Skat.dk: Hæftelse for registreringsafgift – leasing\n13 Aug 2018 10:06\nLeasingtager, leasinggiver, realitet, viden, flexleasing, depositum, købspris, kontrakt, overdrage, leasingforhold, registreringsafgift, forholdsmæssig\nDen Juridiske Vejledning 2018-2 I.A.1.7.2\nDen Juridiske Vejledning 2018-2 I.A.1.10\nSagen er anket af sagsøgte til Højesteret\n(Kammeradvokaten, V/advokat Bodil Marie Søes Petersen)\nGunst Andersen, Bodil Dalgaard Hammer og Chr. Ankerstjerne Rønneberg (kst.)\nDenne sag, der er anlagt ved Retten i Glostrup den 30. september 2016, er ved Østre Landsrets kendelse af 8. august 2017 henvist til behandling ved Østre Landsret i medfør af retsplejelovens § 226, stk. 1.\nSagen drejer sig om, hvorvidt betingelserne for anvendelse af reglerne om forholdsmæssig registreringsafgift i registreringsafgiftslovens § 3 b har været opfyldt, og såfremt dette ikke er tilfældet, om A hæfter for betaling af fuld registreringsafgift i medfør af registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5.\nSagsøgeren, Skatteministeriet, har nedlagt påstand om at A til SKAT skal betale 116.077 kr. med tillæg af renter fra den 27. juni 2014 til betaling sker.\nSkatteankestyrelsen traf den 30. juni 2016 følgende afgørelse:\n"Klagen vedrører hæftelse af yderligere registreringsafgift vedrørende et køretøj, som klageren har leaset af G1 A/S. SKAT har opkrævet yderligere registreringsafgift med 116.077 kr., jf. registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5.\nSkatteankestyrelsen ændrer afgørelsen.\nAf leasingkontrakt af 3. maj 2013 fremgår, at klageren og G1 A/S indgik en aftale om leasing vedrørende motorkøretøjet af mærket Bil-1 med stelnummeret… 11. Det fremgår af kontrakten, at leasingperioden er 5 måneder med startdato d. 3. maj 2013 og slutdato d. 2. oktober 2013, at 1. registreringsdato var d. 13. maj 1994, at klageren ved kontraktens underskrift skal betale 5.000 kr., at klageren ved kontraktens opstart skal betale 1.180 kr., og at klageren løbende skal betale 2.211,00 kr. om måneden. Den afgiftspligtige værdi er oplyst til 139.000 kr. Af kontrakten fremgår ligeledes, at køretøjets købspris er 50.000 kr., at det er aftalt, at restbetalingen ved udløbet af leasingperioden er 50.000 kr. Det fremgår tillige, at klageren ved leasingperiodens udløb er forpligtet til at anvise tredjemand til køb af køretøjet til den aftalte rest værdi, eller såfremt klageren ikke kan anvise en tredjemand til køb af køretøjet, at dække en eventuel difference mellem restværdien og den salgssum, som G1 A/S kan sælge køretøjet til.\nForud for leasingkontraktens indgåelse er køretøjet, efter klagerens oplysninger, blevet overdraget fra klageren til G1 A/S. Der foreligger ingen købskontrakt eller anden dokumentation for, at G1 A/S rent faktisk har betalt den i leasingkontrakten anførte købspris på 50.000 kr.\nDet fremgår af de af G1 A/S fremsendte fakturaer, at klageren d. 10. juni og 6. juni betalte 2.211 kr. kontant til G1 A/S. Klageren er angivet som bruger på registreringsattesten.\nByretten traf d. 15. juli 2013 afgørelse om beslaglæggelse af motorkøretøjet. Den 23. juli 2013 oplyste SKAT klageren om, at køretøjet som følge af byrettens kendelse straks skulle afleveres til SKAT. Den 12. september 2013 stadfæstede Østre Landsret byrettens kendelse.\nDet fremgår af udskrift af motorregisteret, at klageren tidligere har leaset køretøjet 4 gange i perioden 29. juli 2011 - 16. januar 2013, af henholdsvis G2 A/S og G1 A/S.\nSKAT har opkrævet yderligere registreringsafgift med 116.077 kr. med henvisning til registreringsafgiftslovens § 10, stk. 1, og pålagt klageren at hæfte for afgiften som bruger af køretøjet i medfør af registreringsafgiftsloven § 20, stk. 5.\nSKAT har i sagsfremstillingen bl.a. anført:\nI sagsbehandlingen er anvendt oplysninger fra G1 A/S, leasingtager samt SKATs Digitale MotorRegister (DMR).\nKøretøjet er indført til landet og anmeldes\ntil registrering af A\nKøretøjet leases af A. Leasinggiver er G2 A/S\nKøretøjet værdisættes af SKAT til en afgiftspligtig værdi på kr. 90.850 og en registreringsafgift på kr. 150.550, og derved en samlet handelsværdi på 241.400. Værdiansættelsen sker på baggrund af A's anmeldelse af 4. juli 2011.\nKøretøjet leases på ny af A.\nLeasinggiver er G1 A/S\nKøretøjet leases på ny af A. Leasinggiver er G1 A/S - Leasingaftale indgået den 3. maj 2014. Det fremgår af leasingaftalen, at køretøjet er købt for kr. 50.000. Leasingperioden er 5 måneder.\nLeasingkontrakten er ikke underskrevet af hverken leasinggiver eller leasingtager\nA betaler kontant kr. 5.000 i kontraktsoprettelse, kr. 1.180 for nummerplader samt den månedlige leasingydelse på kr. 2.211\nA betaler kontant kr. 2.211 i leasingydelse for juni 2013.\nByretten træffer afgørelse om beslaglæggelse af køretøjet\nSKAT oplyser A om, at køretøjet som følge af byrettens kendelse straks skal afleveres til SKAT.\nØstre Landsret stadfæster Byrettens kendelse.\nSKAT træffer afgørelse i overensstemmelse med det fremsendte forslag, da der ikke er fremkommet indsigelser hertil i høringsfasen.\nDet er derfor fortsat SKATs opfattelse, at leasingaftalen ikke har et reelt indhold og alene er formelt etableret for at kunne benytte undtagelsesreglerne i registreringsafgiftslovens § 3 b.\nKøretøjet pålægges fuld registreringsafgift efter § 1, stk. 1 i registreringsafgiftsloven.\nRegistreringsafgiften forfalder i forbindelse med køretøjets registrering den 15. maj 2013 efter samme lovs § 19.\n1. Det er ikke dokumenteret at G1 A/S har den reelle ejendomsret til køretøjet\nDer er ikke dokumenteret, at G1 A/S har købt køretøjet, idet der hverken foreligger købsaftale eller dokumentation for, at G1 A/S rent faktisk har betalt den i leasingkontrakten anførte "købspris" på kr. 50.000.\nAftalen indeholder ingen betalingsbetingelser ligesom der ikke er anført oplysninger om hvordan og til hvem den anførte "pris" i givet fald skal betales\nKøretøjet lider ifølge leasingkontrakten ingen værdiforringelse under leasingperioden, idet restbetalingen ved kontraktens udløb ligeledes er aftalt til kr. 50.000.\nDer indgår ikke betaling af depositum i aftalen, hvilket er usædvanligt i leasingforhold, fordi depositum er leasinggivers risikoafdækning ved manglende betaling af leasingydelser, køretøjets undergang, mv. SKAT opfatter dette således, at G1 A/S reelt ikke har en økonomisk risiko, fordi G1 ikke er den reelle/faktiske ejer af køretøjet.\nKøretøjet er ikke afleveret efter Byretten og Landsrettens kendelser om beslaglæggelse. A beholder køretøjet og udøver derved ejendomsret over dette.\nKøretøjet er importeret til Danmark og anmeldt til registrering af A 4. juli 2011. Køretøjet er herefter leaset i 3 perioder med A som leasingtager. I første periode leases køretøjet af G2 A/S, sidenhen i de to efterfølgende perioder af G1 A/S. Den gennemgående part ved import og samtlige 3 leasingperioder er således A. Sammenholdt med at han for nærværende udøver sin ejendomsret ved at tilbageholde køretøjet trods Byrets- og Landsretskendelse om beslaglæggelse samt at køretøjet ikke ved de seneste 2 leasingperioder er tilbageleveret til leasinggiver og afmeldt ved leasingperiodens ophør, viser gennemgående, at A siden importen af køretøjet har age ret som ejer af køretøjet.\n2. Den beregnede forholdsmæssige registreringsafgift på kr. 5.600 for leasingperioden på 5 måneder fremgår af aftalen, hvorved A er vidende om, at der ikke er betalt fuld registreringsafgift af køretøjet.\n3. På leasingkontrakten er anført en købspris på kr. 50.000. Denne pris er væsentligt lavere end den pris, som G1 A/S anvender i forbindelse med oprettelse af leasingkontrakt i SKATs systemer. G1 A/S oplyser køretøjets afgiftspligtige værdi (grundlaget for beregning af registreringsafgift) til at være kr. 70.513.\nRegistreringen af køretøjet som et leasingkøretøj ejet af G1 A/S tilsidesættes herefter, idet G1 A/S ikke kunne anmelde og angive afgiften på ovennævnte grundlag.\nRegistreringsafgiftslovens hæftelsesbestemmelse i § 17 finder således ikke anvendelse.\nDet er SKATs opfattelse, at dette leasingarrangement alene er blevet etableret for at A kunne anvende køretøjet uden at skulle finansiere den fulde registreringsafgift. SKAT er videre af den opfattelse, at A på grundlag af de faktiske omstændigheder, der er anført ovenfor, måtte være vidende om, at der ikke blev betalt den fulde registreringsafgift på køretøjet.\nBrugerens hæftelse er omfattet af hæftelsesbestemmelse i registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5.\nKlagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klageren ikke hæfter for registreringsafgift på 116.007 kr.\nA leasede den 3. maj 2013 en Bil-1 ...Q1 i fem måneder fra G1 A/S, jf. bilag 1.\nDet fremgår af bilag 1, at der skulle betales 5.000 kr. i kontraktoprettelse, 1.180 kr. i leveringsomkostninger samt en månedlig leasingafgift på 2.211 kr. pr. måned.\nOprettelsesomkostningerne samt leasingafgift for maj måned blev betalt den 10. juni 2013, jf. bilag 2.\nDer er endvidere blevet betalt leasingafgift for juni måned, jf. bilag 3.\nLeasingafgift for juli måned - der skulle betales i august 2013 - er tilbageholdt, som følge af beslaglæggelsen.\nI nærværende sag er der tale om et såkaldt "sale and lease back", hvor A sælger bilen til G1 A/S, hvorefter G1 A/S leaser bilen til A. Det fremgår af bilag 1, at bilens købspris (50.000 kr.) er lig restbetalingen ved udløb.\nDet kan lægges til grund, at købsprisen er tilbageholdt af G1 A/S som depositum, jf. hertil G1 A/S’ administrerende direktør NKs afhøring 27. juni 2013:\n"Endvidere var der også kunder der kom med deres egen bil, som han købte og hvor han ofte tilbageholdt betaling for bilen, således at han ikke skul le slås med kunden når bilen efter endt leasingperiode skulle sælges tilbage til tredjemand."\nDette bekræftes af bestyrelsesmedlem LNs afhøring 8. juli 2013:\n"Adspurgt bekræftede afhørte, at NK i forbindelse med hans fremlæggelse af den såkaldte E-liste på bestyrelsesmødet havde forklaret, at G1 ikke havde betalt købsprisen for samtlige biler på listen. Hans fastholdt dog, at selskabet havde købt bilerne af kunderne, men at de dog ikke var afregnet/betalt, men blot opført som en gældsforpligtigelse i selskabets bogføring."\nDet er uvist hvorfor NK og G1 A/S har tilbageholdt købesummerne for en række af de leasede biler, men som det fremgår af afhøringerne og telefonaflytningerne i sagen, var selskabet fra april 2013 presset økonomisk, hvorfor de manglende udbetalinger for nogle af bilernes vedkommende kan være begrundet i manglende likviditet.\nI nærværende sagskompleks er der i hvert fald tre eksempler på, at købesummen ikke er blevet afregnet som aftalt i forbindelse med et sale and lease back.\nDe tre tilfælde er:\nSN, der indgik leasingaftale i maj 2013 og bl.a. i juli 2013 for gæves rettede henvendelse til G1 A/S om at udbetale købesummen;\nSælgerne af en BMW 645i beskrevet i LN's afhøring af 8. juli 2013: "afhørte forstod, at det drejede sig om, at de to kunder tilsyneladende havde solgt deres bil til G1, men at bilen dog ikke var blevet afregnet, og at de ikke havde modtaget pengene i forbindelse med salget ";\nsale and lease back af nærværende Bil-1.\nDet kan i den forbindelse oplyses, at A er professionel sportsudøver og deltog i en af sin karrieres største stævner i maj 2013 i Y3-by foran 18.000 tilskuere, dvs. tre uger efter indgåelsen af leasingaftalen. I periode op til stævnet fokuserede A udelukkende på dette, hvor han skulle forsvare sit titel-mesterskab.\nUmiddelbart efter det hårde stævne tog A som altid på ferie for at restituere. Ferien blev først afbrudt 21. juni 2013 som følge af A's faders død. A har derfor ikke siden underskrivelsen af leasingaftalen og indtil beslaglæggelsen haft tid eller overskud til at anmode om betaling af købesummen på de 50.000 kr.\nDet bemærkes yderligere, at A har leaset en yderligere bil af G1 A/S, en Bil-2, som blev købt af G1 A/S i Y2-land af NK, og hvor A betalte 114.375 kr. i engangsydelse ved kontraktens opstart, jf. bilag 4-5. A har i øvrigt tidligere leaset Bil-1 af G2 A/S, jf. bilag 6.\nDet gøres gældende, at A ikke hæfter for registreringsafgiften.\nA havde ikke viden om, at G1 A/S ikke betalte korrekt registreringsafgift af bilen.\nDer foreligger endvidere købsaftale, jf. bilag 1, hvoraf det fremgår, at G1 køber bilen, købspris, samt at der er tilbagekøbsret.\nA har leaset køretøjet på lignende vilkår tidligere af G2 A/S uden afgiftsmæssige problemer.\nA havde ikke viden om den betalbare registreringsafgift eller den værdi, som G1 A/S oplyste til SKAT.\nBilen er over 20 år gammel, hvorfor prisen er inden for det forventelige.\nDer henvises til Skatteankestyrelsen anmodning om materiale af 7. oktober 2014, j.nr. 14-4324934 til brug for behandling af klagen fra A's repræsentant Eduardo Vistisen dateret 9. september 2014.\nDet er SKATs opfattelse at køretøjet er registreringspligtigt i Danmark, og de punkter, der fremføres i klagen ændrer ikke ved denne registreringspligt. Det er fakta, at A har været bruger af køretøjet, og han var bekendt med, at der ikke var betalt den fulde afgift, men alene forholdsmæssig afgift.\nSKAT skal henvise til argumentationen i sagsfremstillingen, og har herudover følgende bemærkninger til det i klagen fremførte:\nKøretøjet sælges til kr. 50.000, hvilket er væsentligt under markedspris, og under den pris kr. 70.513, som G1 A/S anvender som grundlag for beregning af registreringsafgiften.\nDet anføres, at der er tale om "Sale and lease back", hvor A sælger køretøjet til G1 A/S, hvorefter G1 A/S leaser bilen til A.\nEt leasingarrangement er netop kendetegnet ved, at finansieringen foretages af leasingselskabet, og ejendomsretten overdrages til leasingselskabet.\nVed dette arrangement forestår A for den fulde finansiering af køretøjet, da leasingselskabet aldrig betaler købesummen.\nA agerer som ejer af køretøjet, idet han tilbageholder køretøjet efter endt leasingperiode. Herudover er køretøjet tilbageholdt på trods af Byretten og senere Landsrettens kendelse om beslaglæggelse.\nDet skal herudover bemærkes, at A har indført køretøjet til Danmark i 2011, og ved den lejlighed anmelder køretøjet til registrering. Køretøjet vurderes af SKAT, og A modtager denne vurdering 19. august 2011. Afgiftspligtig værdi kr. 90.850 og Handelspris incl. afgift kr. 241.400.\nKøretøjets afgiftspligtige værdi 13. maj 2013 kr. 189.000 fremgår af leasingkontrakten 3. maj 2013.\nBeregnet registreringsafgift for perioden kr. 5.600 fremgår ligeledes af leasingkontrakten.\nDet er derfor SKATs opfattelse, at A er fuldt ud bekendt med køretøjets værdi, samt at der alene betales forholdsmæssig registreringsafgift af køretøjet i leasingperioden. En registreringsafgift, der ligger langt fra køretøjets fulde registreringsafgift.\nA er fuldt ud bekendt med, at han ikke modtager betaling i forbindelse med salget af køretøjet til G1 A/S, og derved 100% finansierer køretøjet for egne midler.\nSKAT tillægger ikke stævnet i maj 2013 betydning i denne sag. A er ikke mere optaget af stævnet end, at han har overskud til at etablere leasingarrangementet 3 uger før stævnet, og derved også overskud til at sikre sig at købesummen betales inden leasingarrangementet påbegyndes.\nDet forhold at A har leaset yderligere et køretøjet fra G1 A/S, et køretøj som er købt og finansieret af G1 A/S, ses ikke at have betydning for denne sag, udover at A er bekendt med hvorledes et almindeligt leasingarrangement er opbygget - Et arrangement der væsentligt adskiller sig fra bil-1, der er 100 % finansieret af ham selv.\nGrundlag for tilsidesættelse af den mellem klager og G1 A/S Indgåede aftale samt grund for at foretage opkrævning af fuld registreringsafgift\nPå baggrund af de konstaterede uoverensstemmelser mellem det formelt aftalte i leasingkontrakten, og de dokumenterede dispositioner, har SKAT tilsidesat leasingkontraktens afgiftsretlige virkning.\nPå grundlag af en konkret vurdering af leasingforholdet, har SKAT fundet, at det ikke er med rette, at G1 A/S, i kraft af Storkundeaftalen med SKAT, har anmeldt og angivet afgiften efter undtagelsesbestemmelsen i registreringsafgiftslovens § 3 b, idet betingelserne for at anvende denne bestemmelse ikke har været til stede vedrørende dette køretøj.\nDer er henset til, at G1 A/S´ ejerskab til køretøjet ikke er dokumenteret, samt at der er enighed om, at der ikke er udvekslet faktiske pengestrømme i forbindelse med købet.\nPå dette grundlag anses leasingarrangementet for at være et "set up" hvorfor leasingkontraktens afgiftsretlige virkning er tilsidesat.\nSKAT har herved tilsidesat G1 A/S´ anmeldelse og angivelse af køretøjet. Registreringsafgiftslovens hæftelsesbestemmelse i § 17, kan følgelig ikke bringes i anvendelse overfor G1 A/S vedrørende dette køretøj.\nSKAT har desuden tilsidesat at køretøjet kunne indregistreres efter undtagelsesbestemmelsen i registreringsafgiftslovens § 3 b. Hæftelsesbestemmelsen i lovens § 3 b, stk. 4, kan derfor heller ikke bringes i anvendelse over for G1 A/S.\nKøretøjet pålægges herefter fuld registreringsafgift efter hovedreglen i registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1 og registreringsafgiften forfalder ved køretøjets registrering den 15. maj 2013 efter samme lovs § 19.\nHæftelsen for registreringsafgiften sker herefter med udgangspunkt i registrerings afgiftslovens § 20.\nDet er SKATs opfattelse, at dette leasingarrangement er et "set up" og alene blev etableret for at A kunne anvende køretøjet uden at skulle finansiere den fulde registreringsafgift. SKAT er videre af den opfattelse - at A, henset til de faktiske omstændigheder, måtte være vidende om, at leasingkontrakten ikke blev udmøntet fuldt ud og at der ikke blev betalt den fulde registreringsafgift på køretøjet.\nHæftelse for registreringsafgiften er herefter omfattet af bestemmelsen i registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5, hvorefter det er A der, som fører/bruger af køretøjet - hæfter for betaling af registreringsafgiften efter denne lov, idet A har brugt køretøjet med viden om, at der ikke blev betalt den afgift af køretøjet som kræves efter denne lov.\nDen 30. maj 2012 udsendte Skatteministeriet Styresignal SKM2012.358.SKAT som blandt andet præciserer den gældende praksis efter Styresignal SKM2011.27.SKAT.\nSKAT har på baggrund af en konkret bedømmelse af leasingforholdet fundet, at betingelserne for at anvende undtagelsesbestemmelsen i registreringsafgiftslovens § 3 b om forholdsmæssig registreringsafgift, ikke er opfyldt.\nSKAT har tilsidesat leasingkontraktens afgiftsretlige virkning således, at den formelle indregistrering af køretøjet med leasingvirksomheden som ejer, ikke tillægges vægt.\nÅrsagen hertil er, at leasingkontrakten reelt ikke gennemføres fuldt ud.\nDet er således konstateret, at der ikke foreligger dokumentation for at G1 A/S ejer køretøjet. Der udveksles ikke faktiske pengestrømme i forbindelse med købet af køretøjet, og leasingstagers egenfinansiering udgør derfor 100 %.\nDer henvises videre til de faktiske omstændigheder der er beskrevet i SKATs afgørelse og sagsfremstilling af 12. juni 2014, Herunder særligt, at købsprisen i henhold til aftale er fastsat til kr. 50.000, hvilket er langt fra køretøjets reelle handels værdi. Købesummen realiseres aldrig ved betaling.\nDisse forhold er i direkte strid med de opstillede betingelser i Registreringsafgiftslovens § 3 b, Styresignalet og Storkundeaftalen for at anvende registreringsafgiftslovens undtagelsesbestemmelse i § 3 b.\nDet fremgår klart af Styresignalet, at SKAT altid kan foretage en konkret bedømmelse af om et leaset køretøj kan anses for at tilhøre leasingvirksomheden, herunder om leasingvirksomheden kan anses for reel ejer af køretøjet og at bedømmelsen beror på en konkret realitetsbetonet bedømmelse af samtlige foreliggende omstændigheder ved transaktionen i forhold til de momenter, der er karakteristiske for ejendomsretten til et aktiv ud fra en sædvanlig civilretlig bedømmelse.\nSKAT mener ikke, at G1 A/S og A kan anses for at være uafhængige parter i relation til leasingkontraktens forventede afgiftsretlige virkning, idet begge parter ville opnå en økonomisk fordel, uanset leasingkontrakten reelt ikke blev gennemført fuldt ud.\nDet er SKATs opfattelse, at dette leasingarrangement alene blev etableret for at A kunne anvende køretøjet uden at skulle finansiere den fulde registreringsafgift. SKAT er videre af den opfattelse - at A henset til de faktiske omstændigheder, der er anført i vedlagte sagsfremstilling - måtte være vidende om, at leasingkontrakten ikke blev udmøntet fuldt ud og at der ikke blev betalt den fulde registreringsafgift på køretøjet. Leasingkontrakten kan herefter ikke tillægges afgiftsretlig betydning.\nHæftelse for registreringsafgiften er herefter omfattet af bestemmelsen i registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5, hvorefter det er A - som fører/bruger af køretøjet - der hæfter for betaling af registreringsafgiften efter denne lov, idet A har brugt køretøjet med viden om, at der ikke blev betalt den afgift af køretøjet som kræves efter denne lov.\nSKAT har ikke taget stilling til, hvorvidt A er den civilretlige ejer af køretøjet.\nfor køretøjer, der er mellem 0 og 3 måneder gamle regnet fra første registrerings- eller ibrugtagningstidspunkt, uanset om det er i Danmark eller udlandet, 2 pct. af den beregnede registreringsafgift pr. påbegyndt måned efter første registrerings eller ibrugtagningstidspunkt i de første 3 måneder,\nfor køretøjer, der ved registreringspligtens indtræden er ældre end 3 måneder regnet fra første registrerings- eller ibrugtagningstidspunkt, uanset om det er i Danmark eller udlandet, 1 pct. af den beregnede registreringsafgift påbegyndt måned i de efterfølgende 33 måneder og\nStk. 3. Ved betaling tillægges endvidere en forrentning af den del af den beregnede registreringsafgift, der resterer efter betaling. Forrentningen sker med den af Dan marks Statistik på tidspunktet for afgiftsberegningen senest offentliggjorte gennemsnitlige udlånsrente fra pengeinstitutter til ikkefinansielle selskaber, der foreligger pr. 1. januar, henholdsvis pr. 1. juli.\nSkatteankestyrelsen har vurderet, at der ikke er tale om et reelt leasingforhold, og at der ikke er sket en overdragelse af ejendomsretten til køretøjet. Der er foretaget en samlet vurdering af kontraktens indhold samt forholdet mellem kontraktens bestemmelser og den måde selskabet og leasingtageren har forholdt sig på, herunder de forhold, at der ikke er udarbejdet en købsaftale, at købesummen ikke er erlagt af selskabet, og at leasingkontrakten ikke medfører en egentlig økonomisk risiko for selskabet. Hvorvidt selskabet har tilbageholdt købesummen som depositum ændrer ikke ved vurderingen. Der er ligeledes lagt vægt på, at vilkårene i leasingkontrakten - herunder salgsprisen, betingelser om tilbagekøb og selskabets forrentning ikke underbygger påstanden om, at der er indgået et reelt leasingforhold. Køretøjet kan på denne baggrund ikke anses for at tilhøre selskabet.\nKøretøjet kan herefter, uanset SKATs eventuelle forudgående godkendelse af leasingkontrakten, ikke afgiftsberigtiges efter registreringsafgiftslovens § 3b, men skulle have været afgiftsberigtiget efter § 1, stk. 1, forud for køretøjets indregistrering i landet.\nDet fremgår af lovforslag, som fremsat 2011-2012.L 122 pkt. 3.6.3, vedrørende registreringsafgiftslovens § 20, stk. 1:\nSkatteankestyrelsen bemærker, at det er en betingelse for hæftelse som bruger efter registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5, at der er handlet forsætligt og ikke blot uagtsomt. Skatteankestyrelsen finder det betænkeligt at fastslå, at klageren ved indgåelsen af aftalen havde en positiv viden om, at der ikke var tale om et reelt leasingforhold, der ville kunne godkendes af SKAT, og at der derfor ikke kunne ske afgiftsberigtigelse efter disse regler. Skatteankestyrelsen finder derfor ikke, at klageren hæfter for registreringsafgiften som bruger jf. registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5.\nSkatteankestyrelsen ændrer SKATs afgørelse i overensstemmelse hermed."\nAf sagens oplysninger fremgår, at A ved anmeldelsesblanket dateret den 4. juli 2011 anmeldte bilen af mærket Bil-1 til SKAT.\nVed salgsslutseddel af 27. juli 2011 solgte A bilen til G2 A/S for 500.000 kr., og samme dag blev der indgået en leasingaftale mellem G2 A/S og A, hvorefter A leasede bilen i perioden 28. juli til 27. oktober 2011. Det fremgår af leasingaftalen, at der ved aftalens underskrift skulle indbetales sikkerhedsstillelse (depositum) på 187.500 kr. samt første måneds leasingydelse på 10.691 kr. Efter fradrag af disse beløb i købesummen på 500.000 kr. overførte G2 A/S herefter den 5. august 2011 301.809 kr. til A. Leasingaftalen blev efterfølgende forlænget til den 28. november 2011.\nI afgørelse om værdifastsættelse af 19. august 2011 fastsatte SKAT bilens afgiftspligtige værdi til 90.850 kr. og afgiften heraf til 150.550 kr.\nEfter leasingperiodens udløb var bilen i stilstand frem til 20. juni 2012. Det fremgår af faktura af 15. juni 2012, at G1 A/S solgte bilen til NC for 498.500 kr. A fik i den forbindelse overført det betalte depositum fra G2 A/S.\nA har oplyst, at han herefter købte bilen af NC, så denne ikke led noget tab, og at han herefter solgte bilen til G1 A/S. Der er ikke fremlagt skriftlige aftaler vedrørende dette.\nVed leasingkontrakt af 20. august 2012 leasede A bilen af G1 A/S. Det fremgår af aftalen, at leasingaftalen udløb den 31. oktober 2012. Det fremgår endvidere, at bilens købspris udgjorde 50.000 kr. og at restbetalingen ved udløb udgjorde 46.875 kr. Den afgiftspligtige værdi er angivet til 210.000 kr. Aftalen indeholder ingen bestemmelse om depositum. Af G1 A/S’ kundekontokort for A fremgår, at der den 31. august 2012 er angivet et beløb på -50.000 kr. med teksten "bil-1", og at der den 30. september 2012 er angivet et beløb på 50.000 kr. med teksten "bil-1 sale/leaseback".\nA har oplyst, at aftalen efterfølgende blev forlænget, og at bilen var i stilstandsperiode fra den 16. januar 2013 til den nye leasingaftale af 3. maj 2013. Det fremgår af udskrift fra motorregisteret, at bilen blev afmeldt uden aflevering af nummerplader den 6. januar 2013.\nAf uunderskrevet leasingkontrakt af 3. maj 2013 mellem G1 A/S og A fremgår det herefter, at A leasede bilen fra den 3. maj til den 2. oktober 2013. Det fremgår af kontrakten, at bilens købspris udgjorde 50.000 kr., og at restbetalingen ved udløb også udgjorde 50.000 kr. Den afgiftspligtige værdi er angivet til 189.000 kr. Kontrakten indeholder ingen bestemmelse om depositum.\nVed kendelse af 15. juli 2013 traf Byretten afgørelse om beslaglæggelse af bilen, og ved brev af 23. juli 2013 til A meddelte SKAT, at bilen straks skulle afleveres. A kærede Byrettens kendelse, og den 12. september 2013 stadfæstede Østre Landsret kendelsen. Det er oplyst, at A ikke efterfølgende har afleveret bilen.\nDen dagældende bestemmelse i registreringsafgiftslovens § 3 b har ordlyden:\n"§ 3 b. Told- og Skatteforvaltningen kan efter ansøgning meddele tilladelse til, at afgiften af registreringspligtige leasingkøretøjer, der registreres med henblik på tidsbegrænset anvendelse her i landet, betales efter stk. 2 og 3, når motorkøretøjet tilhører en virksomhed eller et fast driftssted, der er beliggende her i landet eller i udlandet, og når køretøjet i en tidsbegrænset periode i henhold til en skriftlig aftale leases til en fysisk eller juridisk person, der er bosiddende her i landet. Kontrakten skal indeholde nøjagtige oplysninger om den aftalte leasingperiode. Ansøgning skal indgives af enten leasingvirksomheden eller den person, som leaser køretøjet.\nStk. 2. Der betales afgift af køretøjer, der skal registreres efter færdselsloven. Registreringspligten og derved afgiftspligten indtræder den dato, hvor køretøjet tages i anvendelse her i landet af en herboende. Afgiften opkræves for hele den kontraktfastsatte leasingperiodes varighed. Afgiften udgør for køretøjer, der er mellem 0 og 3 måneder gamle regnet fra første registrerings- og ibrugtagningstidspunkt, uanset om det er i Danmark eller udlandet, 2 pct. af den beregnede registreringsafgift pr. påbegyndt måned efter første registrerings- eller ibrugtagningstidspunkt i de første 3 måneder, for køretøjer, der ved registreringspligtens indtræden er ældre end 3 måneder regnet fra første registrerings- eller ibrugtagningstidspunkt, uanset om det er i Danmark eller udlandet, 1 pct. af den beregnede registreringsafgift pr. påbegyndt måned i de efterfølgende 33 måneder og for køretøjer, der ved registreringspligtens indtræden er ældre end 36 måneder regnet fra første registrerings- eller ibrugtagningstidspunkt, uanset om det er i Danmark eller udlandet, ½ pct. af den af den beregnede registreringsafgift pr. påbegyndt måned i de efterfølgende måneder.\nAf forarbejderne til bestemmelsen, jf. Folketingstidende 2008/2009, Tillæg A, side 1863, fremgår blandt andet:\n"§ 3 b, stk. 9 og 10\nDet er alene køretøjer, som er ejet af et leasingselskab, som er omfattet af muligheden for at betale den forholdsmæssige afgift. Hvis told- og skatteforvaltningen vurderer, at kontrakten er udformet på en sådan måde, at der ikke er tale om en leasingaftale men om et kreditkøb, vil køretøjet ikke være omfattet af muligheden for at betale den forholdsmæssige afgift. Fortolkningen af kreditkøb følger af kreditaftaleloven."\nRegistreringsafgiftslovens § 20, stk. 1 og 5, har ordlyden:\n"§ 20. For betaling af afgiften hæfter den, der ejer køretøjet på det tidspunkt, hvor afgiftspligten indtræder. Registreres køretøjet i forbindelse med afgiftspligtens indtræden, er det den registrerede ejer, der som ejer hæfter for betaling af afgiften. Ejeren eller den registrerede ejer hæfter dog ikke, hvis køretøjet er taget i brug på færdselslovens område, uden at den pågældende vidste eller burde have vidst dette.\nStk. 5. For betaling af afgiften hæfter tillige en fører eller bruger af køretøjet, hvis den pågældende bruger køretøjet med viden om, at der ikke er betalt den afgift af køretøjet, som kræves efter denne lov.\nAf forarbejderne til registreringslovens § 20, stk. 5, jf. Folketingstidende 2011-12 lovforslag L 122, fremgår af de almindelige bemærkninger:\n"3.6.3. Forslagets indhold\nDet foreslås, at enhver fører eller bruger af køretøjet hæfter for betaling af registreringsafgiften, hvis den pågældende ved brug af køretøjet ved, at der ikke er betalt den afgift af køretøjet, som kræves efter registreringsafgiftsloven."\nI de specielle bemærkninger er det anført:\n"Efter stk. 4 hæfter en fører eller bruger af køretøjet for afgiftens betaling, hvis den pågældende ved brug af køretøjet ikke er i god tro om registreringsafgiftens betaling. Således hæfter en fører eller bruger af køretøjet, hvis den pågældende bruger køretøjet, selv om den pågældende ved, at der ikke er betalt den afgift af køretøjet, der kræves efter registreringsafgiftsloven.\nEn fører af et køretøj er en fysisk person. En bruger af et køretøj kan være såvel en fysisk som en juridisk person.\nBestemmelsen vil normalt ikke finde anvendelse på spørgsmål om registreringsafgiftens størrelse, da en fører eller bruger normalt ikke har eller bør have kendskab hertil. Bestemmelsen vil primært finde anvendelse i tilfælde, hvor et køretøj føres eller bruges, selv om der ikke er betalt registreringsafgift af køretøjet.\nDet kan eksempelvis være i tilfælde, hvor en udenlandsk bruger af et køretøj, der er registreret i udlandet, opholder sig her i landet på en sådan måde, at køretøjet skal registreres her.\nDet kan eksempelvis også være i tilfælde, hvor et køretøj, der er registreret her i landet, mister sin afgiftsmæssige identitet, således at der skal betales registreringsafgift."\nA har forklaret, at han købte den omhandlede Bil-1 i Y2-land for\n20.000 euro. Da han flyttede til Danmark, anmeldte han bilen og undersøgte den afgiftspligtige værdi og afgiften hos SKAT. På det tidspunkt talte mange om fordelene ved flexleasing, og han ville gerne lease bilen, da han kun skulle køre i den i sommermånederne. Han talte med en person ved navn SL fra G2 A/S, og han solgte herefter bilen til G2 A/S og leasede den. Det var en drømmebil for ham, og han ville gerne have den sat flot i stand. Da bilen skulle sættes i stand, blev købesummen sat til 500.000 kr. for at sikre, at der også var forsikringsdækning efter istandsættelsen. SKATs værdifastsættelse af bilen var væsentligt lavere, men SL fra G2 A/S sagde, at de 500.000 kr. var den rigtige købesum, og at det var vigtigt af hensyn til forsikringen. Han mener, at han har set leasingaftalen med G2 A/S.\nBaggrunden for G2 A/S’ salg af bilen til NC den 15. juni 2012 var, at han ikke selv måtte købe bilen tilbage - det skulle være en tredjemand, der købte den. SL fra G2 A/S sagde således til ham, at han ikke kunne købe bilen, men at en tredjemand skulle gøre det, og hans kammerat NC købte herefter bilen og betalte købesummen på 498.500 kr. til G2 A/S. Han købte herefter bilen af NC for det samme beløb på 498.500 kr. Han syntes, det var dyrt at lease hos G2 A/S, og der var flere, der sagde til ham, at afgiften ikke skulle være så høj.\nHan havde fået anbefalet NK fra G1 A/S, og da han skulle have en hverdagsbil, leasede han en Bil-2 hos G1 A/S. Han blev i samme forbindelse opfordret til at flytte bil-1 til G1 A/S, idet han fik at vide, at G1 A/S kunne gøre det meget billigere. Han har aldrig set G1 A/S’ storkundeaftale.\nDet var G1 A/S, der skulle eje bil-1, ligesom G2 A/S havde gjort. Han følte sig snydt af G2 A/S, da købsprisen med G1 A/S blev fastsat til 50.000 kr. Han fik at vide af NK, at det var den rigtige købspris, og at alt var i orden. NK sagde, at der ville gå nogle uger, inden de 50.000 kr. ville blive overført. Han skulle deltage i et vigtig stævne, og han tænkte derfor ikke nærmere over det. Han rykkede for de 50.000 kr. flere gange i efteråret 2012. Han kørte ikke i bilen om vinteren.\nG1 A/S havde ikke betalt de 50.000 kr., da han indgik leasingaftalen af 3. maj 2013. Han rykkede også på dette tidspunkt for de 50.000 kr., men NK blev ved med at sige, at de nok skulle blive overført. Han havde i foråret 2013 et meget vigtigt stævne. Der er 4 måneders træningsperiode forud for et stævne, og der er i en sådan periode ikke tid til andre ting.\nHan spurgte NK, hvorfor bilen kun skulle koste 50.000 kr., og NK sagde til ham, at dette var den korrekte pris, og at han havde betalt alt for meget for den. Han spurgte NK om forsikringen og fik at vide, at dette ikke var noget problem. NK snakkede godt for sig.\nDer blev ikke oprettet en købsaftale vedrørende bilen. Han har slet ikke forstand på det, og han fik at vide, at det skulle foregå, som det gjorde. Han ved derfor ikke, hvorfor der ikke blev lavet en købsaftale.\nNK sagde, at de 50.000 kr. nok skulle blive betalt, og han betalte derfor bare de løbende leasingydelser, selv om han ikke havde fået de 50.000 kr. Han tænkte ikke nærmere over det. Nogle kammerater sagde, at der godt kunne gå noget tid, før han fik pengene, og at de også havde prøvet det.\nDa han modtog brevet om beslaglæggelse af bilen, tænkte han, at der var noget helt galt, Han kunne ikke forstå det, da han havde betalt alle leasingydelserne og ikke mente, at han havde gjort noget forkert. Han ville derfor ikke aflevere bilen. Han mente ikke, at det var hans bil, men G1 A/S skyldte ham 50.000 kr., og han havde ikke gjort noget forkert, så derfor ville han ikke aflevere bilen. Bilen var i øvrigt på værksted og var skilt ad. Der skulle bl.a. sættes nye sæder i.\nHan udleverede heller ikke bilen efter landsrettens kendelse, da han stadig havde 50.000 kr. til gode, og da han ville vide, hvad der foregik. Bilen står hjemme hos ham, men den kan ikke køre.\nHan mener ikke, at han har anmeldt sit krav på 50.000 kr. i konkursboet.\nSkatteministeriet har procederet i overensstemmelse med sit påstandsdokument af 22. maj 2018, hvoraf fremgår:\nDet gøres overordnet gældende, at A skal betale fuld registreringsafgift af køretøjet, jf. registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5 (…), idet han har anvendt køretøjet med viden om, at der ikke var betalt korrekt registreringsafgift af køretøjet.\n1.1 Leasingforholdets realitet og betingelserne i registreringsafgiftslovens § 3 b\nDet følger af § 1, stk. 1, 1. pkt. (…), i registreringsafgiftsloven, at der skal svares afgift af motorkøretøjer, som skal registreres efter lov om registrering af køretøjer. Afgiften skal svares i forbindelse med, at et køretøj bliver indregistreret første gang her i landet, jf. § 1, stk. 1, 3. pkt. Af de afgiftspligtige køretøjer skal der betales fuld afgift efter de almindelige regler i lovens § 4 (…).\nSom en undtagelse hertil giver lovens § 3 b (…) mulighed for, at der kan betales forholdsmæssig registreringsafgift af et køretøj, som anvendes her i landet for en tidsbegrænset periode.\n"Told- og skatteforvaltningen kan efter ansøgning meddele tilladelse til, at afgiften af registreringspligtige leasingkøretøjer, der registreres med henblik på tidsbegrænset anvendelse her i landet, betales efter stk. 2 og 3, når køretøjet tilhører en virksomhed eller et fast driftssted, der er beliggende her i landet eller i udlandet, og når køretøjet i en tidsbegrænset periode i henhold til en skriftlig aftale leases til en fysisk eller juridisk person, der er bosiddende her i landet. Ansøgningen skal indgives af leasingvirksomheden."\nDet følger af ordlyden af § 3 b, stk. 1, af forarbejderne hertil (FT 2008-09, Tillæg A, side 1863 …) samt af TfS 2011, 191 (styresignal - …) og TfS 2012, 494 (SKATmeddelelse …), at det er en grundbetingelse for anvendelsen af reglerne, at køretøjet tilhører leasingvirksomheden.\nVed bedømmelsen af, om et leaset køretøj kan anses for at tilhøre leasingvirksomheden, følger det af bestemmelsens forarbejder, af TfS 2011, 191 og TfS 2012, 494, at der skal foretages en konkret realitetsbetonet bedømmelse af samtlige foreliggende omstændigheder ved overdragelsen af køretøjet til leasingvirksomheden.\n1.1.1 Ingen dokumentation for salg af køretøjet til G1\nDer er ingen dokumentation for, at A har overdraget og generhvervet køretøjet i forbindelse med indgåelsen af leasingaftalerne med G1. Der foreligger således ikke en købsaftale vedrørende køretøjet, ligesom der ikke er dokumentation for transaktioner eller øvrige betalingsspor.\nA blev i stævningen (…) opfordret (4) til at fremlægge leasingaftalen med G1 gældende fra den 20. august 2012 og frem til den 16. januar 2013, dokumentation for evt. salg af køretøjet til G1 i form af købsaftale og kontoudskrift samt dokumentation for evt. generhvervelse af køretøjet i form af købsaftale og kontoudskrift i forbindelse med udløbet af leasingaftalerne.\nOpfordringen er i det hele ubesvaret, og det må på den baggrund lægges til grund, at der ikke findes nogen købsaftale, og at G1 ikke har betalt en købesum for køretøjet.\nA har i forbindelse med sagen for Skatteankestyrelsen … oplyst, at han ikke modtog en købesum fra G1, idet G1 tilbageholdt købesummen som depositum.\nDet fremgik imidlertid ikke af leasingaftalen (…), at der skulle betales depositum, og A blev derfor i stævningen opfordret (7) til at dokumentere, at der var indgået en aftale om betaling af depositum. Denne opfordring er ligeledes ikke besvaret.\nDet er dermed ubestridt, at A ikke modtog en købesum for køretøjet i forbindelse med leasingaftalerne.\nA har heller ikke bestridt, at han ikke rykkede for købesummen. Om baggrunden herfor oplyste A i sin klage til Skatteankestyrelsen, at han havde et stor stævne i maj 2013, og at han derfor ikke havde tid eller overskud til at rykke for købesummen (…). I klagen oplyste A endvidere, at han tog på ferie efter stævnet i maj 2013 for at restituere, og at denne ferie blev afbrudt den 21. juni 2013 som følge af, at As far afgik ved døden. A har i forlængelse heraf oplyst, at han derfor ikke siden underskrivelsen af leasingaftalen og indtil beslaglæggelsen af køretøjet havde haft tid eller overskud til at anmode om betaling af købesummen.\nI processkrift B, side 1, 5. afsnit (…), anførte A, at oplysningerne i klagen til Skatteankestyrelsen (…) byggede på antagelser, men at han nu husker, at han slet ikke har modtaget en købesum for køretøjet.\nHertil bemærkes, at A i klagen til Skatteankestyrelsen gav helt præcise og detaljerede oplysninger om baggrunden for, at han ikke havde rykket for en købesum.\nDet forekommer derfor bemærkelsesværdigt, at han (nu) anfører, at der var tale om "antagelser".\nDesuden har A ikke redegjort for, hvorfor han ikke kort tid efter indgåelsen af leasingaftalen i august 2012 rykkede for en købesum.\nA oplyste i sit processkrift A, side 2, 5. afsnit (…), at G2 solgte bilen til NC, og at:\n"Efter salget af bil-1 til NC blev bil-1 solgt til G1, hvor A skulle være leasingtager, jf. opfordring 4."\nDet anførte var i modstrid med oplysningerne i A's klage af 9. september 2014 til Skatteankestyrelsen (…), hvori han oplyste, at der var tale om "et såkaldt sale and lease back", og at han solgte bilen til G1.\nSom følge heraf blev A opfordret (10) til at redegøre for, hvordan det anførte om, at NC skulle have solgt køretøjet til G1 samt de detaljerede oplysninger om baggrunden for, at han ikke rykkede G1 for betaling af købesummen, stemmer overens med det i processkrift A anførte om, at NC solgte køretøjet til G1.\nA oplyste efterfølgende i sit processkrift B (…), at han købte bilen af NC, og at han efterfølgende solgte bilen til G1.\nDer er imidlertid ikke fremlagt nogen form for dokumentation for, at A efterfølgende har købt køretøjet af NC. De skiftende forklaringer må desuden skærpe As bevisbyrde for hændelsesforløbet og særligt, at han har solgt køretøjet til G1 forud for indgåelsen af den første leasingaftale den 20. august 2012.\nUanset om det lægges til grund, at A købte køretøjet af NC, har han som beskrevet ovenfor ikke fremlagt dokumentation for, at han efterfølgende har solgt køretøjet til G1, og at han har modtaget en købesum for køretøjet i forbindelse med indgåelsen af den første leasingaftale for perioden 20. august 2012 - 16. januar 2012 (…).\nHan har heller ikke redegjort for, hvorfor NC skulle have købt køretøjet af G2 A/S for kr. 498.500 den 15. juni 2012, når køretøjet efterfølgende i august 2012 skulle være blevet "solgt" til G1 for kr. 50.000.\nDer kan ikke peges på nogen forretningsmæssig begrundelse herfor, og hele konstruktionen må derfor anses som meget usædvanlig.\n1.1.2 Øvrige forhold om manglende realitet\nDet fremgår af leasingaftalen med G1 for perioden 3. maj 2013 - 2. oktober 2013 (…), at køretøjets købspris var kr. 50.000,-, og at køretøjet kunne generhverves for samme beløb ved leasingforholdets ophør. G1 har dermed i henhold til leasingaftalen ikke haft en økonomisk risiko i forbindelse med leasingaftalens indgåelse.\nDet omhandlede køretøj blev desuden beslaglagt, fordi køretøjet stod på en liste over 37 køretøjer, som ifølge G1s daværende ledelse var overdraget til G1, uden at G1 havde afregnet købesummen over for sælgerne, jf. Byrettens kendelse af 15. juli 2013 om beslaglæggelse (…). Det fremgik endvidere af kendelsen (…), at ledelsen var bekendt med, at selskabet i de 37 konkrete tilfælde havde overtrådt lovgivningen ved at lease køretøjer ud, selv om selskabet ikke havde realiseret købet og afregnet købsprisen for køretøjerne.\nA afleverede i øvrigt ikke køretøjet til SKAT efter Byrettens kendelse. I stedet kærede han beslaglæggelseskendelsen til landsretten (…). Landsretten stadfæstede kendelsen (…), da landsretten fandt rimelig grund til at antage, at registreringsafgift vedrørende køretøjet var unddraget eller forsøgt unddraget det offentlige.\nA har på trods af beslaglæggelseskendelserne fortsat ikke afleveret køretøjet til SKAT nu ca. 5 år efter beslaglæggelseskendelsen af 15. juli 2013.\nSamtlige omstændigheder i sagen understøtter således, at ejendomsretten aldrig blev overdraget til G1. Omstændighederne understøtter dermed også, at leasingaftalerne alene blev formelt etableret (proforma) med henblik på omgåelse af reglerne om betaling af forholdsmæssig registreringsafgift.\nDet ændrer ikke herved, at A ifølge betalt-stempler på fakturaerne har betalt for kontraktoprettelse, leveringsomkostninger og leasingydelse for maj og juni.\nLeasingforholdet må på ovenstående baggrund tilsidesættes som værende uden realitet. Betingelserne for afgiftsberigtigelse af køretøjet efter registreringsafgiftslovens § 3 b har dermed ikke været opfyldt, og køretøjet skulle derfor have været afgiftsberigtiget med fuld afgift efter lovens § 4.\n1.2 Hæftelse for registreringsafgiften\nDet følger af registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5, og af bestemmelsens forarbejder (FT 2011-12, Tillæg A, side 9 - L 122 - …), at en fører eller bruger, der anvender et køretøj med viden om, at der ikke er betalt korrekt registreringsafgift, hæfter for betaling af den korrekte afgift.\nEfter bestemmelsens ordlyd skal en fører eller bruger have viden om den manglende korrekte betaling af afgift, før føreren eller brugeren hæfter for afgiften. Der er hverken i bestemmelsens ordlyd eller i bestemmelsens forarbejder holdepunkter for, at bestemmelsens anvendelse forudsætter forsæt hos føreren eller brugeren, som Skatteankestyrelsen lægger til grund i sin afgørelse.\nBestemmelsens ordlyd og forarbejder forudsætter heller ikke, at der skal foreligge et objektivt bevis for, at en bruger havde viden om den manglende betaling af korrekt registreringsafgift ved anvendelsen af køretøjet. Der skal derimod foretages en almindelig bevisbedømmelse, hvor samtlige forhold og omstændigheder tages i betragtning i vurderingen af, hvorvidt det må lægges til grund, at brugeren havde viden om den manglende betaling af korrekt registreringsafgift.\nNår det bevismæssigt lægges til grund, at et leasingforhold vedrørende et køretøj er uden realitet, fordi leasingtageren og ikke leasingselskabet faktisk ejer køretøjet, er der samtidig en klar formodning for, at begge aftalens parter har kendskab hertil. I sådanne tilfælde må det påhvile leasingtageren at føre det fornødne bevis for, at han på trods af leasingforholdets manglende realitet ikke havde kendskab hertil.\n1.2.1 A hæfter for registreringsafgiften\nI det foreliggende tilfælde er der ingen købsaftaler og ingen dokumentation for pengeoverførsler eller lignende vedrørende A's evt. overdragelser og evt. generhvervelser af køretøjet i forbindelse med aftalerne med G1. A har ikke på noget tidspunkt modtaget en købesum for køretøjet af G1, og han har aldrig rykket for betaling af en købesum.\nA afleverede ikke køretøjet til SKAT efter landsrettens stadfæstelse af Byrettens beslaglæggelseskendelse. A kunne endvidere ifølge leasingaftalen anvise en tredjemand til at købe køretøjet til den samme pris, som køretøjet ifølge leasingaftalen skulle være blevet købt for af G1. Køretøjet ville dermed i henhold til leasingkontrakten ikke lide et værditab under leasingperioden, hvilket må anses for særdeles usædvanligt.\nAlle disse forhold havde A naturligvis kendskab til. Det fremhæves herved på ny, at det efter ordlyden af registreringsafgiftslovens § 3 b (naturligvis) er en betingelse for forholdsmæssig afgiftsberigtigelse efter denne bestemmelse, at leasingvirksomheden faktisk ejer det køretøj, der er omfattet af leasingaftalen. A havde intet grundlag for at mene, at denne grundlæggende betingelse for alene at betale forholdsmæssig afgift af køretøjet var opfyldt, idet han selv var ejer af det.\nA har anført, at ministeriet opstiller en formodningsregel, som ikke fremgår af forarbejderne eller af bestemmelsens ordlyd.\nHertil bemærkes, at ministeriet blot har gjort gældende, at der, når det bevismæssigt lægges til grund, at et leasingforhold vedrørende et køretøj er uden realitet, fordi leasingtageren og ikke leasingselskabet faktisk ejer køretøjet, må bestå en klar formodning for, at begge aftalens parter har kendskab hertil.\nDet er dermed - forhåbentlig - ikke korrekt, som anført af A, at en sådan formodningsregel generelt vil påvirke leasingtageres incitament til at lease køretøjer. En leasingtager, der faktisk og reelt har solgt sit køretøj til leasingvirksomheden, vil naturligvis ikke blive påvirket af en dom, der fastslår, at der i den af ministeriet beskrevne situation består en formodning for, at begge aftalens parter har kendskab til, at leasingforholdet er uden realitet.\nEn sådan formodning vil efter ministeriets opfattelse i øvrigt gælde i alle typer af aftaleforhold, hvor det bevismæssigt må lægges til grund, at aftaleforholdet er uden realitet. Der er således ikke tale om en "formodningsregel", som særligt gælder i forhold til leasingtageres hæftelse for registreringsafgift.\nDet bemærkes endvidere i den forbindelse, at det i den af ministeriet beskrevne - og efter ministeriets opfattelse her foreliggende situation er leasingtageren, der (umiddelbart) opnår en afgiftsmæssig fordel ved, at den bil, han reelt selv ejer, afgiftsberigtiges efter særreglen i registreringsafgiftslovens § 3 b, selv om betingelserne ikke er opfyldt, i stedet for efter de almindelige regler om betaling af fuld registreringsafgift.\nDette underbygger naturligvis formodningen for, at leasingtageren har kendskab til, at en leasingaftale, der forudsætter, at leasingselskabet er ejer af køretøjet, savner realitet, hvis leasingtageren faktisk selv ejer køretøjet. Dette gælder i særdeleshed i tilfælde som det foreliggende, hvor der end ikke foreligger en overdragelsesaftale vedrørende køretøjet, hvor der heller ikke er betalt en købesum for bilen, og hvor leasingtageren ikke har rykket for modtagelse af en sådan købesum.\nA har endvidere gjort gældende, at en leasingtagers viden skal vedrøre spørgsmålet om, hvorvidt der overhovedet er betalt registreringsafgift af køretøjet.\nAf lovforslagets almindelige bemærkninger, afsnit 3.6.3 (FT 2011-12, Tillæg A, side 9 - L 122 - …), fremgår:\n"Det foreslås, at enhver fører eller bruger af køretøjet hæfter for betaling af registreringsafgiften, hvis den pågældende ved brug af køretøjet ved, at der ikke er betalt den afgift af køretøjet, som kræves efter registreringsafgiftsloven."\nAf de specielle bemærkninger til § 20, stk. 5, (FT 2011-12, Tillæg A, side 1718 - L 122 - …) fremgår (min understregning):\nDet fremgår således udtrykkeligt af lovforslagets almindelige bemærkninger og de specielle bemærkninger til bestemmelsen, at føreren eller brugeren hæfter, hvis den pågældende bruger køretøjet med viden om, at der ikke er betalt den afgift af køretøjet, der kræves efter registreringsafgiftsloven.\nA havde kendskab til, at G1 ikke ejede køretøjet, og at køretøjet derfor skulle have været afgiftsberigtiget med betaling af fuld afgift. Han havde dermed også kendskab til, at der ikke var betalt den afgift af køretøjet, der kræves efter registreringsafgiftsloven.\nAf den af A påberåbte (svarskriftet på side 6) passage fra forarbejderne fremgår det blot, at bestemmelsen normalt ikke vil finde anvendelse på spørgsmål om registreringsafgiftens størrelse, da en fører eller bruger normalt ikke har eller bør have kendskab hertil.\nHvis det imidlertid i overensstemmelse med ministeriets første hovedanbringende lægges til grund, at den formelt indgåede leasingaftale savner realitet, fordi leasingtageren ikke, modsat leasingaftalens ordlyd, faktisk har overdraget køretøjet til leasingvirksomheden, foreligger der netop ikke en normalsituation. Der foreligger derimod en situation, hvor den reducerede registreringsafgift efter reglerne forudsætter, at brugeren ikke selv er ejer af køretøjet, og hvor der er indgået en formel aftale, som får det til at se ud som om, leasingvirksomheden er ejer af køretøjet, men som bevismæssigt er tilsidesat som værende uden realitet. I den situation har den registrerede bruger af bilen, som altså reelt er ejer af bilen, netop kendskab til "spørgsmål om registreringsafgiftens størrelse", idet et sådant spørgsmål om registreringsafgiftens størrelse er den eneste mulige logiske årsag til, at parterne - formelt har indgået en leasingaftale vedrørende et køretøj, som leasingtageren selv ejer.\nDet må på ovenstående baggrund lægges til grund, at A havde kendskab til, at ejendomsretten ikke blev overdraget til G1, og at G1 derfor reelt ikke ejede køretøjet. A havde derfor også kendskab til, at leasingforholdet alene var formelt etableret med henblik på omgåelse af reglerne i registreringsafgiftslovens § 3 b. Idet A havde kendskab til, at den grundlæggende betingelse for at anvende reglerne i 3 b ikke var opfyldt, må det lægges til grund, at A har brugt køretøjet med viden om, at der ikke var betalt den korrekte (almindelige) registreringsafgift af køretøjet. A hæfter derfor for registreringsafgiften af køretøjet, jf. registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5.\nA har fremlagt en række dokumenter, der angår den strafferetlige efterforskning vedrørende de involverede personer i G1.\nAf den som bilag U (…) fremlagte skrivelse til A fremgår det, at Københavns Politi har valgt at standse efterforskningen, idet der efter anklagerens opfattelse ikke er en rimelig formodning for, at der er begået noget strafbart.\nDet bemærkes, at det forhold, at der ikke er eller bliver rejst strafferetlig tiltale mod A eller ledelsen af G1 for overtrædelse af registreringsafgiftslovens straffebestemmelser, ikke har betydning for vurderingen af, om han har overtrådt registreringsafgiftslovens bestemmelser om betaling af korrekt registreringsafgift, jf. herved også f.eks. UfR 2011.1458 H (SKM2011.209.HR) (…), TfS 2013, 732 V (SKM2013.550.VLR) (…) og den i Den juridiske vejledning 2017-2, afsnit A,A.8.2.2.1.2.5 beskrevne retspraksis (…).\nÅrsagen hertil er blandt andet, at kravene til bevisets styrke i straffesager henholdsvis skatte- og afgiftssager ikke er identiske, og at baggrunden for at undlade at rejse strafferetlig påtale derfor f.eks. kan være begrundet heri. Anklagemyndighedens vurdering og tilskæring af straffesagen har derfor på ingen måde præjudicerende virkning i forhold til vurderingen af, hvorvidt A hæfter for registreringsafgiften i medfør af bestemmelsen i registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5."\nA har procederet i overensstemmelse med sit påstandsdokument af 22. maj 2018, hvoraf fremgår:\nSpørgsmålet i første række\nSpørgsmålet i første række er som nævnt, om Skatteministeriet kan tilsidesætte leasingaftalen.\nSKAT har … forsøgt at undgå spørgsmålet om ejerskabet af bil-1, men dette synspunkt er helt korrekt ikke gjort gældende af Skatteministeriet.\nG1 har da også haft mulighed for biintervention og har fremlagt alle dokumenter vedrørende ejerskabet af bil-1, der som nævnt fremlægges i tillægsekstrakten.\nIndledningsvist bemærkes, at der foreligger en skriftlig leasingaftale.\nA gør gældende, at der er indgået en leasingaftale i overensstemmelse med den leasingaftale, som SKAT har godkendt i storkundeaftalen.\nSkatteministeriet har bevisbyrden for, at leasingaftalen er proforma.\nYderligere bemærkes, at der er enighed om, at G2 var ejer af bil-1. SKAT skal herefter i princippet løfte bevisbyrden for, at A efterfølgende er blevet ejer af bil-1.\nA bestrider dog ikke, at han købte bil-1 af NC og derefter solgte bil-1 til G1 som et sale and lease back.\n1.2 G1 fastholder ejerskab\nG1's kurator fastholder ejerskabet, hvilket tilbageviser, at der foreligger en proformaaftale.\nSåfremt der forelå en proformaaftale, ville kurator ikke kunne støtte ret på aftalen.\n1.3 Kort historisk gennemgang af leasingreglerne\nLeasingreglerne om forholdsmæssig registreringsafgift, der nøje bygger på EU-Domstolens praksis, blev indført i 2003 for udenlandske leasingselskaber …\nI 2008 blev danske leasingselskaber indlemmet under reglerne …\nDisse regler, der også var gældende i 2013, indeholdt i § 3 b (…) krav om individuelle tilladelser.\nDisse regler sikrer, at leasingaftaler på forhånd er godkendt af SKAT.\nDette viste sig imidlertid hurtigt uholdbart med individuelle godkendelser som følge af det kraftigt stigende behov for leasing.\n1.3.1 SKAT indførte en praksis vedrørende generelle tilladelser\nSKAT indførte derfor allerede i 2009 en administrativ praksis, hvorefter større leasingselskaber kunne indgå storkundeaftaler (…).\nPraksis vedrørende storkundeaftaler førte til, at SKAT ikke skulle godkende hver enkelt leasingaftale.\nIfølge SKAT var denne praksis i overensstemmelse med ordlyden af § 3 b, således at lovgivers krav om forhåndsgodkendelse var opfyldt.\nPraksis vedrørende storkundeaftaler fremgik ikke af SKATs juridiske vejledning.\nA kunne derfor i 2013 som udgangspunkt have tillid til, at SKAT individuelt havde godkendt hans leasingaftale med G1.\nSKATs praksis med storkundeaftaler blev først lovfæstet i 2016 …\nDer blev også udstedt en bekendtgørelse i 2016, jf. …\nA var derfor ikke i 2013 klar over, at SKAT havde en praksis om storkundeaftaler, og kendte heller ikke det nærmere indhold heraf.\nDen tvivlsomme praksis i fra 2009-2016 vedrørende storkundeaftaler gør det ikke klart, hvilke krav der kunne stilles til leasingaftalen mellem A og G1 med henblik på at vurdere, om leasingaftalen var proforma.\n1.3.2 Lovfæstede krav til leasingaftaler\nÅret efter indførelsen af hjemmelen til storkundeaftaler indførte lovgiver i 2017 præcise krav til, hvornår en leasingaftale ikke var reel, jf. …\nDisse regler var selvsagt ikke gældende i 2013.\nDet er i øvrigt interessant, at forslagets § 3 b, stk. 1 (…) ikke blev vedtaget, da det ifølge Skatteministeriet ville bryde med lovgivers ønske om, at leasingaftaler skal vurderes i forhold til "det almindelige civilretlige ejerbegreb".\nDerfor skal nærværende sags leasingaftale vurderes i henhold til det almindelige civilretlige ejerbegreb.\n1.4 SKAT har godkendt aftalen\nG1 indgik en storkundeaftale med SKAT. Derfor skulle SKAT ikke godkende G1's enkelte leasingaftaler, da SKAT havde godkendt G1's standardleasingaftale.\nDen forhåndsgodkendte standardkontrakt blev også benyttet i As tilfælde.\nHeraf følger, at den leasingaftale, som A indgik med G1, var godkendt af SKAT i henhold til storkundeaftalen.\nVilkårene i … svarede til andre leasingselskaber og var godkendt af SKAT, også for så vidt angår G1s risiko. Det er derfor ikke korrekt, når Landsskatteretten finder, at vilkårene og risikoen ikke svarede til en sædvanlig leasingaftale, …\nTiltalen og beslaglæggelserne var baseret på, at der var helt faste regler for egenfinansiering på maksimalt 30%, jf. …\nSådan praksis blev først indført i SKATs juridiske vejledning 1. august 2016 (2016-2), afsnit E,A.8.1.7.2. Dvs. mere end tre år efter sigtelserne.\nStraffesagerne i G1-sagskomplekset tog således udgangspunkt i en forkert udlægning af SKATs krav til leasingaftaler. Krav, der først blev indsat i august 2016.\nDette må være baggrunden for påtaleopgivelserne.\nSkatteministeriet har da heller ikke gjort gældende, at As leasingaftale ikke opfylder et egenfinansieringskrav på 30%.\n1.6 Praksis vedrørende tilsidesættelse af sale and lease back-aftaler\nPraksis vedrørende det civilretlige ejerbegreb ved sale and lease back-aftale er klar.\nEn tilsidesættelse forudsætter, at det er parternes intention, at G1 udelukkende skal opnå sikkerhed for et lån ydet til A …\nI henhold til denne praksis er spørgsmålet, om leasingaftalen kan omkvalificeres til en ’pantsætningsaftale’.\nDette er ikke tilfældet i nærværende sag, da G1 ikke har lånt nogle penge til A.\nAf praksis fremgår også, at domstolene lægger vægt på, om leasinggiver generelt er et professionelt leasingfirma. Det er ubestridt, at G1 var et professionelt leasingfirma og har indgået hundredevis af leasingaftaler, der ikke blevet omkvalificeret af SKAT, herunder As leasingaftale vedrørende bil-2.\nSKAT har så vidt ses formuleret sin egen praksis i M207, men denne praksis fører heller ikke til det resultat, som Skatteministeriet påberåber sig.\nVed denne praksis opstiller SKAT tre kumulative betingelser, jf. M207, højre spalte, jf. særligt ordene "derefter" og "hvorefter".\nG1's opkrævning overfor A dækker ikke kun "den forholdsmæssige registreringsafgift". G1 tog sig betalt for en forrentning af ydelserne på linje med alle de andre leasingaftaler.\nG1 anser sig da også for at være ejer af bil-1.\n1.7 Sale and lease back-priser\nBil-1 har været solgt til G2 for 500.000 kr. (…), selvom den afgiftspligtige værdi var beregnet til 90.270 kr. … bil-1 har været solgt til G1 for 50.000 kr., selvom værdien var beregnet til 70.598 kr. …\nSKAT har ansat værdien til 70.598 kr.\nVærdiansættelsen af bilen har derfor afveget fra salgsprisen, men forskellen i afvigelsen er langt større i den godkendte aftale med G2 end aftalen med G1.\n2 Spørgsmålet i anden række\nUenigheden vedrørende spørgsmålet i anden række kan formuleres således:\nA gør gældende, at han skal have positiv viden om, at der ikke betalt korrekt registreringsafgift, dvs. fortsæt. Bevisbyrden påhviler Skatteministeriet.\nSkatteministeriet bestrider ikke, at der skal foreligge positiv viden. Skatteministeriet gør imidlertid gældende, at der kan opstilles en formodningsregel vedrørende den positive viden.\nEn sådan formodningsregel er imidlertid ikke statueret tidligere.\n2.2 Uklart retsgrundlag\nSom nævnt er retsgrundlaget vedrørende storkundeaftaler først vedtaget i 2016 ligesom lovfæstede krav vedrørende tilsidesættelse af leasingaftaler er indført i 2016 og 2017.\nFør disse lovændringer, skal der meget til før en leasingtager har kundskab til, at en leasingaftale ikke er reel, jf. kravet om "positiv viden" nedenfor.\nSpørgsmålet i anden række vedrører fortolkningen af registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5 (…).\nBestemmelsen blev indført ved lov nr. 481 af 30. maj 2012, oprindeligt som stk. 4.\nIfølge ordlyden er kendskabskravet "med viden om". Dette skal ses i modsætning til stk. 3, hvor også "burde" viden fører til hæftelse.\nKravet om "viden" fremgår også af forarbejderne i modsætning til "burde viden". Heraf fremgår, at der er afgørende forskel på brugerens viden i forhold til ejerens viden vedrørende spørgsmålet om hæftelse. "Burde viden" er ikke nok for at statuere hæftelse for en bruger (…).\nSkatteministeriet skal derfor løfte bevisbyrden for, at A havde positiv viden om, at der ikke var betalt korrekt registreringsafgift.\nSkatteministeriet "formodningsregel" fremgår i øvrigt ingen steder af hverken ordlyd eller forarbejder.\nLandsskatteretten fandt heller ikke, at der forelå en formodningsregel.\n2.3.1 Formodningsregel ikke relevant før 2012\nIndtil 2012 var det alene leasingvirksomheden, der hæftede for evt. manglende registreringsafgift.\nSKATs praksis vedrørende "proforma"-leasingaftaler havde indtil da ingen betydning for hæftelsen for leasingtager.\nDet giver derfor ikke mening med en formodningsregel før 2012.\nI lovforslaget fra 2012 er der som nævnt intet anført om en formodningsregel.\nDet kan derfor udelukkes, at lovgiver specifikt har ønsket at opstille en formodningsregel i forbindelse med de nye regler i 2012.\n2.3.2 Kendskab til størrelsen af registreringsafgiften?\nLovgivers eksempel i … understreger, at der skal meget til, før der foreligger positiv viden.\n"Bestemmelsen vil normalt ikke finde anvendelse på spørgsmål om registreringsafgiftens størrelse, da en fører eller bruger normalt ikke har eller bør have kendskab hertil. Bestemmelsen vil primært finde anvendelse i tilfælde, hvor et køretøj føres eller bruges, selv om der ikke er betalt registreringsafgift af køretøjet.\nDet kan eksempelvis være i tilfælde, hvor en udenlandsk bruger af et køretøj, der er registreret i udlandet, opholder sig her i landet på en sådan måde, at køretøjet skal registreres her." (mine understregninger)\nI nærværende sag er der betalt registreringsafgift af bilen.\nSom udgangspunkt kan A derfor slet ikke have den positive viden, som kræves i henhold til bemærkningerne.\nSkatteministeriet skal derfor både løfte bevisbyrden for, at der ikke er betalt korrekt registreringsafgift - spørgsmålet i første række - og ydermere skal Skatteministeriet dokumentere, at A havde positiv viden om, der ikke var betalt korrekt registreringsafgift.\nAllerede det forhold, at SKATs praksis vedrørende tilsidesættelse af sale and lease back-aftaler er uklar, fører til en formodning for, at A ikke har positiv viden om, at leasingaftalen kan tilsidesættes.\nVed at underskrive en standardaftale, er der yderligere en formodning for, at A ikke har kendskab til, at leasingaftalen er uden realitet.\nA kan som udgangspunkt ikke have viden om de af Skatteministeriet påståede forhold, når SKAT selv har godkendt det aftalegrundlag, som A har tiltrådt.\nLeasingen af bil-2, med et identisk aftalegrundlag, og et depositum større end det tilbageholdte beløb vedrørende bil-1, indikerer heller ikke, at A har positiv viden."\nA solgte ved slutseddel af 27. juli 2011 den omhandlede bil af mærket Bil-1 til G2 A/S for en købesum på 500.000 kr. Der blev samme dato indgået en leasingaftale, hvorefter A leasede bilen til den 27. oktober 2011. Efter leasingaftalen skulle A ved kontraktens underskrift betale et depositum på 187.500 kr. samt første måneds leasingydelse på 10.691 kr., og efter fradrag af disse beløb i købesummen overførte G2 A/S den 5. august 301.809 kr. til A. Leasingperioden blev efterfølgende forlænget til den 28. november 2011, og det er oplyst, at bilen herefter var i stilstand til den 20. juni 2012.\nDet fremgår af faktura af 15. juni 2012, at G2 A/S solgte bilen til NC for 498.500 kr. A har om baggrunden for dette salg forklaret, at da han ikke selv måtte købe bilen, købte hans kammerat NC bilen af G2 A/S, og herefter købte han den af NC for samme beløb. A har oplyst, at han herefter solgte bilen til G1 A/S for 50.000 kr., men at der ikke blev oprettet en købsaftale. Der er ikke fremlagt nogen skriftlig dokumentation for de oplyste salg fra NC til A og fra A til G1 A/S.\nAf leasingkontrakt af 20. august 2012 fremgår, at A leasede bilen af G1 A/S til den 31. oktober 2012. Efter aftalen udgjorde bilens købspris 50.000 kr. og restbetalingen ved udløb 46.875 kr. Kontrakten indeholdt ikke nogen bestemmelse om depositum. A har forklaret, at han ikke modtog købesummen på 50.000 kr., men at han flere gange rykkede herfor. Bilen blev afmeldt uden nummerplader den 16. januar 2013, og det er oplyst, at den herefter var i stilstand til leasingaftalen af 3. maj 2013.\nDen fremlagte leasingkontrakt af 3. maj 2013 mellem G1 A/S og A er ikke underskrevet af parterne. Efter kontrakten leasede A bilen til den 2. oktober 2013, og både bilens købspris og restbetalingen ved udløb er angivet til 50.000 kr. Denne kontrakt indeholder heller ikke en bestemmelse om depositum. A har forklaret, at G1 A/S ikke havde betalt købesummen på 50.000 kr., da han indgik leasingaftalen af 3. maj 2013, men at han fortsat rykkede herfor, ligesom han fortsat betalte leasingydelserne.\nDet lægges til grund, at A trods Byrettens og Østre Landsrets afgørelser om beslaglæggelse og SKATs anmodning om aflevering af bilen, ikke afleverede denne og forsat ikke har afleveret den til SKAT. A har herom forklaret, at han ikke ville aflevere den, da han havde 50.000 kr. til gode, og at bilen i øvrigt var på værksted og skilt ad, idet der bl.a. skulle sættes nye sæder i.\nPå ovennævnte baggrund og efter en samlet vurdering af sagens oplysninger finder landsretten det godtgjort, at der for så vidt angår den omhandlede leasingkontrakt af 3. maj 2013 ikke er tale om et reelt leasingforhold, og at ejendomsretten til bilen ikke reelt er blevet overdraget til G1 A/S. Landsretten har herved navnlig lagt vægt på, at der ikke er udarbejdet en købsaftale, at købesummen ikke er betalt, vilkårene i leasingaftalen, hvorefter G1 A/S ikke havde nogen økonomisk risiko, samt at A i det hele har optrådt som ejer af bilen, herunder foretaget istandsættelse heraf, og ikke har villet aflevere bilen, men fortsat har den i sin besiddelse.\nBetingelserne for afgiftsberigtigelse af bilen efter registreringsafgiftslovens § 3 b har derfor ikke været opfyldt, og bilen skulle have været afgiftsberigtiget med fuld afgift efter registreringsafgiftslovens § 4.\nEfter registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5, hæfter en fører eller bruger for betaling af afgiften, hvis den pågældende bruger køretøjet med viden om, at der ikke er betalt den afgift af køretøjet, som kræves efter loven.\nPå baggrund af de ovenfor angivne omstændigheder og efter en samlet vurdering af sagens oplysninger finder landsretten det godtgjort, at A var klar over at bilen ikke reelt tilhørte G1 A/S, og at der ikke var tale om et reelt leasingforhold samt at han havde viden om, at der ikke blev betalt den korrekte registreringsafgift af bilen. A hæfter derfor for afgiften.\nDer er ikke uenighed mellem parterne om den beløbsmæssige opgørelse af registreringsafgiften, og landsretten tager herefter Skatteministeriets påstand til følge.\nEfter sagens udfald skal A betale sagsomkostninger for landsretten til Skatteministeriet med i alt 33.100 kr. Beløbet omfatter 3.100 kr. til retsafgift og 30.000 kr. til udgifter til advokatbistand inkl. moms Ved fastsættelsen af beløbet til dækning af udgifterne til advokatbistand er der ud over sagens værdi taget hensyn til sagens omfang.\nA skal til SKAT betale 116.077 kr. med tillæg af rente fra den 27. juni 2014 til betaling sker.\nI sagsomkostninger for landsretten skal A betale 33.100 kr. til Skatteministeriet.


Brætspilscafé på vej til Hadsten - Byens Nyt\nBrætspilscafé på vej til Hadsten\nDer er godt nyt for folk, der hungrer efter en café i Hadsten. Røde Kors har nemlig, i samarbejde med apoteker Trine Persson, en café på tegnebrættet.\nDen skal drives af frivillige, og sigter til en start efter de unge i byen, der lige nu mangler et sted at kunne mødes i fritiden.\nCaféen får til huse i Sundhedshuset i gadeplan, hvor der før lå en grønthandler. Den bliver genbo til Røde Kors butikken, der flytter fra sin nuværende placering lidt længere henne af Østergade og til Sundhedshuset, hvor Hadsten Diner havde til huse.\nDer er informationsmøde i den nuværende Røde Kors café, der ligger omme bagved Røde Kors butikken, Østergade 17. Det er den 20. januar klokken 17. Her kan man høre mere om projektet, og melde sig på banen, hvis man tænker, at man gerne vil give en hånd med i den kommende café.\nPå guidet tur i Kollerup Enge\nBorgmesteren gav en sang da det grønne flag strøg til tops\nStor interresse for Familiemessen i Hadsten\nForleden havde Hadsten Bibliotek arrangeret en guidet tur i Kollerup Enge, hvor der i øjeblikket er gang i en større ændring og åbning ind mod Hadsten. ... Se mereSe mindre\nPå guidet tur i Kollerup Enge - Byens Nyt\nTirsdag d. 11. maj inviterede Hadsten Biblioteks på en guidet kulturvandring i Kollerup Enge. Guide på turen var Klaus Overgaard Kristensen, som er projektleder på vådområdet. I videoen fortælle...


Tilskud | Landbo Limfjord\nTilskud i landbruget kan have afgørende betydning for fremtidsmulighederne\nHar du lyst til at gå nye veje hvor det indebærer ny teknologi, en renovering, tilbygning eller nybyg? En ny investering? Købe nye maskiner? Udskifte kraftvarmeanlæg? Anskaffe energibesparende udstyr? Der er rigtig mange muligheder, og der er mulighed for at søge midler via tilskud.\nHos Landbo Limfjord ved vi, at der ligger mange penge i puljer som fx tilskud indenfor energi, tab af næringsstoffer, landdistriktsprogrammet 2014-2020, ammoniakemission og pesticidanvendelse. Disse tilskud kan komme landmænd og befolkningen i landdistrikterne til gode. Vi vil gerne sikre udviklingen i landbrugserhvervet, og det skal tilskudsmidlerne hjælpe til.\nDer har de seneste år været mange muligheder for at opnå tilskud, primært indenfor optimering af gamle anlæg med ny teknologi og nybyg indenfor landbrug. Her kan bl.a. nævnes:\nMiljøteknologi omfatter mange forskellige teknologier, og har alle til formål, enten at reducere energiforbruget via fx nye ventilatorer, reducere forbruget eller udledningen af næringsstoffer fx fasefordring, LED-belysning, teltoverdækning eller at reducere pesticid forbruget.\nLæs om diverse tilskudsmuligheder:\nTilskud – Overvågningudstyr\nTilskud – Brovægt\nTilskud – Stationær foderblander med udfodringsudstyr\nTilskud – Teltoverdækning\nTilskud – Fasefodring\nTilskud – Malkeudstyr\nTilskud – LED\nI 2019 er der forventninger om følgende tilskudsordninger:\nGartnerier – 13 mio. kr. til miljøteknologi\nKvæg – 37 mio. kr. til miljøteknologi\nTilskud til slagtesvinestalde i 2020?\nKommer der tilskud til slagtesvinestalde igen? Vores bedste bud vil være ja. Ansøgningsperioden bliver formentlig foråret 2020, eventuelt efteråret 2019.\nVi forventer et tilskud til slagtesvinestalde i 2020, dog ved vi, at der ikke vil være tilskud til renovering, men dermed kun til nybyggeri. Dette begrundet i, at erfaringer viser, at der var en del udfordringer med renoveringsprojekter.\nEn tilskudsordning i 2020, vil komme til at læne sig meget op ad tilskudsordningen fra 2016. det betyder i korte træk:\nTilskud til barmarksprojekt på 860 kr. pr. stiplads – skal bl.a. indeholde mandsskabsrum, udleveringsfaciliteter, foderopbevaring og opbevaringskapacitet til gylle\nTilskud til tilbygning på 740 kr. pr. stiplads – skal kun indeholde staldbyggeri og opbevaringskapacitet til gylle\nIngen krav om indhentning af tilbud, da tilskudsordningen bygger på standardpriser\nTilskud er et fastbeløb pr. stiplads og er uafhængig af de faktiske omkostninger\nHos Landbo Limfjord forventer vi, at der sandsynligvis vil komme et krav til modenhed af projektet, sidste gang betød det, at der var krav om miljøgodkendelse, byggetilladelse og finansieringstilsagn. De sidste to emner kommer sandsynligvis ikke igen, da byggetilladelse vil være udløbet inden tilsagnet er givet, og projektet kan igangsættes og finanstilsagnet var pengeinstitut alligevel ikke bundet af.\nBedste bud vil derfor være, at der skal indsendes en miljøgodkendelse sammen med ansøgning om tilskud til slagtesvinestalde. Læs mere om miljøgodkendelser her.\nTilskuddet er afhængig af den faktiske pris, og er et fast beløb pr. enhed som investeringen kan realiseres til. Kort fortalt, skal du kende dit projekt, og vide hvad det vil indeholde. Hvis du får tilsagn kan dette sandsynligvis holdes i live indtil 2023, hvor projektet skal være gennemført og betalt.\nHos Landbo Limfjord har vi rådgivere, der har fuld fokus på tilskudsmidlerne. Vi ønsker, at have den bredeste viden på området, det sikrer dig den bedste faglige rådgivning, og dermed også de bedste projektbeskrivelser til de forskellige tilskudspuljer.\nKontakt Jan Haarbo eller Finn Bennedsgaard hos Landbo Limfjord 9615 3000, hvis du vil vide mere om tilskud til dit projekt.


Krigerisk facebook-opslag fra Asmaa Abdol-Hamid\nForfatter Emne: Krigerisk facebook-opslag fra Asmaa Abdol-Hamid (Læst 1068 gange)\n« Senest Redigeret: December 09, 2017, 06:03:31 pm af J. Langgaard-Nielsen »\nSv: Krigerisk facebook-opslag fra Asmaa Abdol-Hamid\n« Svar #1 Dato: December 09, 2017, 12:45:56 pm »\n« Senest Redigeret: December 09, 2017, 12:48:08 pm af The Honey »\n« Svar #2 Dato: December 09, 2017, 05:55:41 pm »\nGad vide, om Pernille Bendixen får noget ud af et eventuelt samråd? Jeg synes, at det gennem årene har virket som om den palæsinensiske sæk (det er påklædningen, jeg hentyder til ) er fredet, lige meget hvad hun finder på.\n« Svar #3 Dato: December 09, 2017, 06:15:45 pm »\n« Svar #4 Dato: December 09, 2017, 08:06:43 pm »\nKan hun ikke drønet Yt-Av-Hier, vraltende sæk, som hun er. Noget må kunne findes omkring hendes kontakter, opførsel, etc., så Inger S, kan få hende til udsendelseslejren (et og andet sted).\n« Svar #5 Dato: December 10, 2017, 12:08:59 pm »\nDet der kunne nemt dømmes som ærekrænkende udtalelser.\n« Svar #6 Dato: December 11, 2017, 09:42:19 am »\nSv: Nu er hun politianmeldt igen\n« Svar #7 Dato: December 14, 2017, 10:38:33 am »\n« Senest Redigeret: December 14, 2017, 10:44:15 am af Hjerter ES »


Villa Klyovoe mesto i Illichivsk til Bedste Pris-garanti | Agoda.com\nVilla Klyovoe mestoPolevaya Street 27, Illichivs'K, Illichivsk, Ukraine, 67841 - Se på kortGodt6,3Baseret på5anmeldelserVilla Klyovoe mestoSe flere billederSe flere billederSe alle 40 billeder6,5 PlaceringsbedømmelseSe på kort6,5BeliggenhedFaciliteter du vil elskegratis Wi-Fi på alle værelsersaunaairconditionprivat poolbarlufthavnstransport\nMere om Villa Klyovoe mesto;En oversigtVilla Klyovoe mesto, der ligger i Illichivs'K i Illichivsk, er et populært valg hos rejsende. Herfra har gæster glæde af nem adgang til alt, hvad denne livlige by kan tilbyde. Med sin praktiske beliggenhed tilbyder dette hotel nem adgang til byens vigtigste seværdigheder. Villa Klyovoe mesto tilbyder fremragende service og et bredt udvalg af bekvemmeligheder og forpligter sig til at sikre sine gæster et så behageligt ophold som muligt. Hotellet tilbyder sine gæster adgang til et stort udvalg af servicetilbud, som reception åben hele døgnet, roomservice, lufthavnstransport, mødefaciliteter, familieværelse. Som en ekstra tilføjelse tilbyder alle værelserne et udvalg af bekvemmeligheder. Mange værelser tilbyder endda privat pool, aircondition, opvarmning, lydisolering, fjernsyn, der vil glæde selv den mest kvalitetsbevidste gæst. Uanset om du er fitnessentusiast eller blot ønsker at slappe af efter en lang dag, har du mulighed for at nyde fritidsfaciliteter i topklasse, som sauna, udendørs pool, fiskeri, legeplads, pool/billard. Oplev en engageret og professionel service samt det brede udvalg af bekvemmeligheder på Villa Klyovoe mesto.Vis mereHvad de tilbyderInternetadganggratis Wi-Fi på alle værelser TransportmulighederlufthavnstransportparkeringtransportserviceAktiviteter og afslapningbordtennishaveswimmingpool [udendørs]fiskerisauna Mad, drikke og snacksbarrestauranter grillfaciliteterroomservice Services og bekvemmelighederrygeområdevaskeri For børnenefamilieværelseLegeplads Adgangkæledyr tilladtreception [24 timer] Tilgængelig i alle værelserairconditionlydisoleringsiddeområdebrusermyggenettoiletsagerfladskærms-TVopvarmningTVgratis vand på flaskeprivat pool køleskabsatellit-/kabel-TV Vis mindrePolitikkerEkstra senge afhænger af det værelse, du vælger. Se venligst det enkelte værelses maksimale belægning for flere oplysninger.Ved reservation af mere end 5 værelser, kan andre vilkår og yderligere tillæg gælde.Vis mere\nVilla Klyovoe mesto


To Be or Not To Be | Sponsoreret\nPublished on : april 30, 2019 by vismigadmin\nLivet skal leves, og det kan være svært at være teenager i et målrettet uddannelsessystem. Der er store voksne beslutninger forude, ja. Ikke lige nu…\nDet niende eller tiende skoleår kan være et helt rigtigt tidspunkt for at unge mennesker kan få prøvet kræfter med og også bare leget med. Et år til at udforske deres eget kreative og unikke talent. Der er et støttende fællesskab omkring eleverne på Øse Efterskole som ligger i Øse, nordvest for Varde, Vestjylland.\nTrygt samvær med andre ligesindede kunstnerspirer kan være det der afgør hvilke interesser og talenter et ungt menneskes valg. Det er en stor glæde at opleve hvordan 1 plus 1 er 3 når man giver sit kreative talent fri og udfolder sig i et trygt fællesskab.\nØse er en sådan efterskole for den indre kunstner. Her er forskellige kreative linjer, kunst, musik, teater, film og animation og it. Der er altså kreative artsfæller i flere genrer, hvilket udgør dét der er unikt for hver enkel årgang på skolen. Hvert år sættes der forestillinger op, og hvert år på skolen er der altid et godt publikum i nærheden, eleverne skiftes til at opleve og at give feedback til hinanden.\nEfterskolen kan være det sted hvor man måske møder sin nye performance gruppe, eller nye band, eller bare kreative venner for året eller livet. Under alle omstændigheder oplever eleverne at indgå i en større sammenhæng med sine idéer, sit instrument, sit udtryk eller stemme. Øse Efterskole holder løbende orienteringsaftener, hvor måske kommende elever kan møde nuværende elever og snuse til livet på efterskole.\nPrevious Previous post: Lad haren kigge forbi kontoret til påske\nNext Next post: Er det tid til nye briller?


Eb dk side9 swingerklub i københavn / Nøgen jobtilbud\nSide 9 Ekstra Bladet Månedens Side 9-pige Ekstra Bladet Side 9 artikler Ekstra Bladet Side 9 Side 9 -holdet hylder VM: Danmark. Se og læs om alle de drønsmukke letpåklædte månedsvindere. Jamie, 22 år og fra. Side 9 ekstra Ekstra Bladet Eksklusivt: Popdiva til Danmark Ekstra Bladet 28-årig gik voldsamok i to swingerklubber Ekstra Bladet Louise, 39 år og fra. Side 9 -pigerne i stor hyldest af Hareide. Side 9 artikler. Danmark fejlede: Kan side 9 -pigerne sparke et ordentligt straffe? Mie, 22 år og fra Valby.\nMassage ekstra escort piger sjælland\nSom i sig selv er ret pirrende. Det første af slagsen i for det nye partis vedkommende. Den kvindelige receptionist, der havde vagten i klubben den pågældende aften, vidnede tirsdag i retten mod den 28-årige mand. Senere vendte han så tilbage igen og ventede på, at jeg lukkede en anden gæst ind. De buede gange med det hvide loft danner en oval halvcirkel og skaber nærmest en klaustrofobisk atmosfære.\ni hovedet efter en konfrontation med den 28-årige. Se også: Kylie i krise: Falmet skønhed. Her blev han kendt skyldig i det voldelige overfald i Cityswingers på Amager, som fandt sted den. For eksempel vil City Swingers fredag aften og nat huse et stort sexparty henvendt helt specifikt singler. Jule gang-bang lørdag, i swingerklubben Adam og Eva i Vanløse, der har mere end 20 år på bagen, har man i de seneste år oplevet en invasion af singler, og det er både mænd og kvinder (i alle aldre der ofte flere gange om ugen. Nu skal jeg i fængsel igen, skulle den ophidsede mand efterfølgende have råbt, før han stormede ud, tog sit tøj på og flygtede før politiet ankom til klubben. Vi er ude at kigge på det. Og efter P-vagten røg ned på asfalten, blev han desuden også sparket i hovedet. August 2015 bag endnu et voldsomt optrin i en swingerklub. Henrik Stormer har dog ikke bekræftede oplysninger om anholdte endnu, ligesom de heller ikke endeligt har fastslået, om der er blevet skudt. Men modsat navnets seksuelle undertoner har det intet med sex at gøre. Hvorfor det også er meget nemmere at skeje 100 procent. Under en retssag, at have kaldt en dommerfuldmægtig for 'en klam grønlænder og at han 'fik kvalme at at se på hende, hendes ansigt og hendes gule hud'. Der er ikke noget sex-rum over det, siger manageren og fortsætter: Gyngen er blevet pillet ned, fordi det er et politisk arrangement og ikke en homo-fest, selvom der helt sikkert kommer homoseksuelle.\nHan ville bare have mig udleveret. August klokken 10:00 via og, billetpriserne er på 450, 500 og 750 kroner plus gebyr. Trend: Naja er en af mere end 100 singler, der fredag aften vil sexfeste i den nye park bio eb massage com en swingerklub på Amager, og mange singler tager hellere på sexklub end diskotek og værtshus, når der skal scores uforpligtende sex, fortæller sexolog Rikke Thuesen. Og så mistede den 28-årige besindelsen. I et skarpt sving til højre tårner et stort rum frem. Så kom han løbende op ad trappen til. I dag laves research og langt de fleste frække aftaler via nettet, hvor man tidligere skulle ud af døren og opsøge miljøerne rent fysisk, hvis man ønskede at komme i sving med at swinge - og det afholdt altså rigtig mange, ikke mindst singlekvinder. Se nu, hvad du har fået mig til at gøre! Eventuelt ved at lave en forhåndsaftale om at mødes med en sexdate i klubben, eller simpelthen rive et par massage med udløsning nøgne japanske piger timer eller tre ud af kalenderen og swinge på lige fod med klubbens andre gæster. Politiet er mødt talstærkt op på Amager. Der har jo aldrig været så mange singler i Danmark, som der er i dag, og da de fleste tabuer omkring det at gå i sex- og swingerklub så småt er blevet manet i jorden, så er det også noget nemmere at tage skridtet. Retssagen skulle efterfølgende escortpiger københavn gode jokes om mænd vise, at de voldsomme sikkerhedsforanstaltninger ikke var uden grund. To af mændene blev ramt, men slap med livet i behold. Der er tidligere blevet skudt i det område omkring Holmbladsgade. Kylie Minogues 152 centimeter spankulerer atter ind på en dansk scene fredag. Studiealbum, 'Golden der indtog. Han råbte dødstrusler igen og igen. Singlefester i sex- og swinger-klubber er som regel også noget mere løsslupne end de fleste andre typer af fester og events i klubregi og netop på grund af, at man som single ingen andre end sig selv har at tage hensyn til. Tre mænd blev efterfølgende dømt for drabsforsøg. I anledning af arrangementet er de tomme, men normalt ville der hænge en sexgynge ned fra loftet. I selvsamme rum sidder et par kroge i loftet. Ifølge ser kønsfordelingen i swingerklubber således ud). Og så er der selvfølgelig dette her underlæggende element, at sex, hvis kemien og tiltrækningen er helt i top, måske også kan føre escortpiger københavn gode jokes om mænd til kærlighed og parforhold. Kom med indenfor i de 'frække' festlokaler i videoen i toppen af artiklen.\nEn person er blevet kørt væk i en ambulance. En sidegade derfra gemmer den nye natklub Monastic sig. 13:41 50 Shades pisker stemningen op i landets sexklubber. Sex samliv -. I det indre København står Rundetårn og vogter over Kultorvet. Men den afvisning ville han ikke finde sig. Se også: Blogger: Mit liv som swinger 100 singler på lagnerne 34-årige Naja, der er kommet i City Swingers i tre år, vil være en af 100 eller måske endnu flere lystne singler, der fredag aften finder ud til klubben på Amager, og hun glæder. Manden der svingede knytnæverne var en 28-årig gæst i klubben, der under besøget gik amok på en mand i 50'erne over en diskussion om en bortvisning af den 28-årige. Der jo også er værd at tage med som god sidegevinst, forklarer Naja. Københavns Politi har onsdag aften fået en anmeldelse om skyderi på Amager. Sådan har det altid været, også i almindelige natklubber. For hvad der sker i klubben, bliver i klubben. Ønsker du som single selv at deltage i single-festen fredag på Amager - og du ikke kender klubben på forhånd, så kan du - med tøj på - deltage i en rundvisning i klubben fra 19-20, inden du efterfølgende smider tøj og hæmninger og for. Ud over de to episoder i swingerklubberne, blev den 28-årige tirsdag også dømt for; - Indbrud og forsøg på tyveri hos en tandlægeklinik.\nJulie agnete vang bryster danske piger nøgen\nliderlige modne kvinder body to body massage århus\ndansk uden gummi gratis porno sider


Halloween kostumer: De frækkeste til kvinder (juli 2022)\nMit yndlingssted at købe et frækt Halloween kostume (også det billigste sted)\nAnderledes og inspirerende udvalg\nBredt udvalg – de har alt!\nI dette indlæg skal vi tage et kig på mine 3 yndlingssteder at handle frække Halloween kostumer som kvinde.\nJeg kommer til at vise jer nogle udvalgte kostumer fra de 3 forhandlere jeg vil anbefale jer at tage et kig hos. Derudover vil jeg vise jer, nogle af mine egne frække Halloween kostumer, så har i lidt inspiration at vælge ud fra.\nEn ting er sikkert, når i er færdige med dette indlæg, så har i fundet jer et død frækt Halloween kostume som helt sikkert får manden (eller ham i har udvalgt jer) til at kigge langt efter jer til Halloween festen!\nJeg kan nok godt allerede nu afsløre, at min første og mest favoriserede sted er Sexshoppen Sinful.dk. Det er nok her jeg har købt 80% af alle mine halloween kostumer gennem tiden. Det skal siges, at jeg ikke har købt så lidt endda. Det er blevet til et par stykker eller 20.\nDet første billede her er nok nogle af de absolut frækkeste de findes i udvalget hos Sinful. Yderst til venstre ses et meget minimalistisk “slave sæt”. DEr hører en lille halskæde med en snor i til. Det er yderst frækt og pirrende.\nMåske lige “meget” nok til en fest – men en kæmpe fest med manden alene. Det er dog nok mest af alt bare et undertøjssæt og ikke så meget et kostume. Vi kommer lidt mere over i kostume delen når vi går en tak til højre.\nHer ser vi et ternet skolepige uniform sæt. Et rigtigt frækt Halloween kostume sæt, som nok skal kombineres med en lille skjorte, for at gå til festen. Men det kombinerede undertøjssæt skal bestemt ikke undervurderes!\nSe hele udvalget, Klik her\nI denne lille kavalkade af frække Halloween kostumer har vi 3 gange skolepige uniformer og en vikrelig god stuepige. For lige at tage skilepigerne først. Yderst til venstre ser vi en lidt gennemsigtig version. Modsat, yderst til højre har vi så ét sæt, der nok ville gå en smule bedre til en fest.\nDer ville den anden nok gøre det lidt bedre hjemme i soveværelset. Ud over det har vi så et meget anderledes sæt til en plussize (læs smuk) pige/kvinde. Slutteligt har vi en helt klassisk og virkelig fræk stuepige (i sort).\nIgen har vi her de klassiske stuepiger, sygeplejerske uniformer, som bare er et hit til Halloween – hver gang! Disse er dog en smule anderledes\nTo af dem, nemlig de to i midten, hhv. en stuepige og en sygeplejerske er nemlig lavet i frækt og sexet lak materiale. Det gør det altså bare lige en smule frækkere at se på. Derudover kan man både få kombinationen af, at føle, at man er dækket meget til, uden at det mister den sexede effekt.\nDet opnår man virkelig med lak. Modsat de to i midten, så er de to halloween kostumer til højre og venstre meget afslørende.\nTil højre for det igen ser vi et rigtigt frækt Halloween kostume i form af en stuepige uniform! Det er nok tæt på min yndlings fra skabet. En af dem jeg efterhånden har brugt til utallige Halloween fester. Hver gang med samme fantastiske reaktion.\nTil slut har vi et klassisk og sexet sygeplejerske kostume. Det forestiller en lidt modificeret uniform med hvide strømpeholdere. Nok ikke hverdags-udklædning for sygeplejersken, men ikke desto mindre frækt som bare pokker.\nI dette næste udvalg kan jeg afsløre, at vi skal kigge på min yndlingsforhandler, når jeg er på udkig efter noget anderledes. Når jeg har lyst til et kostume, som ingen andre kommer i, så handler jeg her. Så er du på udkig efter et sådan kostume til Halloween så følg med i de mange sexede sæt der kommer nu:\nAllerede nu burde det gå op for dig, at dette udvalg bare er så meget anderledes og fantastisk frækt, pirrende erotisk og stimulerende. UH! Jeg elsker det. Helt til venstre har vi en lækker næsten playboy kanin kostume.\nBåde med hale og passende håndleds “cuflings”. Du bliver den frækkeste kanin til Halloweenfesten.\ntil højre for den ser du en klassisk skolepige uniform. Denne er dog en smule anderledes, da den ikke er med nederdel, men i stedet bare er en kort kjole.\nNæsten samme type kjole ses til højre igen, denne gang dog i form af et sekretær kostume – perfekt til en uhyggelig dag. Sidst, men bestemt ikke mindst, en lille minikjole som skal forestille en sexet politikvinde. Den oplagte udklædning til damerne til Halloween.\nI denne række skal vi byde velkommen til 2 forskellige kostumer vi endnu ikke har stiftet bekendtskab med! Det var det jeg sagde, her er bare kostumer, som du ikke finder hos de andre forhandlere!\nDe to sæt er henholdsvis et nonne klæde og et frækt lak stewardesse kostume. Til begge bedfølger der hat og andre remedier såsom krave og slør. Super frække (og billige Halloween kostumer) til kvinden der har alt!\nSidst men ikke mindst skal vi ikke glemme den sexede politi body og den rød/hvide kjole som går perfekt til hende der gerne vil være sygeplejerske for en dag (en uhyggelig dag).\nDu har måske allerede bidt lidt mærke i det. Men jeg er altså en smule glad for lak (som materiale). Derfor syntes jeg også politiuniformen til hende helt til venstre er usandsynligt erotisk og fræk.\nDet skal dog ikke tage fokus fra de anderledes og super frække tjenestepige og stuepige uniformer i midten.\nsidst men ikke mindst er der et ultra slim-fit catwoman kostume som sidste afslutning på dette frække Halloween kostume udvalg fra Winkwink. Velbekomme.\nNu til sidste forhandler. Rosinen i pølseenden. Men samtidig den forhandler, som bare har det hele – hvertfald et kæmpe stort udvalg.\nHvis du ikke allerede har udset dig et kostume og bare vil tjekke priser, så er dette stedet. Der er med stor sandsynligt et par (eller flere) kostumer, som du ikke har set endnu. Det kan være din “må have den for alt i verden” Halloween dragt er der!\nDe har desværre de forskellige sexede dragter kun 3 ad gangen på rækkerne. Derfor gider jeg ikke her bruge lige så lang tid og lige så mange billeder på at vise udvalget frem. Det er også så stort, så du skal næsten selv have lov. Det gør det nemmere for os begge.\nJeg ville dog lige vise de her tre første. For dem har du da hvertfald ikke set, fundet eller købt hos de 2 andre forhandlere. Især fangedragten har jeg aldrig set før – den overvejer jeg altså selv at få købt.\nDerudover, så har jeg sjældent set en politikjole udformet på den ultra sexede og erotiske måde som en halloween politi uniform er det (yderst til venstre).\nDe sidste 3 kostumer til halloween jeg vil vise jer er 2 militær uniformer, som består af et sæt med matchende bh og mini skørt. Det er den i midten og så den til venstre.\nDerudover har jeg også taget den frække og lidt anderledes rengøringskone sæt med. Den kommer med en gennemsigtig top. Derudover får du et skørt med, som er lille og lidt afslørende. Især når du bukker dig frækt forover for at tøre noget af.\nDet skal nok få manden op ad sædet!\nBrystklemmer: Bedste brystvorte klemmer i test\nHvilken algefjerner skal jeg bruge?


Søg efter hotel nær Sogo Indkøbscenter\nHotel i Hongkong - Populært lige nu Bedst sælgende Park Hotel Hong Kong 61-65 Chatham Road South Superior reserveret for 2 minutter, 42 sekunder\nRegal Oriental Hotel 30-38 Sa Po Road Deluxe-værelse med 2 dobbeltsenge reserveret for 5 minutter, 22 sekunder\nMetro Winner Hotel (Reception @ 5/F) Metro Winner Center, 476 Nathan Road Standard-værelse med 2 enkeltsenge reserveret for 11 minutter, 40 sekunder\nBohol Hotel (Reception @ 10/F, Block D) 6/F, Flat 6D-3, Block D, Chung King Mansion, 36-44 Nathan Road Værelse med 2 enkeltsenge reserveret for 13 minutter, 7 sekunder\nThe Langham Hong Kong Hotel 8 Peking Road (Hotel entrance located on Kowloon Park Drive) Superior med byudsigt og to enkeltsenge reserveret for 13 minutter, 29 sekunder\nSogo Indkøbscenter er blot én af Hongkongs mange vartegn, som er værd at opleve. Hos Agoda.com kan du være sikker på at nyde de mest favorable priser på ethvert hotel nær Shoppingcentre og -områder. Find det perfekte hotel nær Sogo Indkøbscenter. Du kan vælge hoteller, såsom Apple Hotel og The Excelsior Hong Kong. Agoda.com's sikre online reservation gør det nemt at reservere hotelophold tæt på Sogo Indkøbscenter. Med praktiske søgeredskaber samt omfattende information er det let at søge efter hotelophold i Hongkong. Med mere end 4 millioner kundeanmeldelser vælger flere og flere rejsende at reservere deres foretrukne hotel tæt ved Sogo Indkøbscenter gennem Agoda.com.\nHoteller nær Sogo Indkøbscenter Nærmeste hotel\nThe Excelsior Hong Kong ligger i det smukke område Causeway Bay og har en fremragende beliggenhed i centrum af Hongkong, hvor der er god adgang til shopping, natteliv, restauranter. Byens centrum ligger blot 1. Km derfra, og lufthavnen kan nås inden for 45 minutter. Hotellets gæster kan opleve byens bedste attraktioner, som WTC More (World Trade Centre), Noonday Gun, World Trade Center (Causeway Bay). Nyd et væld af uforlignelige servicetilbud og bekvemmeligheder på dette hotel i Hongkong. Hotellet tilbyder døgn-roomservice, gratis trådløst internet på alle værelser, 24-timers vagter, daglig rengøring, postvæsen for at sikre, at gæsterne nyder deres komfortable ophold så meget som muligt. 875 værelser fordelt på 34 etager tilbyder et imødekommende og behageligt hjem væk hjemmefra. På nogle værelser kan man finde moderne bekvemmeligheder, som gratis te, skab med lås, håndklæder, hjemmesko, gratis instant kaffe. Uanset om du er fitnessentusiast eller blot ønsker at slappe af efter en lang dag, har du mulighed for at nyde fritidsfaciliteter i topklasse, som fitnesscenter, sauna, massage, damprum. The Excelsior Hong Kong er det eneste sted, du behøver, når du søger kvalitetsindkvartering i Hongkong.\nPopulære hoteller nær Sogo Indkøbscenter