Esas Sayısı : 1992/29 Karar Sayısı : 1993/23 1 "... I  İPTAL İSTEMİNİN GEREKÇESİ Dava dilekçesinin gerekçe bölümü şöyledir: "A  Genel olarak İptali istenen Kanun ile; genel olarak bu kanunun yürürlüğe girdiği tarih itibariyle, vadesi geldiği halde ödenmemiş olan ya da ödeme süresi henüz geçmemiş bulunan veya asılları kısmen ya da tamamen ödenmiş bulunan yahut bir vergi aslına bağlı olmaksızın kesilmiş olup halen ödenmemiş olan; vergi, resim ve harçların tamamı ile bu alacak asıllarına isabet eden gecikme zammı, gecikme faizi ve vergi cezalarının ayrı ayrı % 30'unun dört eşit taksitte Nisan, Haziran, Ağustos, Ekim 1992 ayları sonuna kadar ödenmesi ve ihtilaf yaratılmaması, yaratılmış ihtilaflardan vazgeçilmesi şartıyla kalan % 70'inin tahsilinden vazgeçilmektedir. Kanunun gerekçesinde; yapılan düzenlemelerle; "Vergi dairelerinde birikmiş takipli dosyalarla, yargı safhasındaki ihtilaflı dosya sayılarının azaltılması, mükelleflerce ödenmemiş vergi borçlarının asıllarının tamamı ile ceza, zam ve faizlerinin bir kısmının ödenmesi suretiyle borçlarının tasfiyesinin sağlanması"nın, "Vergi, resim ve harçların sürelerinde ödenmemesi nedeniyle uygulanan gecikme zammı ve faizlerinin; her yılbaşı itibariyle, doğmalarına neden olan alacak aslı addolunarak bunlara da gecikme zammı uygulanması işleminin yeni bir müessese olması, mükelleflerce henüz tam olarak intibak edilmemesi se bepleriyle, bu kanun kapsamına giren gecikme zammı ve gecikme faizlerinin, anılan asla dönüşme hükümleri dikkate alınmadan hesaplanması"nın, "Çeşitli kamu gelirleri tahsilatının hızlandırılmasının sağlanması, tahsili sürüncemede kalan ve ihtilaflı halde bulunan alacakların hazineye bir an önce intikalinin sağlanması"nın, "Kanunun bir bütünlük içinde ele alınmasını sağlamak üzere inceleme ve takdir safhasında dosyası bulunan mükelleflerin de madde hükmünden faydalanma  larına imkan sağlanması"nın, amaçlandığı ifade olunmaktadır. Ayrıca gerekçede; "yıllık beyanname ile beyan edilen kazançlarını tam ve doğru beyan edememiş bulunan mükelleflere, beyan dışı kalmış kazançlarını, herhangi bir ceza uygulamasına maruz kalmaksızın beyan etme ve matrah artırımında bulunma imkanının" da sağlanmasının amaçlandığı belirtilmektedir. Düzenlemede ayrıca Katma Değer Vergisi mükellefleri ile Kurumlar Vergisinden müstesna kurum kazançları nedeniyle verilen muhtasar beyannamelerle beyan olunan matrahların vergileri de kapsama dahil edilmektedir. Bu arada kapsam içerisinde belirli koşullarla trafik para cezaları, belli bir sınırı aşmayan diğer para cezaları ile yine belli bir miktarı aşmayan tüm Kamu alacakları, ecrimisil alacakları ile Vergi Usul Kanununda öngörülen işyeri kapatma cezası, kaçakçılık ve kaçakçılığa teşebbüs cezaları ile vergi borcu nedeniyle karşılıksız çek düzenleme hallerinin de belli şart ve usullerle yer aldığı görülmektedir. Bilindiği üzere vergi; Kamu giderlerini karşılamak üzere Devletin tek taraflı olarak ve vergileme yetkisine dayanarak, kişilerin, mal ve muamelelerinden aldığı ekonomik bir değerdir.Esas Sayısı : 1992/29 Karar Sayısı : 1993/23 2 Çağdaş anlamıyla, vergi müessesesi Devletle birey arasında, usulüne uygun olarak kurulmuş hukuk kuralları ile düzenlenen mali bir ilişki kurmaktadır. Anayasamızın "Vergi Ödevi" başlığını taşıyan 73. maddesi; "Herkes, kamu giderlerini karşılamak üzere, mali gücüne göre, vergi ödemekle yükümlüdür. Vergi yükümünün adaletli ve dengeli dağılım, maliye politikasının sosyal amacıdır." hükmünü öngörmektedir. Yüce Mahkemenizin Esas 1989/6, Karar 1989/42, Gün 7.11.1989 Sayılı Kararında ifade edildiği üzere; "Yasal düzenlemelerin Cumhuriyetin temel niteliklerinden birisi olan "Hukuk Devleti" ilkesine uygun olması kaçınılmaz bir zorunluluktur. Yönetilenlere, en güçlü, en etkin ve en kapsamlı biçimde hukuksal güvenceyi sağlayan "Hukuk Devleti", tüm devlet organlarının eylem ve işlemlerinin hukuka uygunluğunu başlıca geçerlik koşulu sayarak insan hakları, temel haklar ve özgürlükler yönünden anayasal ilkeler düzeyine ulaşmış kurallara dayanır. Hukukun üstünlüğünü, toplumsal barış ve ulusal dayanışmayı amaçlayan, Anayasanın öncelik ve bağlayıcılığını gözetmeyen, hukukun evrensel kurallarına saygılı olmayan, adaletli bir düzeni gerçekleştirmeyen, kişilere değer vermeyen çağdaş kurum ve kurallarla uyum sağlamayan Devletin, "Hukuk Devleti" olduğundan söz edilemez. Yetkilerle güçlendirilen Devlet, vergilendirme konusunda gerekli düzenlemeleri gerçekleştirirken de hak ve özgürlükleri özenle koruyacak, devlete kaynak sağlamak amacıyla hukuksal ilkelerin yıpranıp yıkılmasına duyarsız kalmayacaktır. Gelir elde edilmesi amacıyla hukuk devleti niteliklerinden vazgeçilemez. Anayasa'nın 2. maddesi, Türkiye Cumhuriyeti'nin sadece "Hukuk Devleti" değil, aynı zamanda, "Sosyal Devlet" olduğunu belirlemiştir. "Hukuk Devleti"nin ileri aşaması, bu ilke ile sağlanır. Bu ilke, bireyin doğuştan sahip olduğu onurlu bir yaşam sürdürme, maddi ve manevi varlığını bu yönde geliştirme hak ve yetkisinin kullanılmasına Devletin, sosyal adalet gereklerince olanak sağlamak yükümlülüğünü içerir. Sosyal Devletin temel amaç ve görevleri, sosyal adaletin, sosyal refahın ve sosyal güvenliğin sağlanmasıdır." Yine Yüce Mahkemeniz bir kararında da "Sosyal Hukuk Devleti"ni şöyle tanımlamaktadır; "İnsan hak ve hürriyetlerine saygı gösteren, ferdin huzur ve refahını gerçekleştiren ve teminat altına alan, kişi ile toplum arasında denge kuran, emek ve sermaye ilişkilerini dengeli olarak düzenleyen, özel teşebbüsün güvenlik ve kararlılık içerisinde çalışmasını sağlayan, çalışanların insanca yaşaması ve çalışma hayatının kararlılık içinde gelişmesi için sosyal, iktisadi ve mali tedbirler alarak çalışanları koruyan, işsizliği önleyici, milli gelirin adalete uygun biçimde dağılmasını sağlayıcı tedbirleri alan, adaletli bir hukuk devleti kuran ve bunu devam ettirmeye kendini yükümlü sayan hukuka bağlı, kararlılık içinde ve gerçekçi bir özgürlük rejimini uygulayan Devlet "Sosyal Hukuk Devleti"dir. Devlet vergi koyarken, vergiyi kaldırırken, vergiyi değiştirirken "Sosyal Hukuk Devleti"nin tanımında ifade edilen unsurları dikkate alacak ve bu unsurlara ters düşmeyecektir. Zira sosyal ve ekonomik haklar dışında kalan diğer hak ve özgürlüklerin de vergi düzenlemelerinden etkilenecek yönleri bulunmaktadır. Genelde, Devlet gelir ve giderlerinin sözkonusu olduğu her alanda vergi ilişkisi doğal bir sorundur. Vergi düzenlemeleri hemen hemen tüm hak ve özgürlükleri ilgilendirip, sosyal hayatı etkileyen yasama işlemleridir.Esas Sayısı : 1992/29 Karar Sayısı : 1993/23 3 Anayasamızın yukarıda bahsi geçen 73. maddesinin öngördüğü "Mali güce göre vergilendirme" ilkesi, "Sosyal devlet" telakkisinin vergi adaleti ile ilgili ilkesidir. Zira ancak bu ilkeye uyulmakla vergi yükünün adil ve dengeli dağılımı sağlanabilir. Anayasamızda ifadesini bulan "Mali güce göre vergi" esası, az kazanandan az, çok kazanandan çok vergi alınmasını gerektiren bir ilkedir. İptalini istemekte olduğumuz Kanun, ileride maddelerinin üzerinde ayrıntılı bir biçimde arz ve izah edeceğimiz şekilde Anayasamıza, genel hukuk kurallarına, "Hukuk Devleti" ve "Sosyal Devlet"e olan güveni sarsacak, vergi ahlâkını bozacak, mükelleflerde periyodik af beklentisine yol açacak, vergi denetimini zedeleyecek ve vergi cezalarının caydırıcı etkinliğini azaltacak sonuçlara neden olacak, yükümlülerde huzursuzluk yaratacaktır. Anayasanın öncelik, üstünlük ve bağlayıcılığını gözetmeyen, hukukun evrensel kurallarına saygılı olmayan Devletin "Hukuk Devleti" olduğundan söz edilemez. Masum gerekçelerin ardında, üçüncü şahıslardan tahsil edilip, vergi dairelerine yatırılması gereken Katma Değer Vergisini kanun kapsamına alarak haksız kaynak transferine yol açacak; vergisini zamanında ödeyen vergi mükelleflerini mağdur ederek vergi beyannamesini zamanında vermeyen ve vergi borcunu süresi içinde ödemeyen mükellefleri adeta ödüllendirerek ve bu suretle eşitlik ilkesini ihlâl edecek; kapsam yönünden nerdeyse sınırsız, miktar yönünden hemen hemenlimitsiz bir düzenlemeye gidilmesinin veya en azından, salt Devlete ekonomik ya da mali kaynak sağlamak amacıyla hukuksal ilkelerin yıpranıp yıkılmasına neden olacak yasaların yapılmasının elbette "Hukuk Devleti" ve "Sosyal Devlet" ilkesiyle bağdaşması mümkün değildir. Kaldı ki, Anayasanın 10. maddesinde yeralan "Eşitlik" ilkesinden ayrılmayı gerektirecek haklı bir gerekçe ve kamu yararı da bulunmamaktadır. Sözkonusu kanunun yalnızca maddi ya da esasa ilişkin hükümleri ile değil, öngördüğü konularda "Hakkın kullanımı"nın esaslı koşulu olan "Süre" ve "başvuru mercii" gibi ana unsurları bizzat düzenlemeyip yürütme organının takdirine bırakması açısından da Anayasaya uygunluğunu tartışmak gerekir. Gerçekten bu açıdan sıradan ve önemsiz bir yasama ihmali değil, Anayasaya aykırı düşecek derecede ağır ve önemli bir yasama boşluğunun mevcudiyeti ortadadır. Hiç kuşkusuz yasa koyan parlamentolarda sayısal çoğunluk meşruiyetin ya da hukukiliğin tek kaynağı olamaz. Diğer bir anlatımla, sayısal çoğunluğa hukuktan da üstün bir işlev tanımak "Hukuk Devleti" ilkesi ile bağdaştırılacak bir davranış değildir. Aksi halde hukuka, hukukun ve tabiatıyla Anayasanın öngördüğü temel niteliklere uygun davranmayan parmak çoğunluklarının kaba kuvvetten öte bir anlam taşımayacağı açıktır. Yasa Tasarısının Yüce Meclis'te görüşülmesi sırasında, keza Sayın Cumhurbaşkanı'nın veto gerekçesinde öne sürülen aykırı düşüncelere itibar edilmemesi, uyarıların gözönüne alınmaması "biz yaparız olur" zihniyetinin egemen olması ciddi ve endişeyi gerektirecek bir tutumun varlığını ortaya koymaktadır. B  Teknik olarak :Esas Sayısı : 1992/29 Karar Sayısı : 1993/23 4 Bazı Kamu Alacaklarının Tahsilatının Hızlandırılması ve Matrah Artırımı Hakkındaki 3787 sayılı Kanun incelendiğinde 213 sayılı Vergi Usul Kanununa giren Vergi, Resim, Harçların tamamını içermekte olduğu ve bu alacakların Gecikme Zammı faizi ve Vergi Cezalarının %30'unun 4 eşit taksitte ödenmesi halinde olan vergi davalarından da vazgeçilmesi koşulunun arandığı görülmektedir. Bunlar 213 sayılı Vergi Usul Kanununa göre kesinleşmiş kamu alacakları olma niteliğini taşımaktadırlar. Kesinleşmiş kamu alacaklarından, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsili Usulü Hakkındaki Kanunun 48 inci maddesi uyarınca tecil edilip de tecil şartlarına uygun olarak borcunu ödemeyen mükellefler de kalan kısım için bu Kanundan yararlanacaklardır. Kesinleşmemiş veya ihtilaflı kamu alacakları ise bu kanun yürürlüğe girdiği tarihde; A  Vergi Mahkemeleri B  Bölge İdare Mahkemeleri C  Danıştay nezdinde ihtilaflı hale getirilmiş, dava açılmış veya henüz dava açma süresi bitmemiş, ikmalen, resen veya idarece tarh edilen Vergi, Resim ve harçların tamamı ile bunlara bağlı gecikme zammı, gecikme faizi ve vergi cezalarının ayrı ayrı % 30'unun 4 eşit taksitte Nisan, Haziran, Ağustos, Ekim 1992 ayları sonuna kadar tamamen ödenmesi ve ihtilaf yaratılmaması, yaratılmış ihtilaflardan vazgeçilmesi şartı ile gecikme zammı, gecikme faizi ve vergi cezalarının kalan % 70 den vazgeçilmesi hükmünden yararlanmaktadır. Burada kanundaki ayrı ayrı ibaresi çok önemlidir. 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunumuza göre elde edilen vergiler yine 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu hükümleri doğrultusunda verilen beyannameler üzerinden tarh ve tahakkuk ettirilir. Bu hükümlere göre beyanlar; A  Yıllık Gelir Vergisi Beyanı, B  Yıllık Kurumlar Vergisi Beyanı, C  Katma Değer Vergisi Beyanı, D  Muhtasar Beyanname, E  Damga Vergisi Beyannamesi, F  Emlak Vergisi Beyannamesi, G  Veraset Vergisi Beyannamesi, şeklinde sıralanırlar. Bunlar içerisinde cinslerine göre yılda 1 kez, 4 yılda 1 kez, ayda 1 kez, 3 ayda 1 kez verilebilmekte ve ayrıca her verilen beyannameler bir vergi dönemini içermektedirler. ÖrnekEsas Sayısı : 1992/29 Karar Sayısı : 1993/23 5 1  Katma Değer Vergisi Beyannamesi her ay verilmekte, sadece nakliyeciler isterlerse 3 ayda bir Katma Değer Vergisi Beyannamesi vermektedirler. 2  Muhtasar Beyanname (Stopaj) beyannamesi de 10 kişiden fazla işçi çalışan müesseselerde ise 3 ayda bir verilmektedir. Kanun yukarıdaki açıklamalarda anlaşılacağı gibi, "vergi alacağı"nı; A  Kesinleşmiş Vergi Alacağı, B  Kesinleşmemiş Vergi Alacağı, C  İhtilaflı Vergi Alacağı, başlığı altında toplamıştır. Bu üç başlık ise ayrı ayrı incelendiğinde; A  Kesinleşmiş Vergi Alacağı;   Mükelleflerin (Gerçek ve Tüzel) ilgili dönemlerde vermiş oldukları beyanlara istinaden kendilerine beyanları üzerinden tahakkuk eden vergilerdir. Bunlara (beyanlara) yine yasalar gereği itiraz edilemez.   Kesinleşmiş vergi alacaklarının bir doğuş şekli de incelemelerle doğan vergi matrahlarına, idarece salınan Vergi, Harç, Cezalar ve bunlara bağlı olarak gecikme zammı ve gecikme faizidir. Bir mükellefin incelenmesi genel inceleme (yaygın denetim) veya şikayet yolu ile olur. Yapılan incelemelerde ortaya çıkan vergi matrahı, bir bakıma vergi kaçağıdır.   Bu incelemede inceleme elemanınca bulunan matrah farklarının meydana gelişinin bir çok sebebi vardır. I  Az Matrah Bildirmek, II  Kanunen Kabul Edilmeyen Giderleri Vergi Matrahından Düşmek, III  Naylon Fatura Bularak Vergi Zayiatına Sebep Olmak, IV  Kesmiş Olduğu Faturaları Gelir Kaydetmemek, Bu maddeler çoğaltılabildiği gibi kendi aralarında da daha bir çok nedenlere dayanabilmektedir. Bu davranışlarda bulunan mükellefleri tesbit edip vergi ödettirmek gerekirken onu affetmek eşitlik ilkesine aykırıdır. Çünkü vergi verenle vermeyen ayırt edilmemiş olmaktadır. B  Kesinleşmemiş Vergi Alacağı Kesinleşmemiş vergi alacağı inceleme safhası bitmiş, incelemeye göre tanzim edilmiş olan rapora istinaden bulunan vergi matrahı ve bunlara bağlı Harç, Ceza, Gecikme Zammı veEsas Sayısı : 1992/29 Karar Sayısı : 1993/23 6 Faizlerini dairece tarh ve tahakkuk safhasında bulunan alacaktır. Bunların da af kapsamına alınması eşitlik ilkesine aykırıdır. C  İhtilaflı Vergi Alacağı Gerçek ve Tüzel kişilerin beyanları haricinde idarece bulunan matrah fonlarına yine idarece mükelleflere tahakkuk ettirilen (ikmalen veya resen) vergi, resim, harç ve bunların asıllarına uygulanan gecikme zammı ve faizlerine itiraz edilmiş olması halinde söz konusudur. Bu itiraz yollarından yukarıda belirtilen mercilerden her hangi birine müracaat edilmiş olması, verginin ihtilaflı hale gelmesi demektir. Bu ihtilaflardan vazgeçilmesi halinde ve kanunda belirtilen esaslar doğrultusunda ödeme koşuluyla mükellefler, bu aftan yararlanacaktır. 213 Sayılı Vergi Usul Kanununun uzlaşma hükümlerinden yararlanmış olanlar 1 inci madde hükmünden kanun yürürlüğe girdiği tarih itibariyle; ayrıca uzlaşma hükümlerinden yararlanmak için başvuruda bulunmuş ve bunlara uzlaşma günü verilmiş ve bu uzlaşma günü gelmemiş ve uzlaşma sağlanmamış, ancak dava açma süresi geçmemiş alacaklar da bu kanundan yararlanırlar. Kanunun 3 üncü maddesi ise 3505 sayılı Kanun gereğince Asıl Addolunan Gecikme Zammı ve Gecikme Faizleri de bu Kanun kapsamına alınmıştır. Bu takdirde 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsili Usulü Hakkında Kanunun 51 inci maddesinin 3505 sayılı Kanunun 24 üncü maddesiyle değişik 3 üncü fıkrası uygulanmaz. Gecikme Zammı ve Gecikme Faizleri 1.1.1990, 1.1.1991 ve 1.1.1992 tarihleri itibariyle asıl addolunma işlemi yapılmaksızın hesaplanır. 3505 sayılı Kanun; vergisini zamanında ödemeyen ve bunu alışkanlık haline getiren mükelleflerin bu alışkanlıklardan vazgeçmesi ve zamanında ödenmeyen veya tahsil edilemeyen vergilerden dolayı hazinenin zarar görmesini önlemek; vergisini vadesinde ödeyenle ödemeyeni bir tutmamak bakımından hazırlanan bir yasadır. İptali istenen yasa ile, bunun kaldırılması ve "10.12.1988 tarihinden sonra vadesi gelen kamu alacaklarına uygulanan gecikme zammı, ile 19.12.1988 tarihinden sonra tahsil edilebilir hale gelen gecikme faizlerinden asıl addolunarak ödenen miktarlar bu Kanuna göre ödenecek miktarlardan fazla olması halinde aradaki fark iade edilmez" ibaresi eklenerek kanun geriye çalıştırılmak sureti ile uygulama dejenere edilip, vergi otoritesi zedelenmiş ve vergi bağlılığı veya (vergi alışkanlığı) vergi ödeme alışkanlığı için yapılan uğraşların sonuçsuz kalmasına sebebiyet verilmiş olacaktır. Kanunun II nci bölümünde yer alan inceleme ve tarhiyat safhasında bulunan işlemler ile ilgili olan kanunun 4 üncü maddesinde; 1.1.1992 tarihinden önceki dönemlere ait beyana dayanan vergilerde, bu tarihe kadar verilmesi gereken beyannamelere ilişkin olarak, kanun yürürlüğe girdiği tarihten önce başlanılmış olmasına rağmen kanunun yürürlüğe girdiği güne kadar tamamlanamamış olan vergi incelemeleri ile takdir olunacak işlemlere devam edilecektir. Bu işlemler tamamlandıktan sonra idarece tarh edilen vergilerin asılları alınmak suretiyle bunlara bağlı cezalar ile hesaplanacak olan gecikme zammı, gecikme faizi 15 gün içerisinde ödenmesi halinde gecikme faizi ile vergi cezalarının % 90'ından vazgeçilir.Esas Sayısı : 1992/29 Karar Sayısı : 1993/23 7 Bu hüküm vergiyi kasten kaçıranlara verilmiş olan bir mükafattır. Bunun anlamı ise, "sen vergi kaçırmaya devam et" demek olduğu gibi vergi alışkanlığının da silinmesine göz yumarak vergi adaletinin adaletsizliğe dönüştürülmesidir. Bu Kanundan yararlanan mükellefler hakkında 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 359 uncu maddesine göre kamu davası açılamaz açılmış bulunan davalar ise sürdürülemez. Kanunun 6 ncı maddesi olan Pişmanlık Beyan da ise tam bir vergi kaçırma ortamı doğurmaktadır. Çünkü Yasaya göre 1.1.1992 tarihinden önceki dönemlere ve beyana dayanan vergilerde bu tarihe kadar verilmesi gereken beyannameler ile 30.4.1992 tarihine kadar 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 371 inci maddesine göre beyan edilen matrahlar üzerinden alınacak vergiye bağlı pişmanlık zammı resim ve harçlardan ayrı ayrı dönemler için % 10'un bu tarihe kadar ödenmesinden sonra kalan % 90'ı af olunur. Bu hüküm Emlak Vergisi içinde geçerlidir. Burada mükellefler bilhassa aynı Kanunun 7 nci maddesine girmeyen 1.1.1992 den 30.4.1992 dönemlerindeki vergi kayıp ve kaçağını önlemek için ve bunun cezalarından kurtulmak amacıyla pişmanlık beyanı verecekler ve cezaların % 90'ından faydalanacaklardır. Bu da hem vergi sistemimizin dejenere olması hem de vergi otoritesinin zayıflamasına sebebiyet verecektir. Bu hükümde Anayasamızın 73 üncü maddesine aykırıdır. Bazı Kamu Alacaklarının Tahsilatının Hızlandırılması ve Matrah Arttırılması Hakkındaki 3787 sayılı Kanunun 7 nci maddesigerçek ve tüzelkişilerin vermiş oldukları gelir vergisi beyannamesi ile kurumlar vergisi beyannamelerinde göstermiş oldukları vergiye tabi matrahlarını zamanında beyan verilmemiş olsa dahi 30.4.1992 tarihine kadar; A  1987 takvim yılı için artırılacak matrah 1.500.000. TL den az olmamak kaydı ile beyanın % 40'ı, B  1988 takvim yılı için artırılacak matrah 2.500.000. TL den az olmamak kaydı ile beyanın % 35'i, C  1989 takvim yılı için artırılacak matrah 4.000.000. TL den az olmamak kaydı ile beyanın % 30'u, D  1990 takvim yılı için artırılacak matrah 6.000.000. TL den az olmamak kaydı ile beyanın % 20'si, Kurumlar vergisine tabi mükellefler tarafından ise beyan ettikleri beyannamelerde zarar beyan etmiş olsalar veya hiç beyanname vermemiş olsalar dahi, yukardaki % lik oranlarda 1987 de 5.000.000. TL den 1988 de 8.000.000.TL den 1989 da 13.000.000.  TL den 1990 yılı içinde 20.000.000. TL den az olmamak kaydı ile bu artırımlardan doğan matrah farkından ise gelir vergisi mükelleflerinden % 40 kurumlar vergisi mükelleflerinden % 50 oranında vergilendirilmek ve bunlar üzerinden ayrıca herhangi bir vergi veya S.S.D.Y., S.Y.D.T.F., Çıraklık, Meslek ve Teknik Eğitim Geliştirme Yaygınlaştırma Fonu alınmak suretiyle yararlanacaklardır. Ayrıca, 7 nci maddenin 5 inci bendinde belirtilen ve gelir vergisi kanununun 94 üncü maddesinin A fıkrasının 8 inci ve 15 inci bentlerinde gelir vergisi tevkifatına tabi kazanç ve iratlarının bulunması halinde vergi incelemesine ve tarhiyata muhatap olmaması bunlarındaEsas Sayısı : 1992/29 Karar Sayısı : 1993/23 8 belirtilen nisbette artırılması gerekir. Ayrıca, gelir vergisi kanununun 94 üncü maddesinin A fıkrasının 8 inci ve 15 inci maddeleri gereğince kazanç ve iratların muhtasar beyanname ile beyan edilmiş olması halinde bu yıllara ilişkin olarak 1 inci fıkrada belirtilen vergi inceleme ve denetlemeye ve sonucunda herhangi bir tarhiyata sebebiyet verilmemesi için tevkifat matrahlarının da 30.4.1992 yılına kadar 1987 yılı için % 14, 1988 yılı için % 13,5, 1989 yılı için % 13, 1990 yılı için % 12 vergilendirilmesi gerekir. Mükelleflerin 7 nci maddede belirtilen ve yukarıda açıklanan oranlar dahilinde daha önce beyan edip vergi tahakkuk ettirmiş oldukları matrahları artırdıkları yıllar olan 1987, 1988, 1989, 1990 yıllarına ait kanunen tutmak zorunda oldukları defter ve belgeleri incelenmeyecek mükelleflerin kendileri hakkında bu yıllara ilişkin daha sonra herhangi bir tarhiyat yapılmayacaktır. Bu hükümle vergi adaleti tamamen sabote edilmiş olacaktır. Çünkü matrah artırımından faydalanan beyanname sahiplerinin içerisinde naylon fatura kesenlerden tutunda, hayali ihracatçılara kadar suiniyetle kişiler mevcut olacaktır. Ülkemizde Vergilendirilmiş Kazanç Kutsaldır. Bu yasayla adeta kaçırılan vergiler kutsaldır olgusu oluşmakta vergi denetiminin ciddiyeti kalmamaktadır. Anayasamızın 65 inci maddesinde belirtilen "Devlet, sosyal ve ekonomik alanlarda Anayasayla belirlenen görevlerini, ekonomik istikrarın korunmasını gözeterek mali kaynaklarının yeterliliği ölçüsünde yerine getirir" yükümlülüğünün yerine getiremiyeceğinden bu Kanun Anayasamızın 73 üncü maddesine aykırıdır. Kanunun 8 inci maddesinde ise, Katma Değer Vergisinde Matrah Artırımı mevcuttur. Gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin vermiş oldukları katma değer vergisi beyannamelerini de Kanunun 7 nci maddesindeki usul ve esaslar çerçevesinde artırdıkları tutarların % 20 sini katma değer vergisi olarak ödemeyi kabul ettikleri yıllarla ilgili olarak katma değer vergisi incelemesi ve ilgili yıllara ait herhangi bir tarhiyat yapılamaz. Bu Kanunun 6 ncı ve 7 nci maddeleri birbirleriyle çelişkilidir. Şöyleki, 6 ncı madde 1987, 1988, 1989, 1990 yıllarına ait matrah artırımını getirmektedir. "matrah" vergiye esas değerdir. Bu değer sene içindeki kazançlardan masrafların çıkmasıyla meydana gelmektedir. Aynı Kanunun 7 nci maddesinde belirtilen katma değer vergisi bu hesaplar içerisinde mevcuttur. Hem ilgili dönemlere ait matrah artırımı yapılacak hem de KDV vergisinden artırımı yapılacak. Bu nedenle bir dönem dolaylı yoldan iki defa artırıma tabi tutulmuş olacaktır. 6 ve 7 nci maddelerden 7 nci maddeye uyulmaması halinde uygulanacak müeyyide 6 ncı maddeye aykırı olacağından kanun kendi içerisinde kargaşalara meydan vermiş olacaktır. Kanunun 4 üncü bölümünde belirtilen "işyeri kapama, kaçakçılık ve kaçakçılığa teşebbüs, cezalarının uygulanmayacağı haller ve bunlarla ilgili şartlar" başlığı altında belirtilen bu müeyyidelerin amacı "caydırıcılıktır" Devlet iptalini istediğimiz yasa ile bu görevini yerine getirmediği gibi bu sisteme uymayan vergi kaçırmayı adet edinmiş olan kişileri bağışlamakla vergi toplamadaki caydırıcılığını kaybetmektedir. Anayasanın Başlangıç Bölümü ve Maddelere İlişkin Aykırılık Gerekçeleri Anayasanın başlangıç bölümünün sekizinci fıkrası "Her Türk Vatandaşının bu Anayasadaki temel hak ve hürriyetlerden eşitlik ve sosyal adalet gereklerince yararlanarak milli kültür, medeniyet ve hukuk düzeni içinde onurlu bir hayat sürdürme ve maddi ve manevi varlığını bu yönde geliştirme hak ve yetkisine doğuştan sahip olduğu;" hükmünü amirdir. İptalini istediğimiz 3787 sayılı Kanun aşağıda maddelere ilişkin aykırılık gerekçelerinde deEsas Sayısı : 1992/29 Karar Sayısı : 1993/23 9 görüleceği üzere genel olarak Anayasanın özüne ve başlangıcında belirtilen temel ilkelere aykırılığı beraberinde getirmektedir. Bu nedenle iptali gerekmektedir. 1  Yasanın 1 inci ve 2 nci maddelerinin Anayasaya aykırılığı: A  Bu madde hükmü ile devlete karşı görevlerini zamanında yerine getirmeyen mükellefler affedilmektedir. Vergi cezası, gecikme zammı ve gecikme faizi; vergi ödeme alışkanlığı kazandırmak için ihdas edilmiş müesseselerdir. Böylece devletin ve toplumun hakkı olan payı, vergi mükelleflerinin işletmelerinde işletme sermayesi olarak kullanmasını önlemek amaçlanmıştır. Bu anlayıştan hareketle mevzuatımızda bir yıl içinde biriken vergi ceza ve faizlerinin ana paraya eklenerek ertesi yıl için borç aslına dönüşmesi öngörülmüştür. Bu uygulama piyasada cari faiz oranını yakaladığı için, caydırıcılık büyük ölçüde gerçekleşmektedir. Esasen yasa ile vazgeçilen faiz, zam ve cezaları, söz konusu oldukları miktar ve oranda, görevlerini zamanında ve doğru yapan, ya da mümkün olabildiğince bunu en erken zamanda yerine getirme gayretinde olan mükelleflerce ödenmiştir. Bu durumda hüsnüniyet adeta cezalandırılmış olmak sonucuna maruz bırakılmakta, suiniyet mükafatlandırılmaktadır. Böyle bir düzenlemeyi Anayasamızın eşitlik ilkesi ile bağdaştırmak mümkün değildir. Ayrıca Anayasamızın; "Herkesin kamu giderlerini karşılamak üzere mali gücüne göre, vergi ödemekle yükümlüdür. Vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımı Maliye politikasının sosyal amacıdır." diyen 73 üncü maddesi karşısında bu düzenlemeyi kabul etmek mümkün değildir. Öte yandan düzenleme yapılırken herhangi bir sınır konulmaksızın vazgeçilen faiz, zam ve cezaları nedeniyle devlete karşı görevlerini yerine getirmeyerek büyük miktarda borç biriktirmiş olanlarla, ihmal ve kusurları ya da ödeme güçlük veya ekonomik güçsüzlük nedeniyle az miktardaki bir borcunu ödeyememiş olanlar arasında da bir ayırım yapılmamıştır. Bu haliyle her haliyle her türlü adalet duygusundan uzaklaşılmış, mükelleflerin bundan sonrası için de borçlarını ödememeleri adeta teşvik ve tahrik edilmiş olmaktadır. Bu hal dahi Anayasamızda vergi açısından sözü edilen sosyal amaçla bağdaştırılması büsbütün mümkün olmayacak bir durumu karşımıza çıkarmaktadır. Kesinleşmemiş veya ihtilaflı kamu alacakları konusundaki 2. madde hükmü ise vergi Bölge İdare Mahkemesinde veya Danıştay nezdinde ihtilaflı hale gelmişse veya mükellef henüz dava açma süresini geçirmemiş ise re'sen veya ikmalentarh olunan vergi ve benzeri alacakları olmadan, büyüklüğüne bakılmadan ve hangi tarihte doğduğu dikkate alınmadan bir düzenlemeye tabi tutulması, kamu vicdanını zedeleyecek ve Anayasamıza aykırılık ile malul olacaktır. B  1 ve 2 nci maddelerin uygulanmasında "Başvurulacak Mercii" ve "Başvuru Süresi"nin yasa ile belirlenmemiş olması Anayasamızın 87 nci maddesine aykırıdır. Gerçekten vergi dairesi ile ihtilaf halindeki mükellef; vergi dairesine mi, yoksa vergi mahkemesine mi başvurarak vergi ihtilafından vazgeçtiğini beyan edecektir. Yasa metninde bu hususa yer verilmemiştir.Esas Sayısı : 1992/29 Karar Sayısı : 1993/23 10 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 31 inci maddesi; "Feragat" ve "Kabul" hakkında Hukuk Mahkemeleri Usulü Kanununun uygulanacağını amirdir. Feragat beyanı HMUK'nun 91 inci ve diğer maddelerine uygun olarak yapılmak zorundadır. Dolayısıyle dava açılmış uyuşmazlıklarda feragatın taraf olan Vergi Dairesine değil, uyuşmazlığı çözmekle yükümlü yargı merciine yapılması gerekir. Kanunda "Başvuru Süresi" de belirtilmemiştir. Gerçekten ödeme taksitleri; "Nisan, Haziran, Ağustos, Ekim 1992 sonuna kadar" şeklinde yasada bir ifade yer almakla beraber, başvuru süresi (en son başvuru tarihi) de belirtilmemiştir. Yasanın 5 inci, 6 ncı ve 7 nci maddelerinde başvuru süreleri (.../.../1992 tarihine kadar) şeklinde belirtilmiş olmasına karşılık, yasanın 1 inci ve 2 nci maddesinde bu hususun belirtilmemiş olması eksik bir düzenlemedir. Yasaların öngördüğü hakların kullanılmasının süreye bağlandığı durumlarda, bu sürelerin de yasalarda öngörülmesi, hukuka güvenilirliğin ve bunun dayandığı bir Anayasa ilkesi olan Hukuk Devleti ilkesinin zorunlu bir gereğidir. Bilindiği gibi doktrinde ve içtihatlarda kabul edildiği üzere, yasama ve yürütmenin faaliyet alanları birbirinden farklıdır. Süre kanunla öngörülen bir hakkın kullanılmasının zaman itibariyle unsurunu oluşturuyor. Bir başka anlatımla hakkı ıskat ediyor ise, esaslınoktalardan birisi olduğu için mahiyeti itibariyle yasama yetkisine giren bir nitelik taşır. Bu nedenle 3787 sayılı yasanın vergi mükelleflerine tanıdığı hakkın kullanımını sınırlayan, hak düşüren sürelerin yasada yer almaması Anayasamızın 2 nci maddesinde öngörülen Hukuk Devleti ilkesiyle, yürütmenin görev ve yetkisini sınırlayan 8 inci maddesine açıkça aykırıdır. 2  Yasanın 3 üncü Maddesinin Anayasaya Aykırılığı : Bilindiği gibi son yıllarda ekonomimize arız olan yüksek enflasyon nedeniyle, kamu alacaklarının enflasyon karşısında erimemesi amacıyla mevzuatımızda bazı düzenlemeler yapılmış ve böylece oluşturulan uygulama da büyük ölçüde yerleşmiştir. Bu suretle kamu alacağı ödendiği tarihte değerini muhafaza edebilme imkanına kavuşturulmuştur. Öte yandan bir kısım mükelleflerin, piyasa koşullarındaki cari faiz nedeniyle, ödemesi gereken kamu alacağını ödemeyip işletme sermayesine katması ve bundan haksız yere nemalanması önlenmiş olmaktadır. İptalini istediğimiz yasanın 3 üncü maddesi, yukarıda arz ve izah ettiğimiz yöntemden uzaklaşmakta, 6183 sayılı Kamu Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkındaki Kanunun 51 inci maddesinin 3505 sayılı Kanunun 24 üncü maddesiyle değişik 3 üncü fıkrası hükmünün uygulanmasını önlemekte, gecikme zammı ve gecikme faizlerinin 1.1.1990, 1.1.1991 ve 1.1.1992 tarihleri itibariyle "asıl addolunma" işlemi yapılmaksızın hesaplamasını öngör  mektedir. Böylece, miktar itibariyle herhangi bir limit de söz konusu olmadığından zamanında bir değer ve anlam ifade eden miktarlar, getirilen yeni düzenleme ile erozyona uğrayarak, fevkalade değer kaybetmiş olarak mükellefi haksız bir menfaatin sahibi kılmaktadır. Bu uygulama,eşitlik ilkesine de, Anayasamızın 73 üncü maddesinin mana ve ruhuna da uygun düşmeyen bir duruma yol açmaktadır. 3  Yasanın 4 üncü Maddesinin Anayasaya Aykırılığı :Esas Sayısı : 1992/29 Karar Sayısı : 1993/23 11 Yasanın 4 üncü maddesinin incelenmesinden de anlaşılacağı üzere, bu maddeden yararlanma için başvuru süresi, 1.1.1992 öncesi dönemlerle ilgili olup da yasanın yürürlük tarihinden önce başlanılan vergi incelemesinin inceleme elemanı tarafından Vergi İnceleme Raporu'nun ya da Takdir Komisyonu tarafından Takdir Komisyonu Kararının İkmal edilmesi ve mükellefe tebliğinden itibaren (15 gün içinde) başlatılmaktadır. İncelemenin ne zaman bitirileceği belirsizdir, bu yasadan yararlanmak için incelemenin tamamlanması bakımından kesin bir süre getirilmemesi, incelemenin yıllarca sürmesi halinde yürürlük tarihinden önceki belli vergilendirme dönemleri hakkında uygulanması öngörülen yasanın inceleme safhasındaki bu vergi alacakları için adeta kalıcı nitelik arzetmesi gibi bir sonuç doğurur. Yasadan yararlanmak isteyip de inceleme aşamasında olan mükellefler için, başvuru süresinin belirsiz, inceleme aşamasında olmayanlar için belirli kılınması, yasadan yararlananlar arasında Anayasanın l0 uncu maddesindeki eşitlik ilkesine aykırı olduğu gibi, vergi incelemelerinin (en son .../.../1991 tarihine kadar) bitirilmesi gerektiğine ilişkin bir düzenlemenin yasada yer almaması Kanun Yapma Tekniğine uyarsızlık nedeniyle Anayasanın 87 nci maddesine aykırıdır. 4  Yasanın 5 inci ve 6 ncı Maddelerinin Anayasaya Aykırılığı : Yukarıda 1 inci, 2 nci, 3 üncü ve 4 üncü maddelerle ilgili arz etmeye çalıştığımız açıklamalar, kendi ilgi alanları itibariyle 5 inci ve 6 ncı madde hükümleri için de aynı ile geçerli olup, bu madde hükümleri de eşitlik ilkesi ve Anayasamızın 73 üncü maddesine aykırılık halindedir. 5  Yasanın 7 nci Maddesinin Anayasaya Aykırılığı : Yasanın 7 nci maddesinin 5 inci fıkrası ile yasadan yararlanacak kurumlar vergisi (K.V.) mükelleflerinin yasanın yürürlük tarihinden önceki dönemlerde kurumlar vergisi beyannamesi vermiş olmaları ve beyannamelerine G.V.K. Md. 94/A 8 ve 15 uyarınca gelir vergisi tevkifatına tabi kazanç ve iratlarını ithal etmeleri ve muhtasar beyannamelerini yasal süre içinde vermiş olmaları halindeki yükümlülükleri; Yasanın 7 nci maddesinin 6 ncı fıkrasında ise, yasadan yararlanacak kurumlar vergisi mükelleflerinin yasanın yürürlük tarihinden önceki dönemlerde G.V.K. Md.94/A 8 ve 15 uyarınca gelir vergisi tevkifatına tabi kazanç ve iratları için muhtasar beyanname vermemiş olmaları halindeki yükümlülükleri; düzenlenmiştir. Kısaca, yasal düzenleme ile görünürde muhtasar beyanname verenler için ayrı vermeyenler için ayrı maddi yükümlülükler getirildiği izlenimi edinilmekte ise de, yasal düzenleme irdelendiğinden muhtasar beyanname verme yükümlülüklerini yasal koşulları içinde süresinde yerine getirenler ile getirmeyenler arasında bir ayırım gözetilmediği görülmektedir. Örneğin; Sanayi ürünleri ihraç istisnasından yararlanan ve % 10 gelir vergisi tevkifatına ilişkin yükümlülüklerini yerine getirip muhtasar beyannamesini veren bir kurumlar vergisi mükellefi ile, yükümlülüklerini yerine getirmeyen, muhtasar beyannameEsas Sayısı : 1992/29 Karar Sayıs