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Article A821-73
La norme d'exercice professionnel relative aux procédures d'audit mises en œuvre
par le commissaire aux comptes à l'issue de son évaluation des risques,
homologuée par le garde des sceaux, ministre de la justice, figure ci-dessous
:
NEP-330. Procédures d'audit mises en œuvre par le commissaire aux comptes
àl'issue de son évaluation des risques
Introduction


Après avoir pris connaissance de l'entité et évalué le risque d'anomalies
significatives dans les comptes, le commissaire aux comptes adapte son approche
générale et conçoit et met en œuvre des procédures d'audit lui permettant de
fonder son opinion sur les comptes.


La présente norme a pour objet de définir :


-les principes relatifs à l'adaptation de son approche générale et à la
conception des procédures d'audit en réponse à son évaluation du risque
d'anomalies significatives ;
-les procédures d'audit à mettre en œuvre indépendamment de cette évaluation
;
-les principes relatifs à l'évaluation du caractère suffisant et approprié des
éléments collectés afin de formuler son opinion.
Définition

Procédures d'audit : ensemble des travaux réalisés au cours de l'audit afin
de collecter les éléments permettant d'aboutir à des conclusions à partir
desquelles le commissaire aux comptes fonde son opinion.

Réponse à l'évaluation du risque d'anomalies significatives au niveau des
comptes pris dans leur ensemble

En réponse à son évaluation du risque d'anomalies significatives au niveau
des comptes pris dans leur ensemble, le commissaire aux comptes adapte son
approche générale de la mission. Il peut notamment pour ce faire :

-affecter à la mission des collaborateurs plus expérimentés ou possédant des
compétences particulières ;
-recourir à un ou des experts ;
-renforcer la supervision des travaux ;
-introduire un degré supplémentaire d'imprévisibilité pour l'entité dans les
procédures d'audit choisies ;
-apporter des modifications à la nature, au calendrier ou à l'étendue des
procédures d'audit. Ainsi, par exemple, s'il existe des faiblesses dans
l'environnement de contrôle, le commissaire aux comptes peut choisir :
-de mettre en œuvre des contrôles de substance plutôt que des tests de
procédures ;
-d'intervenir plutôt après la fin de l'exercice qu'en cours d'exercice ; ou
-d'augmenter le nombre de sites à contrôler.
Réponse à l'évaluation du risque d'anomalies significatives au niveau des
assertions

En réponse à son évaluation du risque au niveau des assertions, le
commissaire aux comptes conçoit et met en œuvre des procédures d'audit
complémentaires à celles réalisées pour cette évaluation.

Ces procédures d'audit comprennent des tests de procédures, des contrôles de
substance, ou une approche mixte utilisant à la fois des tests de procédures et
des contrôles de substance.
Le commissaire aux comptes détermine la nature, le calendrier et l'étendue des
procédures d'audit qu'il réalise en mettant en évidence le lien entre ces
procédures d'audit et les risques auxquels elles répondent.

Les facteurs à prendre en considération pour déterminer les procédures à
mettre en œuvre sont :

-le niveau de risque d'anomalies significatives sur les assertions considérées
pour les catégories d'opérations, les soldes de comptes et les informations
fournies dans l'annexe ;
-la nature des contrôles mis en place par l'entité sur ces assertions et la
possibilité ou non pour le commissaire aux comptes d'obtenir des éléments
prouvant l'efficacité des contrôles.


La détermination de l'étendue d'une procédure d'audit, qui correspond au
nombre d'éléments testés par cette procédure spécifique, relève du jugement
professionnel du commissaire aux comptes, sachant que, plus le risque
d'anomalies significatives est élevé, plus la quantité ou la qualité des
éléments nécessaires pour que le commissaire aux comptes puisse fonder son
opinion est élevée.


En termes de calendrier, le commissaire aux comptes peut décider de réaliser
des procédures d'audit encours d'exercice, en plus de celles qui seront mises en
œuvre après la fin de l'exercice. Ce choix dépend notamment du niveau et de la
nature du risque d'anomalies significatives, de l'environnement de contrôle
interne et des informations disponibles, certaines ne pouvant être accessibles
qu'à certains moments, pour des observations physiques par exemple.


Tests de procédures


Parmi les procédures d'audit, les tests de procédures permettent de
collecter des éléments en vue d'apprécier l'efficacité des contrôles conçus et
mis en œuvre par l'entité pour prévenir, détecter ou corriger les anomalies
significatives au niveau des assertions.


Le commissaire aux comptes réalise des tests de procédures pour collecter
des éléments suffisants et appropriés montrant que les contrôles de l'entité ont
fonctionné efficacement au cours de la période contrôlée dans les cas suivants
:


-lorsqu'il a retenu, dans son évaluation du risque d'anomalies significatives au
niveau des assertions, l'hypothèse selon laquelle les contrôles de l'entité
fonctionnent efficacement ;
-lorsqu'il considère que les seuls contrôles de substance ne permettent pas de
réduire le risque d'audit à un niveau suffisamment faible pour obtenir
l'assurance recherchée.


Pour être en mesure de conclure quant à l'efficacité ou non du contrôle mis
en œuvre par l'entité, le commissaire aux comptes, en plus des demandes
d'information, utilise une ou plusieurs autres techniques de contrôle comme, par
exemple, les procédures analytiques, l'observation physique, l'inspection, la
ré-exécution de certains contrôles réalisés par l'entité. Les tests de
procédures ne se limitent pas à des demandes d'information.


Plus le commissaire aux comptes s'appuie sur l'efficacité du contrôle
interne dans l'évaluation du risque d'anomalies significatives, plus il étend
les tests de procédures.


Lorsque le commissaire aux comptes collecte des éléments sur l'efficacité
des contrôles de l'entité durant une période intermédiaire, il détermine les
éléments complémentaires à collecter pour la période restant à couvrir jusqu'à
la fin de l'exercice.


Lorsque le commissaire aux comptes a l'intention d'utiliser des éléments
collectés au cours des exercices précédents sur l'efficacité de certains
contrôles de l'entité, il met en œuvre des procédures d'audit visant à détecter
si des changements susceptibles d'affecter la pertinence de ces éléments sont
survenus depuis. Il recourt pour ce faire à des demandes d'information en
association avec des observations physiques ou des inspections pour confirmer sa
connaissance des contrôles existants.


Lorsqu'il détecte des changements affectant ces contrôles, il teste leur
efficacité au titre de l'exercice sur lequel porte sa mission.


Lorsque aucun changement n'a affecté ces contrôles, il teste leur efficacité
au moins une fois tous les trois exercices. Cette possibilité ne doit cependant
pas l'amener à tester tous les contrôles sur un seul exercice sans effectuer de
tests de procédures sur chacun des deux exercices suivants.


Lorsque, lors de son évaluation du risque d'anomalies significatives, le
commissaire aux comptes a identifié un risque inhérent élevé qui requiert une
démarche d'audit particulière et qu'il prévoit de s'appuyer sur les contrôles de
l'entité destinés à réduire ce risque, il teste l'efficacité de ces contrôles au
titre de l'exercice sur lequel porte sa mission, même si ces contrôles n'ont pas
fait l'objet de changements susceptibles d'affecter leur efficacité depuis
l'audit précédent.


Contrôles de substance


Lorsque, lors de son évaluation du risque d'anomalies significatives, le
commissaire aux comptes a identifié un risque inhérent élevé qui requiert une
démarche d'audit particulière, il met en œuvre des contrôles de substance qui
répondent spécifiquement à ce risque.


Plus le commissaire aux comptes estime que le risque d'anomalies
significatives est élevé, plus les contrôles de substance qu'il réalise sont
étendus. Par ailleurs, étant donné que le risque d'anomalies significatives
intègre le risque lié au contrôle, des résultats des tests de procédures non
satisfaisants augmentent l'étendue des contrôles de substance nécessaires.


Lorsque les contrôles de substance sont réalisés à une date intermédiaire,
le commissaire aux comptes met en œuvre des contrôles de substance
complémentaires, en association ou non avec des tests de procédures, pour
couvrir la période subséquente et lui permettre d'étendre les conclusions de ses
contrôles de la date intermédiaire à la fin de l'exercice.


Procédures d'audit indépendantes de l'évaluation du risque d'anomalies
significatives


Indépendamment de l'évaluation du risque d'anomalies significatives, le
commissaire aux comptes conçoit et met en œuvre des contrôles de substance pour
chaque catégorie d'opérations, solde de compte et information fournie dans
l'annexe, dès lors qu'ils ont un caractère significatif.


De plus, le commissaire aux comptes met en œuvre les procédures d'audit
suivantes :


-rapprochement des comptes annuels ou consolidés avec les documents comptables
dont ils sont issus ;
-examen des écritures comptables significatives, y compris des ajustements
effectués lors de la clôture des comptes ; et
-évaluation de la conformité au référentiel comptable applicable de la
présentation des comptes, y compris les informations fournies en annexe.
Evaluation du caractère suffisant et approprié des éléments collectés


En fonction des éléments collectés, le commissaire aux comptes apprécie,
tout au long de sa mission, sison évaluation du risque d'anomalies
significatives au niveau des assertions reste appropriée.


En effet, les éléments collectés peuvent conduire le commissaire aux comptes
à modifier la nature, le calendrier ou l'étendue des procédures d'audit
planifiées, lorsque les informations obtenues diffèrent de celles prises en
compte pour l'évaluation des risques et l'amènent à réviser cette évaluation.


Le commissaire aux comptes conclut sur le caractère suffisant et approprié
des éléments collectés afin de réduire le risque d'audit à un niveau
suffisamment faible pour obtenir l'assurance recherchée. Pour ce faire, le
commissaire aux comptes tient compte à la fois des éléments qui confirment et de
ceux qui contredisent le respect des assertions.


Si le commissaire aux comptes n'a pas obtenu d'éléments suffisants et
appropriés pour confirmer un élément significatif au niveau des comptes, il
s'efforce d'obtenir des éléments complémentaires. S'il n'est pas en mesure de
collecter des éléments suffisants et appropriés, il formule une opinion avec
réserve ou une impossibilité de certifier.


Documentation

Le commissaire aux comptes consigne dans son dossier :

a) L'adaptation de son approche générale en réponse au risque d'anomalies
significatives au niveau des comptes pris dans leur ensemble ;
b) La nature, le calendrier et l'étendue des procédures d'audit conçues et mises
en œuvre en réponse à son évaluation du risque d'anomalies significatives ;
c) Le lien entre ces procédures et les risques évalués au niveau des assertions
; et
d) Les conclusions des procédures d'audit.
De plus, lorsque le commissaire aux comptes utilise des éléments sur
l'efficacité des contrôles internes collectés lors d'audits précédents, il
consigne dans son dossier ses conclusions sur le fait qu'il peut s'appuyer sur
ces contrôles.

Références
Articles faisant référence à l'article


Arrêté du 28 décembre 2023 portant modification du titre II du livre VIII du code de commerce - article 5 ENTIEREMENT_MODIF CREE source
    

Code de commerce - article A823-8 AUTONOME MODIFIE, en vigueur du 2009-01-21 au 2023-08-05 CONCORDE source
    

Code de commerce - article A823-8 AUTONOME TRANSFERE, en vigueur du 2023-08-05 au 2024-01-01 CONCORDE source
    

Références faites par l'article


      2023-12-28 CREE cible Arrêté du 28 décembre 2023 portant modification du titre II du livre VIII du code de commerce - article 5 ENTIEREMENT_MODIF


      2999-01-01 CONCORDE cible Code de commerce - article A823-8 AUTONOME TRANSFERE, en vigueur du 2023-08-05 au 2024-01-01


