esas sayısı karar sayısı i̇ti̇razin gerekçesi̇ i̇tiraz yoluna başvuran mahkeme kararının gerekçe bölümü aynen şöyledir davacı kurumun yılında ihtirazi kayıtla verdiği net aktif vergisi beyannamesi üzerinden tahakkuk ettirilen net aktif vergisinin belli vergi düzenlemesinin yapılmasını gerektiren koşulların varlığı durumunda dahi yapılacak düzenlemelerin anayasanın getirdiği kurallar bütününe uygun olması gerektiği devletin ekonomik istikrar ve kalkınmayı sağlamak için gerekli önlemleri almasına ilişkin anayasa hükmü son derece önemli olmakla birlikte bu görevi yerine getirme endişesinin anayasanın diğer ilke ve kurallarına aykırı düzenlemeler yapmanın mazereti olamayacağı anayasanın bütününe egemen olan normal hukuk düzeninin dava konusu sayılı yasanın sosyal hukuk devleti ilkesi ve temel hak ve özgürlükler açısından anayasaya uygunluğunun denetlenmesini gerektirdiği nisan ekonomik istikrar paketinin açılmasına yol açan koşulların olağanüstü hal koşulları olmadığı bu yüzden olağanüstü hal ilan edilmek suretiyle temel hak ve özgürlüklerin kısmen de olsa askıya alınmasını gerektirecek öneme sahip olmadığından sayılı yasanın hiç bir kısıtlama olmaksızın anayasanın tüm ilke ve kuralları ölçüt alınarak uygunluk denetimine tabi tutulması gerekmektedir denildikten sonra özetle sayılı yasanın ve maddeleri anayasanın maddesinde yer alan sosyal hukuk devleti ilkesine aykırı olup temel hak ve özgürlükleri anayasanın maddesine aykırı bir şekilde sınırlandırmaktadır buna göre vergide belirlilik hukuki güvenilirlik istikrar ve kanunların geçmişe yürütülmemesi sosyal hukuk devletinin ilkelerindendir mali güce göre vergilendirme ilkesine aykırı düzenleme getiren sayılı yasa bu nedenle anayasanın maddesine aykırıdır net aktif vergisi anayasada düzenlenen çalışma ve teşebbüs kurma özgürlüğünü olağandışı ölçülerde kısıtlaması nedeniyle anayasanın maddesinde yer alan demokratik toplum düzeni ölçütüne aykırıdır zira bireyler üzerinde yarattığı caydırıcı etki nedeniyle yasaya temel hak ve özgürlüklerin özüne dokunan böylelikle demokratik toplum gereklerine aykırı bir kimlik kazandırmaktadır bu nedenlerle sayılı yasanın ve maddeleri anayasanın maddesinde düzenlenen çalışma hakkı ve ödevi ilkesine ve anayasanın maddesinde düzenlenen malî güce göre vergilendirme ilkesine aykırıdır net aktif vergisi yasanın yürürlüğe girdiği tarihteki mali gücü değil geriye dönük beş ay öncesinin yani yılının faaliyetlerini vergilendirmesi bakımından geriye yürütülmüş bir çifte vergilendirme getirmektedir çifte vergilendirme anayasanın mali güce göre vergilendirme ilkesini düzenleyen maddesine altından kalkılamayacak bir ek yük getirmekle de ve maddelerine aykırıdır öte yandan güvenlik ve kararlılık içinde çalışmak çalışanların hayat seviyesini yükseltmek çalışma hayatını geliştirmek için çalışanları korumak ilkeleri gözardı edilmekte ve işsizliği önlemeye elverişli ortam yaratmak için alınmasıesas sayısı karar sayısı gerekli önlemlerin alınması yerine ağır bir vergi yükü getirmesi işyerlerini kapatmak ve işsiz kalmak gibi sosyal hukuk devleti ilkesine aykırı sonuçlar doğurmaktadır anayasa mahkemesinin bir kararında yükümlüyü çalışmaktan alıkoyan vergilerin çalışma hak ve özgürlüğünü ortadan kaldıracağını belirttiği net aktif vergisinin ise kazancı değil varlığı veya gayrisafi hasılatı vergilendirmesi nedeniyle mükellefler üzerinde anayasanın maddesinde belirtilen ilkelere aykırı etkiler yapmaktadır yılı kazancı daha önceden vergilendirildiği halde yılı matrahının net aktif vergisi ile yeniden vergilendirilmesi vergi sisteminde adaletsizliğe yol açtığı gibi kazanca dayanmayan bir vergileme yöntemini ortaya çıkarmıştır öte yandan gayrisafi hasılatı vergilendiren bu verginin ciro vergisi özelliğini taşıdığı ne safi gelir ne de mali güce göre vergilendirme ilkeleriyle bağdaşmadığından anayasanın maddesine aykırıdır vergi ancak gelir harcama veya servet üzerinden alınabilir halbuki net aktif kavramı ile varlık vergisi tesis edildiği gibi matrahın borçları da içermesi nedeniyle yokluk veya yoksulluk vergisi niteliğine bürünmüştür net aktif vergisi elde edilmeyen kazancı vergilendirdiği gibi matrahı liranın altında olanlardan vergi oranı dikkate alınmaksızın aynı miktarda vergi alınması mali güce göre vergi alınması ilkesine tamamen aykırıdır sayılı yasada ücret gelirlerinin götürü olarak vergilendirilenlerin ve tarihine kadar işini tasfiye edenlerin net aktif vergisi kapsamı dışında tutulması anayasanın maddesinde düzenlenen eşitlik ilkesine aykırıdır denilerek tahakkuk ettirilen net aktif vergisinin terkini ile şirketlerine iadesi yargılama sonuçlanıncaya kadar yürütmenin durdurulması anayasaya aykırılık iddialarının ciddi olduğunun kabul edilerek karar verilmek üzere konunun anayasa mahkemesine gönderilmesi ve anayasa mahkemesinin vereceği karara kadar davanın geri bırakılmasına karar verilmesi isteminden ibarettir savunmanın özeti yasa koyucunun dava konusu yasayı hazırlarken anayasaya uygun olup olmadığını araştırarak ve anayasa komisyonunda görüşülerek anayasaya aykırı olmadığı saptandıktan sonra yasa haline getirdiği mükellefin sözünü ettiği anayasa maddelerinin ise genel hükümleri ifade ettiği şahsi kişi kurum ve kuruluşlara yönelik hükümler taşımadığı ileri sürülerek davanın reddi gerektiği savunulmuştur sayılı kanunun net aktif vergisi ile i̇lgisi ve maddelerinin anayasaya aykırılığına i̇lişkin erzurum vergi mahkemesinin görüşü hernekadar anayasa mahkemesi itiraz yolu ile yasanın anayasaya aykırılığına ilişkin gelen davalarda denetimini bakılmakta olan davada uygulanacak kural ile sınırlı tutmakta ise de davanın net aktif vergisinin tamamına açılması ve bütün maddelerinin olaya uygulanacak olması nedeniyle mahkememizce yasanın net aktif vergisine ilişkin kısmının tamamı için görüş belirtilmiştir anayasasının ikinci maddesinde türkiye cumhuriyetinin sosyal hukuk devleti olduğu belirtilmiştir anayasa mahkemesinin değişik kararlarında da belirtildiği gibi sosyalesas sayısı karar sayısı hukuk devleti güçsüzleri güçlüler karşısında koruyarak gerçek eşitliği yani sosyal adaleti ve böylece toplumsal dengeyi sağlamakla yükümlü devlettir hukuk devleti hukukun egemen olduğu vatandaşların hukuki güvenliğe sahip oldukları devlettir hukuki güvenlik ilkesi ise herkesin bağlı olacağı hukuk kurallarını önceden bilmesi tutumunu ve davranışlarını buna göre güvenle düzene sokabilmesidir zira ekonomik yaşam belirlilik ve kararlılık ister hukuki güvenlik ilkesi vergilendirmenin belirliliğini vergi hukukunda kıyas yasağını ve vergi yasalarının geriye yürümezliği ilkesini içerir bilindiği gibi yasaların yürürlüğe girdikten sonraki durum ve olaylara uygulanması diğer bir ifade ile kanunların yürürlüğe girdikleri tarihten önceki olaylara uygulanamayacakları kanunların geçmişe yürütülmemesi temel ilkedir anayasa mahkemesinin bir kararında tarih k vergi alanındaki düzenlemelerde yasalarla gerçekleştirildiğinden geriye yürümezliğin vergi yasaları için de doğal zorunluluk olduğu yükümlüler arasında eşitsizliğe yol açmayacak düzenlemelerin üstelik yükümlüler yararına olması halinde yasaların geriye yürütülmesinin hukuksal güvenlik ilkesini çiğnemeyeceği geriye yürümezlik hakkında anayasada açık bir hüküm bulunmamasına karşın anayasa mahkemesinin hukuk devleti ve ölçülülük yönlerinden yargısal denetim yapacağı vergilendirme işleminin öğesini oluşturan vergiyi doğuran olaydan sonraki artışları içeren düzenlemelerin geriye yürümeyi kapsaması halinde uygunluk denetimine tabi tutulabileceği belirtilmiştir geçmişe yürüyen ve mali yükümler getiren kanunların ilke olarak yasaklanması vergilendirme yetkisinin sınırlandırılması açısından çok önemlidir çünkü bu sınırlandırmanın temeli hukuk devletinin hukuki güvenlik ve kazanılmış haklara saygı ilkeleridir türk vergi sisteminde vergi alacağının doğumu esas olarak vergi usul kanununun maddesinde de belirtildiği gibi vergiyi doğuran olayın vukuuna meydana gelişine bağlanmıştır vergiyi doğuran olayın verginin sebep unsuru yasada açıkça gösterilmesi hukuki güvenlik ve verginin yasallığı ilkelerinin bir gereğidir vergi kişi hak ve özgürlükleri ile yakından ilgili olduğu için vergi doğurucu olayların kanunda gösterilmesi zorunludur sayılı kanunla mükelleflerin takvim yılı sonunda bilançolarında gösterilen ve işletmelerinde sahip oldukları net aktifleri veya hesap dönemindeki gayrisafi hasılatlarının toplamı verginin konusunu oluşturmaktadır bazı ülkelerde vergi hukukunda yasaların geriye yürümesinde gerçek geriye yürüme ve gerçek olmayan geriye yürüme ayrım yapılarak sadece gerçek geriye yürüme halleri geriye yürümezlik ilkesine aykırı kabul edilmiştir buna göre gerçek geriye yürüme yeni bir vergi kanununun eski kanun döneminde tamamlanmış ve hukuki sonuçlarını doğurmuş hukuksal durum ilişki ve olaylara uygulanması olarak tanımlanmıştır sayılı yasa ile getirilen net aktif vergisi vergiyi doğuran olaydan sonra yürürlüğe girdiği diğer bir ifade ile yılı sonundaki hukuki sonuçlarını doğurmuş durum ve olaylardan yani yılı kazançlarının vergilendirilmesinden sonra yürürlüğe girdiğinden olayda gerçek geriye yürüme vardır bu durumda vergiyi doğuran olay meydana geldikten sonra vergi yükünü artıran bu vergi yasası gerçek geriye yürüme olarak değerlendirilebileceğinden anayasanın maddesinde sözü edilen sosyal hukuk devleti ilkesine aykırı olduğundan anayasa mahkemesince iptali gerekir çünkü hukuksal güvenlik ilkesi vergi yasalarının geriye yürümemesini sonradan çıkartılan yasalarla geçmiş dönemlerin vergi yükünün artırılmamasınıesas sayısı karar sayısı zorunlu kılar kişilerin vergi yükümlülüğünü artıran ek mükellefiyet yükleyen düzenleyici işlemler hukuki güvenliği bozacağından ancak yayımı tarihinden sonraki olaylara uygulanabilir öte yandan vergi kanunlarının geçmişe yürütülmesi ekonomik ve ticari hayatın istikrarını ve belirliliğini bozar anayasanın vergi ödevi başlıklı maddesinde herkesin kamu giderlerini karşılamak üzere mali gücüne göre vergi ödemekle yükümlü olduğu vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımının maliye politikasının sosyal amacı olduğu hükme bağlanmıştır verginin mali güce göre ödenmesi vergide eşitlik ve adalet ilkelerine dayanmakta ve sosyal devlet anlayışına uygun düşmektedir verginin mali güce göre ödenmesi vergi ödemeye mali gücü bulunan ve vergi yasalarının vergiyi bağladıkları olayla veya hukuksal durumla doğrudan ilişki kuran kişilerin ekonomik ve kişisel durumlarının gözönüne alınarak vergilendirilmesidir bu ilke sosyal devletin vergi adaleti ile ilgili ilkesidir ve bu ilke ile vergi yükünün adil ve dengeli dağılımı sağlanır diğer bir ifade ile mali güce göre vergilendirme ilkesi mali gücü daha fazla olanın daha az olana oranla daha fazla vergi ödemesi gereğini içerir mali güç ise vergi ödeyebilme gücünü ifade eder ve mali gücün başlıca ölçüleri gelir varlık servet ve harcamalardır sosyal devletin temel amaç ve görevleri sosyal adaletin sosyal refahın ve sosyal güvenliğin sağlanmasıdır sosyal devletin benimsediği eşitlik anlayışı sosyal adalete uygun fırsat eşitliğidir sosyal devlet niteliği maliye politikasının sosyal amacıdır öte yandan anayasanın maddesinde ifade edilen herkes tabirinde verginin genelliği ilkesi sözkonusudur buna göre vergi yükünün bireylere veya toplumsal kesimlere yüklenmeyerek vatandaşların ve yurtta yaşayan yabancıların tümüne dağıtılması gerekir bu ilke genel vergi yükünün mali gücü vergi ödemeye elverişli olanlar arasında mali güçle orantılı olarak dağıtılmasını içerir anayasanın maddesinde vergi resim harç ve benzeri mali yükümlülüklerin ancak kanunla konulabileceği hükme bağlanmıştır burada verginin yasallığı ilkesi sözkonusu olup bu ilke mali yükümün konusunun yükümlüsünün matrahının ve oranının yasada belli kesin ve açıkça gösterilmesini gerektirir bununla keyfi ve takdiri uygulamaların önlenmesi amaçlanmıştır vergilerin kanuniliği ilkesi ve idarenin vergiyi doğuran olayla bağlılığı belirlilik ilkesinin önkoşuludur buna göre vergiyi doğuran olaylar kanunlarda kesin ve açık olarak belirlenmelidir hukuk devleti ilkesi vergi kanunlarında belirsiz birden çok anlamı olan içeriği bulunmayan kanunların kullanılmasını engeller çünkü vergi yükümlülerinin hukuki güvenliklerinin sağlanabilmesi için kişisel vergi yükünün açık seçik bir biçimde önceden hesaplanabilir ve tahmin edilebilir nitelikte olması gerekir vergi yasalarında açıkça belirtilmesi gereken şeylerden birisi de verginin konusudur bilindiği gibi verginin konusu verginin üzerine konulduğu olay fiil işlem ya da durumdur sayılı yasa ile getirilen net aktif vergisinde verginin konusu bilançolarda yer alan net aktifler işletme hesabı esasına göre defter tutanlarda envanter ve amortisman kayıtlarında yer alan varlıklar veya hesap dönemindeki gayrisafi hasılattır burada verginin konusunun gayrisafi hasılat ya da net aktif olması ve bunların hesaplama şekli mali güce göre vergilendirme ilkesine aykırılıklar taşımaktadıresas sayısı karar sayısı zira gayrisafi hasılatları birbirine yakın net aktif varlıkları hasılatlarından fazla ve birbirinden farklı olan iki mükelleften net aktifi veya envanter ve amortisman kayıtlarında varlığı fazla olan mükellef daha fazla vergi ödeyecektir halbuki yapılan işin niteliği nedeniyle kullanılan malzemenin çeşitliliği ve çokluğu daha fazla net aktifi olan mükelleflerin daha fazla vergi ödeme gücüne sahip olduğunu veya daha fazla kazanç sağladığını ifade etmez çünkü farklı iş yapan mükelleflerden daha az net aktifi olan mükellefin net aktifi fazla olan mükelleften daha fazla kazanç elde edebilmesi her zaman mümkündür öte yandan net aktifleri ve yaptıkları iş aynı olan mükelleflerden kanuna göre gayrisafi hasılatı daha fazla olan mükellef daha çok vergi ödeyecektir halbuki gayrisafi hasılat giderleri ve borçları kapsamadığından gayrisafi hasılatı daha fazla görünmekle birlikte daha fazla vergi ödeyen mükellefin safi gelirinin diğerinden az olması her zaman mümkün olabileceğinden vergide adalet ilkesinin çiğnenebileceği ortadadır halde gayrisafi hasılat ve net aktif kavramları vergilemede birbirinin yerine geçecek ikame edici ya da tamamlayıcı değildir diğer taraftan net aktif vergisinin konusu madde başlığına göre bilançolarda yer alan net aktiflerin başka bir ifade ile işletme varlıklarının vergilendirilmesi sözkonusu iken madde içine gayrisafi hasılatlar da alınmış bilanço esasına göre defter tutmayan ticaret ve serbest meslek erbapları da buna dahil edilmiştir oysa işletme ve serbest meslek defterlerinden gösterilen envanter ve amortisman kayıtlarında yer alan varlıkların bilanço aktifinde yer alan değerlerle bir tutulması da mümkün değildir yine maddede de gelir vergisinin maddesi kapsamındaki işlerde yılı için aktifleştirilen giderlerin nazara alınması öngörülmüş önceki yıllara ait giderlerinin aktiften düşülmesi belirtilmiştir halbuki hangi dönem olursa olsun aktifleştirilen maliyet giderleri geçici mahiyette olup bunlar henüz daha bilanço aktif değeri oluşturamazlar bu durumda da mükelleflerin gerçek ödeme gücü gözetilmediğinden verginin mali güce göre ödenmesi prensibine aykırı vergileme sözkonusu olduğu gibi verginin kanuniliği ilkesine de aykırılık sözkonusudur gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri takvim yılı gelir ve kurumlar vergisini beyan ettikleri safi kazançlarından tahakkuk ettirerek ödemişlerdir net aktif vergisinde mükelleflerin gayrisafi hasılatlarına göre ödeyecekleri vergi net aktiflerine göre ödeyecekleri vergiden fazla olması halinde gayrisafi hasılatları matrah olarak alınacaktır ancak gayrisafi hasılatın içerisinde vergilendirilmiş safi hasılatın olduğu gözönüne alınırsa çifte vergilendirme sözkonusu olmaktadır zira vergi matrahını teşkil eden gayrisafi hasılattan takvim yılında tahakkuk eden gelir ya da kurumlar vergisi miktarı ile bu kanuna göre tahakkuk eden ekonomik denge vergisi düşülmemektedir sosyal devlet anlayışının gerçekleştirilebilmesi için mali güce göre vergilendirme araçlarının yoğun bir biçimde kullanılması gerekir bu araçlardan birisi artan oranlı vergi tarifesidir örneğin artan oranlı bir vergi tarifesi getirmeyen bir gelir vergisi kanunu mali güce göre vergilendirme ilkesine açık bir biçimde aykırılık taşıdığından anayasaya aykırı olarak nitelendirilebilir çünkü artan oranlı tarife sosyal hukuk devletinin sosyal adaleti sağlamak ödevinden ve gelirlerin yeniden dağıtılmasını bu ödevi yerine getirmek için bir araç olarak kullanmasından kaynaklanır bunun gibi yasama organının mali güç ölçütünü gözönüne almadan vergi tekniğinin elverişli olması nedeniyle daha kolay kavranabilir kaynaklara net aktif vergisinde gayrisafi hasılata veya net aktiflere yönelmesi anayasaya aykırıdır çünkü mali gücün ölçütleri gelir servet ve harcamalardır halbuki gayrisafi hasılat kavramı gelir ölçütüne uygun olmadığı gibi işletmede kullanılan net aktif kavramı da servet varlık tanımınaesas sayısı karar sayısı sokulamaz halde net aktif vergisinin mali güç ölçütlerine uygun olmayan kaynaklara yönelmesi mali güce göre vergilendirme prensibine aykırıdır anayasasının maddesinde herkesin dil ırk renk cinsiyet siyasi düşünce felsefi inanç din mezhep ve benzeri sebeplerle ayrım gözetilmeksizin kanun önünde eşit olduğu hiçbir kişiye aileye zümreye veya sınıfa imtiyaz tanınamayacağı devlet organları ve idare makamlarının bütün işlemlerinde kanun önünde eşitlik ilkesine uygun olarak hareket etmek zorunda oldukları hükme bağlanmıştır eşitlik ilkesi ile güdülen amaç benzer koşullar içinde olan özdeş nitelikte bulunan durumların yasalarca aynı işleme tabi tutulmasını sağlamaktır vergilendirmede eşitlik ilkesi vergide genellik ve vergi kanunlarının genelliği ilkelerini de içermektedir yasada net aktif vergisinin oranı diğer mükelleflerde gayrisafi hasılatın binde beşi iken serbest meslek erbabında yüzde iki olarak tesbit edilmiştir net aktifleri diğer mükelleflerle aynı olan serbest meslek erbabının gayrisafi hasılata göre daha fazla vergi ödemesinin kanun önünde eşitlik ve vergi kanunlarının genelliği ilkesine aykırılığı açıktır devletin mali gereksinimi nedeniyle kolay vergilendirilebilir kaynaklara yönelmesi eşitlik ilkesine istisna getirebilmesi için yeterli bir neden sayılmamalıdır aynı şekilde vergi ödeme gücü yüksek olan banka ve sigorta muameleleri vergisi mükellefleri ile özel finans kurumlarında ve dış ticaret sermaye şirketlerinde net aktif vergisinin bunların sadece net aktifleri üzerinden hesaplanacak olması ve bu hesaplamalarda bankaların sigorta şirketlerinin ve özel finans kurumlarının net aktif değerlerinin yarısının dikkate alınacak olması da kanun önünde eşitlik ve kanunların genelliği ilkelerine aykırı olduğu gibi mali güce göre vergilendirme ilkesine de uygun düşmez öte yandan mükelleflerin matrahları ne olursa olsun ödeyecekleri verginin milyon liradan az olamayacağı hükmünde ise takvim yılı sonunda işe yeni başlayan mükelleflerle öteden beri vergi mükellefi olanlar arasındaki ödeme gücünü dikkate almadığından bu hüküm hukuki güvenlik ilkesi ile verginin mali güce göre ödenmesi ilkesine ve sosyal devlet anlayışına terstir yasa koyucunun vergiyi koyarken yükümlülerin ekonomik durumunu gözönüne alacak bir sisteme uyması gerekir zira vergilendirme yönünden benzer ve eşit durumda olmayan mükelleflerin eşit işleme tabi tutulması yasa önünde eşitlik anlayışına ve mali güce göre vergilendirme ilkesine açıkça aykırılık teşkil eder açıklanan nedenlerle sayılı kanunun net aktif vergisine ilişkin ve maddelerinin anayasaya aykırılığına ilişkin davacı kurum iddiaları mahkememizce de ciddi bulunarak anayasanın ve sayılı kanunun maddesi gereğince dosyadaki ilgili belgelerin onaylı suretlerinin çıkarılarak konunun incelenmek üzere anayasa mahkemesine gönderilmesine bu mahkemece verilecek karara kadar davanın ay geri bırakılmasına gününde oybirliğiyle karar verildi