Yeni Türk Ticaret Kanunu'nun 01.07.2015 tarihinden itibaren yürürlüğe giren düzenlemeleri anonim şirketlere çeşitli avantajlar sağlıyor. Bu düzenlemeler ile daha önce kuruluş aşamasında sağlanan kolaylıklardan dolayı ''limited'' (LTD) olarak kurulan şirketler ''anonim'' şirketlere (A.Ş) dönüşmeye başladı. Yeni TTK ile anonim şirketlerin en büyük avantajı ortaklar açısından ortaya çıkıyor.
Limited şirketlerde ortaklar hisseleri oranında şirket borçlarından sorumlu olurken, anonim şirket ortaklarının (yönetim kurulu üyesi olmayan) herhangi bir sorumluluğu bulunmuyor. Limited şirket ortaklarından en az birinin müdür olması gerekiyor ve müdür, şirketin sigorta ve vergi borçlarından tüm mal varlığı ile sorumlu tutuluyor. Buna karşılık, anonim şirketlerde ortaklardan en az birinin "müdür" ya da "yönetim kurulu üyesi" olması gibi bir zorunluluk yok.
Diğer bir husus da anonim şirketlerin daha önce en az 5 gerçek/tüzel kişi ortak ile kurulması zorunlu iken artık tek kişi anonim şirket kurabilmesi. A.Ş.'lere sağlanan bu ve bunun gibi hukuki avantajların yanında vergi mevzuatı ile sağlanan avantajlar sebebiyle, A.Ş.'ler daha çok tercih edilir duruma geldi. Şirket nev'i değişikliğinin hukuksal boyutu hukukçular tarafından takip edilmekle birlikte; muhasebe, beyanname, fiziki defter/fatura, e-defter/e-fatura bildirimi gibi işlemler göz ardı edildiği takdirde mükellefler ciddi ceza ve usulsüzlüklerle karşı karşıya kalabilmektedir. Bu yazımızda şirketlerin ''limited şirket'' statüsünden ''anonim şirket'' statüsüne geçmesi yani nev'i değişikliğine gitmesi durumunda yapılması ve takip edilmesi gereken işlemleri açıklayacağız.
Konunun detaylarına girmeden önce aşağıdaki düzenlemelere istinaden nev'i değişikliğinin devir hükmünde olduğunu ve KVK'na göre devir hükümlerinin dikkate alınması gerektiğini belirtmek isteriz;
5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu "Devir, Bölünme ve Hisse Değişimi" başlıklı 19. maddesine göre kurumların tür değiştirmeleri de devir hükmündedir.
Aynı Kanun'un "Devir, Bölünme ve Hisse Değişimi Hallerinde Vergilendirme" başlıklı 20. maddesine göre
münfesih kurumun önceki hesap dönemine ilişkin olarak hazırlayacakları ve müştereken imzalayacakları münfesih kuruma ait kurumlar vergisi beyannamesini, birleşmenin Ticaret Sicil Gazetesi'nde ilan edildiği tarihten itibaren otuz gün içinde münfesih kurumun bağlı bulunduğu vergi dairesine verirler.
Burada dikkat edilmesi gereken konu nev'i değişikliğinin kurumlar vergisi beyannamesinin verilme süresi içerisinde tescil edilirse, nev'i değişikliğine ilişkin kıst dönem kurumlar vergisi beyannamesi ile birlikte önceki yıla ait kurumlar vergisi beyannamesinin de tescil tarihinden itibaren 30 gün içerisinde münfesih kurumun bağlı bulunduğu vergi dairesine verilmesidir. Örneğin; mali yılı normal hesap dönemi olan bir şirket için konuşursak, nev'i değişikliğine ilişkin kararın ticaret sicilde 02.02.2019 tarihinde tescil edildiğini varsayalım. 01.01.2019-31.12.2019 dönemine ait ve 01.01.2019-02.02.2019 kıst döneme ait kurumlar vergisi beyannamesi, 30 gün içerisinde yani 02.03.2019 tarihine kadar bağlı bulunan vergi dairesine beyan edilmelidir. Her iki kurumlar vergi beyannamesinin ödeme tarihi yasal süreler olup herhangi bir değişiklik olmayacaktır.
Münfesih olan kurumun geçmiş yıllara ait kurumlar vergisinden bir iadesi varsa, bu iade tutarı nev'i değişikliği ile kurulan yeni şirketin vergi borçlarından mahsup edilebilir.
Nev'i değişikliği nedeni ile geçici vergi beyannamesinin ne zaman ve ne şekilde verileceği KVK'nun 20. maddesi 1 seri no'lu Tebliği'nde "(...) geçici vergi beyannamesinin verilme süresinden önce aynı döneme ilişkin olarak devir işlemleri nedeniyle kurumlar vergisi beyannamesi verilmesi halinde, bu dönem için ayrıca geçici vergi beyannamesi verilmeyecektir. Devir nedeniyle münfesih hale gelen kurumun, devir tarihine kadar ödediği geçici vergiler, devir dolayısıyla vergilenecek devir öncesi kazanç üzerinden hesaplanacak kurumlar vergisinden mahsup edilebilecektir. Mahsup edilemeyen tutarın kalması halinde, bu tutar nev'i değişikliği yapılan kurumun kurumlar vergisinden mahsup edilecektir." şeklinde açıklanmıştır.
Örneğin; mali yılı normal hesap dönemi olan bir şirket için konuşursak, nev'i değişikliğine ilişkin kararın ticaret sicilde 01.07.2019 tarihinde tescil edildiğini ve kıst döneme ait kurumlar vergisi beyannamesinin 30 gün içinde verildiğini varsayalım, bu durumda 07/09-2019 dönemine ait kurum geçici vergi beyannamesi verilmeyecek olup oluşacak olan gelir, nev'i değişikliğinden dolayı beyan edilecek olan kıst dönem kurumlar vergisi beyannamesi ile vergilendirilecektir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'na göre işlemlerin gerçekleştiği dönemde ilgili kişi veya kurumlar tarafından vergilendirilmesidir. Dolayısıyla nev'i değişikliğinin yapıldığı ayın başından nev'i değişikliği tarihine kadar gerçekleşen işlemlerin limited şirket; nev'i değişikliğinin gerçekleştiği tarihten itibaren bu tarihin içinde bulunduğu ayın sonuna kadar olan işlemlerin anonim şirket tarafından takip eden ayın 24. günü akşamına kadar internet üzerinden KDV beyannamesi ile beyan edilmesi gerekmektedir. Tahakkuk eden vergilerin de beyannamenin verildiği ayın 26. günü akşamına kadar ödenmesi gerekmektedir.
Diğer yandan, yukarıda belirtilen şartlarda gerçekleştirilen nev'i değişikliği için KDV uygulanmayacak olup, limited şirketin sonraki döneme devreden katma değer vergilerinin olması durumunda anonim şirket tarafından mükerrer indirime yol açmayacak şekilde indirim konusu yapılması mümkündür. Eğer devrolan şirketin KDV iade alacağı var ise bu alacak da devralan şirkete intikal edebilecektir.
İlgili dönemlerde 2 no.lu KDV beyannamesine konu bir işlem varsa, nev'i değişikliği öncesi veya sonrası hangi dönemde gerçekleşti ise ilgili firma tarafından takip eden ayın 26'sı akşamına kadar beyan edilip, 26'sı akşamına kadar ödenmesi gerekmektedir.
Mükelleflerin, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 94. maddesi ile 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 15 ve 30. maddeleri gereğince yaptıkları ödemeler ve tahakkuk ettirdikleri kazanç ve iratlar ile bunlardan tevkif ettikleri vergileri bildirdikleri Muhtasar Beyanname üzerinde yapılacak değişikliğe bağlı olarak, tevkifata tabi ödemelerin Muhtasar Beyanname ile takip eden ayın 26'sı akşamına kadar beyan edilip 26'sı akşamına kadar ödenmeleri gerekmektedir.
Burada da işlemlerin gerçekleştiği dönemde ilgili kişi veya kurumlar tarafından vergilendirilmesi esası göz önünde bulundurulduğunda, nev'i değişikliğinin yapıldığı ayın başından nev'i değişikliği tarihine kadar gerçekleşen işlemlerin limited şirket, nev'i değişikliğinin gerçekleştiği tarihten itibaren bu tarihin içinde bulunduğu ayın sonuna kadar olan işlemlerin anonim şirket tarafından takip eden ayın 26. günü akşamına kadar internet üzerinden muhtasar beyannamesi ile beyan edilmesi gerekmektedir. Tahakkuk eden vergilerin de beyannamenin verildiği ayın 26. günü akşamına kadar ödenmesi gerekmektedir.
381 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nin 4.15. bölümüne göre Kurumlar Vergisi Kanunu hükümleri çerçevesinde yapılan devirlerde ise, münfesih kurumun o dönemdeki faaliyetlerine ilişkin bildirim formları, münfesih kurumun unvanı ve vergi kimlik numarası yazılmak suretiyle devir alan kurum tarafından verilecektir.
Buna göre, söz konusu nev'i değişikliği durumunda devralınan kurumun devrin gerçekleştiği döneme ilişkin bildirimleri bunlar adına, devir alan kurumun şifresi veya 3568 sayılı Kanun'a istinaden yetki almış meslek mensupları tarafından verilebilecektir. Ancak devir alan şirketin devralınan kuruma ait Ba-Bs bildirim formlarını verebilmesi için Gelir İdaresi Başkanlığı'na dilekçe ile başvurarak yetki alması gerekmektedir.
Tüm bu açıklamalardan hareketle nev'i değişikliğinin yapıldığı döneme ait Ba-Bs formu bildirimleri Gelir İdaresi Başkanlığı'na dilekçe ile bilgi vermek şartı ile nev'i değişikliği ile oluşan şirket tarafından takip eden ayın son gününe kadar internet ortamında bildirilecektir.
Nev'i değişikliği Ba-Bs formu bildirimi ile ilgili uygulama günümüze kadar bu şekilde olsa da Gelir İdaresi Başkanlığı'nın 03.04.2015 tarih ve 11395140-105[Mük-257-2015/VUK-1-18970]-623 sayılı özelgesi ile e-fatura ve e-defter mükellefi olan şirketlerin nev'i değişikliği durumunda, tescil tarihine kadar olan bildirimlerin münfesih kurum tarafından ve tescil tarihi itibari ile gerçekleşen işlemlere ait bildirimin devir alan şirket tarafından yapılacağı aşağıdaki şekilde izah edilmiştir;
"(…) Yukarıda yer alan açıklamalar çerçevesinde, devrin gerçekleştiği tarihe kadar olan Aralık/2014 dönemine ait Ba-Bs bildirim formlarının limited şirketin unvanı ile devrin gerçekleştiği tarihten ay sonuna kadar olan Aralık/2014 dönemine ait Ba-Bs bildirim formlarının ise anonim şirket unvanıyla takip eden ayın son günü akşamına kadar verilmesi gerekmektedir".
İlgili dönemlerde damga vergisi beyannamesine konu bir işlem varsa, nev'i değişikliği öncesi veya sonrası hangi dönemde gerçekleşti ise ilgili firma tarafından takip eden ayın 26'sı akşamına kadar beyan edilip 26'sı akşamına kadar ödenmesi gerekmektedir.
e-Fatura uygulamasına kayıtlı bir kullanıcı, nevi değişikliğine gitmesi halinde tescil tarihinden itibaren 15 gün içerisinde, nevi değişikliğine ilişkin ticaret sicil gazetesinin fotokopisi ve durumu izah eden bir dilekçe ile Gelir İdaresi Başkanlığı'nın Yeni Ziraat Mah. Etlik Cad. No:16 Dışkapı/ANKARA adresine posta yoluyla bildirilmesi gerekmektedir. Yeni unvana ait mali mühür temini için Kamu Sertifikasyon Merkezinin http://mm.kamusm.gov.tr/ adresinden elektronik ortamda başvuru yapılması gerekir. Nev'i değişikliğine giden mükellefler yeni mali mühürlerini temin edene kadar, e-fatura uygulamasından eski vergi kimlik numarasına ait unvan ve mali mühür ile yararlanmaya devam edeceklerdir. Bu süre zarfında eski unvanlarına düzenlenen faturaları muhasebeleştirebilecekler, düzenleyecekleri e-faturalarda, yeni unvan ve vergi kimlik numarası bilgilerine faturanın açıklama alanında yer vereceklerdir. Yeni unvanlarına ait mali mührün üretim/teslim bilgisi Kamu Sertifikasyon Merkezi tarafından Başkanlık'a iletildikten sonra, Başkanlık tarafından eski hesapları kapatılarak, yeni hesapları aktive edilecektir. Bu tarihten sonra yeni vergi kimlik numarası, yeni unvan ve yeni mali mühür kullanılarak e-fatura düzenlenecektir.
e-Defter uygulamasına kayıtlı bir kullanıcı, nev'i değişikliğine gitmesi halinde 15 gün içerisinde, nev'i değişikliğine ilişkin ticaret sicil gazetesinin fotokopisi ve durumu izah eden bir dilekçe ile Gelir İdaresi Başkanlığı'nın Yeni Ziraat Mah. Etlik Cad. No:16 Dışkapı/ANKARA adresine posta yoluyla bildirilmesi gerekmektedir. Yeni unvana ait mali mühür temini için ise Kamu Sertifikasyon Merkezi'nin http://mm.kamusm.gov.tr/ adresinden elektronik ortamda başvuru yapılması gerekmektedir. Yeni vergi kimlik numarası için talep edilen mali mührün mükellefin eline ulaşması ile birlikte http://edefter.gov.tr/edefterbasvuru.html web sitesinden yeni kimlik numarası için elektronik defter başvurusu yapılmalıdır.
Başvuru da elektronik defter başlangıç tarihi, en erken bir sonraki izleyen ay olarak seçilmekte yani nevi değişikliğinin olduğu tescil tarihi e-Defter başlangıç tarihi olarak seçilememektedir. Yeni nev'inin elektronik defter başlangıç tarihinin, tescil tarihine çekilebilmesi için elektronik defter başvurusunun yapıldığı ve tarih revizesinin yapılması gerektiği edefter@gelirler.gov.tr adresine elektronik posta gönderilerek bildirilmelidir. Bunun ardından GİB e-defter sisteminde yeni nev'i için yapılan başvurunun elektronik defter başlangıç tarihi tescil tarihine göre güncellenecektir. Bu yeni başvuru ile birlikte mükellefin eski vergi kimlik numarası ve yeni kimlik numarası olmak üzere iki adet e-defter hesabı olacağından, mükellef nevi değişikliğinin gerçekleştiği tarihten önceki ay kesrine ait eski unvan ve vergi kimlik numaralı defter ve beratını oluşturması gerekmektedir. Oluşturulan defterlerin tarih aralığı, mükellefin eski unvanına ilişkin hesap döneminin son ayına tekabül edeceğinden, beratlar GİB e-Defter uygulamasına, Kurumlar Vergisi Beyannamesi'nin (Hesap döneminin başından, nevi değişikliğinin gerçekleştiği tarihe kadar ki hesap dönemine ait kurumlar vergisi beyannamesi) verildiği ayın son gününe kadar (2 Sıra No.lu Elektronik Defter Genel Tebliği) gönderilmelidir. Bu gönderim yapıldığında da edefter@gelirler.gov.tr adresine bilgilendirme yapılmalıdır. Nevi değişikliğinden önceki döneme ait son beratların gönderilmesi ile eski vergi kimlik numaralı e-defter kullanıcı hesabı GİB tarafından kapatılacak ve mükellef nevi değişikliği sonrasında açılan yeni kullanıcı hesabı ile elektronik ortamda beratlarını iletmeye devam edebilecektir. Ayrıca nevi değişikliğinin gerçekleştiği tarihten sonraki ay kesrine ait yeni unvan ve vergi kimlik numaralı defterlerin oluşturulup ilgili ayı izleyen üçüncü ayın son gününe kadar (2 Sıra no.lu Elektronik Defter Genel Tebliği'nde belirtilen süreler) beratların GİB e-Defter Uygulamasına gönderilmesi gerekmektedir.
Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 19. maddesi uyarınca devir hükmünde olan nevi değişikliği durumunda, devir işlemlerinin tamamlanmasından sonra münfesih kuruma ait fatura, sevk irsaliyesi, gider pusulası ve perakende satış fişlerinin en son kullanılanları ile kullanılmayanların bağlı bulunulan vergi dairesine bir tutanakla tespit ettirilmesi, kullanılmamış olan belgelerde yer alan eski bilgiler okunacak şekilde üstü çizilerek eski unvanın ve vergi numarasının iptali ve yeni unvanın ve vergi numarasının kaşe ile elle veya bilgisayarla basılarak, devir alan kurum tarafından tükeninceye kadar kullanılması mümkündür. Eğer münfesih kuruma ait resmi fatura, sevk irsaliyesi, gider pusulası perakende satış fişi vb. belgeler yeni firmada kullanılmayacaksa, bir tutanak ile birlikte bağlı bulunulan vergi dairesine teslim edilmesi gerekmektedir.
Nev'i değişikliği ile kurulan şirketin tescil tarihinden önce defter açılış tasdik işlemini yapması gerekmektedir.
Vergi Usul Kanunu'na göre yasal defterlerin kapanış tasdiki ile ilgili bir düzenleme olmamakla birlikte, Türk Ticaret Kanunu'nun 64. maddesine göre yevmiye defteri, yönetim kurulu karar defteri ve müdürler kurulu karar defteri kapanış tasdikine tabidir. Yevmiye defteri kapanış tasdiki izleyen faaliyet döneminin altıncı ayının sonuna kadar, yönetim kurulu karar defteri ve müdürler kurulu karar defteri kapanış tasdikinin ise izleyen faaliyet döneminin birinci ayının sonuna kadar yapılması gerekmektedir.
Gerek TTK'da gerekse VUK'da nev'i değişikliği durumunda defter kapanış tasdik süresi ile ilgili net bir hüküm olmamakla birlikte, yukarıdaki açıklamalardan hareketle münfesih olan kurumun;
5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 9. maddesinde zarar mahsubu düzenlenmiştir. Söz konusu madde hükmüne göre;
" Her yıla ilişkin tutarlar ayrı ayrı gösterilmek ve 5 yıldan fazla nakledilmemek şartıyla geçmiş yılların beyannamelerinde yer alan zararlar kurum kazancından indirilebilecektir".
Aynı Kanun'un 9.2. "Devir ve Bölünme durumunda zarar mahsubu" maddesine göre; devir ve bölünme hallerinde devreden zarar tutarları, devralınan veya bölünen kurumun öz sermayesi ile sınırlıdır. Buradan hareketle nev'i değişikliği gerçekleşen münfesih kurumun, tescil tarihindeki öz sermayesi ile sınırlı olmak kaydı ile geçmiş yıl zararları aşağıdaki şartlarında gerçekleşmesi halinde yeni kurulacak şirkette kurum kazancında indirim konusu yapılabilecektir;
Nev'i Değişikliği İle İlgili Yapılacak Bildirimler ve Süreleri
Tescil tarihinden itibaren 10 gün içerisinde nev'i değiştirmek sureti ile kurulan şirket tarafından vergi dairesine bir dilekçe ile işe başlama bildirgesi verilir ve mükellefiyet açılır, ekine aşağıdaki belgeler eklenir;
Eğer Nev'i değişikliği ile birlikte unvan değişikliği de yapılıyorsa yine tescil tarihi itibarı ile 30 gün içerisinde durumu açıklayan bir dilekçe ve tescil yazısı ile vergi dairesine bilgi verilmelidir.
Tescil tarihi itibarı ile 10 gün içerisinde bağlı bulunulan Sosyal Güvenlik Kurumu'na nev'i değişikliği ile ilgili işyeri bildirgesini vererek münfesih kuruma ait e-bildirge şifresi iptal edilerek nev'i değişikliği ile kurulan yeni şirket için e-bildirge şifresi alınır. Nev'i değişikliğinin yapıldığı aya ait SGK bildirgesi tam ay dikkate alınarak nev'i değişikliği ile kurulan yeni şirket üzerinden takip eden ayın 23'ü akşamına kadar bildirilip ay sonuna kadar ödenir. Burada bordro tahakkuku ile oluşacak giderler ve ödenecek vergiler için kıst olarak hesaplama yapmaya gerek bulunmamaktadır. Oluşacak olan vergiler yeni şirkete ait muhtasar beyanname ve SGK bildirimi ile beyan edilecek ve ödenecektir.
Çalışma ve Sosyal Güvenlik Bakanlığı Bölge Müdürlüğü'ne sadece yazı ekine ticaret sicil tasdiknamesi konularak bilgi verilir. Kesin bir süre belirtilmemekle birlikte 10 gün içerisinde bilgi verilmesi en uygun seçenek olacaktır.
İş Kurumu'na sadece yazı ekine ticaret sicil tasdiknamesi konularak bilgi verilir. Kesin bir süre belirtilmemekle birlikte 10 gün içerisinde bilgi verilmesi en uygun seçenek olacaktır.
Nev'i değişiklikleri nedeniyle bazı iş sözleşmeleri ile kira sözleşmelerinin yenilenmesi zorunlu olabilmektedir. Sözleşmelerin yenilenmesi gerektiği durumlarda; sözleşmenin içeriğinde, süre uzatımına gidilmemesi, tutarı ve diğer hükümlerinde herhangi bir değişiklik yapılmaması şartıyla nev'i değişikliği nedeniyle güncellenen sözleşmelerin damga vergisinden istisna edilmesi gerekmektedir. Nev'i değişikliği sureti ile kurulmuş olan anonim şirketin ana sözleşmesi de yine damga vergisine tabi değildir.
Cengiz Yıldız | KPMG
1 GİB portal Üzerinden e-Arşiv Fatura Düzenlenmesi... 2 2020 Yılında Tutulacak Defterler ve Tasdik Durumları... 3 509 sıra Nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği Uygulamalarına... 4 VERGİ USUL KANUNU GENEL TEBLİĞİ (SIRA NO: 512) 5 2020 Yılında Motorlu Taşıtlar Vergisi Tutarlarına... 6 VERGİSEL AVANTAJLAR ( V ) 7 Tapu Harcı ve KDV indirimlerinde son günler!.. 8 Hedef: Aralık ayında 142 milyar 653 milyon TL vergi... 9 Değerli konut vergisi sorunlarıyla geldi 10 Yılbaşı yaklaşıyor, vergi ödemeleriniz için...
GİB portal Üzerinden e-Arşiv Fatura Düzenlenmesi...