sayı: 28 Şubat 2011/465. TC Başbakanlık Hazine Müsteşarlığı Sigortacılık Genel Müdürlüğü ANKARA
Tarih ve Sayı: 28 Şubat 2011/465 TC Başbakanlık Hazine Müsteşarlığı Sigortacılık Genel Müdürlüğü ANKARA Kuruluş umuz tarafından, 12 Temmuz 2008 tarih ve 26394 sayılı Resmi Gazete de yayımlanan Sigorta Detaylı BAŞARAN NAS BAĞIMSIZ DENETİM VE SERBEST MUHASEBECİ MALİ MÜŞAVİRLİK A.Ş.
Başaran Nas Bağımsız Denetim ve Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik A.Ş. tarafından 31 Aralık 2011 tarihi itibariyle hazırlanan işbu Kalite Güvence Raporu, T.C. Başbakanlık Hazine Müsteşarlığı tarafından Detaylı İç Denetim: Kurumsal Yönetimin Güvencesi
İç Denetim: Kurumsal Yönetimin Güvencesi Özlem Aykaç, CIA, CCSA Türkiye İç Denetim Enstitüsü (TİDE) Başkanı Coca-Cola İçecek A.Ş. İç Denetim Direktörü Sunum Planı Türkiye İç Denetim Enstitüsü (TİDE) Yönetim Detaylı MALİTÜRK DENETİM VE SERBEST MUHASEBECİ MALİ MÜŞAVİRLİK A.Ş.
COFACE SİGORTA A.Ş. YÖNETİM KOMİTELERİ ÇALIŞMA USUL VE ESASLARI AMAÇ: Şirket içi risk ve denetim mekanizmalarının, yönetim komiteleri aracılığı ile güçlendirilmesi şirketin amaç ve hedeflerine ulaşması Detaylı 2017 © DocPlayer.biz.tr Gizlilik Politikası | Hizmet koşulları | Geri bildirim