Taşınmazlara Yeniden Değerleme İmkanı ve Yeniden Değerlemeye İlişkin Muhasebe Kayıtları
Meclisin tatile girmesinden önce onaylamış olduğu son kanunlardan biri olan 7144 Sayılı “Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun” 25 Mayıs 2018 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlülüğe girmiştir. Bu kanunun 5. maddesi ile birlikte 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’na Geçici 31. madde eklenmiş olup, taşınmazlara yeniden değerleme imkanı getirilmiştir. Buna göre;
“Tam mükellefiyete tabi ve bilanço esasına göre defter tutan gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri (finans ve bankacılık sektöründe faaliyet gösterenler, sigorta ve reasürans şirketleri, emeklilik şirketleri ve emeklilik yatırım fonları, münhasıran sürekli olarak işlenmiş altın, gümüş alım-satımı ve imali ile iştigal eden mükellefler ile VUK 215 inci maddesi uyarınca kendilerine kayıtlarını Türk para birimi dışında başka bir para birimiyle tutmalarına izin verilenler hariç) bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla aktiflerine kayıtlı bulunan taşınmazlarını (sat-kirala-geri al işlemine veya kira sertifikası ihracına konu edilen taşınmazlar hariç) 30/9/2018 tarihine kadar yeniden değerleyebilirler”
Kanun maddesinde belirtildiği gibi söz konusu yeniden değerleme işlemi tıpkı matrah artırımı uygulamasında olduğu gibi bir zorunluluk olmayıp, isteğe bağlı olarak mükelleflere bir hak olarak sunulmuştur. Yeniden değerleme işlemi sadece aktife kayıtlı taşınmazlar için yapılacağından dolayı taşınmaz tanımını da açıklamak gerekmektedir. 4721 Sayılı Türk Medeni Kanunu’nun 704. maddesine göre taşınmaz mülkiyetinin konusunu,
-Tapu kütüğünde ayrı sayfaya kaydedilen bağımsız ve sürekli haklar,
-Kat mülkiyeti kütüğüne kayıtlı bağımsız bölümler,
oluşturmaktadır. Yeniden değerleme işlemi de mükelleflerin aktiflerine kayıtlı sadece bu unsurlara uygulanabilecektir.
Yeniden Değerleme uygulamasından faydalanmak için aşağıdaki şartların yerine getirilmesi gerekmektedir.
a) Yeniden değerlemede, taşınmazların ve bunlara ait amortismanların, VUK’ta yer alan değerleme hükümlerine göre tespit edilen ve bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan değerleri dikkate alınır. Amortismana tabi taşınmazlar için amortismanın herhangi bir yılda yapılmamış olması durumunda yeniden değerlemeye esas alınacak tutar bu amortismanlar tam olarak ayrılmış varsayılarak belirlenir.
b) Taşınmazların (a) bendine göre tespit edilen değerleri ve bunlara ilişkin amortismanların yeniden değerleme oranı ile çarpılması suretiyle yeniden değerleme sonrası değerleri bulunur. Yapılacak değerlemede esas alınacak yeniden değerleme oranı olarak VUK mükerrer 298 inci maddesine göre enflasyon düzeltmesine tabi tutulan;
i) En son bilançoda yer alan taşınmazlar ve bunların amortismanları için, bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihten bir önceki aya ilişkin Yİ-ÜFE değerinin, söz konusu bilançonun ait olduğu tarihi takip eden aya ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile bulunan oran,
ii) En son bilanço tarihinden sonra iktisap edilen taşınmazlar ve bunların amortismanları için, bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihten bir önceki aya ilişkin Yİ-ÜFE değerinin, taşınmazın iktisap edildiği ayı izleyen aya ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile bulunan oran, dikkate alınır. Bu bent uyarınca dikkate alınacak Yİ-ÜFE ibaresi; Türkiye İstatistik Kurumunun her ay için belirlediği 1/1/2005 tarihinden itibaren üretici fiyatları endeksi (ÜFE) değerlerini, 1/1/2014 tarihinden itibaren yurt içi üretici fiyat endeksi (Yİ-ÜFE) değerlerini ifade eder.
c) Yeniden değerleme neticesinde taşınmazların değerinde meydana gelecek değer artışı, yeniden değerlemeye tabi tutulan taşınmazların her birine isabet eden değer artışları ayrıntılı olarak gösterilecek şekilde, bilançonun pasifinde özel bir fon hesabında gösterilir. Değer artışı, taşınmazların yeniden değerleme sonrası ve yeniden değerleme öncesi net bilanço aktif değerleri arasındaki farktır. Net bilanço aktif değeri, taşınmazların bilançonun aktifinde yazılı değerlerinden, pasifte yazılı amortismanların tenzili suretiyle bulunan değeri ifade eder.
Yeniden değerleme işlemi sonrasında oluşacak olan yeni değer üzerinden de amortisman ayrıma işlemi yapılabilecektir. Uygulamadan yararlanmak için ise, pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışı tutarı üzerinden %5 oranında hesaplanan verginin, yeniden değerleme işleminin yapıldığı tarihi izleyen ayın 25 inci günü akşamına kadar bir beyanname ile gelir veya kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairesine beyan edilmesi ve aynı süre içerisinde ödenmesi gerekmektedir. Ödenen vergi tutarın da gelir ve kurumlar vergisinden mahsup edilmemesi ve kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınması gerekmektedir.
Yeniden değerleme işlemi ile birlikte pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışı tutarının, sermayeye ilave edilmesi mümkün iken, başka bir hesaba nakledilmesi veya işletmeden çekilmesi mümkün bulunmamaktadır. Böyle bir işlemin yapılması durumunda ise bu işlemin yapıldığı dönem kazancı ile ilişkilendirilmeksizin, ilgili dönemde gelir veya kurumlar vergisine tabi tutulacaktır.
Yeniden değerlemeye tabi tutulan taşınmazların elden çıkarılması halinde ise, pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışlarının, kazancın tespitinde dikkate alınmaması gerekmektedir.
Kanunda değer artış tutarının takip edileceği hesap için açıkça bir hesap adı belirtilmeyip “pasifte özel bir fon hesabı” denilse de söz konusu tutar için Tek Düzen Hesap Planı’nda yer alan “522 Maddi Duran Varlık Yeniden Değerleme Artışları” hesabının kullanılması uygun olacaktır.
ABC Anonim Şirketi, 20.01.2008 tarihinde 12.000.000,00 TL bedelle fabrika binasını satın almış olup, 40 yıl üzerinden amortisman ayırmaktadır. Şirket şimdiye kadar 3.100.000,00 TL tutarında amortisman ayırmıştır. 01.06.2018 tarihi itibariyla söz konusu taşınmazı yeniden değerleme işlemi yapmış olup ve yeniden değerleme oranını 3 olarak almıştır.
Verilen değerler üzerinden yeniden değerleme işlemi aşağıdaki gibi yapılacaktır.
Birikmiş Amortisman (b) : 3.100.000,00
Net Defter Değeri (c) : 8.900.000,00
Yeniden Değerlenmiş Maliyet (ax3) : 36.000.000,00
Yeniden Değerlenmiş Bir. Amort. (bx3) : 9.300.000,00
Yeniden Değ. Sonrası Net Defter Değ. (d) : 26.700.000,00
Değer Artış Tutarı (d-c) : 17.800.000,00
Yeniden Değerleme İşlemine İlişkin Muhasebe Kayıtları ise aşağıdaki gibi yapılması gerekmektedir.
252.01 Fabrika Binası Değerleme 24.000.000,-
257.01 Fabrika Binası Amor. Değ. 6.200.000,-
522.01 Fabrika Binası Yeniden Değ. 17.800.000,-
*770.01. Ödenecek Yeniden Değerleme Vergisi 890.000,-
360.01. Ödenecek Yeniden Değ. Ver. 890.000,-
360.01. Ödenecek Yeniden Değerleme Vergisi 890.000,-
102.01 XX Bankası . 890.000,-
*Söz konusu gider tutarı Kurumlar Vergisi hesaplamasında KKEG olarak dikkate alınmalıdır.
Vergi Usul Kanunu hükümleri gereğince alım bedelleri ile bilançoda takip edilen taşınmazların yer aldığı mali tablolar, taşınmazların gerçek değerlerini yansıtmadığı için mali tablo kullanıcıları için açık ve gerçeğe uygun bir bilgi sağlama açısından yeterli görünmemektedir. Yeniden değerleme işlemi sonucunda taşınmazların, bilanço üzerinde gerçeğe uygun değerlerine yakın bir değer ile yer almaları bu eksikliği biraz da olsa giderecektir. Ayrıca söz konusu işlem ile şirketlerin aktif ve özkaynak tutarları artacak olup, söz konusu artış dolayısıyla şirketler çok daha kolay bir şekilde kredi kullanımı yapabileceklerdir. Aynı şekilde teknik iflasda yer alan firmalar da, teknik iflastan kurtulmak amacıyla yeniden değerleme uygulamasından faydalanabilirler. Uygulamanın bir diğer avantajı da önümüzdeki sene ilişkili firmalardan borçlanma yapacak şirketler için, örtülü sermaye sınırını artırmış olmasıdır.
Yeniden değerleme uygulamasında net artış tutarının %5’i oranında vergi dairesine ödenecek ve kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınacak olan hesaplanan vergi tutarı uygulamanın olumsuz yönü olarak görülebilecek olsa da, değer artış tutarı üzerinden yeniden amortisman ayırılabilmesi uzun vadede bu olumsuzluğu ortadan kaldıracaktır.
7144 Sayılı Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun 25.05.2018
4721 Sayılı Türk Medeni Kanunu 25.05.2018