C-116/16 T Danmark - Dom\n»Præjudiciel forelæggelse – tilnærmelse af lovgivningerne – fælles beskatningsordning for moder- og datterselskaber fra forskellige medlemsstater – direktiv 90/435/EØF – skattefritagelse for overskud, som selskaber i en medlemsstat udlodder til selskaber i andre medlemsstater – den retmæssige ejer af det udloddede udbytte – retsmisbrug – selskab, der er hjemmehørende i en medlemsstat, som til et selskab, der er hjemmehørende i en anden medlemsstat, udbetaler udbytte, som dernæst i sin helhed eller stort set i sin helhed overføres ud af Den Europæiske Unions område – datterselskab, der er underlagt en forpligtelse til at indeholde kildeskat af udbytte«\nI de forenede sager C-116/16 og C-117/16,\nangående anmodninger om præjudiciel afgørelse i henhold til artikel 267 TEUF, indgivet af Østre Landsret (Danmark) ved afgørelser af 19. februar 2016, indgået til Domstolen den 25. februar 2016, i sagerne\nT Danmark (sag C-116/16),\nY Denmark Aps (sag C-117/16),\nsammensat af præsidenten, K. Lenaerts, afdelingsformændene J.-C. Bonichot, A. Arabadjiev, T. von Danwitz, C. Toader og F. Biltgen samt dommerne A. Rosas (refererende dommer), M. Ilešič, L. Bay Larsen, M. Safjan, C.G. Fernlund, C. Vajda og S. Rodin,\npå grundlag af den skriftlige forhandling og efter retsmødet den 10. oktober 2017,\n– T Danmark ved advokaterne A.M. Ottosen og S. Andersen,\n– Y Denmark Aps ved advokaterne L.E. Christensen og H.S. Hansen,\n– den danske regering ved C. Thorning, J. Nymann-Lindegren og M.S. Wolff, som befuldmægtigede, bistået af advokat J.S. Horsbøl Jensen,\n– den luxembourgske regering ved D. Holderer, som befuldmægtiget, bistået af avocats P.-E. Partsch og T. Lesage\n– den svenske regering ved A. Falk, C. Meyer-Seitz, H. Shev, U. Persson, N. Otte Widgren og F. Bergius, som befuldmægtigede,\n– Europa-Kommissionen ved W. Roels, R. Lyal og L. Grønfeldt, som befuldmægtigede, bistået af avocat H. Peytz,\nog efter at generaladvokaten har fremsat forslag til afgørelse i retsmødet den 1. marts 2018,\n1 Anmodningerne om præjudiciel afgørelse vedrører fortolkningen af Rådets direktiv 90/435/EØF af 23. juli 1990 om en fælles beskatningsordning for moder- og datterselskaber fra forskellige medlemsstater (EFT 1990, L 225, s. 6), som ændret ved Rådets direktiv 2003/123/EF af 22. december 2003 (EUT 2003, L 7, s. 41, herefter »direktiv 90/435«), og af artikel 49 TEUF, 54 TEUF og 63 TEUF.\n2 Anmodningerne er blevet indgivet inden for rammerne af sager mellem på den ene side Skatteministeriet (Danmark) og på den anden side T Danmark og Y Denmark Aps vedrørende et krav om, at disse selskaber betaler kildeskat som følge af, at selskaberne har udbetalt udbytte til ikke-hjemmehørende selskaber, som skattemyndighederne ikke anser for at være udbyttets retmæssige ejer, og som derfor ikke kan påberåbe sig den fritagelse for kildeskat, der er fastsat i direktiv 90/435.\n3 Rådet for Organisationen for Økonomisk Samarbejde og Udvikling (OECD) vedtog den 30. juli 1963 anbefalinger vedrørende fjernelse af dobbeltbeskatning og opfordrede medlemslandenes regeringer til i forbindelse med indgåelse eller revision af bilaterale overenskomster at efterleve en »modeloverenskomst til undgåelse af dobbeltbeskatning for så vidt angår indkomst- og formueskatter« udarbejdet af OECD’s Komité for Fiskale Anliggender, der er vedlagt som bilag til anbefalingerne (herefter »OECD’s modelbeskatningsoverenskomst«). Denne modelbeskatningsoverenskomst vurderes og revideres løbende. Rådet for OECD godkender kommentarer til modelbeskatningsoverenskomsten.\n4 Punkt 7-10 i kommentarerne til artikel 1 i OECD’s modelbeskatningsoverenskomst i den affattelse, der følger af en i 1977 foretaget revision (herefter »OECD’s modelbeskatningsoverenskomst af 1977«), hvorefter overenskomsten finder anvendelse på personer, der er hjemmehørende i en eller to kontraherende stater, henleder opmærksomheden på den omstændighed, at overenskomsten vil kunne anvendes ukorrekt med det formål at undgå beskatning ved hjælp af kunstige juridiske konstruktioner. I disse punkter i kommentarerne fremhæves vigtigheden af begrebet »retmæssig ejer«, som navnlig er indført i modeloverenskomstens artikel 10 (beskatning af udbytte) og artikel 11 (beskatning af renter), samt nødvendigheden af at bekæmpe skattesvig.\n5 Artikel 10, stk. 1 og 2, i OECD’s modelbeskatningsoverenskomst af 1977 har følgende ordlyd:\n»1. Udbytte, som udbetales af et selskab, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, til en person, der er hjemmehørende i den anden kontraherende stat, kan beskattes i denne anden stat.\n2. Sådant udbytte kan imidlertid også beskattes i den kontraherende stat, hvori det selskab, der udbetaler udbyttet, er hjemmehørende, og i henhold til lovgivningen i denne stat, men den skat, der pålignes, må, såfremt modtageren er udbyttets retmæssige ejer, ikke overstige:\na) 5% af bruttobeløbet af udbyttet, hvis den retmæssige ejer er et selskab (bortset fra et interessentskab og et kommanditselskab), der direkte ejer mindst 25% af kapitalen i det selskab, som udbetaler udbyttet;\nb) 15% af bruttobeløbet af udbyttet i alle andre tilfælde.«\n6 Ved en revision af kommentarerne i 2003 blev disse udvidet med bemærkninger vedrørende »gennemstrømningsselskaber«, dvs. et selskab, der, skønt det er den formelle ejer, reelt har meget snævre beføjelser, som, i relation til den pågældende indkomst, gør det til en »nullitet« eller en administrator, der handler på vegne af andre parter, således at et gennemstrømningsselskab ikke kan anses for den retmæssige ejer af indkomsten. I punkt 12 i kommentarerne til artikel 10 i den affattelse, der følger af revisionen foretaget i 2003, er bl.a. anført, at »[u]dtrykket »retmæssig ejer« [ikke er] anvendt i en snæver teknisk betydning, men skal ses i sammenhængen og i lyset af overenskomstens hensigt og formål, herunder at undgå dobbeltbeskatning og forhindre skatteunddragelse og skatteundgåelse«. I samme affattelse af kommentarerne er i punkt 12.1 anført, at »[d]et ville [...] ikke være i overensstemmelse med hensigten og formålet med overenskomsten, hvis kildestaten skulle indrømme lempelse af eller fritagelse for skat i tilfælde, hvor en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, på anden måde end som agent eller mellemmand, blot fungerer som »gennemstrømningsenhed« (conduit) for en anden person, der rent faktisk modtager den pågældende indkomst«, og at »et gennemstrømningsselskab normalt ikke kan anses for den retmæssige ejer, hvis det, skønt det er den formelle ejer, reelt har meget snævre beføjelser, som, i relation til den pågældende indkomst, gør det til en »nullitet« eller administrator, der handler på vegne af andre parter«.\n7 Ved en ny revision af kommentarerne i 2014 er der foretaget yderligere præciseringer vedrørende begreberne »retmæssig ejer« og »gennemstrømningsselskab«. Det er således i punkt 10.3 i denne affattelse af kommentarerne anført, at »der [er] mange måder at behandle et conduit-selskab på, og på et mere generelt plan, treaty shopping-situationer. Disse omfatter specifikke anti-misbrugsbestemmelser i overenskomster, generelle anti- misbrugsbestemmelser og indhold-over-form eller økonomisk-substans-anskuelser«.\n8 Første og tredje betragtning til direktiv 90/435 har følgende affattelse:\n»Sammenslutninger af selskaber fra forskellige medlemsstater kan være nødvendige for at tilvejebringe hjemmemarkedslignende forhold i Fællesskabet og dermed sikre, at det fælles marked indføres og kommer til at fungere bedst muligt; sådanne sammenslutninger bør ikke hæmmes af særlige restriktioner, forskelsbehandlinger eller fordrejninger som følge af medlemsstaternes beskatningsregler; det er derfor vigtigt at indføre konkurrenceneutrale beskatningsregler for disse sammenslutninger af selskaber fra forskellige medlemsstater, så virksomhederne får mulighed for at tilpasse sig det fælles markeds krav, øge deres produktivitet og styrke deres konkurrencemæssige position på internationalt plan.\n[D]e nuværende beskatningsregler for forbindelserne mellem moder- og datterselskaber fra forskellige medlemsstater varierer betydeligt fra medlemsstat til medlemsstat og er generelt mindre fordelagtige end de regler, der gælder for forbindelserne mellem moder- og datterselskaber fra samme medlemsstat; samarbejdet mellem selskaber fra forskellige medlemsstater er således undergivet ringere vilkår end samarbejdet mellem selskaber fra samme medlemsstat; denne forskelsbehandling bør fjernes ved, at der indføres en fælles ordning, hvorved det bliver lettere at sammenslutte selskaber på fællesskabsplan.«\n9 Artikel 1 i direktiv 90/435 bestemmer:\n»1. Hver medlemsstat anvender dette direktiv:\n– på overskud, som selskaber i denne medlemsstat udlodder til selskaber i andre medlemsstater, som de er datterselskaber af\n2. Dette direktiv er ikke til hinder for anvendelsen af interne bestemmelser eller overenskomster, som er nødvendige for at hindre svig og misbrug.«\n10 Direktivets artikel 2 angiver de betingelser vedrørende selskabers form, skattemæssige hjemsted og skattepligt, som skal være opfyldt for at kunne drage fordel af direktivet.\n11 Artikel 3 i direktiv 90/435 bestemmer:\na) betegnes som moderselskab mindst ethvert selskab i en medlemsstat, der opfylder betingelserne i artikel 2, og som har en andel i kapitalen i et selskab i en anden medlemsstat, der opfylder de samme betingelser, på mindst 20%.\nSom moderselskab betegnes også på samme betingelser et selskab i en medlemsstat, som har en andel i kapitalen i et selskab i samme medlemsstat på mindst 20%, der helt eller delvis besiddes af førstnævnte selskabs faste driftssted beliggende i en anden medlemsstat.\nFra den 1. januar 2007 skal minimumsandelen i kapitalen i et selskab være 15%.\nFra den 1. januar 2009 skal minimumsandelen i kapitalen i et selskab være 10%.\nb) forstås ved datterselskab et selskab, i hvis kapital et andet selskab har den i litra a) nævnte andel.\n– ved bilateral aftale erstatte kapitalandelskriteriet med stemmerettighedskriteriet\n– undlade at anvende dette direktiv på selskaber i denne medlemsstat, der ikke i en sammenhængende periode på mindst to år har besiddet en kapitalandel, der giver ret til betegnelsen moderselskab, eller på selskaber, i hvilke et selskab i en anden medlemsstat ikke i en sammenhængende periode på mindst to år har besiddet sådan kapitalandel.«\n12 Direktivets artikel 4, stk. 1, overlader det til medlemsstaterne at vælge mellem to ordninger, nemlig en fritagelsesordning og en modregningsordning.\n13 Samme direktivs artikel 5 er affattet som følger:\n14 Artikel 10, stk. 1 og 2, i overenskomsten mellem regeringen i Storhertugdømmet Luxembourg og regeringen i Kongeriget Danmark til undgåelse af dobbeltbeskatning og til fastsættelse af bestemmelser om gensidig administrativ bistand for så vidt angår indkomst- og formueskatter, undertegnet i Luxembourg den 17. november 1980 (herefter »dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Luxembourg og Danmark«), fordeler beskatningskompetencen mellem disse to medlemsstater for så vidt angår udbytte og har følgende ordlyd:\n2. Sådant udbytte kan imidlertid også beskattes i den kontraherende stat, hvori det selskab, der udbetaler udbyttet, er hjemmehørende, og i henhold til lovgivningen i denne stat, men den skat, der pålægges, må, såfremt modtageren er udbyttets retmæssige ejer, ikke overstige:\n15 Artikel 10, stk. 1 og 2, i overenskomsten mellem regeringen i Kongeriget Danmark og regeringen i Republikken Cypern til undgåelse af dobbeltbeskatning for så vidt angår indkomst- og formueskatter, undertegnet den 26. maj 1981, fordelte beskatningskompetencen for så vidt angår udbytte og havde følgende ordlyd:\na) 10% af bruttobeløbet af udbyttet, hvis den retmæssige ejer er et selskab (bortset fra et interessentskab og et kommanditselskab), der direkte ejer mindst 25% af kapitalen i det selskab, som udbetaler udbyttet\n16 Det følger af artikel 10, stk. 2, i overenskomst mellem regeringen i Amerikas Forenede Stater og regeringen i Kongeriget Danmark til undgåelse af dobbeltbeskatning og forhindring af skatteunddragelse, for så vidt angår indkomstskatter, undertegnet i Washington den 19. august 1999, at den kontraherende stat, i hvilken det selskab, der udbetaler udbyttet, er hjemmehørende, kan beskatte udbytte, der udloddes til et selskab, der er hjemmehørende i den anden stat, og som er udbyttets »retmæssige ejer«, med en sats på 5% af bruttobeløbet.\n17 Der findes ingen dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og Bermuda.\n18 Det fremgår af disse bilaterale overenskomster, at kildestaten, det vil i hovedsagerne sige Kongeriget Danmark, kan beskatte udbytte, der er betalt til et selskab, der er hjemmehørende i en anden medlemsstat, med en sats, der er højere end den sats, der er fastsat i nævnte overenskomster, såfremt dette selskab ikke er udbyttets retmæssige ejer. Begrebet »retmæssig ejer« er imidlertid ikke defineret i nogen af overenskomsterne.\n19 Selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c), bestemmer:\n»Skattepligt i henhold til denne lov påhviler [...] selskaber og foreninger m.v. som nævnt i § 1, stk. 1, der har hjemsted i udlandet, for så vidt de\nc) oppebærer udbytte omfattet af ligningslovens § 16 A, stk. 1 og 2, [...]. Skattepligten omfatter ikke udbytte af datterselskabsaktier, jf. aktieavancebeskatningslovens § 4 A, når beskatningen af udbytter fra datterselskabet skal frafaldes eller nedsættes efter bestemmelserne i [direktiv 90/435] eller efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Færøerne, Grønland eller den stat, hvor moderselskabet er hjemmehørende. Skattepligten omfatter endvidere ikke udbytte af koncernselskabsaktier, jf. aktieavancebeskatningslovens § 4 B, der ikke er datterselskabsaktier, når det udbyttemodtagende koncernselskab er hjemmehørende i en stat, der er medlem af [Den Europæiske Union/Det Europæiske Økonomiske Samarbejdsområde (EØS)], og udbyttebeskatningen skulle være frafaldet eller nedsat efter bestemmelserne i direktiv [90/435] eller dobbeltbeskatningsoverenskomsten med den pågældende stat, hvis der havde været tale om datterselskabsaktier. Skattepligten omfatter endvidere ikke udbytte, som oppebæres af deltagere i moderselskaber, der er optaget på listen over de selskaber, der er omhandlet i artikel 2, stk. 1, litra a, i [direktiv 90/435], men som ved beskatningen her i landet anses for at være transparente enheder. Det er en betingelse, at selskabsdeltageren ikke er hjemmehørende her i landet.«\n20 Foreligger der efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c), begrænset skattepligt af udbytteindkomst fra Danmark, påhviler der efter kildeskattelovens § 65 en pligt for det danske udbytteudloddende selskab til at indeholde kildeskat med 28%.\n21 Kildeskattelovens § 65, stk. 1 og 5, bestemte følgende i den affattelse, der er relevant for de faktiske omstændigheder i hovedsagerne:\n»1. I forbindelse med enhver vedtagelse eller beslutning om udbetaling eller godskrivning af udbytte af aktier eller andele i selskaber eller foreninger m.v. omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, 2, 2 e og 4, skal vedkommende selskab eller forening m.v. indeholde 28% af det samlede udbytte, medmindre andet er fastsat i medfør af stk. 4 eller følger af stk. 5-8 [...]. [...] Det indeholdte beløb benævnes »udbytteskat«.\n5. Der indeholdes ikke udbytteskat i udbytte, som et selskab, der er hjemmehørende i udlandet, modtager fra et selskab, der er hjemmehørende her i landet, når det pågældende udbytte ikke er omfattet af skattepligten, jf. selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c.«\n22 Det fremgår af bestemmelserne i selskabsskattelovens § 2, stk. 2, andet punktum, at skattepligten i medfør af lovens § 2, stk. 1, litra c), er endeligt opfyldt ved indeholdelsen af udbytteskatten i medfør af kildeskattelovens § 65. Satsen for udbytteskatten var i øvrigt i den i hovedsagerne omhandlede periode på 28%.\n23 Danske moderselskaber er skattefritaget af udbytte, der modtages fra danske datterselskaber i medfør af selskabsskattelovens § 13, stk. 1, nr. 2. Det fremgår derudover af kildeskattebekendtgørelsens § 31, stk. 1, nr. 2, at det danske udbytteudloddende selskab ikke skal indeholde kildeskat i forbindelse med udlodningen af sådant udbytte.\n24 Såfremt et dansk selskab er skattepligtigt af udbytte modtaget fra et andet dansk udbytteudloddende selskab, påhviler det sidstnævnte selskab at indeholde kildeskat i medfør af kildeskattelovens § 65, stk. 1.\n25 Skatteministeriet har under sagen for den nationale ret, herunder inden for rammerne af sag C-116/16, anerkendt, at det er i strid med bestemmelserne i EUF-traktaten, når Kongeriget Danmark i 2011 har opkrævet en højere skat på udbytte, der oppebæres af et selskab, der er hjemmehørende i en anden medlemsstat, end den dagældende selskabsskattesats. Skatteministeriet har som følge heraf nedsat sit krav til 25% svarende til den dagældende selskabsskattesats.\n26 Forfaldstidspunktet for kildeskat af udbytte er reguleret i kildeskattelovens § 66, stk. 1, andet punktum, hvori det hedder:\n»Udbytteskat forfalder til betaling, så snart vedtagelse eller beslutning om udbetaling eller godskrivning af udbyttet er truffet, og skal indbetales senest i den følgende måned samtidig med udløbet af betalingsfristen for selskabets indbetaling af indeholdt A-skat og arbejdsmarkedsbidrag.«\n27 Pligten til at betale de indeholdte beløb til staten påhviler den, der betaler udbyttet.\n28 I tilfælde af forsinket betaling af indeholdt kildeskat er morarentesatsen højere end den sats, som et dansk selskab skal betale i tilfælde af forsinket betaling af selskabsskat. Den nationale ret har imidlertid oplyst, at morarenten i medfør af en lovændring, der trådte i kraft den 1. august 2013, er fastsat til at udgøre samme procentsats for såvel kildeskat som selskabsskat.\n29 Pligten til at betale morarenter påhviler den indeholdelsespligtige. For et selskab, der er fuldt skattepligtigt til Danmark, udgør skattepligtigt udbytte en del af selskabets almindelige skattepligtige indkomst. Det er det udbytteudloddende selskab, der skal indeholde kildeskat og indbetale beløbet til skattemyndighederne samt svare morarenter, hvis dette ikke sker rettidigt.\n30 Betalere af royalties, der stammer fra kilder i Danmark, er i henhold til kildeskattelovens § 65 C, stk. 1, som udgangspunkt forpligtet til at indeholde kildeskat, uanset om modtageren er hjemmehørende i Danmark.\nDen lovgivning, der finder anvendelse på svig og misbrug\n31 Frem til vedtagelsen af lov nr. 540 af 29. april 2015 fandtes der ikke en generel lovbestemt regel om bekæmpelse af misbrug i Danmark. Der er imidlertid i retspraksis udviklet den såkaldte realitetsgrundsætning, hvorefter beskatning skal ske på grundlag af en konkret bedømmelse af, hvad der faktisk er sket. Dette betyder bl.a., at tomme og kunstige, skattebetingede dispositioner efter omstændighederne kan tilsidesættes, således at beskatningen i stedet foretages i forhold til den modstående realitet (substance-over-form).\n32 Det fremgår af forelæggelsesafgørelserne, at der i hver af hovedsagerne mellem parterne er enighed om, at realitetsgrundsætningen ikke giver grundlag for at tilsidesætte de i disse sager foretagne dispositioner.\n33 Som det fremgår af disse forelæggelsesafgørelser, er der endvidere i retspraksis udviklet det såkaldte princip om »rette indkomstmodtager«. Dette princip bygger på den grundlæggende bestemmelse om beskatning af indkomst i statsskattelovens § 4 og indebærer, at skattemyndighederne ikke er forpligtede til at acceptere en kunstig adskillelse mellem den indkomstskabende virksomhed/aktivitet og placeringen af den deraf flydende indkomst. Princippet går således ud på at fastslå, hvem der – uanset den formelle fremtrædelsesform – er den reelle modtager af en given indkomst og dermed, hvem der er skattepligtig af denne.\n34 I de to hovedsager har Skatteministeriet anfægtet afgørelser, hvorved Landsskatteretten (Danmark) fandt, at T Danmark (sag C-116/16) og Y Denmark (sag C-117/16) skulle være omfattet af den i direktiv 90/435 fastsatte fritagelse for kildeskat af udbytte, der udbetales til enheder, som er hjemmehørende i en anden medlemsstat.\n35 For at kunne indrømmes de skattefordele, der er fastsat i direktiv 90/435, skal den enhed, som modtager udbyttet, opfylde de betingelser, der er opstillet i nævnte direktiv. Som den danske regering har anført i sine indlæg, kan det imidlertid forekomme, at koncerner, som ikke opfylder betingelserne, indskyder et eller flere kunstige selskaber, som opfylder direktivets formelle betingelser, mellem det selskab, som udlodder udbyttet, og det selskab, som reelt har mulighed for at råde over det. Det er sådanne finansielle konstruktioner, der er omhandlet i de spørgsmål, som den forelæggende ret har forelagt vedrørende retsmisbrug og begrebet »den retmæssige ejer«.\n36 De faktiske omstændigheder, som disse er beskrevet af den forelæggende ret, og som i forelæggelsesafgørelserne er illustreret ved flere oversigter over de omhandlede koncerners struktur, er særdeles komplekse og detaljerede. Alene de elementer, som er nødvendige med henblik på at besvare de præjudicielle spørgsmål, vil blive nævnt.\n1) Sag C-116/16, T Danmark\n37 Det fremgår af forelæggelsesafgørelsen, at fem kapitalfonde, hvoraf ingen er selskaber hjemmehørende i en medlemsstat eller i lande, med hvem Kongeriget Danmark har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst, i 2005 stiftede en koncern bestående af flere selskaber med henblik på opkøb af T Danmark, der er en stor dansk leverandør af serviceydelser.\n38 I sit skriftlige indlæg har den danske regering anført, at sag C-116/16 omhandler den samme selskabskoncern som den, der er omhandlet i sag C-115/16, som vedrører beskatning af renter, og som er genstand for dom af dags dato, N Luxembourg 1 m.fl. (C-115/16, C-118/16, C-119/16 og C-299/16).\n39 Som den forelæggende ret har anført, stiftede kapitalfondene selskaber i Luxembourg. Et af disse selskaber, N Luxembourg 2, erhvervede i 2010 en større aktiepost i T Danmark, således at det i den periode, der er omhandlet i hovedsagen, ejede over 50% af aktierne i T Danmark. De øvrige aktier i T Danmark var ejet af tusindevis af aktionærer.\n40 Efter anmodning fra de danske myndigheder udstedte de luxembourgske skattemyndigheder i foråret 2011 et »Certificate of Residence«, hvoraf det bl.a. fremgår, at N Luxembourg 2 var selskabsskattepligtigt og var den retmæssige ejer af alt udbytte, der blev betalt af de andele, som selskabet havde i T Danmark, eller af enhver anden indkomst herfra. Den danske regering har i sit indlæg bemærket, at det ikke fremgår af attesten, hvilke faktiske oplysninger attesten er udstedt på grundlag af.\n41 I overensstemmelse med sin udbyttepolitik udbetalte T Danmark i sommeren 2011 i alt ca. 1,8 mia. danske kroner (DKK) (ca. 241,4 mio. EUR) i udbytte til sine aktionærer. Der blev ligeledes udbetalt udbytte i foråret 2012.\n42 T Danmark anmodede i 2011 SKAT (Danmark) om et bindende svar på, om udbytte udloddet fra selskabet til N Luxembourg 2 var skattefrit i henhold til selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c), tredje punktum, og dermed fritaget for kildeskat.\n43 Ved anmodningen om det bindende svar blev det oplyst, at det påtænkte udbyttebeløb, der ville blive udloddet til N Luxembourg 2 i tredje kvartal, svarede til ca. 6 mia. DKK (ca. 805 mio. EUR). Videre blev det oplyst, at da N Luxembourg 2 er en selvstændig enhed med selvstændig ledelse og beslutningskompetence, kunne det i sagens natur ikke på forhånd og med sikkerhed vides, om og hvordan ledelsen i N Luxembourg 2 rent faktisk ville træffe beslutning om at disponere over dette udbytte. Endelig blev det oplyst, at en væsentlig del af de ultimative investorer er hjemmehørende i De Forenede Stater.\n44 Efter Skatteministeriets opfattelse kunne der ikke gives et bindende svar på denne anmodning, hvis det ikke kunne oplyses, hvordan N Luxembourg 2 antoges at ville disponere over det modtagne udbytte fra T Danmark.\n45 T Danmark svarede, at det for det bindende svar kunne lægges til grund, at udbyttet ville blive betalt af T Danmark til N Luxembourg 2, som selv ville udlodde udbyttet til sit moderselskab. Ifølge disse oplysninger kunne det endvidere antages, at N Luxembourg ville betale en del af udbyttet (som udbytte og/eller renter og/eller afdrag på gæld) til selskaber, der er kontrolleret af de enkelte kapitalfonde eller af dets kreditorer. T Danmark antog tillige, at beløb, betalt af N Luxembourg 2’s moderselskab til selskaber, der er kontrolleret af de enkelte kapitalfonde, ville blive overført til de ultimative investorer i kapitalfondene, men T Danmark præciserede, at det ikke vidste, på hvilken måde sådanne overførsler ville finde sted, eller hvordan de ville blive behandlet skattemæssigt.\n46 Skatterådet (Danmark) besvarede det stillede spørgsmål med: »Nej«.\n47 T Danmark påklagede denne afgørelse til Landsskatteretten, som derimod fandt, at det udbytte, som T Danmark ville udlodde til N Luxembourg 2, var skattefritaget. Landsskatteretten fandt således, at begrænset skattepligt var udelukket i medfør af direktiv 90/435, idet Kongeriget Danmark ikke har vedtaget lovbestemmelser med sigte på at hindre svig og misbrug som fastsat i direktivets artikel 1, stk. 2, og derfor ikke kan beskatte udbytte efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c). Skatteministeriet indbragte Landsskatterettens afgørelse for domstolene.\n48 På denne baggrund har Østre Landsret (Danmark) besluttet at udsætte sagen og forelægge Domstolen følgende præjudicielle spørgsmål:\n»1) a) Forudsætter en medlemsstats påberåbelse af [...] artikel 1, stk. 2, [i direktiv 90/435] om anvendelsen af interne bestemmelser, som er nødvendige for at hindre svig og misbrug, at den pågældende medlemsstat har vedtaget en specifik national bestemmelse til gennemførelse af direktivets artikel 1, stk. 2, eller at der i national ret findes almindelige bestemmelser eller grundsætninger om svig og misbrug, der kan fortolkes i overensstemmelse med artikel 1, stk. 2?\nb) Såfremt [det første spørgsmål] besvares bekræftende, kan selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c), der foreskriver, at »det er en betingelse, at beskatningen af udbyttet skal frafaldes [...] efter bestemmelserne i [direktiv 90/435]«, da anses for en sådan specifik national bestemmelse som omhandlet i direktivets artikel 1, stk. 2?\n2) Er en bestemmelse i en mellem to medlemsstater indgået dobbeltbeskatningsoverenskomst, der er udfærdiget i overensstemmelse med OECD’s [modelbeskatningsoverenskomst], hvorefter beskatningen af udloddet udbytte afhænger af, om udbyttemodtageren anses for den retmæssige ejer af udbyttet, en sådan overenskomstmæssig anti-misbrugsbestemmelse, som er omfattet af direktivets artikel 1, stk. 2?\n3) Såfremt Domstolen besvarer [det andet spørgsmål] bekræftende, er det da overladt til de nationale domstole at fastlægge indholdet af begrebet »retmæssig ejer«, eller skal begrebet ved anvendelsen af direktiv [90/435] fortolkes således, at der skal anlægges en særlig EU-retlig forståelse af begrebet, der er undergivet EU-Domstolens prøvelse?\n4) a) Såfremt Domstolen besvarer [det andet spørgsmål] bekræftende, og [det tredje spørgsmål] besvares således, at det ikke er overladt til de nationale domstole at fastlægge indholdet af begrebet »retmæssig ejer«, skal begrebet så fortolkes således, at et i en medlemsstat hjemmehørende selskab, der under omstændigheder som de i sagen foreliggende modtager udbytter fra et datterselskab i en anden medlemsstat, er »retmæssig ejer« af disse udbytter, således som dette begreb skal forstås efter EU-retten?\nb) Skal begrebet »retmæssig ejer« herefter forstås som det tilsvarende begreb i artikel 1, stk. 1, i [Rådets direktiv 2003/49/EF af 3. juni 2003 om en fælles ordning for beskatning af renter og royalties, der betales mellem associerede selskaber i forskellige medlemsstater (EUT 2003, L 157, s. 49)], jf. samme direktivs artikel 1, stk. 4?\nc) Skal begrebet fortolkes alene under inddragelse af kommentarerne til artikel 10 i [OECD’s modelbeskatningsoverenskomst af 1977] (punkt 12), eller kan senere kommentarer inddrages ved fortolkningen, herunder de tilføjelser, der er foretaget i 2003 om »gennemstrømningsenheder«, og de tilføjelser, der er foretaget i 2014 om »kontraktuelle og juridiske forpligtelser«?\nd) Hvilken betydning har det for vurderingen af, om udbyttemodtageren må anses for »retmæssig ejer«, om udbyttemodtageren har haft en kontraktuel eller juridisk forpligtelse til at viderebetale udbyttet til en anden person?\ne) Hvilken betydning har det for vurderingen af, om udbyttemodtageren må anses for »retmæssig ejer«, at den forelæggende ret efter en bedømmelse af hovedsagens faktiske omstændigheder måtte finde, at modtageren – uden at have været bundet af en kontraktuel eller juridisk forpligtelse til at videreformidle de modtagne udbytter til en anden person – »substantielt« ikke havde rettighederne til at »bruge og nyde« udbytterne som anført i kommentarerne fra 2014 til [OECD’s modelbeskatningsoverenskomst af 1977]?\n5) Såfremt det i sagen lægges til grund,\n– at der foreligger »interne bestemmelser eller overenskomster, som er nødvendige for at hindre svig og misbrug«, jf. [...] artikel 1, stk. 2, [i direktiv 90/435],\n– at et udbytte er udloddet fra et selskab (A) hjemmehørende i en medlemsstat til et moderselskab (B) i en anden medlemsstat og derfra er viderebetalt til dettes moderselskab (C), der er hjemmehørende uden for EU/EØS, og som igen har udloddet midlerne til sit moderselskab (D), der ligeledes er hjemmehørende uden for EU/EØS,\n– at der ikke er indgået nogen dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem den førstnævnte stat og den stat, hvor C er hjemmehørende,\n– at der mellem den førstnævnte stat og den stat, hvor D er hjemmehørende, er indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst, og\n– at den førstnævnte stat efter denne stats lovgivning derfor ikke ville have krav på kildeskat af udbytte udloddet fra A til D, såfremt D havde været den direkte ejer af A,\nforeligger der så et misbrug efter direktivet, der bevirker, at B ikke er beskyttet heraf?\n6) Såfremt et i en medlemsstat hjemmehørende selskab (moderselskabet) konkret ikke anses for at være fritaget for kildeskat i medfør af artikel 1, stk. 2, i direktiv [90/435] vedrørende et udbytte modtaget fra et i en anden medlemsstat hjemmehørende selskab (datterselskabet), er artikel 49 TEUF jf. artikel 54 [TEUF], da til hinder for en lovgivning, hvorefter den sidstnævnte medlemsstat beskatter det i den anden medlemsstat hjemmehørende moderselskab af udbyttet, når den pågældende medlemsstat anser hjemmehørende moderselskaber under i øvrigt tilsvarende forhold for at være skattefritaget af sådanne udbytter?\n7) Såfremt et i en medlemsstat hjemmehørende selskab (moderselskabet) konkret ikke anses for at være fritaget for kildeskat i medfør af artikel 1, stk. 2, i direktiv [90/435] vedrørende et udbytte modtaget fra et i en anden medlemsstat hjemmehørende selskab (datterselskabet), og moderselskabet af den sidstnævnte medlemsstat anses som begrænset skattepligtigt i denne medlemsstat af det omhandlede udbytte, er artikel 49 TEUF, jf. artikel 54 [TEUF], da til hinder for en lovgivning, hvorefter den sidstnævnte medlemsstat pålægger den indeholdelsespligtige (datterselskabet) at betale morarenter i tilfælde af forsinket betaling af kildeskattekravet med en højere rentesats end den morarentesats, som den pågældende medlemsstat tillægger et krav på selskabsskat, som er rejst over for et selskab, der er hjemmehørende i samme medlemsstat?\n8) Såfremt Domstolen besvarer [det andet spørgsmål] bekræftende, og [det tredje spørgsmål] besvares således, at det ikke er overladt til de nationale domstole at fastlægge indholdet af begrebet »retmæssig ejer«, og såfremt et i en medlemsstat hjemmehørende selskab (moderselskabet) på det grundlag konkret ikke anses for at være fritaget for kildeskat i medfør af direktiv [90/435] vedrørende et udbytte modtaget fra et i en anden medlemsstat hjemmehørende selskab (datterselskabet), er sidstnævnte medlemsstat da forpligtet i medfør af direktiv [90/435] eller artikel 4, stk. 3, TEU til at oplyse, hvem medlemsstaten i så fald anser for at være retmæssig ejer?\n9) Såfremt et i en medlemsstat hjemmehørende selskab (moderselskabet) konkret ikke anses for at være fritaget for kildeskat i medfør af direktiv [90/435] vedrørende et udbytte modtaget fra et i en anden medlemsstat hjemmehørende selskab (datterselskabet), er artikel 49 TEUF, jf. artikel 54 [TEUF], alternativt artikel 63 TEUF, da isoleret eller samlet set til hinder for en lovgivning,\n– hvorefter den sidstnævnte medlemsstat pålægger datterselskabet en pligt til at indeholde kildeskat af udbytterne og et ansvar over for det offentlige for ikkeindeholdt kildeskat, når en sådan indeholdelsespligt ikke gælder, hvor moderselskabet er hjemmehørende i medlemsstaten?\n– hvorefter den sidstnævnte medlemsstat beregner sig en morarente af skyldig kildeskat?\nVed besvarelsen af [det niende spørgsmål] anmodes EU-Domstolen om at inddrage besvarelsen af [det sjette og det syvende spørgsmål].\n10) I en situation, hvor\n– et i en medlemsstat hjemmehørende selskab (moderselskabet) opfylder betingelsen i direktiv [90/435] om at eje (i 2011) mindst 10% af aktiekapitalen i et i en anden medlemsstat hjemmehørende selskab (datterselskabet),\n– moderselskabet konkret ikke anses for at være fritaget for kildeskat i medfør af artikel 1, stk. 2, i direktiv [90/435] vedrørende et af datterselskabet udloddet udbytte,\n– moderselskabets (direkte eller indirekte) aktionær(er), der er hjemmehørende i et tredjeland, anses som de(n) retmæssige ejer(e) af det pågældende udbytte,\n– de nævnte (direkte eller indirekte) aktionær(er) ligeledes opfylder det nævnte kapitalkrav,\ner artikel 63 TEUF da til hinder for en lovgivning, hvorefter den medlemsstat, hvori datterselskabet er beliggende, foretager en beskatning af det omhandlede udbytte, når den pågældende medlemsstat anser hjemmehørende selskaber, der opfylder kapitalkravet i direktiv [90/435], dvs. i indkomstårene 2011 ejer mindst 10% af aktiekapitalen i det udbytteudloddende selskab, for at være skattefritaget af et sådant udbytte?«\n2) Sag C-117/16, Y Denmark\n49 Som det fremgår af forelæggelsesafgørelsen, er Y Inc., der er hjemmehørende i De Forenede Stater (herefter »Y USA«), et børsnoteret selskab, der er Y-koncernens øverste moderselskab. Y USA’s udenlandske datterselskaber ejes via Y Global Ltd, der er hjemmehørende på Bermuda (herefter »Y Bermuda«), hvis eneste aktivitet – ud over holdingvirksomheden – er at eje visse IP-rettigheder vedrørende koncernens produkter. Selskabets administration varetages af et uafhængigt administrationsselskab.\n50 Y Denmark, der blev etableret i Danmark af Y USA i 2000, har løbende haft ca. 20 ansatte og udfører salgs- og supportaktivitet, og selskabet rapporterer til Y BV, der er et selskab hjemmehørende i Nederlandene (herefter »Y Netherlands«), som er operationelt ansvarlig for det globale salg uden for De Forenede Stater, Canada og Mexico. Y Denmark er endvidere moderselskab for den europæiske del af Y-koncernen.\n51 Som følge af en ny amerikansk lovgivning – American Jobs Creation Act of 2004 – fik amerikanske selskaber midlertidigt mulighed for at hjemtage udbytte fra udenlandske datterselskaber til en særlig lempelig beskatning mod at forpligte sig til at anvende udbyttet til særlige formål i USA, herunder forskning og udvikling. Y USA besluttede på denne baggrund for regnskabsåret fra den 1. maj 2005 til den 28. april 2006 at hjemtage så stort et udbytte som muligt fra Y Bermuda. Den samlede udbyttekapacitet, der bl.a. skulle tilvejebringes gennem udbytteudlodninger fra de forskellige datterselskaber til Y Bermuda, blev opgjort til 550 mio. USD (ca. 450,82 mio. EUR).\n52 Forinden udbytteudlodningerne blev der foretaget en omstrukturering i den europæiske del af Y-koncernen. I denne forbindelse stiftede Y Bermuda på Cypern selskabet Y Cyprus med en grundkapital på 20 000 USD (ca. 16 400 EUR), hvoraf 2 000 USD (ca. 1 640 EUR) blev indbetalt. Ved aftale af 16. september 2005 solgte Y Bermuda aktierne i Y Denmark til Y Cyprus for et beløb på 90 mio. EUR. Købesummen blev berigtiget ved udstedelse af et gældsbrev.\n53 Som det fremgår af forelæggelsesafgørelsen, fungerer Y Cyprus som et holdingselskab med visse treasury-aktiviteter såsom udlån til datterselskaber. Det fremgår af bestyrelsesberetningerne i selskabets regnskaber for 2005/06 og 2006/07, at selskabets væsentligste aktivitet består i at være holdingselskab. Det fremgår desuden, at vederlag til bestyrelsesmedlemmer udgjorde henholdsvis 571 USD (ca. 468 EUR) og 915 USD (ca. 750 EUR). Ifølge regnskaberne udgjorde beskatningen i begge år 0 USD som følge af, at selskabet ikke havde positiv skattepligtig indkomst.\n54 Den forelæggende ret har anført, at Y Netherlands den 26. september 2005 besluttede at udlodde et udbytte til Y Denmark for regnskabsåret 2004/05 på 76 mio. EUR. Udbyttet blev overført til Y Denmark den 25. oktober 2005. Den 28. september 2005 godkendte Y Denmarks generalforsamling en for samme regnskabsår foreslået udbytteudlodning til Y Cyprus ligeledes på 76 mio. EUR. Beløbet blev overført til Y Cyprus den 27. oktober 2005. Y Cyprus overførte det modtagne beløb til Y Bermuda den 28. oktober 2005 som et afdrag på den gæld, der var opstået i forbindelse med Y Cyprus’ køb af Y Denmark.\n55 Den 21. oktober 2005 stiftede Y Cyprus et selskab i Nederlandene, Y Holding BV. Ved aftale af 25. oktober 2005 solgte Y Denmark sine aktier i Y Netherlands til Y Holding for et beløb på 14 mio. EUR.\n56 Den 3. april 2006 udloddede Y Bermuda et udbytte på 550 mio. USD (ca. 450,82 mio. EUR) til Y USA. Udbytteudbetalingen var finansieret dels ved egne likvider, dels ved et banklån.\n57 Den 13. oktober 2006 godkendte Y Denmarks generalforsamling en for regnskabsåret 2005/2006 foreslået udbytteudlodning til Y Cyprus på 92 012 000 DKK (ca. 12,3 mio. EUR). Y Denmark har oplyst, at dette beløb var indeholdt (som et tilgodehavende udbytte) i det samlede udbytte på 550 mio. USD (ca. 450,82 mio. EUR), som Y Bermuda udloddede til Y USA den 3. april 2006, hvilket Skatteministeriet har bestridt som udokumenteret. Beløbet på 92 012 000 DKK (ca. 12,3 mio. EUR) blev i 2010 overført fra Y Denmark til Y Cyprus.\n58 Ifølge den forelæggende ret er sagens hovedspørgsmål, om Y Cyprus er begrænset skattepligtig til Danmark af det omhandlede udbytte. Efter intern dansk ret er et udenlandsk moderselskab som udgangspunkt ikke begrænset skattepligtigt til Danmark af udbytte. Det er dog en betingelse, at beskatningen af udbyttet skal frafaldes eller nedsættes efter direktiv 90/435 eller efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst. Efter de fleste af de af Kongeriget Danmark indgåede dobbeltbeskatningsoverenskomster er det en betingelse for frafald eller nedsættelse, at udbyttemodtageren er »retmæssig ejer« af det omhandlede udbytte. Direktiv 90/435 fastsætter ikke en tilsvarende betingelse.\n59 SKAT er af den opfattelse, at Y Cyprus er begrænset skattepligtig af det omhandlede udbytte, eftersom selskabet ikke kan anses for retmæssig ejer af udbyttet i henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomsten indgået mellem Kongeriget Danmark og Republikken Cypern. Selskabet er heller ikke omfattet af bestemmelserne i direktiv 90/435 om fritagelse for kildeskat.\n60 Den 17. september 2010 traf SKAT afgørelse om, at Y Denmark skulle have indeholdt kildeskat i forbindelse med to udbytteudlodninger, der blev foretaget i 2005 og 2006 til fordel for selskabets moderselskab, Y Cyprus, ligesom Y Denmark ansås for at hæfte for kildeskatten.\n61 Denne afgørelse blev påklaget til Landsskatteretten. Den 16. december 2011 fandt Landsskatteretten i lighed med SKAT, at Y Cyprus ikke var retmæssig ejer af udbyttet i henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomsten indgået mellem Kongeriget Danmark og Republikken Cypern, men gav Y Denmark medhold i, at der ikke var grundlag for at indeholde kildeskat, eftersom Y Cyprus ansås for at være omfattet af fritagelsen i medfør af direktiv 90/435.\n62 Skatteministeriet indbragte herefter Landsskatterettens afgørelse for den forelæggende ret.\n63 I forelæggelsesafgørelsen har den forelæggende ret anført, at der mellem parterne er enighed om, at realitetsgrundsætningen ikke giver grundlag for at tilsidesætte de i denne sag foretagne dispositioner, og at det selskab, som har modtaget udbyttet, i det foreliggende tilfælde Y Cyprus, er rette indkomstmodtager i henhold til dansk ret.\n64 På denne baggrund har Østre Landsret besluttet at udsætte sagen og forelægge Domstolen følgende præjudicielle spørgsmål:\nb) Såfremt [det første spørgsmål] besvares bekræftende, kan selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c), der foreskriver, at »det er en betingelse, at beskatningen af udbyttet skal frafaldes [...] efter bestemmelserne i direktiv 90/435/EØF om en fælles beskatningsordning for moder- og datterselskaber fra forskellige medlemsstater«, da anses for en sådan specifik national bestemmelse som omhandlet i direktivets artikel 1, stk. 2?\n2) a) Er en bestemmelse i en mellem to medlemsstater indgået dobbeltbeskatningsoverenskomst, der er udfærdiget i overensstemmelse med OECD’s [modelbeskatningsoverenskomst], hvorefter beskatningen af udloddet udbytte afhænger af, om udbyttemodtageren anses for den retmæssige ejer af udbyttet, en sådan overenskomstmæssig anti-misbrugsbestemmelse, som er omfattet af direktivets artikel 1, stk. 2?\nb) I bekræftende fald skal udtrykket »overenskomster« i direktivets artikel 1, stk. 2, så fortolkes således, at det har som forudsætning, at medlemsstaten efter sin interne ret kan påberåbe sig dobbeltbeskatningsoverenskomsten til skade for skatteyderen?\nb) Skal begrebet »retmæssig ejer« herefter forstås som det tilsvarende begreb i artikel 1, stk. 1, i direktiv [2003/49], jf. samme direktivs artikel 1, stk. 4?\n6) Såfremt et i en medlemsstat hjemmehørende selskab (moderselskabet) konkret ikke anses for at være fritaget for kildeskat i medfør af artikel 1, stk. 2, i direktiv [90/435] vedrørende et udbytte modtaget fra et i en anden medlemsstat hjemmehørende selskab (datterselskabet), er artikel 43 EF, jf. artikel 48 [EF], (og/eller artikel 56 EF) da til hinder for en lovgivning, hvorefter den sidstnævnte medlemsstat beskatter det i den anden medlemsstat hjemmehørende moderselskab af udbyttet, når den pågældende medlemsstat anser hjemmehørende moderselskaber under i øvrigt tilsvarende forhold for at være skattefritaget af sådanne udbytter?\n7) Såfremt et i en medlemsstat hjemmehørende selskab (moderselskabet) konkret ikke anses for at være fritaget for kildeskat i medfør af artikel 1, stk. 2, i direktiv [90/435] vedrørende et udbytte modtaget fra et i en anden medlemsstat hjemmehørende selskab (datterselskabet), og moderselskabet af den sidstnævnte medlemsstat anses som begrænset skattepligtigt i denne medlemsstat af det omhandlede udbytte, er artikel 43 EF, jf. artikel 48 [EF], (og/eller artikel 56 EF) da til hinder for en lovgivning, hvorefter den sidstnævnte medlemsstat pålægger den indeholdelsespligtige (datterselskabet) at betale morarenter i tilfælde af forsinket betaling af kildeskattekravet med en højere rentesats end den morarentesats, som den pågældende medlemsstat tillægger et krav på selskabsskat, som er rejst over for et selskab, der er hjemmehørende i samme medlemsstat?\n8) Såfremt Domstolen besvarer [det andet spørgsmål] bekræftende, og [det tredje spørgsmål] besvares således, at det ikke er overladt til de nationale domstole at fastlægge indholdet af begrebet »retmæssig ejer«, og såfremt et i en medlemsstat hjemmehørende selskab (moderselskabet) på det grundlag konkret ikke anses for at være fritaget for kildeskat i medfør af direktiv [90/435] vedrørende et udbytte modtaget fra et i en anden medlemsstat hjemmehørende selskab (datterselskabet), er sidstnævnte medlemsstat da forpligtet i medfør af direktiv [90/435] eller artikel 10 EF til at oplyse, hvem medlemsstaten i så fald anser for at være retmæssig ejer?\n9) Såfremt et i en medlemsstat hjemmehørende selskab (moderselskabet) konkret ikke anses for at være fritaget for kildeskat i medfør af direktiv [90/435] vedrørende et udbytte modtaget fra et i en anden medlemsstat hjemmehørende selskab (datterselskabet), er artikel 43 EF, jf. artikel 48 [EF] (alternativt artikel 56 EF), da isoleret eller samlet set til hinder for en lovgivning,\n– hvorefter den sidstnævnte medlemsstat pålægger datterselskabet en pligt til at indeholde kildeskat af udbytterne og et ansvar over for det offentlige for ikke-indeholdt kildeskat, når en sådan indeholdelsespligt ikke gælder, hvor moderselskabet er hjemmehørende i medlemsstaten?\n– et i en medlemsstat hjemmehørende selskab (moderselskabet) opfylder betingelsen i direktiv [90/435] om at eje (i 2005 og 2006) mindst 20% af aktiekapitalen i et i en anden medlemsstat hjemmehørende selskab (datterselskabet),\ner artikel 56 EF da til hinder for en lovgivning, hvorefter den medlemsstat, hvori datterselskabet er beliggende, foretager en beskatning af det omhandlede udbytte, når den pågældende medlemsstat anser hjemmehørende selskaber, der opfylder kapitalkravet i direktiv [90/435], dvs. i indkomstårene 2005 og 2006 ejer mindst 20% af aktiekapitalen i det udbytteudloddende selskab (15% i 2007 og 2008 og 10% herefter), for at være skattefritaget af et sådant udbytte?«\n65 Som følge af sammenhængen mellem de to hovedsager, der begge vedrører fortolkningen af direktiv 90/435 og de grundlæggende friheder, der er sikret ved traktaterne, bør de forenes med henblik på dommen.\n66 Ved skrivelse af 2. marts 2017 anmodede den danske regering i overensstemmelse med artikel 16, stk. 3, i statutten for Den Europæiske Unions Domstol om, at disse sager påkendes af Domstolens Store Afdeling. Henset til de fællestræk, der består mellem disse sager og sag C-115/16, sag C-118/16, sag C-119/16 og sag C-299/16, der er genstand for dom af dags dato, N Luxembourg 1 m.fl. (C-115/16, C-118/16, C-119/16 og C-299/16), foreslog den danske regering ligeledes, at der i henhold til artikel 77 i Domstolens procesreglement blev afholdt en fælles mundtlig forhandling for samtlige disse sager. Domstolen har imødekommet den danske regerings anmodninger.\n67 De spørgsmål, som de nationale retter har forelagt, vedrører tre temaer. Det første tema vedrører spørgsmålet om, hvorvidt der findes et retsgrundlag, der som følge af, at der er sket retsmisbrug, gør det muligt for en medlemsstat at nægte at indrømme et selskab, der som datterselskab har udloddet udbytte til et selskab i en anden medlemsstat, den skattefritagelse, som er fastsat i artikel 5 i direktiv 90/435. For så vidt som der måtte findes et sådant retsgrundlag, vedrører de forelagte spørgsmåls andet tema de elementer, som udgør et eventuelt retsmisbrug, og de bevisregler, der gælder i denne forbindelse. Endelig omhandler spørgsmålenes tredje tema, som ligeledes er forelagt for det tilfælde, at der findes en mulighed for, at en medlemsstat kan nægte at indrømme et sådant selskab fordelene i direktiv 90/435, fortolkningen af EUF-traktatens bestemmelser vedrørende etableringsfriheden og de frie kapitalbevægelser med henblik på at gøre det muligt for de forelæggende retter at efterprøve, om den danske lovgivning indebærer en tilsidesættelse heraf.\nOm det første til det tredje spørgsmål og det fjerde spørgsmål, litra a)-c), i hovedsagerne\n68 Med det første til det tredje spørgsmål og det fjerde spørgsmål, litra a)-c), i hovedsagerne ønsker den forelæggende ret nærmere bestemt oplyst, om den bekæmpelse af svig eller misbrug, der er tilladt i medfør af artikel 1, stk. 2, i direktiv 90/435, forudsætter, at der findes en national eller overenskomstmæssig anti-misbrugsbestemmelse som omhandlet i nævnte artikel. For det andet ønsker den oplyst, om en dobbeltbeskatningsoverenskomst, der er udfærdiget i overensstemmelse med OECD’s modelbeskatningsoverenskomst og indeholder begrebet »retmæssig ejer«, kan udgøre en overenskomstmæssig anti-misbrugsbestemmelse som omhandlet i artikel 1, stk. 2, i direktiv 90/435. For det tredje ønsker den forelæggende ret oplyst, om det nævnte begreb »retmæssig ejer« [på fransk »bénéficiaire effectif«] er et EU-retligt begreb, som skal forstås på samme måde som begrebet »retmæssig ejer« [på fransk »bénéficiaire«], der er indeholdt i artikel 1, stk. 1, i direktiv 2003/49, og om det med henblik på fortolkningen af denne bestemmelse er muligt at tage hensyn til artikel 10 i OECD’s modelbeskatningsoverenskomst af 1977. Den forelæggende ret ønsker navnlig oplyst, om en bestemmelse, der indeholder begrebet »retmæssig ejer«, kan anses for at udgøre et retsgrundlag, der gør det muligt at bekæmpe svig eller retsmisbrug.\n69 Indledningsvis skal hovedsagernes første spørgsmål undersøges, hvormed den forelæggende ret ønsker oplyst, om en medlemsstat for at bekæmpe retsmisbrug inden for rammerne af anvendelsen af direktiv 90/435 skal have vedtaget en specifik national bestemmelse til gennemførelse af direktivet, eller om medlemsstaten kan henvise til nationale eller overenskomstmæssige anti-misbrugsprincipper eller ‑bestemmelser.\n73 Dette er f.eks. tilfældet, såfremt gennemførelsen af toldformaliteter ikke har fundet sted som led i en almindelig handel, men er rent formel og alene har haft til formål retsstridigt at profitere af monetære udligningsbeløb (jf. i denne retning dom af 27.10.1981, Schumacher m.fl., 250/80, EU:C:1981:246, præmis 16, og af 3.3.1993, General Milk Products, C-8/92, EU:C:1993:82, præmis 21) eller eksportrestitutioner (jf. i denne retning dom af 14.12.2000, Emsland-Stärke, C-110/99, EU:C:2000:695, præmis 59).\n74 Princippet om forbud mod retsmisbrug finder desuden anvendelse på så vidt forskellige områder som de frie varebevægelser (dom af 10.1.1985, Association des Centres distributeurs Leclerc og Thouars Distribution, 229/83, EU:C:1985:1, præmis 27), den frie udveksling af tjenesteydelser (dom af 3.2.1993, Veronica Omroep Organisatie, C-148/91, EU:C:1993:45, præmis 13), offentlige tjenesteydelseskontrakter (dom af 11.12.2014, Azienda sanitaria locale n. 5 »Spezzino« m.fl., C-113/13, EU:C:2014:2440, præmis 62), etableringsfriheden (dom af 9.3.1999, Centros, C-212/97, EU:C:1999:126, præmis 24), selskabsretten (dom af 23.3.2000, Diamantis, C-373/97, EU:C:2000:150, præmis 33), social sikring (dom af 2.5.1996, Paletta, C-206/94, EU:C:1996:182, præmis 24, af 6.2.2018, Altun m.fl., C-359/16, EU:C:2018:63, præmis 48, og af 11.7.2018, Kommissionen mod Belgien, C-356/15, EU:C:2018:555, præmis 99), transport (dom af 6.4.2006, Agip Petroli, C-456/04, EU:C:2006:241, præmis 19-25), socialpolitikken (dom af 28.7.2016, Kratzer, C-423/15, EU:C:2016:604, præmis 37- 41), restriktive foranstaltninger (dom af 21.12.2011, Afrasiabi m.fl., C-72/11, EU:C:2011:874, præmis 62) og merværdiafgift (moms) (dom af 21.2.2006, Halifax m.fl., C-255/02, EU:C:2006:121, præmis 74).\n75 Hvad angår sidstnævnte område har Domstolen gentagne gange udtalt, at selv om bekæmpelse af svig, afgiftsunddragelse og muligt misbrug er et formål, som anerkendes og støttes i Rådets sjette direktiv 77/388/EØF af 17. maj 1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsætningsafgifter – Det fælles merværdiafgiftssystem: ensartet beregningsgrundlag (EFT 1977, L 145, s. 1), udgør princippet om forbud mod misbrug et generelt EU-retligt princip, som finder anvendelse uafhængigt af spørgsmålet om, hvorvidt de rettigheder og fordele, der er blevet misbrugt, har hjemmel i traktaterne, i en forordning eller i et direktiv (jf. i denne retning dom af 22.11.2017, Cussens m.fl., C-251/16, EU:C:2017:881, præmis 30 og 31).\n76 Det følger heraf, at det generelle princip om forbud mod misbrug skal gøres gældende over for en person, såfremt denne påberåber sig visse EU-retlige regler, som fastsætter en fordel, på en måde, der ikke er i overensstemmelse med de mål, som disse regler har. Domstolen har således udtalt, at dette princip kan gøres gældende over for en afgiftspligtig person for navnlig at nægte vedkommende retten til momsfritagelse, også selv om der ikke findes bestemmelser i national ret, som foreskriver en sådan nægtelse (jf. i denne retning dom af 18.12.2014, Schoenimport »Italmoda« Mariano Previti m.fl., C-131/13, C-163/13 og C-164/13, EU:C:2014:2455, præmis 62, og af 22.11.2017, Cussens m.fl., C-251/16, EU:C:2017:881, præmis 33).\n77 Selv om artikel 1, stk. 2, i direktiv 90/435 bestemmer, at direktivet ikke er til hinder for anvendelsen af interne bestemmelser eller overenskomster, som er nødvendige for at hindre svig og misbrug, kan denne bestemmelse ikke fortolkes således, at den udelukker anvendelsen af det generelle EU-retlige princip om forbud mod misbrug, som er omtalt i nærværende doms præmis 70-72. De transaktioner, som af SKAT hævdes at være udtryk for misbrug, er nemlig omfattet af EU-rettens anvendelsesområde (jf. i denne retning dom af 22.12.2010, Weald Leasing, C-103/09, EU:C:2010:804, præmis 42) og kan vise sig at være uforenelige med det formål, som dette direktiv forfølger.\n78 Som det i denne henseende fremgår af første og tredje betragtning til direktiv 90/435, har direktivet til formål at lette sammenslutningen af selskaber på EU-plan ved at fastsætte konkurrenceneutrale beskatningsregler for disse sammenslutninger af selskaber fra forskellige medlemsstater, så virksomhederne får mulighed for at tilpasse sig det indre markeds krav, øge deres produktivitet og styrke deres konkurrencemæssige position på internationalt plan.\n79 Såfremt det imidlertid var tilladt at skabe finansielle konstruktioner alene med det formål at kunne drage nytte af de skattefordele, der følger af anvendelsen af direktiv 90/435, ville dette ikke være i overensstemmelse med sådanne formål, men ville derimod være til skade for det indre markeds funktion, idet det ville fordreje konkurrencevilkårene. Som generaladvokaten i det væsentlige har anført i punkt 51 i forslaget til afgørelse i sag C-116/16, gør det samme sig gældende, selv hvis de omhandlede transaktioner ikke udelukkende forfølger et sådant formål, idet Domstolen har fastslået, at princippet om forbud mod misbrug finder anvendelse på skatteområdet, når opnåelse af en skattefordel er hovedformålet med den omhandlede transaktion (jf. i denne retning dom af 21.2.2008, Part Service, C-425/06, EU:C:2008:108, præmis 45, og af 22.11.2017, Cussens m.fl., C-251/16, EU:C:2017:881, præmis 53).\n80 Den ret, som skattepligtige personer har til at drage fordel af den indbyrdes skattekonkurrence medlemsstaterne imellem på grund af den manglende harmonisering af indkomstskatterne, er i øvrigt ikke til hinder for anvendelsen af det generelle princip om forbud mod misbrug. I denne henseende bemærkes, at direktiv 90/435 havde til formål at foretage en harmonisering på området for direkte skatter ved at fastsætte konkurrenceneutrale beskatningsregler, og at det ikke tilsigtede at afskære medlemsstaterne fra at træffe passende foranstaltninger til bekæmpelse af svig og misbrug.\n81 Selv om den omstændighed, at den skattepligtige person søger den skatteordning, der er den mest fordelagtige for personen, ganske vist ikke i sig selv kan danne grundlag for en generel formodning for svig eller misbrug (jf. i denne retning dom af 12.9.2006, Cadbury Schweppes og Cadbury Schweppes Overseas, C-196/04, EU:C:2006:544, præmis 50, af 29.11.2011, National Grid Indus, C-371/10, EU:C:2011:785, præmis 84, og af 24.11.2016, SECIL, C-464/14, EU:C:2016:896, præmis 60), forholder det sig ikke desto mindre således, at en sådan skattepligtig person ikke kan indrømmes en ret eller en fordel, der følger af EU-retten, såfremt den omhandlede transaktion økonomisk set er et rent kunstigt arrangement, hvis formål er at omgå den pågældende medlemsstats lovgivning (jf. i denne retning dom af 12.9.2006, Cadbury Schweppes og Cadbury Schweppes Overseas, C-196/04, EU:C:2006:544, præmis 51, af 7.11.2013, K, C-322/11, EU:C:2013:716, præmis 61, og af 25.10.2017, Polbud – Wykonawstwo, C-106/16, EU:C:2017:804, præmis 61-63).\n82 Det følger af disse forhold, at det påhviler de nationale myndigheder og domstole at nægte at indrømme de fordele, der er fastsat i direktiv 90/435, såfremt påberåbelsen heraf sker for at muliggøre svig eller misbrug.\n83 I forhold til det generelle EU-retlige princip om forbud mod misbrug og nødvendigheden af at overholde dette princip inden for rammerne af gennemførelsen af EU-retten er det uden betydning for de nationale myndigheders forpligtelse til at nægte at indrømme de i direktiv 90/435 fastsatte rettigheder, der påberåbes for at muliggøre svig eller misbrug, at der ikke findes nationale eller overenskomstmæssige anti-misbrugsbestemmelser.\n84 De sagsøgte i hovedsagerne har påberåbt sig dom af 5. juli 2007, Kofoed (C-321/05, EU:C:2007:408), som vedrørte indrømmelsen af en skattefritagelse fastsat i Rådets direktiv 90/434/EØF af 23. juli 1990 om en fælles beskatningsordning ved fusion, spaltning, tilførsel af aktiver og ombytning af aktier vedrørende selskaber i forskellige medlemsstater (EFT 1990, L 225, s. 1), med henblik på at gøre gældende, at det følger af artikel 1, stk. 2, i direktiv 90/435, at den omhandlede medlemsstat kun kan nægte at indrømme de fordele, som er fastsat i dette direktiv, såfremt den nationale lovgivning indeholder et særskilt og specifikt retsgrundlag i denne henseende.\n85 Denne argumentation kan imidlertid ikke tiltrædes.\n86 Domstolen bemærkede ganske vist i præmis 42 i dom af 5. juli 2007, Kofoed (C-321/05, EU:C:2007:408), at retssikkerhedsprincippet er til hinder for, at direktiver i sig selv kan skabe forpligtelser for borgerne, og at de derfor ikke som sådan kan påberåbes af medlemsstaten over for borgerne.\n87 Domstolen bemærkede endvidere, at en sådan konstatering ikke berører forpligtelsen for alle myndigheder i en medlemsstat til ved anvendelsen af national ret i videst muligt omfang at fortolke denne i lyset af direktivers ordlyd og formål for at fremkalde det med direktiverne tilsigtede resultat, idet disse myndigheder således har mulighed for at gøre en overensstemmende fortolkning af national ret gældende over for borgerne (jf. i denne retning dom af 5.7.2007, Kofoed, C-321/05, EU:C:2007:408, præmis 45 og den deri nævnte retspraksis).\n88 Det var på grundlag af disse betragtninger, at Domstolen opfordrede den forelæggende ret til at undersøge, om der i dansk ret fandtes en almindelig bestemmelse eller grundsætning, hvorefter der gjaldt et forbud mod retsmisbrug, eller andre bestemmelser om skattesvig eller skatteunddragelse, som kunne fortolkes i overensstemmelse med den bestemmelse i direktiv 90/434, hvorefter en medlemsstat i det væsentlige kan nægte at indrømme den fradragsret, der er fastsat i dette direktiv, såfremt der er tale om en transaktion, der som sit væsentligste formål har en sådan svig eller unddragelse, og dernæst i givet fald at undersøge, om betingelserne for at anvende disse nationale bestemmelser var opfyldt i hovedsagen (jf. i denne retning dom af 5.7.2007, Kofoed, C-321/05, EU:C:2007:408, præmis 46 og 47).\n89 Selv hvis det i hovedsagerne skulle vise sig, at national ret ikke indeholder regler, der kan fortolkes i overensstemmelse med artikel 1, stk. 2, i direktiv 90/435, kan det – uanset hvad Domstolen udtalte i dom af 5. juli 2007, Kofoed (C-321/05, EU:C:2007:408) – imidlertid ikke heraf udledes, at de nationale myndigheder og domstole er forhindret i at nægte at indrømme den fordel, der følger af den ret til fritagelse, der er fastsat i dette direktivs artikel 5, i tilfælde af svig eller retsmisbrug (jf. analogt dom af 18.12.2014, Schoenimport »Italmoda« Mariano Previti m.fl., C-131/13, C-163/13 og C-164/13, EU:C:2014:2455, præmis 54).\n90 En nægtelse, der under sådanne omstændigheder gøres gældende over for en skattepligtig person, kan ikke henføres til den situation, som er omhandlet i nærværende doms præmis 86, idet en sådan nægtelse stemmer overens med det generelle EU-retlige princip om, at ingen kan gøre EU-retten gældende med henblik på at muliggøre svig eller misbrug (jf. analogt dom af 18.12.2014, Schoenimport »Italmoda« Mariano Previti m.fl., C-131/13, C-163/13 og C-164/13, EU:C:2014:2455, præmis 55 og 56 og den deri nævnte retspraksis).\n91 For så vidt som forhold, der har karakter af svig eller misbrug, ikke kan danne grundlag for en ret i henhold til Unionens retsorden, således som det er anført i nærværende doms præmis 70, indebærer nægtelsen af en fordel i henhold til et direktiv, såsom direktiv 90/435, ikke, at den berørte borger pålægges en forpligtelse i medfør af dette direktiv, men er blot en konsekvens af konstateringen af, at de objektive betingelser for opnåelsen af den tilstræbte fordel, som er fastsat i det nævnte direktiv for så vidt angår denne ret, alene er opfyldt formelt (jf. analogt dom af 18.12.2014, Schoenimport »Italmoda« Mariano Previti m.fl., C-131/13, C-163/13 og C-164/13, EU:C:2014:2455, præmis 57 og den deri nævnte retspraksis).\n92 Under sådanne omstændigheder skal medlemsstaterne derfor nægte at indrømme den fordel, der følger af direktiv 90/435, i overensstemmelse med det generelle princip om forbud mod misbrug, hvorefter EU-retten ikke kan dække erhvervsdrivendes retsstridige transaktioner (jf. i denne retning dom af 11.7.2018, Kommissionen mod Belgien, C-356/15, EU:C:2018:555, præmis 99 og den deri nævnte retspraksis).\n93 Henset til konstateringen i nærværende doms præmis 72 er det ufornødent at besvare den forelæggende rets andet spørgsmål i de to sager, der nærmere bestemt vedrører spørgsmålet om, hvorvidt en bestemmelse i en dobbeltbeskatningsoverenskomst, som henviser til begrebet »retmæssig ejer«, kan udgøre et retsgrundlag til bekæmpelse af svig og misbrug inden for rammerne af direktiv 90/435.\n94 På denne baggrund er det ligeledes ufornødent at besvare det tredje spørgsmål og det fjerde spørgsmål, litra a)-c), i de to sager, der vedrører fortolkningen af samme begreb om den »retmæssige ejer«, eftersom disse spørgsmål alene er forelagt for det tilfælde, at de to sagers andet spørgsmål måtte blive besvaret bekræftende.\n95 Henset til samtlige disse forhold skal det første spørgsmål i de to sager besvares med, at det generelle EU-retlige princip, hvorefter borgerne ikke må kunne påberåbe sig EU-retlige bestemmelser med henblik på at muliggøre svig eller misbrug, skal fortolkes således, at de nationale myndigheder og domstole i tilfælde af svig eller misbrug skal nægte en skattepligtig person indrømmelsen af den fritagelse for kildeskat af udbytte, som et datterselskab udlodder til sit moderselskab, der er fastsat i artikel 5 i direktiv 90/435, selv om der ikke findes nationale eller overenskomstmæssige bestemmelser, der foreskriver en sådan nægtelse.\nOm det fjerde spørgsmål, litra d) og e), og det femte og det ottende spørgsmål i hovedsagerne\n96 Med det fjerde spørgsmål, litra d) og e), og det femte og det ottende spørgsmål i hovedsagerne ønsker den forelæggende ret nærmere bestemt oplyst, hvilke elementer der udgør retsmisbrug, og på hvilken måde det kan påvises, at disse elementer foreligger. I denne henseende ønsker den forelæggende ret navnlig oplyst, om et selskab kan anses for reelt at have modtaget udbytte fra sit datterselskab, såfremt dette selskab i henhold til en kontraktuel eller juridisk forpligtelse skal videreudlodde dette udbytte til tredjemand, eller såfremt det fremgår af de faktiske omstændigheder, at dette selskab, uden at være bundet af en sådan kontraktuel eller juridisk forpligtelse, »substantielt« ikke har rettighederne til at »bruge og nyde disse midler« som omhandlet i de kommentarer til OECD’s modelbeskatningsoverenskomst af 1977, der blev vedtaget i 2014. Den ønsker også oplyst, om der kan foreligge retsmisbrug, såfremt den retmæssige ejer af udbytte, der overføres af gennemstrømningsselskaber, i sidste ende er et selskab med hjemsted i en tredjestat, med hvilken den pågældende medlemsstat har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst. Med det ottende spørgsmål i de to sager ønsker den forelæggende ret endvidere nærmere bestemt oplyst, om en medlemsstat, der nægter at anerkende et selskab i en anden medlemsstat som retmæssig ejer af udbytte, er forpligtet til at fastlægge, hvilket selskab medlemsstaten i givet fald anser for den retmæssige ejer.\nBevisbyrden for, at der foreligger retsmisbrug\n115 Det bemærkes, at direktiv 90/435 ikke indeholder bestemmelser om, hvem der bærer bevisbyrden for, at der er tale om misbrug.\n116 Som den danske og den tyske regering har gjort gældende, påhviler det imidlertid de selskaber, som ønsker at opnå den fritagelse for kildeskat af udbytte, der er fastsat i artikel 5 i direktiv 90/435, at godtgøre, at de opfylder de objektive betingelser, som direktivet fastsætter. Der er således intet til hinder for, at de berørte skattemyndigheder afkræver den skattepligtige de beviser, som de finder nødvendige for at foretage en konkret ansættelse af de pågældende skatter og afgifter, og i givet fald afslår en anmodet fritagelse, hvis sådanne beviser ikke fremlægges (jf. i denne retning dom af 28.2.2013, Petersen og Petersen, C-544/11, EU:C:2013:124, præmis 51 og den deri nævnte retspraksis).\n117 Såfremt en skattemyndighed i kildestaten har til hensigt at nægte et selskab, som har udbetalt udbytte til et selskab med hjemsted i en anden medlemsstat, den fritagelse, der er fastsat i artikel 5 i direktiv 90/435, med den begrundelse, at der foreligger retsmisbrug, påhviler det derimod denne myndighed at godtgøre, at de elementer, som udgør et sådant misbrug, foreligger ved at tage hensyn til samtlige relevante forhold, bl.a. den omstændighed, at det selskab, til hvilket udbyttet er blevet udloddet, ikke er udbyttets retmæssige ejer.\n118 I denne henseende påhviler det ikke en sådan myndighed at fastlægge dette udbyttes retmæssige ejer, men at godtgøre, at den hævdede retmæssige ejer blot er et gennemstrømningsselskab, hvorigennem et retsmisbrug har fundet sted. Det kan nemlig vise sig umuligt at foretage en sådan fastlæggelse, navnlig eftersom de potentielle retmæssige ejere er ukendte. De nationale skattemyndigheder har ikke nødvendigvis de fornødne oplysninger med henblik på at kunne fastlægge disse retmæssige ejere, henset til kompleksiteten af visse finansielle konstruktioner og muligheden for, at de mellemliggende selskaber, der er involveret i konstruktionen, er hjemmehørende uden for EU. Det kan således ikke kræves, at disse myndigheder fremlægger beviser, som det vil være umuligt for dem at føre.\n119 Selv hvis de potentielle retmæssige ejere er kendte, er det desuden ikke nødvendigvis fastlagt, hvilke af disse der er eller vil blive de reelle retmæssige ejere. I det foreliggende tilfælde har den forelæggende ret vedrørende sag C-117/16 således anført, at selv om Y Cyprus’ moderselskab er Y Bermuda, der er hjemmehørende på Bermuda, er sidstnævntes moderselskab Y USA, der er hjemmehørende i De Forenede Stater. Såfremt den forelæggende ret måtte finde, at Y Cyprus ikke er udbyttets retmæssige ejer, vil det dermed med al sandsynlighed være umuligt for skattemyndighederne og domstolene i den medlemsstat, hvorfra udbyttet hidrører, at fastlægge, hvilket af disse to moderselskaber der er eller vil blive udbyttets retmæssige ejer. Der vil navnlig kunne blive truffet beslutning om anvendelsen af dette udbytte efter skattemyndighedernes konstateringer vedrørende gennemstrømningsselskabet.\n120 Det ottende spørgsmål i hovedsagerne skal følgelig besvares med, at en national myndighed med henblik på at nægte at anerkende et selskab som retmæssig ejer af udbytte eller med henblik på at fastslå, at der foreligger retsmisbrug, ikke er forpligtet til at fastlægge, hvilken enhed eller hvilke enheder myndigheden anser for dette udbyttes retmæssige ejer.\nOm det sjette, det syvende, det niende og det tiende spørgsmål i hovedsagerne\n121 Med det sjette, det syvende, det niende og det tiende spørgsmål i hovedsagerne ønsker den forelæggende ret nærmere bestemt oplyst, om artikel 49 TEUF, 54 TEUF eller 63 TEUF i tilfælde af, at den i artikel 5, stk. 1, i direktiv 90/435 fastsatte ordning for fritagelse for kildeskat af udbytte, der udbetales af et selskab, der er hjemmehørende i en medlemsstat, til et selskab, der er hjemmehørende i en anden medlemsstat, ikke finder anvendelse, skal fortolkes således, at de er til hinder for forskellige aspekter af den førstnævnte medlemsstats lovgivning om beskatning af dette udbytte såsom den, der er omhandlet i hovedsagerne.\n122 I denne henseende bemærkes indledningsvis, at disse spørgsmål hviler på den forudsætning, at den manglende anvendelse af denne fritagelsesordning følger af, at det konstateres, at der foreligger svig eller misbrug som omhandlet i artikel 1, stk. 2, i direktiv 90/435. I en sådan situation kan et selskab, der er hjemmehørende i en medlemsstat, henset til den retspraksis, der er nævnt i nærværende doms præmis 70, ikke gøre krav på at drage fordel af de friheder, der er sikret ved EUF-traktaten, med henblik på at anfægte den nationale lovgivning, der regulerer beskatningen af udbytte, som er udbetalt til et selskab, der er hjemmehørende i en anden medlemsstat.\n123 Det sjette, det syvende, det niende og det tiende spørgsmål i hovedsagerne skal følgelig besvares med, at i en situation, hvor den i direktiv 90/435 fastsatte ordning for fritagelse for kildeskat af udbytte, som et selskab, der er hjemmehørende i en medlemsstat, udbetaler til et selskab, der er hjemmehørende i en anden medlemsstat, ikke finder anvendelse som følge af, at det konstateres, at der foreligger svig eller misbrug som omhandlet i direktivets artikel 1, stk. 2, kan anvendelsen af de friheder, der er sikret ved EUF-traktaten, ikke gøres gældende med henblik på at anfægte den lovgivning i den førstnævnte medlemsstat, som regulerer beskatningen af dette udbytte.\n124 Da sagernes behandling i forhold til hovedsagernes parter udgør et led i de sager, der verserer for den forelæggende ret, tilkommer det denne at træffe afgørelse om sagsomkostningerne. Bortset fra nævnte parters udgifter kan de udgifter, som er afholdt i forbindelse med afgivelse af indlæg for Domstolen, ikke erstattes.


11.02.2019 - Sendt af: hvordan du bliver en mandlig pornostjerne www dansk porno com - I kategorien: Kneppe - 0 kommentarer\n'vi kan tænke os det her, og det finder i ud af'. Og han/hun bør også kunne være tilstede på locationen, hvor I skyder første gang. Blandt kvinderne er det 79,5 pct. Lægeattest, en god test på, om producenten er seriøs, er, om han kræver lægeattest, mener Lizeth.\nHvordan: Hvordan du bliver en mandlig pornostjerne www dansk porno com\nhvordan du bliver en mandlig pornostjerne www dansk porno com 42\nJapansk fisse sex ballerup Så selvfølgelig lægger man noget real porno topløse danske kvinder mere power på, end man ville gøre i sit eget soveværelse. Det kan godt være, at en optagelse bliver trukket så langt ud, at manden ikke kan levere.\nNabo sex dk hvor mange danske kroner er en euro Massage thai københavn massage piger københavn\nPaare in strumpfhosen erlebnis kino 898\nCumpilation: Guys watching porn, moaning, and cumming! Der er flere måder at være kvindelig pornomodel. Man skal altså arbejde sig op, til erfaring og højere løn, men man skal heller ikke sælge sig selv for billigt, hvis man er mere værd fra start. Bag på pornofilmcovers kan man læse sig til, hvem der distribuerer de forskellige titler. Er du ikke til analsex derhjemme, så er du det heller ikke på film! Af alle danskere mellem 20 og 40 år jævnligt ser porno, og psykolog Gert Martin Hald har via interviews med 688 danskere påvist, at hele 97,8 pct. Men som udgangspunkt er nydelsen reel nok for de fleste. Når det så er mig, der svarer på ansøgningen, så ved hun jo, at jeg taler sandt om, hvem jeg. Man kan som kvinde let, meget hurtigt få mange opgaver for de producenter der er, det betyder dog ikke at dette er den bedste strategi, det kan godt betale sig at starte et sted og så finde ud af hvad man egentlig ønsker, før man. 1: Find en troværdig bagmand, den kvindelige pornoinstruktør og manuskriptforfatter Lizeth har følgende meget jordnære råd til en aspirerende sexatlet.\nPiger sex hvordan: Hvordan du bliver en mandlig pornostjerne www dansk porno com\nHvis den rette mand, med det gode udseende og den perfekte attitude, og "holdbarhed" kommer ind i branchen, vil han naturligvis kunne kræve den løn han fortjener, man er det værd, som man kan få folk til at betale. Alle artisters journaler bliver gemt, og hvis nogen fejler noget, kan man gå tilbage og se, hvem der har arbejdet med hvem. Hvis man skal arbejde for en instruktør, man ikke kender, er det en god ide enten at tage kæresten eller en god ven med på job, hvis man føler sig utryg ved situationen, fortæller Allan Andersen, der samtidig indskyder, at der er meget langt. Du får samtidig at vide, hvad du skal udføre, og hvis de beder om noget, der ikke er aftalt, får de et nej. Nogle gange kan de så finde på at stoppe og sige, at de vil have det på en anden måde fortæller Denice Klarskov. Hvis jeg ikke nyder det, laver jeg det ikke. Falsk sæd bliver særligt brugt til store foto-sessioner, som godt kan ende med at vare syv-otte timer.«5) Hvor udbredt er kønssygdomme egentlig i branchen?»Jeg har aldrig haft en kønssygdom, og jeg har været aktiv pornomodel i mere end. I Danmark er det faktisk besværligt, for der skal man gå til egen læge og sidde i en time og høre på, hvor skadelig porno er siger Denice Klarskov. Det er igen som almindeligt skuespil. Hvis man er med i en stor produktion, er skuespil, stillinger og vinkler tilrettelagt. Men hvordan er kendskabet egentlig til branchen bag? Lever du ikke op til krav om udseende fra start, kan vi ikke love dig at vi vender tilbage til dig. Den danske pornostjerne Denice Klarskov giver et indblik i pornobranchen, der er omgærdet af mystik, fordomme og rygter. »Det kommer an på, hvilken film man er med. Det er let at komme i gang som pornomodel i Danmark hvis du er kvinde, eller i er et par hvoraf den ene part er kvinde. Jo bedre man er til at brande sig selv og sælge sin egne shows, skabe fans mv, jo mere er du for producenten "værd" at have med i film, fordi fleler vil søge efter film med dig. (Vi bringer op til nytår de mest læste artikler på Sex Samliv 2008. Spørg fx blot Katja K! Allan Andersen kan kontaktes her. Ingen grænsebrydning, mange nye piger tror fejlagtigt, at de skal være til seksuelle handlinger, som de ser i andre pornofilm, men egentligt slet ikke selv har lyst til, mener Roland: - Ofte er det analsex, som den nye model ikke har lyst til, men det. 6) Bliver unge piger presset ud over deres grænser? Jeg selv bruger ofte den nye models ven eller veninde som kaffe-henter eller smøgtænder, forklarer. Forbruget er eksploderet yderligere de senere år, hvor internettet har gjort pornoen let tilgængelig hvordan du bliver en mandlig pornostjerne www dansk porno com når som helst og hvor som helst. Årsagen er at det det meste porno produceres med mænd for øje som købere, deraf er det kvinden der udfører den egentlig fantasi for forbrugeren, mens manden er mere et værktøj, der for seern udføre den opgave der skal til. Og så er den personlige fornemmelse også vigtig: - Du skal føle dig tryg ved producenten/fotografen. Du møder ikke bare op til en optagelse i noget frækt tøj og bliver bedt om at gøre hvad, der passer producenterne. »Jeg er aldrig blevet presset til noget, som jeg ikke havde lyst til. Læs også: Læs også: 3) Kvindelige pornoskuespillere tjener flest penge. Vi har forhørt os hos tre af landets velrenommerede producere og instruktører, der her kommer med deres bud på, hvad man skal gøre for at blive sexmodel. Opfordrer modellerne til at tage en ven med - Hvis produceren siger, at dét må du ikke, så skal du droppe ham som potentiel arbejdsgiver.\nHvordan du bliver en mandlig pornostjerne www dansk porno com - Efterlad en kommentar\nSluge sperm stripper kolding


Ozbey Apartament i Trabzon til Bedste Pris-garanti | Agoda.com\nAydinlikevler Mah 611 Nolu Sk No:30 D:16, Trabzon Centrum, Trabzon, Tyrkiet, 61100 - Se på kort\nMere om Ozbey Apartament\nOzbey Apartament er indrettet til både ferie- og forretningsrejsende og ligger idéelt i Trabzon; én af byens mest populære beliggenheder. Herfra har gæster glæde af nem adgang til alt, hvad denne livlige by kan tilbyde. Med sin praktiske beliggenhed tilbyder dette hotel nem adgang til byens vigtigste seværdigheder.\nOzbey Apartament tilbyder fremragende service samt alle de basale bekvemmeligheder der skal til for at nyde et skønt ophold. Dette hotels bedste faciliteter omfatter gratis trådløst internet på alle værelser, parkering, familieværelse, elevator.\nAlle hotellets værelser er indrettede med betænksomme bekvemmeligheder som garanti for uforlignelig komfort. Desuden sikrer hotellets væld af fritidstilbud, at du har rigeligt at foretage dig under dit ophold. Med sin idéelle beliggenhed og imponerende faciliteter så vil Ozbey Apartament opfylde dine behov på mange måder.


Faste aktiviteter og traditioner - Lyngens Børnehave\nHverdag og pædagogik\nLyngens Børnehave bakker op om den nye forening Kulturfuglen i Køge Nord\nFødselsdage kan fejres på forskellige måder. Når et barn har fødselsdag holder vi det i den gruppe, som barnet er tilknyttet. Det vil sige at fødselsdagen involverer omkring 12 børn fødselsdagsbarnet inklussiv. Nogle børn (og forældre) vil gerne inviterer gruppen hjem. Her bliver fødselsdagen også et kulturbesøg for de børn, der skal med til fødselsdagen. For de børn (forældre) der hellere vil holde fødselsdagen i børnehaven kommer forældrene med traktementet og kan, hvis de har mulighed være med til festen. Traktementet kan bestå i mange ting lige fra en enkelt kage til at gruppen spiser en lille frokost. Alt efter traktement lægger vi festen i løbet af dagen. Vi synger fødselsdagssang og råber hurra. Flaget bliver i dagens anledning hejst i vores flagstang\nFastelavn holder vi på traditionel vis med udklædning, tøndeslagning og fastelavnboller. Fastelavnsarrangementet er kun for børn og personale\nJulefesten afholdes traditionelt den sidste søndag i november. Julefesten arrangeres af vores aktivitetsudvalg. Stine er personalerepræsentant i aktivitetsudvalget. Julefesten indeholder luciaoptog, som de kommende skolebørn står for. Der er mulighed for at lave sin egen juledekoration. Vi danser om juletræet og synger julesange. Julemanden deltager og deler gaver ud. Børn og voksne har mulighed for at købe æbleskiver og gløgg (til de voksne), kaffe og te og sodavand til børnene. Alle børnene får en godtepose inden de går hjem\nSommerfesten arrangeres på samme måde som julefesten af aktivitetsudvalget. Vi griller aftensmad og hygger sammen. Vi har hvert år en kagekonkurrence, hvor alle har mulighed for at stemme på den flotteste, bedst smagende osv. kage\nAfslutning for børn, der forlader institutionen. En fredag I marts måned holder vi afslutningsfest for de børn, der skal starte i SFO og senere i skole. Afslutningsfesten, som starter kl. 17.00 efter at de andre børn er blevet hentet. Festen består af galamiddag og diskofest frem til Kl. 20.00.\nVelkommen til nye børn. I forbindelse med at nye børn skal starte i børnehaven opfordrer vi forældre og barn til at komme på besøg inden start. barnet/forældrene vil blive kontaktet med et "velkommen" brev, så det kan føle sig velkommen fra start. I forhold til at vi får de fleste nye børn efter 1. april og de efterfølgende måneder, afholder vi et introduktionsmøde for de nye forældre, hvor de kan stille spørgsmål til forhold, de ikke er afklaret på\nTemadage. To gange om året holder personalet pædagogisk dag i forbindelse med fælles uddannelse og udvikling\nFaste ture.Principper og værdier


Spiso dense -\nFra burgere til pizzaer til rejer\n23. september 2021Ikke-kategoriseretComments: 0\nDe mest populære madtyper i 2018 er burgere, pizzaer og rejer. Dette er resultatet af stigningen i fastfoodkæder, der tilbyder disse typer fødevarer. Efterspørgslen efter denne type fødevarer er steget til et sådant niveau, at de er blevet standardvalg for folk, der leder efter hurtige og lette måltider. De virksomheder, der har været i stand …\nKøkkener fra hele verden\nVerden har et meget varieret køkken, og hvert land har sin egen unikke madlore. Denne artikel analyserer køkkenerne fra hele verden, fra Indien til Frankrig. Køkkener fra hele verden Køkkener fra hele verden Denne infografik fremhæver nogle få af de mange forskellige typer retter, der kan laves i køkkener fra hele verden. Det giver interessant …\nDen første madfestival i Odense\nDen første madfestival i Odense, Danmark fandt sted den 27.-28. Juni 2018. Arrangementet er en “kulinarisk fest for mangfoldigheden i den globale madkultur.” Den danske by Odense afholder sin første madfestival for at fejre mangfoldigheden i den globale madkultur. Det to-dages arrangement vil blive afholdt på Nordvesthøj og vil byde på over 30 internationale og …\nSpiso dense © 2022


MacOS Mojave 1 Offentlig beta 10.14.4 nu tilgængelig | Jeg er fra mac\nMacOS Mojave 1 Offentlig beta 10.14.4 nu tilgængelig\nFyrene fra Cupetino udgav for et par timer siden de offentlige versioner af de forskellige versioner, der blev udgivet i sidste uge, tæller ikke watchOS med, som ikke er tilgængelig til brugere, der ønsker at teste offentlige versioner på deres enheder.\nMen vi vil fokusere på macOS Mojave 10.14.4 første offentlige beta hvor de samme forbedringer, som officielle udviklere har i deres hænder, tilføjes. I dette tilfælde ankommer den nye version en uge efter frigivelsen af den officielle version til alle macOS 10.14.3-brugere.\nHusk, at de nye versioner af systemet, der er frigivet af Apple, ikke længere vises i Mac App Store, nu er vi nødt til at gå til Systemindstillinger> Softwareopdatering og der vil vi se de tilgængelige nye versioner. I dette tilfælde vil dem med den tidligere betaversion installeret se den nye version.\nHvis du er en af de brugere, der ønsker at deltage i de offentlige betaversioner af macOS Mojave, Vi anbefaler, at du bruger en partition uden for dit operativsystem Selvom alt fungerer rigtig godt fra starten i disse versioner, kan vi ikke risikere det, hvis det er vores arbejdsredskab. Glem ikke, at nogle applikationer, værktøjer eller funktioner muligvis ikke er kompatible med beta og derfor kan mislykkes eller fungere i disse versioner, så det er bedst ikke at risikere det. Under alle omstændigheder er linket til at registrere og modtage disse offentlige betaversioner, før de fleste brugere gør det vi forlader downloadlinket her.\nFuld vej til artikel: Jeg er fra mac » Mac OS X » macOS mojave » MacOS Mojave 1 Offentlig beta 10.14.4 nu tilgængelig\nProduktionen af Mac Pro 2013 blev forsinket på grund af manglende skruer i USA.\nSådan deaktiveres FaceTime på din Mac


Bispensgade 157, 9800 Hjørring\nBoligudlejningsejendom med central beliggenhed i Hjørring.\nEjendommen byder på 2 boliglejemål på hhv. 77 og 51 kvm.\nEjendommen er opført i 1924 og er i løbet af 2018 gennemgået en større renovering og modernisering. I forbindelse med den større renovering i 2018 bør det nævnes, at lejlighederne er blevet gennemgribende renoveret, udvendigt er facaden blevet pudset og vinduer og døre er blevet udskiftet.\nAdgangen til ejendommen er via pæn trappeopgang der giver adgang til de to boligmål. Disse er fordelt med én i stueetagen og én på 1. salen. Lejligheden i stueetagen byder på flot stort HTH køkken fra 2018. Herfra er der direkte adgang til stor lys stue med gode indretningsmuligheder og med direkte adgang til soveværelset. Derudover byder lejligheden på fint badeværelse ligeledes fra 2018. Lejligheden på 1. salen byder på fin stue med direkte adgang til HTH køkken fra 2018. Køkkenet er indrettet med god skabs-/ og bordplads og fungere rigtig fint til lejligheden. Endvidere er der soveværelse med god skabsplads samt et fint lystbadeværelse fra 2018. Til ejendommen er fint kælderrum med gode disponible rum. Arealerne omkring ejendommen fremstår pænt. Til ejendommen er der carport samt skur til opbevaring.\nHjørring har 25.218 indbyggere (primo 2019), mens 65.665 ditto befolker hele kommunen. Hvor Hjørring Kommune oplever en mindre tilbagegang i befolkningsantallet, oplever byen Hjørring en lille fremgang. En tendens, der harmonerer med mønstrene i yderområder kloden over, og forklaringen skal blandt andet findes i byens størrelse, hvor Hjørring har mange fordele i forhold til livet i de mindre byer. Her er teatre, biograf og bibliotek, og her er både gågade og butikscenter. Om sommeren slår mange af Vendsyssels turister da også en smut forbi byen, når vejret siger shopping. Her finder du også sygehus, et væld af skoler, flere ungdomsuddannelser, lærerseminarium og sygeplejeskole. Uddannelserne er med til at tiltrække unge til byen, hvor en del faktisk ender med blive boende efter dimission.\nNORDJYLLAND / Boligudlejning / - Okt2020


Hermed følger referatet af den stiftende generalforsamling mandag den 26. oktober 2015.\nReferat af stiftende generalforsamling i foreningen\n”Snittefest i Danmark”\nafholdt 26.oktober 2015\nDer var inviteret til generalforsamlingen gennem mail og opslag på blog og Facebook.\nDer var 14 fremmødte deltagere.\nSom dirigent valgtes Tim Krat, og som referent valgtes Peter Laurents.\nAd.01: Præsentation af rammer og idegrundlag for etablering af foreningen:\nStyregruppen for snittefesten 2015 redegjorde i store træk for tankerne og motivationen for at etablere en forening. Formålet er – udfra internationalt forbillede - at sikre at der arrangeres og gennemføres snittefest årligt, og ved at være en etableret forening er der større muligheder for dels at sikre en mere sammenhængende logistik i forhold til medlemmer og interesserede, og dels er der en række krav omkring økonomi og fundraising der skal opfyldes. Der har i 2015 været ca 75 deltagere, og det er målet for foreningen at skabe en snittefest der økonomisk hviler i sig selv, og som byder på fagligt kvalificerede og spændende workshops for deltagerne. Boserupgaard har i 2015 lagt rammer og grej/værktøj til arrangementet, og stiller sig fortsat gratis til rådighed i forhold til samarbejde og til at kunne benytte lokaler og arealer til kommende års snittefester.\nAd.02: Brainstorm, tanker, ideer og forslag vedr. snittefest 2016:\nForsamlingen deltes i mindre grupper, og drøftede ideer og tanker omkring indhold og rammer for sittefesten 2016. Det følgende er et koncentrat af de præsenterede tanker:\n- Vigtigt at fastholde hyggeelementet fredag aften, men sikre at man sidder samlet og ikke spredt i ”rundesnitningen”\n- Meget gerne udvide snittefesten til også at omhandle søndag – dels for at give mere indhold og tid, og dels for at imødekomme de deltagere der kommer lagvejs fra.\n- Etablering af ”masterclass” i stedet for foredrag – en kombination af fortælling og afprøvning af metoder.\n- Meget gerne musik/sang som en del af hyggen ved aftenbålet\n- Workshops/undervisere skal have faglig tyngde, således at de både appellerer til nye og erfarne snittere der kan deltage udfra eget erfaringsniveau.\n- Etablering af værktøjsbod med salg af værktøj, bøger m.m – også gerne brugtmarked\n- Workshop: smed i arbejde – hvordan bliver værktøjet lavet?\n- Foredrag: værktøj/snittebænke/huggeblokke – materialer, bast, rødder, træ, vidjer\n- ”Prøv en kniv med guidning”\n- ”Den lille snitteopgave” – snitteopgaver til forskellige alders-/målgrupper\n- Lav en birkebarksskede til din nyindkøbte snittekniv\n- Miniworkshops af 30/60 mins varighed\n- Flere demo/masterclass seancer\n- Trædrejning på vippelad\n- Længerevarende workshops – gerne heldags – så man kan blive færdig med sine projekter. Evt kurser over 2-3 dage…\n- Workshop – lær at bruge en snittebænk\n- Vigtigt at snittefesten er bredt funderet i forhold til målgrupper – alle skal føle sig velkomne, uanset niveau\n- Der må gerne være gentagelser i forhold til workshops/emner fra år til år – det er ikke hele programmet der nødvendigvis skal udskiftes.\n- Vigtigt at sikre at der er et fast madhold der sikrer forplejningen (min 2 pers)\n- Ikke udvide deltagerantallet voldsomt – hvis man deler indkvartering og workshops til hytter omkring Boserupgaard vil det betyde at snittefesten opdles, og det sociale element/stemningen vil blive udvandet.\nOvennævnte ideer og tanker overleveres til planlægningsgruppen for snittefesten 2016.\nAd.03: Præsentation og godkendelse af vedtægter for foreningen:\nDet udsendte forslag til vedtægter blev gennemgået. Foreningens primære formål er at arrangere en årlig snittefest, og den valgte bestyrelse er således primært styregruppe og tovholdere/ for de nedsatte arbejdsgrupper. Der var enighed om at indføre et årligt medlemskontingent til ”support” af foreningens hjemmeside m.m. Kontingentet fastsættes til 50,kr årligt. Vedtægterne blev herefter enstemmigt vedtaget.\nAd.04: Præsentation af dato for Snittefest 2016:\nSnittefest 2016 afholdes på Boserupgaard i weekenden 19.-21.august. Det er op til planlægningsgruppen af afgøre om snittefesten udvides til også at inkludere søndag. Under forudsætning af at der lejes en toiletvogn, vil arrangementet godt kunne bære 100 deltagere. Det besluttedes derfor at udvide deltagerantallet til 100, og samtidig tilrettelægge 7-9 workshops, således at holdene ikke bliver for store. Muligheden for evt at lade søndagen være åben for publikum udefra drøftedes, og beslutning herom overlades til planlægningsgruppen.\nAd.05: Valg af bestyrelse:\nFølgende personer valgtes til bestyrelsen, og konstituerede sig herefter således:\n- Formand: Frank Egholm – valgt for 2 år. På valg igen i 2017\n- Sekretær/kasserer: Peter Baloo Laurents – valgt for 1 år. På valg i 2016\n- Bestyrelsesmedlem: Stig Pedersen – valgt for 1 år. På valg i 2016\n- Bestyrelsesmedlem: Peter Hersted – valgt for 2 år. På valg i 2017\n- Suppleant med møderet: Danny Wangsøe – valgt for 1 år. På valg i 2016\nBestyrelsen mødes første gang mandag d.23.november 2015 kl.16.30 på Boserupgaard.\nPå dette møde tilrettelægges fremadrettet logistik. Husk derfor computer. Frank laver og udsender dagsorden. Peter B sørger for nøgle og kaffe/the m.m.\nAd.06: Evt. Nedsættelse af arbejdsgrupper vedr. snittefest 2016:\nDer blev ikke nedsat konkrete arbejdsgrupper, men efter bestyrelsens første møde vil der blive udsendt opfordringer til at melde sig til varetagelse af praktiske opgaver. Der er en del af årets deltagere der på mail har tilkendegivet at de gerne leverer praktisk arbejdskraft før og efter snittefesten. Disse kontaktes snarest. Under punktet meldte følgende sig endvidere til praktiske opgaver:\nThomas Søe: Workshop-/miniworkshopholder, samt praktisk forberedelse\nDanny Wangsøe: Praktiske opgaver\nBetina Christensen: Gerne hjælpe med morgenmad\nKlaus Andersen. Praktiske opgaver\nJannie Seiffert: Gerne praktiske opgaver\nChristina Hinding: Evt praktisk hjælp i forhold til madlogistik, men primært deltager\nHerefter opløstes generalforsamlingen i god ro og orden.\nTim Krat Peter Laurents\nIndsendt af Stig kl. 11.26


Polo PH 4156 58156G\nPolo PH4156 (58156G)\nForside > Solbriller > Polo > PH4156 (58156G)\nStelfarve Shiny Black Gradient Red\nUdformningen af stellet her er rettet decideret til til mænd. De kompromisløse linier sørger for et maskulint touch. Ved den klassiske brille med halvindfattet glas bliver der skabt plads til resten af ditoutfit uden at gå på kompromis med brillestilen. Herigennem er netop denne model meget alsidig og kan kombineres på mange måder. Mono looket er både sporty og elegant. Gennem det ene glas er det ikke kun synsfeltet der bliver maksimeret, men brillerne bliver også et ægte blikfang. Mono modeller er dog ikke til at få med styrke. Plast er et meget let og fleksibelt materiale. Dette giver en lang levetid og en høj gradaf komfort. Et par sorte briller er et must-have. De kan kombineres med alt og forfiner enhver stil. Ligegyldigt om det er ved dit skrivebord, på club eller til Fashion Week - sorte passer altid. Sølvfarvede glas forbedrer beskyttelsen mod reflekteret lys og fungerer perfekt somspejl for beskuere. Man kan ikke se øjnene igennnem glasset og dette giver derfor solbrillebæreren et mystisk touch. Disse mærkevare solbriller tilbyder også Optimal UV400 beskyttelse til dine øjne.