HE 80/2013 - Hallituksen esitykset - FINLEX ®\nOlet tässä: Finlex › Hallituksen esitykset › 2013 › HE 80/2013\nYleinen ja rajoitettu verovelvollisuus  3\nRajoitetusti verovelvollisen verotus  4\nRajoitetusti verovelvolliselle maksettavat kustannusten korvaukset 5\nRajoitetusti verovelvollisen sairausvakuutuksen sairaanhoitomaksu ja päivärahamaksu  5\n1.2 Euroopan unionin lainsäädäntö ja Euroopan unionin tuomioistuimen oikeuskäytäntö  5\n1.3 Kansainvälinen vertailu  8\n1.4 Nykytilan arviointi 10\n2\t\t ESITYKSEN TAVOITTEET JA KESKEISET EHDOTUKSET  12\n3\t\t ESITYKSEN VAIKUTUKSET  14\nVaikutukset verotuloihin  14\nVaikutukset rajoitetusti verovelvollisiin  14\n4\t\t ASIAN VALMISTELU  14\n1.1 Rajoitetusti verovelvollisen tulon verottamisesta annettu laki 15\n1.2 Sairausvakuutuslaki 18\n18 luku. Sairausvakuutusrahasto ja vakuutusmaksut 18\nLaki rajoitetusti verovelvollisen tulon verottamisesta annetun lain muuttamisesta  20\nLaki sairausvakuutuslain 18 luvun 16 ja 32 §:n muuttamisesta  22\nLaki rajoitetusti verovelvollisen tulon verottamisesta annetun lain muuttamisesta  24\nLaki sairausvakuutuslain 18 luvun 16 ja 32 §:n muuttamisesta  28\nTuloverolain (1535/1992) 9 §:n 1 momentin 1 kohdan mukaan yleisesti verovelvollisia eli velvollisia suorittamaan veroa tulon perusteella Suomesta ja muualta saamastaan tulosta ovat verovuonna Suomessa asunut henkilö, kotimainen yhteisö, yhteisetuus ja kuolinpesä. Tuloverolain 11 §:n mukaan henkilön katsotaan asuvan Suomessa, jos hänellä on täällä varsinainen asunto ja koti tai jos hän oleskelee täällä yli kuuden kuukauden ajan, jolloin tilapäinen poissaolo ei estä pitämästä oleskelua jatkuvana.\nTuloverolain 9 §:n 1 momentin 2 kohdan mukaan rajoitetusti verovelvollisia ovat henkilö, joka ei verovuonna ole asunut Suomessa, sekä ulkomainen yhteisö. Rajoitetusti verovelvollinen on velvollinen suorittamaan veroa tulon perusteella ainoastaan Suomesta saamastaan tulosta. Suomesta saatua tuloa on tuloverolain 10 §:n mukaan muun ohessa:\n4 a) palkkio, joka on saatu suomalaisen yhteisön tai yhtymän hallituksen tai siihen rinnastettavan muun hallintoelimen jäsenen tehtävästä;\n4 b) tulo, joka on saatu taiteilijan tai urheilijan Suomessa tai suomalaisessa aluksessa harjoittamasta henkilökohtaisesta toiminnasta;\n13) osakevaihdossa syntynyt luovutusvoitto, joka olisi ollut veronalaista tuloa, jos siihen ei olisi sovellettu elinkeinotulon verottamisesta annetun lain (360/1968) 52 f §:n 2 momenttia, mainitun pykälän 3 ja 4 momentissa tarkoitetuissa tilanteissa.\nLisäksi Suomessa verottamisen edellytyksenä on, että Suomen tekemissä sopimuksissa kaksinkertaisen verotuksen välttämisestä ja veron kiertämisen estämisestä, jäljempänä verosopimus, ei estetä lähdevaltion verotusoikeutta.\nYleisesti verovelvollista verotetaan verotusmenettelystä annetun lain (1558/1995), jäljempänä verotusmenettelylaki, mukaisessa menettelyssä. Hänelle myönnetään verolainsäädännössä, kuten tuloverolaissa, säädetyt vähennykset. Laeissa on säädetty vähennyskelpoisiksi niin tulon hankkimisesta ja säilyttämisestä johtuvia menoja kuin verovelvollisen henkilö- ja perhekohtaiseen tilanteeseen liittyviä eriä. Ansiotulona verotettavien tulojen osalta valtionvero lasketaan progressiivista tuloveroasteikkoa soveltaen ja kunnallisvero kotikunnan veroprosentin mukaan. Pääomatuloja verotetaan 30 ja 32 prosentin verokannalla.\nRajoitetusti verovelvollisen tulon verottamisesta annetun lain (627/1978), jäljempänä lähdeverolaki, 2 §:n 1 momentin mukaan rajoitetusti verovelvollisen valtion- ja kunnallisvero peritään lopullisena verona toimittamalla pidätys tulon lähteellä (lähdevero) tai määrätään verotusmenettelylain mukaisessa järjestyksessä.\nLähdeverolain 3 §:n 1 momentin mukaan lähdevero on suoritettava, jollei muualla toisin säädetä, osingosta, korosta ja rojaltista, palkasta, henkilöstörahaston maksamasta rahasto-osuudesta ja jäsenilleen jakamasta ylijäämästä sekä muusta suorituksesta, josta ennakkoperintälain (1118/1996) mukaan on toimitettava ennakonpidätys.\nLähdeverolain 5 §:n 1 momentin mukaan Verohallinto antaa rajoitetusti verovelvolliselle lähdeveroa koskevien säännösten soveltamista varten hakemuksesta lähdeverokortin. Lähdeverolain 7 §:n 1 momentin mukaan lähdevero on 35 prosenttia palkasta, henkilöstörahaston rahasto-osuudesta ja ylijäämästä sekä luonnollisen henkilön saamasta ennakkoperintälain 25 §:ssä tarkoitetusta työkorvauksesta ja peitellystä osingosta samoin kuin muusta suorituksesta, jota tuloverolain mukaan verotetaan ansiotulona. Lähdeverolain 6 §:n 1 momentin mukaan lähdeveroa perittäessä vähennetään 510 euroa kuukaudelta sellaisen tulon yhteismäärästä, josta perittävä lähdevero on 35 prosenttia. Alle kuukauden ajalta kertyneen tulon yhteismäärästä vähennetään 17 euroa päivältä. Vähennyksen määrä on kuitenkin enintään tulon määrä. Lähdeverolain 6 §:n 3 momentin mukaan vähennyksen saaminen edellyttää, että verovelvollinen esittää suorituksen maksajalle lähdeverokortin.\nLähdeverolain 13 §:n 1 momentin 4 kohdan mukaan Euroopan talousalueeseen, jäljempänä ETA, kuuluvassa valtiossa asuvan rajoitetusti verovelvollisen vaatimuksesta muukin ansiotulo verotetaan verotusmenettelylain mukaisessa järjestyksessä, jos verovelvollisen verovuonna Suomesta saama puhdas ansiotulo on vähintään 75 prosenttia hänen Suomesta ja muualta verovuonna yhteensä saamastaan puhtaasta ansiotulosta. Pykälän 2 momentin 4 kohdan mukaan muualta saaduksi puhtaaksi ansiotuloksi katsotaan palkka ja eläke sekä sosiaaliturvaan perustuvat suoritukset, jotka ovat verovelvollisen asuinvaltiossa veronalaisia tuloja, vähennettyinä niiden hankkimisesta ja säilyttämisestä aiheutuneilla menoilla. Pykälän 6 momentin mukaan verovelvollisen on esitettävä Verohallinnolle asuinvaltionsa veroviranomaisen antama todistus 2 momentin 4 kohdassa tarkoitetuista tuloista ja niistä tehtävistä vähennyksistä. Vuoden 2010 verotuksen toimittamisen yhteydessä verotusmenettelylain mukaista verotusta haki noin 250 henkilöä ja vuoden 2010 verotuksen oikaisuna verotusmenettelylain mukaista verotusta on hakenut noin 85 verovelvollista.\nEdellä selostetut kuukausi- ja päiväkohtainen vähennys sekä mahdollisuus vaatia verotusmenettelylain mukaista verotusta otettiin lähdeverolakiin lailla 856/2005 Euroopan unionin komission, jäljempänä komissio, vuonna 2001 käynnistämän, kansallisen lainsäädännön Euroopan unionin lainsäädännön vastaisuuteen liittyneen rikkomusmenettelyn seurauksena. Mainittu muutos koski myös eläketulojen verotusta, joiden osalta siirryttiin lähdeverotuksesta verotusmenettelylain mukaisessa järjestyksessä tapahtuvaan verotukseen. Hallituksen esityksen perusteluissa on viitattu Euroopan yhteisöjen tuomioistuimen, nykyisin Euroopan unionin tuomioistuin, jäljempänä EU-tuomioistuin, ratkaisuihin asioissa C-279/93 Schumacker, C-80/94 Wielockx, C-107/94 Assher ja C-243/01 Gerritse.\nLailla 1143/2007 lain 13 §:n 1 momenttiin lisättiin neljäs kohta, jolla neuvoston direktiivissä 2005/71/EY, jäljempänä tutkijadirektiivi, tarkoitetulle oleskeluluvan haltijalle annettiin mahdollisuus vaatia verotusmenettelylain mukaista verotusta, jos hänen Suomesta saama puhdas ansiotulo on vähintään 75prosenttia hänen Suomesta ja muualta verovuonna yhteensä saamastaan puhtaasta ansiotulosta.\nLailla 874/2009 lakiin lisättiin uusi 7 a §, jolla taiteilijan ja urheilijan henkilökohtaiseen toimintaan perustuvan korvauksen lähdeverotus saatettiin vastaamaan eräitä Euroopan unionin oikeuskäytännöstä seuranneita vaatimuksia. Pykälän mukaan kulut, jotka ovat välittömässä taloudellisessa yhteydessä taiteilijan tai urheilijan henkilökohtaiseen toimintaan perustuvaan korvaukseen voidaan vähentää, jos ETA:n valtiossa asuva rajoitetusti verovelvollinen niin vaatii. Tällöin lähdevero kuluilla vähennetystä määrästä on lain 15 §:n mukainen, eli esimerkiksi luonnollisen henkilön osalta valtion progressiivisen tuloveroasteikon ja keskimääräisen kunnallisveron mukainen. Kulut otetaan huomioon joko Verohallinnon antamassa lähdeverokortissa tai lähdeveron palautusmenettelyssä. Jos kuluja ei ole vaadittu vähennettäviksi, on lähdevero 7 §:ssä säädetyn suuruinen eli 15 prosenttia. Samassa yhteydessä metsätaloudesta saadun tulon verotuksessa siirryttiin verotusmenettelylain mukaiseen menettelyyn. Laki tuli voimaan 1 päivänä tammikuuta 2010.\nRajoitetusti verovelvolliselle maksettavat kustannusten korvaukset\nLähdeverolain 4 §:n 1 momentin mukaan palkkana pidetään sellaista palkkaa tai palkkiota, jota ennakkoperintälain (1118/1996) 13 §:ssä tarkoitetaan. Palkkaan luetaan myös oleskelukustannusten korvaus sekä muiden työn suorittamisesta aiheutuvien kustannusten korvauksena maksetut hyvitykset. Lähdeverolain 4 §:n 2 momentin mukaan palkkaan ei lueta\n1) liikenteen harjoittajan antaman tositteen perusteella suoritettavaa korvausta matkalipusta, rahtimaksuista eikä muista niihin verrattavista välittömistä varsinaiseen matkustamiseen kuuluvista maksuista;\n2) majoitusliikkeen antaman tai muun luotettavan tositteen perusteella suoritettua majoittautumismaksun korvausta;\nLähdeverolain 4 §:n 3 momentin mukaan edellä mainitut matkustamiskustannusten ja majoittautumismaksun korvaukset luetaan kuitenkin palkkaan siltä osin kuin niitä ei ole pidettävä työn suorittamisesta aiheutuneiden kustannusten korvauksena.\nRajoitetusti verovelvollisen sairausvakuutuksen sairaanhoitomaksu ja päivärahamaksu\nSairausvakuutuslain (1224/2004) 18 luvun 16 §:n 1 momentin mukaan rajoitetusti verovelvollisen sairausvakuutuksen sairaanhoitomaksun ja päivärahamaksun määräytymisen ja suorittamisen perusteena käytetään palkkatulon osalta lähdeverolain 4 §:ssä tarkoitettua palkkaa. Lain 32 §:n 4 momentin mukaan palkan tai korvauksen maksaja on velvollinen perimään 16 §:ssä tarkoitetun rajoitetusti verovelvollisen vakuutetun sairausvakuutusmaksun siten kuin lähdeverolaissa säädetään lähdeveron perimisestä.\n1.2 Euroopan unionin lainsäädäntö ja Euroopan unionin tuomioistuimen oikeuskäytäntö\nEuroopan unionin toiminnasta tehdyn sopimuksen, jäljempänä EUT-sopimus, 45 artiklassa ja Euroopan talousalueesta tehdyn sopimuksen, jäljempänä ETA-sopimus, 28 artiklassa turvataan työvoiman vapaa liikkuvuus. EUT-sopimuksen 49 artiklassa ja ETA-sopimuksen 31 artiklassa kielletään rajoitukset, jotka koskevat jäsenvaltion kansalaisen vapautta sijoittautua toisen jäsenvaltion alueelle.\nEUT-sopimuksen 56 artiklassa kielletään rajoitukset, jotka koskevat muuhun yhteisön valtioon kuin palvelun vastaanottajan valtioon sijoittautuneen jäsenvaltion kansalaisen vapautta tarjota palveluja unionissa. EUT-sopimuksen 57 artiklassa määritellään palvelun tarkoittavan suorituksia, joista tavallisesti maksetaan korvaus ja joita määräykset tavaroiden, pääomien ja henkilöiden vapaasta liikkuvuudesta eivät koske. EUT-sopimuksen 57 artiklassa mainitaan palveluiksi luettavan erityisesti muun muassa vapaiden ammattien harjoittamiseen kuuluva toiminta. Vastaavat määräykset ovat myös ETA-sopimuksen 36 ja 37 artikloissa.\nEU-tuomioistuimen käytännössä yleisesti verovelvollisen ja rajoitetusti verovelvollisen erilainen verotus on tietyissä tilanteissa sallittu. EU-tuomioistuin on tuomioissaan katsonut, että EUT-sopimuksen vastaista syrjintää on, kun samanlaisia tilanteita kohdellaan eri tavalla tai erilaisia tilanteita kohdellaan samalla tavalla. Rajoitetusti ja yleisesti verovelvollisen erilaisen verotuksen sallittavuuteen vaikuttaa arvio tilanteiden samanlaisuudesta. Rajoitetusti ja yleisesti verovelvollisten ei katsota aina olevan samanlaisessa tilanteessa, jolloin verotuskin voi olla erilainen. Rajoitetusti ja yleisesti verovelvollisen erilainen verotus on syrjivää, jos tilanteiden välillä ei ole objektiivista eroa, jolla erilainen verotus voitaisiin perustella. Syrjivää verotusta ei sallita, jos syrjintää ei voida perustella oikeuttamisperusteella.\nTulon lähdevaltion velvollisuutta ottaa huomioon rajoitetusti verovelvollisen henkilö- ja perhekohtainen tilanne tarkasteltiin asiassa C-279/93, Schumacker, annetussa tuomiossa. EU-tuomioistuimen mukaan Euroopan talousyhteisön perustamissopimuksen, nykyisin EUT-sopimus, työntekijöiden vapaata liikkuvuutta koskevan artiklan vastaista on verottaa rajoitetusti verovelvollista työntekijää raskaammin kuin yleisesti verovelvollista, jos rajoitetusti verovelvollinen saa tulonsa täysin tai miltei yksinomaan lähdevaltiosta eikä hän saa asuinvaltiossaan riittävästi tuloja, jotta häntä voitaisiin verottaa henkilö- ja perhekohtainen tilanteensa huomioon ottavalla tavalla.\nMyös asiassa C-169/03, Wallentin, käsiteltiin lähdevaltion velvollisuutta ottaa huomioon rajoitetusti verovelvollisen henkilö- ja perhekohtainen tilanne. EU-tuomioistuin katsoi, että EUT-sopimuksen 45 artikla on esteenä jäsenvaltion lainsäädännölle, jossa rajoitetusti verovelvolliselta peritään lähdevero perusvähennystä myöntämättä silloin, kun rajoitetusti verovelvollinen saa asuinvaltiossaan ainoastaan sellaisia tuloja, jotka eivät ole luonteeltaan tuloveron alaisia.\nLähdevaltion velvollisuutta ottaa huomioon verovelvollisen henkilö- ja perhekohtainen tilanne käsiteltiin myös viimeaikaisessa ratkaisussa C-39/10 komissio vastaan Viro. Ratkaisu koski tilannetta, jossa Suomessa yleisesti verovelvollinen henkilö sai kahta eläkettä, yhtä Virosta ja toista Suomesta, ja nämä eläkkeet olivat lähes samansuuruiset. Virosta saatavasta eläkkeestä kannettiin tuloveroa Virossa, mutta siihen tuloon ei sovellettu perusvähennystä tai lisävähennystä. Lisäksi Virosta ja Suomesta saadun eläketulon yhteismäärä ylitti vain hieman Viron tuloverolaissa säädetyn perusvähennyksen määrän. Suomessa veroa ei kannettu lainkaan kokonaistulojen pienuuden vuoksi. EU-tuomioistuin katsoi, että Viron järjestelmä on EUT-sopimuksen 45 artiklan vastainen, koska se jättää eläkettä saavan rajoitetusti verovelvollisen tuloverolaissa säädettyjen vähennysten ulkopuolelle tilanteessa, jossa heitä ei heidän asuinjäsenvaltionsa verolainsäädännön nojalla veroteta asuinjäsenvaltiossa heidän eläkkeidensä pienuuden vuoksi.\nEU-tuomioistuimen tuomiossa asiassa C-385/00, F.W.L. de Groot, oli kyse yleisesti verovelvollisen henkilön henkilö- ja perhekohtaiseen tilanteeseen liittyvän vähennyksen laskutavasta asuinvaltiossa poistettaessa kaksinkertaista verotusta progressioehtoisella vapautusmenetelmällä. Tuomioistuimen mukaan se, että henkilö menettää asuinvaltiossaan osan tulojen verosta vapaata määrää koskevasta edustaan ja henkilökohtaisista verotuksellisista eduistaan siksi, että hän on saanut kyseisen vuoden aikana myös toisessa jäsenvaltiossa palkkatuloja, joita on verotettu tässä toisessa valtiossa ottamatta huomioon hänen henkilökohtaista tilannettaan ja perhetilannettaan, on kielletty työvoiman vapaan liikkuvuuden rajoitus.\nEU-tuomioistuimen tuomiossa asiassa C-440/08, Gielen, oli kyse Alankomaissa sovellettavan niin kutsutun rinnastusoption yhteensopivuudesta EUT-sopimuksen sijoittautumisvapautta koskevan 49 artiklan kanssa. Rajoitetusti verovelvollisella oli mahdollisuus valita maassa asuviin sovellettava järjestelmä EUT-sopimuksen 49 artiklan kanssa ristiriidassa olevan säännöksen sijaan. EU-tuomioistuin totesi, että EUT-sopimuksen 49 artikla on esteenä sellaiselle kansalliselle säännöstölle, jolla syrjitään pääasiassa kyseessä olevan itsenäisen ammatinharjoittajan vähennysoikeuden kaltaisen verotuksellisen edun myöntämisen osalta ulkomailla asuvia verovelvollisia, vaikka nämä verovelvolliset voivat kyseisen edun osalta valita maassa asuviin verovelvollisiin sovellettavan järjestelmän.\nRajoitetusti ja yleisesti verovelvollisten erilaista verotusta tuloon sovellettavan verokannan suhteen käsiteltiin EU-tuomioistuimen asiassa C-234/01, Gerritse, jäljempänä asia Gerritse, jossa oli kyse ammatinharjoittajana toimivan rumpalin verotuksesta valtiossa, jossa häntä pidettiin rajoitetusti verovelvollisena. Hän sai lähdevaltiosta vain vähäisen osan kokonaistuloistaan. Rajoitetusti verovelvollisia verotettiin 25 prosentin verokannalla ja yleisesti verovelvollisiin sovellettiin progressiivista veroasteikkoa siltä osin kun tulo ylitti vuosittaisen verovapaan määrän. EU-tuomioistuimen mukaan unionin oikeuden vastaista ei ole se, että rajoitetusti verovelvollisilta pidätetään 25 prosentin vero tulon lähteellä, kun taas yleisesti verovelvollisia verotetaan progressiivisen asteikon mukaan, niin että tulot ovat tiettyyn enimmäismäärään asti verovapaita. Edellytyksenä on kuitenkin se, että 25 prosentin verokanta ei ole suurempi kuin se verokanta, jota progressiivisen asteikon mukaan sovelletaan asianomaisen henkilön nettotulojen ja kyseisen verovapaan enimmäismäärän summaan.\nLisäksi asiassa Gerritse oli kyse elinkeinokulujen vähentämisoikeudesta. Asiassa yleisesti ja rajoitetusti verovelvollisten henkilöiden katsottiin olevan samanlaisessa asemassa, koska elinkeinokulut, joiden vähentämisestä oli kyse, liittyivät suoraan siihen toimintaan, josta verotettava tulo oli syntynyt. Kyseessä oli EUT-sopimuksen palvelujen vapaata tarjoamista sääntelevien artiklojen vastainen syrjintä, koska ulkomailla asuvia henkilöitä verotettiin pääsääntöisesti bruttotulojen perusteella eli niin, ettei tulosta vähennetty elinkeinokuluja, kun taas jäsenvaltiossa asuvia yleisesti verovelvollisia henkilöitä verotettiin nettotulojen perusteella eli niin, että ensin vähennettiin elinkeinokulut. Kyseiset artiklat eivät sen sijaan olleet esteenä sille, että progressiiviseen asteikkoon liittyvää verovapaata määrää sovellettiin vain maassa asuviin.\nPalvelujen vapaan tarjoamisen periaatteen ja lähdeverotuksen suhdetta käsiteltiin myös EU-tuomioistuimen tuomiossa asiassa C-290/04, FKP Scorpio Konzertproduktionen GmbH, jossa oli kyse jäsenvaltiossa asuvan konsertteja järjestävän yhtiön maksamista korvauksista toisessa valtiossa asuvalle toiminimeä käyttäneelle luonnolliselle henkilölle, joka antoi yhtiön käyttöön musiikkiryhmän. Rajoitetusti verovelvollisille kulttuuri- ja taide-esityksistä maksetuista vastikkeista perittiin vastikkeen suorittamishetkellä 15 prosentin lähdevero eikä tulosta hyväksytty vähennyksiä elinkeinomenojen johdosta. Vastuussa veron pidättämisestä ja tilittämisestä oli vastikkeen suorittaja. Yleisesti verovelvollisilla oli puolestaan velvollisuus jättää vastaavista tuloista tuloveroilmoitus, eikä vastikkeen suorittaneella maksajalla ollut ennakonpidätysvelvollisuutta eikä maksaja myöskään ollut vastuussa saajan tuloverosta. EU-tuomioistuin katsoi lähdeveronpidätysvelvollisuuden ja siihen liittyvän vastuun verosta rajoittavan palvelujen tarjoamisen vapautta, mutta piti sitä kuitenkin tuloveron kantamisen tehokkuuden takaamiseksi perusteltuna. EU-tuomioistuin kuitenkin muistutti, että pääasian tosiseikkojen tapahtuma-ajankohtana ei ollut mitään yhteisön direktiiviä, jolla olisi säännelty verosaatavien perimistä koskevaa keskinäistä hallinnollista avunantoa kyseessä olevien jäsenvaltioiden välillä.\nEU-tuomioistuin totesi jo vastanneensa asiassa Gerritse antamassaan ratkaisussa, että jäsenvaltiossa asuvat henkilöt ja ulkomailla asuvat henkilöt ovat toisiinsa rinnastettavissa tilanteissa siltä osin, kun kyse on elinkeinomenoista, jotka liittyvät suoraan siihen toimintaan, josta verotettava tulo syntyy. Lisäksi EU-tuomioistuin totesi, että erilainen kohtelu elinkeinomenojen vähennysoikeuden osalta on pääsääntöisesti EUT-sopimuksen vastaista. EU-tuomioistuin ei kuitenkaan asiassa Gerritse lausunut siitä, missä verotusmenettelyn vaiheessa elinkeinomenot on vähennettävä silloin, kun kysymykseen voivat tulla eri vaiheet. Menojen huomioimisajankohdan osalta EU-tuomioistuin totesi perustamissopimuksen määräysten olevan esteenä sellaiselle kansalliselle lainsäädännölle, jonka mukaan palvelujen vastaanottaja, joka on ulkomaille sijoittuneelle palvelujen tarjoajalle maksettavan vastikkeen suorittaja, ei voi tehdessään veronpidätystä lähteellä vähentää elinkeinomenoja, jotka liittyvät suoraan tämän palvelun tarjoajan toimintaan siinä jäsenvaltiossa, jossa palvelu on suoritettu, kun taas tähän jäsenvaltioon sijoittuneen palvelun tarjoajan osalta verotetaan ainoastaan elinkeinomenojen vähentämisen jälkeen jääviä nettotuloja.\nLisäksi EU-tuomioistuin totesi, että palvelujen vapaata tarjoamista säänteleviä artikloja on tulkittava siten, että ne eivät ole esteenä sellaiselle kansalliselle lainsäädännölle, jonka mukaan ainoastaan sellaiset elinkeinomenot, jotka liittyvät suoraan siinä jäsenvaltiossa, jossa palvelu tarjotaan, harjoitettuun toimintaan, josta verotettava tulo on syntynyt, ja joista toiseen jäsenvaltioon sijoittautunut palvelujen tarjoaja on esittänyt selvityksen vastikkeen suorittajalle, voidaan vähentää lähdeverotusmenettelyssä ja jonka mukaan menot, jotka eivät suoraan liity kyseiseen elinkeinotoimintaan, voidaan tarvittaessa ottaa huomioon tämän jälkeisessä palautusmenettelyssä. Artikloja on tulkittava siten, että ne eivät ole esteenä sille, että verovapautus voidaan ottaa huomioon vain, jos toimivaltainen veroviranomainen myöntää todistuksen, jossa todistetaan verosopimuksessa vahvistettujen edellytysten täyttyvän palveluntarjoajan osalta. EUT-sopimusta on tulkittava myös siten, että sitä ei sovelleta sellaiseen palvelujen tarjoajaan, joka on kolmannen maan kansalainen.\nEU-tuomioistuimen tuomiossa asiassa C-345/04, Centro Equestre da Lezíria Grande Lda, oli kyse siitä, onko elinkeinomenojen vähennysoikeuden rajaaminen menoihin, jotka ovat suorassa taloudellisessa yhteydessä kyseessä olevan valtion alueella harjoitetun toiminnan yhteydessä saatuihin tuloihin, ristiriidassa palvelujen vapaata tarjoamista koskevien määräysten kanssa. EU-tuomioistuimen mukaan rajaaminen ei ole ristiriidassa kunhan menoina pidetään kaikkia menoja, jotka liittyvät erottamattomasti tähän toimintaan, riippumatta siitä, missä tai milloin nämä menot syntyvät. Ratkaisun mukaan tuloihin suorassa yhteydessä olevilla menoilla on katsottava tarkoitettavan menoja, jotka ovat suorassa taloudellisessa yhteydessä palveluun, jota on verotettu kyseisessä valtiossa, ja jotka liittyvät erottamattomasti tähän palveluun, kuten matka- ja majoitusmenot. Lisäksi on yhdentekevää, missä ja milloin menot syntyvät. EU-tuomioistuin täsmensi, ettei yhteisön oikeus ole esteenä sille, että jäsenvaltio menee tätä pidemmälle ja huomioi myös menot, jotka eivät ole edellä tarkoitetussa yhteydessä tuloon. Kyse oli jäsenvaltiossa sijaitsevan pääomayhtiön verotuksesta toisessa valtiossa, jossa se järjesti ratsastusesityksiä ja -oppitunteja.\n1.3 Kansainvälinen vertailu\nRajoitetusti verovelvollisen luonnollisen henkilön Ruotsista saamasta ansiotulosta peritään lähtökohtaisesti 25 prosentin lähdevero. Rajoitetusti verovelvollinen voi valita, että häntä verotetaan lähdeveron sijaan tuloverolain mukaan. Valinta koskee kaikkia verovuoden aikana saatuja tuloja, jotka muutoin olisi verotettu 25 prosentin verokannalla. Tuloverolain mukaisessa verotuksessa voi vähentää tulonhankkimiskulut, merityötulovähennyksen sekä sellaiset vähennykset, joita ei anneta vain yleisesti verovelvollisille. Verokanta on keskimääräisen kunnallisveron mukainen.\nRajoitetusti verovelvollisella, joka valitsee tuloverolain mukaisen verotuksen, on oikeus vähentää myös niin kutsutut henkilökohtaiset vähennykset. Edellytyksenä on, että henkilön vuotuinen tulo on kokonaan tai lähes kokonaan saatu Ruotsista. Henkilökohtaiset vähennykset on EU-oikeudellinen käsite, jota ei käytetä tuloverolaissa. Henkilökohtaisiksi vähennyksiksi katsotaan esimerkiksi perus-, eläkesäästö- ja kotitalousvähennykset. Lisäksi rajoitetusti verovelvollinen voi tehdä korkovähennyksen muiden kuin tulonhankkimisvelkojen koroista, jos hän saa kaikki tai lähes kaikki vuotuiset tulonsa Ruotsista, jos korkoja ei ole voitu vähentää asuinvaltiossa, jos verovelvollinen asuu ETA:n valtiossa ja jos korot on maksettu verovelvollisen ollessa asuva sanotussa valtiossa.\nRajoitetusti verovelvollisen ansiotuloa verotetaan valtionveron osalta samalla kannalla kuin yleisesti verovelvollisten ansiotuloa. Kunnallisveron osalta rajoitetusti verovelvollisiin sovelletaan 24 prosentin verokantaa. Yleisesti verovelvollisten verokanta kunnallisverotuksessa määräytyy asuinkunnan mukaan.\nRajoitetusti verovelvollinen saa vähentää asunnon ja työpaikan väliset matkakulut. Lisäksi työnantaja voi korvata työmatkasta aiheutuneita ruoka- ja majoituskuluja tai maksaa verovapaan avustuksen kulujen kattamiseksi. Jos työnantaja ei ole korvannut kustannuksia, voi verovelvollinen tehdä vähennyksen verotuksessaan. Rajoitetusti verovelvollinen saa tehdä henkilökohtaisen yleisvähennyksen vain, jos hän työskentelee Tanskassa koko vuoden. Kuitenkin, jos työskentelyjakso on vuotta lyhyempi, voidaan tulo muuntaa vuosituloksi, jolloin henkilökohtainen yleisvähennys voidaan tehdä vuositulosta.\nJos rajoitetusti verovelvollinen ansaitsee vähintään 75 prosenttia vuotuisesta maailmanlaajuisesta tulostaan Tanskasta, voi hän pyynnöstään tulla verotetuksi niin kutsuttuja rajatyöntekijöitä koskevien sääntöjen mukaan, jolloin vähennykset vastaavat yleisesti verovelvollisen vähennyksiä.\nRajoitetusti verovelvollinen tarvitsee Tanskassa joko väestörekisterinumeron tai veronumeron. Verohallinto luo rajoitetusti verovelvolliselle alustavan arvion verotuksesta sekä digitaalisen verokortin. Verokorttia varten rajoitetusti verovelvollisen on annettava arvio tuloistaan ja luontoiseduistaan Tanskassa. Työnantaja saa tiedon pidätettävän veron määrästä digitaalisella verokortilla. Jos verokorttia ei ole, työnantajan on perittävä 55 prosentin vero. Jos rajoitetusti verovelvollinen ottaa yhteyttä verohallintoon heti työskentelyn päätyttyä, voi verohallinto laskea, onko verovelvollinen oikeutettu veronpalautukseen vai tuleeko veroa maksaa lisää. Rajoitetusti verovelvollinen ei ole velvollinen antamaan veroilmoitusta, vaan hän voi tarkistaa ja korjata tietonsa verohallinnon internetpalvelussa tulojen kertymisvuotta seuraavan vuoden maaliskuun loppuun mennessä. Verovelvollinen saa ilmoituksen verotuksesta huhtikuun lopussa. Jos rajoitetusti verovelvollinen ei ole käyttänyt internetpalvelua, lähetään hänelle huhtikuun lopussa ilmoitus verotuksesta, johon hänen on täydennettävä puuttuvat tiedot.\nRajoitetusti verovelvollisiin sovelletaan samoja verokantoja kuin yleisesti verovelvollisiin. Rajoitetusti verovelvollinen saa tehdä tuloistaan vain joitain vähennyksiä, esimerkiksi julkisen liikenteen työmatkavähennyksen. Jos rajoitetusti verovelvollinen asuu EU:n jäsenvaltiossa tai valtiossa, jonka kanssa Alankomailla on tietojenvaihdon mahdollistava verosopimus, hän voi valita, että häntä verotetaan kuten yleisesti verovelvollista. Tällöin Alankomaiden verotuksessa otetaan huomioon verovelvollisen maailmanlaajuiset tulot. Yleisesti verovelvollisen verotuksen valinnut henkilö saa samat vähennykset kuin yleisesti verovelvollinen.\nRajoitetusti verovelvollisiin sovelletaan samoja verokantoja kuin yleisesti verovelvollisiin. Tulonhankkimiskulut voidaan vähentää vain, jos ne taloudellisesti liittyvät Saksasta saatuun tuloon. Perusvähennyksen saavat vain työtuloa Saksasta saavat rajoitetusti verovelvolliset. Kiinteämääräinen tulonhankkimisvähennys annetaan vain osittaisena, jos verovelvollinen ei saa Saksasta tuloa koko vuoden ajan. Rajoitetusti verovelvollinen voi, kansalaisuudestaan riippumatta, valita yleisesti verovelvollisen verotuksen, jos vähintään 90 prosenttia hänen vuotuisesta maailmanlaajuisesta tulostaan on veronalaista Saksassa tai jos Saksan verotuksen ulkopuolelle jäävä tulo ei ylitä 8 004 euroa. Yleisesti verovelvollisen verotuksen valinneella henkilöllä, joka on ETA:n valtion kansalainen, on oikeus puolisoiden yhteisverotukseen, jos hänen puolisonsa asuu ETA:n valtiossa ja jos puolisoiden yhteenlasketusta maailmanlaajuisesta vuotuisesta tulosta vähintään 90 prosenttia on veronalaista Saksassa, eikä heidän yhteenlaskettu Saksan verotuksen ulkopuolelle jäävä tulo ylitä 16 008 euroa.\nAnsiotuloon sovelletaan pääsääntöisesti 21 prosentin verokantaa. Tämä koskee sekä yleisesti että rajoitetusti verovelvollisia. Palkkatulosta ei saa vähentää tulonhankkimiskuluja. ETA:n valtiossa asuva rajoitetusti verovelvollinen voi veroilmoituksen antamalla tehdä yleisesti verovelvollisille sallittuja vähennyksiä, jos vähintään 75 prosenttia hänen verotettavasta tulostaan on Virosta. Vähennykset tehdään suhteellisesti samoin osuuksin kuin Virossa veronalainen tulo on kokonaistulosta. Vaikka 75 prosentin raja ei ylittyisi, on vähennysten tekeminen mahdollista, jos verovelvollinen osoittaa, että hän ei voinut asuinvaltiossaan tehdä siellä asuville sallittuja vähennyksiä.\nEuroopan unionin komissio lähetti Suomelle maaliskuussa 2012 virallisen huomautuksen (Komission kirje 26.3.2012 SG-Greffe(2012)D/5239). Huomautuksessa komissio kiinnittää huomiota kolmeen seikkaan rajoitetusti verovelvollisen ansiotulon verotusta koskevassa lainsäädännössä. Asian käsittely on jatkoa EU-pilottimenettelylle, joka käynnistyi komission Suomelle lähettämällä 2 päivänä kesäkuuta 2010 päivätyllä kirjeellä. Kirjeessä komissio ilmoitti saaneensa rajoitetusti verovelvollisten verokohtelua Suomessa koskevan kantelun. Unionin pilottimenettely on rikkomusmenettelyä nopeampi ja kevyempi menettely, jossa komissio selvittää yhdessä jäsenvaltion kanssa Euroopan unionin oikeuden soveltamiseen liittyviä kysymyksiä, jotka usein ovat nousseet esille kansalaisten ja yritysten yhteydenottojen perusteella. Pilottimenettelyn myötä komissio on rajannut asian tutkinnan virallisessa huomautuksessa esille nostettuihin kolmeen kysymykseen, jotka ovat seuraavat:\n1) Alle 75 prosenttia tuloistaan Suomesta ansaitsevien ansiotuloihin sovellettava 35 prosentin verokanta.\nKomissio toteaa, että Suomen lainsäädännön mukaan vakiomääräinen tuloverokanta on 35 prosenttia muualla kuin Suomessa asuville, muille rajoitetusti verovelvollisille kuin urheilijoille ja taitelijoille, jotka saavat alle 75 prosenttia kokonaistuloistaan Suomesta. Sitä vastoin Suomessa asuvat yleisesti verovelvolliset työntekijät maksavat tuloveroa progressiivisen asteikon mukaisesti. Komissio mainitsee esimerkkinä, että valtion- ja kunnallisveron yhdistetty lähtötaso on yhteensä huomattavasti alhaisempi kuin 35 prosenttia, sillä esimerkiksi 23 200 euron vuosituloihin sovellettava verokanta on valtionverotuksessa 6,5 prosenttia ja kunnallisverotuksessa 16,25—21,50 prosenttia. Komission mielestä tällaisiin muualla kuin Suomessa asuviin työntekijöihin sovellettava verokanta on useissa tapauksissa korkeampi, vaikka vuositulot ovat samat. Komissio on sitä mieltä, että kyseessä on työntekijöiden vapaata liikkuvuutta haittaava välillinen syrjintä. Komissio katsoo myös, että tätä rajoitusta ei voida perustella yleisen edun mukaisilla pakottavilla syillä.\n2) Rajoitetusti verovelvollisen ansiotuloon välittömästi kohdistuvien tulonhankkimismenojen vähennysmahdollisuuden puuttuminen.\nKomissio toteaa, että muualla kuin Suomessa asuville rajoitetusti verovelvollisille henkilöille, jotka saavat alle 75 prosenttia kokonaistuloistaan Suomesta, myönnetään vain kiinteämääräinen vähennys. Vähennyksen määrä on 510 euroa kuussa tai 17 euroa päivässä, jos työ kestää Suomessa alle kuukauden. Näille työntekijöille ei myönnetä mitään vähennystä menoista, jotka liittyvät välittömästi Suomessa ansaittuun tuloon. Yleisesti verovelvollisille henkilöille tällainen vähennys on mahdollinen. Komissio viittaa menojen vähennyskelpoisuuden osalta EU-tuomioistuimen ratkaisuun asiassa Gerritse. Komission mielestä ratkaisussa tehtyä tulkintaa voidaan soveltaa suoraan tarkasteltavana olevaan kansalliseen lainsäädäntöön. Näin ollen kyseessä on välillinen syrjintä, kun muualla kuin Suomessa asuvat rajoitetusti verovelvolliset henkilöt eivät voi vähentää Suomessa ansaitsemaansa tuloon suoraan liittyviä menoja, vaikka Suomessa asuvat henkilöt voivat tämän tehdä. Päivittäinen 17 euron vähennys ja kuukausittainen 510 euron vähennys eivät kumpikaan liity mihinkään tosiasiallisiin menoihin. Tältä osin komissio kiinnittää huomiota siihen, että nämä vähennykset voivat joissakin tapauksissa olla alhaisemmat kuin edellä mainittujen rajoitetusti verovelvollisten henkilöiden Suomessa ansaitsemaan tuloon välittömästi liittyvien menojen kokonaismäärä. Näin ollen se, että toisessa ETA-valtiossa asuvat Suomessa rajoitetusti verovelvolliset työntekijät, jotka saavat alle 75 prosenttia kokonaistuloistaan Suomesta, eivät voi vähentää Suomessa ansaitsemaansa tuloon välittömästi liittyviä menoja, näyttää komission mielestä olevan EUT-sopimuksen 45 artiklassa ja ETA-sopimuksen 28 artiklassa määrätyn työntekijöiden vapaan liikkuvuuden vastaista. Komissio katsoo, että tätä rajoitusta ei voida perustella yleisen edun mukaisilla pakottavilla syillä.\n3) Vähintään 75 prosenttia kokonaistuloistaan Suomesta saaville rajoitetusti verovelvollisille aiheutuva kassavirtahaitta.\nSuomessa asuvat yleisesti verovelvolliset työntekijät voivat esittää ennakonpidätysvaiheessa veroviranomaisille ennakkoarvion vuosituloistaan ja vähennyksistään. Verotoimisto antaa tämän jälkeen verokortin tämän arvion perusteella. Verokortissa mainitaan todennäköinen verokanta, jota kyseisenä vuonna sovelletaan työntekijään. Henkilön työnantajat soveltavat kyseistä verokantaa, kun sen sijaan lähdevero maksetaan etukäteen. Veronmaksaja voi milloin tahansa pyytää verokortin muuttamista. Siten tulotason ja vähennyskelpoisten kustannusten muutokset voidaan ottaa heti huomioon kyseisenä vuonna. Komission mukaan muualla kuin Suomessa asuvilla henkilöillä ei ole tällaista mahdollisuutta. Toisessa ETA-valtiossa asuvat henkilöt, jotka saavat vähintään 75 prosenttia tuloistaan Suomesta, jota komissio kutsuu ”Schumacker-ryhmäksi”, voivat valita, sovelletaanko heihin samaa verokantaa ja samoja vähennyksiä kuin Suomessa asuviin yleisesti verovelvollisiin henkilöihin. Tästä valinnanmahdollisuudesta huolimatta Schumacker-ryhmän työntekijöiden on aluksi maksettava 35 prosentin suuruinen lähdevero, eikä heille tässä vaiheessa myönnetä muuta vähennystä kuin lähdeverolain 6 §:ssä määrätty päivittäinen tai kuukausittainen vähennys. Tästä komission mukaan aiheutuu tällaisille työntekijöille usein kassavirtahaittoja, joita ei aiheudu Suomessa asuville veronmaksajille. Tämä johtuu siitä, että lopullisen veropäätöksen mukainen veronpalautus saadaan vasta kauan kyseessä olevan verovuoden päättymisen jälkeen. Oikea verokanta ja asiaankuuluvat vähennykset tulevat siis sovellettaviksi vasta tässä vaiheessa. Kassavirtahaittoja aiheutuu komission mukaan aina, kun lähdeverolain 6 ja 7 §:n mukaisesti pidätetty vero on suurempi kuin tosiasiallinen lopullinen vero vähennykset mukaan lukien. Näin tapahtuu erityisesti työntekijöille, joiden vuotuiset kokonaistulot ovat alhaiset tai jotka ovat oikeutettuja suuriin vähennyksiin. Komissio katsoo, että tällainen haitta aiheuttaa hallinnollisen ja taloudellisen rasitteen, joka todennäköisesti rajoittaa työntekijöiden vapaata liikkuvuutta. Komission mielestä se, että toisessa ETA-valtiossa asuvat henkilöt, jotka saavat vähintään 75 prosenttia tuloistaan Suomesta, eivät voi saada arvioituja vähennyksiään ja kokonaistulojaan huomioon otetuiksi jo 1ähdeverotusvaiheessa, vaikka yleisesti verovelvollisilla henkilöillä on tällainen mahdollisuus, estää työntekijöiden vapaata liikkuvuutta. Tällainen kohtelu on kielletty EUT-sopimuksen 45 artiklassa ja ETA-sopimuksen 28 artiklassa. Komissio katsoo, että tätä rajoitusta ei voida perustella yleisen edun mukaisilla pakottavilla syillä.\nEdellä kuvatun EU-pilottimenettelylle pohjautuvan virallisen huomautuksen lisäksi komissio on käynnistänyt 15 päivänä helmikuuta 2012 päivätyllä kirjeellä niin ikään kanteluun perustuvan EU-pilottimenettelyn lähdeverolain 4 §:n osalta. Komission kirjeessä verrataan tuloverolain 71 §:ää, joka koskee yleisesti verovelvolliselle verovapaasti korvattavia matkakustannusten korvauksia, lähdeverolain 4 §:ään, joka koskee rajoitetusti verovelvolliselle verovapaasti korvattavia matkakustannusten korvauksia. Komission kirjeessä todetaan, että kilometrikorvaukset, ateriakorvaukset ja yömatkaraha ovat verollisia, kun ne maksetaan rajoitetusti verovelvollisille, mutta eivät silloin, kun ne maksetaan yleisesti verovelvollisille. Lisäksi rajoitetusti verovelvollisille maksettu verovapaan päivärahan määrä ei saa ylittää kotimaan päivärahaa, kun taas Suomessa asuville työntekijöille maksettavien ulkomaan päivärahojen verovapaat määrät ovat erilaiset ja yleensä korkeammat. Näin ollen Suomessa asuvien työntekijöiden verokohtelu on suotuisampi kuin muista ETA:n valtioista tulevien työntekijöiden. Komission mukaan tämä näyttää estävän työntekijöiden vapaata liikkuvuutta ja lisäksi näyttää siltä, että edellä mainitut kaksi työntekijäluokkaa ovat vastaavassa tilanteessa siinä mielessä, että molemmat ovat työntekijöitä, jotka saavat samaa korvausta työnantajilleen tekemistään työmatkoista. Komission mukaan nyt käsiteltävänä oleva epäedullinen kohtelu ei vaikuta perustellulta yleistä etua koskevien pakottavien syiden vuoksi ja komission yksiköt katsovat, että toimi saattaa rikkoa EUT-sopimuksen 45 artiklaa ja ETA-sopimuksen 28 artiklaa.\nEdellä esitetyn perusteella Suomen lainsäädännössä olevien rajoitetusti verovelvollisen saaman ansiotulon verotusta koskevien säännösten muuttaminen olisi tarpeellista, jotta varmistetaan Suomen säännösten yhteensopivuus Euroopan unionin oikeuden ja EU-tuomioistuimen ratkaisukäytännön kanssa. Edellä kuvatun komission rikkomusmenettelyn voidaan arvioida johtavan siihen, että Suomi joutuisi vastaamaan EU-tuomioistuimeen, jos nykyistä järjestelmää ei muuteta.\nEsityksessä ehdotetaan lähdeverolakia muutettavaksi siten, että rajoitetusti verovelvollisen ansiotulo voitaisiin jatkossa verottaa verotusmenettelylain mukaisessa järjestyksessä. Samalla luovuttaisiin edellytyksestä, jonka mukaan verovelvollisen on saatava tulostaan vähintään 75 prosenttia Suomesta. Näin ollen mahdollisuus verotusmenettelylain mukaiseen verotukseen ei enää riippuisi siitä, kuinka suuri osa vuotuisista tuloista on ansaittu Suomesta. Nykyisin verotusmenettelylain mukaiseen verotukseen hakeutuminen on mahdollista vain ETA:n valtiossa asuville sekä tutkijadirektiivissä tarkoitetuille oleskeluluvan haltioille. Verovelvollisen asuinvaltiota koskevaa edellytystä laajennettaisiin siten, että verotusmenettelylain mukainen verotus olisi mahdollinen myös, jos saaja asuu valtiossa tai alueella, jota koskee sopimus virka-avusta ja tietojenvaihdosta veroasioissa. Tätä voidaan perustella pyrkimyksellä mahdollisimman yksinkertaiseen menettelyyn sekä työntekijöiden yhdenvertaisella kohtelulla.\nVerotusmenettelylain mukainen verotus merkitsisi sitä, että rajoitetusti verovelvollisten vero määräytyisi tuloveroasteikkolain ja keskimääräisen kunnallisveroprosentin perusteella. Lisäksi muutos merkitsisi sitä, että rajoitetusti verovelvolliset saisivat vähentää tulon hankkimiseen liittyvät kulut samojen säännösten mukaan ja myös samassa aikataulussa kuin yleisesti verovelvolliset.\nEU-tuomioistuimen oikeuskäytännön mukaan rajoitetusti verovelvolliset ovat tulon hankkimiseen välittömästi liittyvien kulujen vähentämisoikeuden suhteen samassa asemassa kuin yleisesti verovelvolliset. Sen sijaan henkilö- ja perhekohtaiseen tilanteeseen liittyvien vähennysten osalta rajoitetusti verovelvolliset eivät lähtökohtaisesti ole yleisesti verovelvollisten kanssa samassa asemassa. Tilanteet ovat kuitenkin samanlaisia silloin, kun he saavat kaikki tai lähes kaikki tulonsa lähdevaltiosta, ja myös silloin, kun asuinvaltio ei tulojen pienuuden vuoksi verota tuloja lainkaan.\nHenkilö- ja perhekohtaisten tilanteeseen perustuvien vähennysten käsite on EU-tuomioistuimen luoma, eikä Suomen tuloverolaki siten tunne sitä sellaisenaan. Menettelyn monimutkaistumisen välttämiseksi esityksessä ehdotetaan, että rajoitetusti verovelvollisille sallittaisiin kaikki ansiotulojen hankintaan ja säilyttämiseen kohdistuvat vähennykset kuten yleisesti verovelvolliselle vastaavassa tilanteessa. Henkilö- ja perhekohtaisia vähennyksiä ei rajoitettaisi tilanteisiin, joissa rajoitetusti verovelvollinen saa kaikki tai lähes kaikki tulonsa Suomesta tai hänen henkilö- ja perhekohtaista tilannettaan ei voida ottaa huomioon hänen asuinvaltiossa, koska siellä ei tulojen pienuuden vuoksi kannate veroa.\nYleisesti verovelvollisilla ansiotulon verotuksen taso määräytyy lähtökohtaisesti koko vuoden ansioiden perusteella. Jotta rajoitetusti verovelvollisen ansiotulon verotuksen taso saataisiin asetettua yleisesti verovelvollisen verotusta vastaavalle tasolle, myös rajoitetusti verovelvollisten verotuksessa verotuksen tasoon vaikuttaisivat maailmanlaajuiset ansiotulot. Maailmanlaajuisten tulojen verokantavaikutuksesta otettaisiin lakiin uusi säännös. Tämä olisi perusteltua rajoitetusti ja yleisesti verovelvollisten yhdenvertaisen kohtelun näkökulmasta. Tällä ehkäistäisiin myös sitä, että rajoitetusti verovelvollinen voisi jakamalla palkkansa verotettavaksi useammassa valtiossa saada etua matalamman verotuksen tasosta verrattuna palkansaajaan, jolla on samantasoinen kokonaistulo vain yhdestä valtiosta. Tässä tarkoitettua tuloa ei verotettaisi Suomessa, vaan tämä tulo otettaisiin huomioon määriteltäessä Suomesta saadun tulon veroa.\nNäitä ulkomailta tai Suomesta saatuja tuloja ei kuitenkaan otettaisi huomioon, jos rajoitetusti verovelvollinen asuu Euroopan talousalueeseen kuuluvassa valtiossa tai on tutkijadirektiivissä tarkoitetun oleskeluluvan haltija ja jos verotusmenettelyssä verotettava Suomesta saatu puhdas tulo on vähintään 75 prosenttia verovelvollisen kokonaistuloista.\nRajoitetusti verovelvollisen oma aktiivisuus olisi edellytys verotusmenettelylain mukaiselle verotukselle. Verotusmenettelylain mukaisessa verotuksessa on oikeus tulosta tehtäviin vähennyksiin ja verotuksen taso määräytyy koko vuoden tulojen perusteella, joten verovelvolliselta näistä saatavat tiedot ovat välttämättömiä verotusmenettelylain mukaisessa verotuksessa. Rajoitetusti verovelvollinen voisi ilmaista tahtonsa joko ennakkoperintävaiheessa, verotuksen toimittamisen yhteydessä tai tekemällä oikaisuvaatimuksen.\nVerotuksen toimittamisessa sovellettaisiin verotusmenettelylain säännöksiä. Rajoitetusti verovelvolliselle lähettäisiin veroviranomaisella olevien tietojen perusteella esitäytetty veroilmoitus. Maksajilta saatujen vuosi-ilmoitustietojen lisäksi voitaisiin käyttää verovelvolliselta ennakkoperintävaiheessa saatuja tietoja. Myös rajoitetusti verovelvollisella olisi velvollisuus tarkistaa esitäytetyssä veroilmoituksessa olevat tiedot, ja jos tiedoissa on puutteita tai virheitä, hän olisi velvollinen korjaamaan ja täydentämään tiedot sekä palauttamaan veroilmoituksen. Verovelvollisen katsottaisiin antaneen veroilmoituksen esitäytetyssä veroilmoituksessa olevien tietojen mukaisena, jos hän ei palauta esitäytettyä veroilmoitusta. Luonnollisen henkilön, joka ei ole saanut esitäytettyä veroilmoitusta ja jolla on verovuonna ollut veronalaisia tuloja, on verotusta varten annettava kehotuksetta veroilmoitus.\nSiirtyminen lähdeverotuksesta verotusmenettelylain mukaiseen verotukseen merkitsee toisaalta verovelvollisen kannalta sitä, että häntä kohdellaan verokannan ja kustannusten vähentämisen ohella myös hallinnollisten menettelyjen osalta samalla tavalla kuin yleisesti verovelvollista. Tämä merkitsee lähdeverotukseen verrattuna lisääntyvää velvollisuutta selvittää vuotuiset kokonaistulot ja vähennykset. Tämän vuoksi osa rajoitetusti verovelvollisista voi pitää nykyistä menettelyä parempana. Koska lähdeverotus on tehokas keino kantaa vero heti tulon lähteellä, nykyisiä ansiontulon lähdeverotusta koskevia säännöksiä ei ehdoteta kumottaviksi. Mikäli rajoitetusti verovelvollinen ei toimisi aktiivisesti esimerkiksi hakemalla rajoitetusti verovelvollisen verokorttia, noudatettaisiin nykyisiä 2 luvun lähdeveroa koskevia säännöksiä, joiden mukaan maksajan tulisi periä 35 prosentin lähdevero. Verovelvolliselle voitaisiin edelleen antaa lähdeverokortti. Kuukausikohtaista 510 euron ja päiväkohtaista 17 euron vähennystä koskevaa sääntelyä ei muutettaisi, eli 35 prosentin verokannan valitsevalla olisi oikeus tähän vähennykseen, jos siitä on merkintä lähdeverokortissa. Lähdeverotus yhdistettynä edellä mainittuun 510 euron vähennykseen on rajoitetusti verovelvolliselle ja Verohallinnolle suoraviivainen, hallinnollisesti toimiva ja selkeä menettely.\nJos rajoitetusti verovelvollinen on jonkin ansiotulon osalta valinnut verotusmenettelylain mukaisen verotuksen, sovellettaisiin sitä kaikkiin ansiotuloihin.\nLisäksi lakia ehdotetaan muutettavaksi siten, että rajoitetusti verovelvolliselle voitaisiin korvata matkakustannuksia verovapaasti samoin perustein kuin yleisesti verovelvolliselle. Samoin merityötuloa saavalle maksetut korvaukset olisivat verovapaita tuloverolaissa säädetyllä tavalla.\nSairausvakuutuslakia esitetään muutettavaksi siten, että verotusmenettelyssä verotettavan ansiotulon osalta sairausvakuutuksen sairaanhoitomaksun ja päivärahamaksun määräytymiseen sovellettaisiin yleisesti verovelvollisia koskevia säännöksiä.\nVerohallinnon verotuksen seurantatietojen mukaan rajoitetusti verovelvollisille maksettiin lähdeverotuksen alaisia ansiotuloa olevia korvauksia 244,1 miljoonaa euroa vuonna 2011. Lähdeveroa näistä perittiin 36,8 miljoonaa euroa. Vuonna 2010 vastaavat luvut olivat 223,8 miljoonaa euroa ja 33 miljoonaa euroa. Vuonna 2009 luvut olivat 223,7 miljoonaa euroa ja 30,9 miljoonaa euroa.\nEhdotetun muutoksen arvioidaan alentavan verotuottoja. Kun eläketulojen verotuksessa siirryttiin vuonna 2006 lähdeverotuksesta verotusmenettelylain mukaiseen verotukseen, verotulot puolittuivat, kuten esityksessä oli arvioitu. Veronpalautukset, joita verotusmenettelyyn hakeutuneille rajoitetusti verovelvollisille on maksettu, ovat vuosina 2009—2011 olleet 30—40 prosentin luokkaa tulosta alun perin peritystä lähdeverosta. Verotuottojen alenemiseen vaikuttaa myös se, valitseeko osa rajoitetusti verovelvollisista myös tulevaisuudessa lähdeveron verotusmenettelyn sijaan. Jos kaikki tai lähes kaikki verovelvolliset siirtyvät verotusmenettelylain mukaiseen verotukseen, arvioidaan verotuottojen enintään puolittuvan, jolloin verotuottojen menetys olisi enintään 16—18 miljoonaa euroa.\nNykyisellään rajoitetusti verovelvollisilta palkansaajilta kertyy vuosittain sairaanhoito- ja päivärahamaksuja noin 0,6 miljoonaa euroa. Sairaanhoito- ja päivärahamaksujen kokonaismäärä oli vuonna 2012 noin 1,8 miljardia euroa. Vaikka sairausvakuutuslakia täsmennetään verolainsäädännön muutoksen johdosta, ei ehdotetulla muutoksella ole olennaisia vaikutuksia vakuutusmaksutuottoihin.\nVaikutukset rajoitetusti verovelvollisiin\nMuutos alentaa verotuksen tasoa niillä, joilla nykyinen 35 prosentin vero on ollut korkeampi kuin vastaavat vuotuiset kokonaistulot ansaitsevalla yleisesti verovelvollisella. Aiempaan lähdeveromenettelyyn verrattuna ehdotettu verotusmenettelylain mukainen menettely lisää verovelvollisten taakkaa ilmoitus- ja selvitysvelvollisuuksien muodossa.\nVerohallinnosta saatujen tietojen mukaan rajoitetusti verovelvollisille tehdään vuositasolla noin 25 000 lähdeverokorttia. Vuonna 2011 vuosi-ilmoituksia rajoitetusti verovelvollisille maksetuista palkoista, palkkioista ja työkorvauksista annettiin noin 36 000 tulonsaajalle.\nAnsiotulojen verotuksen siirtäminen ehdotetulla tavalla lähdeverotuksesta verotusmenettelylain mukaisessa järjestyksessä tapahtuvaan verotukseen edellyttää tietojärjestelmämuutoksia. Muutoksen myötä on tarpeen ohjeistaa työnantajia samoin kuin kouluttaa virkailijoita. Verohallinto on arvioinut muutoksen aiheuttamiksi käyttöönottovaiheen järjestelmämuutoksista aiheutuviksi kustannuksiksi noin 0,9—1,2 miljoonaa euroa.\nEsitys on valmisteltu valtiovarainministeriössä yhteistyössä Verohallinnon kanssa. Sairausvakuutuslakia koskeva muutos on valmisteltu yhteistyössä sosiaali- ja terveysministeriön kanssa. Esityksestä on pyydetty lausunnot Verohallinnolta, sosiaali- ja terveysministeriöltä, professori Seppo Penttilältä, professori Marjaana Helmiseltä, Suomen Veroasiantuntijat ry:ltä, Elinkeinoelämän Keskusliitto ry:ltä, Keskuskauppakamarilta, Suomen Ammattiliittojen Keskusjärjestö SAK ry:ltä, STTK ry:ltä ja Veronmaksajain Keskusliitto ry:ltä, jotka kaikki antoivat lausunnon. Lisäksi lausunnon on antanut Ahvenanmaan maakuntahallitus.\n1.1 Rajoitetusti verovelvollisen tulon verottamisesta annettu laki\n4 §. Pykälässä säädetään siitä, mitä lähdeveroa perittäessä pidetään palkkana. Kuten nykyisinkin, palkkana pidettäisiin ennakkoperintälain 13 §:ssä tarkoitettua palkkaa tai palkkiota ja lisäksi palkkaan luettaisiin myös oleskelukustannusten korvaus sekä muiden työn suorittamisesta aiheutuvien kustannusten korvauksena maksetut hyvitykset. Pykälän 1 momenttiin lisättäisiin viittaus tuloverolain matkakustannusten korvaamista koskeviin säännöksiin, jolloin rajoitetusti verovelvolliselle maksettavat matkakustannusten korvaukset olisivat samassa laajuudessa ja samoin perustein verovapaita kuin ne ovat tuloverolain mukaan verovapaita yleisesti verovelvolliselle maksettaessa. Myös rajoitetusti verovelvollisille merimiehille voitaisiin maksaa jatkossa verovapaita korvauksia tuloverolaissa säädetyllä tavalla.\nPykälän 2 ja 3 momentti, joissa säädetään niistä kustannuksista, jotka rajoitetusti verovelvollisille voidaan korvata verovapaasti, eivät olisi enää tarpeen. Rajoitetusti verovelvolliselle voitaisiin nykyisen kotimaan päivärahan sijasta maksaa verovapaasti ulkomaille tehdystä työmatkasta päiväraha sen suuruisena kuin vuosittain annettavassa Verohallinnon päätöksessä verovapaista matkakustannusten korvauksista on kyseisen maan osalta päätetty. Suomessa tai Suomeen tehdystä työmatkasta voitaisiin maksaa verovapaasti kotimaan päiväraha noudattaen mainittua Verohallinnon päätöstä.\n13 §. Pykälän 1 momentin 1 ja 2 kohta sekä 3 kohta alakohtineen säilyisivät nykyisessä muodossaan. Nykyisissä momentin 4 ja 5 kohdassa säädetään Suomesta vähintään 75 prosenttia ansiotuloistaan ansaitsevan ETA:n valtiossa asuvan tai tutkijadirektiivissä tarkoitetun oleskeluluvan haltijan mahdollisuudesta vaatia verotusmenettelylain mukaista verotusta. Säännökset eivät olisi enää tarpeen, koska niissä tarkoitettua ansiotuloa koskisi jatkossa 6 kohta. Nykyiset 6 ja 7 kohdassa olevat säännökset säilyisivät nykyisessä muodossaan 4 ja 5 kohtana.\nPykälän 1 momentin 6 kohdan säännös olisi uusi. Osinkoa lukuun ottamatta verotettaisiin verotusmenettelylain mukaisessa järjestyksessä ansiotulo, joka ei tule verotetuksi momentin aiempien kohtien nojalla. Edellytyksenä olisi, että saaja asuu Euroopan talousalueeseen kuuluvassa valtiossa taikka valtiossa tai alueella, jota koskee sopimus virka-avusta ja tietojenvaihdosta veroasioissa, tai että saaja on tutkijadirektiivissä tarkoitetun oleskeluluvan haltija.\nJo nykyisin osa ansiotuloista verotetaan verotusmenettelylain mukaisessa järjestyksessä. Tällaisia tuloja ovat esimerkiksi eläke sekä maa- ja metsätalouden tulojen ansiotulo-osuudet. Verotusmenettelylain mukaiseen verotukseen siirtyisivät palkka, henkilöstörahaston maksama rahasto-osuus ja ylijäämä, ennakkoperintälain 25 §:ssä tarkoitettu työkorvaus, samoin kuin muukin tuloverolain mukaan ansiotulona verotettava suoritus. Myös Suomeen vuokratun työtekijän palkka voitaisiin verottaa verotusmenettelylain mukaan. Tässä yhteydessä ei ole tarkoitus muuttaa osinkotulojen verokohtelua, joten osinkotulo rajattaisiin 6 kohdan ulkopuolelle. Osinkoon sovellettaisiin nykyisiä 1 momentin 3 kohdan säännöksiä.\nPykälän 1 momentin 6 kohdan säännös olisi aiempia ansiotuloja koskeneita 4 ja 5 kohtaa laajempi, sillä se koskisi ETA:n valtiossa asuvien rajoitetusti verovelvollisten lisäksi myös tulonsaajia, jotka asuvat valtiossa tai alueella, jota koskee sopimus virka-avusta ja tietojenvaihdosta veroasioissa. Verovelvollisen asuinvaltiota koskevalla rajoituksella varmistettaisiin se, että Verohallinto voisi pyytää henkilön asuinvaltiosta verotuksen toimittamiseksi tarpeellisia tietoja. Muutos on laajempi kuin EU-tuomioistuimen oikeuskäytäntö edellyttää. Muutosta voidaan kuitenkin pitää perusteltuna työvoiman saatavuuteen liittyvien ja rajoitetusti verovelvollisten tasapuolisen kohtelun näkökohtien perusteella. Jatkossa ei myöskään edellytettäisi, että Suomesta saatu tulo on vähintään 75 prosenttia Suomesta ja muualta verovuonna yhteensä saaduista ansiotuloista.\nPykälän 2 momentissa säädettäisiin 1 momentin 3 kohdassa tarkoitetun osinkotulon verotuksesta. Kuten nykyisinkin, kotimaisista yhteisöistä saadut osingot otettaisiin huomioon, kun lasketaan muualla verolainsäädännössä säädettyjä osingon verovapaita määriä, ja verovelvollisen olisi esitettävä asuinvaltionsa veroviranomaisen antama todistus Verohallinnolle siitä, että 1 momentin 3 kohdassa tarkoitettua lähdeveroa ei hyvitetä asuinvaltiossa.\nNykyiset 2 ja 3 momentissa olevat säännökset, jotka koskevat poistettavien 1 momentin 4 ja 5 kohdan soveltamista, kävisivät tarpeettomiksi, joten niitä ei otettaisi lakiin.\nPykälän 3 ja 4 momenttiin ehdotetaan otettaviksi säännökset 1 momentin 6 kohdan soveltamisen edellytyksistä. Verotusmenettelylain soveltaminen 1 momentin 6 kohdassa tarkoitettuun ansiotuloon edellyttäisi rajoitetusti verovelvollisen omatoimisia toimenpiteitä. Pykälän 3 momentti koskisi ennakkoperintää. Momentin mukaan rajoitetusti verovelvollisen tulisi joko hakea lain 16 §:n 4 momentissa tarkoitettua rajoitetusti verovelvollisen verokorttia tai hakea ennakonkannossa maksuun pantavan määrän laskemista verotusmenettelylain mukaisessa järjestyksessä. Jälkimmäinen koskisi esimerkiksi ulkomailta vuokrattuja työntekijöitä, joiden on itse haettava ennakonkantoa, jos suorituksen maksaja ei ole velvollinen perimään palkasta lähdeveroa. Jos rajoitetusti verovelvollinen ei hanki rajoitetusti verovelvollisen verokorttia, sovellettaisiin lain 2 luvun lähdeveroa koskevia säännöksiä.\nPykälän 4 momentti koskisi verotuksen toimittamista, ja sen mukaan 1 momentin 6 kohtaa sovellettaisiin verotusta toimitettaessa, jos sitä on sovellettu ennakkoperinnässä tai jos rajoitetusti verovelvollinen niin vaatii. Vaatimus voitaisiin esittää myös verotuksen päättymisen jälkeen. Tällöin kyse olisi vaatimuksen esittämisestä oikaisuvaatimusmenettelyssä, ja sovellettaviksi tulisivat verotusmenettelylain 5 luvun säännökset. Jotta verovelvollinen ei voisi valita osaan verovuoden tuloista lähdeveroa ja osaan verotusmenettelylain mukaista verotusta, 4 momentissa säädettäisiin, että jos 1 momentin 6 kohtaa on sovellettu verovuonna johonkin kohdassa tarkoitettuun tuloon, sovelletaan kohtaa kyseisenä verovuonna kaikkiin 6 kohdassa tarkoitettuihin tuloihin.\nSäännökset 3 ja 4 momentissa koskisivat vain niitä ansiotuloja, joita ei jo 1 momentin 1—5 kohtien nojalla veroteta verotusmenettelylain mukaisessa järjestyksessä. Näin ollen rajoitetusti verovelvollisen saama eläketulo verotettaisiin jatkossakin aina nykyiseen tapaan verotusmenettelylain mukaisessa järjestyksessä.\nKiinteää toimipaikkaa koskeva 5 momentti säilyisi nykyisessä muodossaan 5 momenttina.\n14 §. Kumotun 14 §:n tilalle lakiin ehdotetaan lisättäväksi säännös niin kutsutusta progressiovaikutuksesta. Rajoitetusti verovelvollisen Suomesta saadun Suomessa veronalaisen ansiotulon verotuksen tasoon vaikuttaisivat henkilön maailmanlaajuiset ansiotulot. Näillä ulkomaantuloilla olisi ainoastaan verokantavaikutus, eli niitä ei verotettaisi Suomessa. Tarkoituksena on verottaa Suomesta saatua ansiotuloa samalla tasolla kuin jos koko vuoden ansiotulot olisi saatu Suomesta. Progressiovaikutuksen laskemisessa noudatettaisiin samanlaista laskutapaa kuin progressioehtoisessa vapautusmenetelmässä. Tämän pykälän nojalla huomioon otettaisiin tulot, jotka on saatu aikana, jona henkilö on rajoitetusti verovelvollinen.\nVerokantavaikutus olisi 1 momentin 1 kohdan mukaan palkalla, eläkkeellä ja sosiaaliturvaan perustuvalla suorituksella, jota Suomessa verotettaisiin ansiotulona ja joka on saatu muualta kuin Suomesta ja joka on verovelvollisen asuinvaltiossa veronalaista tuloa. Tarkoituksena on asettaa erityisesti palkkaa ja siihen rinnastettavia tuloja saavien verotus koko vuoden ansionsa Suomesta saavien verotusta vastaavalle tasolle. Huomioon otettavien tulojen on oltava sellaisia, että jos niitä verotettaisiin Suomessa, ne olisivat ansiotuloa. Lisäksi huomioon otettavien tulojen on oltava sellaisia, jotka verovelvollisen asuinvaltiossa ovat veronalaisia. Tämä on perusteltua tiedonsaantiin liittyvillä syillä, sillä verovelvollisen asuinvaltion veroviranomaisilta ei liene saatavissa muuta tietoa kuin tietoa veronalaisista tuloista. Lisäksi verokantavaikutus olisi 1 momentin 2 kohdan mukaan myös palkalla, eläkkeellä ja sosiaaliturvaan perustuvalla suorituksella, joita Suomessa verotettaisiin ansiotulona ja jotka on saatu Suomesta ja joiden verottamisen verosopimus estää. Tällaisia tuloja ovat esimerkiksi Suomesta maksetut ansiotuloa olevat eläkkeet, joiden saajat asuvat valtiossa, jonka kanssa tehdyssä verosopimuksessa eläkkeen verotusoikeus on vain asuinvaltiolla. Näitä tuloja ei verosopimuksesta johtuen jatkossakaan voitaisi verottaa Suomessa, mutta tuloilla olisi verokantavaikutus, eli ne otettaisiin huomioon määriteltäessä Suomessa verotettavan ansiotulon verotuksen tasoa. Lakiin ei esitetä otettavaksi erillistä Suomesta saadun tulon määritelmää, vaan asiaa arvioitaisiin tuloverolain 10 §:n mukaisesti.\nVerokantavaikutus tulisi sovellettavaksi silloin, kun henkilöllä on 13 §:n 1 momentin 6 kohdassa tarkoitettuja ansiotuloja. Ulkomaantulojen verokantavaikutusta ei ehdoteta ulotettavaksi niihin tilanteisiin, joissa verovelvollisella on vain sellaisia ansiotuloja, kuten eläkettä, joita jo nykyisinkin on verotettu verotusmenettelylain mukaisessa järjestyksessä. Jos ulkomaantulon progressiovaikutus tulee sovellettavaksi, koskisi se kaikkia ansiotuloja, joita verotetaan verotusmenettelylain mukaan.\nPykälän 2 momentissa säädettäisiin puhtaan tulon laskemisesta. Tuloista vähennettäisiin niiden hankkimisesta ja säilyttämisestä johtuneet menot ja korot. Menot ja korot eivät kuitenkaan olisi vähennyskelpoisia siltä osin kuin ne ylittävät 1 momentissa tarkoitettujen tulojen määrän.\nPykälän 3 momentissa säädettäisiin Suomessa veronalaiseen tuloon kohdistuvan veron laskemisesta. Verotusmenettelylain mukaisessa järjestyksessä verotettavaan puhtaaseen ansiotuloon lisättäisiin 1 ja 2 momentissa tarkoitettu tulo. Suomessa verotettavasta tulosta meneväksi veroksi katsottaisiin tällöin se osa verosta, joka vastaa Suomessa verotettavan puhtaan ansiotulon suhdetta sen ja 1 ja 2 momentissa tarkoitetun tulon yhteismäärään.\nPykälän 4 momentissa säädettäisiin verovelvollisen selvitysvelvollisuudesta. Verovelvollisen on esitettävä Verohallinnolle asuinvaltionsa veroviranomaisen antama todistus tai muu luotettava selvitys 1 momentin 1 kohdassa tarkoitetuista tuloista ja niistä tehtävistä vähennyksistä. Asuinvaltion veroviranomaisen antama todistus tuloista voi olla mahdollista saada vasta, kun verotus on asuinvaltiossa toimitettu. Tarkoituksena on, että verotusmenettelylakia voitaisiin soveltaa jo tulojen ansaintavuoden aikana, joten tuloista voitaisiin esittää erityisesti ennakkoperintävaiheessa muukin selvitys kuin veroviranomaisen antama todistus. Luotettavana selvityksenä tuloista voitaisiin pitää esimerkiksi asuinvaltiossa olevan työnantajan antamaa palkkatodistusta.\nPykälän 5 momentissa säädettäisiin progressiovaikutuksen rajoittamisesta. EU-tuomioistuimen oikeuskäytännön mukaan rajoitetusti verovelvollinen on samassa asemassa yleisesti verovelvolliseen kanssa silloin, kun rajoitetusti verovelvollinen saa kaikki tai lähes kaikki tulonsa lähdevaltiosta. Tällöin lähdevaltion on otettava rajoitetusti verovelvollisen henkilö- ja perhekohtainen tilanne huomioon samalla tavoin kuin yleisesti verovelvollisten kohdalla. EU-tuomioistuin katsoi yleisesti verovelvollisen verotusta koskeneessa de Groot asiassa, että progressioehtoista vapautusmenetelmää sovellettaessa käytetty laskutapa eli se, että muut kuin tulonhankkimiseen kohdistuvat vähennykset tehdään kokonaistulosta, on kielletty työvoiman vapaan liikkuvuuden rajoitus. Yleisesti verovelvollisilla progressioehtoisen vapautusmenetelmän EU-oikeudenvastaisuus on poistettu tuloverolain 136 §:n 3 momentissa säädetyllä niin kutsutulla verotuksen kattosäännöllä. Kattosääntöä sovellettaessa huomioon otetaan myös vero, joka on lähdevaltiossa maksettu tulosta, jolla Suomessa on progressiovaikutus. Rajoitetusti verovelvollisten kohdalla lähdevaltio on Suomi, joten kattosääntöä ei sellaisenaan voitaisi soveltaa, vaan huomioon tulisi ottaa asuinvaltiossa maksettu vero siitä tulosta, jolla on Suomessa progressiovaikutus. Veropohja voi asuinvaltiossa poiketa Suomen veropohjasta ja lisäksi asuinvaltiossa maksettavaan veroon vaikuttaa se, poistetaanko kaksinkertainen verotus hyvitys- vai vapautusmenetelmällä. Huomioon otettavan veron laskeminen olisi monimutkaista, joten progressiovaikutuksen EU-oikeudenmukaisuutta ei ehdoteta varmistettavaksi kattosääntöä vastaavalla säännöksellä. Sen sijaan ehdotetaan, että progressiovaikutuksesta luovuttaisiin, jos rajoitetusti verovelvollinen asuu Euroopan talousalueeseen kuuluvassa valtiossa tai on tutkijadirektiivissä tarkoitetun oleskeluluvan haltija ja jos verotusmenettelyssä verotettava Suomesta saatu puhdas tulo on vähintään 75 prosenttia verovelvollisen kokonaistuloista. Progressiovaikutuksella olisi näiden henkilöiden osalta vain vähäinen merkitys, koska heidän Suomessa verottava tulonsa on vähintään 75 prosenttia kokonaistuloista.\nProgressiosta luopuminen edellyttäisi, että rajoitetusti verovelvollinen esittää Verohallinnolle asuinvaltion viranomaisen antaman todistuksen tuloistaan.\n16 §. Pykälän 4 momentissa säädetään ennakkoperintälain soveltamisesta. Ennakkoperintälakia sovelletaan ennakonkantoon samoin kuin eläketulon ja metsätaloudesta saadun tulon ennakonpidätykseen. Momenttia ehdotetaan muutettavaksi siten, että siinä säädettäisiin yleisemmin ennakkoperintälain soveltamisesta silloin, kun verotus toimitetaan verotusmenettelylain mukaisesti. Lisäksi momentissa säädettäisiin, että verovelvolliselle voitaisiin antaa ennakonpidätyksen toimittamista varten rajoitetusti verovelvollisen verokortti.\n16 §. Pykälässä säädettäisiin rajoitetusti verovelvollisen sairausvakuutuksen maksuperusteesta. Pykälän 1 momenttia täsmennettäisiin siten, että se koskisi tilanteita, joissa rajoitetusti verovelvollisen tulosta peritään lähdevero. Maksuperusteena pidettäisiin, kuten nykyisinkin, lähdeverolain 4 §:ssä tarkoitettua palkkaa ja esiintyvän taiteilijan ja urheilijan henkilökohtaisen korvauksen osalta lähdeverolain 3 §:ssä tarkoitettua henkilökohtaista korvausta, ellei 18 §:n 2 momentista muuta johdu.\nPykälän 2 momentti olisi samansisältöinen kuin nyt voimassa oleva.\nPykälän 3 momentti olisi uusi ja siinä säädettäisiin rajoitetusti verovelvollisen sairausvakuutuksen maksuperusteesta silloin, kun rajoitetusti verovelvollisen ansiotuloa verotetaan verotusmenettelylain mukaisessa järjestyksessä. Sairausvakuutuksen maksuperuste määräytyisi kuten yleisesti verovelvollisilla eli 14 ja 15 §:n mukaisesti, ellei 18 §:n 2 momentista muuta johdu. Maksuja ei kuitenkaan määrättäisi siitä osasta maksuperustetta, joka johtuu lähdeverolain 14 §:n soveltamisesta eli niin kutsutusta progressiovaikutuksesta. Se osa maksuperusteesta, josta maksu määrätään, saataisiin käyttämällä samaa laskentatapaa kuin lähdeverolain 14 §:ssä. Eläketulon osalta sovellettaisiin kuitenkin 19 ja 19 a §:ää.\n32 §. Pykälän 4 momenttia täsmennettäisiin vastaamaan 16 §:ään tehtäviä muutoksia. Palkan tai korvauksen maksajan lähdeveron perimisvelvollisuutta koskevia lähdeverolain säännöksiä sovellettaisiin sairausvakuutusmaksun osalta silloin, kun suorituksesta peritään lähdevero.\nLait ehdotetaan tuleviksi voimaan 1 päivänä tammikuuta 2014. Lakeja sovellettaisiin tuloon, joka maksetaan voimaantulopäivänä tai sen jälkeen.\nEdellä 1 momentissa tarkoitettua tuloa ei oteta huomioon, jos henkilö asuu Euroopan talousalueeseen kuuluvassa valtiossa tai on tutkijadirektiivissä tarkoitetun oleskeluluvan haltija ja jos verotusmenettelystä annetun lain mukaisessa järjestyksessä verotettava Suomesta saatu puhdas ansiotulo on vähintään 75 prosenttia tämän tulon ja 1 ja 2 momentissa tarkoitetutun tulon yhteismäärästä. Tämän momentin soveltamiseksi rajoitetusti verovelvollisen on esitettävä Verohallinnolle asuinvaltionsa veroviranomaisen antama todistus 1 momentin 1 kohdassa tarkoitetuista tuloista.\nmuutetaan sairausvakuutuslain (1224/2004) 18 luvun 16 § ja 32 §:n 4 momentti, sellaisina kuin ne ovat, 16 § laissa 1264/2006 ja 1364/2007 ja 32 §:n 4 momentti laissa 986/2008, seuraavasti:\nJos rajoitetusti verovelvollisen vakuutetun ansiotulon verottamiseen sovelletaan rajoitetusti verovelvollisen tulon verottamisesta annetun lain lähdeveroa koskevia säännöksiä, vakuutetun sairausvakuutuksen sairaanhoitomaksun ja päivärahamaksun määräytymisen ja suorittamisen perusteena käytetään palkkatulon osalta rajoitetusti verovelvollisen tulon verottamisesta annetun lain 4 §:ssä tarkoitettua palkkaa ja esiintyvän taiteilijan sekä urheilijan henkilökohtaisen korvauksen osalta mainitun lain 3 §:ssä tarkoitettua henkilökohtaista korvausta, jollei 18 §:n 2 momentista muuta johdu.\nJos rajoitetusti verovelvollisen vakuutetun ansiotulon verottamiseen sovelletaan verotusmenettelystä annettua lakia, määrätään vakuutetun sairaanhoitomaksu ja päivärahamaksu 14 ja 15 §:n mukaan, jollei 18 §:n 2 momentista muuta johdu. Sovellettaessa rajoitetusti verovelvollisen tulon verottamisesta annetun lain 14 §:ää, sairaanhoitomaksu ja päivärahamaksu määrätään vastaavasti kuin mainitun lain 14 §:n 3 momentin mukaan lasketaan Suomessa verotettavasta tulosta menevä vero. Eläkkeen osalta sovelletaan kuitenkin 19 ja 19 a §:ää.\nESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖYLEISPERUSTELUT1 Nykytila1.1 Lainsäädäntö ja käytäntöYleinen ja rajoitettu verovelvollisuusRajoitetusti verovelvollisen verotusRajoitetusti verovelvolliselle maksettavat kustannusten korvauksetRajoitetusti verovelvollisen sairausvakuutuksen sairaanhoitomaksu ja päivärahamaksu1.2 Euroopan unionin lainsäädäntö ja Euroopan unionin tuomioistuimen oikeuskäytäntö1.3 Kansainvälinen vertailuRuotsiTanskaAlankomaat SaksaViro 1.4 Nykytilan arviointi2 Esityksen tavoitteet ja keskeiset ehdotukset3 Esityksen vaikutukset3.1 Taloudelliset vaikutuksetVaikutukset verotuloihinVaikutukset rajoitetusti verovelvollisiin3.2 Vaikutukset viranomaisten toimintaan4 Asian valmisteluYKSITYISKOHTAISET PERUSTELUT1 Lakiehdotusten perustelut1.1 Rajoitetusti verovelvollisen tulon verottamisesta annettu laki1.2 Sairausvakuutuslaki2 VoimaantuloLakiehdotuksetLaki rajoitetusti verovelvollisen tulon verottamisesta annetun lain muuttamisesta4 §13 §14 §16 §Laki sairausvakuutuslain 18 luvun 16 ja 32 §:n muuttamisesta18 luku - Sairausvakuutusrahasto ja vakuutusmaksut16 § - Rajoitetusti verovelvollisen ansiotulo maksuperusteena 32 § - Eräiden verotusta koskevien lakien soveltaminen


Uusia näkökulmia luonnonvarojen hallintaan - Metlan uutiskirje\nArto Naskali: Uusia näkökulmia luonnonvarojen hallintaan\nVanhasta sektoripohjaisesta luonnonvarapolitiikasta ollaan pikku hiljaa siirtymässä kokonaisvaltaisiin lähestymistapoihin. Luonnonvarojen ja ympäristöhallinnan tutkimuksessa kehitetään uusia rakenteita erityisesti ekosysteemipalveluiden tuotantoon ja hallintaan.\nJotta luonnonvarapolitiikkaa ei harjoitettaisi vain sektorikohtaisesti, käyttöön on otettu sosioekologiset järjestelmät -käsite. Näkemys yhdistetyistä sosioekologisista järjestelmistä korostaa ihmisen riippuvuutta ekosysteemien kyvystä tuottaa olennaisia palveluja ja toisaalta ekologisten palautteiden tärkeyttä yhteiskunnalliselle kehitykselle.\nJuuri ekosysteemipalvelun käsite palvelee luonnonvarapolitiikan uudistamista.\nJuuri ekosysteemipalvelun käsite palvelee luonnonvarapolitiikan uudistamista. Tämä käsite paljastaa luonnonvarojen systeemisyyden. Useita luonnonvaroja saadaan ihmisen käyttöön kestävästi vain terveistä ja toimivista ekosysteemeistä. Tarkastelujen on siten ulotuttava ekosysteemien hoidosta uusien tuotteiden valmistamiseen ja niiden tarjoamiin hyötyihin ja lopulta näiden tuotteiden aiheuttamien ympäristöhaittojen ehkäisyyn materiavirtojen palatessa takaisin ekosysteemeihin.\nViime aikoina on puhuttu paljon myös systeemien resilienssistä eli palautuvuudesta tai kyvystä uudistua. Dynaamiset ja monimutkaiset sosioekologiset systeemit vaativat hallintastrategioita, jotka rakentavat resilienssiä sen sijaan, että yrittäisivät kontrolloida optimaalista tuotantoa vakaiksi oletetuissa olosuhteissa.\nEkosysteemilähestymistapoihin liitetään lisäksi usein ajatus adaptiivisesta, eli mukautuvasta, luonnonhoidosta. Sen tavoitteena on sellaisten instituutioiden ja toimintatapojen muotoileminen, joilla voidaan luoda kokeellinen ja muutoksiin sopeutuva lähestymistapa luonnonvarojen hallintaan.\nMiten käytäntö muuttuu?\nNykyisen ympäristö- ja luonnonvarasääntelypolitiikan keskeinen ongelma on ekosysteemipalvelujen näkökulman puuttuminen. Ekosysteemipalvelujen ajatus ei vielä ole löytänyt tietään lainsäädäntöön. On kuitenkin huomattu, että ekosysteemipalveluiden hallintaan tarvitaan sääntelykeinojen joukko ennemmin kuin jokin yksittäinen keino. Markkinapohjaisia keinojakaan ei sovelleta institutionaalisessa tyhjiössä. Uusien ekosysteemipalvelumarkkinoiden luominen ja ekosysteemipalveluihin liittyvien markkinoiden epäonnistumisten korjaaminenkin edellyttää kehittynyttä ekosysteemipalveluihin liittyvää lainsäädäntöä.\nInstituutioiden uudelleenmuotoilu onkin ydinstrategia pyrittäessä parantamaan luonnonvarojen ja ekosysteemipalveluiden hallintaa. Tämä voi tarkoittaa uudenlaisten sääntelypolitiikan keinojen kehittämistä, uusien markkinoiden luomista tai uusia yhteistoiminnan muotoja. Instituutiot voidaan nähdä sekä ongelmien syynä että ratkaisuna. Erityisen kiinnostava seikka on ekosysteemien ja instituutioiden yhteensopivuus.\nYhteiskunnallisten instituutioiden ja biofyysisen systeemin hyvä yhteensopivuus tuottaa ajallisesti ja toiminnallisesti kestävän hallintarakenteen, joka torjuu hyvin ulkoisia vaikutuksia kuten shokkeja ja häiriöitä.\nVaihtoehdot ovat tarpeen hahmotettaessa linjauksia epävarmaa tulevaisuutta silmälläpitäen. Oikeudellisten puitekehysten moninaisuus voisi tuoda luonnonvarojen ja ekosysteemipalvelujen hoitoon ja käyttöön riittävää joustavuutta, mikä helpottaa selviytymistä epävarmuuden kanssa. Ei myöskään pidä unohtaa epämuodollisten instituutioiden, kuten vakiintuneiden tapojen ja normien, muutoksia. Nobel-palkittu Elinor Ostrom on todennut, että sosioekologisten järjestelmien monimutkaisuuden hallinta vaatii tuekseen monimutkaisia instituutioita.\nTutkija Arto Naskali, p. 029 532 4527, arto.naskali(a)metla.fi\nAiheesta lisää Hyvinvointia metsästä -kirjassa: Naskali, A. 2014. Uusia näkökulmia luonnonvarojen hallintaan. Teoksessa: Tyrväinen, L. ym. (toim.) Hyvinvointia metsästä. Suomalaisen Kirjallisuuden Seura, Helsinki. s. 240–256.\nArto Naskali 2015. Kohti ekosysteemitaloutta: Tutkimus ekologisen taloustieteen perusteista ja mahdollisuuksista. Publications of the University of Eastern Finland, Dissertations in Social Sciences and Business Studies (Painossa). Väitöskirja.\nArto Naskali 2010. Ekosysteemilähestymistapa ja legitimiteetti. Teoksessa: Pertti Rannikko ja Tapio Määttä (toim. ). Luonnonvarojen hallinnan legitimiteetti. Vastapaino, Tampere: 87–121.\nPiirros: Metla/Jouni Hyvärinen\nLähetä palautetta | Toimitus: Sinikka Jortikka, etunimi.sukunimi@metla.fi


Rovaniemen vihjeet 5.6. raveihin - Lapinravit\nRovaniemen vihjeet 5.6. raveihin\nLounasravit 5.6. klo 12\nRovaniemen ravikausi jatkuu perjantaina reilun tunnin mittaisilla lounasraveilla. Toto4-pelin avainhevonen on urallaan vasta kerran kilpaillut Willy Fog. Tuon kisan hevonen voitti näyttävästi keulapaikalta, mutta tällä kertaa lahjakas hevonen joutuu aloittamaan taipaleensa piippuhyllyn paikalta. Siitä huolimatta Willy Fog on lähellä voittoa.\nKannattaa huomioida, että ilmoittautuneita oli sen verran runsaasti, että lounasravit käsittävät yhteen kuusi lähtöä. Toto4-peli juostaan tuttuun tapaan lähdöissä kaksi-viisi, troikkaa lähtöön viisi ja Päivän Duo lähtöihin neljä ja viisi. Tervetuloa!\nA - 11, 8, 1 B - 12, 2, 9, 5, 10 C - 6, 3, 4, 7\n11 LEFT ALONE on mielenkiintoinen vahvistus Hanna Rannan talliin. Ori teki viime kesänä kaksi asiallista esitystä Ruotsissa ja on heti pelihevosia sopivassa lähdössä.\n8 TOBY BACKWOODS on kärsinyt urallaan paljon ongelmista, mutta kapasiteettinsa puolesta ori ei häpeä tässä kenellekään. Mika Jauhola ajaa ulkoa päättäväisesti eteenpäin ja esimerkiksi keulaan päästessään Toby Backwoods on ilman muuta mukana voittotaistossa.\n1 DELVIN BOKO on juossut selvästi tätä kovempia lähtöjä. Nappisarjassa kilpaileva ruuna on saanut hyvän lähtöpaikan ja Tornion kaltaisella suorituskella viisivuotias ottelee kahden edellisen kanssa lähdön voitosta.\n12 THE NEXT STEP kärsii kovasti lähtöpaikasta. Eturivistä tamma olisi ollut ihan kuumimpia suosikkeja, mutta tällä kertaa sille jää hyvän haastajan rooli.\nLähtö 2, Toto4-1\nA - 6, 2+, 1, 8, 11 B - 7, 9, 4, 5 C - 12, 10, 3\nToto4-peli käynnistyy 2600 metrin ryhmällä. Äärimmäisen tasaisen porukan kärkiranking on kovakuntoinen 6 GUSTAV K., joka on juossut astetta kovemmissa lähdöissä. Markku Rannan ajokki on voittotaistossa mukana.\nKisan ideahaku on 2 KISS GOODBYE. Tamma palasi tauolta suoraan T76-lähtöön, eikä Esa Kaveri odottanut rauhallisten harjoitusten perusteella ihmeitä. Nyt tamma terävöityy ja lähtöpaikka sekä matka ovat yritteliään hevosen puolella. Kiss Goodbye voi jäädä peleissä turhaan muiden pelihevosten varjoon.\n1 Tarpan Ulvholm oli yksi niistä, joka olisi ollut mukana jo keskeytetyissä viime raveissa. Keväällä hevonen teki hyviä esityksiä ulkomailla, joten ruuna kannattaa huomioida vahvasti peleissä.\nKovakirinen 8 FINN JOSKA ja hyvä lopuntulija 11 ROCKY MCKINNON ovat vielä ainakin lähdön perushevosia.\nLähtö 3, Toto4-2\nA - 12 B - 6+, 11, 9, 3, 10, 2, 1, 4 C - 5, 7, 8\n12 WILLY FOG teki hurjan koelähtötuloksen Torniossa, sillä rata ei tuolloin ollut lainkaan nopeimmillaan. Rovaniemen kurassa hevonen lopetti 14,5-kyytiä, vaikka rata oli useamman sekunnin lentokeliä hitaampi. Tässä tapauksessa tulokset eivät kerro kaikkea sukuhevosen kapasiteetista. Willy Fog on nouseva nimi, joka kohtaa peräti seitsemän hevosta, joilla kuparinen on vielä rikkomatta.\nKari Alapekkala on voitontahtoinen kuski ja hän myöntää, että hevosessa on kapasiteettia pitkälle. Voi olla, ettei Willy Fog kerää suursuosikin asemaa, jonka se radan vihjeissä ansaitsee. Siksi lupaava varsa jää Toto4-rivien tukipilariksi.\nVarmistelijoiden tehtävä on vaikea, sillä haastajilla ei ole näyttöjä huippuvireestä. 6 FINAL REVOLUTION on vauhdikas hevonen ja mikäli se ravaa lämmityksessä kaarteet suorassa, voi tammassa olla paripeliin ideaa.\nLähtö 4, Toto4-3, Päivän Duo-1\nA - 8 B - 9, 6, 3, 4, 7, 13, 2, 5, 14 C - 12, 1, 11, 10\nSuomenhevosvoltissa voi tärähtää isokin yllätys. 8 VERTTI-PEKKU erottuu hieman edukseen ja nousee ainoana hevosena A-ryhmään. Kovempia lähtöjä kiertänyt ruuna elää nopeudellaan, mutta tiukassa paikassa voitontahto on rakoillut. Vaikka vastus on sopivin mahdollinen, lähdetään suuressa systeemissä hakemaan yllätyksiä.\n9 TARUN TYKKI ei ole ollut ihan herkimmillään, mutta palaa nyt tauolta radoille. Kesäkelit ovat oriin parasta aikaa, joten tässä on lupa odottaa parempaa kuin mitä taulu antaa ymmärtää.\n6 MEREN RITARI sijoittuu kärjen tuntumaan, mutta voittaa harvoin. Myös se on kahden edellisen tavoin nappisarjassa ja siksi ruuna kuuluu pelihevosiin.\n3 ROMME ja 4 VILLIEKO ovat Lapin leveysasteille kyvykkäitä hevosia, mutta onnistumiset ovat niilläkin olleet kortilla. Romme oli Torniossa hyvä keulasta ja samanlaisena se vetää tätä lähtöä pitkään.\nLähtö 5, Toto4-4, Päivän Duo-2, Troikka\nA - 10 B - 4, 8, 6, 2, 11, 12, 7, 5, 3, 9, 1\n10 PENDOLINO MAN erottuu vireensä puolesta edukseen. Torniossa edelle jäi vain kova Reborn Excalibur ja tämä lähtö on samanalaisella suorituksella voitettavissa.\n4 SIMB FRIZZ ei enää ole parhaiden päiviensä vedossa, mutta tällaisessa lähdössä ori riittää taatusti pitkälle.\n8 DARK LANE kilpailee vahvassa vireessä ja on yksi suosikin haastajista. Ulkoradalta on jossain vaiheessa lisämetrejä tiedossa, mikä vaikeuttaa oleellisesti tietä voittotaistoon.\n6 ORLANDO CROFT on koitutunut pohjoiseen ja starttien myötä otteisiin odotetaan parannusta. Ruuna on kilpaillut paljon kovemmissa lähdöissä, joten hevosen taulu ei kerro totuutta mahdollisuuksista perjantain kisassa.\n2 ZLATAN SISU oli positiivinen Bodenissa ja hyvältä paikalta se nousee vielä peleihin mukaan.\n6, 2, 1, 8, 11 + 7, 9, 4, 5 (12, 10)\n12 Willy Fog (6, 11)\n8 + 9, 6, 3, 4, 7, 13 (2, 5)\n10 + 4, 8, 6, 2 (11, 12)\nPieni systeemi 5 riviä, hinta 1 euro\nSuuri systeemi 315 riviä, hinta 63 euroa\n10 Pendolino Man\n4, 8, 6, 2, 11, 12, 7, 5\n4, 8, 6, 2, 11, 12, 7, 5, 3, 9, 1\nYhteensä 80 yhdistelmää, hinta 40 euroa\nA - 7, 11, 4 B - 10, 5, 6, 1 C - 2, 8, 3, 9\n7 FLOURLAKE'S ADAM palaa tauolta, mutta Sari Jauhojärven tuntien voi luottaa siihen, että ruuna on heti iskukykyinen. Naisen oma kasvatti aloitti uransa viime kaudella hienosti ja terveenä pysyessään Flourlake's Adan voittaa vielä monta lähtöä.\n11 MISS SOUTHWIND ja 4 BORUBS NICE ovat juosseet viime starttinsa tätä kovemmissa porukoissa. Miss Southwind jaksaa tehdä itse juoksuaan ja Borups Nice oli maltillisiin odotuksiin nähden yllättävän hyvä suoraan tauolta Torniossa.\nB-ryhmän hevosilta vaaditaan ripaus lisää voitontahtoa, mikä ne mielivät murtaa kärkitrion vastarinnan.


Myydään Paritalo, 3 huonetta - Tampere, Vuores, Hallinharjanne 9 B - Etuovi.com 20590285\nParitalo | 3h, k, erill.wc, vh, khh, kph, s, 2xp, ter, var, ak\nHallinharjanne 9 B, Vuores, Tampere\n79,5 / 94 m²\nKAUNIS KOTI RAKENTEILLA VUOREKSEN ISOKUUSEN ALUEELLE Kaksikerroksinen moderni paritalokoti on suunniteltu käytännölliseksi ja viihtyisäksi. Alakerrassa olohuone ja keittiö ovat yhtenäistä avaraa tilaa. Keittiössä on laadukkaat kaapistot ja kodinkoneet. Moderni ilme ja valloittava luonnonvalo kruunaavat tämän kodin. Talon päädyssä olohuoneen yhteydessä on tilava lasitettu parveke sekä erillinen sivupihan suuntaan oleva terassi. Yläkerrassa on kaksi makuuhuonetta ja aula, jossa on tilaa etätyöpisteelle. Yläkerran parvekkeelta on huikeat näkymät. Pääoven yhteydessä on varasto ja toinen autopaikka. Kummallekin asunnolle kuuluu oma katospaikka. Piha-alueet jaetaan hallinnanjakosopimuksen mukaan asuntojen kesken. KOMPAKTIA KÄYTÄNNÖLLISYYTTÄ Sauna ja kylpyhuone ovat mukavasti makuuhuoneiden yhteydessä yläkerrassa. Upeassa saunassa on kokolasinen seinä lasiovineen. Sauno ja nauti vilvoittelusta koko asunnon levyisellä parvekkeella. Kodinhoitohuone on kylpytilojen yhteydessä helpottamassa arjen sujuvuutta. Kaksi vaatehuonetta tuo reilusti säilytystilaa. EDULLISTA ASUMISTA Lämmitysjärjestelmänä on edullinen ja luontoystävällinen maalämpö yhdistettynä vesikiertoiseen lattialämmitykseen. Koneellinen ilmanvaihto lämmöntalteenotolla ja oma vesimittari. Hallinnanjakosopimuksen mukaisesti vastaat vain omista kuluistasi. UPEA KEHITTYVÄ ASUINALUE Luonnonläheinen järvien ja viheralueiden ympyröimä Vuores on uusi kaupunginosa, jonka suunnittelussa lähtökohtana on ollut luonnonläheisyys, ekologisuus sekä moderni arkkitehtuuri. Lenkkipolut, marja- ja sienimetsä ovat lähellä. Keskuspuiston kävelyreittien varrelta löytyy maisemaan istuvia hulevesialtaita ja vesikasvillisuutta. Vuores muodostuu kerros-, rivi- ja omakotitaloista ja alue onkin sopiva asuinpaikka monenlaisille perheille. Vuoreskeskuksessa on kaksi päivittäistavaraliikettä sekä useita kivijalkaliikkeitä. Alue tulee kehittymään tulevaisuudessa myös palveluiden osalta. Vuoreksen koulu sekä päiväkoti sijaitsevat Vuores-talossa. Isokuusen alueelle on rakenteilla uusi päiväkoti sekä tilat alku- ja esiopetukselle. Vuoreksesta on hyvät kulkuyhteydet niin moottoritielle kuin Särkijärven sillan kautta Tampereen keskustaankin. Julkisen liikenteen yhteydet mahdollistavat myös autottoman arjen.\nHallinharjanne 9 B, 33870 Tampere\n3h, k, erill.wc, vh, khh, kph, s, 2xp, ter, var, ak\nAsunnot jaetaan hallinnanjakosopimuksella ja molemmat vastaavat omista kuluistaan. Puhtaanapito paikallisen jätehuoltoyrityksen taksoituksen mukaan. Vesi- ja jätevesi kulutuksen mukaan. Rakennus on valmistuu 2022, kulutustietoja ei saatavilla. Tontin vuokra jaetaan puoliksi asuntojen kesken. Tontin vuokra 2425,76 €/v.\nMahdollisuus vaikuttaa pintamateriaaleihin. Kysy lisää välittäjältä! Kuvista poiketen tukimuuri betonia, yläkerran parvekeella lasikaide, alakerran parveke lasitettu ja julkisivumaalauksissa joitakin värimuutoksia.\nPaneeliseinät, lauteet ja katto tervaleppää. Kiuas Harvia.\nSallittu kerrosala 180+v25 m².\nHei! Haluaisin lisätietoja kohteesta: Hallinharjanne 9 B, Vuores, Tampere (https://www.etuovi.com/kohde/20590285)


Ryhmä » Pornovideot Rulaa\niso kyrpä, Ryhmä\nComments Off on Lutka nussii kahta neekeriä\nJa nyt ryhmäseksiä mustien miesten kanssa, kiimainen lutka nussii kahta mustaa miestä ja voihkii nautinnosta kun pillussa on iso neekerin kyrpä.\nPosted by admin at 20:21\tTagged with: neekerin kyrpä, ryhmäseksi\nComments Off on Video saksalaiselta parinvaihto-klubilta\nLähes puolentoista tunnin mittainen video saksalaiselta parinvaihtoklubilta, jonka myötä pääsemme seuraamaan pariskuntien kiimaisia seksileikkejä yhdessä tai erikseen, tai kaikki sekaisin keskenään. Nuoret saavat vanhaa, naiset pääsevät imuttamaan toistensa tissejä ja pilluja – tietysti sen lisäksi, että saavat yllin kyllin vierasta kyrpää! Ryhmäseksi on kyllä todella kiihottavaa katsottavaa!\nPosted by admin at 12:57\tTagged with: parinvaihto, ryhmäseksi, saksalainen\nMuodokkaille misuille mustaa munaa\nComments Off on Muodokkaille misuille mustaa munaa\nSeksikkäät ja muodokkaat Cassandra Calogera ja Sierra Skye saavat tällä pornovideolla mustaa munaa ja hyvin näyttää kyrpä tytöille maistuvan – kuten myös toistensa kiimaiset pillut.\nPosted by admin at 10:58\tTagged with: cassandra calogera, interracial, Sierra Skye\nSuomiblondi jakaa espanjassa\nComments Off on Suomiblondi jakaa espanjassa\nTällä ilmaispornovideolla suomalainen kaunis ja hyväkroppainen Saana jakaa tavaraansa espanjassa – ja hyvin näyttää suomitytön märkä tussu maistuvan spanieleille. Samalla kun kiimainen suomiporno -tähti ratsastaa yhdellä kullilla, antaa tämä pornonarttu hyvää huulihölkkää toiselle.


Kalevankatu 32 D\nSeesteinen sisäpihan kaksio on kompakti ja kodikas. Kaunis pikkukeittiö ja rauhallinen kulmamakuuhuone ilahduttavat kotona viihtyjää, ja ikkunoista avautuu klassinen korttelimaisema ilta-aurinkoon yli viehättävän sisäpihan ja naapuritalojen kattojen. Toisiksi ylimmässä kerroksessa on jo ullakkoasunnon tuntua.\nAsunnossa on persoonalliset, viileän harmaaseen vivahtavat tammilaminaattilattiat. Kylpyhuoneessa on lattialämmitys, eläväpintaiset antrasiitinharmaat lattialaatat ja seinät kiiltävän valkoista kaakelia. Suihkun kohdalla tyylikkäänä tehosteena on pehmeän harmaa pystyboordi. Keittiössä on sileät valkoiset yläkaapistot ja alakaapeissa utuisen ruskea pähkinäpuukuvioinen pinta. Työtasot ovat pähkinäpuukuvioista laminaattia vanerikuvioisin reunoin. Kodin varusteisiin kuuluvat jää-pakastinkaappi, astianpesukone ja keraaminen liesi, kaikki valkoisia.


stx Archives - Page 2 of 3 - Suomen Uutiset\nhelmikuu 28, 201311:01\nHakkarainen: Vapaavuori ja virkamiehet vastuuseen STX-töppäyksestä\nPerussuomalaisten kansanedustaja Teuvo Hakkarainen on jättänyt elinkeinoministeri Jan Vapaavuorelle vastattavaksi kirjallisen kysymyksen, jossa hän tiedustelee mihin toimiin hallitus aikoo ryhtyä selvittääkseen Työ- ja elinkeinoministeriön (TEM) ja Teollisuussijoitus Oy:n (Tesi) menettelyn STX-telakkakriisissä ja lisäksi mitä hallitus aikoo tehdä, että väärät tiedot antaneet virkamiehet ja väärien tietojen perusteella toimineet ministerit saadaan vastuuseen tästä erittäin suuresta ja kalliista... Lue lisää >\nhelmikuu 26, 201316:39\nTurun TUI-laivat saivat rahoituksen\nHallitus asettui telakkakriisissä perussuomalaisten linjoille. Lue lisää >\nhelmikuu 20, 201321:56\nTurkulainen-lehti: Ministeriö munasi STX-rahoituksen\nSuomen Lehtiyhtymän julkaisema Turkulainen-lehti tekee merkittäviä paljastuksia STX-telakkakriisin taustoista. Lehti haastatteli lukuisia sisäpiiriläisiä, jotka raottivat Oasis-risteilijätilauksen kariutumiseen johtaneita tapahtumia. Lue lisää >\nhelmikuu 14, 20130:01\nEsittikö PS todella telakkatukien poistamista?\nHallitus puolustautui työllisyys- ja stx-telakkaa koskevassa välikysymyskeskustelussa erikoisella hyökkäyksellä. Elinkeinoministeri Jan Vapaavuori väitti perussuomalaisten halunneen itse leikata ainoan sallitun tukimuodon poistamista. Katainen ja Urpilainen säestivät etukäteen sovittua näytelmää. Perussuomalaisen toimitus selvitti, mistä asiassa oikein oli kyse. Eduskunnassa käytetyt puheenvuorot Jan Vapaavuori /kok: ”Omassa vaihtoehtobudjetissanne, hyvät perussuomalaiset, esititte 200 miljoonan euron leikkausta yritystukiin. Viittasitte tuolloin selvitykseen, jossa... Lue lisää >\nhelmikuu 13, 201320:13\nHakkarainen: Telakkatuki ei olisi ollut laitonta\nHakkarainen torppasi Vapaavuoren toistuvasti esittämän väitteen siitä, että tuen antaminen STX-telakkayhtiölle olisi ollut laitonta. Lue lisää >\nhelmikuu 13, 201316:07\nVälikysymysvastaus ei tyydyttänyt perussuomalaisia\nPerussuomalaiset eivät olleet tyytyväisiä hallituksen vastaukseen, jonka se antoi välikysymykseen hallituksen talous- ja teollisuuspolitiikasta. Perussuomalaisten esittelypuheenvuoron pitänyt kansanedustaja Jari Lindström perusteli aluksi, miksi ylipäätään koko välikysymys tehtiin. – Koska kaikilla on tuoreessa muistissa STX- jupakka, pohdimme, että ottaakohan kukaan Suomessa enää vakavasti suomalaisen teollisuuden menestystä ja tulevaisuutta? – Ollaanko tässä salissa sitä mieltä, että valtiolla... Lue lisää >\nhelmikuu 12, 201316:17\nEduskunnan talousvaliokunta tukee perussuomalaisten telakkalinjaa\nEduskunnan talousvaliokunta on tämänpäiväisessä kannanotossaan asettunut perussuomalaisten linjoille telakkateollisuuteen liittyvissä kysymyksissä. Lue lisää >\nhelmikuu 08, 201319:25\n”Vapaavuoren 2 kuukautta vailla ainoatakaan rakentavaa ehdotusta”\nVideokooste perussuomalaisten ja vasenryhmän kanssa tänään jättämästä välikysymyksestä. Lue lisää >\nhelmikuu 08, 201316:17\nPerussuomalaiset ja vasenryhmä: Hallitus epäonnistunut talous- ja teollisuuspolitiikassaan\nPerussuomalaisten eduskuntaryhmä on yhdessä vasenryhmän kanssa jättänyt tänään eduskunnassa välikysymyksen, joka koskee hallituksen talous- ja teollisuuspolitiikkaa. Ryhmä kantaa huolta siitä, että hallitus ei ole pystynyt tekemään niitä välttämättömiä päätöksiä, joilla voitaisiin säilyttää työpaikat ja teollisuus Suomessa. Lue lisää >\nhelmikuu 08, 20131:17\nPS Media julkaisee perjantain välikysymyksen alla Utopia-animaation toisen osan. Utopia on perussuomalaisten tuottama animaatiosarja, jossa seurataan maailman myrskyissä ja tuulissa sinittelevää kuplavolkkaria. Lue lisää >\nhelmikuu 07, 201315:45\nPerussuomalaisilta välikysymys perjantaina\nPerussuomalaisten eduskuntaryhmä on ryhmäkokouksessaan tänään torstaina 7.2.2013 päättänyt jättää hallitukselle vastattavaksi välikysymyksen hallituksen talous- ja elinkeinopolitiikasta. Kysymyksessä käsitellään muun muassa STX-asiaa. Välikysymys jätetään eduskunnan keskuskansliaan huomenna perjantaina 8.2.2013 klo 10.45 ja julkistetaan sen jälkeen tiedotustilaisuudessa klo 11.00 Perussuomalaisten eduskuntaryhmän ryhmähuoneessa. PS VERKKOTOIMITUS Lue lisää >\ntammikuu 23, 20139:53\nHS-gallup: demarit romahti neljänneksi, PS toiseksi suurin\nTuore HS-gallup mittaa perussuomalaisille 18,3 % kannatuksen – puolue on jaetulla kakkossijalla keskustan kanssa. STX-telakkasotku on rokottanut hallituspuolueita rajusti, raskaimman laskun on joutunut maksamaan sdp. Puolueen kannatusluvut ovat pudonneet 18 prosenttiin eli neljänneksi. Perussuomalaisten puheenjohtaja Timo Soini ja kansanedustaja Kaj Turunen kommentoivat Ylen aamu-tv:ssä tuoreita kannatuslukuja. Soini sanoi perussuomalaisten tähtäävän eurovaaleissa Suomen ykköspuolueeksi ja sitten... Lue lisää >\ntammikuu 19, 201311:01\nTS: Liki kolmannes Varsinais-Suomen työväestöstä tukee Perussuomalaisia\nTurun Sanomien teettämä mielipidemittaus kertoo Perussuomalaisten kannatuksen vahvistuneen Varsinais-Suomen alueella. Perussuomalaisille mitattiin 21,2 prosentin kannatus, ja se jää enää niukasti kokoomuksen 22,3 prosentista. Sdp saa 19 % lukemat. Mittauksen mukaan Perussuomalaisten kannatus on erityisen vahvaa työväestön keskuudessa – 30,8 prosenttia äänestäisi puoluetta. Lehden arvion mukaan hallituksen kielteinen päätös STX-telakan rahoituksessa on saanut 15 prosenttia äänestäjäkunnasta... Lue lisää >\ntoukokuu 09, 201422:56\nKalle & Teatteri Vapaavuori\njoulukuu 17, 201321:55\nKettunen: STX:n osto oikeansuuntainen mutta pieni liike\nmarraskuu 27, 201317:24\nSTX-rahoitus kuilun partaalla: ”Ministerin on toimittava heti”\nlokakuu 22, 20138:00\nSähke: Pro: Yksi asiakas ja yksi tuote johti turmioon


Määritelmä Pampa. Mitä Sana Pampa?\nTärkein / yleinen / Määritelmä Pampa\nMikä on Pampa:\nPampa on biomi, joka sijaitsee Brasiliassa (Rio Grande do Sulin osavaltiossa), Uruguayssa ja joissakin Argentiinan maakunnissa (kuten Buenos Airesissa, Santa Fessä jne.)\nBrasilian, Uruguayn ja Argentiinan alueet, joissa on pampoja\nYhdessä Amazonin, cerradon, caatingan, Atlantin metsän ja suon kanssa pampa on osa kuuden maanpäällisen biomin joukkoa Brasiliassa.\nSana pampa on alkuperäiskansan termi, joka tarkoittaa "tasaista aluetta".\nPampa on tyypillinen Etelä-Amerikan tasanko, jonka tärkein ominaisuus on sen lähinnä maanalainen kasvillisuus. Sana "pampa" on alkuperäiskappale, joka tarkoittaa "tasaista aluetta".\nKuten kaikilla muilla biomeilla, sillä on myös ilmaston, eläimistön ja kasviston erityispiirteitä.\nTarkista alla joitakin pampojen pääominaisuuksia .\nPampa-ilmasto on lauhkea ja pyrkii olemaan pohjoiseen subtrooppinen ja länteen puolikuiva.\nKesän aikana tallennetut lämpötilat eivät yleensä muutu yhtä paljon kuin talvella. Ne ovat keskimäärin 28 ° C - 33 ° C.\nTalvella lämpötila on hyvin erilainen. Lämpömittarit tallentavat tavallisesti 12 ° C: n ja 19 ° C: n välillä päivän aikana ja välillä 1 ° C - 6 ° C yön aikana.\nPampojen etelä- ja länsiosissa lämpötila voi laskea lähes -10 ° C: een tai olla jopa pienempi.\nKevät ja syksy ovat yleensä lämpimämpiä. Kuitenkin, kuten talvella tapahtuu, keväällä lämpötila on yleensä varsin vaihteleva.\nIlmasto on pääsääntöisesti lämpimämpi lähes kaikilla alueilla, mutta se on huomattavasti kylmempi koko Atlantin alueella, ja siinä voi olla jopa pakkasia, mikä on melko ominaista pampoille.\nVaikka esiintyy kaikkialla alueella, pakkanen sattuu säännöllisesti lounaaseen.\nKasvillisuus ja pakkasmerkit\nSaostusindeksi vaihtelee 600 ja 1200 mm välillä, jotka jakautuvat yleensä ympäri vuoden, ja siksi maaperä on aina hedelmällinen maataloudelle.\nPampa-eläimistössä on runsaasti biologista monimuotoisuutta, ja siinä on runsaasti lajeja (muun muassa lintuja, nisäkkäitä, niveljalkaisia, matelijoita ja sammakkoeläimiä).\nAlueelta löytyy myös pieniä eläimiä ja hyönteisiä, kuten puupuristuksia ja omenapuutteita.\nTämäntyyppinen eläin toimii lintujen ruokana, ja sen myötä pampa on yksi planeetan paikoista, jossa lintupopulaatio säilyy.\nJoitakin esimerkkejä pampas-eläinten elämästä: verinen, musta-anum, jacu, saira, macuco, kenttäkasvat, peltokasvit, punainen laskutettu jararaca, Haluan, haluan, savi jay, kenttätekninen, jacutinga, kenttätyyppi, sininen-parrakas kolibri, cobra-cipó, partridge, jaguar, partridge, hawk-chimango, tattari, tattari, tattari, tattari, tattari, tatuo, torkkua, pöllö, silkki-pöllö, haukka, uuhi, haikara, sinisorsa, capybara, armeija, hirvieläimet, pesukarhu, susi guará, graxaim, punaista laskeutumista, zorrilhoa, prejaa, laiskuutta, punahyönteisiä rupikoita jne.\nGaturamo-true ja cobra-lipo vasemmalla; mustat ja macuco oikealla\nNoin 40% pampas-eläimistä on endeemisiä, eli ne ovat lajeja, joita ei löydy missään muualla maailmassa kuin pampoissa.\nValitettavasti osa paikallisesta villieläimestä uhkaa sukupuuttoa.\nYksi tärkeimmistä syistä on metsien hävittäminen, joka aiheuttaa eläinten siirtymisen toiseen paikkaan ja usein tämä elinympäristön muutos aiheuttaa heille vaikeuksia löytää ruokaa ja jopa lisääntyä.\nToinen syy, joka lisää tiettyjen lajien häviämisen riskiä, on luonnonvaraisten eläinten laiton kauppa .\nJoskus paikallinen väestö itse tekee näiden eläinten myynnistä tulonlähteen.\nJotkut eläimet, jotka saattavat lakata olemasta olemassa vuosien varrella, ovat:\nJaguari on yksi uhanalaisimmista eläimistä\nAntumien väestö vähenee huomattavasti vuosittain\nPampaan kasvillisuus koostuu enimmäkseen ruohosta ja karjasta.\nPuut ja pienet pensaat löytyvät myös alueelta, mutta vähemmistössä.\nEnimmäkseen pampas kasvillisuus\nOn arvioitu, että pampojen kasvisto kattaa noin 3000 kasvilajia alkuperäisten kenttien, metsien ja kivisten paljastusten välillä.\nJoitakin esimerkkejä kasveista, jotka ovat osa pampaa, ovat: nhandavaí, laakeri, persilja, setri, canjerana, guajuvira, kenttäkulho, guatambu, grápia, kääpiöpalmu, haarukka, luut, bracatinga, cabreúva, angico-rouge, karoba, syntyperäinen maapähkinä, natiivi apila, cactáceas, timbaúva, araucarias, canafístula, algarrobo jne.\nBrasilian alueella pampa kutsutaan myös Pampakseksi, Camacao Gaúchaksi, Campos Sulinosiksi tai Campos do Suliksi, ja se on täysin keskittynyt Rio Grande do Sulin osavaltioon, jossa on 176 496 km² pinta-ala (IBGE, 2004).\nTämä alue edustaa 63% valtion alueesta ja 2, 07% Brasilian alueesta.\nIBAMA: n (Brasilian ympäristö- ja uusiutuvien luonnonvarojen tutkimuslaitos) arvioiden mukaan vuonna 2002 vain 41, 32% pampojen alkuperäisestä kasvillisuudesta oli edelleen olemassa.\nVuonna 2008 tämä prosenttiosuus laski 36, 03 prosenttiin.\nOn arvioitu, että monokulttuurin ja laitumien kasvava tapa on myötävaikuttanut pampa-luonnonmaiseman heikkenemiseen.\nUteliaisuus Brasilian pampoista\nKulttuurinen, geneettinen ja luonnonperintö, gaucho pampas keskittyy suurimmaksi osaksi maailman toiseksi suurimmasta vesikerroksesta sijaitsevasta Guaranin vesikerroksesta.\nTällä vesikerroksella on tarpeeksi vettä Brasilian väestön toimittamiseksi noin 2500 vuodeksi.\nGuaranin vesikerroksen käyttämä alue: Uruguay (58 500 km²), Argentiina (255 000 km²), Paraguay (58 500 km²) ja Brasilia (1 200 000 km²)\nKatso bioman merkitys ja tutustu Brasilian biomeihin.