RESTRICTED
ORGANIZACI ÓNMUNDIAL S/WPPS/W/2
27dejunio de1995
DEL COMERCIO(95-1761)
Grupo deTrabajo sobre losServicios Profesionales
ELSECTOR DELACONTABILIDAD
Nota delaSecretaría
Lapresente notasobre elSector delaContabilidad sirve decomplemento aldocumento
S/WPPS/W/1, Funciones delGrupo deTrabajo sobre losServicios Profesionales conrespecto ala
Contabilidad .Ambos documentos deben serexaminados conjuntamente yaquemuchas delascuestiones
planteadas eneldocumento S/WPPS/W/1 seexplican eilustran conmayor detalle enelpresente
documento.
Enlapresente notaseabordan varias cuestiones deimportancia paraentender adecuadamente
elsector delacontabilidad. Noobstante, paraimpedir queeltamaño deldocumento seaexcesivo,
nosehaexaminado ninguna deestascuestiones congranprofundidad. Silalabor delGrupo deTrabajo
sobre losServicios Profesionales loexigiera, sefacilitaría lainformación complementaria quesesolicite
sobre cualquier cuestión concreta.
Endistintas ocasiones, lasdistinciones analíticas queseestablecen eneldocumento tienen por
objeto servir deinstrumento parafacilitar lacomprensión delsector. Estas diferencias ycategorías
notienen unvalorabsoluto yquizás noseanaplicables plenamente entodos lospaíses. Porconsiguiente,
deben utilizarse conflexibilidad.
Eldocumento estáestructurado delasiguiente forma: enlasección I,ámbito dela
reglamentación, seexplican lasideas fundamentales sobre lasquesebasalareglamentación dela
profesión decontador; enlasección IIseponen derelieve algunas delasprincipales características
delasreglamentaciones nacionales delaprofesión; enlasección IIIseexamina elcomercio internacional
deservicios decontabilidad, mostrando lasformas quepuede adoptar ylosnumerosos obstáculos con
queseencuentra; porúltimo, enlasección IVseofrecen algunas explicaciones sobre losinstrumentos
ométodos yautilizados enelmundo paraliberalizar todavía máselcomercio internacional deservicios
decontabilidad.S/WPPS/W/2
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ÍNDICE
Página
I. ÁMBITO DELAREGLAMENTACI ÓN........................ 4
1. Reglamentación delservicio frente areglamentación delproveedor ... 4
2. Denominaciones profesionales .......................... 4
A. Títulos funcionales ............................ 5
B. Títulos educativos ............................. 5
C. Títulos académicos ............................ 5
3. Ámbito delejercicio profesional deloscontadores ............. 6
4. Relaciones entre lasautoridades públicas ylasprivadas .......... 7
A. Delegación amplia depoder delEstado enlos
órganos profesionales .......................... 7
B. Delegación limitada depoder porelEstado enlos
órganos profesionales .......................... 8
C. Lacuestión delestablecimiento delasnormas técnicas
decontabilidad ............................... 8
D. Lacuestión delasnormas referentes alapráctica profesional . 8
5. Características específicas delasempresas .................. 8
A. Forma jurídica delasempresas .................... 8
B. Propiedad ygestión delasempresas ................. 9
6. Particularidades delosEstados federales ................... 9
A. Competencia reglamentaria ....................... 9
B. Consecuencias internacionales ..................... 10
II. REGLAMENTACI ÓNNACIONAL ........................... 10
1. Asociaciones profesionales ............................ 10
A. Asociaciones profesionales nacionales ................ 10
B. Asociaciones profesionales regionales ................ 12
C. Asociaciones internacionales deprofesionales ........... 13
i) Federación Internacional deContadores .......... 13
ii) Comisión deNormas Internacionales
deContabilidad ......................... 13S/WPPS/W/2
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Página
2. Servicios decontabilidad ............................. 14
3. Demanda deservicios contables ......................... 15
4. Prestación deservicios decontabilidad ..................... 16
5. Requisitos deeducación ylicencia ....................... 17
III. COMERCIO INTERNACIONAL DESERVICIOS
DECONTABILIDAD .................................... 18
1. Formas detransacciones internacionales deservicios
decontabilidad .................................... 18
2. Obstáculos mássignificativos alcomercio internacional
deservicios decontabilidad ............................ 19
A. Impedimentos generales ......................... 20
B. Impedimentos específicos ........................ 21
3. Internacionalización delas"empresas" decontabilidad ........... 23
IV. MECANISMOS DISPONIBLES PARA AUMENTAR LA
LIBERALIZACI ÓNDEL COMERCIO INTERNACIONAL
DELOSSERVICIOS DECONTABILIDAD ..................... 26
1. Acuerdos regionales sobre reconocimiento mutuo
delascalificaciones profesionales ........................ 26
A. Reconocimiento mutuo delascalificaciones profesionales
deloscontadores enlaUnión Europea ................ 27
B. Reconocimiento mutuo delascalificaciones profesionales
deloscontadores enlazonadelTLC ................ 28
C. Reconocimiento mutuo delascalificaciones profesionales
deloscontadores enelcontexto delANZCERTA ......... 29
2. Normas internacionales .............................. 29
A. Normas internacionales elaboradas porla
Federación Internacional deContadores ............... 30
B. Lasnormas internacionales elaboradas porla
Comisión deNormas Internacionales deContabilidad ...... 32
APÉNDICE I............................................. 34
APÉNDICE II.............................................. 37
APÉNDICE III............................................. 40
PRINCIPALES ABREVIATURAS ................................. 41S/WPPS/W/2
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I. ÁMBITO DELAREGLAMENTACI ÓN
1. Elsector delacontabilidad, enlamayoría delospaíses, estámuyreglamentado desde hace
mucho tiempo. Sinembargo, lamayor partedelasveces loscriterios utilizados paraelaborar yaplicar
losreglamentos difieren deunpaísaotro. Aconsecuencia deello,lasituación reglamentaria delsector
esmuycompleja ydedifícil comprensión. Varias instituciones uorganismos hanintentado, condiversa
fortuna, analizar ycomparar lasdistintas situaciones nacionales oregionales enqueseencuentra el
sector. Noesprobable queenunfuturo inmediato pueda disponerse deunanálisis detodoelsector
enelmundo entero, peroesposible noobstante fijaralgunos criterios quepueden utilizarse paraanalizar
unadeterminada situación nacional yapreciar elalcance delareglamentación. Sobre labasedeestos
criterios, resulta posible hacer algún tipodecomparaciones entre lasdistintas situaciones nacionales.
1. Reglamentación delservicio frente areglamentación delproveedor
2. Lareglamentación delsector delacontabilidad semueve endosescalas diferentes:
- Elproveedor delservicio debetener unacalificación adecuada, estarautorizado por
lasautoridades competentes delpaís,pertenecer aunorganismo profesional, cumplir
uncódigo deconducta, etc.
- Elpropio servicio debeajustarse también adiversas disposiciones onormas decalidad
quedefinen sucontenido, losprocedimientos aseguir, lafrecuencia delservicio, el
producto final, etc.
3. Porlogeneral, lasreglamentaciones nacionales abordan ambas cuestiones, peroconunnivel
dedetalle diferente. Alexaminar unareglamentación determinada debe procurarse distinguir
correctamente estos dosaspectos afindeevitar confusiones ocomparaciones inadecuadas.
2. Denominaciones profesionales
4. Lasdenominaciones utilizadas porloscontadores detodoelmundo varían deunpaísaotro
yaquedependen desusrespectivos idiomas nacionales. Noobstante, debeevitarse caerenlatentación
detraducir simplemente lostítulos, ousarunoporotroalpasar deunpaísalsiguiente. Enefecto,
lasdenominaciones profesionales constituyen unaespecie de"sello comercial nacional" sometido a
todaunaserie denormas. Estas normas claramente pertenecen alámbito delasreglamentaciones
referentes alproveedor delservicio. Perocomo difieren considerablemente deunpaísaotro,sustituir
unadesignación porotraequivale adistorsionar laimagen, yaqueelcontenido delasdenominaciones
profesionales varía.
5. Noobstante,resultaposibleestablecerciertasdiferenciasentredistintostiposdetítulos.Losque
tienen interés paralaprofesión decontador sonlossiguientes:
- títulos funcionales;
- títulos educativos; y
- títulos académicos.
Eltipodetítuloqueseutiliceenundeterminadopaístendráconsecuenciasimportantessobreladefinición
delaprofesión decontador, yaqueinfluirá sobre laidentidad dequienes seconsideran miembros de
laprofesión.S/WPPS/W/2
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A. Títulos funcionales
6. Lostítulos funcionales sirven deprueba delderecho deltitular arealizar ciertas actividades
reguladas ydeben serdevueltos cuando eltitular dejaderealizar dichas actividades. Enlospaíses
enquefunciona estesistema, lapertenencia alaprofesión decontador estálimitada aquienes laejercen
públicamente. Esfrecuente encontrar estostítulos enlospaíses europeos, porejemplo, paralapráctica
deauditorías exigidas porley.
B. Títulos educativos
7. Lostítulos educativos sirven deprueba dellogro deunnivel decompetencia, conocimientos
yexperiencia ypueden serretenidos porsustitulares conindependencia desuposterior carrera o
actividad. Enlospaíses enquefunciona estesistema, pueden encontrarse contadores ocupando una
amplia gama depuestos enlaindustria, elcomercio, elsector público, laeducación ysimilares (algunos
deloscuales quizá noexijan yasusconocimientos técnicos decontabilidad), asícomo enelejercicio
público delacontabilidad, esdecir, ofreciendo servicios alosclientes como profesionales liberales.
C. Títulos académicos
8. Lostítulosacadémicosson,enmuchossentidos,semejantesalostítuloseducativosprofesionales,
perosediferencian enlamedida enquenoconstituyen títulos profesionales, y,porconsiguiente, no
danacceso aunaprofesión determinada. Untítulo superior (master )encontabilidad, porejemplo,
seclasificaría según laterminología queestamos utilizando entrelostítulos académicos ynoentre los
títulos educativos, aunque sirvadeprueba dellogro deunniveldecompetencia encontabilidad, debido
aquenodaacceso aninguna corporación profesional decontadores nitampoco alapráctica deuna
actividad enconcreto.
9. Aveces, ladistinción entre lasdistintas categorías detítulos puede nosermuyclara, yaque
algunospuedenserdefinidosalmismotiempocomotítulosfuncionalesytítuloseducativos.Noobstante,
setratadeexcepciones quesólosepresentan enunnúmero muylimitado decasos. Porotraparte,
algunos países pueden dehecho aplicar almismo tiempo ambos sistemas, yaqueunapersona puede
sertitular demásdeuntítulo profesional (porejemplo, elReino Unido, donde uncontador colegiado
odiplomado -títulos educativos- tiene también queestar autorizado como auditor registrado -título
funcional- parapoder llevar acabolasauditorías exigidas porlaley). Entalescasos, seconsidera
quelaprofesión noestálimitada alosposeedores detítulos funcionales.
10. Enlospaíses enqueseutilizan lostítulos educativos esfrecuente quelaprofesión decontador
presente uncierto grado desegmentación enfunción delniveldecalificación deloscontadores. Ental
caso, laprofesión sedivide envarios escalones, elprimero deloscuales representa elnivel másalto
decalificación ycompetencia. Porlogeneral, elloserefleja eneláreadecompetencia delosmiembros
decadaescalón, disponiendo porlogeneral loscontadores delescalón superior deunámbito másamplio
deactividad profesional quelosprofesionales delosescalones inferiores. Enlospaíses conunsistema
profesional deescalones múltiples yenlosqueserequiere también untítulo funcional (porejemplo,
pararealizar lasauditorías exigidas porlaley),esteúltimo porlogeneral sóloestáalalcance delos
contadores delnivel superior.
11. Ladistinción entre estos distintos tiposdetítulos esimportante pordosmotivos. Enprimer
lugar, explica engranmedida lasdiferencias muchas veces considerables queesposible encontrar en
elnúmero relativo delosprofesionales delacontabilidad endistintos países. Porejemplo, los
34organismos profesionales de22países europeos quesonmiembros delaFédération desExperts
Comptables Européens (FEE)cuentan con350.000 miembros aproximadamente entotal, delosque
unos220.000 sonmiembros delosorganismos profesionales delReino Unido. Sinembargo, lamayoríaS/WPPS/W/2
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deellosnoejercen públicamente laprofesión. Enlospaíses enlosquelaprofesión selimita aquienes
laejercen públicamente, porejemplo, lamayoría delospaíses delaEuropa Continental, las
organizaciones profesionales sonconsiguientemente máspequeñas. Ensegundo lugar, dadalaatención
quesepresta enelAGCS alosservicios profesionales, elresto delpresente documento sededica
únicamente alejercicio público delacontabilidad, esdecir, laprestación deservicios profesionales
decontabilidad aclientes, yaseaindividualmente, porprofesionales, ocolectivamente, porempresas
decontadores, loquenoquiere decirqueseintente minimizar laimportancia delejercicio profesional
deloscontadores quenotienen unapráctica profesional pública. Enestedocumento seexaminan las
distintas cuestiones queplantea elejercicio profesional público delacontabilidad, cuestiones quese
abordan acontinuación.
3. Ámbito delejercicio profesional deloscontadores
12. Lagama deservicios queloscontadores pueden ofrecer esmuyamplia ycadavezmayor.
Lareglamentación deestos servicios puede diferir según lospaíses, loqueinfluye sobre laforma y
lascondiciones enqueloscontadores pueden ofrecerlos asusclientes.
13. Enprimer lugar, cuando estánautorizadas paraello,lasempresas decontabilidad pueden utilizar
apersonas quenosoncontadores paraofrecer ciertos tiposdeservicios aclientes. Esaspersonas pueden
sermiembrosdeotrasprofesionesreguladas.Paraellopuedenutilizarseentidadesjurídicasdiferenciadas.
Enconsecuencia, algunos alegan que,enciertos casos, debediferenciarse losservicios decontabilidad
delosservicios ofrecidos porempresas decontabilidad. Otros alegan quecuando unservicio esofrecido
porunaempresa decontabilidad, pordefinición, esunservicio decontabilidad.
14. Ensegundo lugar, lospaíses sediferencian enloquerespecta alosservicios decontabilidad
queestán sometidos adisposiciones reglamentarias. Algunos servicios pueden estarreglamentados
enunpaísynoreglamentados enotro,loquedificulta lacomparación delasdossituaciones. Además,
enlospaíses enlosqueundeterminado servicio noestáreglamentado, ladefinición desucontenido
esmuyflexible yvaríaenfunción delosconocimientos técnicos delproveedor olasexigencias concretas
delcliente, mientras queenlospaíses enqueelservicio estáreglamentado sucontenido estámucho
másnormalizado ysudefinición esmásprecisa.
15. Entercer lugar, además delareglamentación delosdistintos servicios, lapráctica deun
determinado servicio puede seratribuida expresamente aunasolaprofesión oaunnúmero limitado
deprofesiones definidas exactamente, oquedar abierto atodos losquedeseen opuedan competir en
elmercado. Alanalizar lasdistintas actividades deloscontadores, hayqueutilizar esteúltimo criterio
enparalelo conelanterior, loqueconduce aladefinición decuatro categorías amplias deservicios:
- servicios regulados yreservados aloscontadores;
- servicios regulados yofrecidos porloscontadores yotras personas;
- servicios prohibidos aloscontadores; y
- servicios noreglamentados.
16. Elsentido común parece sugerir quelosservicios queloscontadores tienen prohibido ofrecer
quedan fuera desuámbito decompetencia yporlotanto están excluidos delámbito desupráctica
profesional. Noobstante, estaafirmación noescierta enelcasodelosservicios prohibidos alos
contadores enunooenunos pocos países únicamente, yaquesetratadeexcepciones debidas a
circunstancias muyespeciales. Entodos losdemás sitios, loscontadores pueden serunosproveedores
importantes, olosproveedores principales, deesosservicios.
17. Ellopuede conducir, ydehecho conduce, aunadefinición delalcance delosservicios de
contabilidad queserádiferente según losdistintos países. Portanto, loslímites conotrasprofesionesS/WPPS/W/2
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reglamentadas (porejemplo, lasprofesiones jurídicas enloquerespecta alosimpuestos) oconotros
proveedores deservicios noreglamentados (porejemplo, losconsultores enadministración) noestán
definidos deforma coherente enlosdistintos países, yesfrecuente queseproduzcan superposiciones
enáreas significativas.
4. Relaciones entre lasautoridades públicas ylasprivadas
18. Aparte delosservicios queofrece, lapropia profesión decontador estáreglamentada enmuchos
países desde haceuntiempo considerable. Lareglamentación delaprofesión varía deunpaísaotro
debidoalasdiferenciaseconómicas,jurídicas,culturalesydemercado.Elgradodeautorreglamentación,
queenlaprofesión hasidohistóricamente muyimportante enmuchos países, hadisminuido enelpasado
reciente, porejemplo, aconsecuencia delaaplicación deDirectivas delaUEydeotras iniciativas
legislativas semejantes enotros países.
19. Enlamayoría delospaíses, laprofesión decontador hasidocreada yestáorganizada por
leyopordecisión delasautoridades públicas. Incluso enaquellos países enlosquelaprofesión ha
sidoorganizada deforma privada, disfruta delreconocimiento oficial porelEstado, loqueautoriza
asusmiembros arealizar actividades reglamentadas. Lareglamentación, seapública odecarácter
privado, afecta aáreas talescomo ladefinición delostítulos profesionales, laprotección desustítulos,
losrequisitos paraacceder alaprofesión, losniveles mínimos deeducación yformación, laformación
continua postgrado, lasnormas éticas ycódigos deconducta, lasnormas técnicas ydedesempeño de
laprofesión, licencias adicionales necesarias paraelejercicio delapráctica profesional enáreas
especializadas, seguro deresponsabilidad profesional, régimen depropiedad, gestión ycontrol de
empresas profesionales, etc.
20. Seacualfuere elorigen delaprofesión decontador ytanto sisureglamentación espública
como siesprivada, encasitodos loscasos lasituación actual sepresenta como unamezcla de
reglamentaciones públicas yprivadas. Elequilibrio entrelasdosfuentes depoder, noobstante, varía
considerablemente según lospaíses, noproduciéndose casininguna superposición entre laactividad
reglamentaria delasautoridades públicas ylasautoridades profesionales. Ellosignifica quecuando
lasnormas sondesarrolladas porórganos profesionales privados tienden atener elmismo nivel de
obligatoriedad paraloscontadores quelasnormas deorigen público. Porello,ladefinición dequién
hacequétieneunaimportancia limitada: encualquier casosólohabrá uncuerpo denormas aplicables
alaprofesión decontador oalosservicios decontabilidad encadapaísdeterminado.
21. Aunque seproduzcan cambios conmucha frecuencia, esposible establecer unacierta tipología
provisional delasrelaciones entre lasautoridades públicas ylasprivadas, según lospaíses olasáreas
reglamentadas.
A. Delegación amplia depoder delEstado enlosórganos profesionales
22. Estasituación seplantea confrecuencia enlospaíses conocidos como anglosajones odel
Commonwealth. Laleyestablece unaseriedeprincipios ynormas decarácter general. Laautoridad
pública delega acontinuación enlosórganos profesionales suautoridad enunnúmero muyamplio
deesferas, porejemplo, requisitos decalificación, procedimientos delicencia, atribución de
denominacionesprofesionales,mantenimientodelalistadeprofesionales,supervisióndesusactividades,
procedimientos disciplinarios, establecimiento denormas paralapráctica profesional, normas de
contabilidad, códigos éticos, etc. Paracumplir sumandato, losórganos profesionales informan
periódicamente alasautoridades públicas conjuntamente sobre laforma enquehancumplido sus
numerosas obligaciones. Enestospaíses, laintervención delEstado, seaéstaparaestablecer normas
oparaprocurar sucumplimiento, esconsecuentemente mínima.S/WPPS/W/2
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B. Delegación limitada depoder porelEstado enlosórganos profesionales
23. Enlospaíses dederecho romano, laintervención delEstado enlaregulación delaprofesión
decontador ylosservicios decontabilidad esmucho másamplia. Lasleyesyreglamentos generalmente
sonmásdetallados yprecisos, dejando unmargen algomáslimitado deinterpretación queenelcaso
anterior. Enestos países, lonormal esquelafunción delosórganos profesionales secentre másen
elcumplimiento delasnormas queensuelaboración, aunque dehecho asistan alosórganos
reglamentarios ensulabor. Lasúnicas esferas enlasquelosórganos profesionales tienen engeneral
uncierto grado decompetencia reglamentaria soneldesarrollo denormas paralapráctica profesional
(porejemplo, normas paralasauditorías) yeldesarrollo denormas éticas. Encambio, enprincipio
quedan fueradesuámbito deacción laatribución dedenominaciones profesionales, ladefinición delos
requisitos decalificación profesional ylosprocedimientos delicencia, losprocedimientos disciplinarios
eincluso elestablecimiento denormas técnicas decontabilidad.
C. Lacuestión delestablecimiento delasnormas técnicas decontabilidad
24. Laforma enquesehanestablecido enelpasado yseestablecen actualmente lasnormas técnicas
decontabilidad sirvedeejemplo delmodo enqueelequilibrio entrelospoderes reglamentarios privados
ypúblicos sehadesplazado enelpasado reciente enfavor deestosúltimos. Históricamente laprofesión
decontador hatenido unafunción prominente eneldesarrollo delasnormas técnicas decontabilidad.
Enungrannúmero depaíses, lasprimeras normas deestetipofueron establecidas porlospropios
profesionales oporórganos especializados establecidos bajosuautoridad. Aldesarrollarse losmercados
financieros, lainformación financiera adquirió lacondición deservicio público. Lomásfrecuente
enlaactualidad esquelaelaboración delasnormas técnicas decontabilidad pertenezca alámbito de
responsabilidad deórganos públicos adhocquecentralizan lascontribuciones detodas laspartes
interesadas sinestardominados porninguna deellasenparticular.
D. Lacuestión delasnormas referentes alapráctica profesional
25. Lasnormasreferentesalaprácticaprofesionalfuerondesarrolladasypromovidasporlosórganos
profesionales deloscontadores como instrumento parapromover elnivelylacalidad deunadeterminada
actividad. Conelpasodeltiempo, sucumplimiento sehaidohaciendo obligatorio enmuchos aspectos
alevolucionar sucondición jurídica desde prácticas recomendadas porserlasmejores aprácticas
normalizadas. Hasta elmomento, elEstado apenas haintervenido enestaesfera enalgún país,pero
ellonoimpide quelosjueces ylostribunales utilicen estasnormas paraintentar evaluar elgrado de
diligencia profesional deundeterminado contador ylacalidad desutrabajo.
5. Características específicas delasempresas
26. Lapráctica delaprofesión decontador sellevaacaboencasitodos lospaíses principalmente
através deentidades colectivas (porejemplo, empresas, sociedades ocualquier otrotipodeasociación).
Eséstaunadelasprincipales características queladiferencia delasdemás profesiones liberales.
Sólounospocos países impiden todavía elusodeestetipodeentidades. Lógicamente, laforma en
queloscontadores pueden utilizar estasentidades colectivas tieneunainfluencia enorme sobre lapráctica
delaprofesión. Lareglamentación delosdistintos países enestaesfera varía tanto como la
reglamentación entodas lasdemás esferas. Paravalorar lasituación enundeterminado paístienen
especial importancia doselementos: laforma jurídica delaentidad ysupropiedad ygestión.
A. Forma jurídica delasempresas
27. Enprincipio, lasformas jurídicas quepueden utilizar losempresarios detodos lospaíses son
numerosas. Lareglamentación delaprofesión decontador halimitado pordistintas razones lasformasS/WPPS/W/2
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quepueden utilizar loscontadores parallevar acabosusactividades. Además delasrestricciones que
esoslímites pueden suponer paralalibertad delosprofesionales deorganizar suactividad empresarial
delmodo quelesconvenga, lacuestión delaforma jurídica tieneespecial importancia paradeterminar
quién practica laprofesión. Enciertos países, sólolaspersonas individuales pueden llevar acabo
actividades decontabilidad reguladas, yaquelasentidades colectivas quepudieran constituir los
contadores notendrían ninguna personalidad jurídica (porejemplo, enelcasodeunasociedad). En
talescasos, aunque eltrabajo realmente hayasidorealizado porunaempresa, elprofesional quese
responsabiliza individualmente deltrabajo esquien figura como auditor decaraalpúblico.
28. Enotros sitios, loscontadores están autorizados aconstituir sociedades. Enestos casos, al
tenerpersonalidad jurídica propia laentidad puede considerarse quepractica directamente laactividad
profesional, sinprestarse expresamente atención alapersona concreta queesresponsable dehecho
deltrabajo.
B. Propiedad ygestión delasempresas
29. Entodos lospaíses, lapropiedad ylagestión delasempresas decontabilidad hanestado
sometidas anormas específicas. Paraconsiderar aunaempresa miembro delaprofesión decontador
generalmente seexige quealmenos lamayoría delcapital ydelosderechos devotoestéenmanos
decontadores calificados localmente yquelamayoría delosdirectores omiembros delórgano degestión
seancontadores calificados localmente. Larazón dequeseimpongan estascondiciones esasegurarse
dequelasempresas sonemanación directa delaprofesión decontador. Sinembargo, sóloconstituyen
elmínimo común denominador, yaqueenmuchos países sonmayores losrequisitos depropiedad y
control delagestión delaempresa porcontadores delpaís. Noesinfrecuente encontrar países en
losqueesosrequisitos seelevan hasta el100porciento. Estas normas influyen sobre lacapacidad
deloscontadores deestablecer vínculos conotros profesionales (expertos fiscales, abogados, etc.),
yporconsiguiente sobre elámbito deactividad delasempresas. Además, como lasreglamentaciones
nacionales delsector sóloconsideran profesionales aloscontadores quetienen untítulo profesional
local, resulta dehecho prohibida todotipodepropiedad extranjera deempresas decontabilidad. Eneste
sentido, loscontadores yauditores extranjeros reciben elmismo tratoquelosnoprofesionales.
6. Particularidades delosEstados federales
30. Lascaracterísticas especiales delosEstados federales influyen sobre todos losaspectos que
sehanexaminado hastaelmomento enestasección, yaquenoexiste unaautoridad reglamentaria única
queabarque todoelpaís. Sinembargo, notodos losEstados federales sebasan enelmismo modelo
ysepueden encontrar diferencias significativas enlasrelaciones entre lasautoridades federales ylas
subfederales, queinfluyen sobre laforma enqueestos países pueden abordar laliberalización del
comercio internacional deservicios decontabilidad.
A. Competencia reglamentaria
31. EnlosEstados federales, granparte delasreglamentaciones queafectan aloscontadores
profesionales ylosservicios decontabilidad corresponden alnivel subnacional. Taleselcaso, en
concreto, delosrequisitos deeducación ycalificación ylosprocedimientos delicencia yaqueelsistema
educativo deestospaíses frecuentemente estáestructurado anivelestatal oprovincial. Lasestructuras
subnacionales delaprofesión decontador tienemásautonomía enestospaíses yenalgunos casos pueden
llegar atenerpoderes reglamentarios autónomos. Enconsecuencia, esdifícil considerar quelosEstados
federales constituyen unmercado único enelsector delacontabilidad. Elcomercio interestatal o
interprovincial deservicios decontabilidad puede incluso llegar aencontrarse conproblemas semejantes
alosqueencuentra elcomercio internacional.S/WPPS/W/2
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B. Consecuencias internacionales
32. Losacuerdos internacionales queseestablezcan conpaíses federales tendrán diferentes efectos
enfunción delgrado deautonomía delasestructuras subnacionales queregulan elsector dela
contabilidad y,ensentido inverso, enfunción delniveldeautoridad delasestructuras federales sobre
lassubnacionales.Losacuerdosregionaleshanpuestodemanifiestoquésepuedeesperarenestesentido,
alsermuydiferente lasituación deunosEstados federales frente aotros. Enunextremo delabanico
cabesituar unpaíscomo Alemania donde laexistencia deunaestructura federal nohainfluido
negativamente sobre laforma enquesehaaplicado elTratado deRoma, yaquelasautoridades
provinciales (Länder) estánvinculadas porelTratado. Enestepaís,laexistencia delaestructura federal
apenas sehadejado notarenelsector delacontabilidad yparalosinterlocutores extranjeros deAlemania
enlaUnión Europea todosehadesarrollado como sisólohubiera unaautoridad reglamentaria.
33. Enelotroextremo delabanico cabesituar unpaíscomo losEstados Unidos deAmérica donde
lasestructuras federales apenas tienen autoridad sobre lasinstituciones estatales enelsector dela
contabilidad. Enconsecuencia, alaplicar elTLCalaprofesión decontador, lasmedidas adoptadas
porlosEstados Unidos, Canadá oMéxico siguen teniendo elcarácter deunasimple opinión paralas
jurisdicciones estatales pertinentes, yaqueestasúltimas tienen unacompetencia exclusiva sobre eltema.
II. REGLAMENTACI ÓNNACIONAL
34. Habiéndose identificado lascuestiones quesonimportantes paracomprender ycomparar la
reglamentación delsector delacontabilidad enlosdiversos países sepuede pasar ahora aunadescripción
sucinta delaforma enqueestáorganizado elmercado.
1. Asociaciones profesionales
35. Através deltiempo sehancreado tresniveles diferentes deasociaciones profesionales, cada
unocondistintos objetivos.
A. Asociaciones profesionales nacionales
36. Debido alosdiferentes regímenes reglamentarios nacionales delaprestación deservicios de
contabilidad hanaparecido varias formas deasociación profesional quereflejan esadiversidad. Por
ejemplo:
- Loscolegios profesionales pueden serestatales, creados porley,delsector privado
confacultades dereglamentación delegadas porelEstado, opuramente privados. En
algunos países existen diversos tiposdeorganizaciones quefuncionan paralelamente
ytienen asignadas diversas tareas claramente diferenciadas.
- Laparticipación enlaasociación profesional puede serobligatoria ovoluntaria.
- Lasasociaciones pueden teneruncarácter nacional y/osubnacional enaquellos países
organizados deforma federal.
37. Acontinuación seexpone unaposible tipología delasdiversas clases desistemas:
i) PaísesdondeelEstadoconcedeeltítuloprofesionalylaasociaciónalcolegioprofesional
correspondiente esobligatoria. (Porejemplo, Bélgica, Francia, Italia, Japón, etc.)S/WPPS/W/2
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ii) Países donde elEstado concede eltítulo profesional, laasociación aunodeloscolegios
profesionales esobligatoria ylaasociación alosdemás colegios esvoluntaria; el
ejemplo típico sonaquellos países quetienen uncolegio público, alquehayqueafiliarse
obligatoriamente, yotros colegios privados deafiliación voluntaria. (Porejemplo,
Alemania, España, etc.)
iii) Países donde eltítulo profesional esconcedido porelEstado ounaautoridad pública
ylaafiliación auncolegio profesional esvoluntaria; elejemplo típico sonaquellos
casos enqueelpropio gobierno ounodesusórganos supervisa laprofesión yestablece
laslistas delosprofesionales autorizados. (Porejemplo, Estados Unidos, Dinamarca,
Suecia, etc.)
iv) Lospaíses donde eltítulo profesional esconcedido poruncolegio profesional
determinado, deafiliación obligatoria, mientras quelaasociación alosdemás colegios
existentes espuramente voluntaria. (Porejemplo, Irlanda, Reino Unido, etc.)
38. Lospaíses quetienen unúnico colegio profesional constituyen laexcepción másquelaregla.
Generalmente estosedebealaexistencia dediversos niveles enlaprofesión y/odiversas denominaciones
oespecializaciones profesionales, yaquecadacolegio profesional tiende aagrupar sóloauntipode
profesionales (conalgunas excepciones, como Suiza). (Porejemplo, enelReino Unido losperitos
mercantiles (Chartered Accountants )yloscontadores titulados (Certified Accountants )tienen cadauno
sucolegio profesional.)
39. Aunque elámbito deactividad propio deundeterminado colegio dependerá deotros factores
quesedescribenmásadelante,entrelasactividadesusualesdeloscolegiosnacionalessepuedenenumerar
lassiguientes:
- Exámenes yautorizaciones
Administrar elsistema deadmisión denuevos miembros alaprofesión yconceder
alosasociados autorización paradesempeñar determinadas actividades profesionales.
- Educación ycapacitación
Administrar elsistema deoferta delaenseñanza ylacapacitación necesarias parala
admisión como miembro delaprofesión (calificación previa) ypara mantener
posteriormente lacompetencia profesional (calificación posterior). Estas actividades
pueden incluir lahabilitación deloscentros deenseñanza ycapacitación, oincluso
laprestación directa deestos servicios.
- Normas profesionales
Desarrollar normas éticas, técnicas ydeconducta queregulen laforma enquedeben
prestarse losservicios decontabilidad.
- Disciplina
Hacer respetar lasnormas aplicables alaprofesión, generalmente enrespuesta a
denuncias específicas.S/WPPS/W/2
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- Control decalidad
Controlar laidoneidad conquedesempeñan sulabor losmiembros delaprofesión,
incluido elcumplimiento delasnormas. Cabedistinguir esteenfoque activo delenfoque
tradicional, detipomásreactivo, basado enprocedimientos disciplinarios iniciados
apartir dedenuncias.
- Servicios aloscolegiados
Prestar unaamplia variedad deservicios deapoyo aloscolegiados (porejemplo
publicaciones, asesoramiento técnico, seguros deprotección profesional, programas
dejubilaciones yservicios médicos, etc.).
- Representación delaprofesión
Promover ydefender losintereses delaprofesión ysesusmiembros frente algobierno,
alasautoridades reglamentarias, alasdemás organizaciones económicas ysociales, etc.
40. Lagamadeactividadesquerealiceundeterminadocolegioprofesionaldependeráengranmedida
desunaturaleza. Enaquellos casos enlosqueloscolegios sonestatales odederecho público yde
afiliación obligatoria, escomún quesóloseencarguen decuestiones como exámenes yhabilitaciones,
control deidoneidad ydisciplina, mientras queloscolegios voluntarios delsector privado asumen
responsabilidades enlasáreas delaenseñanza ylacapacitación, eldesarrollo denormas técnicas y
debuena conducta profesional, servicios aloscolegiados yrepresentación delaprofesión. Porotro
lado, cuando elEstado delega enloscolegios delsector privado lafacultad reguladora noesraroque
estasasociaciones profesionales asuman todas lasactividades señaladas.
41. Loscolegios profesionales enelsector delacontabilidad tienen estrechas relaciones conlos
gobiernos, sobre todoporque seencargan demantener ymejorar lacalidad delosservicios regulados.
Estas relaciones suelen estarinstitucionalizadas deunauotraforma, conprocedimientos deconsulta
claros. Losgobiernos también pueden pedir opiniones yasesoramiento aloscolegios profesionales
sobre cuestiones depolítica nacional enquepueden aprovechar lacompetencia específica delos
contadores, porejemplo, reformas impositivas ylegislación mercantil.
B. Asociaciones profesionales regionales
42. Laprofesión decontador tieneunalargahistoria deorganizaciones anivelregional, lamayoría
deellasanteriores alacreación delosorganismos mundiales IFAC yCNIC (véase elpárrafo 44).
Enlaactualidad existen cuatro organizaciones regionales reconocidas porlaIFAC:
-CAPA Confederación deContadores deAsiayelPacífico
-ECSAFA Federación deContadores delÁfricaOriental, Central yAustral
-FEE Federación Europea deExpertos Contables
-AIC Asociación Interamericana deContabilidad
43. Losobjetivos ylasactividades deestasorganizaciones varían según lasnecesidades específicas
delasorganizaciones quelasintegran, esdecir, lasasociaciones profesionales nacionales decadaregión
determinada. Algunas sededican especialmente apromover laprofesión enlospaíses endesarrollo.
Lamayoría delosmiembros delasorganizaciones regionales sontambién miembros delosorganismos
mundiales (véase infra),yexisten procedimientos establecidos paramantener consultas periódicas y
coordinar actividades, afindeevitar laduplicación ylasuperposición. Ninguna organización regional
seencarga defijarnormas, yaqueestosehaceanivel nacional oanivel mundial.S/WPPS/W/2
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C. Asociaciones internacionales deprofesionales
44. Lasdosorganizaciones mundiales deestaprofesión son:
- laFederación Internacional deContadores (IFAC) y
- laComisión deNormas Internacionales deContabilidad (CNIC).
i) Federación Internacional deContadores
45. LaFederación Internacional deContadores (IFAC) fuecreada en1977. Sumisión esdesarrollar
ypromoverunaprofesióndecontadorcapazdeprestarserviciosquemantenganunaaltacalidadconstante
eninterés público. Setratadeunaorganización internacional decolegios decontadores, sinfinesde
lucro ynogubernamental.
46. LaIFAC, mediante lacooperación conloscolegios quelaintegran, conlasorganizaciones
regionales decolegios decontadores yconlasdemás organizaciones mundiales, inicia, coordina y
guíalosesfuerzos tendentes afijardirectrices internacionales enmateria deeducación, éticaytécnica
dentro delaprofesión.
47. Pueden afiliarse alaIFAC loscolegios reconocidos porlaleyoporconsenso general ensus
respectivos países como organizaciones nacionales importantes yrespetadas dentro delaprofesión.
Laafiliación alaIFAC supone automáticamente laafiliación alaComisión deNormas Internacionales
deContabilidad. Enlaactualidad cuenta con117miembros en84países, querepresentan amásde
1,2millones decontadores queejercen públicamente laprofesión, otrabajan enlaindustria yel
comercio, laenseñanza ylafunción pública.
48. LaIFAC, porintermedio devarios comités técnicos sepronuncia sobre unagrandiversidad
deasuntos profesionales, sobre todo, prácticas deauditoría, educación yética, quesonlosmás
importantes paralastransacciones internacionales deservicios decontabilidad.
ii) Comisión deNormas Internacionales deContabilidad
49. LaComisión deNormas Internacionales deContabilidad (CNIC) fuecreada en1973 conel
objeto demejorar yarmonizar lainformación financiera, especialmente mediante laelaboración y
publicación delasNormas Internacionales deContabilidad. ElCNIC elabora estasnormas pormedio
deunproceso internacional queofrece lasdebidas garantías yenelqueparticipan contadores
profesionales detodoelmundo, preparadores yusuarios deestados financieros, ylosórganos que
fijanlasnormas técnicas nacionales. Enlaactualidad ésteseconsidera elúnico proceso queofrece
lasdebidas garantías paraelaborar normas internacionales decontabilidad, esdecir, elúnico forodonde
todaslaspartesinteresadassepuedenreunir,debatiryelaborarnormasdevalidezinternacionalbasándose
enunproceso deconsulta universal queduracomo mínimo tresañosymedio.
50. ElCNIC tienelossiguientes objetivos:
a) formular ypublicar eninterés público lasnormas decontabilidad aplicables para
presentar estados financieros, ypromover suaceptación ycumplimiento universales;
b) promover lamejora ycoordinación delasreglamentaciones, normas decontabilidad
yprocedimientos paralapresentación deestados financieros.
51. ElCNIC estácompuesto porloscolegios profesionales queintegran laFederación Internacional
deContadores (IFAC).S/WPPS/W/2
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52. ElCNIC estáfinanciado porloscolegios profesionales ydemás organizaciones queintegran
suJunta, porlaIFAC, yporcontribuciones deempresas multinacionales, instituciones financieras,
empresas decontabilidad yotras organizaciones.
2. Servicios decontabilidad
53. "Servicios decontabilidad" esuntérmino general queabarca diversos servicios. Lagama
deservicios quepueden ofrecer loscontadores esmuyamplia, aunque varía deunpaísaotro. Pero
sepuede afirmar quesuactividad principal sigue siendo lainformación financiera y,porlotanto, los
servicios decontabilidad ydeauditoría. Éstos abarcan principalmente lacontabilidad ylaauditoría.
Lacontabilidad incluye laelaboración deinformación financiera, locualimplica elanálisis de
transacciones económicas, laelección deunsistema decontabilidad adecuado yalgodetratamiento
dedatos ocomputación. Laauditoría consiste enlamanifestación deunaopinión objetiva, de
conformidad conunasnormas determinadas, sobre unadeterminada información financiera, afinde
mejorar lafiabilidad deesainformación.
54. Lacapacidad quetienen loscontadores deproducir, procesar, analizar oauditar informaciones
financieras puede también utilizarse conotros objetivos. Porlotanto, según lasculturas económicas
nacionales loscontadores hanampliado susactividades mucho másalládelosservicios decontabilidad.
Porejemplo, como noesposible producir unestado financiero sinhaber examinado adecuadamente
lasobligaciones fiscales delaempresa loscontadores sehanespecializado eneláreatributaria. Esto
evidentemente sepuede aprovechar fuera delcontexto delacontabilidad. Además, lasactividades
decontabilidad odeauditoría exigen unsólido conocimiento delaempresa, desusactividades, sus
estructuras, etc. Porello,eslógico queseincorporen actividades deconsultoría endirección de
empresas, ymuchos contadores lohacen.
55. Enlamayoría delospaíses, además deservicios decontabilidad yauditoría, loscontadores
prestan otros servicios, como porejemplo:
- Auditorías encasodefusión deempresas
queconsisten enmanifestar unaopinión objetiva, encasodeunafusión deempresas,
afindegarantizar untratoequitativo alosaccionistas delasempresas quesefusionan.
- Auditorías delasaportaciones
queconsisten enmanifestar unaopinión objetiva sobre elvalor atribuido alosactivos
(bienes inmuebles, inventarios, marcas defábrica, ...)aportados porunaccionista al
capital deunaempresa, afindegarantizar untratoequitativo alosdemás accionistas
delaempresa.
- Servicios encasodeinsolvencia
queconsisten enactuar como liquidador, administrador odepositario. Podría llegar
acomprender también elasesoramiento aclientes sobre laestrategia quedeben adoptar
antes dequesuposición financiera seagrave oirremediable.
- Informes periciales
loscontadores pueden actuar como peritos encuestiones decontabilidad antelamayoría
delostribunales.S/WPPS/W/2
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- Asesoramiento fiscal
queincluye laplanificación fiscal oelcumplimiento delosdeberes impositivos. El
primer servicio consiste enasesorar sobre laaplicación delasleyes fiscales. El
cumplimiento delosdeberes impositivos consiste enlapreparación ypresentación de
lasdiversas declaraciones exigidas porlaleyylaasistencia prestada alosclientes para
tratar conlasautoridades pertinentes.
- Servicios deinversión
queincluye asesorar alosclientes sobre posibles inversiones, realizando estudios de
financiación, oincluso actuando como fiduciarios.
- Consultoría endirección deempresas
queincluye, porejemplo, asesoramiento entecnología delainformación, análisis de
procedimiento ycontrol interno, análisis institucionales, etc.
56. Estaamplia gama deservicios varía deunpaísaotro,según laslegislaciones nacionales. En
algunospaísespuedeestarespecíficamenteprohibidoqueloscontadoresprestenalgunodeestosservicios.
EnFrancia, porejemplo, loscontadores nopueden prestar servicios encasodeinsolvencia o
asesoramiento impositivo (salvo encircunstancias muylimitadas), porque estas actividades están
reservadas aotrasprofesiones. Sinembargo, enotros países esfrecuente queloscontadores seanlos
principales proveedores deestos servicios.
57. Latecnología delainformación desempeña unpapel cadavezmásimportante enlaprestación
delosservicios decontabilidad. Enlasempresas decontabilidad lamayor partedeltrabajo serealiza
utilizando unatecnología delainformación muyavanzada, queincluye sistemas paraexpertos; para
realizar auditorías yotros trabajos esimprescindible comprender lossistemas informáticos utilizados
porlosclientes; poreso,lasempresas decontabilidad figuran entre losmásimportantes prestadores
deserviciosdeasesoramientoentecnologíadelainformación,incluyendoeldiseñodesistemas,creación
desoportes lógicos ygestión demedios.
3. Demanda deservicios contables
58. Lademanda deservicios contables proviene detresfuentes, cuyaimportancia relativa varía
deunpaísaotro. Algunos servicios pueden serrequeridos porley,ylasempresas decontadores ser
lasúnicas autorizadas paraprestarlos (porejemplo, lasauditorías obligatorias). Otros servicios están
vinculados alcumplimiento delasobligaciones jurídicas delosclientes, quevoluntariamente solicitan
laayuda profesional paracumplir conellas(porejemplo, elasesoramiento paracumplir conlas
formalidades impositivas). Yporúltimo, losclientes pueden solicitar elasesoramiento ylaayuda
profesional encuestiones nojurídicas (porejemplo, laconsultoría endirección deempresas). Estal
laamplitud delosservicios contables quesudemanda proviene detodos lossectores delaeconomía:
delsector público ydelsector privado; deempresas comerciales ydeorganizaciones sinfinesdelucro;
deempresas ydepersonas físicas. Sinembargo, lamayor parte delosservicios decontabilidad se
prestan aempresas comerciales delsector privado.
59. Sibienlaspersonas físicas pueden, devezencuando, utilizar losservicios decontadores, la
mayor parte delmercado corresponde alasempresas, cualquiera seasuforma jurídica (empresa
individual, sociedades deresponsabilidad limitada, sociedades anónimas) ysucapital (privado, público,
estatal, etc.). Porlotantoloscontadores profesionales sepueden definir como asesores profesionales
delmundo delosnegocios. Lademanda espotencialmente muyamplia ysepuede dividir según variosS/WPPS/W/2
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indicadores. Unoeseltamaño delaempresa, yaquelasnecesidades delempresario individual, la
pequeña ymediana empresa ylagranempresa nosoniguales. Otros podrían serelsector económico,
laforma jurídica delaempresa (yaque,porejemplo, algunas obligaciones jurídicas dependen deque
lasociedad seaanónima), lacotización enbolsa, etc.
60. Aligual queocurre enotros mercados, elcarácter delademanda varía conlaimportancia
delcliente: lasgrandes multinacionales requieren servicios muysofisticados ydiversificados, mientras
quelasempresas pequeñas ymedianas suelen tener necesidades másbásicas. Sinembargo, sedebe
reconocerquelasgrandesempresaspuedenpermitirsetenervariosconsultores,ydisponendeestructuras
internas losuficientemente fuertes como paraquecadaservicio lopreste elmejor especialista enla
materia. Porelcontrario lasempresas pequeñas omedianas suelen preferir queelmismo consultor,
enelquehan"invertido", lespreste unaamplia gama deservicios, afindelimitar loscostos yahorrar
tiempo. Porejemplo, enunaempresa pequeña esfrecuente queelcontador profesional seaelúnico
asesor externo deladirección.
61. Lasdisposiciones jurídicas obligan amuchas sociedades arealizar unaauditoría desuestado
financiero anual. Unauditor ounestudio deauditores queestédebidamente habilitado debeafirmar
sielestado financiero quehaverificado esunfielreflejo delresultado delasactividades delasociedad
ydesuposición financiera, ysilascuentas respetan lasdisposiciones legales pertinentes.
62. Elobjetivodeunaauditoríaexternaindependienteesdarcredibilidadalainformaciónfinanciera,
mejorando laeficacia delasdecisiones económicas quesebasan enella.Además, muchas sociedades
yotrasentidadesnosujetasalaobligaciónjurídicadesometerseaunaauditoríacontratanvoluntariamente
unaenvistadelosbeneficios quesederivan deesteservicio. Finalmente, hayunacreciente demanda
deservicios relacionados conlaauditoría, porejemplo, lapreparación deinformes específicos y
dictámenes sobre laaplicación dedeterminados procedimientos.
63. Anteriormente, muchas empresas pequeñas, trabajadores autónomos ypequeños negocios no
podían asumir supropia contabilidad yteneduría delibros y,porlotanto, dependían delosservicios
deunprofesional. Perocomo losordenadores ylosprogramas informáticos decontabilidad sehan
abaratado tanto, hoyendíaprácticamente todos losnegocios pueden permitirse lainversión necesaria.
Sinembargo, muchas empresas siguen utilizando losservicios deempresas decontabilidad para
aprovechar mejor suspropios recursos ycontar conlapericia deespecialistas.
64. Otrafuente dedemanda pueden serlasautoridades públicas. Lostribunales designan síndicos
encasos deinsolvencia yrequieren elservicio deperitos; losgobiernos necesitan auditorías y
evaluaciones cuando deciden privatizar empresas delEstado. Recientemente, debido alaevolución
deladenominada "economía social", lasasociaciones sinfinesdelucrosehanconvertido enunmercado
yaquesusnecesidades tienden aacercarse alasdelresto delaeconomía.
4. Prestación deservicios decontabilidad
65. Noexisten estadísticas amplias ycomparables detodos lospaíses sobre laestructura delsector
delosservicios decontabilidad. Nohayinformación completa sobre lacantidad yeltamaño delas
empresas decontabilidad, osobre suproducción, empleo yrentabilidad. Losdatos quesepublican
tienden alimitarse alasempresas másgrandes decadamercado, ynocomprenden alaspequeñas
empresas, cuyacantidad esmucho mayor.
66. Lainformaciónlimitadadequesedisponemuestraunaampliavariedaddeempresas,entérminos
detamaño, amplitud deservicios yextensión geográfica. Lamayoría delasempresas sonmuypequeñas,
compuestas deunaacinco personas. Laamplitud delosservicios queofrece cadapequeña empresa
generalmente tiende aserlimitada, perolaamplitud delosservicios ofrecidos porelconjunto deellasS/WPPS/W/2
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esgrande. Unagranparte delsector estáformado porempresas detamaño medio, yexiste ungrupo
limitado, conocido como los"Seis Grandes" de"empresas" muygrandes (Arthur Andersen &Co.,
Coopers &Lybrand, Deloitte Touche Tohmatsu, Ernst &Young, KPMG, Price Waterhouse). Esta
profesión sedistingue delasdemás profesiones porlamagnitud quepueden alcanzar losestudios más
grandes, siendo losestudios decontadores lasempresas deservicios profesionales másgrandes del
mundo. Lomismo cabedeciranivelnacional, enlamayoría, sinoentodos, lospaíses. Estas empresas
hanalcanzado sumagnitud actual mediante uncrecimiento orgánico interno ymediante fusiones; en
losúltimos añosseharegistrado unnivel particularmente altodefusiones entodos losniveles dela
profesión.
67. Lasempresas mayores tienen másposibilidades quelaspequeñas deofrecer unaamplia gama
deservicios. Dentro desuestructura general suelen tener varios servicios altamente especializados
quelespermiten ocupar unnicho demercado. Aligual queenotros sectores, laspequeñas empresas
tienden aconcentrarse sóloenalgunos segmentos delmercado. Sinembargo elconjunto depequeñas
empresas delsector cubre todoelespectro delosservicios decontabilidad.
68. Unadelacaracterísticas másnotables deestaprofesión esqueencasitodos lospaíses seejerce
através deentidades colectivas. Estodistingue aloscontadores delosdemás proveedores deservicios
profesionales (abogados, arquitectos, etc.),yaqueenestosúltimos predominan laspersonas individuales
másquelasempresas.
5. Requisitos deeducación ylicencia
69. Elproceso decalificación como contador profesional eslargo. Porsupuesto, sulongitud varía
considerablemente según cadapaísy,mástodavía, según elnivel decalificación, enaquellos países
donde laprofesión estádividida endiversos niveles. Senecesita menos tiempo deformación para
serperito mercantil otenedor delibros queparaserauditor estatutario, porejemplo.
70. Generalmente seacepta quepararecibir unalicencia como contador delprimer nivelserequiere:
- unprofundo conocimiento teórico devarias materias relacionadas conelejercicio de
laprofesión;
- unacierta experiencia práctica quegarantice lacapacidad dellevar alapráctica los
conocimientos teóricos.
71. Losconocimientos teóricos seadquieren através deestudios enlauniversidad ounaeducación
superior equivalente. Lostemas abarcados porelprograma deestudios varían según lospaíses y,
dentro decadapaís,enfunción deltítulo profesional quesedesea obtener. Enefecto, elámbito de
lasactividades quecadaunadelascategorías profesionales estáautorizada adesempeñar influye
lógicamente sobre elámbito delosestudios. Normalmente, paraobtener untítulo educativo serequiere
unbuen conocimiento deunaamplia gama decuestiones yaquelacalificación noexige una
especialización concreta enninguna actividad enparticular. Porelcontrario, lostítulos funcionales
suponen unconocimiento menos amplio perosindudamásprofundo yaquegeneralmente serefieren
aunaactividad concreta. Noexiste unsolocamino válido entodos lospaíses paraobtener elnivel
adecuado deconocimientos. Deacuerdo conlastradiciones nacionales, lasuniversidades, otras
institucionesacadémicas,losorganismosprofesionales,etc.,desempeñanpapelesdistintosenelproceso.
Enprincipio, todos estos caminos seconsideran equivalentes ynoinfluyen sobre lacapacidad delas
personas parasolicitar unalicencia.
72. Elsegundo elemento fundamental delaeducación deloscontadores profesionales eselperíodo
depráctica subalterna. Losaspirantes aunalicencia tienen quetrabajar durante uncierto período bajoS/WPPS/W/2
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lasupervisión deunprofesional calificado parapoder obtener unalicencia delasautoridades. Según
lospaíses, estaexperiencia práctica puede acumularse también durante laadquisición delaparteteórica
delaeducación, ono.Lalongitud delperíodo varía considerablemente, peroparece quetresaños
eslanorma aceptada enunnúmero cadavezmayor depaíses. Aconsecuencia deello,muchas de
laspersonas queocupan puestos detrabajo denivel inferior enlasempresas decontabilidad loúnico
quepretenden esobtener laexperiencia práctica necesaria paracalificarse como contador profesional.
73. Elproceso completo decalificación como contador delnivelsuperior puede oscilar entre seis
y10años, oincluso más,según lospaíses. Laduración delproceso educativo disminuye lógicamente
silapersona intenta llegar sóloalosniveles inferiores delaprofesión. Dada laimportancia delas
diferencias entrelosdistintos países, esperfectamente posible quelosprofesionales delsegundo nivel
enunpaíshayan necesitado unperíodo deeducación equivalente alexigido aloscandidatos parael
primer nivel enotropaís.
74. Además delosrequisitos decalificación exigidos alospostulantes, losprocedimientos para
obtener lalicencia incluyen otrosaspectos, cadaunodeloscuales tienecaracterísticas nacionales propias
queincluyen, porejemplo, exámenes profesionales (escritos, orales, oambos, temaportemaoglobales,
oambos, necesidad detesis, ono,anuales ofundamentalmente alfinaldelperíodo educativo, etc.);
lanecesidaddenotenerantecedentespenales;eljuramentoprofesional,asícomorequisitosderesidencia
oestablecimiento. Deacuerdo connuestros conocimientos, hasta elmomento nosehaestablecido
nunca unalistaexhaustiva detodos losdistintos requisitos.
III. COMERCIO INTERNACIONAL DESERVICIOS DECONTABILIDAD
75. Lacaracterística distintiva delosservicios frente alasmercancías esqueparalamayoría de
losservicios esnecesaria lapresencia simultánea delproductor yelconsumidor enellugar dela
producción yelconsumo. Losintercambios encondiciones deplena competencia oelcomercio
transfronterizo purodeservicios entre productores yconsumidores situados endiferentes países son
porconsiguiente muylimitados. Generalmente losproductores deservicios deunpaíssólopueden
vender servicios alosconsumidores deotropaísmediante elestablecimiento deinstalaciones de
producción; elestablecimiento deunaoficina comercial cuyafunción noabarca laproducción pero
sinlacuallaprestación delservicio resultaría imposible; elmovimiento temporal depersonal dedicado
alaproducción deservicios; oelmovimiento temporal deconsumidores extranjeros alpaísdel
productor. Teniendo todo estopresente, esposible considerar lasformas másimportantes de
transacciones internacionales enelsector delosservicios decontabilidad, ylosprincipales obstáculos
quelimitan sudesarrollo.
1. Formas detransacciones internacionales deservicios decontabilidad
76. Lainternacionalización delasempresas decontabilidad, quesonlosprincipales proveedores de
servicios profesionales alasempresas, esunreflejo deladesusclientes. Enelapéndice Idelpresente
documento secitanejemplos delostipos detransacciones internacionales quepueden tener lugar.
77. Losejemplosponendemanifiestolavariedaddefactoresdeproducciónquedebenpodercircular
libremente paraquesedesarrollen lomáximo posible lastransacciones internacionales deservicios
decontabilidad. Tales transacciones implicarían nosóloquecrucen lafrontera losservicios finales,
sinoquetambién lacrucen acorto plazo oalargo plazo losproveedores deservicios, losconsumidores
deservicios, olosconocimientos técnicos solamente. Enalgunos casos puede tratarse deunsuministro
transfronterizo temporal deservicios, sinnecesidad deunapresencia permanente enelpaísconsumidor,
peroenotros casos esapresencia seránecesaria. Losvínculos conlapresencia extranjera permanente
pueden tener uncarácter deafiliación, sucursal ofilial. Lalibertad deflujos financieros esnecesariaS/WPPS/W/2
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paralainversión decapital, larepatriación deingresos, elpagodelastransacciones corrientes, elreparto
decostos ybeneficios, yelpagodeintereses yregalías.
78. Losobjetivos deesasactividades internacionales incluyen:
- Prestar servicios dentro delpaísaclientes nacionales sobre asuntos exteriores
(porejemplo, asesoramiento sobre unrégimen fiscal extranjero).
- Prestar servicios enelextranjero aclientes nacionales sobre asuntos exteriores
(porejemplo, estudios deposibles compras enelexterior).
- Prestar servicios enelexterior aestablecimientos permanentes enelextranjero de
clientes nacionales (porejemplo, realizar laauditoría exigida porlalegislación local
deunafilialextranjera).
- Ocuparse delelemento exterior delosservicios prestados enelpaísaclientes nacionales
(porejemplo, realizar laauditoría deunafilialextranjera conobjeto derealizar una
auditoría nacional delestado financiero consolidado deunacasamatriz nacional).
- Prestar servicios enelexterior aclientes extranjeros sobre asuntos internos nacionales
(porejemplo, asesorar aunaempresa extranjera sobre elrégimen fiscal nacional).
- Prestar servicios enelpaísaestablecimientos permanentes enelpaísdeclientes
extranjeros (porejemplo, realizar laauditoría reglamentaria deunafilialnacional de
unacasamatriz extranjera).
- Ocuparse delelemento nacional delosservicios prestados enelexterior aclientes
extranjeros(porejemplo,realizarlaauditoríadeunafilialnacionalconobjetoderealizar
unaauditoría exterior delestado financiero consolidado deunacasamatriz extranjera).
- Prestar servicios enelexterior aclientes extranjeros sobre asuntos exteriores
(porejemplo, actuar como síndico deunaempresa extranjera insolvente).
2. Obstáculos mássignificativos alcomercio internacional deservicios decontabilidad
79. Losejemplos arriba mencionados delasdiversas formas quepodrían revestir lastransacciones
internacionales deservicios decontabilidad sonprueba delaamplia gama defactores cuyalibertad
demovimientosdebegarantizarseparaquesematerialicenesasposibilidadesteóricas.Entodoelmundo,
sinembargo, seoponen obstáculos allibremovimiento delosfactores, quesocavan seriamente la
capacidad delasempresas decontabilidad deejercer susactividades anivel internacional.
80. Algunos deesosobstáculos sedeben aleyes yreglamentos discriminatorios, peroincluso
disposiciones nodiscriminatorias pueden darorigen aobstáculos considerables. Lafuente dela
reglamentación puede variar deunpaísaotro,según laestructura delrégimen reglamentario nacional.
Porende, lasautoridades competentes pueden serdelsector público odelprivado, conunaautoridad
delegada oactuar anivel nacional osubnacional. Noseconsidera quelosmecanismos degarantía
delacalidad seanfuente importante deobstáculos.
81. Algunosimpedimentosafectanatodaslasempresas,independientementedesusectordeactividad,
mientras queotros atañen másconcretamente alasempresas decontabilidad. Cabe citarlossiguientes
ejemplos:S/WPPS/W/2
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A. Impedimentos generales
- Restricciones alospagos internacionales
Lospaíses pueden prohibir oracionar diferentes categorías depagos internacionales,
enambos sentidos, hacia elinterior ohacia elexterior, oexigir laconversión en,ode,
monedas extranjeras atipos decambio desfavorables. Pueden aplicarse normas
diferentes alatransferencia debienes, larepatriación deganancias, lospagos por
transacciones corrientes yasísucesivamente. Enconsecuencia sedesalienta oprohíbe
elsuministro transfronterizo deservicios, personal yconocimientos técnicos, aligual
quelainversión enunapresencia permanente oelreparto deloscostos y/olosbeneficios
conunafiliallocal.
- Restricciones almovimiento depersonal
Lasdisposiciones enmateria devisados, permisos detrabajo einmigración pueden
prohibir olimitar lacapacidad detrasladar personas concalificaciones concretas al
lugar donde podrían servir máseficazmente. Estopuede aplicarse aestancias decorto
ydelargo plazo, yalpersonal directivo otécnico. Enmuchos casos, esemovimiento
esnecesario paraatender alosclientes directamente, transferir conocimientos técnicos
omantener unapresencia permanente enelextranjero, demodo quenopoder hacerlo
resulta unimpedimento grave.
- Obstáculos alatransferencia detecnología ydeinformación
Dado quegranparte delosconocimientos técnicos delasempresas decontabilidad
sondedominio privado, yqueconfrecuencia setrataconcretamente dedocumentos
odesoportes lógicos, lasempresas muchas veces semuestran reacias atransferir esos
conocimientos ajurisdicciones donde noexisten lasdebidas disposiciones deprotección
delosderechos deautor ydemás derechos depropiedad intelectual. Lasrestricciones
alatransferencia deinformación, quederivan confrecuencia delasdisposiciones
relativas alaprotección dedatos ydelaprivacidad, pueden exigir queeltratamiento
delainformación tenga lugar localmente, aunque sepudiera efectuar máseficazmente
enotraparte. Enalgunos países seprohíbe incluso sacar ladocumentación contable
ydeotrotipofuera desujurisdicción nacional, loqueequivale aunaobligación de
establecer unapresencia permanente, aunque sepreferiría suministrar elservicio
mediante unaactividad transfronteriza.
- Prácticas obligatorias deadquisición deservicios nacionales enlacontratación pública
Muchos entes públicos nacionales ysubnacionales yorganizaciones delsector público
contratanbienesyserviciosúnicamentealosproveedoresnacionales.Enalgunoscasos,
lasagencias, sucursales ofiliales locales deempresas extranjeras noreúnen las
condiciones necesarias paraserproveedoras delsector público. Esoexcluye, como
mínimo, elsuministro transfronterizo deservicios yseexige unapresencia local
permanente, pero además losproveedores extranjeros pueden quedar totalmente
excluidos deunmercado significativo, independientemente delmodo desuministro
escogido.S/WPPS/W/2
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- Régimen impositivo diferenciado/doble imposición
Unas disposiciones impositivas expresa eintencionalmente discriminatorias pueden
perjudicar aproveedores extranjeros deservicios oasusasociados enbeneficio de
competidores locales, ylafaltadesuficientes desgravaciones fiscales puede entrañar
ladoble imposición, endiferentes jurisdicciones, delamisma renta odelosmismos
beneficios ointereses ypagos deregalías.
- Monopolios
Cuando determinados servicios sonsuministrados porunproveedor monopolista, noes
posible alosproveedores extranjeros elacceso aesemercado.
- Subvenciones
ElEstado puede conceder subvenciones selectivas oparalosnacionales únicamente,
quecolocan alosproveedores extranjeros deservicios enunasituación deinsuperable
osustancial desventaja.
B. Impedimentos específicos
- Requisitos denacionalidad
Muchos servicios decontabilidad están reglamentados endiferentes jurisdicciones de
manera talquesuprestación queda reservada exclusivamente aciertas personas
autorizadas. Cuando sedebecumplir elrequisito delanacionalidad, losextranjeros
quedan excluidos.
- Requisitos deresidencia/establecimiento
Aunque seamenos restrictiva queelrequisito denacionalidad, laobligación deestar
establecido oserresidente enlajurisdicción donde sepresta elservicio excluye la
posibilidad deprestación transfronteriza deservicios enunmercado.
- Requisitos enmateria detítulos deaptitud yacceso paraprestar servicios profesionales
Incluso cuando noexistan prescripciones conexas denacionalidad y/oresidencia y
establecimiento, laobligación deposeer unaautorización específica parasuministrar
ciertos servicios, aunque ensísejustifique, puede operar deforma discriminatoria,
dehecho, contra proveedores extranjeros deservicios queenrealidad poseen todao
casitodalacompetencia ylacapacidad requeridas. Cabe citarcomo posibilidades
quenoseobtenga, cuando sedesee, autorización parapresentarse alosexámenes
pertinentes, oqueestésujeta acondiciones previas norazonables, onootorgarse el
debidoreconocimiento,osóloparcialmente,alacompetenciayexperienciademostradas
mediante laposesión detítulos extranjeros, académicos oprofesionales.
- Segmentación/limitaciones delcampo deactividad/incompatibilidades
Debido alosdiferentes sistemas normativos delospaíses, esposible queuncontador
ounaempresa decontabilidad nopuedan suministrar enotrasjurisdicciones lagama
completa deservicios queofrece ensupaísdeorigen. Losservicios quenoestán
reglamentados enunpaíspueden estarlo enotro, loquesupone soportar nuevasS/WPPS/W/2
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obligaciones reglamentarias. Losservicios queenunpaíssonsuministrados por
contadores pueden estar reservados aotras profesiones enotros países. Ciertas
combinacionesdeservicios,seaengeneral,seaenelcasodeclientesespecíficos,pueden
estarprohibidas enalgunas jurisdicciones peroautorizadas enotras. Porconsiguiente,
puede quenoseofrezca unagama uniforme deservicios endistintos mercados, ylas
empresas depaíses quetienen limitada lagama deservicios quepueden ofrecer pueden
verse endesventaja enlosmercados enqueseadmite unaoferta amplia yfrente a
competidores conunagama deactividades amplia.
- Restricciones enmateria depublicidad, licitación yfijación dehonorarios
Cuando tratan depenetrar ennuevos mercados, esposible quelosproveedores
extranjeros deservicios seconsideren disminuidos sinopueden atraer nuevos clientes
através delapublicidad ydeotros medios, osiselesprohíbe competir enmateria
deprecios.
- Restricciones cuantitativas enlaprestación deservicios
Algunos países imponen limitaciones alvolumen deservicios quepueden suministrar
lasempresas profesionales, porgeneral haciendo referencia alnúmero desocios ode
empleados profesionales delaempresa. Parajustificar esasrestricciones seutilizan
argumentos relativos alcontrol delacalidad, peroquepueden penalizar sinrazón a
empresas que,envirtud desumejor organización ymetodología, pueden dehecho
estarencondiciones desuministrar servicios decalidad enunvolumen superior alo
previsto enlareglamentación.
- Diferencias delasnormas decontabilidad, auditoría ydemás
Estas diferencias impiden latransferencia depersonal yconocimientos técnicos, yhacen
quelosservicios "producidos" enunajurisdicción noseanaceptados parael"consumo"
enotra,porejemplo, enelcasodelosestados financieros ylasauditorías exigidos
porley.
- Restricciones enmateria deestructuras comerciales
Loscontadores sufren amenudo restricciones queafectan alasestructuras comerciales
mediante lascuales suministran susservicios. Contrariamente aloqueocurre enotras
esferas, selespuede prohibir queutilicen ciertas formas jurídicas deempresa e,incluso
cuando selesautoriza autilizar ciertos tiposdeentidades jurídicas, pueden estarsujetos
arestricciones especiales, porejemplo, número desocios, responsabilidad ilimitada
entodos oalgunos casos, propiedad, gestión, control, etc.Estopuede tener efectos
negativossobreeltamaño,estructuraadministrativa,gestiónydiversificaciónderiesgos,
captacióndecapitalexterno,posibilidaddetransferirlapropiedad,tributación,actividad
multidisciplinar, capacidad deadquirir oseradquirido porotras empresas, etc.
- Restricciones enmateria derelaciones internacionales yusodelnombre delaempresa
Enalgunas jurisdicciones, lasempresas noestán autorizadas allevar elnombre dela
redinternacional conlaqueestán asociadas, loquepuede impedir elefecto delafama
ylimitar lacapacidad comercializadora delaempresa. Algunos países evitan
expresamente lasrelaciones entre empresas locales yredes internacionales. Enla
mayoría delospaíses, lapropiedad, lagestión yelcontrol deunaempresa deben estarS/WPPS/W/2
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totalmente, oensumayor parte, enmanos denacionales odeprofesionales queposean
títulos olicencias locales, loqueimpide queempresas extranjeras tengan filiales o
sucursales enesepaís.
3. Internacionalización delas"empresas" decontabilidad
82. Aunque laexpresión "empresa" seutilice comúnmente paradesignar lasentidades creadas y
desarrolladas paraprestar servicios alasgrandes compañías nacionales einternacionales delmundo
entero, brindándoles losmismos servicios yelmismo niveldecalidad dondequiera queestéimplantado
elcliente, entérminos legales noconstituyen enmodo alguno verdaderas empresas. Contrariamente
asusmayores clientes, entrelasdiversas partes nacionales deesosimperios nohaynadaqueseasemeje
alarelación queexiste entre unacasamatriz ysusfiliales. Loquepredomina sonacuerdos deredes
decolaboración bastante laxosyaque,como seexpondrá claramente enlapartededicada alosobstáculos
mássignificativos alasactividades enlospaíses anfitriones, porelmomento noesposible crear
verdaderas multinacionales enelsector delosservicios decontabilidad. Aunque paraelprofano tengan
todoelaspecto deverdaderas empresas, lasempresas internacionales decontabilidad sondenaturaleza
muydiferente. Estasección tieneporobjeto explicar cómo yporquésehallegado alasituación actual.
También sedemuestra quenohaynadaineluctable enlamanera enquehantenido queorganizarse
losgrandes actores internacionales delramo paraatender alasnecesidades reales desusclientes. Sien
elentorno jurídico enelqueoperan hubiera menos escollos, esmuyprobable quesumodus operandi
seasemejaría másalasprácticas enotras ramas delaactividad económica, esdecir, alamanera en
queestán estructuradas lasmultinacionales enlaindustria oelcomercio.
83. Losfactores quemotivan lainternacionalización delasempresas decontabilidad derivan de
losclientes ydelasempresas. Puede quelosclientes nacionales queseaventuran enelextranjero
deseen seguir recurriendo aunasesor profesional conelqueyaestán familiarizados ysatisfechos,
mientras quelaempresa puede querer explorar nuevos mercados parasusservicios.
84. Dentro delaprofesión sehanidentificado dosmétodos diferentes deinternacionalización:
lainternacionalización orgánica ylainternacionalización poralianzas. Ambos están motivados por
undeseo común deprestar servicios aclientes envarias jurisdicciones, peroelprimero secaracteriza
poreldeseo deunaempresa deextender susactividades ajurisdicciones valiéndose desuspropios
recursos, mientras queelsegundo implica lacreación dealianzas conempresas distintas enotras
jurisdicciones. Sinembargo, losdosmétodos noseexcluyen mutuamente yexisten ejemplos dela
utilización deambos porunamisma empresa. Loquecabe señalar, noobstante, esquela
internacionalización orgánica sehavuelto másdifícil coneltiempo, yaquelareglamentación delos
servicios profesionales decontabilidad haaumentado endiferentes jurisdicciones, creando losobstáculos
antes mencionados (véase elpárrafo 79). Dehecho, algunas empresas queafirmaron unapresencia
internacional mediante unaexpansión orgánica hanoptado posteriormente porunaestructura dealianzas
como consecuencia delaaparición denuevos impedimentos. Enparticular, lasprohibiciones dela
propiedad extranjera hicieron imposible mantener unificados lapropiedad, lagestión yelcontrol de
susoperaciones internacionales. Porconsiguiente, seacomo resultado dealianzas entre empresas
independientes peropreviamente integradas, odealianzas entreempresas independientes sinvínculos
previos, larespuesta común delasempresas quedesean formar parte deunsistema desuministro de
servicios queseextienda másalládelasfronteras nacionales desujurisdicción nacional, hasido
establecer acuerdos deredes decolaboración.
85. Losdiferentes acuerdos deredes decolaboración tienen diferentes características, perotodos
secaracterizan pormecanismos paraminimizar lanecesidad detransferir losfactores quesonmás
vulnerables frente alosobstáculos indicados másarriba yparamaximizar losbeneficios queseobtienen
mediante latransferencia delosotros factores menos vulnerables. Setoma enconsideración la
importancia relativa quereviste laactividad internacional paralasempresas miembros, lamedida enS/WPPS/W/2
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queestándispuestasainvertirenproyectoscomunesyelgradodeindependenciaprofesionalyeconómica
quedesea conservar cadamiembro.
86. Lacaracterística máscomún delosacuerdos dereddecolaboración esqueestablecen
disposiciones pararemitir trabajo deunaempresa miembro aotraatravés delasfronteras. Dado que
lasreglamentaciones impiden lapresencia temporal opermanente deunaempresa enotropaís,que
lapresencia autorizada enotropaísestásujeta arequisitos demasiado gravosos yquelatransferencia
delosfactores deproducción necesarios (porejemplo elpersonal) esantieconómica, cuando uncliente
delaempresa enelpaísdeorigen necesita servicios enelexterior, laoficina dereferencia recomendará
alcliente querecurra alaempresa miembro delareddecolaboración queseencuentre eneseotro
país.Esaremisión puede servoluntaria uobligatoria, según elacuerdo, puede comprender disposiciones
pararepartir loshonorarios ypuede iracompañada dedisposiciones deexclusividad geográfica que
prohíban queunaempresa delareddecolaboración preste servicios enotropaísdonde hayaunmiembro
delaredencuestión, auncuando desee hacerlo. Ciertas redes decolaboración cuentan conmásde
unaempresa miembro porpaís,especialmente cuando lasempresas dequesetratanotrabajan entodo
elpaís.
87. Lasempresas pueden establecer acuerdos deremisión porrazones ofensivas ydefensivas.
Losbeneficios positivos sonquelasremisiones aotrosmiembros delaredseacompañan porlogeneral
deremisiones desuparte, loquegenera nuevas actividades mercantiles. Losbeneficios defensivos
sonque,como tienen lacapacidad desatisfacer lasnecesidades exteriores delosclientes nacionales,
sereduce elriesgo dequeuncliente abandone laempresa pornotener esacapacidad enfavor deotra
quesílatenga. También puede ocurrir queuncliente notenga confianza ensupropia capacidad para
escoger correctamente unaempresa enunpaísextranjero, yenesoscasos acogerá conagrado la
recomendación quelehagasuempresa nacional.
88. Dado queelcliente remitido aotraempresa actúa siguiendo elconsejo delaempresa remitente,
estaúltima tiene unprofundo interés envelar porqueelservicio suministrado porlaotraempresa
delareddecolaboración seadesuficiente calidad paraevitar queelcliente noquede satisfecho.
También pueden plantearse cuestiones deresponsabilidad compartida cuando laoficina remitente confía
enlalabordelaotraempresa, porejemplo, enlaverificación decuentas. Porende, todos losmiembros
deunareddecolaboración tienen razones paraasegurarse delacalidad deltrabajo delosdemás. Las
medidas queseadoptan aesefinpueden variar considerablemente. Losnuevos miembros delared
pueden sersometidos apruebas decalidad previas asuadmisión. Pueden elaborarse metodologías
yprocedimientos comunes, porlomenos paradespachar eltrabajo remitido peroposiblemente también
paraeltrabajo puramente nacional, afindeprocurar quelosservicios suministrados tengan unacalidad
uniforme. Pueden efectuarse exámenes ycontroles para asegurar elcumplimiento dedichos
procedimientos ymetodologías. Parafacilitar elcumplimiento, pueden organizarse cursos comunes
deformación.
89. Lasredes decolaboración cooperan confrecuencia enotras actividades dedesarrollo dela
profesión. Paracontribuir apromover laproyección internacional delasempresas miembros por
conducto delareddecolaboración, aquéllas pueden compartir unadenominación común. Esa
denominación puede utilizarse sola,juntamente conunnombre localdistinto, sóloparalostrabajos
remitidos, reservándose ladenominación nacional paralosclientes nacionales, ocomo referencia, para
mostrar sucapacidad internacional. Pueden emprenderse deforma centralizada programas de
especialización porramas deactividad oplanes decomercialización. Puede haber transferencias de
personal entre lasempresas.
90. También pueden variar losvínculos financieros entre lareddecolaboración ysusempresas
miembros. Lasempresas contribuyen afinanciar loscostos degestión delaredydelasactividades
conjuntas centralizadas. Losmontos encuestión dependen delaenvergadura deesasactividadesS/WPPS/W/2
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centrales. Enciertos proyectos pueden participar todos losmiembros delared,mientras queenotros
laparticipaciónpuedeservoluntaria.Cuandolasdisposicioneslopermiten,puedenefectuarsepréstamos
ytransferencias decapital social.
91. Lagama deposibilidades muestra claramente queelgrado deintegración puede variar
considerablemente deunaredaotra. Cuantas másactividades serealicen centralmente paraexplotar
laseconomías deescala, tanto mayor seráladependencia delaredenmateria demetodologías y
conocimientos técnicos, ycuanto mayor sealaincidencia deltrabajo remitido (enelplano interno y
externo), tanto másdependerá labuena marcha delaempresa delapropia reddecolaboración yde
lasotras empresas miembros. Siesegrado dedependencia eselevado entodalared,generalmente
vendrá acompañado delaimposición deprocedimientos degestión yadministración paraasegurarse
dequecadaempresa miembro velaporlosintereses delconjunto delared.Como medida deapoyo,
pueden establecerse estructuras deprimas eincentivos, quepueden llegar aincluir ladistribución de
beneficios, ynosólodeloscostos, entre losmiembros delared.
92. Porconsiguiente lasredes decolaboración cumplen varias finalidades. Sirven paraevitar a
lasempresas lanecesidad deinvertir parapoder atender asusclientes enotros países, ysuplen
frecuentemente suincapacidad parahacerlo. Porconsiguiente permiten evitar oreducir lanecesidad
demovercapitales,pagoscorrientesypersonasentredistintasjurisdicciones,enunentornoreglamentario
quehacequedichos movimientos resulten gravosos, difíciles oincluso imposibles. Almismo tiempo,
cuando lasempresas miembros lodesean, pueden realizarse economías deescala entodalared,yno
aniveldeempresa (porejemplo, desarrollo deconocimientos técnicos). Sepueden ofrecer alosclientes
niveles uniformes deservicio. Sepueden crear estructuras financieras ydegestión quefaciliten la
armonía delosobjetivos delareddecolaboración ydelasempresas.
93. Sinembargo, apesar deesasventajas noesevidente queelmétodo deinternacionalización
mediante redes decolaboración yalianzas seaelmarco óptimo paralastransacciones internacionales
deserviciosdecontabilidad.Debidoalasrestriccioneseimpedimentosimpuestosporlareglamentación,
puede queactualmente sealamenos maladelasposibilidades disponibles, peronoporesosedeben
dejardeexplorarmejoraspotencialesquepudieranderivardeotrasalternativas,encasodequeelentorno
reglamentario seadapte aello.
94. Unacaracterística delasredes decolaboración esquedisminuyen lanecesidad delmovimiento
depersonas paraefectuar transacciones internacionales deservicios decontabilidad. Algún movimiento
puede, sinembargo, serconveniente. Ciertos individuos, porrazones personales, pueden acoger con
agrado laposibilidad detrabajar enelexterior. Sepuede necesitar personal clave dedirección y
especialistas paraestancias decortoamediano plazo. Noobstante, acausa delarentabilidad, elidioma,
lasdiferencias denormas yprácticas, yelconocimiento preciso delentorno local, existe unanotable
preferencia, incluso porpartedelasredes másintegradas, enfavor deunagerencia yunpersonal locales.
Enlosmercados endesarrollo, sepueden emplear extranjeros parasatisfacer lademanda quenose
puede atender todavía conrecursos locales únicamente, perosetratamásbiendeunaexcepción que
deunaregla.
95. Ellibremovimiento depersonas desempeña unpapel másimportante enelcasodelasempresas
quenosonmiembros deninguna reddecolaboración ydesean suministrar servicios transfronterizos
sinestablecerse enunajurisdicción extranjera, yeneldelasempresas situadas enzonas fronterizas
donde losclientes extranjeros pueden estar geográficamente máscerca deellasqueciertos clientes
nacionales.S/WPPS/W/2
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IV. MECANISMOS DISPONIBLES PARA AUMENTAR LALIBERALIZACI ÓNDEL
COMERCIO INTERNACIONAL DELOS SERVICIOS DECONTABILIDAD
96. Hasta ahora losesfuerzos destinados asuprimir algunos obstáculos oacrear lascondiciones
parasusupresión hanadoptado principalmente dosformas entodoelmundo: lanegociación deacuerdos
regionales paraelreconocimiento mutuo decalificaciones profesionales ylaelaboración denormas
devalidez internacional envarias esferas, como porejemplo lacontabilidad, laeducación, laética, etc.
Enelcontexto delAGCS, esinteresante conocer cómo hanevolucionado estasexperiencias.
1. Acuerdos regionales sobre reconocimiento mutuo delascalificaciones profesionales
97. Siguiendo laorientación quetomó laCEEenEuropa desde 1957, durante esteúltimo decenio
hanproliferado entodoelmundo acuerdos regionales deintegración económica. Aunque varían
enormementeensuámbitodeaplicaciónysuextensiónterritorial,unadesuscaracterísticasmáscomunes
eslainclusión delsector delosservicios y,másespecíficamente, delosservicios profesionales. Sibien
losacuerdos regionales másamplios también prevén lalibreprestación deservicios através delas
fronteras, laforma máshabitual delograr laliberalización sigue siendo entodos loscasos el
reconocimiento mutuo delascalificaciones odelaslicencias profesionales.
98. Antes deconsiderar algunos ejemplos deestos acuerdos deintegración económica regional
ydelaforma enqueseaplican alsector delacontabilidad, sería útildestacar algunas desus
características comunes. Enprimer lugar, todos estos acuerdos tienden afacilitar laintegración de
losprofesionales extranjeros enelmedio profesional delpaísreceptor. Elobjetivo esponer alextranjero
bajoelcontrol delasautoridades competentes delpaísreceptor, autoridades que,porlotanto, mantienen
intacta susoberanía sobre lajurisdicción quelescorresponde. Estesistema decontrol nodamargen
paraningún tipodecompetencia legislativa entrelospaíses quecelebran elacuerdo dereconocimiento
mutuo ytampoco amplía lasposibilidades deelección delosconsumidores oclientes enelmercado
nacional. Esdecir, quelaúnica oferta dequedisponen sonlosservicios prestados porprofesionales
habilitados enelpaís(como resultado deunainstrucción ycapacitación localoporelreconocimiento
mutuo delacalificación profesional enelextranjero), deconformidad conlasnormas nacionales y
bajolasupervisión delasautoridades nacionales. Elhecho dequeelproveedor delosservicios pueda
haber recibido sucalificación profesional inicialmente enotrajurisdicción dejadeserpercibido por
elpúblico delpaísreceptor, ynosignifica, enprincipio, ninguna diferencia. Contrariamente aloque
ocurre cuando elprincipio delreconocimiento mutuo seaplica alcomercio demercancías, laaplicación
deesteprincipio alascalificaciones profesionales noafecta almercado localdelpaísreceptor desde
laperspectiva delcliente.
99. Laconsecuencia deestoesqueelreconocimiento mutuo delascalificaciones profesionales
deninguna manera llevará alasupresión delosobstáculos mencionados supra quetraban eldesarrollo
delcomercio internacional. Estos acuerdos sólopermiten alosprofesionales circular deunpaísaotro
pesealosobstáculos. Perocomo noincitan aningún tipodecompetencia legislativa, noimpulsarán
laaproximación delasleyes queregulan unaprofesión ounsector dados.
100. Laotracaracterística común delosacuerdos regionales sobre reconocimiento mutuo de
calificaciones profesionales sonlosmecanismos previstos. Enelproceso intervienen treselementos
principales. Enprimer lugar, elsolicitante debeestarplenamente calificado ymatriculado ensupropio
país. Noseprevé laposibilidad dereconocer calificaciones otítulos académicos deforma parcial.
Cualquiera seaelnombre quereciben estos acuerdos, todoloqueestablecen esunreconocimiento
delahabilitación paraejercer enelpaísdeorigen determinadas actividades reguladas. Elsegundo
elemento eslaexistencia deuncierto grado decoincidencia enlasactividades ejercidas porelprofesional
ensupaísdeorigen ylasqueejercería enelpaísreceptor. Estollevaentodos loscasos aelaborar
unconceptodeprofesionesequivalentesocomparablesentreambospaíses.EstopuedeserespecialmenteS/WPPS/W/2
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delicado cuando existen considerables diferencias entre losniveles enqueestádividida laprofesión
enelpaísreceptor yenelpaísdeorigen, respectivamente. Yporúltimo, también esposible quelas
autoridades delpaísreceptor impongan alsolicitante medidas deconvalidación paraequilibrar la
diferencia enlaamplitud delapráctica, odiferencias sustanciales enlainstrucción olacalificación
profesional. Estas medidas pueden adoptar diversas formas según elacuerdo olaprofesión, pero
generalmente consisten enunexamen, ounperíodo depráctica supervisada, oincluso unarecalificación
parcial.
A. Reconocimiento mutuo delascalificaciones profesionales deloscontadores enlaUnión Europea
101. Sibienestaba consagrado enelTratado deRoma desde 1957 (artículo 57)elreconocimiento
mutuo detítulos sólosehaaplicado desde principios de1990, traslaadopción dedosdirectivas
(89/48/EEC y92/01/EEC), porlasquesecreóelsistema general dereconocimiento mutuo detítulos.
Estesistema seaplica alaprofesión decontador aligual queaotras profesiones reguladas. Unade
suscaracterísticas eselenfoque utilizado paradefinir lasprofesiones equivalentes. Establece unsistema
deestratificación paratodas lasprofesiones reguladas, basado enlaextensión delosestudios necesarios
paraejercer cadaunadeellas. Porlotanto, elprocedimiento quesedebeseguir paraobtener el
reconocimientodelacalificaciónprofesionalenotroEstadomiembro,perodentrodelamismacategoría,
noeselmismo quecuando elreconocimiento supone elacceso aunacategoría superior enelEstado
miembro deacogida. Lasdiferentes categorías sonlassiguientes:
i) Menos deunañodeenseñanza superior.
ii) Deunoatresañosdeenseñanza superior.
iii) Detresacuatro añosdeenseñanza superior.
iv) Másdecuatro añosdeenseñanza superior.
102. Seconsidera quedentro delamisma categoría nohaymayor diferencia enelniveldecalificación
delosprofesionales enlosdistintos Estados miembros yque,porlotanto, elreconocimiento dela
calificación profesional debesermásfácilquecuando laprofesión alacualseaccede enelEstado
miembro deacogida estáenunacategoría superior alaquelecorresponde enelEstado miembro de
origen. Enesteúltimo casolasegunda directiva (92/51/EEC) prevé unsistema depasserelles que
permite,mediantelaaplicacióndemedidasdecompensación,otorgarelreconocimientodelacalificación
profesional sinmodificar elnivel decalificación exigido enelpaísmiembro deacogida.
103. Sinanalizarexhaustivamentelasdisposicionescontenidasenlasdosdirectivas,sepuedeexaminar
laforma enquesehanaplicado alsector delaprofesión contable. Sehaconsiderado queenlosEstados
miembros lamayoría deestosprofesionales están enlacategoría superior delascuatro mencionadas,
locualfacilita sureconocimiento. Estonohaimpedido quelosEstados miembros impongan alos
solicitantes una"prueba deaptitud" destinada asuperar lasnumerosas diferencias quetodavía existen
entrelosdiversossistemasjurídicosnacionales.Estaspruebasdeaptitudabarcangeneralmenteelderecho
desociedades, elderecho tributario yéticaprofesional delpaísmiembro deacogida, yaqueestas
cuestiones difieren considerablemente entre losEstados miembros delaUnión Europea. Algunos
permiten laintroducción deuncierto grado deflexibilidad enlaprueba paraadaptarla alperfil decada
solicitante.
104. Elsistema general dereconocimiento mutuo yaseaplica encasitodos losEstados miembros
paralaprofesión decontador, perohastaahora nohagenerado mucho entusiasmo enlosprofesionales.
Lasestadísticas, posteriores a1992, muestran cifras insignificantes. En1992, elprimer añoenqueS/WPPS/W/2
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seaplicó, sólohubo ocho candidatos queobtuvieron éxito. En1993 y1994 fueron 15y16,
respectivamente, locualparaunaprofesión quecuenta aproximadamente 300.000 miembros enlaUnión
Europea representa unmodesto comienzo.
B. Reconocimiento mutuo delascalificaciones profesionales deloscontadores enlazonadelTLC
105. ElCapítulo XIIdelTLCnoconcede automáticamente alosprofesionales deunpaísmiembro
elderecho aejercer suprofesión enotropaísmiembro. ElTratado exige quelosprocedimientos de
licencias ycertificados seapliquen sindiscriminaciones alosprofesionales delospaíses signatarios.
Aesterespecto, lostrespaíses hanacordado tratar deeliminar paraenero de1996 todaexigencia de
residencia odenacionalidad enlahabilitación paraejercer laprofesión decontador. Enlaactualidad
lostrespaíses signatarios delTLC tienen algún tipoderequisito denacionalidad oderesidencia:
- EnelCanadá, dosprovincias exigen lanacionalidad paralaacreditación, ysieteexigen
laresidencia.
- EnlosEstados Unidos unestado conserva elrequisito delanacionalidad y26estados
exigen laresidencia paraotorgar lalicencia.
106. Según elTLC, cuando unpaíssignatario hayacelebrado unacuerdo dereconocimiento con
otropaís(seaonosignatario delTLC), deberá conceder alosdemás signatarios delTLClaoportunidad
dedemostrar quesustítulos deben serreconocidos sobre lamisma baseoenvirtud deunacuerdo
deefectos similares. Además, elanexo 1210.5 delTratado incita alospaíses delTLC aque,por
medio delosórganos pertinentes, elaboren normas ycriterios mutuamente aceptables enmateria de
licencias ycertificados.
107. En1991elAmerican Institute ofCertified Public Accountants (AICPA), laNational Association
ofStateBoards ofAccountancy delosEstados Unidos yelCanadian Institute ofChartered Accountants
firmaron unacuerdo sobre "Principios dereciprocidad". Elacuerdo esunarecomendación alasjuntas
estatales decontadores delosEstados Unidos yalasautoridades provinciales delCanadá paraque
permitan queloscontadores públicos delosEstados Unidos obtengan lahabilitación profesional en
elCanadá yloscontadores delCanadá obtengan lahabilitación enlosEstados Unidos, sintener que
someterse alexamen completo decontabilidad enlajurisdicción donde soliciten lanueva habilitación.
Encambio, podrán someterse aunexamen abreviado parademostrar suconocimiento satisfactorio
delalegislación localynacional pertinente, ylasnormas yprácticas delajurisdicción dequesetrate.
Estarecomendación hasidoadoptada pormásde30delosestados delosEstados Unidos ysehan
realizado tresdeestos exámenes paracontadores canadienses quedeseaban obtener lacalificación
delAICPA.
108. Unadelascaracterísticas máspeculiares delsistema dereconocimiento mutuo desarrollado
enelcontexto delTLCesquelaapreciación delaequivalencia decategoría delacalificación profesional
enelpaísdeorigen yelpaísreceptor sebasaenunanálisis detallado delosrequisitos paraconceder
lostítulos profesionales enambos países. Sólocuando estos requisitos, evaluados ycomparados en
función desuselementos primordiales deenseñanza, exámenes yexperiencia, seconsideran deun
nivelequiparable, sepuede aceptar elreconocimiento mutuo delascalificaciones profesionales. Para
realizar estosanálisis yevaluaciones minuciosas elCanadá, ymásrecientemente losEstados Unidos,
hanestablecido juntas internacionales deevaluación detítulos yloscorrespondientes procedimientos
paraasesorar alasautoridades habilitantes, provinciales oestatales, sobre lacategoría deuntítulo
extranjero dado. Lautilización deestos mecanismos noqueda limitado almarco delTLC.S/WPPS/W/2
Página 29
109. Enaplicación delacuerdo entre elCanadá ylosorganismos profesionales deEstados Unidos,
elAICPA preparó en1992 elexamen CAQEX, quedeben aprobar loscontadores canadienses para
poder matricularse enelAICPA delosEstados Unidos. Esteexamen estádividido enseispartes
principales (responsabilidad profesional: 5porciento; derecho desociedades: 15porciento; auditoría:
25porciento; impuestos: 20porciento; contabilidad ydictámenes -organizaciones sinfinesdelucro
ygubernamentales: 10porciento; contabilidad financiera ydictámenes -empresas comerciales: 25por
ciento) quenosecalifican independientemente. Hasta elmomento másde30estados deEstados Unidos
aceptan esteexamen paraloscontadores delCanadá. Hasta elmomento seharealizado entresocasiones.
Ennoviembrede1993loaprobaron37contadorescanadienses,enmayode1994,16,y91ennoviembre
de1994. Enelfuturo seorganizará unavezalaño.
110. Porsuparte loscanadienses hanestablecido elmismo tipodeexamen paraloscontadores de
Estados Unidos quedesean obtener lacalificación canadiense, peroaúnnosedispone deestadísticas
alrespecto.
111. Sehanrealizado varias reuniones entreelAmerican Institute ofCertified Public Accountants,
laNational Association ofStateBoards ofAccountancy, elCanadian Institute ofChartered Accountants
yelInstituto Mexicano deContadores Públicos paradeterminar sisepodría concertar unacuerdo similar
queabarcara todalaregión delTLC. Sinembargo, laconclusión hasta elmomento esqueelsistema
mexicanodecertificación,especialmenteconrespectoalcarácterdelexamenprofesional,tienediferencias
queexcluyen porahora laposibilidad deunacuerdo regional. Losorganismos profesionales siguen
examinando eltema.
C. Reconocimiento mutuo delascalificaciones profesionales deloscontadores enelcontexto del
ANZCERTA
112. Encumplimiento delAcuerdo comercial porelqueseestrechan lasrelaciones comerciales
entre Australia yNueva Zelandia (ANZCERTA), ambos Gobiernos están negociando unacuerdo de
reconocimiento mutuo queabarcaría alaspersonas matriculadas paraejercer uncomercio oprofesión
encualquiera deambos países. Debería abarcar laprofesión decontador enlosdospaíses, aligual que
lasdemás, yutilizar como modelo elacuerdo dereconocimiento mutuo elaborado inicialmente para
usointerno deAustralia. Esteúltimo sigue elmodelo detodos losacuerdos dereconocimiento mutuo,
conlasparticularidades delosEstados federales, queyaseindicó enelcasodelosEstados Unidos.
113. Todavía nosehanultimado losdetalles sobre laposible aplicación delacuerdo alaprofesión
decontador.
2. Normas internacionales
114. Unadelasiniciativas demáslargo alcance adoptadas porlaprofesión contable anivelmundial
paratratar desuprimir algunos delosobstáculos quelimitan eldesarrollo delcomercio internacional
deservicios hasidolaelaboración ypromoción denormas internacionales envarias esferas demucha
importancia. Deestas tareas sehanocupado, ysiguen ocupándose, losdosorganismos mundiales
creados porlaprofesión: laFederación Internacional deContadores (FIC) ylaComisión deNormas
Internacionales deContabilidad (CNIC). Ambos organismos sedividen lacompetencia delasiguiente
manera: laComisión seocupa delasnormas decontabilidad (véase ladefinición decontabilidad en
elpárrafo 53)ylaFederación seocupa delaauditoría, laenseñanza ylasnormas deética.S/WPPS/W/2
Página 30
115. Enelpárrafo 5b)delartículo VIdelAGCS seestablece que:
"Aldeterminar siunMiembro cumple laobligación dimanante delapartado a)del
presente párrafo, setendrán encuenta lasnormas internacionales delasorganizaciones
internacionales competentes queaplique eseMiembro."
Elsignificado de"organizaciones internacionales competentes" seexplica enunanotadepiedepágina
ycomprendelosorganismosinternacionalesdelosquepuedansermiembroslosorganismoscompetentes
de,porlomenos, todos losMiembros delaOMC.
Enelpárrafo 5delartículo VIIdelAGCS seestablece que:
"(...) Enloscasos enquecorresponda, losMiembros trabajarán encolaboración con
lasorganizaciones intergubernamentales ynogubernamentales competentes conmiras
alestablecimiento yadopción denormas ycriterios internacionales comunes enmateria
dereconocimiento ynormas internacionales comunes paraelejercicio delasactividades
yprofesiones pertinentes enlaesfera delosservicios."
Enelúltimo párrafo delaDecisión relativa alosservicios profesionales seexpresa que:
"Alelaborar estas disciplinas, elGrupo deTrabajo tendrá encuenta laimportancia
delosorganismos gubernamentales ynogubernamentales quereglamentan losservicios
profesionales."
116. Como losorganismos competentes de,porlomenos, todos losMiembros delaOMC pueden
sermiembros delaFICylaCNIC (aunque notodos ellossehayan asociado), como ambos organismos
dictan normas internacionales aplicables alcomercio internacional deservicios decontabilidad, ycomo
todos losmiembros delaFICsonorganismos queensusrespectivos países cumplen unafunción
reguladora, y,además, dada laimportancia tradicional quetiene enlamayoría delospaíses la
autorregulación enlaprofesión decontador, laFICylaCNIC sonlosorganismos alosqueserefiere
estadisposición delAGCS enelsector delacontabilidad. Porlotanto, debemos analizar concierta
minuciosidad lalabor realizada porlaFICylaCNIC enmateria denormas internacionales.
A. Normas internacionales elaboradas porlaFederación Internacional deContadores
117. Delascinco esferas principales enquelaFederación haparticipado enlaelaboración denormas
internacionales desde sucreación en1977, tresdeellasrevisten granimportancia paralastransacciones
internacionales deservicios decontabilidad:
- Normas Internacionales deAuditoría (véase lalistadenormas enelApéndice II)
- Código Internacional deÉtica Profesional paraContadores (véase lalistadenormas
enelApéndice II)
- Normas yDirectrices Internacionales deEnseñanza (véase lalistadenormas enel
Apéndice II)
118. Hasta ahora lasdeclaraciones delaFederación hansidoaplicadas:
- como requisitos nacionales, generalmente después decumplir lostrámites nacionales
correspondientes (porejemplo, suincorporación anormas oreglas nacionales);S/WPPS/W/2
Página 31
- como basedetodos oalgunos delosrequisitos nacionales;
- como referencia internacional paralospaíses queelaboran suspropios requisitos;
- porlasautoridades reguladoras, aempresas nacionales yextranjeras; y
- porlaspropias empresas decontadores.
119. Unestudio reciente realizado en1994 porlaFederación entre susorganismos asociados ha
demostrado aúnmásquelasdeclaraciones delaFederación seaplican ampliamente entodoelmundo.
Sesenta ydosorganismos asociados de45países, querepresentan a1.100.000 contadores, respondieron
alaspreguntas sobre aplicación ydifusión delasdeclaraciones delaFederación delasiguiente manera:
Naturaleza jurídicaAuditoría y
servicios conexosEnseñanza Ética
Lasdeclaraciones forman labasedelas
directrices nacionales enlamateria, conalgunas
modificaciones realizadas paraadecuarlas alas
necesidades locales.18 12 13
Obienlasdeclaraciones delaFederación se
adoptan enlosustancial, obienlasdirectrices
nacionales pertinentes concuerdan conellasen
todos losaspectos importantes.32 25 33
Lasdeclaraciones delaFederación setienen en
cuenta, peroexisten importantes diferencias entre
esasdeclaraciones ylasdirectrices nacionales.4 4 4
Lasdeclaraciones delaFederación noresultan
pertinentes porque ladirectriz nacional es
demasiado imperativa oporque elcampo de
aplicación delaresolución esreducido.5 12 4
Otros casos 3 9 8
120. Elestudio muestra unagranadecuación delasdirectrices nacionales alasdeclaraciones de
laFederación enmateria deauditoría, seaporque lasprimeras sebasan enlasúltimas, oporque gran
parte deloesencial delasdeclaraciones sehaincorporado alasprimeras (80porciento deltotal).
Sólohaydivergencias entrelasdirectrices nacionales ylasdeclaraciones delaFederación sobre auditoría
enel20porciento deloscasos. Conrespecto alasdeclaraciones delaFederación enmateria de
enseñanza, estas doscifras seconvierten enel60porciento yel40porciento respectivamente, lo
cualdemuestra unnivel menor deacatamiento, aunque todavía importante. Yporúltimo, las
declaraciones delaFederación enmateria deéticatienen unnivel deacatamiento del74porciento.
Estas cifras destacan quelafaltadeautoridad delaFederación sobre lasjurisdicciones particulares
nohaimpedido unaaplicación muyamplia desusdeclaraciones enforma voluntaria.S/WPPS/W/2
Página 32
B. LasnormasinternacionaleselaboradasporlaComisióndeNormasInternacionalesdeContabilidad
121. LaComisión esunorganismo especializado cuyaprincipal actividad consiste enlaelaboración
ydifusióndelasNormasInternacionalesdeContabilidad(véaselalistadelasnormasenelApéndiceIII).
Lalabor delaComisión estáacargo deunaJunta compuesta porrepresentantes deorganismos de
contadores de13países ycuatro organizaciones queseocupan delosinformes financieros. Enla
actualidadlaJuntaestáintegradaporrepresentantesdeorganismosdecontadoresdelossiguientespaíses:
Alemania
Australia
Canadá
Estados Unidos deAmérica
Federación Nórdica deContadores Públicos (Dinamarca, Islandia, Noruega, Suecia)
Francia
India/Sri Lanka
Japón
Malasia
México
Países Bajos
Reino Unido
Sudáfrica/Zimbabwe
yrepresentantes delComité Coordinador Internacional deAsociaciones deAnalistas Financieros y
delafederación queagrupa alassociedades suizas deinversiones.
122. LaJuntasereúne regularmente conungrupo consultivo internacional queincluye representantes
delosusuarios ydequienes elaboran estados financieros, organismos normativos yobservadores de
organizaciones intergubernamentales. Enlaactualidad elgrupo consultivo cuenta conlossiguientes
miembros:
Federación Internacional deBolsas deValores (FIBV)
Asociación Internacional deInstitutos deEjecutivos Financieros
Cámara deComercio Internacional (CCI)
Confederación Internacional deOrganizaciones deSindicatos Libres (CIOSL) yConfederación
Mundial delTrabajo (CMT)
Organización Internacional deComisiones deValores (OICV)1
Asociaciones internacionales debancos
Asociación Internacional deAbogados
Corporación Financiera Internacional (CFI)
Banco Mundial
Junta deNormas deContabilidad Financiera (Estados Unidos)
Comisión Europea
Comisión deNormas Internacionales deValoración deActivos
Organización deCooperación yDesarrollo Económicos (OCDE)*
División deEmpresas Transnacionales yGestión, Naciones Unidas*
1Unclubdereguladores delmercado devalores alquepertenece laComisión deBolsa yValores (SEC)
delosEstados Unidos ymuchos desushomólogos detodoelmundo.
*Observadores.S/WPPS/W/2
Página 33
123. Lasnormas internacionales decontabilidad hansidomuyútiles paramejorar yarmonizar los
informes financieros entodoelmundo. Lasnormas tienen distintos usos:
a) como requisitos nacionales, generalmente después decumplir lostrámites nacionales
correspondientes (porejemplo, suincorporación anormas oreglas nacionales);
b) como basedetodos oalgunos delosrequisitos nacionales;
c) como referencia internacional paralospaíses queelaboran suspropios requisitos;
d) porlasautoridades reguladoras, aempresas nacionales yextranjeras; y
e) porlaspropias empresas.
124. LaOrganización Internacional deComisiones deValores (OICV) espera quelaCNIC elabore
normas internacionales decontabilidad mutuamente aceptables quesepuedan aplicar aofertas devalores
multinacionales yotrasofertas internacionales. Yahayvarias bolsas devalores queexigen opermiten
quelosemisoresextranjerospresentenestadosfinancierosdeconformidadconlasnormasinternacionales
decontabilidad. Como resultado deello,unnúmero creciente deempresas anuncian quesusestados
financieros seajustan aestasnormas.
125. LaOICV ylaCNIC mantienen unaestrecha relación detrabajo, tendencia queseacentúa cada
vezmás. Seespera queenlapróxima reunión anual delaOICV, quesecelebrará enParís amediados
dejulio, seanuncie unprograma detresañosdeduración conjuntamente conlaCNIC parapromover
laelaboración denormas. Losesfuerzos deambos organismos yahandadofrutos, porque laNorma
Internacional deContabilidad Nº7(estado delcash-flow) hasidoaprobada porlaOICV. Están previstas
otras aprobaciones.S/WPPS/W/2
Página 34
APÉNDICE I
FORMAS DETRANSACCIONES INTERNACIONALES
DESERVICIOS DECONTABILIDAD
Lainternacionalización delasempresas decontabilidad, quesonlosprincipales proveedores deservicios
profesionales alasempresas, esunreflejo deladesusclientes. Cabe citarlossiguientes ejemplos
delostiposdetransacciones internacionales quepueden tener lugar enlosqueseparte delsupuesto
dequeelpaísAexporta yelpaísBimporta.
1. Producción totalenelpaísA,porresidentes delpaísA.Totalidad delconsumo enelpaísB,
porresidentes delpaísB.Comercio porvíadecomunicaciones. Información ypagos cruzan
lasfronteras.
Ejemplos: -Remisión deuntrabajo deauditoría: lacasamatriz delpaísButiliza un
auditor delpaísApararealizar laauditoría deunafilialenelpaísAyrendir
informe alacasamatriz.
-Trabajo deconsultoría internacional: uncliente delpaísBpideasesoramiento
aunconsultor delpaísA.
-Soportes lógicos decomputadora: unprograma seelabora enelpaísA,pero
seexporta paraserutilizado enelpaísB.
2. Producción principalmente enelpaísA,porresidentes enelpaísA.Consumo enelpaísA,
porresidentes enelpaísB.Consumidores ypagos cruzan lasfronteras.
Ejemplos: -Cursos deformación, paraelpersonal olosclientes.
-Trabajo deconsultoría internacional: uncliente delpaísBvisita aunconsultor
delpaísAparaobtener asesoramiento.
3. Producción porresidentes enelpaísA.Consumo porresidentes enelpaísB.Producción
yconsumo deslocalizados. Lospagos cruzan lasfronteras.
Ejemplo: -Programas deformación alargo plazo, proyectos dedesarrollo desoportes
lógicos otrabajos deasesoría: existe unimportante componente deviajes
enambos sentidos deidaydevuelta, entre lospaíses AyB,delos
productores ylosconsumidores.
4. Producción conjuntamente porresidentes enmásdeunpaís,yconsumo porresidentes enun
solopaís. Lospagos pueden, ono,cruzar lasfronteras yparte delaproducción lacruza.
Ejemplo: -Trabajos importantes deasesoría realizados porempresas internacionales o
redes decolaboración deempresas: sereúnen especialistas procedentes de
varios países diferentes paraformar unequipo único detrabajo.S/WPPS/W/2
Página 35
5. Producción porresidentes enelpaísA,enparte mediante supresencia temporal enelpaísB.
Consumo enelpaísB,porresidentes enelpaísB.Lospagos yelpersonal delproductor cruzan
lasfronteras.
Ejemplo: -Setratadeunaforma muycomún decomercio internacional deservicios de
contabilidadypuedeutilizarseparaprestarcualquieradelosserviciosofrecidos
porloscontadores.
6. Producción parcialmente enelpaísAyparcialmente enelpaísBatravés dealguna forma
depresencia comercial permanente. Consumo enelpaísBporresidentes enelpaísB.Los
pagos cruzan lasfronteras.
Ejemplo: -Trabajos especiales deasesoría: losservicios suministrados porproductores
delpaísAseprestan conlaasistencia deunaempresa afiliada odeotraforma
deoficina derepresentación delpaísB.
7. Producción enparte enelpaísA,peromayormente enelpaísBatravés deunaforma de
presencia permanente distinta deunafilial. Consumo enelpaísBporresidentes enelpaísB.
Lospagos deservicios nocruzan lasfronteras, perosílosbeneficios derivados.
Ejemplo: -Toda forma deservicio decontabilidad queimplique eluso,porparte del
productor delpaísB,deinformación, tecnología oconocimientos técnicos
proporcionados gratuitamente porunproductor delpaísA,peroenlaque
losdosproductores están vinculados entre símediante unasociedad de
participación enlosbeneficios, unaempresa mixta oalgún arreglo similar.
8. Producción enparte enelpaísA,peromayormente enelpaísB,facilitada porlapresencia
enelpaísBdelosempleados delproductor delpaísA.Lospagos cruzan lasfronteras.
Ejemplo: -Estesistema decomercio sólodifiere delquesedescribe enelpárrafo 5supra
porelvolumen deproducción realizado enelpaísA,yporconsiguiente puede
aplicarse acualquiera delosservicios prestados porcontadores.
9. Producción totalmente enelpaísBporunproductor quereside normalmente enelpaísA.
Consumo enelpaísB,porresidentes enelpaísB.Sóloelproductor cruza lasfronteras, y
nolospagos deservicios, sibienelproductor puede utilizar susbeneficios paraefectuar
transferencias alpaísA.
Ejemplo: -Estaforma decomercio esutilizada porloscontadores queviven enunpaís,
pero porrazones detrabajo sedesplazan confrecuencia aotro. Por
consiguiente, puede aplicarse atodas lasformas deservicios decontabilidad.
10. Producción porunafilialdeunproductor delpaísA,situada enelpaísB.Consumo enel
paísB,porresidentes enelpaísB.Elcapital atraviesa lafrontera, peroantes dequetenga
lugar latransacción. Lospagos deservicios noatraviesan lafrontera, perolosbeneficios de
lafilialpueden remitirse encalidad derenta alpaísA.
Ejemplo: -Setratadeunasituación análoga alaquesedescribe enelpárrafo 7supra ,
sóloqueesunarelación entre casamatriz yfilial. Puede aplicarse atodas
lasformas deservicios decontabilidad.S/WPPS/W/2
Página 36
11. Producción porunproductor delpaísB,acompañada decompra deconocimientos técnicos
aunproductor delpaísA.Consumo enelpaísB,porresidentes enelpaísB.Lospagos
delservicio noatraviesan lafrontera, perosílosconocimientos técnicos ypagos conexos.
Ejemplo: -Esteacuerdo, ovariaciones delmismo, constituyen labasedelamayoría de
lasempresas oredes decolaboración internacionales decontadores. Las
empresas depropiedad localcontribuyen apagar losgastos centralizados en
investigación, desarrollo, formación ydemás gastos similares, yen
contrapartida tienen acceso alosresultados deesetrabajo. Enlamayoría
delosacuerdos seprevé además elrespeto denormas comunes, lautilización
deunarazón social común ylaremisión detodos lostrabajos alosmiembros
delareddecolaboración. Elgrado deintegración delapropiedad ylagestión
dentro delasredes decolaboración puede variar, yaquealgunas son
agrupaciones relativamente laxas yotras tienen unsistema departicipación
enlosbeneficios ydegestión común.
12. Unproductor seeduca, seforma yobtiene sutítulo deaptitud profesional enelpaísAy,acto
seguido setraslada alpaísB,donde establece suresidencia yofrece alosconsumidores del
paísBlamisma gama deservicios queofrecía enelpaísA.Lospagos deservicios nocruzan
lasfronteras, aunque esposible queelproductor quiera llevarse consigo losbeneficios no
distribuidos encasodequedecida posteriormente irsedelpaísB.
Ejemplo: -Eslasituación propia deloscontadores cualificados queemigran ose
expatrían, yporlotanto seaplica atodas lasformas deservicios de
contabilidad.S/WPPS/W/2
Página 37
APÉNDICE II
PRONUNCIAMIENTOS DELAIFAC QUE TIENEN RELACI ÓN
CON LALABOR DEL GRUPO DETRABAJO SOBRE
LOS SERVICIOS PROFESIONALES
i) Normas internacionales delosservicios deauditoría (ISA) ydecisiones conexas
Normas internacionales delosservicios deauditoría
ISA1 Objetivos yprincipios básicos deunaauditoría
ISA2 Contratos deServicios deauditoría
ISA3 (Sustituida porlanorma ISA1)
ISA4 Planificación
ISA5 Utilización delalabor deotroauditor
ISA6 Evaluación deriesgos ycontrol interno
Addendum 1,Características yaspectos delProceso Electrónico deDatos
Addendum 2,Aspectos delaauditoría relacionados conlasentidades queutilizan
organizaciones deservicios
ISA7 Control decalidad delalabor delauditor
ISA8 Pruebas enlaauditoría
Addendum 1,Directrices adicionales para laobservación deinventarios,
confirmación decuentas porcobrar einvestigación enlitigios ydemandas
Addendum 2,Directrices adicionales sobre inversiones alargoplazo einformación
desegmentos
ISA9 Documentación
ISA10 Utilización delalabor deunauditor interno
ISA11 Fraude yerror
ISA12 Procedimientos analíticos
ISA13 Informes deauditores sobre losestados financieros
ISA14 Otra información recogida enladocumentación delasauditorías deestados
financieros
ISA15 Auditorías ysistemas informáticos
ISA16 Técnicas deauditoría informatizadas
ISA17 Partes vinculadas
ISA18 Utilización delalabor deunperito
ISA19 Auditoría porsondeo
ISA20 (Sustituida porlanorma ISA6)
ISA21 Fecha delinforme delauditor; hechos posteriores alafecha delbalance; hechos
descubiertos conposterioridad alapresentación delestado financiero
ISA22 Manifestaciones delagerencia
ISA23 Presunción delacontinuidad delnegocio
ISA24 Informes especiales delauditor
ISA25 Importancia relativa yriesgo delaauditoría
ISA26 Auditoría deestimaciones contables
ISA27 Examen deinformación prospectiva
ISA28 Primer añodecumplimiento decontratos deservicios deauditoría -Saldo de
apertura
ISA29 (Sustituida porlanorma ISA6)
ISA30 Conocimiento delnegocio
ISA31 ExamendelalegislaciónylareglamentaciónenunaauditoríadeestadosfinancierosS/WPPS/W/2
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Normas internacionales delosservicios deauditoría yservicios conexos
ISA/RS 1Principios básicos querigen lacontratación deservicios derevisión
ISA/RS 2Revisión deestados financieros
ISA/RS 3Compromiso derespetar unprocedimiento acordado deantemano
ISA/RS 4Compromisos derecopilar información financiera
Documentación internacional sobre auditorías
Procedimientos deconformación interbancaria
Entorno EDP-Microordenador autónomo
Entorno EDP-Sistemas deinformática enlínea
Entorno EDP-Sistemas deinformática conbasededatos
Larelación entre losinspectores bancarios ylosauditores externos
Laauditoría debancos comerciales internacionales
Aspectos especiales delaauditoría depequeñas empresas
Folleto informativo -Losservicios deauditoría deestados financieros
Declaraciones políticas -Garantía decalidad delasauditorías yservicios conexos
ii) Código Internacional deÉtica Profesional paracontadores
ElCódigo tieneelsiguiente contenido
Definiciones
Introducción
Interés público
Principios fundamentales
ElCódigo
Parte A-Aplicable atodos loscontadores profesionales
1. Objetividad
2. Resolución deconflictos éticos
3. Competencia profesional
4. Confidencialidad
5. Práctica fiscal
6. Actividades transfronterizas
7. Publicidad
Parte B-Aplicable aloscontadores queejercen públicamente laprofesión
8. Independencia
9. Honorarios ycomisiones
10. Actividades incompatibles conelejercicio público delacontaduría
11. Fondos delosclientes
12. Relaciones conlosdemás contadores queejercen públicamente laprofesión
13. Publicidad yoferta deserviciosS/WPPS/W/2
Página 39
iii) Normas yDirectrices Internacionales deEnseñanza
Pronunciamientos vigentes:
IEG1 (Incorporada alanorma IEG9)
IEG2 Enseñanza profesional continua
IEG3 (Incorporada alanorma IEG9)
IEG4 (Incorporada alanorma IEG9)
IEG5 (Incorporada alanorma IEG9)
IEG6 (Incorporada alanorma IEG9)
IEG7 Requisitos deenseñanza yformación paralostécnicos contables
IEG8 (Incorporada alanorma IEG9)
IEG9 Enseñanza profesional, exámenes decompetencia profesional yexperiencia práctica
paracontadores profesionales
IEG10 Ética profesional deloscontadores: Eldesafío educacional ylaaplicación ala
prácticaS/WPPS/W/2
Página 40
APÉNDICE III
PRONUNCIAMIENTOS DELACNIC
Marco paralapreparación ypresentación deestados financieros
Normas internacionales decontabilidad (IAS)
IAS1 Divulgación depolíticas decontabilidad
IAS2 Inventarios
IAS4 Contabilidad delasamortizaciones
IAS5 Información quedebedivulgarse enlosestados financieros
IAS7 Contabilidad delflujoefectivo decaja
IAS8 Pérdidas yganancias netas delperíodo, errores fundamentales ymodificaciones
delasnormas decontabilidad
IAS9 Gastos deinvestigación ydesarrollo
IAS10 Imprevistos yhechos posteriores alafecha delbalance
IAS11 Contratos deconstrucción
IAS12 Contabilidad delosimpuestos sobre lasrentas
IAS13 Presentación delactivo realizable ydelpasivo corriente
IAS14 Presentación delainformación financiera porsegmentos
IAS15 Presentación delainformación paraquerefleje elefecto delasvariaciones de
precios
IAS16 Propiedad, instalaciones yequipo
IAS17 Contabilidad delosarrendamientos
IAS18 Ingresos
IAS19 Costos delasprestaciones porjubilación
IAS20 Subvenciones gubernamentales ydivulgación delaayuda gubernamental
IAS21 Efectos delasvariaciones deltipodecambio
IAS22 Concentración deempresas
IAS23 Costes deendeudamiento
IAS24 Divulgación deinformación entre empresas vinculadas
IAS25 Contabilidad delasinversiones
IAS26 Contabilidad einformes delosplanes dejubilación
IAS27 Estados financieros consolidados ycontabilidad delasinversiones enfiliales
IAS28 Contabilidad deinversiones deempresas asociadas
IAS29 Información financiera eneconomías conhiperinflación
IAS30 Divulgación deinformación enlosestados financieros delosbancos einstituciones
financieras similares
IAS31 Información financiera sobre losintereses enempresas mixtas
IAS32 Instrumentos financieros: Divulgación ypresentaciónS/WPPS/W/2
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PRINCIPALES ABREVIATURAS
IAS Normas Internacionales deContabilidad
CNIC Comisión deNormas Internacionales deContabilidad
IFAC Federación Internacional deContadores
OICB Organización Internacional deComisiones deValores
ISA Normas Internacionales delosServicios deAuditoría