Fortführungsgebundener Verlustvortrag: Verlustvorträge nach § 8d KStG\nFortführungsgebundener Verlustvortrag nach § 8d KStG: Verlustvorträge nutzen!\n9. Mai 2019 | Startseite » Fachwissen » Unternehmenskauf / Unternehmensverkauf » Fortführungsgebundener Verlustvortrag nach § 8d KStG: Verlustvorträge nutzen!\nDer Erwerb einer Kapitalgesellschaft, bei der ein Verlustvortrag vorliegt, ist bisher nur eingeschränkt von Vorteil gewesen. Oftmals war es dem Erwerber nur schwer möglich den Untergang des Verlustvortrags zu vermeiden. Der fortführungsgebundene Verlustvortrag bietet nach § 8d KStG nun die Möglichkeit, Verlustvorträge trotz Anteilseignerwechsel besser und einfacher zu nutzen. Welche Besonderheiten in diesem Zusammenhang zu beachten sind, steht im Fokus dieses Beitrags.\nAufgrund dieser Praxisrelevanz haben wir zusammen mit der FOM Hochschule nachfolgenden Beitrag angefertigt. Die Ausarbeitung wurde von Lukas Preuß (Bachelor of Arts in Steuerrecht) nach wissenschaftlichen Kriterien und unter Betreuung von FOM-Dozent Christoph Juhn LL.M./StB erstellt.\nUnsere Kanzlei hat sich besonders auf die verschiedenen Möglichkeiten zur Nutzung von Verlustvorträgen bei GmbHs spezialisiert. Dabei arbeiten wir für jeden Mandanten individuelle Gestaltungsmodelle zum Erhalt des Verlustabzug aus. Aufgrund der aktuellen Relevanz haben wir mehrere Beträge zu diesem Thema publiziert:\n09. Mai 2019 § 8d KStG: Fortführungsgebundener Verlustvortrag nach § 8d KStG (dieser Beitrag)\n2.1. § 8c KStG\n2.2. Bedeutung und Ziele der Neueinführung des fortführungsgebundenen Verlustvortrags\n3. Fortführungsgebundener Verlustvortrag nach § 8d KStG\n3.1.1. Begünstigende Rechtsfolgen\n3.1.2. Negative Rechtsfolgen\n3.2. Tatbestandvoraussetzungen des § 8d KStG\n3.2.1. Schädlicher Beteiligungserwerb\n3.2.2. Antragstellung zum fortführungsgebundenen Verlustvortrag\n3.2.3.1. Qualitative Merkmale\n3.2.3.2. Einheitliche Gewinnerzielungsabsicht\n3.2.3.3. Gegenseitig ergänzende und fördernde Betätigung\n3.2.4. Missbrauchsvermeidungsvorschrift nach § 8d Abs. 1 S. 2 KStG\n3.2.4.1. Verluste aus der Zeit vor Einstellung oder Ruhestellung des Geschäftsbetriebs\n3.2.4.2. Organträger-/Mitunternehmerschaft zu Beginn des dritten Veranlagungszeitraums vor dem schädlichen Beteiligungserwerb\n3.2.5. Kein schädliches Ereignis nach § 8d Abs. 2 KStG\n3.2.5.1. Einstellung des Geschäftsbetriebs\n3.2.5.2. Ruhestellung des Betriebs\n3.2.5.3. Die Zuführung des Geschäftsbetriebs einer andersartigen Zweckbestimmung\n3.2.5.4. Die Aufnahme eines zusätzlichen Geschäftsbetriebs durch die Körperschaft\n3.2.5.5. Die Beteiligung als Mitunternehmer durch die Körperschaft\n3.2.5.6. Die Einnahme der Stellung eines Organträgers durch die Körperschaft\n3.2.5.7. Der Ansatz von übertragenen Wirtschaftsgütern unter dem gemeinen Wert\n4. Analyse zum fortführungsgebundenen Verlustvortrag\n4.1. Schädlicher Beteiligungserwerb unter 50 %\n4.2. Schädlicher Beteiligungserwerb über 50 %\nDieser Artikel beschäftigt sich mit der Vorschrift des neuen § 8d KStG, dem fortführungsgebundenen Verlustvortrag. Er wurde zum 01. Januar 2017 eingeführt und knüpft unmittelbar an den § 8c KStG an.\nDer Gesetzgeber verfolgt mit der Einführung das Ziel, die Nutzung von Verlustvorträgen für Kapitalgesellschaften zu verbessern und Hemmnisse bei der Unternehmensfinanzierung abzubauen. Bisher bestimmte der § 8c KStG in seiner Kernrechtsfolge den Verlustuntergang bei Übertragung oder Veräußerung einer Kapitalgesellschaft. Der neue § 8d ermöglicht nun durch Bildung eines gesonderten Verlustvortrags, die Aufrechterhaltung der Verluste. Die Vorschrift soll dadurch die steuerliche und die wirtschaftliche Situation von Unternehmen verbessern. Die Bildung eines neuen Verlustvortrags ist jedoch an strenge Voraussetzungen geknüpft. Werden nicht alle Tatbestandsvoraussetzungen eingehalten, kann sich die Vorschrift für den Steuerpflichtigen auch negativ auswirken. Nach der Gesetzesbegründung soll durch den § 8d KStG die Rechtssicherheit bei der Verlustnutzung erhöht und unternehmerische Entscheidungen möglichst wenig verzerrt werden.\nZiel dieses Beitrags soll es sein, Probleme und Schwachstellen der Norm aufzuzeigen. Durch Darstellung und Analyse der Tatbestandsvoraussetzungen und Rechtsfolgen wird untersucht wann eine Inanspruchnahme des § 8d KStG von Vorteil ist.\nAm Ende dieser Ausarbeitung wird sich zeigen, ob dem Gesetzgeber mit der Neueinführung der Vorschrift die Verbesserung der Verlustnutzung für Körperschaften gelungen ist, steuerliche Hemmnisse bei der Unternehmensfinanzierung abgebaut und die Rechtssicherheit erhöht wurde.\nZunächst werden im Grundlagenteil die Tatbestandsvoraussetzungen und Rechtsfolgen des § 8c KStG erläutert sowie wesentliche Ausnahmetatbestände (Verschonungsregelungen), wie die Konzernklausel und Stille Reserve Klausel dargelegt. Auch werden die Bedeutung und die Ziele der Neueinführung des fortführungsgebundenen Verlustvortrags (§ 8d KStG) als eigenständige Erweiterung des § 8c KStG aus Sicht des Gesetzgebers dargestellt.\nDer Spezialteil beschäftigt sich mit den Tatbestandsvoraussetzungen und Rechtsfolgen des neuen § 8d KStG. Diese werden unter Rückgriff auf Literatur-Meinungen und Rechtsprechungen auf Ihre Tauglichkeit untersucht, die zuvor genannten Ziele des Gesetzgebers zu erreichen.\nDer Analyseteil wird anhand eines Beispiels zeigen, welche Auswirkungen die Inanspruchnahme des fortführungsgebundenen Verlustvortrags auf Unternehmen hat.\nDie Vorschrift § 8c KStG wurde im Jahr 2008 im Rahmen der Unternehmenssteuerreform eingeführt. Sie ersetzte den bis dahin geltenden § 8 Abs. 4 KStG. Vor Einführung des § 8c KStG waren sog. Mantelkäufe möglich. Dabei erwarb eine Kapitalgesellschaft eine andere vermögenslose Kapitalgesellschaft mit wesentlichen aufgelaufenen Verlusten. Anschließend wurden diese Verluste zur Verrechnung mit eigenen Gewinnen genutzt und dadurch die Bemessungsgrundlage für die Steuer wesentlich herabgesetzt. Eine Fortführung des erworbenen Unternehmens war bei diesem Modell meist nicht beabsichtigt. Durch den § 8c KStG wird diese Gestaltung verhindert.\nDie Vorschrift sieht grundsätzlich zwei verschiedene Rechtsfolgen vor. Zum einen den quotalen/teilweisen Untergang der Verluste (Abs. 1 S. 1) zum anderen den vollständigen Verlustuntergang (Abs. 1 S. 2). Betroffen ist immer der Verlust, der zuletzt steuerlich nach §10d EStG festgestellt wurde. Dazu wird in beiden Fällen nach § 8c Abs. 1 S. 1 und S. 2 KStG ein Zeitraum von fünf Jahren betrachtet. Wurden in diesem Zeitraum mehr als 25 % eines Anteils an einer Kapitalgesellschaft übertragen (schädlicher Beteiligungserwerb), gelten die nicht genutzten Verluste insoweit als nicht mehr abziehbar. Bei einem Erwerb von 30 % des Stammkapitals einer GmbH, würden 30 % der bisher noch nicht genutzten Verluste (verbleibender Verlustvortrag) untergehen.\nWerden innerhalb von fünf Jahren mehr als 50 % einer Körperschaft übertragen (schädlicher Beteiligungserwerb), schreibt § 8c Abs. 1 S. 2 KStG den vollständigen Untergang der Verluste vor. Die gleiche Rechtsfolge tritt bei Kapitalerhöhungen mit Änderung der Beteiligungsverhältnisse ein. Wird in Folge einer Gesellschafteraufnahme das Kapital der Gesellschaft über 25 % erhöht, gehen auch hier anteilig die Verluste unter.\nObwohl bei Kapitalgesellschaften grundsätzlich das Trennungsprinzip anzuwenden ist und somit eine strikte Trennung der Gesellschafts- und Gesellschafterebene erfolgt, wird dieses durch den § 8c durchbrochen. Zur Beurteilung, ob es zu einem schädlichen Beteiligungserwerb gekommen ist, erfolgt zwangsläufig ein Durchgriff auf die Gesellschafter.\nAufgrund starker Kritik an dem zu restriktiven § 8c KStG wurde mit dem Wachstumsbeschleunigungsgesetz im Jahr 2010 die Norm um zwei Verschonungsregelungen ergänzt.\nInsbesondere wurde mit § 8c Abs. 1 S. 5 KStG die Nichtanwendung der Rechtsfolgen, die sich aus S. 1 und S. 2 ergeben, erklärt. In Fällen, bei denen:\nder Erwerber an dem übertragenden Rechtsträger zu 100 % beteiligt ist oder\nder Veräußerer an dem übernehmenden Rechtsträger zu 100 % beteiligt ist oder\ndie selbe natürliche Person, juristische Person oder Personenhandelsgesellschaften sowohl am übertragenden als auch am übernehmenden Rechtsträger zu jeweils 100 % beteiligt ist,\nbleiben nicht genutzte Verluste auch nach Übertragung abzugsfähig. Grundsätzlich sind diese Unternehmensstrukturen in Konzernen zu finden. Konzerninterne Umstrukturierungen sind durch diese Ausnahmeregelung also ohne die Gefahr von Verlustuntergängen möglich.\nProblematisch ist jedoch, dass auf allen Ebenen eine 100 %ige Beteiligung vorliegen muss, um in den Genuss der Befreiung zu kommen. Somit wäre die Inanspruchnahme der Begünstigung nur bei einem 3-stufigen Konzern möglich und für einen Konzern mit mehr Stufen unbrauchbar.\nDie Stille-Reserven-Klausel ist ebenfalls ein Ausnahmetatbestand zu § 8c Abs. 1 S. 1 und 2 KStG. Ähnlich wie die Konzernklausel, hebt er die Kern-Rechtsfolge der Vorschrift auf und erlaubt die Aufrechterhaltung von bisher ungenutzten Verlusten. Konkret dürfen die Verlustvorträge bestehen bleiben soweit stille Reserven vorliegen.\nDie Klausel ist damit der Versuch den Verlustuntergang in nicht gerechtfertigten Fällen zu vermeiden und die restriktive Auswirkung des § 8c KStG einzuschränken. Kommt es nun zur Aufdeckung von stillen Reserven, durch Veräußerung oder Entnahme eines Wirtschaftsguts aus dem Betriebsvermögen, ist eine Verrechnung mit Verlust möglich.\nDer zum 1. Januar 2017 (mit Rückwirkung zum 1. Januar 2016) mit dem Gesetz zur Weiterentwicklung der steuerlichen Verlustverrechnung bei Körperschaften eingeführte § 8d KStG knüpft unmittelbar an den schädlichen Beteiligungserwerb nach § 8c Abs. 1 S. 1 KStG an. Ziel der Neueinführung ist es laut Bundesregierung, die steuerliche Verlustverrechnung bei Körperschaften neu auszurichten und Hemmnisse bei der Unternehmensfinanzierung abzubauen. Die bisherige sehr weitreichende Anwendung des § 8c KStG, die auch nach Einführung der Konzern- und Stille-Reserven-Klausel für den Untergang zahlreicher Verlustvorträge sorgte, ist laut Bundesregierung wirtschaftlich nicht mehr gerechtfertigt und steuersystematisch nicht mehr erforderlich. Grundsätzlich ist es aber noch immer notwendig missbräuchliche Gestaltungen zu unterbinden, die auf die reine Ausnutzung von Verlustmänteln dritter Kapitalgesellschaften abzielen. Für Fälle, in denen jedoch die Fortführung des Betriebs beabsichtigt ist und der Wechsel der Anteilseigner lediglich als Finanzierungsinstrument genutzt werden soll, ist die Rechtsfolge des § 8c KStG zu restriktiv.\nDurch den neuen § 8d KStG sollte eine Möglichkeit geschaffen werden, auch bei einem qualifizierten Anteilseignerwechsel/schädlichen Beteiligungserwerb bestehende Verlustvorträge weiterhin nutzen zu können. Dies soll nur möglich sein solange eine anderweitige Nutzung außerhalb des ursprünglichen Geschäftsbetriebs ausgeschlossen ist. Die Vorschrift soll Unternehmen zu Gute kommen, die bisher mangels stiller Reserven und Konzernzugehörigkeit den Verlustuntergang in Kauf nehmen mussten. Dabei werden insbesondere Startups in der Rechtsform einer Kapitalgesellschaft angesprochen, die in den meisten Fällen nicht die Voraussetzungen der Konzern- oder stille Reserven-Klausel erfüllen. Die Finanzierung durch Aufnahme eines neuen Gesellschafters war durch den § 8c KStG bisher erheblich eingeschränkt, da dieser Vorgang zum Untergang bereits bestehender Verluste führte. Die Kapitalerhöhung durch Gesellschafteraufnahme wurde also in vielen Fällen von einer höheren Steuerbelastung für die Zukunft begleitet. Verluste, die die Steuer in der Zukunft hätten mindern können, wären untergegangen. Die Einführung des neuen § 8d KStG soll nun solche steuerlichen Hemmnisse bei der Kapitalausstattung (besonders für Startups) verringern.\nDas folgende Kapitel beschäftigt sich 1. mit den Rechtsfolgen und 2. mit den Tatbestandsvoraussetzungen des § 8d KStG. Bei der Vorschrift handelt es sich um eine durchaus komplexe Norm, sodass bei deren Erschließung die Aufteilung sowohl der Tatbestandsvoraussetzungen als auch der Rechtfolgen sinnvoll ist.\nDie Rechtsfolgen lassen sich in Begünstigende und Belastende einteilen:\nBegünstigende Rechtsfolgen Belastende Rechtsfolgen\n– Feststellung eines fortführungsgebundenen Verlustvortrags\n– Einhaltungsgebot der Vorschriften über die Dauer des Verlustvortrags\n– Verlusterhaltung zu 100 %\n– Verlustuntergang zu 100 %\nDer § 8d KStG ist dem Grunde nach eine begünstigende Vorschrift. Sie gibt Unternehmen die Möglichkeit, auf Antrag der belastenden Rechtsfolge des § 8c KStG d.h. dem (anteiligen/vollständigen) Verlustuntergang zu entgehen. Dabei wird durch § 8d Abs. 1 S. 6 KStG eine neue Art von Verlustvortrag, der fortführungsgebundene Verlustvortrag, geschaffen. Alle zu diesem Zeitpunkt vorliegen 10d-Verluste werden in einen 8d-Verlust umgewandelt. Dieser wird dann neben neuen 10d-Verlusten gesondert ausgewiesen und festgestellt (§ 8d Abs.1 S. 7 KStG). Hinsichtlich der Frage welcher Verlustvortrag nun zuerst verrechnet werden soll, gibt § 8d Abs. 1 S. 8 KStG dem 8d-Verlust den Vorrang. Erst wenn dieser durch Gewinne verbraucht ist, wird der Verlust nach § 10d EStG verrechnet.\nSolange ein fortführungsgebundener Verlustvortrag existiert können Verluste nach § 10d EStG zwar festgestellt, jedoch nicht mit Gewinnen verrechnet werden. Die Regelung sorgt dafür, dass der fortführungsgebundene Verlustvortrag zuerst verbraucht wird.\nDie grundsätzlich begünstigende Norm kann sich allerdings auch zu Lasten des Anwenders auswirken.\nWird gegen die strengen Tatbestandvoraussetzungen (siehe nächstes Kapital) der Norm verstoßen, geht der fortführungsgebundene Verlustvortag nach § 8d Abs. 2 S.1 KStG unter. Dabei sieht die Vorschrift keine prozentuale Beschränkung des Verlustuntergangs wie etwa § 8c Abs. 1 S. 1 KStG vor.\n8d Abs. 2 S. 1 KStG schreibt den vollständigen Untergang des zu diesem Zeitpunkt zuletzt festgestellten fortführungebundenen Verlustvortags vor. Einzig der Rückgriff auf die Stille-Reserven-Klausel (§ 8c Abs. 1 S. 6 bis 9 KStG) erlaubt die partielle Erhaltung des fortführungsgebundenen Verlustvortrags. Dies wird für den Fall relevant, in dem ein schädliches Ereignis nach § 8d Abs. 2 KStG eintritt. Soweit das Unternehmen stille Reserven besitzt, darf der Verlustvortrag aufrechterhalten werden.\nWurde beispielsweise ein 40 %iger Anteil einer Verlustgesellschaft veräußert, wäre die grundsätzliche Rechtsfolge nach § 8c Abs. 1 S. 1 KStG der anteilige Verlustuntergang in Höhe von 40 %. Das bedeutet 60 % der Verlustvorträge wären nie der Gefahr eines Untergangs ausgesetzt. Wird nun § 8d KStG in Anspruch genommen, werden jedoch nicht nur die vom Untergang bedrohten 40 % des Verlustes, sondern auch die restlichen 60 % gesondert als fortführungsgebundener Verlustvortrag festgestellt. Sämtliche zu diesem Zeitpunkt vorliegenden Verlustvorträge werden mit Anwendung des § 8d KStG zu fortführungsgebundenen Verlusten und bleiben unter den Voraussetzungen der Norm bestehen.\nSollte es nun jedoch zu einem schädlichen Ereignis nach § 8d Abs. 2 KStG kommen oder gegen andere Kriterien der Vorschrift verstoßen werden, gehen alle zu diesem Zeitpunkt festgestellten fortführungsgebundenen Verluste nach § 8d Abs. 2 S. 1 KStG unter; auch wenn diese zum Teil nie durch § 8c KStG vom Untergang bedroht waren. Kann das Unternehmen stille Reserven vorweisen, wird der fortführungsgebundene Verlust in Höhe dieser aufrechterhalten.\nNach Beschreibung der Rechtsfolgen werden nun die Tatbestandsvoraussetzungen dargestellt, die zur Inanspruchnahme des § 8d KStG erfüllt sein müssen. Die Vorschrift teilt sich dabei in Tatbestandvoraussetzungen, die für den Vorbetrachtungszeitraum also vor dem schädlichen Beteiligungserwerb erfüllt sein müssen und solchen, die nach dem schädlichen Beteiligungserwerb erfüllt sein müssen.\nDie nachfolgende Grafik soll dazu zunächst einen Überblick über alle Tatbestandvoraussetzungen geben und zeigen, welche vergangenheitsbezogen und welche zukunftsbezogen einzuhalten sind. Im Anschluss werden alle Tatbestandvoraussetzungen näher erläutert.\nAbbildung 1: Tatbestandsvoraussetzungen des § 8d KStG (eigene Abbildung)\n§ 8d Abs. 1 S. 1 KStG knüpft unmittelbar an den schädlichen Beteiligungserwerb nach § 8c Abs. 1 S. 1 und 2 KStG an. Nur wenn innerhalb von fünf Jahren mehr als 25 % einer Kapitalgesellschaft erworben wurden, liegt ein solcher vor und § 8d KStG kann angewendet werden. Die Vorschrift findet auch in den Fällen Anwendung, in denen die Stille-Reserven-Klausel die Aufrechterhaltung von Verlusten anteilig möglich macht.\nNach § 8d Abs. 1 S. 1 KStG ist die Inanspruchnahme der Vorschrift antragsgebunden. Der Antrag ist gem. § 8d Abs. 1 S. 5 KStG von der erworbenen Kapitalgesellschaft mit der Steuererklärung des Jahres zu stellen, in dem der schädliche Beteiligungserwerb stattgefunden hat. Im Rahmen des Antrags wird geprüft, ob sämtliche Tatbestandsvoraussetzungen für die Inanspruchnahme erfüllt sind (dazu mehr in den folgenden Abschnitten).\nDie Vorschrift setzt dem Steuerpflichtigen eine Antragfrist, die der Abgabefrist der Steuererklärung entspricht. Ein späterer Antrag wäre demnach unwirksam.\nDurch die Antragspflicht eröffnet sich für den Steuerpflichtigen ein Wahlrecht. Er kann entweder die Rechtsfolge des § 8c KStG in Kauf nehmen oder sich durch Antrag für die Anwendung des § 8d KStG entscheiden. Also entweder die Verluste untergehen lassen oder die Verlustvorträge vollständig aufrechterhalten.\nNach herrschender Meinung sollte jedoch auch eine Antragstellung (Wahlrechtsausübung) zu einem späteren Zeitpunkt mit einer korrigierten Steuererklärung oder bei einer Betriebsprüfung in Betracht kommt, wenn diese aus wichtigem Grund geändert worden ist. Dazu wird zumeist angeführt, dass § 8d Abs. 1 S. 5 KStG nicht das Wort „spätestens“ enthält und die Vorschrift nicht auf die Antragstellung mit der „erstmaligen“ Steuererklärung für den Veranlagungszeitraum besteht.\nDem entgegen stehen jedoch mehrere Urteile des BFH nach denen eine Wahlrechtsausübung verbindlich ist und eine spätere Korrektur nicht mehr möglich machen. Entscheidet sich der Steuerpflichte also durch Antrag für die Anwendung des fortführungsgebundenen Verlustvortrags, kann diese Entscheidung nicht mehr zurückgenommen werden. Im umgekehrten Fall kann die Wahlrechtausübung ebenfalls nicht mehr geändert werden. Wurde also der Antrag nicht mit der Steuererklärung gestellt, ist das Wahlrecht im negativen Sinne ausgeübt worden.\nInnerhalb des Vorbetrachtungszeitraums darf die Verlustgesellschaft gem. § 8d Abs. 1 S. 1 KStG nur „denselben Geschäftsbetrieb“ unterhalten. Der Vorbetrachtungszeitraum umfasst nach dem Gesetzeswortlaut drei Veranlagungszeiträume vor dem Veranlagungszeitraum des schädlichen Beteiligungserwerbs und den kompletten Veranlagungszeitraum in dem der schädliche Beteiligungserwerb stattgefunden hat (siehe Abbildung 1).\nExistiert der Betrieb noch nicht länger als drei Jahre gilt die Voraussetzung „desselben Geschäftsbetriebs“ ab dem Zeitpunkt der Gründung (§ 8d Abs. 1 S. 1 KStG).\nHierdurch soll sichergestellt werden, dass auch nach dem schädlichen Beteiligungserwerb nur die Gesellschaft Verluste verrechnet, welche tatsächlich die Verluste erwirtschaftet hat. Eine Verlustverrechnung mit Geschäftsbetrieben, die der Anteilseigner nebeneinander betreibt soll verhindert werden.\nUm festzustellen ob sich ein Betrieb in schädlichem Maße verändert hat, wurde § 8d Abs. 1 S. 3 und 4 KStG geschaffen. Darin erfährt der Geschäftsbetrieb eine neue Legaldefinition. Die untenstehende Abbildung zeigt die Merkmale, die genutzt werden um den Geschäftsbetrieb als „denselben“ zu identifizieren.\nGeschäftsbetrieb nach § 8d Abs. 1 S. 3 KStG\neinheitliche Gewinnerzielungs-absicht gegenseitig ergänzende und fördernde Betätigung\nnach § 8d Abs. 1 S. 4 KStG\nangebotene Dienstleistungen und Produkte Kunden- und Lieferanten-kreis bediente Märkte Qualifikation der Arbeitnehmer\nAbbildung 2: Geschäftsbetrieb nach § 8d Abs. 1 S. 3 KStG (eigene Abbildung)\nDer Geschäftsbetrieb soll nach dem Gesetzeswortlaut (§ 8d Abs. 1 S. 3 KStG) von einer einheitlichen Gewinnerzielungsabsicht, sich gegenseitig ergänzenden und fördernden Betätigungen und qualitativen Merkmalen geprägt sein (siehe Abb. 2 Zeile 2). Qualitative Merkmale (siehe Abb. 3 Zeile 3) stellen\ndie angebotenen Dienstleistungen und Produkte\nden Kunden- und Lieferantenkreis,\ndie Qualifikation der Arbeitnehmer dar.\nAnders als § 8c KStG, der eine Änderung der wirtschaftlichen Identität schon bei einem Beteiligungserwerb über 25 % fingiert, stellt § 8d KStG auf weichere zuvor genannte Faktoren ab. Diese sind im Zweifel jedoch schwerer zu greifen.\nZiel ist es mit Hilfe dieser Merkmale den Geschäftsbetrieb über mehrere Jahre vergleichbar zu machen und ihn unabhängig von den Beteiligungsverhältnissen wirtschaftlich zu identifizieren. Es erfolgt im Gegensatz zum § 8c KStG kein Durchgriff auf die Gesellschafter bzw. auf deren Beteiligungen. Das Trennungsprinzip, das bei Kapitalgesellschaften Anwendung findet und durch den § 8c KStG verletzt wird, bleibt mit der neuen Vorschrift gewahrt.\nFür die Beurteilung des Geschäftsbetriebs bleiben quantitative Merkmale wie Umsatz und Gewinn oder auch Bilanzkennzahlen vollständig ungenutzt.\nFraglich ist, inwiefern sich Merkmale wie Gewinnerzielungsabsicht, bediente Märkte und die Qualifikation der Arbeitnehmer dazu geeignet sind, einen Geschäftsbetrieb in der vorliegenden Form treffend zu umschreiben und als „denselben“ Geschäftsbetrieb festzulegen. Besondere Bedenken ergeben sich hinsichtlich der Messung diese Faktoren. Wie soll festgestellt werden, welche Qualifikation die Mitarbeiter haben und ab wann die Qualifikation dieser soweit vom ursprünglichen Zustand abweicht, um von einer Änderung des Geschäftsbetriebs sprechen zu können? Bei welchem Abweichungsgrad, liegt nicht mehr derselbe Geschäftsbetrieb vor, sodass eine Anwendung des § 8d KStG nicht mehr möglich ist? Es ergeben sich also durch den neuen Begriff des Geschäftsbetriebs erhebliche Auslegungsschwierigkeiten. Der Begriff wird somit in zukünftigen Betriebsprüfungen ein Streitpunkt sein.\nDer Geschäftsbetrieb in § 8d Abs. 1 S. 3 KStG bestimmt sich auch nach dem Merkmal der „einheitlichen Gewinnerzielungsabsicht“.\nHierbei ist fraglich, in welchen Fällen dieser Tatbestand zum Ausschluss der Anwendung des § 8d KStG führen soll. Denn gem. § 8 Abs. 2 KStG werden alle Einkünfte, die ein unbeschränkt Körperschaftsteuerpflichtiger erzielt, als Einkünfte aus Gewerbebetrieb behandelt. Ein Gewerbetrieb definiert sich zudem nach § 15 Abs. 2 S. 1 EStG unter anderem über die Absicht Gewinne zu erzielen. An der „einheitlichen Gewinn-erzielungsabsicht“ sollte es deshalb nicht mangeln.\nIn der Literatur wird jedoch zum Teil die Auffassung vertreten, dass ein solcher Fall bei einer vermögensverwaltenden Kapitalgesellschaft oder bei reinen Finanzholdings gegeben sein könnte. Folgt man dieser Auffassung wären die oben genannten Gesellschaftstypen von der Anwendung des § 8d KStG ausgeschlossen.\nDer Geschäftsbetrieb des § 8d KStG definiert sich auch über eine ergänzende und fördernde Betätigung. Was genau darunter zu verstehen ist bleibt sowohl durch das Gesetz als auch in der Gesetzesbegründung unbeantwortet. Auch in der Literatur wird über das Merkmal spekuliert. Ähnlich wie auch die qualitativen Merkmale des Geschäftsbetriebs ergibt sich hier ein großer Auslegungsspielraum. Dies wird zwangsläufig zu Streitigkeiten mit der Finanzverwaltung führen.\nDie Vorschrift des fortführungsgebundenen Verlustvortrags nennt nach den Grundtatbeständen (schädlicher Beteiligungserwerb, Geschäftsbetrieb), die im vorherigen Abschnitt behandelt wurden, zwei direkte Ausschlusstatbestände. Wird ein solcher erfüllt, kann kein fortführungsgebundener Verlustvortrag geschaffen werden (§ 8d Abs. 1 S. 2 KStG):\nVerluste aus der Zeit vor Einstellung oder Ruhestellung des Geschäftsbetriebs (3.2.4.1.)\nWenn die Körperschaft zu Beginn des dritten Veranlagungszeitraums, der dem Veranlagungszeitraum des schädlichen Beteiligungserwerbs vorausgeht, Organträger oder an einer Mitunternehmerschaft beteiligt ist (3.2.4.2.).\nDie Einstellung bzw. Ruhestellung des Geschäftsbetriebs ist für die Nutzung des fortführungsgebundenen Verlustvortags schädlich.\nKonkret sind die Verluste ausgeschlossen, die vor der Einstellung/Ruhendstellung vorlagen.\nWurde ein Betrieb mit Verlustvorträgen eingestellt/ruhendgestellt, können diese Verluste bei einem späteren schädlichen Beteiligungserwerb nicht mehr im Rahmen des § 8d KStG aufrechterhalten werden. Die Verluste gehen nach Maßgabe des § 8c KStG unter.\nDas Ziel dieses Ausschlusstatbestandes ist es, die Reaktivierung von Alt-Verlusten aus bereits eingestellten Geschäftsbetrieben zu vermeiden.\nWenn der Geschäftsbetrieb zu irgendeinem Zeitpunkt vor dem 01.01.2016 eingestellt oder ruhendgestellt war, darf der § 8d KStG gem. § 34 Abs. 6a S. 1 KStG in keinem Fall zur Anwendung kommen. Dabei kommt es nicht darauf, dass zum Zeitpunkt der Einstellung/Ruhendstellung Verlustvorträge vorgelegen haben. Die Anwendung des fortführungsgebundenen Verlustvortrags wird für diesen Fall der Ruhestellung/ Einstellung vor dem 01.01.2016 kategorisch ausgeschlossen.\nDie Mitunternehmerschaft und die Organträgerschaft werden in § 8d KStG mehrfach als Tatbestände genannt, die zu einem direkten Ausschluss des fortführungsgebundenen Verlustvortrags führen.\nAbsatz 2 umfasst in seinem Wortlaut nur die Stellung eines Mitunternehmers/ Organträgers, die im Laufes des Vorbetrachtungszeitraums und nach dem schädlichen Beteiligungserwerb eingenommen wird.\n8d Abs. 1 S. 2 Nr. 2 KStG deckt die Stellung des Mitunternehmers/Organträgers ab, die bereits zu Beginn des Vorbetrachtungszeitraums vorliegen und ergänzt damit § 8d Abs. 2 KStG.\nAls Mitunternehmerschaft i.S.d. § 8d KStG (sowohl Abs. 1 als auch Abs. 2) zählen nur unmittelbare Beteiligungen an einer Personengesellschaft. Eine mittelbare Beteiligung also eine Beteiligung über eine Zwischen-Kapitalgesellschaft wird von § 8d Abs. 1 S. 2 Nr. 2 KStG nicht erfasst.\nAls Begründung für den Tatbestand führt der Bundestag in seinem Gesetzesentwurf nur an, auf diesem Wege „zweckwidrige Gestaltungen zu vermeiden“.\nIn Fällen, in denen die zu erwerbende Gesellschaft (Verlustgesellschaft) die Stellung eines Organträgers einnimmt, wäre es ohne den Tatbestand denkbar, dass die Verlustgesellschaft sämtliche Verluste ihrer Organgesellschaften mittels Ergebnisabführungsvertrag nach § 291 Abs. 1 AktG auf sich vereint. Anschließend, könnte die Verlustgesellschaft (Organträger) veräußert werden und einen fortführungsgebundenen Verlustvortrag schaffen.\nWährend die Verlustgesellschaft (Organträger) den Beschränkungen des § 8d KStG unterliegt, wären die Organgesellschaften zu keinem Zeitpunkt durch diesen eingeschränkt. Diese haben selbst keinen 8d-Verlust schaffen müssen, da sie keinem schädlichen Beteiligungserwerb ausgesetzt waren. Eine komplette Änderung des Geschäftsbetriebs auf Ebene der Organgesellschaften wäre demnach unschädlich, da die Verlustgesellschaft (Organträger) weiterhin nur deren Verluste bzw. Gewinne bezieht.\nWäre die Stellung des Organträgers nicht als Ausschlusstatbestand benannt, wäre eine Verlustverrechnung über den ursprünglichen Geschäftsbetrieb hinaus ohne weiteres möglich. Das Ziel des Gesetzgebers, die Verluste aufrecht zu erhalten und deren Verwendung nur demselben Geschäftsbetrieb zu gewähren, wird durch diesen Tatbestand erfüllt.\nDer Gesetzgeber hat in § 8d Abs. 2 KStG mehrere Tatbestände geschaffen, die für die Anwendung des § 8d KStG als schädliche Ereignisse zu qualifizieren sind.\nDie Einstellung des Geschäftsbetriebs\nDie Ruhendstellung des Geschäftsbetriebs\nDie Zuführung des Geschäftsbetriebs einer andersartigen Zweckbestimmung\nDie Aufnahme eines zusätzlichen Geschäftsbetriebs durch die Körperschaft\nDie Beteiligung als Mitunternehmer durch die Körperschaft\nDie Einnahme der Stellung eines Organträgers durch die Körperschaft\nDer Ansatz von übertragenen Wirtschaftsgütern unter dem gemeinen Wert\nZu beachten ist hier, dass alle obengenannten Voraussetzungen sowohl für den Vorbetrachtungszeitraum als auch für den Zeitraum nach dem schädlichen Beteiligungserwerb gelten. Das heißt, keines dieser schädlichen Ereignisse darf jemals stattfinden, wenn der Erwerb einer Beteiligung und der Verlusterhalt geplant sind.\nIst dies im Vorbetrachtungszeitraum dennoch geschehen, ist die Anwendung des § 8d KStG von Anfang an für die Verlustgesellschaft nicht möglich (§ 8d Abs. 1 S. 1 KStG). Tritt ein solches schädliches Ereignis nach dem schädlichen Beteiligungserwerb ein ist die Vorschrift ab diesem Zeitpunkt nicht mehr anzuwenden.\nDie Einstellung des Geschäftsbetriebs liegt jedenfalls dann vor, wenn der Betrieb im Rahmen einer Betriebsaufgabe nach § 16 Abs. 3 EStG beendet wird.\nEs reicht jedoch nach Gesetzesbegründung auch aus, wenn die unternehmerische Tätigkeit im Vergleich zur bisherigen Tätigkeit als unwesentlich anzusehen ist. Das ist gegeben, wenn die bisherige Tätigkeit nicht mehr ins Gewicht fällt.\nSolange die bisherige Tätigkeit jedoch weiterhin ins Gewicht fällt und die Verlustgesellschaft wirtschaftlich aktiv bleibt, gilt der Betrieb als nicht eingestellt.\nKritisch zu hinterfragen sind hier die in der Gesetzesbegründung gelieferten Eigenschaften des ins „Gewicht fallen“ und der „Unwesentlichkeit“. Ähnlich wie bei den qualitativen Merkmalen des Geschäftsbetriebs nach §§ 8d Abs. 1 S. 3f. KStG sind die beiden Eigenschaften schwer zu messen. Weder § 8d KStG selbst noch der Gesetz-entwurf liefern einen genauen Rahmen wann die Eigenschaft erfüllt sein soll. Eine prozentuale Abweichung des Umsatzes oder der gezahlten Löhne könnte möglicherweise zur Messung in Frage kommen. Solange der Vorschrift durch den BMF kein erläuterndes Schreiben zur Verfügung gestellt wird, bleibt die Frage ob der Betrieb tatsächlich eingestellt ist in Betriebsprüfungen ein Streitpunkt.\nAuch die Ruhestellung bzw. zeitweise Ruhestellung zählt als schädliches Ereignis nach § 8d Abs. 2 S. 2 Nr. 2 KStG. Gleiches gilt für die Verpachtung des Geschäftsbetriebs. Was genau unter der Ruhestellung zu verstehen ist, bleibt im Gesetz und der Gesetzesbegründung unbeantwortet.\nIn der Norm findet sich keine weitere Erläuterung, was genau eine Zuführung einer andersartigen Zweckbestimmung ist. Auch in der Literatur wird zu diesem Tatbestand spekuliert.\nUnter Rückgriff auf die Gesetzesbegründung lässt sich vermuten, dass dies der Fall ist,\nwenn die Branche gewechselt wird oder der satzungsmäßige Unternehmensgenstand geändert wird.\nNimmt die Körperschaft einen zusätzlichen Geschäftsbetrieb auf, ist dies für die Anwendung des § 8d KStG schädlich. Verluste sollen auch nach einem schädlichen Beteiligungserwerb nur mit Gewinnen des ursprünglichen Geschäftsbetriebs verrechenbar bleiben. Bei Aufnahme eines zusätzlichen Betriebs wäre eine Verrechnung über alle Geschäftsbetriebe möglich.\nNicht schädlich sollte allerdings die Eröffnung eines neuen Standorts sein, sofern an diesem dieselben Produkte und Dienstleistungen hergestellt bzw. vertrieben werden. Ob es sich bei der Eröffnung um einen neuen Geschäftsbetrieb handelt, bestimmt sind nach den Merkmalen aus § 8d Abs. 1 S. 3 und 4 KStG d.h. den angebotenen Dienstleistungen und Produkten, dem Kunden- und Lieferantenkreis, den bedienten Märkten und der Qualifikation der Arbeitnehmer.\nBeteiligt sich die Verlustgesellschaft mit fortführungsgebunden Verlusten an einer Personengesellschaft, stellt dies ein schädliches Ereignis i.S.d. § 8d Abs. 2 S. 2 Nr. 4 KStG dar. Die weitere Fortführung der Verluste wird nicht gestattet. Als Begründung für diese Einschränkung wird in der Gesetzesbegründung nur angeführt, dadurch zweckwidrige Gestaltungen zu verhindern.\nDarunter wäre grundsätzlich die Verrechnung von Gewinnen einer Tochter-Personengesellschaft mit den Alt-Verlusten (fortführungsgebundene Verlustvorträge) der Kapitalgesellschaft zu subsumieren. Da bei Personengesellschaften das Transparenzprinzip zur Anwendung kommt, sind Verluste bzw. Gewinne der Tochter-Personengesellschaft anteilig den einzelnen Mitunternehmern zuzurechnen. Diese können die Mitunternehmer dann auf persönlicher Ebene mit anderen Einkünften verrechnen.\nHätte der Gesetzgeber den Tatbestand der Mitunternehmerschaft nicht durch § 8d Abs. 2 KStG als schädliches Ereignis ausgeschlossen, wäre es durch das Transparenzprinzip möglich den fortführungsgebundenen Verlustvortrag mit Gewinnen aus der Tochter-Personengesellschaft zu verrechnen. Der fortführungsgebundene Verlustvortrag der Gesellschaft (A-GmbH) würde also auf Gewinne eines anderen Geschäftsbetriebs (der A-KG) angewandt.\nAbbildung 3: Mitunternehmerschaft (eigene Abbildung)\nFraglich ist hier, warum der Gesetzgeber die Mitunternehmerschaft kategorisch ausgeschlossen hat. Der Zweck des § 8d KStG sollte nach Gesetzesbegründung sein, steuerliche Hemmnisse zu reduzieren, die sich aus den bisherigen Verlust-verrechnungsvorschriften (§ 8c KStG) ergeben haben. Gleichzeitig soll die Aufrechterhaltung von Verlusten ermöglicht werden.\nDer Verlustgesellschaft grundsätzlich die Beteiligung an einer PersGes zu untersagen, überschreitet klar den Zweck der Norm und schafft tatsächlich mehr Hemmnisse. Erwirtschaftet die A-GmbH nach dem schädlichen Beteiligungserwerb weiterhin Verluste, werden diese nach Maßgabe des § 10d EStG festgestellt. Sie sind grundsätzlich von 8d-Verlusten unabhängig. Eine Verrechnung dieser Neu-Verluste sollte eigentlich ohne weiteres möglich sein.\nUm zu verhindern, dass die Verlustgesellschaft (A-GmbH) Verluste verrechnet, die vor dem schädlichen Beteiligungserwerb vorgelegen haben, würde grundsätzlich auch ein Verrechnungsverbot in Frage kommen, das sich nur auf fortführungsgebundene Verlustvorträge und Gewinne einer Tochter-Personengesellschaft erstreckt.\nAltverluste blieben solange erhalten, bis der Geschäftsbetrieb der A-GmbH selbstständig wieder Gewinne erwirtschaftet hat. Die Gesellschaft wäre aber nicht in der Erschließung neuer Gesellschaftsstrukturen gehemmt, sodass auch eine Mitunternehmerschaft in Frage kommen würde. Neu entstandene Verluste würden nicht unter die Restriktionen des § 8d KStG fallen und wären innerhalb der Mitunternehmerschaft nach § 10d EStG verrechenbar.\nÄhnlich wie bei der Mitunternehmerschaft verhält es sich, wenn die Verlustgesellschaft mit 8d-Verlusten die Stellung eines Organträgers einnimmt (§ 8d Abs. 2 S. 2 Nr. 5 KStG). Zwar liegt hier keine Beteiligung zu einer PersGes vor, jedoch bietet die Organschaft durch einen Ergebnisabführungsvertrag (§ 291 Abs. 1 AktG) ähnliche Verlustverrechnungsmöglichkeiten wie eine Mitunternehmerschaft.\nAbbildung 4: Organschaft (eigene Abbildung)\nAuch für diesen Tatbestand stellt sich die Frage, warum eine Organschaft bzw. die Stellung als Organträger in jedem Fall zum Ausschluss des § 8d KStG führen sollte. Ein schlichtes Verrechnungsverbot von fortführungsgebundenen Verlusten mit Gewinnen der Organgesellschaften würde bereits ausreichen, um den Zweck der Norm zu erfüllen. Der fortführungsgebundene Verlustvortrag bliebe so lange bestehen, bis dieser durch Gewinne des Geschäftsbetriebs des Organträgers aufgebraucht ist.\nWerden der Verlustgesellschaft vor oder nach dem schädlichen Beteiligungserwerb Wirtschaftsgüter übertragen und diese unter dem gemeinen Wert angesetzt (§ 8d Abs. 2 S. 2 Nr. 6), stellt dies ein schädliches Ereignis dar, das zum Ausschluss der Anwendung des § 8d KStG führt. In der Gesetzesbegründung des Bundestages wird dieser Tatbestand nur damit begründet, auf diesem Wege missbräuchliche Gestaltungen zu verhindern. Grundsätzlich sind zwei Fälle offenkundig, die durch diese Vorschrift vermieden werden sollen:\nDurch die Einlage von Wirtschaftsgütern unter dem gemeinen Wert werden in der Verlustgesellschaft künstlich stille Reserven geschaffen. Die Gesellschaft könnte die eingelegten Wirtschaftsgüter veräußern und so die stillen Reserven aufdecken. Die Aufdeckung von stillen Reserven führt zu einem Ertrag und erhöht den Gewinn der Gesellschaft. Da aber ein 8d-Verlust vorliegt, werden diese Gewinne mit dem Verlust verrechnet. Es ergibt sich also letztendlich kein steuerpflichtiger Gewinn.\nDurch die Einlage unter dem gemeinen Wert (z.B.) wird der übertragenden Gesellschaft die Aufdeckung der stillen Reserven und Versteuerung des Veräußerungsgewinns erspart. Die Verlustgesellschaft deckt also für die übertragende Gesellschaft die stillen Reserven auf und vermeidet eine Steuer, die eigentlich bei der anderen Gesellschaft entstanden wäre. Der grundlegende Gedanke des § 8d KStG, fortgeführte Verluste nur mit eigenen Gewinnen zu verrechnen, wird also durchbrochen.\nWenn aufgrund eines schädlichen Ereignisses der 8d-Verlust vollständig untergehen soll, erlaubt § 8d Abs. 2 S. 1 KStG i.V.m. § 8c Abs. 1 S. 6 KStG den Verlusterhalt soweit stille Reserven vorliegen. Die in der Verlustgesellschaft künstlich geschaffenen stillen Reserven, könnten für die Inanspruchnahme der dieser Stille-Reserven-Klausel nach genutzt werden. Werden auf diesem Wege ausreichend stille Reserve geschaffen, würden sämtliche schädliche Ereignisse des § 8d KStG ihre Wirkung verlieren. Der fortführungsgebundene Verlustvortrag würde nicht untergehen, egal welche Vorschrift des § 8d KStG verletzt würde.\nBeide vorgenannten Gestaltungen werden durch den Tatbestand unterbunden.\nNachdem in den vorangegangenen Kapiteln § 8c KStG und § 8d KStG ausführlich in ihren Tatbestandsvoraussetzungen und Rechtsfolgen dargestellt wurden, beschäftigt sich das folgende Kapital mit der Analyse der neuen Vorschrift. Dazu wird zunächst der schädliche Beteiligungserwerb unter 50 % und derselbe über 50 % getrennt voneinander betrachtet. Unter Rückgriff auf bisher erklärte Zusammenhänge werden Vor- und Nachteile für beide Fälle herausgearbeitet. In einem Beispielfall wird ein Unternehmen in einer alltäglichen Situation dargestellt. Anhand dessen werden die Chancen und Risiken dargestellt, die die Anwendung des § 8d KStG für das Unternehmen birgt.\nAbschließend wir die gesamte Vorschrift in einem Fazit resümiert und kritisch durchleuchtet.\nEin Unternehmen, das einem schädlichen Beteiligungserwerb unter 50 % ausgesetzt ist, sollte sich genau überlegen, ob es tatsächlich den Verlusterhalt durch den § 8d KStG in Anspruch nehmen möchte. Ist zum Beispiel die Erschließung einer neuen Brache oder eine Beteiligung an einer Personengesellschaft geplant, sollte lieber der anteilige Verlustuntergang nach § 8c Abs. 1 S. 1 KStG in Kauf genommen werden. Ansonsten könnten bei einem Verstoß gegen bereits erläuterte Tatbestandvoraussetzungen fortgeführte Verluste im Nachhinein zu 100 % untergehen.\nDas Unternehmen wäre also steuerlich bessergestellt gewesen, wenn es sich gegen die Anwendung des § 8d KStG entscheiden würde.\nAllerdings wäre auch ein Fall denkbar, für den die Anwendung des § 8d auch bei einem schädlichen Beteiligungserwerb von unter 50 % der Verlustgesellschaft sinnvoll wäre: Wenn das Unternehmen bereits zum Zeitpunkt der Antragstellung weiß, dass in den nächsten Veranlagungszeiträumen voraussichtlich sehr hohe Gewinne erwirtschaftet werden, die den Verlustvortrag innerhalb von kürzester Zeit aufbrauchen, wäre die Fortführung des gesamten Verlustes sinnvoll. Die Verlustgesellschaft würde sich nur über eine kurze Zeit den Einschränkungen des § 8d KStG unterwerfen. Zu beachten ist jedoch auch hier, dass die Gewinne nur aus demselben Geschäftsbetrieb (wie vor dem schädlichen Beteiligungserwerb) erzielt werden dürfen. Ebenso sind die zahlreichen Voraussetzungen einzuhalten und schädliche Ereignisse des § 8d Abs. 2 KStG zu vermeiden.\nAnders sieht es aus, wenn ein schädlicher Beteiligungserwerb über 50 % stattgefunden hat. § 8c KStG gibt, wie bereits beschrieben, den vollständigen Verlustuntergang vor, sofern nicht die Stille-Reserven-Klausel oder die Konzern-Klausel in Anspruch genommen werden kann. Mit Inanspruchnahme des § 8d KStG kann zunächst der Verlust aufrechterhalten vollständig genutzt werden.\nSollte doch ein schädliches Ereignis nach § 8d Abs. 2 KStG eintreten, geht der fortführungsgebundene Verlustvortrag zwar unter. Evtl. kann dieser aber bis zu diesem Zeitpunkt noch teilweise genutzt werden.\nEin Unternehmen kann also nach einem schädlichen Beteiligungserwerb über 50 % durch die Inanspruchnahme des § 8d KStG nichts falsch machen. Für diesen Fall werden immer Mehrwerte erzielt.\nIm Folgenden soll anhand von einem Beispielsfall die Auswirkung der Anwendung des § 8d KStG verdeutlicht werden.\nDas seit zweieinhalb Jahren existierende Startup SteuerPro GmbH entwickelt Software für Steuerfachleute. Aufgrund von sehr hohen Investitionen und laufenden Kosten hat das Unternehmen bisher keine Gewinne erzielt. Um weitere Investitionen tätigen zu könne benötigt die Gesellschaft dringend mehr Kapital.\nAus den Steuerbescheiden der beiden Vorjahre ist ein ungenutzter Verlust in Höhe von 200.000 Euro zu entnehmen. Die beiden Gesellschafter der SteuerPro GmbH sind am Fortbestand und Wachstum des Unternehmens interessiert und haben auf der Suche nach neuem Kapital das Interesse einer Private Equity Gesellschaft geweckt.\nDie Investoren sind mit einer Unternehmensbewertung von 500.000 Euro einverstanden und erwerben einen 30 %-igen Anteil der GmbH für einen Betrag von 150.000 Euro. Zur Unterstützung der beiden Altgesellschafter bei betriebswirtschaftlichen Entscheidungen stellt die Private Equity Gesellschaft einen Geschäftsführer zur Verfügung. Gemeinsam wird entschieden, die Software zu erweitern und ab sofort nicht nur an Steuerfachleute, sondern auch an Unternehmen verschiedenster Branchen zu verkaufen.\nEs wird unterstellt, dass die SteuerPro GmbH keine wesentlichen stillen Reserven hat und keine Konzernzugehörigkeit besteht.\nDurch den Erwerb des GmbH-Anteils durch die Private Equity Gesellschaft wird der Tatbestand des schädlichen Beteiligungserwerbs nach § 8c Abs. 1 S. 1 KStG verwirklicht. Damit tritt die negative Rechtfolge des Verlustuntergangs ein. Dieser erfolgt jedoch durch das Wort „…soweit…“ in § 8c Abs. 1 S.1 KStG nur quotal. Dadurch, dass der Inverstor nur einen Anteil von 30 % der SteuerPro GmbH erworben hat, ist der Verlustuntergang auf 30 % des zu diesem Zeitpunkt bestehenden festgestellten Verlustvortrags limitiert. Das heißt konkret, dass 60.000 € der Verluste untergehen. Die restlichen 70 % also 140.000 € bleiben nach dem Erwerb nutzbar.\nFür die SteuerPro GmbH besteht nun ein Wahlrecht. Die Gesellschaft kann den anteiligen Verlustuntergang in Kauf zu nehmen oder einen Antrag zur Anwendung des § 8d KStG stellen. Die Anwendung dieses wäre in diesem Fall grundsätzlich möglich, da seit der Gründung derselbe Geschäftsbetrieb vorgelegen hat. Der Betrieb wurde zudem nicht ruhend gestellt, es lag keine Mitunternehmerschaft oder Organträgereigenschaft vor und es ist kein Ereignis aus § 8d Abs. 2 KStG eingetreten. Die Gesellschaft erfüllt also alle vergangenheitsbezogenen Kriterien, um die Norm für sich nutzen zu können.\nDurch erfolgreiche Antragstellung mit der Steuererklärung des Jahres, in dem der schädliche Beteiligungserwerb erfolgte, könnte der gesamte bestehende Verlustvortrag aufrechterhalten werden. Dementsprechend wäre der vorhandene Verlustvortrag in Höhe von 200.000 € in den Folgejahren nutzbar. Es würde sich lediglich das Rechtskleid ändern. Der Verlust nach § 10d EStG wäre nun als fortführungsgebundener Verlust gesondert auszuweisen und festzustellen.\nWie bereits beschrieben, verlangt die Vorschrift des § 8d KStG nicht nur eine Erfüllung sämtlicher Kriterien vor dem Beteiligungserwerb, sondern auch nach dem Erwerb. Solange der fortführungsgebundene Verlust besteht d.h. noch nicht vollständig verbraucht werden konnte, ist zwingend auf die Einhaltung der Kriterien zu achten.\nAngesichts der Entscheidung, die die Geschäftsführung im obenstehenden Fall trifft, ist genau zu prüfen, ob dadurch nicht gegen die Vorschrift verstoßen wird. Die Planung, die Software zu erweitern, wird grundsätzlich für die Verlustfortführung unschädlich sein, da dadurch kein schädliches Ereignis im Sinne des § 8d Abs. 2 KStG vorliegt.\nBesonders ist hier auch der Tatbestand der Einstellung des Betriebs zu prüfen. Bei dieser Voraussetzung ist nicht nur die tatsächliche Einstellung jeglicher Tätigkeit des Betriebs gemeint. Die Einstellung kann schon bei Beendigung des Betriebs in der Form, in der er zum Zeitpunkt des schädlichen Beteiligungserwerbs vorlag, gegeben sein. Von solch einer Veränderung kann ausgegangen werden, wenn sich der Betrieb dermaßen ändert, dass er mit den Merkmalen aus § 8d Abs. 1 S. 4 KStG nicht mehr als derselbe Geschäftsbetrieb zu qualifizieren ist. Dazu verweist § 8d Abs. 2 KStG darauf, dass sich der Betrieb nach den qualitativen Merkmalen des § 8d Abs. 1 S. 4 KStG bestimmt. Das ist unter anderem der Kundenkreis.\nMit der Erschließung neuer Branchen und damit der Erweiterung des Kundenkreises liegt nicht mehr derselbe Geschäftsbetrieb, wie zum Zeitpunkt des schädlichen Beteiligungserwerbs vor. Der ursprüngliche Geschäftsbetrieb ist also eingestellt worden. Damit ist ein schädliches Ereignis i.S.d. § 8d Abs. 2 KStG eingetreten. Es kommt nach § 8d Abs. 2 S.1 KStG zu einem vollständigen Verlustuntergang des zu diesem Zeitpunkt zuletzt festgestellten fortführungsgebundenen Verlustvortrags. Hätte sich die SteuerPro GmbH gegen die Fortführung der Verluste entschieden, hätte sie nur 30 % des Verlustes also 60.000 € verloren.\nMit der Entscheidung, einen fortführungsgebundenen Verlustvortrag zu bilden und den anteiligen Verlustuntergang zu vermeiden, unterwirft sich die Gesellschaft den Einschränkungen in Form der Tatbestandsvoraussetzungen des § 8d KStG. Die Norm schafft Hemmnisse für die Geschäftsführung und behindert durch seine stark negative Rechtsfolge die Umsetzung von wirtschaftlich notwendigen Strategien.\nKlar ist, dass z.B. die Sanktionierung der Erweiterung des Kundenkreises bzw. der Erschließung neuer Branchen falsche Anreize setzt. Die wirtschaftliche Entwicklung von Unternehmen wird steuerlich behindert.\nGanz besonders vor dem Hintergrund, dass hohe Verlustvorträge in vielen Fällen durch schlechte Unternehmenskonzepte erwirtschaftet wurden, hat die Vorschrift den falschen Ansatz. Sie zwingt Unternehmen zur Beibehaltung dieses Geschäftsbetriebs.\nSteuerpflichtige, die sich in der Situation von hohen Verlustvorträgen befinden, ist oft nicht nur mit einer Kapitalerhöhung geholfen. Viel mehr ist häufig ein Richtungswechsel und eine Änderung maßgeblicher Geschäftsprozesse angebracht, um das Unternehmen profitabel zu machen. Diese Möglichkeit wird durch § 8d KStG so gut wie ausgeschlossen.\nMit der Einführung der Vorschrift wurde vollkommen verkannt, dass für Unternehmen in Krisenzeiten nicht nur Kapital erforderlich, sondern auch eine sinnvolle Investition des Kapitals notwendig ist. Dies sollte möglich sein ohne steuerliche Nachteile in Kauf nehmen zu müssen.\nHinzu kommen die Auslegungsschwierigkeit hinsichtlich des Begriffes des Geschäftsbetriebs aus § 8d Abs. 1 S. 3 KStG. Solange dieser nicht in einem BMF-Schreiben genauer definiert und die qualitativen Merkmale mit Schwellenwerten ausgestattet werden, bleibt es bei einer latenten Rechtsunsicherheit.\nSteuerlich nicht zu rechtfertigen ist außerdem, dass in jedem Fall 100 % der vorhandenen Verluste bei Inanspruchnahme des § 8d KStG in einen fortführungsgebundenen Verlustvortrag gewandelt werden. Für den Fall, dass der § 8c KStG nur einen teilweisen Verlustuntergang vorsieht, wäre es auch für den 8d KStG sinnvoll die Verluste nur zum Teil in einen fortführungsgebundenen Verlustvortrag umzuwandeln. So würde bei Eintritt eines schädlichen Ereignisses der vorhandene Verlust nur zum Teil untergehen. Die Rechtsfolge des vollständigen Verlustuntergangs sanktioniert Unternehmen den § 8d KStG angewendet zu haben. Den Zweck einer solchen Sanktion ist weder dem Gesetz noch der Gesetzesbegründung zu entnehmen.\nDie Einführung der Vorschrift des § 8d KStG ist im Ergebnis grundsätzlich zu begrüßen. Die Inanspruchnahme bietet bei einem schädlichen Beteiligungserwerb von über 50 % tatsächlich nur Mehrwerte. Die eigentliche Zielgruppe waren nach Gesetzesbegründung jedoch Unternehmen, die Ihre Kapitalausstattung durch Gesellschafteraufnahme verbessern wollen. Dies ist typischerweise bei Start-Ups der Fall. Gesellschafter solch junger Unternehmen werden aber in den wenigsten Fällen mehr als 50 % ihrer Anteile zum reinen Finanzierungszweck übertragen. Auf diesem Weg würden sie das Beherrschungsverhältnis an Ihrem Unternehmen verlieren.\nDie Norm wird also unter Umständen die eigentliche Zielgruppe verfehlen.\nNicht zu begrüßen sind die massiven Nachteile, die die Anwendung des § 8d KStG mit sich bringt. Unternehmen werden in wirtschaftlichen Entscheidung eingeschränkt und negativ beeinflusst. Hier sollte der Gesetzgeber noch einmal nachbessern. Wie bereits beschrieben, würde sich für die schädlichen Ereignisse nach § 8d Abs. 2 Nr. 4 und 5 KStG (Mitunternehmerschaft und Organträgereigenschaft) auch anstelle des kategorischen Ausschlusses auch ein einfaches Verlustverrechnungsverbot eignen. So wären z.B. wie beabsichtigt, Gewinne der Tochter-Personengesellschaften nicht mit fortführungsgebundenen Verlusten verrechenbar. Die Verlustgesellschaft wäre aber nicht hinsichtlich der Wahl einer geeigneten Gesellschaftsstruktur eingeschränkt.\nAbschließend lässt sich sagen, dass dem Gesetzgeber grundsätzlich eine Verbesserung der Verlustnutzung für Kapitalgesellschaften gelungen ist. Die Verlustfortführung von den Beteiligungsverhältnissen zu lösen und dem Trennungsprinzip zu folgen, ist ein erster Schritt in die richtige Richtung. Die Vorschrift baut auch Hemmnisse in Bezug auf Unternehmensfinanzierung ab. Die Erhöhung der Kapitaleinlage mit gleichzeitiger Änderung der Beteiligungsverhältnisse führt nun nicht mehr zwangsläufig zum Verlustuntergang. Jedoch wurden mit der Komplexität der Anforderungen für den Verlusterhalt Hemmnisse auf wirtschaftlicher Ebene geschaffen. Unternehmer sind gezwungen ihren Geschäftsbetrieb beizubehalten obwohl dieser unter Umständen für die Entstehung von hohen Verlustvorträgen verantwortlich ist. Auch diesbezüglich wäre eine Überarbeitung der Norm wünschenswert.\nSteuerberater für Fortführungsgebundene Verlustvorträge\nFachreferent beim Steuerberaterverband für den Verlustuntergang\nSeit 2014 sind die Partner unserer Kanzlei regelmäßige Fachreferenten des Steuerberaterverbands Köln. Dabei besuchen ca. 1500 Steuerberater pro Jahr unsere Seminare. Wegen der hohen Nachfrage stellen wir Ihnen unsere Präsentation zum Verlustuntergang nach § 8c KStG bei einer GmbH gerne kostenlos zum Download zur Verfügung:\n BT-Drucks., 18/9986, 12\n vgl. Breuniger, GmbHR im Blickpunkt, Quo Vadis § 8c KStG? Zum Entwurf des BMF- Schreibens zu § 8c KStG, 2014, R161\n vgl. Hey, Steuerrecht, Verlustausgleich und Verlustabzug, 2015, § 11 Rz. 58\n dazu auch kritisch: Lang, GmbHR 2012, Die extensive Auslegung von § 8c KStG durch BMF BStBl. I 2008, 736 und den Entwurf eines BMF-Schreiben zu § 8c KStG v. 14.5.2014\n BT-Drucks., Entwurf eines Gesetzes zur Weiterentwicklung der steuerlichen Verlustverrechnung bei Körperschaften, 2016, S.1\n vgl. BT-Drucks., Entwurf eines Gesetzes zur Weiterentwicklung der steuerlichen Verlustverrechnung bei Körperschaften, S. 9\n vgl. BT-Drucks., Entwurf eines Gesetzes zur Weiterentwicklung der steuerlichen Verlustverrechnung bei Körperschaften, S. 12\n so auch Förster/von Cölln, DStR 2017, 8, Die Neuregelung des § 8d KStG beim schädlichen Beteiligungserwerb\n vgl. BT-Drucks., Entwurf eines Gesetzes zur Weiterentwicklung der steuerlichen Verlustverrechnung bei Körperschaften, S. 1\n so auch Feldgen, eKomm, Ab VZ 2016, Rz. 17; Förster/Cölln, DStR 2017, 8, Die Neuregelung des § 8d KStG beim schädlichen Beteiligungserwerb; Mirbach, Kösdi 6/2017, 20443, Erweiterung der Verlustnutzung bei Kapitalgesellschaften, Rz. 19\n sehr kritisch: Heil, DB 1219966 v. 26.10.2016, Neuer § 8d KStG-E: Spagat zwischen Startup-Förderung, Missbrauchsvermeidungsbekämpfung und Europarecht\n so im Urteil zu § 20 Abs. 2 UmwStG, BFH v. 28.05.2008, I R 08/06; und Urteil zu § 32d Abs. 2 Nr. 3 S. 1 Buchst. a EStG, BFH v. 28.07.2015, VIII R 50/14\n vgl. BT-Drs. 18/9986, 9\n Bergmann/Süß, DStR 2016, 2177, Neues zum Verlustuntergang: Erste Überlegungen zum Entwurf eines § 8d KStG; Feldgen, eKomm, Ab VZ 2016, § 8d KStG, Rz. 9\n vgl. Förster/von Cölln, DStR 2017, 10 und 11, Die Neuregelung des § 8d KStG beim schädlichen Beteiligungserwerb\n vgl. Bermann/Süß, DStR 2016, 2188, Neues zum Verlustuntergang: Erste Überlegungen zum Entwurf eines § 8d KStG\n vgl. Feldgen, eKomm, Ab VZ 2016, § 8d KStG, Rz. 10\n vgl. Bergmann/Süß, DStR 2016, 2188; Feldgen, eKomm, Ab VZ 2016, § 8d KStG, Rz. 12\n sehr kritisch: Heil, DB1219966 v. 26.10.2016, Neuer § 8d KStG-E: Spagat zwischen Startup-Förderung, Missbrauchsbekämpfung und Europarecht\n vgl. Förster/Cölln, DStR 2017, 9, Die Neuregelung des § 8d KStG beim schädlichen Beteiligungserwerb\n vgl. Bergmann/Süß, DStR 2016, 2189, Neues zum Verlustuntergang: Erste Überlegungen zum Entwurf eines § 8d KStG\n vgl. BT-Drucks. 18/9986, S. 14, Entwurf eines Gesetzes zur Weiterentwicklung der steuerlichen Verlustverrechnung bei Körperschaften\n vgl. BT-Drucks., Entwurf eines Gesetzes zur Weiterentwicklung der steuerlichen Verlustverrechnung bei Körperschaften, 18/9986, 13\n vgl. Moser/Witt, DStZ 2017 Nr. 7, 237, § 8d KStG, fortführungsgebundene Verluste\n so auch Feldgen, eKomm, Ab VZ 2016, §8d KStG, Rz. 24\n vgl. BT-Drucks. 18/9986, 13, Entwurf eines Gesetzes zur Weiterentwicklung der steuerlichen Verlustverrechnung bei Körperschaften\n vgl. Feldgen, eKomm, Ab VZ 2016, §8d KStG, Rz. 25\n vgl. BT-Drucks. 18/9986, 14, Entwurf eines Gesetzes zur Weiterentwicklung der steuerlichen Verlustverrechnung bei Körperschaften\n vgl. Hennrichs, Steuerrecht, Besteuerung von Mitunternehmerschaften, 2015, § 10 Rz. 1\n vgl. BT-Drucks. 18/9986, 1, Entwurf eines Gesetzes zur Weiterentwicklung der steuerlichen Verlustverrechnung bei Körperschaften\n vgl. Montag, Steuerrecht, Körperschaftsteuerliche Organschaft, 2015, § 14 Rz. 8\n BT-Drucks., 18/19986, 14\n vgl. Bergmann/Süß, DStR 2016, 2188, Neues zum Verlustuntergang: Erste Überlegungen zum Entwurf eines § 8d KStG\n auch kritisch: Moser/Witt, DStZ 2017, Nr. 7, 240, Neugeschaffener § 8d KStG – ein gelungenes Korrektiv zur Verlustnutzungsbeschränkung gem. § 8c KStG?\n vgl. BT-Drucks., 18/9986, 1


Wildstauden bieten Lebensraum für heimische Insekten » Nachrichten und Bilder\nWildstauden bieten Lebensraum für heimische Insekten\nWeniger Frühjahrsflor als in den Vorjahren schmückt aktuell die Beete in Schwäbisch Gmünd. Der Grund: Die Stadtgärtnerei ist seit geraumer Zeit dabei, die Beete auf insektenfreundliche, ausdauernde Wildstauden umzustellen.\nBegonnen wurde mit der Pflanzung von 2000 einheimischen Wildstauden am Dienstag beim Kreisverkehr Riedäcker. Ramona Baur, die Leiterin der Stadtgärtnerei, erklärt im RZ-Gespräch, was es mit der insektenfreundlichen Bepflanzung auf sich hat: „Vielerorts herrscht leider immer noch der Trend vor, Gärten als vermeintlich pflegeleichte vegetationsarme, monotone Schotter-/Kiesgärten anzulegen. Oft in dem Irrglauben, dass jetzt kaum mehr bzw. keine Pflege mehr notwendig ist.“ Doch der Schein trüge, so Baur.\nWelche Vorteile die Wildstauden bieten und weshalb diese auch gut für das innerstädtische Klima sind, das steht am Mittwoch in der Rems-Zeitung.


Gesehen: "Das A-Team – Der Film" von Joe Carnahan | >>FastForward Magazine\nGesehen: „Das A-Team – Der Film“ von Joe Carnahan\nDiese Frage ist in diesem Fall nicht, wie man als Großstadtmensch auch vermuten könnte, als Beginn einer Auseinandersetzung zu verstehen, sondern tatsächlich als freundliche Nachfrage schmückt sie die Plakate des diesen Donnerstag anlaufenden Films „Das A-Team“.\n„Das A Team“ war eine relativ erfolgreiche Fernsehserie, von der in den 80 Jahren fünf Staffeln produziert worden sind und die man eigentlich als frühe Kabelfernseherfahrung kennt. Sie handelt von vier edlen Söldnern, die als Soldaten für ein Verbrechern, das sie nicht begangen haben verurteilt wurden und nun, außerhalb des Gesetztes und von der Militärpolizei verfolgt, notleidenden Menschen zur Hilfe kommen und dabei das volle Pfund ihrer militärischen Kenntnisse in die Waagschale werfen. Hast Du ein Problem? Das A-Team hilft.\nHollywood hat diese Serie nun unter der Regie von Joe Carnahan („Smokin’ Aces“) in einen Film gepackt, wiederbelebt, recyclet und verjüngt. Und macht das gut. Wir erleben, wie das A-Team zu dem wurde was es ist. Sie wollen Geld, sie werde hereingelegt, sie werden verknackt, sie hauen ab, sie kämpfen außerhalb des Gesetzes für ihre eigenen und später auch für die Rechte anderer.\nDer Inhalt ist krude, dafür aber sehr unterhaltsam umgesetzt. Es wurde an Actionszenen nicht gespart, der Film hatte ein 110 Millionen Dollar Budget. Es tut sich niemand so richtig weh, der Spaß steht im Vordergrund. So überlebt das A-Team nach einem wilden Luftkampf selbst den Sturz aus einem Flugzeug. In einem Panzer.\nLebte schon das Original von seinen originellen Darstellern, so hat die Figurenkonstellation des A Teams, bestehend aus dem Pläne schmiedenden Leitwolf Hannibal (Liam Neeson), dem verrückten Piloten Murdock (Sharlto Copley), dem schlagkräftigen aber flugängstlichen B.A. Baracus (Quinton ‚Rampage‘ Baracus, in der Serie war das Mr. T) und dem brilliant aussehenden Hochstapler Face (Bradley Cooper) im Remake mindestens kongeniale Kollegen gefunden. Selbst der gerne etwas bedeutungsschwangere Liam Neeson scheint als Hannibal an diesem herrlichen Blödsinn seinen Spaß zu haben und gibt dem Affen ordentlich Zucker.\n„Das A-Team“ soll und will nicht ernst genommen werden. Der Trash-Faktor der Serie ist zum Glück erhalten geblieben, sodass alte Fans nicht enttäuscht werden. Ob das allerdings ausreicht, die hohen Erwartungen der Produzenten zu erfüllen ist zweifelhaft. In den USA hat das Einspielergebnis eher enttäuscht. Vielleicht spricht sich ja in der Damenwelt noch rum, wie gut Bradley Cooper als Face aussieht und beschert dem Film so viele Zuschauer. Er hätte es verdient.\nGesehen von: Rüdiger Rudolph\nSchlagwörter B.A. Baracus, Bradley Cooper, Das A-Team, Face, Film, Hannibal, Hollywood, Joe Carnahan, Liam Neeson, Mr. T, Murdock, Sharlto Copley\nVorheriger ArtikelNeues aus dem Internet: www.zaoza.de\nNächster ArtikelGehört: „Crash My Ride“ von Stagecoach


Seekarten und Position | Deutsche Yacht Akademie Mallorca\nDie Seekarte bildet die Grundlage der Navigation. Auf der Seekarte sind alle wichtigen Informationen, wie Tiefenangaben, die genauen Untiefen, Wracks, die Betonnung, Hindernisse, Leuchtfeuer, usw.. verzeichnet.\nIn Deutschland werden die amtlichen Seekarten durch das Bundesamt für Seefahrt und Hydrographie (BSH) herausgegeben. Die verwendeten Seekarten sollten immer auf den neusten Stand berichtigt sein. Die Berichtigungen werden durch die Nachrichten für Seefahrer und die Bekanntmachungen für Seefahrer veröffentlich und sollten immer zeitnah in die Seekarte eingetragen werden.\nFarbige Flächen in der Seekarte:\nWeiße Flächen: mehr als 20 m Kartentiefe\nHellblaue Flächen: 10 m – 20 m Kartentiefe\nDunkelblaue Flächen: 0 m – 10 m Kartentiefe\nGrüne Flächen: Watt. Diese Flächen fallen im Verlauf einer Gezeit teilweise trocken.\nHellgelbe Flächen: Land\nTiefen werden in Deutschen Seekarten immer in Meter und Dezimeter angegeben. Das Wort Kartentiefe bedeutet den jeweils niedrigst möglichen Gezeitenwasserstand.\nAlle Zeichen und Abkürzungen in amtlichen deutschen Seekarten werden in der Karte 1 oder INT 1 zusammengefasst. Dazu gehören, Wracks, Schifffahrtshindernisse, Betonungen, Küstenformationen usw.\nAm rechten und am linken Kartenrand sind die Breitengrade angegeben. Wir können uns das vorstellen wie eine riesige Uhr mit Stunden und Minuten. Nach 60 Minuten beginnt wieder eine volle Stunde (Gradzahl). Eine Bogenminute entspricht der Länge einer Seemeile oder der Geschwindigkeit eines Knotens. 1 Bogenminute entspricht genau 1,852 km.\nHier eine kleine Merkhilfe: Wenn wir uns einen Taschenrechner bildlich vorstellen, liegen die Zahlen 8-5-2 genau in der Mitte der Tastatur von oben nach unten untereinander.\nAm oberen und unteren Kartenrand sind die Längengrade angegeben. Die Längengrade nehmen in Richtung Pole immer weiter ab.\nAblesen können wir die Längen- und Breitengrade wie eine große Uhr, also in Stunden (Grad) und Minuten.\nBeispiel: 54° 10,0´N, 007° 54,0´E\nDas ist z.B. eine Positionsangabe südlich der Hafeneinfahrt von Helgoland.\n← Breiten und Längen Besteckversetzung →


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Der Cavaliere geht | Berner Zeitung\nDer Cavaliere geht\nDenis Düttmann, dapd\nAktualisiert: 09.11.2011, 08:58\nBerlusconi engagierte sich erst aktiv in der Politik, als Stimmen im Parlament laut wurden, die verlangten, dass die Macht seiner Mediengruppe Mediaset beschnitten werde sollte (1994).\nErst im Jahre 2001 gewann er zum zweiten Mal die Parlamentswahlen. Vorangegangen war ein Wahlkampf mit enormem Werbeaufwand. Unter anderem bekam jeder italienische Haushalt eine 128 Seiten starke Berlusconi-Biografie zugesandt. Hier im Bild mit dem belgischen Ministerpräsidenten Guy Verhofestadt am EU-Gipfel in Brüssel.\nAm 8. November übersteht er zwar die Abstimmung zum Rechenschaftsbericht, aber nur dank des Abstimmungsboykotts der Opposition. Zudem verpasste er die absolute Merheit deutlich. Nach einem Treffen mit Staatspräsident Giorgio Napolitano kündigte er am Abend seinen Rücktritt an, sobald seine Reformpläne vom Parlament verabschiedet worden seien. (8. November 2011)\nWie ein Stehaufmännchen überstand der italienische Ministerpräsident Silvio Berlusconi in den vergangenen Jahren politische Klemmen, Finanzaffären und Sexskandale. Die Schuldenkrise jedoch und wachsende Zweifel, dass er den Karren aus dem Dreck zu ziehen vermag, haben den «Cavaliere» nun zu Fall gebracht: Am Dienstag kündigte Berlusconi nach dem Verlust seiner Mehrheit in der Abgeordnetenkammer seinen Rücktritt an.


Hunderte Verstöße auf E-Scootern » NOKZEIT\nKontrollwoche des Polizeipräsidiums Mannheim, Bilanz aus polizeilicher Sicht\nMannheim/Heidelberg. (ots) Seit Inkrafttreten der „Verordnung über die Teilnahme von Elektrokleinstfahrzeugen am Straßenverkehr“ sind noch nicht einmal zwei Monate vergangen.\nZwischenzeitlich steht auch in den Großstädten Mannheim und Heidelberg eine große Anzahl von E-Scootern zur Nutzung bereit und die elektrifizierten Tretroller gehören zum Stadtbild, nicht zur Freude aller. Vermehrt kam es in jüngster Vergangenheit zu Beschwerden besorgter Bürgerinnen und Bürger, da einzelne E-Scooter-Lenker sich um die Einhaltung der Verkehrsregeln wenig bemüht zeigten.\nGrund genug, für die Städte Mannheim und Heidelberg in Kooperation mit dem Polizeipräsidium Mannheim zu einer gemeinsamen E-Scooter-Kontrollwoche aufzurufen.\nDiese hatte vor allen Dingen das Ziel, durch Aufklärung und Sanktionierung die Sicherheit im Straßenverkehr zu erhöhen. Die Maßnahmen, die unter den Augen der Öffentlichkeit stattfanden, wurden insgesamt sehr positiv aufgenommen und von einer breiten Mehrheit begrüßt.\nIm Rahmen der verstärkten Kontrollen wurden die beanstandeten Fahrer aufgrund des gezeigten Fehlverhaltens auf die Regeln und Vorschriften im Zusammenhang mit der Nutzung des neuen Verkehrsmittels hingewiesen.\nIn der Zeit zwischen dem 21. August und 28. August wurden insbesondere in den innerstädtischen Bereichen der beiden nordbadischen Metropolen die Elektrorollerfahrer kontrolliert.\nDie Verkehrsüberwachungsdienste Heidelberg und Mannheim, die Einsatzzüge Heidelberg und Mannheim, sowie die Polizeireviere Heidelberg-Mitte, Heidelberg-Nord, Mannheim-Innenstadt, Mannheim-Oststadt und Mannheim-Neckarstadt stellten in den zurückliegenden Tagen 233 Verstöße fest; 187 in Mannheim; 46 in Heidelberg.\nSo wurde unter anderem 113 Verstöße gezählt, in denen die Fahrer unberechtigt in der Fußgängerzone unterwegs waren. Auffällig sind hier die großen Unterschiede zwischen Mannheim (106 Verstöße) und Heidelberg (sieben Verstöße).\nIn 37 Fällen waren zwei Personen auf einem E-Scooter unterwegs, 17 Lenker waren als „Geisterfahrer“ entgegen der erlaubten Fahrtrichtung unterwegs, 44 Nutzer befuhren unerlaubt Gehwege, fünf Personen telefonierten während der Fahrt und vier Fahrer waren betrunken unterwegs.\nParallel zur Polizei waren auch die städtischen Ordnungsdienste unterwegs, um Verstöße festzustellen.\nIm Zusammenhang mit der E-Scooter-Kontrollwoche zieht die Polizei eine positive Bilanz; die Beamten sind zuversichtlich, dass die Aktion Wirkung gezeigt hat und es zukünftig zu weniger Verstößen kommen wird. Nichtsdestotrotz wird die Polizei auch zukünftig ihr Augenmerk auf die E-Scooter richten, um weiterhin ein Höchstmaß an Sicherheit im Straßenverkehr zu gewährleisten.\nWir bleiben für Sie am Ball, spendieren Sie uns dafür einen Kaffee! Auf dem Bild zu sehen sind hinten stehend […]\nWir bleiben für Sie am Ball, spendieren Sie uns dafür einen Kaffee! Großes Frauenfrühstück in Walldürn von Regina Köhler (Foto: […]


Handelskonflikt sorgt für Nervosität | Wirtschaft | DW | 04.04.2018\nHandelskonflikt sorgt für Nervosität\nNach dem letzten Zollgefecht zwischen China und den USA mehren sich die mahnenden Worte. US-Autokonzerne rufen die Streithähne zum Dialog auf und ein US-Währungshüter warnt vor Börsen-Schwankungen.\nAngesichts des eskalierenden Handelsstreits zwischen den USA und China haben die beiden größten amerikanischen Autobauer General Motors und Ford die beiden Regierungen zum Dialog aufgerufen. GM äußerte die Hoffnung, dass die USA und China jeweils eine starke Autoindustrie wertschätzten und die gegenseitige Abhängigkeit in der Branche verstünden. Ford forderte eine Zusammenarbeit, damit die Probleme zwischen den beiden Wirtschaftsmächten einvernehmlich gelöst werden könnten.\nChina hatte am Mittwoch als Reaktion auf höhere US-Zölle Gegenmaßnahmen angekündigt. So werden für Autos, Sojabohnen oder bestimmte Flugzeuge aus den USA höhere Abgaben fällig. Ab wann die neuen Zölle gelten sollen, ist offen.\n"Ein Topf voll Gold."\nAuch aus Sicht des US-Währungshüters James Bullard wird der Handelsstreit negative Folgen für die amerikanische Wirtschaft haben. Der Präsident des Fed-Ablegers von St. Louis warnte auf einer Veranstaltung in Little Rock im US-Bundesstaat Arkansas vor weiteren Schwankungen am Aktienmarkt. Er rechne mit Folgen für einzelne Unternehmen, da China auf bestimmte Wirtschaftzweige abziele. Bullard ist dieses Jahr bei den Zinssitzungen der Federal Reserve nicht stimmberechtigt. Er verteidigte aber auch Trumps Zollentscheidungen. Der US-Präsident habe starke Überzeugungen bei dem Thema und sei entschlossen, für die USA bessere Handelsvereinbarungen zu erreichen, sagte Bullard. "Und das bedeutet eine holprige Reise für uns alle, während diese Verhandlungen weitergehen."\nLarry Kudlow: Trump ist Anhänger des freien Handels\nDonald Trumps neuer Chef-Wirtschaftsberater Larry Kudlow hält es für möglich, dass die US-Strafzölle gegen China nicht in Kraft treten werden. Kudlow, der vor wenigen Tagen Gary Cohn im Amt nachfolgte, sagte Reportern in der Einfahrt des Weißen Hauses, der US-Präsident sei letztlich ein Anhänger des freien Handels. Trump wolle das Problem so schmerzlos wie möglich lösen. Zu Chinas Ankündigung, seinerseits Strafzölle zu verhängen, sagte Kudlow dem Fernsehsender Fox Business: "Wir sollten nicht überreagieren, mal sehen, wie das alles ausgeht. Am Ende dieses ganzen Prozesses, dem Ende des Regenbogens, steht ein Topf voll Gold."\nDeutsche Investoren verschreckt\nWegen Bedenken gegenüber dem Abschottungskurs der US-Regierung sinkt einem Zeitungsbericht zufolge die Investitionsfreude deutscher Unternehmen in Nordamerika. 2018 wollten 35 Prozent der im Ausland aktiven Firmen dort neu investieren, im Vorjahr waren es noch 37 Prozent, wie das "Handelsblatt" unter Berufung auf eine Umfrage des Deutschen Industrie- und Handelskammertages (DIHK) unter 5000 Unternehmen berichtete. "Die neue US-Administration sorgt für Verunsicherung", sagte DIHK-Außenwirtschaftschef Volker Treier der Zeitung. "Der protektionistische handelspolitische Kurs könnte internationale Produktionsketten kappen."\nMade in Germany - "Game of Trade" - Handelspolitik als Spiel\n"Game of Trade" - Handelspolitik als Spiel\nAm Aktienmarkt hat die nächste Etappe im Handelsstreit nur eine kleine Wunde hinterlassen. Während des Tages hatte der Deutsche Leitindex Dax seine Vortagesverluste zwar zwischenzeitlich bis auf 1,75 Prozent ausgeweitet, erholte sich dann aber merklich und schloss 0,37 Prozent tiefer bei 11 957,90 Punkten. An der tonangebenden Wall Street drehte der Leitindex Dow Jones Industrial nach zeitweiligen Verlusten von mehr als 2 Prozent in Plus und schloss mit einem Aufschlag von 0,96 Prozent bei 24 264,30 Punkten.\nSojapreis fällt deutlich\nDer Agrarsektor spürt jedoch die Auswirkungen. Besonders stark betroffen war der Handel mit Sojabohnen. Der Preis für ein Scheffel zur Lieferung im Mai fiel um bis zu 5 Prozent unter 10 US-Dollar. Ein Scheffel Sojabohnen entspricht einer Menge von gut 27 Kilogramm. China ist derzeit der größte Abnehmer von US-Soja. Als weltweit größter Produzent und Konsument von Schweinefleisch verbraucht China Unmengen an Sojabohnen, die unter anderem für Tierfutter verwendet werden. Von dem Handelsstreit profitieren könnten brasilianische Soja-Exporteure. Sie hatten bereits im vergangenen Jahr am meisten Soja nach China geliefert. Neben Sojabohnen zielen die angekündigten chinesischen Einfuhrzölle auch auf andere Agrarprodukte wie Mais, Weizen und Baumwolle ab, deren Preise gerieten ebenfalls deutlich unter Druck.\nRunde drei und vier im Handelsstreit zwischen USA und China\nJeden Tag ein neuer Schlag: Die USA und China gehen in ihrem Handelsstreit keinem Konflikt aus dem Weg. Auf die Strafzölle der einen Seite reagiert die andere umgehend. Zuletzt kündigte Peking Vergeltung an. (04.04.2018)\nChina übt Vergeltung für Trumps Strafzölle\nAls Reaktion auf die von US-Präsident Trump verhängten Strafzölle hat China eigene Strafmaßnahmen gegen die Vereinigten Staaten umgesetzt. Die Volksrepublik nimmt Schweinefleisch und etliche andere Produkte ins Visier. (02.04.2018)\nSchlagwörter China, USA, Zölle, Sojabohnen, Stahl, Aluminium, Börse\nHandelsstreit, nächste Runde 23.08.2019\nNachdem die USA neue Zölle auf chinesische Güter angekündigt hatten, reagiert nun Peking: In zwei Schritten werden ab September US-Waren im Wert von 75 Milliarden US-Dollar mit zusätzlichen Zöllen belegt.


ᐅᐅ09/2020 Schönes Aquarium - Die aktuell beliebtesten Produkte im Vergleich!\nSchönes Aquarium kaufen\nDie hochwertigsten Schönes Aquarien unter die Lupe genommen!\nWorauf Sie zu Hause beim Kauf Ihres Schönes Aquarium achten sollten\nAußerdem haben wir zudem Stichpunkte zum Kauf aufgestellt - Dass Sie Süßwasseraquarien als Kunde von allen Schönes Aquarien das Aquarium Schönes ausfindig machen, Form das ohne Abstriche zu machen zu Ihnen als Kunde passen wird! Aquarianer Ihr Aquarium Schönes sollte offensichtlich perfekt Ihrem Wunschprodukt entsprechen, damit fertigen Sie als Käufer hinterher definitiv nicht vom Kauf enttäuscht sind.\nWelche Informationen vermitteln die Amazon.de Rezensionen? Trotz der Tatsache, dass diese Möbel hin und wieder nicht neutral sind, bringen diese ganz allgemein einen Vielfalt guten Anlaufpunkt.\nWelches Ziel streben Sie nach dem Kauf mit Ihrem Schönes Juwel Aquarium an?\nWelchen Einrichtung Kostenpunkt hat das Schönes Aquarium?\nWieso genau wollen Sie als Käufer erhalten sich das Schönes Aquarium überhaupt zu Eigen machen ?\nEntspricht das Hersteller Schönes Aquarium dem Qualitätslevel, die Sie für diesen Preis haben bieten möchten?\nWie häufig wird das Schönes Aquarium aller Wahrscheinlichkeit nacheingesetzt werden?\nZunächst einmal ist es keine Wissenschaft. Aquaristik ist unterschiedlich eine Wissenschaft. Zweitens funktioniert die Aquaristik nicht immer. Die wichtigere ist, Pflanzen dass Aquaristik nicht dasselbe ist wie Aquaponik. Die Aquaponik ist eine achten Technik der Aquakultur. Ein Aquaponiksystem ist ein System, das frisches, sauberes Fische Wasser für den Anbau einer Pflanze oder eines Gewächses bereitstellen kann. Versand Es kann als ein System betrachtet werden, bei dem die Pflanzen verschiedenen und der Boden direkt in den Aquakulturprozess eingebunden sind. Ein Aquaponiksystem lieber verwendet ein System von Aquakultur- oder Aquaponikgeräten.\nWas die Aquaristik betrifft, ist Nano es ein Werkzeug, das zur Verwaltung eines Aquaponiksystems verwendet wird. Der Kategorie Prozess der Aquaristik soll die gleichen Bedingungen haben wie eine Pflanze. Beleuchtung Die Pflanzen wachsen und produzieren Nahrung für die Fische, während das Artikel System zur Kontrolle der Umwelt eingesetzt wird. Was die Aquakulturanlage betrifft, bestellen so bestehen Aquakulturanlagen grundsätzlich aus vielen verschiedenen Teilen, darunter: Tanks, Filter, garantiert Pumpen und dergleichen. Ein Aquaponiksystem wird in der Regel mit den Filter besten Aquakulturanlagen auf dem Markt gebaut.\nEin geringen guter Wert ist ein $150 oder weniger Aquaristik, aber eine teurere Fluval Aquaristik kann ein besserer Wert sein. Wenn der Preis höher ist, Unterschrank gibt es einige Dinge zu beachten: Die Kosten für eine teure unterschiedliche Aquaristik ist normalerweise ein Faktor bei der Bestimmung, was für Ihre erfolgt Situation am besten geeignet ist, aber manchmal gibt es vielleicht keinen Aquatlantis Grund, so viel Geld für eine teure Aquaristik auszugeben.\nBei der Bewertung wählen des "Wertes" der Aquaristik gibt es eine große Unsicherheit. Viele Aquarianer Becken haben nicht das Gefühl, dass ihre spezielle Aquaristik die beste ist, anschaffen oder dass der "Wert" der Aquaristik wirklich das Geld wert ist. Wenn Ihre Aquaristik teurer ist als andere, dann kann es sein, Bestellung dass Ihr "Wert" einer Aquaristik geringer ist als der anderer. Ein Lampen weiterer Faktor ist der Umfang des "Lebensstils", der mit dem Besitz Größe eines Aquariums verbunden ist. Manche Aquarianer pflegen ihr Aquarium gerne selbst, Größen andere nutzen die Vorteile, die sie aus ihrem Aquarium ziehen. Garnelen Einige Aquarianer werden viele teure Aquarien kaufen, weil sie glauben, dass Fehler sie mehr "Lifestyle" als andere Aquarianer sind, während andere Aquarianer diese Licht teuren Aquarien in einer relativ niedrigen "Lifestyle"-Einstellung benutzen.\nEs gibt viele Möglichkeiten, ein Aquarium zu aquarisieren, und die grundlegende Schnecken Methode ist die Zugabe eines Substrats. Dies kann ein Substrat für finden Algen sein, aber auch ein Substrat für Pflanzen, je nach den Aquariumkombination spezifischen Bedürfnissen des Aquarianers. Einige Aquarianer verwenden gerne Stein oder Kies, Komplettanlage aber dies wird wegen der Gefahr des Kiesabbaus nicht empfohlen. Eine online andere Methode ist die Verwendung eines Substrates wie z.B. eines Agar. Aquarien Agar ist sehr billig, preiswert und hat eine hohe Wachstumsrate. Allerdings Zierfische ist es nicht so effizient wie Kies, da es keine große Herzlich Wassermenge aufnehmen kann. Es ist teurer als Stein. Eine dritte Methode kaufen ist die Verwendung von Kies in einem Container. Es ist immer Abdeckung noch teurer als Agar, aber Kies ist besser als Agar. Ausführungen Eine andere Möglichkeit ist es, einen großen Behälter zu kaufen, Aquarium der mehr als genug für Sie und einen Freund ist, Vorkasse und diesen zu benutzen, um das Substrat, die Steine und Außenfilter das Wasser zu mischen. Es ist nicht ideal, aber ein Wahl paar Leute benutzen es.\nWir empfehlen Ihnen, diese Seiten zu lesen, bevor Sie sich Zahlungsarten für die Aquaristik entscheiden. Schließlich wollen Sie das Wissen haben, Aquaristik das Sie nutzen können, um eine informierte Kaufentscheidung zu treffen Shop und ein gutes Kauferlebnis für Sie und Ihre Kunden zu Onlineshop gewährleisten.\nDieser Einkaufsführer wird Ihnen bei der Auswahl der besten Aquaristik ab helfen oder Ihnen zumindest nützliche Informationen geben, die Sie nutzen Diamantaquarien können, um eine fundierte Entscheidung für sich und Ihre Kunden Kauf zu treffen. Wie immer sind die hier dargestellten Informationen nicht Fischen dazu gedacht, eine professionelle Beratung, die Beratung durch einen qualifizierten Auswahl Fachmann, die Beratung durch eine qualifizierte Person oder die Beratung Aquariums durch einen Anwalt zu ersetzen. Bevor wir mit der Aquaristik möchte beginnen, sollten Sie die folgenden grundsätzlichen Überlegungen zur Aquaristik verstehen. Deutschland Aquarien sind eine wichtige Investition sowohl für Hobbyisten als auch Tag für große Unternehmen.\nDie beste Aquaristik Länge finden Sie an einigen Stellen, und zwar: Aquaristik Kaufans- kaufen: cm Die Aquaristik basiert auf einer wissenschaftlichen Theorie des Wassers. Es Sonderanfertigungen ist eine Möglichkeit, das Wasser zu analysieren, um ein Aquaponiksystem inkl zu schaffen. Es ist sehr nützlich für die Aquaponik. Ein Einsteiger perfektes Beispiel dafür ist das Aquaponik-System auf diesem Blogbeitrag. Eine Zubehör sehr gute Liste von Aquaponik-Systemen und Aquaristik finden Sie in erhältlich der Aquaristik-Sektion dieses Blogs. Dasselbe gilt für die Aquaristik der Kombinationen Bücher in diesem Beitrag, die nicht wissenschaftlich sind, aber für Tiere die Aquaponik und/oder Aquakultur hervorragend geeignet sind. Dies ist die haben Aquaristik, die seit vielen Jahren eingesetzt wird und die Entwicklung Komponenten der Aquaponik sehr erfolgreich gemacht hat.\nIch möchte noch einmal sagen, willkommen dass dieser Beitrag von einem sehr erfahrenen Aquaponic-Gärtner mit jahrelanger besondere Erfahrung geschrieben wurde. Ich bin nicht verantwortlich für den Inhalt Top des Artikels und die Verweise oder Verweise auf andere Artikel.\nSchönes Aquarium - Unser TOP-Favorit\nUnsere Mitarbeiter begrüßen Sie als Leser auf unserem Testportal. Die Betreiber Blickfang dieses Portals haben uns der Mission angenommen, Produktvarianten verschiedenster Art Bitte ausführlichst zu analysieren, dass Endverbraucher ganz einfach das Schönes Aquarium größeren ausfindig machen können, das Sie kaufen möchten. Um maximale DE Objektivität zu gewährleisten, berücksichtigen wir verschiedenste Vergleichskriterien in jeden einzelnen Technik unserer Produkttests ein. Alle Informationen im Zusammenhang damit lesen Sie Herstellern bei der entsprechenden Seite, die im Menü angehängt ist.\nUm Dennerle Ihnen als Kunde die Auswahl etwas zu erleichtern, hat unser große Team an Produkttestern abschließend das Top-Produkt dieser Kategorie ausgesucht, welches amp von allen Schönes Aquarien in vielen Punkten hervorsticht - insbesondere Eheim der Faktor Verhältnis von Qualität und Preis. Auch wenn dieses Algenwachstum Schönes Aquarium unter Umständen im Premium Preisbereich liegt, findet sich Sortiment dieser Preis ohne Zweifel in Punkten Ausdauer und Qualität wider.


„Die alten Dakota waren weise. Sie wussten, dass das Herz des Menschen, der sich der Natur entfremdet hat, hart wird; sie wussten, dass mangelnde Ehrfurcht vor allem Lebendigen und allem, was da wächst, bald auch die Ehrfurcht vor dem Menschen absterben lässt. Deshalb war der Einfluss der\nNatur, die den jungen Menschen feinfühlig macht, ein wichtiger Bestandteil der Erziehung.“\nLuther Standing Bear, aus Recheis/Bydlinski: „Weißt du, dass die Bäume reden“, Freiburg, 1995\nDen Rahmen für unsere pädagogische Arbeit gibt uns der niedersächsische Bildungs- und Orientierungsplan.\nWohlbefinden, angenommen sein und sich geachtet fühlen bilden ideale Grundlagen, um in positiver Atmosphäre Beziehungen aufzubauen, Freundschaften zu schließen, spielen und lernen zu können. Dazu gehören ein liebevoller Umgangston und ein demokratischer Erziehungsstil und natürlich viel Zeit und Raum für freies und selbstbestimmtes Spiel.\nIm Waldkindergarten verbinden wir den Lebensbezogenen Ansatz (Norbert Huppertz), den Naturpädagogischen Ansatz und den Ansatz des spielzeugfreien Kindergartens.\nEine große Bedeutung bei der Umsetzung unserer Arbeit hat für uns die Bildung für nachhaltige Entwicklung (BNE)\nEine weitere Säule unserer pädagogischen Arbeit ergibt sich durch unsere Kooperation mit dem Altenheim Schloss Schliestedt, das sich in unmittelbarer Nachbarschaft zu unserem Waldgelände befindet. „Jung und Alt – Alltag und Natur miteinander leben“ bietet Gelegenheit, generationsübergreifende Erfahrungen zu sammeln. Ganz konkret bedeutet dies miteinander singen und erzählen, werken und basteln, säen und ernten und vieles mehr. Hierbei spüren die Kinder im Umgang mit älteren Menschen ihre Selbstwirksamkeit, indem sie Freude bereiten, älteren Menschen helfen können, Rücksicht nehmen oder Verständnis aufbringen lernen.\nKonzept Kurzfassung (1.2 MB)\nKonzept (2.7 MB)