KOMMISSIONENS AFGØRELSE
af 17. juli 2013
om Spaniens støtteordning SA.21233 c/11 (ex NN/11, ex CP 137/06) - Skatteordning for finansielle leasingaftaler, også kendt som den spanske leasingbeskatningsordning
(meddelt under nummer C(2013) 4426)
(Kun den spanske udgave er autentisk)
(EØS-relevant tekst)
(2014/200/EU)
EUROPA-KOMMISSIONEN HAR -
under henvisning til traktaten om Den Europæiske Unions funktionsmåde, særlig artikel 108, stk. 2, første afsnit,
under henvisning til aftalen om Det Europæiske Økonomiske Samarbejdsområde, særlig artikel 62, stk. 1, litra a),
efter at have opfordret interesserede parter til at fremsætte deres bemærkninger i overensstemmelse med ovennævnte bestemmelser (1) og under hensyntagen til deres bemærkninger,
og ud fra følgende betragtninger:
1. SAGSFORLØB
(1)
Ifølge flere klager, som Kommissionen har modtaget siden maj 2006, har den spanske ordning for rederier siden 2002 (den spanske leasingbeskatningsordning) givet rederier mulighed for at købe skibe i Spanien med en rabat på 20-30 %. Navnlig klagede to nationale sammenslutninger af skibsværfter og et individuelt skibsværft over, at denne ordning resulterede i, at deres medlemmer mistede skibsbygningskontrakter til spanske værfter. Den 13. juli 2010 underskrev sammenslutninger inden for skibsbygningsindustrien fra syv europæiske lande sammen et andragende mod den såkaldte spanske leasingbeskatningsordning (i det følgende benævnt »SLB«). Mindst ét rederi støttede disse klager. I august 2010 stillede et medlem af Europa-Parlamentet et spørgsmål om samme emne (2).
(2)
Ved breve af 15. september 2006, 30. januar 2007, 6. november 2007 og 3. marts 2008 anmodede Kommissionen Spanien om oplysninger. Spanien svarede ved breve af 16. oktober 2006, 23. og 27. februar 2007 samt 11. januar og 27. marts 2008. På et møde den 29. april 2008 bad Kommissionen om yderligere oplysninger, som Spanien sendte ved brev af 17. juni 2008. Kommissionen anmodede om yderligere supplerende oplysninger ved breve af 23. september 2008, som Spanien sendte ved brev af 24. oktober 2008.
(3)
Efter nye oplysninger fra klagerne bad Kommissionen igen om supplerende oplysninger ved breve af 11. januar og 25. maj 2010. Spanien svarede ved breve af 10. marts og 26. juli 2010. Et møde med de spanske myndigheder fandt sted den 24. januar 2011.
(4)
Ved brev af 29. juni 2011 meddelte Kommissionen Spanien, at den havde besluttet at indlede proceduren i artikel 108, stk. 2, i traktaten om Den Europæiske Unions funktionsmåde med hensyn til støtten.
(5)
Ved brev af 2. august 2011 fremsatte Spanien bemærkninger til beslutningen om at indlede den formelle undersøgelsesprocedure.
(6)
Kommissionens afgørelse om at indlede den formelle undersøgelsesprocedure (i det følgende benævnt »afgørelse K(2011) 4494 endelig«) blev offentliggjort i Den Europæiske Unions Tidende (3). Kommissionen opfordrede interesserede parter til at fremsætte bemærkninger til foranstaltningerne.
(7)
Kommissionen modtog bemærkninger fra flere interesserede parter. Ved breve af 23. februar, 7. marts, 11. juli og 29. oktober 2012 samt 12. og 25. februar og 22. april 2013 fremsendte den dem til Spanien, som fik lejlighed til at svare. Spaniens bemærkninger hertil kom ved breve af 30. april, 24. maj, 9. og 23. juli og 14. november 2012 samt 25. februar, 12. marts og 21. maj 2013. Spanien fremsendte supplerende bemærkninger af breve af 3. og 9. oktober 2012. På deres anmodning afholdt Kommissionen møder med Pequeños y Medianos Astilleros en Reconversión (PYMAR) (4) den 13. november 2012 og 4. februar 2013 og med de spanske myndigheder den 6. marts 2013.
2. BESKRIVELSE AF DEN SPANSKE LEASINGBESKATNINGSORDNING
(8)
Den spanske leasingbeskatningsordning (i det følgende benævnt »SLB«) benyttes ved transaktioner, som indebærer, at skibsværfter (sælgerne) bygger, og rederier (køberne) køber søgående skibe, og at disse transaktioner finansieres ved hjælp af en retlig og finansiel ad hoc-struktur.
(9)
SLB-ordningen er baseret på:
-
en retlig og finansiel ad-hoc-struktur, der er oprettet af en bank, og som befinder sig mellem rederiet og værftet, dvs. køber og sælger
-
et komplekst net af kontrakter mellem de forskellige parter
-
anvendelse af en række spanske skatteforanstaltninger.
(10)
På Kommissionens forespørgsel har de spanske myndigheder bekræftet, at SLB blev benyttet i 273 transaktioner vedrørende bygning og erhvervelse af skibe mellem den 1. januar 2002 og 30. juni 2010 til en samlet værdi af 8 727 997 332 EUR. Ordningen var fortsat gældende indtil den 29. juni 2011, da den formelle undersøgelsesprocedure blev indledt. Køberne er rederier fra hele Europa og resten af verden. Alle transaktioner undtagen én (en kontrakt til 6 148 969 EUR) involverede spanske skibsværfter.
2.1. SLB - DEN RETLIGE OG FINANSIELLE STRUKTUR
(11)
Som anført giver en SLB-transaktion et rederi mulighed for at få et nyt skib bygget med en rabat på 20-30 % af den pris, som skibsværftet forlanger. For at kunne opnå den lavere pris skal et rederi (efter at have fratrukket rabatten) indvillige i ikke at købe skibet direkte af værftet, men af en spansk økonomisk interessegruppe (i det følgende benævnt »ØIG«), der er oprettet af en bank.
(12)
SLB-strukturen er en skatteplanlægningsordning, som normalt oprettes af en bank med henblik på at skabe skattefordele for investorer i en skattemæssigt transparent ØIG og overføre en del af disse skattefordele til skibsværftet i form af en rabat på skibets pris. Resten af fordelene beholder investorerne i en ØIG som forrentning af deres investering. Ud over en ØIG involverer en SLB-transaktion også andre mellemled såsom en bank og et leasingselskab (se nedenstående diagram).
(13)
I praksis leaser ØIG skibet af et leasingselskab fra den dato, hvor bygningen af skibet begynder. Når skibet er færdigbygget, chartrer ØIG det til skibsværftet uden besætning, og rederiet begynder at drive skibet. Under alle omstændigheder påtager ØIG sig at købe skibet ved udløbet af leasingkontrakten, og rederiet påtager sig at købe skibet ved udløbet af bareboatcharter-kontrakten gennem gensidige købs- og salgsoptionskontrakter (5). Datoen for udnyttelse af optionen i henhold til leasingkontrakten er fastsat til nogle få uger før datoen for udnyttelse af optionen for bareboatchartret. Begge optioner udnyttes, når ØIG kommer under tonnageskatteordningen (for en mere detaljeret beskrivelse se afsnit 2.2.4 Foranstaltning 4: Tonnageskatteordningen). En rammeaftale underskrives af de involverede parter for at sikre, at de alle er enige i SLB-strukturens oprettelse og funktionsmåde.
(14)
De transaktioner, der finder sted mellem de forskellige deltagere i SLB-operationen, er blevet beskrevet mere detaljeret i afgørelse K(2011) 4494 endelig (afsnit 2.2) (6) på grundlag af Spaniens eksempler (7).
2.2. SLB - SKATTEMÆSSIGE ASPEKTER
(15)
Formålet med SLB-ordningen, der er beskrevet i afsnit 2.1 ovenfor, er at udnytte fordelene ved visse skatteforanstaltninger for ØIG, som derefter giver en del af disse fordele videre til det rederi, som køber et nyt skib.
(16)
ØIG får skattefordelene i to tempi i henhold til to forskellige sæt skatteregler. I første omgang anvendes en indledende og fremskyndet afskrivning af det leasede skib inden for det »normale« selskabsskattesystem. Dette påfører ØIG store skattemæssige tab. På grund af ØIG's skattemæssige transparens kan disse skattemæssige tab trækkes fra investorernes egne indkomster i forhold til deres andele i ØIG.
(17)
Under alle omstændigheder bør de skattebesparelser, der opnås gennem denne indledende og fremskyndede afskrivning af omkostningerne på skibet, senere opvejes af øgede skattebetalinger, enten når skibet er helt afskrevet, og der ikke kan fratrækkes flere afskrivningsomkostninger, eller når skibet er solgt, og salget har resulteret i en kapitalgevinst (8). På grund af ØIG's skattemæssige gennemsigtighed, vil dens øgede fortjeneste i de senere år normalt blive lagt til investorernes egne indkomster og blive skattepligtig.
(18)
I en SLB-operation beholder ØIG imidlertid ikke skibene, efter at der er opnået fuld afskrivning. I den anden fase bevares skattebesparelserne som følge af de indledende tab, der overføres til investorerne, fordi ØIG skifter over til tonnageskatteordningen (TS) for indkomstbeskatning, så rederiet får den fulde fritagelse af de kapitalgevinster, der følger af salget af skibet, som finder sted kort efter skiftet til den nye ordning (9). Yderligere oplysninger om disse to trin kan ses i afgørelse K(2011) 4494 endelig (afsnit 2.3.1).
(19)
Ifølge oplysninger, som Kommissionen råder over (10), giver den kombinerede virkning af de skatteforanstaltninger, der anvendes i SLB, ØIG og dens investorer mulighed for at opnå en skattegevinst på ca. 30 % af skibets oprindelige bruttopris. En del af denne skattegevinst, som ØIG/dens investorer oprindeligt fik, beholder investorerne (10-15 %), og en del af den gives videre til rederiet (85-90 %), som i sidste ende bliver ejer af skibet med en reduktion på 20-30 % af skibets oprindelige bruttopris.
(20)
Som allerede anført kombinerer SLB-operationer forskellige individuelle, om end indbyrdes forbundne, skatteforanstaltninger med henblik på at generere en skattemæssig fordel. Nedenstående afsnit beskriver kort disse foranstaltninger. Se afgørelse K(2011) 4494 endelig (afsnit 2.4) for en mere detaljeret beskrivelse.
2.2.1. Foranstaltning 1 - Fremskyndet afskrivning (11) af leasede aktiver
(artikel 115, stk. 6, i TRLIS)
(21)
I Spanien adskiller den skattemæssige behandling af en leasingtransaktion sig fra den regnskabsmæssige behandling heraf. Kapitel XIII i kongeligt dekret 4/2004 af 5. marts 2004 om godkendelse af den konsoliderede udgave af selskabsskatteloven (TRLIS) (12) og artikel 49 i kongeligt dekret 1777/2004 af 30. juli 2004 om godkendelse af forordningen om selskabsskat (RIS) (13) gælder for leasingkontrakter med en minimumsløbetid på to år, hvis de vedrører løsøre, og 10 år, hvis de vedrører fast ejendom eller industrivirksomheder.
(22)
Alene til skatteformål betragtes den del af betalingerne, der giver udlejer mulighed for at dække omkostningerne ved aktivet (14), som fradragsberettigede udgifter inden for bestemte grænser. Således må det fratrukne beløb ikke overstige det beløb, som fremkommer ved at multiplicere aktivets omkostninger med to eller tre gange den officielle koefficient for den maksimale lineære afskrivning for typen af aktiv.
(23)
I tilfælde af skibe er den normale lineære afskrivning af skattemæssige hensyn fordelt over 10 år (10 % om året). Den maksimale fremskyndede afskrivningssats for leasede aktiver ligger mellem 20 % og 30 % om året (40-60 måneder). I henhold til spansk lov kan ejere af skibe også afskrive efter saldoafskrivningsmetoden (15) eller den faldende brøks metode (16).
2.2.2. Foranstaltning 2: Skønsmæssig anvendelse af indledende afskrivning af leasede aktiver
(artikel 115, stk. 11, og artikel 48, stk. 4, i TRLIS og artikel 49 i RIS)
(24)
I henhold til artikel 115, stk. 6, i TRLIS begynder den fremskyndede afskrivning af det leasede aktiv på den dato, hvor aktivet bliver operationelt, dvs. ikke før aktivet er leveret, og lejeren begynder at bruge det. I medfør af artikel 115, stk. 11, i TRLIS (17) kan økonomi- og finansministeriet dog efter formel anmodning fra lejer fastsætte en tidligere startdato for afskrivningen. I princippet gælder denne bestemmelse på visse betingelser for alle leasede aktiver, der er omfattet af en leasingkontrakt og er berettigede til fremskyndet afskrivning.
(25)
I henhold til artikel 115, stk. 11, i TRLIS stilles der nemlig to generelle betingelser. For det første skal den nye startdato fastsættes under hensyntagen til »de særlige træk ved kontrakt- eller byggeperioden for aktivet og den særlige karakter af den økonomiske udnyttelse heraf«. Ifølge artikel 49 i RIS tillader skattemyndighederne kun indledende afskrivning fra begyndelsen af byggeperioden, når denne byggeperiode er på over 12 måneder, og leasingkontrakten giver mulighed for fremrykkede leasingydelser. For det andet bør »fastsættelsen af denne dato ikke påvirke beregningen af beskatningsgrundlaget som følge af den konkrete brug af aktivet eller betalinger ved overførsel af ejerskab, som skal fastsættes i overensstemmelse med enten den almindelige beskatningsordning eller den særlige ordning i henhold til kapitel VIII i afsnit VII i TRLIS«.
(26)
Ifølge artikel 48, stk. 4, i TRLIS (18) vil aktiverne, der er omfattet af den indledende afskrivningsordning, jf. artikel 115, stk. 1, i TRLIS, blive leaset til den spansk indregistrerede ØIG, som herefter vil fremleje dem til tredjeparter. Endvidere fastsættes den procedure, som skal følges ved indgivelse af ansøgning om indledende afskrivning af leasede aktiver i artikel 49 i RIS.
2.2.3. Foranstaltning 3: Økonomiske interessegrupper (ØIG)
(27)
Som allerede nævnt har spanske ØIG'er en status som juridisk person, der adskiller sig fra deres medlemmers. Som følge heraf kan en ØIG indgive ansøgning om både den indledende afskrivningsforanstaltning og den alternative tonnageskatteordning, jf. artikel 124-128 i TRLIS (se afsnit 2.2.4.), såfremt den opfylder berettigelseskravene i henhold til spansk lov, også selv om ingen af dens medlemmer er et rederi.
(28)
Ud fra et skattemæssigt perspektiv er ØIG'er imidlertid gennemsigtige for så vidt angår deres spanske selskabsdeltagere, der er hjemmehørende i Spanien. Med andre ord bliver ØIG's fortjeneste (eller tab) skattemæssigt direkte tilskrevet deres spanske hjemmehørende medlemmer efter pro rata-princippet. Da ØIG'er, der er involveret i SLB-transaktioner, betragtes som et investeringsselskab af deres medlemmer snarere end en måde, hvorpå man kan gennemføre en aktivitet i fællesskab betegnes de i denne afgørelse som investorer.
(29)
ØIG's skattemæssige transparens betyder, at de betydelige tab, som ØIG pådrager sig gennem indledende og fremskyndet afskrivning, kan overføres direkte til investorerne, som kan modregne tabene i deres egne overskud og således nedbringe den skyldige skat.
2.2.4. Foranstaltning 4: Tonnageskatteordningen (artikel 124-128 i TRLIS)
(30)
Den spanske tonnageskattelovgivning har været gældende siden 2002. Den fastsætter en alternativ beregning af rederiers skattemæssige overskud i forhold til deres skattepligtige transportaktiviteter baseret på den udnyttede tonnage i stedet for forskellen mellem indtægter og udgifter.
(31)
Kommissionen godkendte (19) den spanske TS-ordning som forenelig statsstøtte på grundlag af EU-retningslinjerne for statsstøtte til søtransportsektoren (20) (i det følgende benævnt »retningslinjer for søtransportsektoren«). Bestemmelserne for TS-ordningen er indeholdt i kapitel XVII, artikel 124-128 i TRLIS.
(32)
Spanien vedtog også gennemførelsesforanstaltninger, som er indeholdt i afsnit VI, artikel 50-52 i RIS. Kommissionen bemærker, at i modsætning til bestemmelserne i artikel 124-128 i TRLIS, som blev indberettet til og godkendt af Kommissionen, blev disse gennemførelsesforanstaltninger - og især undtagelsen, jf. artikel 50, stk. 2, i RIS (se afsnit 2.2.5) - ikke indberettet eller godkendt af Kommissionen.
(33)
Som i andre medlemsstater er det valgfrit at tilslutte sig den spanske TS-ordning, og det kræver en forudgående tilladelse fra skattemyndighederne, som er gyldig i 10 år. Indtægter fra andet end skibsfart eller fra ikkestøtteberettigede aktiviteter er omfattet af normale indkomstskatteregler.
(34)
I henhold til spansk lovgivning kan ØIG'er, der er involveret i SLB, blive indskrevet i et af rederiregistrene (21), fordi deres aktiviteter ifølge de spanske myndigheder omfatter drift af egne og chartrede skibe. Begrebet drift af et skib vil derfor omfatte tilrådighedsstillelse af et skib for tredjemand i henhold til et bareboatcharter.
(35)
Beskatningsgrundlaget for støtteberettiget rederivirksomhed beregnes efter bruttotonnage:
Nettoregistertonnage
Daglig mængde pr. 100 tons (EUR)
Fra 0 til 1 000
0,90
Fra 1 001 til 10 000
0,70
Fra 10 001 til 25 000
0,40
Over 25 001
0,20
(36)
Når det alternative skattegrundlag er beregnet efter den bruttotonnage, rederiet driver, anvendes den normale selskabsskattesats på dette grundlag.
(37)
I medfør af første led i artikel 125, stk. 2, i TRLIS omfatter TS-beskatningsgrundlaget alle indtægter fra (støtteberettiget) rederivirksomhed på åbent hav, herunder især kapitalgevinster, der realiseres, når skibene - som er købt fra ny af et foretagende, der er omfattet af TS-ordningen - efterfølgende sælges, mens foretagendet forbliver under TS-ordningen. Da beskatningsgrundlaget bestemmes som forskellen mellem indtægt og udgift, når skibe købes af et foretagende og herefter sælges med en kapitalgevinst, udgør disse ekstraordinære kapitalgevinster i henhold til normale indkomstskatteregler omvendt en skattepligtig indkomst, der således vil øge beskatningsgrundlaget for selskabsskatten.
Skattemæssig behandling af ekstraordinære kapitalgevinster i forbindelse med overførsel af et skib til TS-ordningen
(38)
Der gælder særlige regler, hvis et skib - som ikke længere er nyt - og beskatningen af indtægterne heraf overføres fra det normale indkomstskattesystem til TS-ordningen. I tilfælde af skibe, som allerede ejes af et foretagende, når det bliver tilsluttet TS-ordningen, eller brugte skibe (i det følgende benævnt »brugte« skibe), der købes, mens et foretagende allerede er omfattet af TS-ordningen, gælder der en særlig procedure, jf. artikel 125, stk. 2, i TRLIS (22). I henhold til denne procedure finder beskatningen af visse beløb kun sted ifølge normale selskabsskatteordninger, når skibet efterfølgende sælges:
-
I det første regnskabsår, hvor TS-ordningen er gældende, eller hvor de brugte skibe er indkøbt, skal bundne reserver svarende til forskellen mellem den normale markedsværdi og nettoregnskabsværdien af hvert af de berørte skibe efter denne regel henlægges, eller denne forskel skal angives særskilt i årsberetningen for hvert skib for hvert regnskabsår, ejerskabet til dem opretholdes.
-
Beløbet for den nævnte positive reserve sammen med den positive forskel på datoen for overdragelse af ejendomsretten mellem skatteafskrivningen og den regnskabsmæssige afskrivning for det solgte skib bliver lagt til TS-beskatningsgrundlaget, jf. artikel 125, stk. 1, i TRLIS, når salget af skibet er afsluttet.
(39)
Ved normal anvendelse af den spanske TS-ordning som godkendt af Kommissionen bliver potentielle kapitalgevinster således beskattet, når skibet kommer med i TS-ordningen, og det antages, at beskatningen af kapitalgevinster, selv om den forsinkes, finder sted senere ved salg eller ophugning af skibet. Som forklaret i afsnit 2.2.5 under SLB-ordningen bliver denne beskatning ikke udskudt, men helt undgået, fordi de berørte skibe anses for at være nye, ikke brugte. Dermed finder den særlige procedure ikke anvendelse.
2.2.5. Foranstaltning 5: Artikel 50, stk. 3, i RIS
(40)
I tilfælde af de godkendte SLB-transaktioner bemærker Kommissionen, at ØIG'er kan forlade det normale selskabsindkomstskattesystem for at blive omfattet af TS-ordningen uden at opfylde den skjulte skattepligt som følge af den indledende og fremskyndede afskrivning hverken ved tilslutning til TS-ordningen eller efterfølgende, når skibet sælges eller ophugges.
(41)
For uanset bestemmelsen i artikel 125, stk. 2, i TRLIS fastsættes det i artikel 50, stk. 3, i RIS (23), at når et skib købes gennem en call-option som led i en leasingkontrakt, der tidligere er godkendt af skattemyndighederne, anses de pågældende skibe for at være nye (24) - ikke brugte - uden hensyntagen til, om de allerede er blevet drevet eller afskrevet - pr. den dato, leasingoptionen benyttes, dvs. efter at ØIG er gået over til TS-ordningen. Ifølge de oplysninger, Kommissionen råder over, blev denne undtagelse kun anvendt på specifikke leasingkontrakter, som skattemyndighederne havde godkendt i forbindelse med ansøgninger om indledende afskrivning i henhold til artikel 115, stk. 11, i TRLIS (se afsnit 2.2.2 ovenfor, Foranstaltning 2: Skønsmæssig anvendelse af indledende afskrivning af leasede aktiver), dvs. i forhold til leasede nybyggede søgående skibe købt gennem SLB-transaktioner og - med én undtagelse - fra spanske skibsværfter.
(42)
I sådanne tilfælde anses skibet for at være købt som nyt af ØIG på datoen for benyttelse af leasingoptionen, dvs. efter at ØIG var blevet omfattet af TS-ordningen. Den første konsekvens af undtagelsen i henhold til artikel 50, stk. 3, i TRLIS er, at anvendelsen af bestemmelserne i artikel 125, stk. 2, i TRLIS undgås. ØIG behøver ikke at henlægge en bundet reserve og heller ikke den positive forskel mellem den pris, som rederiet betaler, og regnskabsværdien af skibet i ØIG's bøger (25), og der betales heller ikke skat af den positive forskel mellem skibets regnskabsmæssige og skattemæssige værdi (26). Den anden konsekvens er, at indtægten fra salget til rederiet (den betydelige pris for benyttelse af bareboatcharter-optionen) anses for at stamme fra et skib, der købes og sælges af et foretagende, som er omfattet af TS-ordningen, og vil blive inkluderet i TS-beskatningsgrundlaget i medfør af første led i artikel 125, stk. 2, i TRLIS.
3. BEGRUNDELSER FOR INDLEDNING AF DEN FORMELLE UNDERSØGELSESPROCEDURE
(43)
Som det første skridt besluttede Kommissionen, at den spanske leasingbeskatningsordning, selv om der blev anvendt forskellige skattemæssige foranstaltninger, skulle analyseres som én ordning (samlet tilgang), fordi de forskellige foranstaltninger kun kunne anvendes samlet - retligt eller faktisk - og konkluderede, at der var tale om statsstøtte.
(44)
Som det andet skridt blev de enkelte foranstaltninger vurderet hver for sig (individuel tilgang), og Kommissionen konkluderede på det trin følgende:
-
Den fremskyndede afskrivning af de leasede aktiver (foranstaltninger nr. 1) kunne være statsstøtte, men ville under alle omstændigheder være eksisterende støtte, fordi den blev gennemført før tiltrædelsen. Som følge heraf blev den formelle undersøgelsesprocedure ikke indledt med hensyn til den foranstaltning.
-
Den indledende afskrivning af leasede aktiver (foranstaltning nr. 2) kunne udgøre statsstøtte, da den giver en selektiv fordel på baggrund af de vage betingelser, der er fastsat i den spanske lovgivning, og de skønsmæssige beføjelser, som den spanske skatteforvaltning udøver med hensyn til fortolkningen af disse betingelser. Denne foranstaltning, der trådte i kraft i 2002 (27), blev betragtet som ulovlig og muligvis uforenelig statsstøtte.
-
ØIG-status (foranstaltning nr. 3) blev ikke identificeret som potentiel statsstøtte. Den formelle undersøgelsesprocedure blev ikke indledt med hensyn til den foranstaltning.
-
TS-ordningen (foranstaltning nr. 4) blev tilladt af Kommissionen som forenelig statsstøtte i 2002. Foreneligheden af TS-ordningen som godkendt blev der ikke sat spørgsmålstegn ved i afgørelse K(2011) 4494 endelig. I kraft af tilladelsen fra Kommissionen burde denne foranstaltning under alle omstændigheder blive betragtet som eksisterende støtte.
Kommissionen satte dog spørgsmålstegn ved to aspekter i forbindelse ved TS-ordningen:
-
Kommissionen satte spørgsmålstegn ved den mulighed, som visse foretagender som f.eks. ØIG'er, der er involveret i SLB-transaktioner, har for at drage fordel af TS-ordningen, hvis deres aktiviteter er begrænset til at udleje eller lease skibe uden besætning. Kommissionen fandt, at disse foretagender ikke opererede i sektoren for søtransport af varer eller passagerer som defineret i Rådets forordning (EØF) nr. 4055/86 (28) og i Rådets forordning (EØF) nr. 3577/92 (29), men snarere i sektoren for finansiel investering og udlejning eller leasing af goder. Kommissionen bemærkede, at deres mulighed for at blive omfattet af den spanske TS-ordning aldrig blev indberettet til eller godkendt af Kommissionen.
-
Skattefritagelsen for kapitalgevinster (foranstaltning nr. 5), der følger af gennemførelsesforanstaltningerne til TS-ordningen (artikel 50, stk. 3, i RIS) og blev fremlagt af de spanske myndigheder som en del af den godkendte TS-ordning, blev betragtet som en supplerende foranstaltning, der faldt uden for anvendelsesområdet for den godkendelse, som Kommissionen havde givet i 2002. Denne foranstaltning blev også betragtet som ulovlig og muligvis uforenelig støtte.
(45)
De potentielle modtagere af støtten blev identificeret som:
-
ØIG'er som de primære modtagere af skattefordelene
-
medlemmer/investorer i ØIG'er, som udnytter skattefordelene baseret på ØIG'ernes transparens
-
rederier, der får en del af skattefordelene i form af en rabat på skibsprisen
-
muligvis skibsværfterne, de involverede banker, leasingselskaberne og andre mellemled.
(46)
Kommissionen fandt, at støtten ikke så ud til at være forenelig med det indre marked.
4. BEMÆRKNINGER FRA SPANIEN OG FRA INTERESSEREDE PARTER
(47)
Kommissionen modtog bemærkninger fra de spanske myndigheder og fra 41 tredjeparter, bl.a. offentlige myndigheder, erhvervsorganisationer og individuelle virksomheder, som enten opererer med SLB-transaktioner eller er konkurrenter til de involverede såsom udenlandske skibsværfter eller skibsbygningssammenslutninger.
(48)
Bemærkningerne omhandler følgende aspekter af den vurdering, som Kommissionen foretog i afgørelse K(2011) 4494 endelig:
-
proceduremæssige aspekter
-
den generelle tilgang: vurdering af SLB som en ordning i forhold til en vurdering af de enkelte foranstaltninger, der udgør en del af SLB
-
hvorvidt de enkelte foranstaltninger er statsstøtte (tilstedeværelse af en fordel, statslige ressourcer, spørgsmålet om, hvorvidt foranstaltningerne kan tilregnes staten, påvirkningen af konkurrence og handel), og om nogle af dem udgør eksisterende støtte
-
identificering af støttemodtagere
-
forenelighed af mulig statsstøtte
-
hindringer for inddrivelse af støtten (ligebehandling, berettigede forventninger, retssikkerhed).
4.1. SAGSFORLØB
(49)
Spanien mener, at Kommissionen iværksatte den formelle undersøgelsesprocedure uden på behørig vis at tjekke sine vigtigste konklusioner med de spanske myndigheder. Som følge heraf er den spanske stats ret til at blive hørt og kontradiktionsprincippet, der er væsentlig for enhver forvaltningsprocedure, blevet krænket.
(50)
Ifølge en række tredjeparter burde Kommissionen have benyttet proceduren for eksisterende støtte, for hvis de udgør støtte, ville de to involverede skatteforanstaltninger (afskrivningsreglerne for leasede aktiver og TS-ordningen) være eksisterende støtte.
4.2. VURDERING AF SLB SOM EN ORDNING/VURDERING AF DE ENKELTE FORANSTALTNINGER
4.2.1. Klagere
(51)
Holland Shipbuilding finder, at SLB bør betragtes som én ordning, fordi det er en organiseret ordning, der bevidst udnytter forskellige skatteforanstaltninger til at skabe en økonomisk fordel, som er langt større end den samlede fordel, man kunne opnå ved at anvende de forskellige foranstaltninger hver for sig, og fordi foranstaltningerne er indbyrdes forbundne. Brugen af TS-ordningen giver ØIG'er mulighed for at gøre den midlertidige skattefordel, som genereres af den indledende og fremskyndede afskrivning, permanent. De vage betingelser for anvendelsen af indledende afskrivning og de spanske myndigheders fortolkning heraf giver skatteforvaltningen skønsbeføjelser. Dette bekræftes af, at godkendelsen i praksis kun gives, hvis skiftet foretages fra det normale selskabsskattesystem til TS-ordningen.
(52)
Danish Maritime og […] (30) (31) anser også SLB som helhed for at være en statsstøtteordning, der - uanset hvem modtagerne er - klart giver visse foretagender en økonomisk fordel.
4.2.2. Spanien og deltagerne i leasingbeskatningstransaktioner
(53)
Spanien og de foretagender, Kommissionen har identificeret som potentielle støttemodtagere (rederier, banker, investorer i ØIG'er, skibsværfter, som er involveret i SLB-operationer), anfægter imidlertid denne samlede tilgang.
(54)
De mener, at SLB ikke som sådan er fastlagt i den spanske skattelovgivning, at SLB-operationer er private aftaler (leasing, bareboatcharter, ØIG), der er indgået af private parter, som frit kan vælge den billigste måde til at finansiere et aktiv og benytte de kontraktlige og skattemæssige ordninger, som er tilgængelige for dem. De fastholder også, at Spanien ikke bør gøres ansvarlig for de fordele, skatteyderne får i deres forsøg på at mindske deres skattebyrde. Endvidere kræver skattelovgivningen ikke, at alle de foranstaltninger, som Kommissionen nævner i afgørelse K(2011) 4494 endelig, benyttes.
(55)
Den spanske banksammenslutning, (Asociación Española de Banca - AEB) finder, at det er første gang, at Kommissionen har identificeret statsstøtte i en kombination af lovlige transaktioner mellem private enheder frem for i en lovbestemmelse.
(56)
AEB mener, at der snarere end én ordning er tale om to forskellige ordninger (afskrivningsordningen og TS), som klart kan adskilles og behandles separat, uanset om de bruges separat eller sammen.
(57)
Desuden er AEB af den opfattelse, at Kommissionen har undladt at identificere et generelt referencesystem, før den identificerede en selektiv fordel. Ifølge AEB er der mange måder at finansiere erhvervelsen af et aktiv på ved hjælp af forskellige kombinationer af lovlige instrumenter og skatteforanstaltninger, og Kommissionen bør sammenligne alle disse alternative situationer. Det ville derfor være unaturligt at konkludere, at SLB giver visse virksomheder en selektiv fordel, især hvis Kommissionen bruger den - skattemæssigt set - dyreste måde at finansiere en investering på og derved ser bort fra alle de incitamenter, som investorerne har til rådighed.
(58)
Derfor giver SLB ikke en selektiv fordel. Dette støttes navnlig af, at Kommissionen identificerer flere potentielle modtagere, som ikke svarer til økonomiske sektorer. Under henvisning til Kommissionens meddelelse om anvendelsen af statsstøttereglerne på foranstaltninger vedrørende direkte beskatning af virksomhederne (32) (i det følgende benævnt »Kommissionens meddelelse om virksomhedsbeskatning«) og Kommissionens beslutning om den nederlandske Groupsrentebox-ordning (33) finder AEB, at det ikke kan konkluderes, at foranstaltningen er selektiv, fordi den er mere fordelagtig for medlemmer af ØIG'er, som investerer i søgående skibe end i andre aktiver.
(59)
Da SLB kun består af private parter, som anvender generelle skatteforanstaltninger i forbindelse med private aftaler, er der ingen statsmidler involveret.
(60)
Ifølge AEB er der ingen påvirkning af konkurrence og handel mellem medlemsstaterne, fordi de vigtigste modtagere, som Kommissionen har identificeret, er rederier, og fordi foranstaltningen er tilgængelig for alle rederier fra Europa og andre steder i verden.
(61)
I deres bemærkninger beskriver disse tredjeparter SLB som en række foranstaltninger uden indbyrdes sammenhæng (individuel tilgang) og fremsætter ingen yderligere bemærkninger til SLB som helhed.
4.3. BEMÆRKNINGER TIL VURDERINGEN AF DE ENKELTE FORANSTALTNINGER
4.3.1. Fremskyndet afskrivning (artikel 115, stk. 6, i TRLIS (34) ) - Foranstaltning 1
(62)
Ifølge Spanien og nogle tredjeparter finder denne foranstaltning generelt anvendelse på alle typer af aktiver og alle sektorer. Den forskellige skatte- og regnskabsmæssige behandling af leasingafgifter medfører ikke en faktisk selektivitet, hvilket bekræftes af, at mange forskellige sektorer benytter denne foranstaltning. Endvidere giver det spanske selskabsskattesystem mulighed for alternative fremskyndede afskrivningsordninger. AEB anfører, at lineær afskrivning ikke kan betragtes som (eneste) reference for at fastslå, at der foreligger en fordel, fordi andre afskrivningsmetoder generelt er tilladt. Artikel 11 i TRLIS og artikel 1-5 i RIS giver mulighed for at anvende degressive metoder såsom saldoafskrivningsmetoden (35) eller »sum-of-the-years-digit«-metoden (SYD) (36) samt muligheden for at afskrive et aktiv efter en specifik plan, som er aftalt med skattemyndighederne (37). AEB anfører som eksempel, at saldoafskrivningsmetoden ville gælde med en sats, der er 2,5 gange højere end den gældende lineære afskrivningssats, dvs. 25 %.
4.3.2. Skønsmæssig anvendelse af indledende afskrivning (artikel 115, stk. 11, i TRLIS, artikel 48, stk. 4, i TRLIS og artikel 49, i RIS) - foranstaltning 2
(63)
Det hævdes, at indledende afskrivning blot er en metode til fremskyndet afskrivning, hvorefter fremskyndet afskrivning på visse betingelser kan begynde før den dato, hvor aktivet leveres til og drives af den endelige bruger. Hvis det ikke var muligt at fratrække beløb, som blev betalt under opførelsen af aktivet, ville dette nemlig indebære forudgående beskatning. Indledende afskrivning genopretter kun neutraliteten og overensstemmelsen mellem kapitalstrømmen og skattebehandlingen.
(64)
AEB påpeger at muligheden for at foregribe begyndelsen af afskrivningsperioden er en generel foranstaltning, som der også åbnes mulighed for i artikel 11, stk. 1, litra d), i TRLIS og i artikel 5 i RIS, hvor de generelle afskrivningsregler er defineret. Disse bestemmelser giver skattemyndighederne mulighed for at godkende en bestemt afskrivningsplan, som forelægges og begrundes af den skattepligtige person, bl.a. for aktiver under opførelse.
(65)
Det eneste formål med en forudgående tilladelse til indledende afskrivning og den procedure, som følges af skattemyndighederne, er at kontrollere, at operationen er reel, og at de objektive kriterier i lovgivningen er opfyldt. Især skal det på forhånd sikres, at der foreligger en leasingaftale, hvis startdato ligger før ibrugtagning eller levering af aktivet, at det efter anmodning anføres, at betalinger for inddrivelse af aktivets omkostninger er fradragsberettigede, at kontrakten gælder køb af et aktiv, som kræver en lang kontrakt-/opførelsesperiode i overensstemmelse med driftsbetingelserne for aktivet, at kontrakten om opførelse af aktivet er underskrevet, og at de specifikke kontraktlige betingelser for brugen af aktivet er oplyst.
(66)
Ud over de generelle betingelser i artikel 49 i RIS er der fastsat en supplerende betingelse i artikel 48, stk. 4, i TRLIS, når ansøgeren er en ØIG. Godkendelsen afhænger ikke af, at der anvendes andre foranstaltninger eller bliver fremsendt supplerende dokumenter. Endelig illustreres et eventuelt skøn i proceduren af den kendsgerning, at ingen ansøgning indgivet til skatteforvaltningen nogensinde er blevet afvist. I den forbindelse finder AEB, at Kommissionen nøjere bør undersøge begrundelserne for, at finansieringstransaktionerne ikke gennemføres. Hvis nogle rederier - sådan som Kommissionen hævder på grundlag af uformelle oplysninger - ikke kunne finde en bank til at organisere transaktionen, skyldes det mere, at parterne ikke kunne blive enige om visse dele af transaktionerne såsom prisen. AEB afviser udtrykkeligt, at nogen af dens medlemmer deltog i et møde eller en uformel kontakt med de spanske myndigheder. Faktisk er situationen ikke den samme som beskrevet i Kommissionens beslutning om det franske GIE Fiscaux (38), hvor betingelsen om, at transaktionen skulle repræsentere en betydelig økonomisk og social interesse, blev fundet upræcis og overladt til skattemyndighedernes skøn. Tværtimod afviser AEB, at nogen af betingelserne artikel 49 i RIS er upræcis og åben for fortolkning.
(67)
Som følge heraf finder indledende afskrivning - på samme måde som fremskyndet afskrivning - generelt anvendelse på alle typer af aktiver og alle sektorer. Det er en generel foranstaltning.
(68)
Da det er en metode til anvendelse af fremskyndet støtte, bør det - hvis det anses for at være støtte - betragtes som eksisterende støtte.
4.3.3. Økonomiske interessegruppers skattemæssige transparens (artikel 48 i TRLIS) - Foranstaltning 3
(69)
Ifølge AEB er ØIG'ers skattemæssige transparens i overensstemmelse med logikken i det spanske skattesystem. Denne transparens giver flere investorer mulighed for at foretage en fælles investering, som ingen af dem ville foretage selv, og alligevel - på grund af denne transparens og i forhold til deres andel af investeringen - være omfattet af en skattemæssig behandling, som om de havde investeret alene. Dermed er der ingen fordel knyttet til anvendelsen af ØIG-status. Endvidere medfører denne status ingen branchemæssige begrænsninger. Enhver spansk skatteyder kan være medlem af en ØIG. Den er derfor ikke selektiv.
4.3.4. TS-ordningen (artikel 124-128 i TRLIS) - Foranstaltning 4
(70)
Da Kommissionen i afgørelse K(2011) 4494 endelig anførte, at den havde godkendt den spanske TS-ordning i 2002 som støtte, der er forenelig med retningslinjerne for søtransportsektoren (39), koncentrerer de spanske myndigheder og tredjeparter deres bemærkninger om anvendelsesområdet for 2002-godkendelsen og om de specifikke spørgsmål om, hvorvidt finansielle ØIG'er (40), der er involveret i SLB-transaktioner, bør drage fordel af TS-ordningen.
(71)
Med hensyn til spørgsmålet om, hvorvidt finansielle ØIG'er (40), der er involveret i SLB-transaktioner - og som ikke driver skibe, men investerer i dem og chartrer dem ud som led i finansielle investeringer - bør være omfattet af TS-ordningen, fastholder Spanien, at selskaberne driver skibe ved at chartre dem ud og derfor er blevet opført i spanske rederiregistre (som rederier) siden ikrafttrædelsen af artikel 1 i kongeligt dekret 1027/1989 (41) af 28. juli 1989, der er gentaget i artikel 9 i lov 27/1992 af 24. november 1992. Da Kommissionen har godkendt anvendelsen af TS-ordningen på alle selskaber i de spanske rederiregistre (42), omfatter denne tilladelse selskaber, som ejer skibe og lejer eller leaser dem ud til tredjeparter. Hvis den foranstaltning betragtes som statsstøtte, bør den derfor betragtes som eksisterende støtte.
4.3.5. Artikel 50, stk. 3, i RIS - Foranstaltning 5
(72)
Spanien, PYMAR og nogle banker hævder, at artikel 50, stk. 3, i RIS kun indeholder gennemførelsesforanstaltninger, der skal give retssikkerhed. De fastholder, at væsentlige elementer i en skatteforanstaltning ifølge principperne i det spanske retssystem altid skal være undergivet loven, og at denne bestemmelse - som er indeholdt i et kongeligt dekret - ikke indfører noget nyt, men kun præciserer anvendelsesområdet for artikel 125, stk. 2, i TRLIS. Den afviger ikke fra loven og skaber heller ikke yderligere fordele. Den manglende beskatning af kapitalgevinster var allerede en del af den ordning, som Kommissionen godkendte, og den bør derfor - hvis den udgør statsstøtte - betragtes som eksisterende støtte.
(73)
Endvidere anfører Spanien og de påståede modtagere, at det er logisk at betragte skibet som »nyt«, eftersom ingen brugte det før lejeren, og udnyttelsen af optionen aftales ved indgåelse af leasingkontrakten (43). AEB erklærer, at et aktiv normalt anses for at være nyt, når det købes via optionen i en leasingkontrakt.
4.4. BEMÆRKNINGER VEDRØRENDE OVERFØRSEL AF STATSMIDLER OG TILREGNELSE AF FORANSTALTNINGERNE TIL STATEN
(74)
Ifølge klagerne indebærer et skattefradrag en overførsel af statsmidler i form af et tab af skatteindtægter. SLB/skatteforanstaltningerne kan tilregnes staten, fordi alle foranstaltningerne er hjemlet i spansk lov. Endvidere bygger SLB på en godkendelse, som gives af skattemyndighederne. Selv om disse godkendelser vedrører individuelle foranstaltninger, er det klart, at godkendelserne i praksis gives til de samlede SLB-transaktioner. Dette bekræftes af, at anmodningen om indledende afskrivning til skatteforvaltningen indeholder en detaljeret beskrivelse af opførelsen og fordelingen af skattefordelen mellem ØIG eller investorerne og rederiet samt en meddelelse fra skibsværftet om de forventede sociale og økonomiske fordele af aftalen. Der er ingen grund til, at disse dokumenter systematisk ville blive stillet til rådighed, hvis de ikke netop var en forudsætning for godkendelse.
(75)
Rederierne hævder derimod, at den rabat, skibsværftet eller ØIG gav på den oprindelige pris, ikke kan tilregnes staten, fordi den er resultatet af et privat kontraktligt forhold mellem ØIG og rederiet, der medvirker i transaktionen.
4.5. BEMÆRKNINGER VEDRØRENDE KONKURRENCEFORDREJNING OG INDVIRKNING PÅ SAMHANDELEN
(76)
[…] finder, at størrelsen af de pågældende fordele (14 mio. EUR i eksemplet, der er anført i afgørelse K(2011) 4494 endelig), uden tvivl påvirker modtagernes markedsposition og derfor skaber væsentlige fordrejninger på markeder, som er præget af en høj grad af konkurrence. Ordningen giver spanske skibsværfter en stor fordel, idet de kan promovere deres skibe til en pris, der er lavere end andre europæiske skibsværfters, fordi den omfatter fordele under SLB. […] henviser til statistikker fra det spanske erhvervsministerium, som viser, at spanske skibsværfter over tid har betjent flere og flere skibsredere fra udlandet.
(77)
Med hensyn til rederierne finder […], at de kan spare millioner af euro på en væsentlig del af deres faste omkostninger ved at købe skibe fra spanske skibsværfter til en langt lavere pris. Da denne fordel fordeles over hele den periode, hvor omkostningerne til skibet dækkes ind, giver den dem en konkurrencefordel i forhold til andre rederier og fordrejer derfor konkurrencen i mange år.
(78)
Som allerede anført hævder rederne, at alle rederier har adgang til de betingelser, spanske skibsværfter tilbyder, og derfor kan nyde godt af de prisrabatter, spanske skibsværfter måtte tilbyde. De anfører også, at de har betalt en fair markedspris og ikke har nydt godt af nogen økonomisk fordel. Derfor er det ikke sandsynligt, at køb af skibe fra spanske skibsværfter vil reducere deres driftsomkostninger væsentligt eller styrke deres position varigt, sådan som Kommissionen anfører i afgørelse K(2011) 4494 endelig.
4.6. BEMÆRKNINGER VEDRØRENDE IDENTIFICERING AF STØTTEMODTAGERNE
(79)
Ifølge AEB kan ØIG'er ikke være støttemodtagere. På grund af deres skattemæssige transparens er det investorer, der skal betale skat som følge af ØIG'ens kommercielle virksomhed. Dermed kan ØIG'er ikke have nogen økonomisk fordel som følge af en skattelettelse. Endvidere kan enhver spansk skatteyder blive investor - medlem - af en ØIG.
(80)
På den anden side mener en række rederier, at ØIG'er er de eneste mulige støttemodtagere. Redere kan ikke modtage støtte, fordi de ikke er spanske skatteydere. Endvidere anfører de, at Kommissionen fejlagtigt - og uden at give en forklaring - antog, at skattefordelene ville blive overført fra ØIG'en til rederiet i form af en rabat. Faktisk fastsættes prisen efter en kommerciel beslutning, der træffes af den private ejer af et aktiv.
(81)
Rederne hævder, at rederier fra hele verden normalt køber skibe fra skibsværfter i forskellige lande, herunder, hvis de ønsker det, spanske værfter. Alle rederier kan derfor få alle de rabatter, spanske skibsværfter kan tilbyde.
(82)
Flere redere anfører, at de, såfremt SLB udgør statsstøtte, ikke er modtagere af denne støtte. Det gives der to begrundelse for. For det første viser den måde, hvorpå SLB-strukturen fungerer, at der sker en koordinering mellem ØIG og skibsværftet, som udgør ét interessecenter og fastsætter salgsprisen. For det andet giver virksomheder, der driver slæbebåde og bjergningsfartøjer, eksempler på tilbud, som de har modtaget fra skibsværfter uden for Spanien, om at bygge lignende slæbebåde. De tilbud er i samme prisklasse eller endda billigere end dem fra de spanske skibsværfter, som i sidste ende blev valgt. De anfører, at de derfor har betalt en fair markedspris og ikke har haft nogen økonomisk fordel, jf. artikel 107, stk. 1, TEUF. Såfremt SLB skulle give en økonomisk fordel, skulle modtagerne være de skibsværfter, som medvirker i SLB-transaktioner og ikke rederierne.
(83)
Holland Shipbuilding mener, at støttemodtagerne er ØIG'er og deres investorer samt rederierne, men også de spanske skibsværfter, fordi der er en væsentlig forskel mellem den pris, rederen betaler, og den pris, værftet modtager, som ligger over markedsprisen. Ifølge en national skibsbygningssammenslutning var ordningen udformet til gavn for skibsværfterne. Det ville være ukorrekt at konkludere, at SLB er til gavn for rederierne. Reduktionen i konstruktionspris indebærer ikke nødvendigvis en fordel for køberen af skibet. Endvidere kan spanske skibsværfter kun tilbyde købere, som benytter SLB, denne fordel. SLB udgør ulovlig støtte til værftsindustrien, som er skadelig for nationale skibsbyggere, der er i direkte konkurrence med de spanske.
(84)
PYMAR mener, at Kommissionen i afgørelse K(2011) 4494 endelig ikke i tilstrækkelig grad begrundede, hvorfor den identificerer skibsværfter som potentielle støttemodtagere. PYMAR understreger også, at Kommissionen i sager om lignende skatteordninger, GIE Fiscaux, Brittany Ferries, Air Caraïbes eller Le Levant (44), ikke identificerede producenten af aktivet som modtager af statsstøtte.
4.7. BEMÆRKNINGER VEDRØRENDE KLASSIFICERING SOM EKSISTERENDE ELLER ULOVLIG STØTTE
(85)
Som nævnt i ovennævnte afsnit 4.3 ovenfor mener Spanien og visse tredjeparter, at der kun er tale om to foranstaltninger. For det første bestemmelserne i artikel 115 i TRLIS vedrørende fradrag for omkostningerne til et aktiv, der er erhvervet via en finansiel leasingkontrakt. Spanien vedtog disse bestemmelser før sin tiltrædelse af EU. Så hvis denne foranstaltning udgør støtte, er der derfor tale om eksisterende støtte som anført af Kommissionen i afgørelse K(2011) 4494, og artikel 115, stk. 11, i TRLIS, der tillader forvaltningen at fastsætte udgangspunktet for fradraget, er kun et middel til gennemførelse af artikel 115. For det andet blev TS-ordningen, jf. artikel 124-128 i TRLIS, godkendt af Kommissionen i 2002 og er derfor også eksisterende støtte. Gennemførelsesbestemmelserne - især artikel 50, stk. 3, i RIS - ændrer ikke de regler, der er fastsat i loven, og er derfor omfattet af Kommissionens godkendelse.
4.8. BEMÆRKNINGER VEDRØRENDE STØTTENS FORENELIGHED
(86)
De spanske myndigheder og de påståede modtagere hævder, at støtten er forenelig på grundlag af TS-ordningen, som blev godkendt i 2002, fordi den dækker »spanske skibsfartsvirksomheder (45), hvis aktiviteter omfatter drift af ejede og chartrede skibe«. Da artikel 50, stk. 3, i RIS kun gennemfører TS-ordningen, er den også omfattet af 2002-beslutningen.
(87)
Tredjeparterne anfører også, at enhver støtte ville være forenelig med retningslinjerne for søtransportsektoren, som også omfatter drift af ejede og chartrede skibe, og denne støtte ville fortsat ligge inden for det støtteloft, der fastsættes i disse retningslinjer.
(88)
Den spanske sammenslutning af skibsarkitekter og skibsingeniører, Asociación de Ingenieros Navales y Oceánicos de España, mener, at en støttes forenelighed bør analyseres i en global konkurrencesammenhæng frem for med fokus på det indre marked, eftersom skibsværfter i tredjelande får støtte, der ikke er underlagt konkurrenceregler, sådan som det er tilfældet i EU.
(89)
I modsætning hertil mener […], at ordningen slet ikke kan betragtes som forenelig støtte, selv ikke - som anført i afgørelse K(2011) 4494 endelig - i henhold til retningslinjerne for søtransportsektoren. Den finder nemlig for det første, at Spanien ikke vil kunne bevise, at alle byggede skibe var omfattet af disse retningslinjer, og for det andet, at støtten kun kan nedsætte det skyldige skattebeløb til nul for den begunstigede i det land, som indfører ordningen. Derfor ville ikkespanske redere ikke blive omfattet af ordningen, og den skat, spanske skibsredere betaler, vil sandsynligvis være begrænset, eftersom de er omfattet af TS-ordningen og en reduktion i sociale bidrag.
4.9. BEMÆRKNINGER I FORBINDELSE MED TILBAGEBETALING
(90)
Både de spanske myndigheder og de potentielle modtagere fastholder, at tilbagebetaling bør være udelukket, fordi det ville være i modstrid med grundlæggende EU-retlige (46) principper såsom ligebehandling, beskyttelse af berettigede forventninger eller retssikkerhed.
4.9.1. Ligebehandling
(91)
PYMAR anfører, at lignende skatteforanstaltninger blev undersøgt i to andre sager (Brittany Ferries (47) og GIE Fiscaux), hvor støtten ikke blev krævet tilbagebetalt. Hvis Kommissionen konkluderede, at støtten eksisterede, burde denne støtte betragtes som forenelig op til den grænse, der er fastsat i kapitel 11 i retningslinjerne for søtransportsektoren, og med hensyn til det beløb, som overstiger grænsen, burde Kommissionen af hensyn til beskyttelsen af retssikkerheden - som i det franske tilfælde - afholde sig fra at kræve tilbagesøgning. […] anfører, at eftersom der ikke blev tilbagesøgt støtte fra de franske erhvervsdrivende, ville en tilbagesøgning af støtte fra spanske operatører i et meget lignende tilfælde stille sidstnævnte ringere i konkurrencemæssig henseende og overtræde ligebehandlingsprincippet.
(92)
Spanien og PYMAR påberåber sig en række afgørelser, hvor Kommissionen allerede har besluttet at afstå fra tilbagesøgning på grund af offentlige erklæringer fra Kommissionen eller et af dens medlemmer. Der henvises til afgørelserne om belgiske koordinationscentre, luxembourgske 1929-holdingselskaber og andre koordinationscentre og multinationale selskabers koncerninterne aktiviteter (48), spansk goodwill (49), en italiensk sag om støtte til større kriseramte virksomheder (50) og to fiskerisager (51) (Shetlandsøerne og Orkneyøerne).
4.9.2. Berettigede forventninger/retssikkerhed
(93)
Ifølge Spanien (52) og visse tredjeparter, som er involveret i SLB-transaktioner, fik følgende elementer parterne i disse transaktioner til at mene, at de skatteforanstaltninger, der indgår i dem, ikke udgjorde statsstøtte:
1)
Kommissionens erklæring i beslutning vedrørende Brittany Ferries i 2001 (53) om, at en ordning i lighed med SLB - den franske GIE Fiscaux - var en generel foranstaltning
2)
offentliggørelsen af udkast til foranstaltninger (indledende afskrivning og TS-ordning) i det spanske parlaments statstidende den 10. oktober 2001 (54)
3)
et brev fra Kommissionen fra 2001 med anmodning om oplysninger fra Spanien i forbindelse med en undersøgelse af flere påståede støtteforanstaltninger, bl.a. en skatteleasingordning til fordel for skibsbygning
4)
Kommissionens beslutning (55) fra 2004 om afvisning af tildelingen af støtte til nederlandske skibsværfter som kompensation for støtte, der angiveligt blev tilbudt spanske skibsværfter, som konkurrerede om de samme skibsbygningskontrakter
5)
beslutningen fra 2006 i sagen om franske GIE Fiscaux (56)
6)
et brev fra 2009 fra kommissær Kroes (57) - som på det tidspunkt havde ansvaret for konkurrence - til den norske handels- og erhvervsminister som svar på en klage over, at den spanske skatteleasingordning ville favorisere spanske skibsværfter
7)
den tid, der gik mellem offentliggørelsen af udkastet til foranstaltninger i 2001, begyndelsen af ordningen i 2002 eller de første klager, som Kommissionen modtog i 2006, og indledningen af sagen i juni 2011. En så lang periode bekræftede angiveligt opfattelsen af, at der ikke var tilstrækkeligt grundlag til for gå videre
8)
en erhvervsdrivende, der udviser fornøden omhu, kunne ikke have forudset, at der muligvis var tale om statsstøtte i kombinationen af forskellige ordninger, som enten var et veletableret træk ved national beskatning (fremskyndet afskrivning af leasede aktiver, ØIG-status) eller tidligere var blevet godkendt af Kommissionen (TS-ordningen)
9)
erklæringer om manglende støtte i foranstaltninger vedrørende afskrivningsmetoder i Kommissionens meddelelse om erhvervsbeskatning (58).
4.9.2.1. Kommissionens beslutning fra 2001 i sagen om Brittany Ferries (BAI)
(94)
I betragtning 193 i denne beslutning erklærede Kommissionen, at: »… hvad angår firmagrupperne og de skattefordele, som de medfører, at dette er en generel foranstaltning, eftersom firmagrupper er en almindelig ordning i Frankrig, som kan anvendes inden for alle erhvervssektorer og er baseret på almindelig ret.«
(95)
Beslutningen blev offentliggjort i EU-Tidende den 15. januar 2002. I 2006 fandt Kommissionen i beslutningen om franske GIE Fiscaux, at »Selvom den foreliggende ordning i denne sag var den, der var gældende før 1998, må det imidlertid konstateres, at det forhold ikke fremgik klart af præmisserne for beslutningen, og at dette forhold dermed kan have bidraget til at vildlede dem, der er omfattet af den her foreliggende ordning.«
(96)
Spanien (59) og nogle tredjeparter anførte, at denne erklæring enten havde skabt en situation med usikkerhed om lovligheden af SLB - som ligner meget i henseende til konstruktion og virkninger - eller havde givet anledning til berettigede forventninger om, at SLB ikke udgjorde statsstøtte.
4.9.2.2. Offentliggørelsen af udkast til foranstaltninger i det spanske parlaments statstidende
(97)
Ifølge PYMAR blev Kommissionen opmærksom på eksistensen af SLB-ordningen, da de foranstaltninger, der indgår heri (skønsmæssig anvendelse af indledende afskrivning af leasede aktiver og TS-ordningen) blev offentliggjort som en del af det samme lovudkast i det spanske parlaments statstidende den 10. oktober 2001. Herefter begyndte skibsværfterne at inkludere fordelene ved disse foranstaltninger i deres bud på nye skibsbygningsprojekter uden at afvente foranstaltningernes ikrafttræden med henblik på at komme videre i forhandlingerne om og gennemførelsen af de første SLB-strukturer.
4.9.2.3. Anmodningen fra 2001 om oplysninger om den spanske skatteleasingordning
(98)
PYMAR henviser til et brev, som Kommissionen sendte den 21. december 2001 som svar på en klage over flere statslige foranstaltninger, der angiveligt reducerede omkostningerne ved skibe købt hos spanske skibsværfter. I brevet anmodede Kommissionen bl.a. om oplysninger om en leasingbeskatningsordning.
»Kommissionen er blevet opmærksom på, at der ser ud til at findes en række foranstaltninger, som reducerer omkostningerne ved at købe skibe hos spanske skibsværfter. Især har Kommissionen fået oplysninger om, at følgende foranstaltninger er tilgængelige:
…
3.
En leasingbeskatningsordning, hvorved skibe bygget i Spanien kan bruges til at nedbringe skatterne gennem brug af SPV'er (special purpose vehicles). Gevinsten fra denne kombination ser ud til at blive overført til skibsrederen i form af en lavere pris eller reducerede leasingomkostninger. Spanien bedes venligst sende alle relevante oplysninger, der giver mulighed for at vurdere dette spørgsmål.«
(99)
Ifølge PYMAR viser dette brev, at Kommissionen lå inde med oplysninger og var opmærksom på, at der eksisterede en leasingbeskatningsordning, og at den undersøgte sagen allerede i 2001 uden at gribe ind, hvilket skabte en berettiget forventning om, at den spanske foranstaltning ikke var støtte.
4.9.2.4. Afgørelse af 2004 vedrørende den nederlandske anmeldelse
(100)
Den 9. september 2002 anmeldte de nederlandske myndigheder en »matchende støtte«, som de havde til hensigt at tildele nederlandske skibsværfter med henblik på matchende støtte, som Spanien angiveligt havde tilbudt (60). Efter en formel undersøgelse (61) konkluderede Kommissionen i sin endelige beslutning (62), at da »de spanske myndigheder klart har afvist, at støtten nogen sinde har været ydet«, havde den ikke »tilstrækkeligt bevis for den påståede spanske støtte« (63) og erklærede den anmeldte støtte for uforenelig med det indre marked.
(101)
Fordi SLB var gældende i 2002, før Nederlandene anmeldte støtten, ville Kommissionens beslutning fra 2004 ifølge PYMAR have skabt berettiget forventning om, at SLB-ordningen ikke var støtte.
4.9.2.5. Beslutningen fra 2006 i sagen om franske GIE Fiscaux
(102)
Ifølge PYMAR ligner den franske GIE Fiscaux-ordning meget SLB-ordningen. Som følge heraf gav beslutningen fra 2006 i den franske sag anledning til berettigede forventninger hos de erhvervsdrivende om, at: 1) SLB-ordningen ville blive betragtet som forenelig med det indre marked i henhold til kapitel 11 i retningslinjerne for søtransportsektoren og 2) tilbagesøgning af den statsstøtte, der overstiger loftet i kapitel 11 i retningslinjerne for søtransportsektoren, ikke ville være påkrævet i betragtning af de proceduremæssige ligheder i de to sager.
(103)
Endvidere gør PYMAR en række kommissionsafgørelser og -beslutninger gældende, hvor en foranstaltnings lighed med en foranstaltning, som Kommissionen tidligere havde godkendt, var en faktor, som begrundede de erhvervsdrivendes berettigede forventninger. Især minder PYMAR om, at der ikke blev krævet tilbagebetaling i sager (64) som Foreign Income (Irland), internationale finansieringsaktiviteter (Nederlandene), koordinationscentre og finansieringsselskaber (Luxembourg), koordinationscentre i Vizcaya (Spanien), kontrol- og koordinationscentre (Tyskland), finanscentraler og hovedkontorer og logistikcentre (Frankrig), særlig skatteordning gældende for US Foreign Sales Corporations (Belgien) og skattebegunstigede selskaber i Gibraltar (UK), fordi disse ordninger var meget lig de belgiske ordninger for koordinationscentre, som Kommissionen tidligere havde godkendt.
4.9.2.6. Brev fra kommissær Kroes fra 2009
(104)
Som svar på et brev fra de norske myndigheder, der klagede over påstået forskelsbehandling af norske skibsværfter i forbindelse med den spanske leasingbeskatningsordning, svarede kommissær Kroes, at GD for Konkurrence: »allerede [havde] undersøgt sagen«, og at Spanien på generaldirektoratets anmodning havde udsendt en offentlig erklæring i form af et svar fra skattemyndighederne på et spørgsmål fra en skatteyder (65) - en skatteafgørelse - med bekræftelse af, at foranstaltningen ikke var begrænset til spanske skibsværfter og også kunne bruges ved erhvervelse af skibe produceret i andre medlemsstater. Konklusionen på brevet var, at det på baggrund af den præcisering ikke blev anset for nødvendigt at foretage sig yderligere.
(105)
Ifølge PYMAR delte et norsk rederi den 2. april 2009 indholdet af kommissær Kroes' brev med et spansk skibsværft, som det var involveret i SLB-transaktioner med. PYMAR fremsendte også et brev af 13. september 2012 fra Gerencia del Sector de la Construcción Naval (66) (GSN), som vidner om, at det tilbage i 2009 kendte til indholdet af kommissær Kroes' brev og havde delt det med enheder, som deltog i SLB-transaktioner og med PYMAR under deres regelmæssige møder.
4.9.2.7. Perioden mellem klagen og indledningen af proceduren
(106)
Ifølge PYMAR gik der ni år fra det tidspunkt, hvor Kommissionen blev opmærksom på ordningen i december 2001/begyndelsen af ordningen i 2002 (fem år fra Kommissionen modtog de første klager i 2006), og indledningen af sagen i juni 2011. Den tid, der gik, uden at Kommissionen foretog sig noget, understøttede opfattelsen af, at der ikke var tilstrækkeligt grundlag for at gå videre.
4.9.2.8. En erhvervsdrivende, der udviser nødvendig omhu, kunne ikke have forudset, at kombinationen af flere foranstaltninger muligvis udgjorde statsstøtte
(107)
Ifølge PYMAR og andre tredjeparter er det første gang, Kommissionen har fundet, at den samlede anvendelse af flere foranstaltninger udgør statsstøtte - noget, som normalt forsigtige erhvervsdrivende ikke kunne have forudset.
4.9.2.9. Erklæringerne om afskrivningsmetoder i Kommissionens meddelelse om beskatning af virksomheder
(108)
PYMAR hævder, at rent skattetekniske foranstaltninger såsom afskrivningsregler ifølge artikel 13 i Kommissionens meddelelse om beskatning af virksomhederne ikke udgør statsstøtte. På det grundlag havde erhvervsdrivende med rette fundet, at den indledende fremskrivningsforanstaltning ikke udgjorde statsstøtte.
4.9.3. Følger af tilbagesøgning
(109)
Fra det øjeblik Kommissionen blev klar over, at SLB fandtes, har dens handlinger og også den tid, der gik, skabt berettigede forventninger om, at der ikke var tale om støtte, og at den støtte, der blev bevilget til transaktioner, som var blevet gennemført tidligere, derfor ikke ville blive tilbagesøgt. Derfor bør Kommissionen afstå fra at kræve støtten til alle transaktionerne tilbagebetalt.
(110)
På samme måde bekræfter brevet fra kommissær Kroes fra 2009, at ordningen var blevet analyseret af Kommissionen. Alle parter, der var involveret i skatteleasingtransaktioner (rederier, ØIG'er, banker og mellemled osv.), kunne have berettigede forventninger om, at Kommissionen ville have opdaget et eventuelt støtteelement i ordningen, og at der, da der ikke var planlagt yderligere undersøgelser, ikke var involveret nogen støtte.
(111)
PYMAR henviser også til afgørelser og beslutninger, hvori Kommissionen anerkendte, at foranstaltninger truffet af EU-institutioner (Domstolen, Kommissionen osv.) kunne skabe berettigede forventninger om, at tidligere tildelt støtte ikke ville blive tilbagesøgt, hvilket ville forhindre Kommissionen i at kræve tilbagebetaling, også når støtten var bevilget før den foranstaltning, som gav anledning til berettigede forventninger. De henviser til beslutninger og afgørelser i den spanske sag om goodwill, sagen om de belgiske koordinationscentre, en østrigsk sag om energiafgiftsgodtgørelse og en italiensk sag om støtte til større kriseramte virksomheder (67).
4.9.4. Kontraktbestemmelser
(112)
De spanske myndigheder og PYMAR anfører, at en eventuel støtte, som Kommissionen måtte identificere til fordel for rederier eller ØIG'er og investorer, under alle omstændigheder ville berøre skibsværfterne, som ville modtage krav om tilbagebetaling til ØIG'er eller deres investorer eller investeringsselskaber i medfør af det kontraktlige forhold mellem de forskellige deltagere i SLB-transaktionerne. Ifølge PYMAR skal skibsværfterne nemlig i henhold til visse kontraktbestemmelser kompensere især investorer og rederier i tilfælde af ændringer i lovgivningen - herunder skattelovgivningen - som måtte berøre transaktionen.
5. VURDERING
5.1. SAGSFORLØB
(113)
Kommissionen finder, at den fulgte procedure hverken har krænket Spaniens ret til kontradiktion eller en tredjeparts ret til at blive hørt. Tværtimod er beslutningen om at indlede en formel undersøgelse det indledende formelle skridt, Kommissionen skal tage ifølge Rådets forordning (EF) nr. 659/1999 af 22. marts 1999 om fastlæggelse af regler for anvendelsen af EF-traktatens artikel 93 (68) (i det følgende benævnt »forordning (EF) nr. 659/1999«), hvis den efter en foreløbig undersøgelse er i tvivl om, hvorvidt en statsstøtteforanstaltning er forenelig med det indre marked (artikel 13 og artikel 14, stk. 4, i forordning (EF) nr. 659/1999). Formålet med beslutningen om at indlede undersøgelsesproceduren er netop at sammenfatte de relevante faktiske og retlige spørgsmål, foretage en foreløbig vurdering af støttekarakteren af foranstaltningen, anføre, om der er tvivl om, hvorvidt den er forenelig med det indre marked, og opfordre den pågældende medlemsstat og andre interesserede parter til at fremsætte bemærkninger (artikel 6 i forordning (EF) nr. 659/1999).
(114)
Endvidere indledte Kommissionen ikke den formelle undersøgelsesprocedure vedrørende den fremskyndede afskrivning af leasede aktiver (artikel 115, stk. 6, i TRLIS), eftersom den har anført, at foranstaltningen - såfremt den udgjorde statsstøtte - under alle omstændigheder kunne betragtes som eksisterende støtte. Den rejste ikke tvivl om TS-ordningen, i det mindste i det omfang den var blevet anmeldt og godkendt af Kommissionen (artikel 124-128 i TRLIS), fordi denne foranstaltning også blev betragtet som eksisterende støtte. Disse to foranstaltninger er kun nævnt og beskrevet i afgørelse K(2011) 4494 endelig, fordi de er vigtige elementer i SLB og er knyttet til de foranstaltninger, som er genstand for den formelle undersøgelse (artikel 115, stk. 11, og artikel 48, stk. 4, i TRLIS og artikel 49 i RIS samt artikel 60, stk. 3, i RIS og anvendelsen af TS-ordningen på andre aktiviteter end transport).
(115)
Kommissionen mener, at artikel 115, stk. 11, og artikel 48, stk. 4, i TRLIS og artikel 49 i RIS samt artikel 50, stk. 3, i RIS og anvendelsen af TS-ordningen på andre aktiviteter end transport kan adskilles fra de øvrige foranstaltninger, der er nævnt i den foregående betragtning (dvs. artikel 115, stk. 6, i TRLIS og artikel 124-128 i TRLIS), og ikke udgør eksisterende støtte i medfør af artikel 1, litra b), i forordning (EF) nr. 659/1999, eftersom disse foranstaltninger blev indført i 2002 og 2003 efter Spaniens tiltrædelse af EU og gennemført uden forudgående tilladelse fra Kommissionen. Derfor har Kommissionen med rette fulgt den procedure, som gælder for ulovlig støtte (artikel 1, litra f), artikel 13 og artikel 4, stk. 4, i forordning (EF) nr. 659/1999).
5.2. VURDERING AF SLB SOM EN ORDNING/VURDERING AF DE ENKELTE FORANSTALTNINGER
(116)
Det forhold, at SLB-ordningen består af forskellige foranstaltninger, som ikke alle er fastsat i den spanske skattelovgivning, er ikke tilstrækkeligt til at forhindre Kommissionen i at beskrive og vurdere den som en ordning. Som forklaret i afgørelse K(2011) 4494 endelig finder Kommissionen, at de forskellige skatteforanstaltninger, der er anvendt i SLB-transaktionerne, retligt eller faktisk var knyttet sammen. Retligt svarer den skønsmæssige anvendelse af indledende afskrivning af leasede aktiver (artikel 115, stk. 11, i TRLIS) til en indledende anvendelse af fremskyndet afskrivning af leasede aktiver (artikel 115, stk. 6, i TRLIS). På samme måde fastsætter artikel 50, stk. 3, i RIS en undtagelse fra en særlig procedure, der finder anvendelse i forbindelse med TS-ordningen. Faktisk vedrører artikel 50, stk. 3, i RIS kun fartøjer, der er omfattet af TS-ordningen, og leasingkontrakter godkendt af skatteforvaltningen. Faktisk blev leasingkontrakter kun betragtet som godkendt af skatteforvaltningen i forbindelse med tilladelser, der er givet til indledende afskrivning af leasede aktiver. Retligt kan indledende afskrivning overvejes til en bred vifte af aktiver, som muligvis erhverves via en leasingkontrakt. Imidlertid er betingelserne for indledende afskrivning genstand for fortolkning og blev faktisk kun overvejet opfyldt for - og tilladelser blev kun givet - til skibe, der kunne omfattes af TS-ordningen.
(117)
Endvidere bemærker Kommissionen, at to af de tre vigtigste foranstaltninger, som indgik i SLB (skønsmæssig anvendelse af indledende afskrivning og regler for berettigelse til støtte fra TS-ordningen), trådte i kraft den samme dag (den 1. januar 2002) i henhold til samme lov.
(118)
I forbindelse med diskussionen om berettigede forventninger og ligebehandling bemærker Kommissionen også, at de samme tredjeparter, som anfægter Kommissionens samlede tilgang, præsenterer SLB-ordningen som meget lig den franske GIE Fiscaux-ordning. Den kendsgerning, at alle træk ved den franske foranstaltning var inkluderet i én lovbestemmelse, indebar nødvendigvis en samlet vurdering. I den henseende vil den kendsgerning, at de forskellige elementer af SLB er spredt ud mellem forskellige lovbestemmelser, som rent faktisk er knyttet sammen, ikke - som sådan - kræve en anden tilgang.
(119)
Af disse årsager finder Kommissionen, at det er nødvendigt at beskrive den spanske leasingbeskatning som et system af forbundne skatteforanstaltninger og vurdere deres virkninger i deres gensidige sammenhæng under hensyntagen til de faktiske forbindelser, der indføres - eller godkendes - af staten.
(120)
Under alle omstændigheder henholder Kommissionen sig ikke udelukkende til en samlet tilgang. Sideløbende med en samlet tilgang analyserede Kommissionen også de individuelle foranstaltninger, som udgør SLB. Kommissionen finder, at de to tilgange supplerer hinanden og fører til sammenhængende konklusioner. En individuel vurdering er nødvendig for at fastslå, hvilken del af de økonomiske fordele, der skabes af SLB-ordningen, som er resultatet af generelle foranstaltninger, og hvilken del der skyldes selektive foranstaltninger. En individuel vurdering giver også Kommissionen mulighed for om nødvendigt at fastslå, hvilken del af støtten der er forenelig med det indre marked, og hvilken del der skal tilbagesøges.
(121)
Denne tostrengede tilgang, som allerede blev fulgt i afgørelse K(2011) 4494 endelig, gør Kommissionen i stand til at definere et referencesystem for hver af de individuelle foranstaltninger og for SLB-ordningen som helhed med henblik på at afdække selektive fordele, der udgør statsstøtte. For hver SLB-transaktion er den kontrafaktiske analyse til vurdering af, om der forekommer støtte, selve transaktionen med de samme kontraktlige bestemmelser, men gennemført uden de foranstaltninger, der er identificeret som statsstøtte. I den forbindelse vil en alternativ transaktion med konkrete forskellige ordninger - kontraktlige og finansielle - ikke udgøre en korrekt kontrafaktisk analyse.
(122)
Erhvervsdrivende kan frit strukturere deres transaktioner til finansiering af aktiver, som de ønsker, og til det formål benytte de generelle skatteforanstaltninger, som de finder mest egnede. Da disse transaktioner imidlertid medfører anvendelse af selektive skatteforanstaltninger, som er genstand for statsstøttekontrol, er de virksomheder, der er involveret i disse transaktioner, potentielle modtagere af statsstøtte. På den anden side er det forhold, at flere sektorer eller kategorier af virksomheder identificeres som potentielle modtagere, ikke et tegn på, at SLB-ordningen er en generel foranstaltning (69). På den anden side kan den kendsgerning, at ordningen bruges til at finansiere køb, bareboat-befragtning og videresalg af søgående skibe, ses som et klart tegn på, at foranstaltningen ud fra en sektorbestemt synsvinkel er et klart tegn på, at foranstaltningen er selektiv.
5.3. FOREKOMST AF STØTTE I DEN I ARTIKEL 107, STK. 1, I TEUF NÆVNTE BETYDNING
(123)
Ifølge artikel 107, stk. 1, i TEUF er »statsstøtte eller støtte, som ydes ved hjælp af statsmidler under enhver tænkelig form, og som fordrejer eller truer med at fordreje konkurrencevilkårene ved at begunstige visse virksomheder eller visse produktioner, uforenelig med det indre marked, i det omfang den påvirker samhandelen mellem medlemsstaterne«.
(124)
Statsstøttereglerne gælder kun for støtte ydet til virksomheder involveret i økonomiske virksomheder. Endvidere er kriterierne i artikel 107, stk. 1, i TEUF kumulative. Derfor udgør de pågældende foranstaltninger statsstøtte i den i traktaten nævnte betydning, hvis alle ovennævnte betingelser er opfyldt. Grundlæggende skal den økonomiske støtte:
-
ydes ved hjælp af statsmidler
-
begunstige visse virksomheder eller visse produktioner
-
fordreje eller true med at fordreje konkurrencevilkårene og
-
samhandelen mellem medlemsstaterne.
(125)
Kommissionen har foretaget sin vurdering på to forskellige niveauer:
-
i forbindelse med de enkelte foranstaltninger, som indgår, hvor Kommissionen overvejer, om hver enkelt foranstaltning udgør statsstøtte uanset dens anvendelse i SLB
-
i forbindelse med SLB-ordningen som helhed: som allerede anført bygger SLB på en kombination af disse foranstaltninger, som retligt eller faktisk er indbyrdes forbundet.
5.3.1. Virksomheder i den i artikel 107 i TEUF nævnte betydning
(126)
Kommissionen mener, at alle parter, der er involveret i SLB-transaktioner, er virksomheder i den i artikel 107, stk. 1, i TEUF nævnte betydning - og dette bestrides ikke af Spanien (70) eller nogen anden tredjepart - eftersom deres aktiviteter består i at tilbyde varer og tjenesteydelser på et marked (71). Mere præcist tilbyder skibsværfter nybyggede skibe eller konstruktions-, reparations- og renoveringstjenesteydelser. Leasingselskaber tilbyder finansieringsfaciliteter. ØIG'er udchartrer og sælger skibe. Investorer tilbyder varer og tjenesteydelser på en lang række markeder, undtagen hvis det er enkeltpersoner, som ikke udøver nogen økonomisk virksomhed, og i så fald er de ikke dækket af denne afgørelse. Rederier tilbyder søtransportydelser. Deltagende banker tilbyder formidlings- og finansieringstjenester, og andre formidlere leverer formidlings- eller konsulentydelser.
5.3.2. Forekomst af en selektiv fordel
(127)
Følgende gælder efter fast retspraksis: »Traktatens artikel 107, stk. 1, kræver herved en stillingtagen til, om en statslig foranstaltning som led i en bestemt retlig ordning kan begunstige »visse virksomheder eller visse produktioner« i forhold til andre virksomheder, der under hensyntagen til det formål, der forfølges med den pågældende foranstaltning, befinder sig i en tilsvarende faktisk og retlig situation. I bekræftende fald opfylder den pågældende foranstaltning den betingelse om selektivitet« (72).
5.3.2.1. Fremskyndet afskrivning (artikel 115, stk. 6, i TRLIS) - Foranstaltning 1
(128)
I afgørelse K(2011) 4494 endelig udtalte Kommissionen, at hvis foranstaltningen udgjorde støtte, ville der være tale om eksisterende støtte, og den foretog ikke nogen vurdering. Som følge af den formelle undersøgelse er Kommissionen nu kommet til den konklusion, at foranstaltningen isoleret set ikke udgør statsstøtte, fordi den ikke begunstiger bestemte virksomheder eller produktioner. Kommissionen bemærker, at foranstaltningen finder anvendelse på alle selskaber, der skal betale indkomstskat i Spanien uden nogen begrænsning med hensyn til branche, forretningssted, størrelse, retlig status eller aktivernes placering. Det gælder også uden undtagelse for alle varer, som er genstand for afskrivning.
(129)
Desuden udgør begrænsningen til leasede aktiver ikke et selektivitetselement, da købet af aktiver kan finansieres gennem finansielle leasingkontrakter, der normalt er tilgængelige for virksomheder i alle brancher og størrelser. Der er ingen tegn på, at modtagerne af foranstaltningen faktisk er koncentreret i bestemte sektorer eller produktionstyper. De statistikker, Spanien har fremlagt vedrørende spanske skatteyderes brug af artikel 115 i TRLIS (se nedenstående grafer), bekræfter, at finansiel leasing benyttes af selskaber med en bred vifte af skattepligtige indtægter (45 % af de erklærede brugere af artikel 115 tjener under 1 mio. EUR og 70 % under 3 mio. EUR) (se diagrammet til venstre). Skattefordelens absolutte beløb som følge af fradraget af en ekstra udgift (73) i medfør af artikel 115 i TRLIS varierer også efter skatteyderens indtægt (se diagrammet til venstre).
Kilde: Økonomi- og finansministeriet.
(130)
De spanske myndigheder har også bekræftet, at leasingkontrakter og artikel 115 i TRLIS kan benyttes i forbindelse med aktiver, som er bygget (eller har deres oprindelse) i andre medlemsstater. Endelig bemærker Kommissionen, at betingelserne for at anvende artikel 115, stk. 6, i TRLIS er klare, objektive og neutrale, og at ingen forudgående tilladelse er nødvendig, for at den kan finde anvendelse. Som følge heraf har skatteforvaltningen ikke beføjelse til efter eget skøn at godkende eller afvise anvendelsen af foranstaltningen (74).
(131)
Kommissionen konkluderer derfor, at den fremskyndede afskrivning af leasede aktiver (artikel 115, stk. 6, i TRLIS) som sådan ikke giver ØIG'er en selektiv fordel i forbindelse med SLB-transaktioner.
5.3.2.2. Skønsmæssig anvendelse af indledende afskrivning (artikel 115, stk. 11, artikel 48, stk. 4, i TRLIS og artikel 49 i RIS) - foranstaltning 2
(132)
Ifølge afskrivningsreglerne i spansk skattelovgivning (artikel 11 i TRLIS) skal omkostningerne ved et aktiv normalt fordeles over hele aktivets økonomiske levetid - dvs. fra det tidspunkt, hvor det bliver benyttet til en økonomisk aktivitet. I henhold til artikel 115, stk. 6, i TRLIS skal der ved fremskyndet afskrivning af leasede aktiver tages hensyn til den dato, hvor aktivet blev operationelt. Eftersom det giver mulighed for, at den fremskyndede afskrivning kan begynde, før aktivet bliver taget i brug, giver artikel 115, stk. 11, i TRLIS en økonomisk fordel.
(133)
Denne mulighed er en undtagelse fra den generelle regel, jf. artikel 115, stk. 6, og er genstand for de spanske myndigheders skønsmæssige godkendelse. Denne foranstaltning er derfor ved første øjekast selektiv. I modsætning til, hvad Spanien og nogle tredjeparter påstår, er kriterierne for at give tilladelse ikke klare og objektive, og selv om de var klare og objektive, ville det ikke være tilstrækkeligt til at udelukke deres selektive karakter (75). Kommissionen bemærker, at kriterierne i artikel 115, stk. 11, i TRLIS er vage og skal fortolkes af skatteforvaltningen, som ikke har offentliggjort forvaltningsafgørelser eller -forklaringer i den henseende. Den skønsmæssige anvendelse af indledende afskrivning på grundlag af vage kriterier indfører selektivitet i SLB-ordningen, selv om de skønsmæssige beføjelser ikke udøves vilkårligt (76). Kommissionen bemærker endvidere, at Spanien ikke har givet en overbevisende forklaring på, hvorfor alle betingelserne i artikel 48, stk. 4, i TRLIS og artikel 49 i RIS er nødvendige for at undgå misbrug. F.eks. skal de særlige kendetegn ved den økonomiske udnyttelse af aktivet (77) påvises, og det samme gælder den manglende påvirkning af det skattepligtige beløb som følge af brugen af aktivet eller overdragelsen af ejerskabet (78). Der blev ikke fremlagt nogen begrundelse for disse begrænsninger, hvilket indfører yderligere elementer af selektivitet. Spanien påviste heller ikke, hvorfor en forudgående godkendelse er nødvendig. Det forekommer f.eks. lige så vigtigt at sikre en leasingtransaktions realitet, når der gives tilladelse til det normale fradrag for et aktivs leasing-/afskrivningsomkostninger eller ved anvendelse af fremskyndet afskrivning, som det er ved den indledende anvendelse af denne afskrivning. De første foranstaltninger er dog ikke betinget af forudgående godkendelse, og - som det er tilfældet med disse foranstaltninger - ville en efterfølgende kontrol af de klare og objektive kriterier, som gælder for den indledende afskrivning af leasede aktiver, tilsyneladende være tilstrækkelig.
(134)
Det fremgår af afgørelse K(2011) 4494 endelig, at de spanske myndigheder ifølge Kommissionen på et møde havde bekræftet, at betingelserne i artikel 115, stk. 11, i TRLIS på grundlag af de udstedte godkendelser kun var opfyldt i tilfælde af køb af skibe, som var overgået fra den normale selskabsbeskatningsordning til TS-ordningen (79), og den efterfølgende overdragelse af ejendomsretten til skibet til rederiet gennem benyttelse af en option i forbindelse med et bareboatcharter. Spanien nægtede (80) at have fremsat en sådan erklæring, men anerkendte, at der var vanskeligheder med fortolkningen (81). Kommissionen bemærker, at der ikke blev fremlagt dokumentation for, at der var givet godkendelser til at anvende indledende afskrivning under andre omstændigheder (82).
(135)
På grundlag af de spanske myndigheders eksempler ser det ud, som om de anmodninger om indledende afskrivning, som ØIG'er har indgivet til skatteforvaltningen, i detaljer beskriver hele SLB-ordningens opbygning og indeholder alle de relevante kontrakter (især skibsbygningskontrakt, leasingkontrakt, bareboatcharter, optionskontrakter, gældsovertagelses- og eftergivelsesaftale). Ifølge Spanien er disse elementer nødvendige for at kontrollere overensstemmelsen med betingelserne i artikel 115, stk. 11, og artikel 48, stk. 4, i TRLIS og artikel 49 i RIS.
(136)
Kommissionen bemærker dog, at den procedure, der er fastsat i gennemførelsesbestemmelserne (83), giver skatteforvaltningen store skønsbeføjelser til at fortolke de retlige krav og til eventuelt at pålægge yderligere betingelser. Især må forvaltningen kræve alle supplerende oplysninger, som de måtte finde relevante for vurderingen (84). Vedrørende nogle af de fremlagte eksempler bemærker Kommissionen desuden i den forbindelse, at ansøgningerne fra ansøgerne også indeholdt supplerende bilag, som ikke er nødvendige for at godtgøre opfyldelse af betingelserne, jf. artikel 115, stk. 11, og artikel 48, stk. 4, i TRLIS og artikel 49 i RIS: 1) en detaljeret beregning af de samlede skattefordele og fordelingen heraf mellem rederiet på den ene side og ØIG eller investorerne på den anden side og 2) en erklæring fra skibsværftet med oplysninger om de forventede økonomiske og sociale fordele ved skibsbygningskontrakten. Ifølge nogle klagere forlanger skatteforvaltningen disse dokumenter i forbindelse med godkendelsesprocessen. Ifølge Spanien fremlagde ansøgerne (ØIG'er) disse dokumenter på eget initiativ. Dokumenterne viser især, at der bliver taget hensyn til betydningen af en skibsbygningskontrakt for den spanske økonomi og til den samlede skattefordel, som en SLB-transaktion giver.
(137)
Kommissionen konkluderer, at den obligatoriske forudgående godkendelsesprocedure, den nødvendige fortolkning af vage betingelser i artikel 115, stk. 11, og artikel 48, stk. 4, i TRLIS og artikel 49 i RIS og skatteforvaltningens mulighed for at anmode om supplerende dokumenter eller oplysninger er et klart bevis for, at skatteforvaltningen har vide skønsbeføjelser i udøvelsen af sin opgave med at godkende SLB-transaktioner.
(138)
Som nævnt i Kommissionens meddelelse om anvendelsen af statsstøttereglerne på foranstaltninger vedrørende direkte beskatning af virksomhederne (i det følgende benævnt »meddelelsen om skattemæssige støtteforanstaltninger«) (85) anerkender Domstolen, at skønsmæssig behandling af erhvervsdrivende faktisk kan give en almindelig foranstaltnings individuelle anvendelse karakter af en selektiv foranstaltning, navnlig når skønsbeføjelsen udøves ud over, hvad der falder inden for almindelig forvaltning af skatteprovenu efter objektive kriterier (86) (87).
(139)
Kommissionen finder derfor, at den skønsmæssige anvendelse af indledende afskrivning af leasede aktivet gennem anvendelse af artikel 115, stk. 11, og artikel 48, stk. 4, i TRLIS og artikel 49 i RIS giver ØIG'er, som er involveret i SLB-transaktioner, og deres investorer en selektiv fordel.
5.3.2.3. Økonomiske interessegruppers skattemæssige transparens (artikel 48 i TRLIS) - Foranstaltning 3
(140)
Kommissionen mener, at ØIG'ers status som skattemæssigt gennemsigtige enheder, der er fastsat i artikel 48 og 49 i TRLIS, blot giver forskellige erhvervsdrivende mulighed for at slutte sig sammen og finansiere enhver investering eller gennemføre enhver økonomisk aktivitet. Som følge heraf giver den pågældende foranstaltning ikke ØIG'er eller deres medlemmer en selektiv fordel.
5.3.2.4. Tonnageskatteordningen (artikel 124-128 i TRLIS) - Foranstaltning 4
(141)
Som forklaret i afsnit 2.2.4 ovenfor udgør TS-ordningen en eksisterende statsstøtteordning, der blev godkendt ved Kommissionens beslutning K(2002) 582 endelig af 27. februar 2002. Den omfatter bestemmelserne i artikel 125, stk. 2, i TRLIS vedrørende behandling af skjult skattepligt og kapitalgevinster i forbindelse med en overførsel af anvendte eller brugte aktiver, som tidligere var omfattet af det generelle skattesystem, til TS-ordningen
(142)
Under normale omstændigheder - dvs. når et selskab bliver i det almindelige selskabsskattesystem i stedet for at skifte til TS-ordningen - opvejes skattefordelen som følge af indledende eller fremskyndet afskrivning af aktiver i de første år (stigende skjult skattepligt) nemlig i vid udstrækning i de efterfølgende år (faldende skattepligt) eller ved salg eller afvikling af aktivet (beskatning af kapitalgevinst), jf. betragtning (17) ovenfor. I hele perioden resulterer denne proces i, at betalingen af visse skattebeløb udskydes. Da skattebetalingen under TS-ordningen ikke afhænger af forskellen mellem indtægter og udgifter, indebærer et skifte til TS-ordningen midt i perioden, at skjult skattepligt ikke opfyldes.
(143)
Sammenlignet med, hvad der ville ske inden for rammerne af det almindelige skattesystem, giver udskydningen af opfyldelsen af den skjulte skat i henhold til TS-ordningen, som er tilladt ifølge artikel 125, stk. 2, i TRLIS, en ekstra selektiv økonomisk fordel for de selskaber, der skifter til TS-ordningen, i forhold til dem, som bliver i det almindelige skattesystem.
(144)
Som forklaret nedenfor i afsnit 5.4 udvides TS-ordningen som godkendt af Kommissionen ikke til skattebehandling af indtægter fra bareboat-chartering, der således ikke udgør eksisterende, men ny støtte.
5.3.2.5. Artikel 50, stk. 3, i RIS - Foranstaltning 5
(145)
Sammenlignet med, hvad der blev godkendt som led i den anmeldte TS-ordning, fastsættes der en yderligere fordel i artikel 50, stk. 3, i RIS. Ved at fastlægge en undtagelse fra den normale anvendelse af artikel 125, stk. 2, i TRLIS anses visse søgående fartøjer, der normalt ville blive betragtet som anvendte eller brugte, for at være nye ved overgang til TS-ordningen. Derfor bliver opfyldelsen af den skjulte skattepligt - der normalt udskydes indtil salg eller afvikling af aktivet i medfør af artikel 125, stk. 2, TRLIS - definitivt annulleret. Denne annullering udgør en økonomisk fordel.
(146)
Den økonomiske fordel i henhold til artikel 50, stk. 3, i RIS er selektiv, fordi den ikke er tilgængelig for alle aktiver. Den er end ikke tilgængelig for alle skibe, der er omfattet af TS-ordningen og artikel 125, stk. 2, i TRLIS. Faktisk er denne fordel kun tilgængelig på betingelse af, at skibet købes gennem en finansiel leasingkontrakt, som tidligere er godkendt af skattemyndighederne. Som allerede nævnt har de spanske myndigheder bekræftet, at skatteforvaltningen kun anser denne betingelse for faktisk at være opfyldt, hvis en finansiel leasingkontrakt var blevet godkendt i forbindelse med en anvendelse til indledende afskrivning i henhold til artikel 115, stk. 11, i TRLIS. Hverken Spanien eller en tredjepart har henvist til andre omstændigheder, hvor en leasingkontrakt tidligere kunne være blevet godkendt af skatteforvaltningen. Som nævnt i afsnit 5.3.2.2 ovenfor blev disse godkendelser givet af skattemyndighederne under udøvelse af betydelige skønsbeføjelser og kun i forbindelse med nybyggede søgående skibe.
(147)
I modsætning til argumentet fra Spanien og visse tredjeparter er artikel 50, stk. 3, i RIS ikke kun en præcisering af den anmeldte særlige procedure elle af begrebet »anvendt skib«. Ved at betragte et leaset skib som stadig nyt på den dato, hvor lejeren udnytter call-optionen, forudsat at leasingkontrakten tidligere blev godkendt af skatteforvaltningen, afviger man fra den særlige procedure (88), der er fastsat i artikel 125, stk. 2, i TRLIS. Denne selektivitet indfører en yderligere fordel ved at forhindre beskatningen af den efterfølgende kapitalgevinst.
(148)
Kommissionen finder, at tildelingen af denne supplerende selektive fordel - hvad enten det sker ved henvisning til den almindelige skatteordning eller ved henvisning til den normale anvendelse af den alternative TS-ordning og artikel 125, stk. 2, i TRLIS som godkendt af Kommissionen - ikke kan begrundes i det spanske skattesystems karakter og generelle ordning.
(149)
Kommissionen har ganske vist godkendt artikel 125, stk. 2, i TRLIS som en særlig procedure, der skulle forebygge misbrug af artikel 125, stk. 1, dvs. forhindre erhvervsdrivende i at overføre brugte og overafskrevne skibe til TS-ordningen med det ene formål at sælge dem med en betydelig kapitalgevinst, som ville blive fritaget under TS-ordningen. Kommissionen bemærker i den forbindelse, at SLB-transaktionerne omfatter ØIG'er, der leaser - og herefter i kort tid ejer - et enkelt skib, som de ikke driver selv, og skifter til TS-ordningen i den meget begrænsede periode, som er nødvendig for at udnytte optionen i leasingkontrakten og overføre ejerskabet til deres eneste skib til rederiet. Disse transaktioner ser ikke ud til at være i overensstemmelse med målene med TS-ordningen som anført i retningslinjerne for søtransportsektoren.
(150)
Som følge heraf er Kommissionen ikke enig i, at det er logisk at betragte et skib som »nyt« på den dato, hvor optionen udnyttes, fordi ingen har brugt det før lejeren, eller fordi udnyttelsen af optionen allerede var aftalt ved indgåelse af leasingkontrakten.
(151)
Med hensyn til første del af dette argument bemærker Kommissionen, at ring-fencing-bestemmelserne også gælder for skibe, som en erhvervsdrivende overfører fra det normale skattesystem til TS-ordningen, dvs. uden nogen ændringer i ejerskabet, og uden at nogen tredjepart benytter det.
(152)
Med hensyn til anden del har den kendsgerning, at optionen allerede er aftalt, intet at gøre med afgørelsen af, om skibet er nyt. Kommissionen modtog ingen forklaring på, hvorfor et sådant skib skulle betragtes som nyt - uanset hvem ejeren er - på den dag, hvor optionen udnyttes. Den modtog heller ingen forklaring på, hvorfor denne hypotese kun ville være rimelig, hvis leasingkontrakten tidligere var blevet godkendt af skatteforvaltningen.
(153)
I den forbindelse bemærker Kommissionen, at kapitalgevinsten ikke ville være fritaget for skat, hvis artikel 50, stk. 3, i RIS kun præciserede, at leasede skibe betragtes som nye den dag, hvor leasingkontrakten underskrives uden hensyntagen til den dato, hvor optionen udnyttes. I så fald skulle ØIG betragtes som ejer af skibet forud for overførslen af det til TS-ordningen, skibet ville blive betragtet som anvendt eller brugt, når det bliver omfattet af TS-ordningen, og artikel 125, stk. 2, i TRLIS ville gælde, hvilket fører til udskudt opfyldelse af den skjulte skattepligt eller beskatning af kapitalgevinsten, når skibet sælges eller ophugges.
(154)
Kommissionen finder derfor, at artikel 50, stk. 3, i RIS giver en selektiv fordel til virksomheder, der køber skibe gennem finansielle leasingkontrakter, som tidligere er godkendt af skattemyndighederne og, især, ØIG'er eller deres investorer, der er involveret i SLB-transaktioner.
5.3.2.6. Selektiv fordel som følge af SLB som helhed Modtagere af fordelen
(155)
Størrelsen af den økonomiske fordel, der følger af SLB som helhed, svarer til den fordel, som ØIG ikke ville have fået ved den samme finansieringstransaktion ved udelukkende at anvende almindelige foranstaltninger. I praksis svarer denne fordel til summen af de fordele, som ØIG har høstet ved at anvende ovennævnte selektive foranstaltninger, dvs.:
-
sparede renter af de skattebeløb, der er udskudt i kraft af den indledende afskrivning (artikel 115, stk. 11, og artikel 48, stk. 4, i TRLIS og artikel 49 i RIS)
-
beløbet for unddragen skat eller sparede renter af den skat, der er udskudt i henhold til TS-ordningen (artikel 128 i TRLIS), eftersom ØIG ikke var berettiget til TS-ordningen
-
beløbet for unddragen skat af kapitalgevinsten af salget af skibet i henhold til artikel 50, stk. 3, i RIS.
(156)
Når man ser på SLB som helhed, er fordelen selektiv, fordi den var underlagt de skønsmæssige beføjelser, som skatteforvaltningen havde fået tillagt ved den obligatoriske forudgående godkendelsesprocedure og gennem den upræcise ordlyd af betingelserne for indledende afskrivning. Eftersom andre foranstaltninger, der kun gælder for søtransportvirksomhed under retningslinjerne for søtransportsektoren - især artikel 50, stk. 3, i TRLIS - er afhængige af den forudgående godkendelse, er hele SLB-ordningen selektiv. Som følge heraf vil skatteforvaltningen kun godkende SLB-transaktioner til finansiering af søgående skibe (sektormæssig selektivitet). Som bekræftet af de statistikker, som Spanien har fremlagt, vedrører alle de 273 SLB-transaktioner, der blev organiseret i 2010, søgående skibe.
(157)
I den henseende ændrer det forhold, at alle rederier, bl.a. selskaber med hjemsted i andre medlemsstater, potentielt har adgang til SLB-finansieringstransaktioner, ikke konklusionen om, at ordningen begunstiger visse aktiviteter, nemlig køb af søgående skibe via leasingkontrakter, især med henblik på bareboat-chartering heraf og efterfølgende videresalg.
(158)
Europæiske skibsværfter klagede ved flere lejligheder over, at de ikke havde adgang til spanske bankers finansiering til SLB.
(159)
I sin afgørelse om at indlede den formelle undersøgelsesprocedure bemærkede Kommissionen, at alle skibe undtagen ét, der blev godkendt til SLB, blev bygget på spanske skibsværfter. Kommissionen gav udtryk for tvivl (89) om, hvorvidt et sådant resultat med rimelighed kunne forklares i forbindelse med transaktioner som følge af erhvervsdrivendes frie valg på et frit og konkurrencepræget marked.
(160)
I mangel af dokumentation for, at ansøgningerne vedrørende køb af ikkespanske skibe blev afvist, kan Kommissionen dog ikke fastslå, at SLB de facto var begrænset til køb af spanske skibe. Kommissionen bemærker endvidere, at de spanske skattemyndigheder ved en bindende meddelelse af 1. december 2008 som svar på et spørgsmål fra en potentiel investor udtrykkeligt bekræftede, at SLB gælder for skibe bygget i andre EU-medlemsstater (90). Under disse omstændigheder konkluderer Kommissionen, at SLB ikke medfører yderligere elementer af selektivitet til gavn for spanske skibsværfter og ingen forskelsbehandling på grundlag af skibsværftets hjemsted.
(161)
Kommissionen mener, at fordelen tilfalder ØIG og, i kraft af transparens, dens investorer. ØIG er nemlig den juridiske enhed, der anvender alle skatteforanstaltningerne og eventuelt indgiver anmodninger om tilladelser til skatteforvaltningen. F.eks. er det ubestridt, at anmodninger om anvendelse af indledende afskrivning eller TS blev indgivet på vegne af ØIG. Ud fra et skattemæssigt perspektiv er ØIG en skattetransparent enhed, og dens skattepligtige indtægter eller fradragsberettigede udgifter bliver automatisk overført til investorerne.
(162)
I en SLB-transaktion overføres en betydelig del af skattefordelen for ØIG økonomisk set til rederiet i form af et nedslag i prisen. Bilagene til visse sager, hvor ØIG'er anmoder om forudgående godkendelse af indledende afskrivning (se betragtning (168) nedenfor), bekræfter, at de erhvervsdrivende, der er involveret i SLB-transaktioner, mener, at skattefordelene som følge af transaktionen deles mellem ØIG'er eller deres investorer og rederierne. Spørgsmålet om, hvorvidt denne fordel skal tilregnes staten, vil dog blive taget op i næste afsnit.
(163)
Mens andre deltagere i SLB-transaktioner såsom skibsværfter, leasingselskaber og andre formidlere nyder godt af en indirekte virkning af den pågældende fordel, finder Kommissionen ikke, at den fordel, som ØIG og dens investorer oprindeligt fik, overføres til dem.
5.3.3. Overførsel af statsmidler og tilregnelse til staten
Statsmidler
(164)
De selektive fordele for ØIG'er og deres medlemmer, der blev identificeret i foranstaltning 2, 4 og 5 ovenfor (se afsnit 5.3.2.2, 5.3.2.4 og 5.3.2.5), er resultatet af anvendelsen af skatteretlige bestemmelser.
(165)
For hver af SLB-transaktionerne fører brugen af statsmidler til rentetab på skatteudskydelsen som følge af den indledende afskrivning af leasede aktiver, skattetab på grund af manglende opfyldelse af den skjulte skattepligt, når ØIG skifter fra det normale selskabsskattesystem til TS-ordningen, og skattetab på grund af manglende beskatning af den kapitalgevinst, som opstår, når ejerskabet til skibet overføres til rederiet. SLB-systemet som helhed indebærer et definitivt tab af skatteindtægter svarende til forbruget af statsmidler i form af skatteudgifter og rentetab.
(166)
I forbindelse med SLB-transaktioner overfører staten indledningsvis sine midler til ØIG ved at finansiere de selektive fordele. I kraft af den skattemæssige gennemsigtighed overfører ØIG herefter statsmidlerne til sine investorer.
Tilregnelse
(167)
De omhandlede foranstaltninger udspringer af anvendelsen af den spanske skattelov og af skattegodkendelser givet af den spanske skatteforvaltning til anvendelse af både indledende afskrivning og TS-ordningen. Disse godkendelser blev givet til anvendelse af individuelle foranstaltninger såsom indledende (fremskyndet) afskrivning af skibet leaset af hver ØIG eller ØIG'ens skifte til TS. Ifølge eksempler fra de spanske myndigheder var godkendelsen endvidere nødvendig for, at finansieringstransaktionen kunne gennemføres.
(168)
I henhold til klagerne ville skatteforvaltningen gennemgå og blande sig i fordelingen af skattegevinsten mellem rederiet på den ene side og ØIG og dens investorer på den anden. På grundlag af eksemplerne fra de spanske myndigheder ser det faktisk ud, som om anmodninger indsendt til skatteforvaltningen om godkendelse af indledende afskrivning normalt omfatter en beregning af den samlede skattefordel ved SLB-strukturen og fordelingen af denne skattefordel mellem rederiet og investorerne i ØIG eller under alle omstændigheder indeholder de nødvendige oplysninger til at foretage denne beregning.
(169)
Imidlertid er alle de økonomiske følger af at give ØIG'er skattefordelen et resultat af en kombination af retlige transaktioner mellem private enheder. De gældende regler tvinger ikke ØIG'er til at overføre en del af skattefordelen til rederier og langt mindre til skibsværfter eller formidlere. Ganske vist har skatteforvaltningen en udstrakt skønsbeføjelse, og i den forbindelse vurderer den de økonomiske indvirkninger af den samlede transaktion, men det er ikke nok til at fastslå, at det er de spanske myndigheder, som træffer beslutning om overførsel af en del af fordelen til rederierne eller om størrelsen af overførslen. Denne situation er forskellig fra den, der blev undersøgt i afgørelserne om Air Caraïbes eller om franske GIE Fiscaux, hvor investorerne var retligt forpligtede til at overføre mindst 60 % eller to tredjedele af fordelen til brugene, og de franske myndigheder kontrollerede, at hver transaktion opfyldte dette krav.
(170)
Dermed blev de selektive fordele givet gennem statsmidler. De kan klart tilregnes den spanske stat, da de er til gavn for ØIG'er og deres investorer. Dette er dog ikke tilfældet med de fordele, rederierne har, og så meget desto mere de indirekte fordele, der tilflyder skibsværfter og formidlere.
5.3.4. Fordrejning af konkurrencen og indvirkning på samhandelen
(171)
Endelig truer denne fordel med at fordreje konkurrencen og påvirke samhandelen mellem medlemsstaterne. Når støtte, som ydes af en medlemsstat, styrker en virksomheds position i forhold til andre virksomheder, som den konkurrerer med i samhandelen inden for Fællesskabet, må det antages, at denne samhandel påvirkes af støtten (91). Det er tilstrækkeligt, at støttemodtageren konkurrerer med andre virksomheder på markeder, der er åbne for konkurrence (92) og samhandel mellem medlemsstaterne.
(172)
I den foreliggende sag er investorerne, dvs. medlemmerne af ØIG'er, aktive i forskellige erhvervssektorer, især i sektorer, der er åbne for samhandelen inden for EU. Via de transaktioner, der er omfattet af SLB, er de endvidere aktive gennem ØIG'er på markederne for bareboat-chartering og køb og salg af søgående skibe, som er åbne for samhandel inden for EU. De fordele, der følger af SLB, styrker deres position på deres respektive markeder og fordrejer dermed eller truer med at fordreje konkurrencen.
(173)
Den økonomiske fordel for ØIG'er og deres investorer, som er omfattet af de undersøgte foranstaltninger, vil derfor kunne påvirke samhandelen mellem medlemsstaterne og fordreje konkurrencen på det indre marked.
5.4. EKSISTERENDE ELLER ULOVLIG STØTTE
(174)
Artikel 1, litra b), i forordning (EF) nr. 659/1999 (93) fastsætter forskellige situationer, hvor støtte betragtes som eksisterende støtte. Ifølge bemærkninger, der er modtaget i den foreliggende sag, vil eksisterende støtte være i) støtte, der eksisterede inden traktatens ikrafttræden i Spanien, eller ii) støtte, der tidligere var blevet godkendt af Kommissionen.
Tonnageskatten udgør eksisterende støtte, men dens anvendelse heraf på indtægter fra bareboat-chartering udgør ny støtte
(175)
Blandt foranstaltninger, der kan betragtes som statsstøtte (94), mener Kommissionen, at kun lovbestemmelserne om TS-ordningen (artikel 124-128, i TRLIS, foranstaltning 4) udgør en eksisterende statsstøtteordning, fordi den blev godkendt af Kommissionen i 2002.
(176)
Kommissionen finder dog ikke, at ØIG'er, der er involveret i skatteleasingtransaktioner, opfylder alle betingelserne for at være berettigede til den spanske TS-ordning.
(177)
Kommissionen godkendte den spanske TS som forenelig støtte på grundlag af retningslinjerne for søtransportsektoren, der kun gælder for virksomheder, som driver reel søtransportvirksomhed (95) enten med deres egne skibe eller med chartrede skibe. Undtagelsesvis kan TS gælde for aktiviteter, der i henhold til retningslinjerne betragtes som støtteerhverv for søtransport eller kan sidestilles med søtransport. F.eks. kan skibsadministrations-, opmudrings- eller bugseringsvirksomhed betragtes som støtte (96). I modsætning hertil kan bare det at eje et skib, købe det gennem finansiel leasing eller leje eller udchartre det til tredjeparter uden at påtage sig det fulde ansvar for skibets drift, ikke betragtes som kvalificerende virksomhed. Naturligvis bør den, der nyder godt af TS-ordningen, være den, der udfører den kvalificerende transportvirksomhed med det kvalificerende skib.
(178)
Ganske vist kan Kommissionen undtagelsesvist tidligere have godkendt bareboat-chartering som en del af visse anmeldte TS-ordninger, men kun midlertidigt og under særlige omstændigheder i forbindelse med overkapacitet (97). Under de omstændigheder forbliver de berørte virksomheders kerneaktivitet søtransport, og indtægterne fra bareboat-chartering-aktiviteterne kan betragtes som et støtteerhverv til kerneaktiviteten. Denne tolerance er helt på linje med målene med retningslinjerne for søtransportsektoren: »bevare og forbedre den maritime knowhow og beskytte og fremme beskæftigelsen blandt europæiske søfolk« og »medvirke til at underbygge det maritime kompleks i medlemsstaterne og fastholde flådens generelle konkurrenceevne på verdensmarkederne« (98).
(179)
I overensstemmelse med retningslinjerne for søtransportsektoren anføres det eksplicit i Kommissionens beslutning K(2002) 582 endelig af 27. februar 2002 om godkendelse af den spanske TS-ordning, at kun søtransportvirksomhed berettiger til TS (99). Det fastsættes således i afsnit 2.4. »Modtagere«, at: »Modtagere af tonnageskatteordningen kan være spanske skibsfartsvirksomheder, hvis aktiviteter omfatter drift af ejede og chartrede skibe« (vores understregning), og i afsnit 2.5 »Kvalificerende aktiviteter/skibe« fastsættes det, at: »Tonnageskatteordningen dækker kun indkomst fra søgående skibe, som drives i forbindelse med søtransportvirksomhed. Kvalificerende virksomhed er kun rettet imod søtransport« (vores understregning).
(180)
Det følger af ordlyden af Kommissionens beslutning fra 2002, som blev vedtaget på grundlag af retningslinjerne for søtransport, at virksomheder identificeret som spanske rederier kan blive omfattet af TS-ordningen, forudsat at de udøver deres kvalificerende søtransportvirksomhed - og inden for grænserne heraf.
(181)
Kommissionen finder ikke, at den virksomhed, som ØIG'er, der er involveret i SLB-transaktioner, udøver, kan betragtes som transportvirksomhed. Når ØIG skifter til TS-ordningen, leaser den et enkelt skib fra et leasingselskab og chartrer det ud til et rederi som tredjepart på bareboat-basis. Hvis rederiet som tredjepart driver skibet for at levere søtransportydelser, kan det være berettiget til TS. Dog stiller ØIG kun et skib til rådighed for det pågældende rederi, som driver det. ØIG er derfor en formidler, som leverer udlejnings- eller leasingydelser, ikke transportydelser.
(182)
ØIG'er, der er involveret i SLB-transaktioner, udchartrer normalt det eneste skib, de ejer eller leaser, og som derfor udgør hele deres flåde. Under disse omstændigheder løber ØIG ingen risiko og har heller intet ansvar for besætningsadministration eller for den tekniske eller kommercielle administration af skibet. Den er en ren formidler, og indtægterne fra udchartring på bareboat-basis kan ikke anses for et støtteerhverv til søtransportvirksomhed.
(183)
Endvidere bliver ØIG'er i TS-ordningen i en kort periode, dvs. de to uger, som er nødvendige for at udnytte optionen i leasingkontrakten, og for at rederiet kan udnytte optionen i forbindelse med charterkontrakten. At tillade denne type virksomhed i henhold til TS-ordningen ser ikke ud til på varig vis at øge tonnagen under EØS-landenes flag - eller kontrol. Af samme årsager synes ØIG'er, der er involveret i SLB-transaktioner, ikke at bidrage til målet om at »bevare … den maritime knowhow og beskytte … beskæftigelsen blandt europæiske søfolk« eller at »medvirke til at underbygge det maritime kompleks«.
(184)
Alt i alt indebærer godkendelsen, sådan som det fremgår af 2002-beslutningen, ikke, at aktiviteter, der udøves af virksomheder såsom de ØIG'er, der er involveret i SLB, kan betragtes som søtransportvirksomhed.
(185)
Hvis virksomheder som ØIG'er, der er involveret i SLB (100)-transaktioner, medtages, finder Kommissionen derfor, at det fører til tildeling af ny støtte enten gennem beregning af den skattepligtige indtægt i forhold til tonnagen eller muligheden for at udsætte opfyldelsen af en skjult skattepligt, indtil skibet enten sælges eller ophugges, jf. artikel 125, stk. 2, i TRLIS.
De øvrige foranstaltninger udgør støtte
(186)
Indledende afskrivning af leasede aktiver (artikel 115, stk. 11, og artikel 48, stk. 4, i TRLIS og artikel 49 i RIS, foranstaltning 2) udgør ikke eksisterende støtte, fordi den blev indført i 2002, dvs. efter Spaniens tiltrædelse af EU i 1986, og aldrig blev anmeldt til eller godkendt af Kommissionen. Desuden kan virkningen af denne foranstaltning klart adskilles fra virkningen af den fremskyndede afskrivning. Denne foranstaltning udgør ulovlig støtte.
(187)
Tilsvarende trådte artikel 50, stk. 3, i RIS, som gav mulighed for fritagelse af kapitalgevinster på skibe erhvervet i forbindelse med tidligere godkendte leasingkontrakter (foranstaltning 5), i kraft i 2002 uden forudgående anmeldelse til eller godkendelse af Kommissionen.
(188)
Kommissionen finder ikke, at den godkendelse, der blev givet i 2002, dækker gennemførelsesforanstaltningerne og navnlig artikel 50, stk. 3, i RIS, fordi der hermed indføres en undtagelse fra de afgrænsningsregler, som gælder for brugte skibe i medfør af artikel 125, stk. 2, i TRLIS, hvilket betyder en supplerende fordel. Denne undtagelse skulle have været anmeldt sammen med de af Kommissionen godkendte lovbestemmelser, men det blev den ikke.
(189)
Anvendelsen af artikel 125, stk. 2, i TRLIS synes ikke at kræve nogen yderligere definition eller præcisering. Den ville normalt udløse beskatning af den kapitalgevinst, som en udlejer har på overførsel af et skib til lejer (rederi). Hvis Spanien fandt, at en præcisering var nødvendig, skulle dette have været gjort ved anmeldelsen.
(190)
Som følge heraf udgør gennemførelsesforanstaltningerne og især artikel 50, stk. 3, i RIS ulovlig støtte.
5.5. FORENELIGHED MED DET INDRE MARKED
(191)
Kommissionen konkluderer, at følgende foranstaltninger udgør statsstøtte, hver især og i forbindelse med SLB:
-
Indledende afskrivning af aktiver erhvervet gennem en finansiel leasingkontrakt (artikel 115, stk. 11, og artikel 48, stk. 4, i TRLIS og artikel 49 i RIS)
-
TS-ordningen for så vidt angår støtteberettigelse af bareboat-chartering-aktiviteter
-
Artikel 50, stk. 3, i RIS.
(192)
I princippet er statsstøtte som defineret i artikel 107, stk. 1, i TEUF forbudt. I henhold til artikel 107, stk. 2 er visse typer af støtte dog forenelige, og i henhold til artikel 107, stk. 3 kan Kommissionen erklære visse typer af støtte eller støtte til bestemte modtagere for forenelige. Alt efter kategorien af modtagere kan særlige bestemmelser såsom retningslinjerne for søtransport (101) eller rammebestemmelserne for skibsbygning (102) finde anvendelse.
(193)
Hverken de spanske myndigheder eller de tredjeparter, der er identificeret som modtagere i denne afgørelse, har påberåbt sig anvendelsen af andre bestemmelser i artikel 107, stk. 2, og 3, i TEUF eller anvendelsen af andre statsstøttebestemmelser, der er vedtaget på grundlag af artikel 107, stk. 3, litra c), i TEUF.
5.5.1. Anvendelse af retningslinjerne for søtransport
Indtægter fra udchartring på bareboat-basis til TT: støtteberettigelse til TT
(194)
Som anført i betragtning (71) ovenfor finder de spanske myndigheder og visse tredjeparter, at udchartring er dækket af 2002-beslutningen om godkendelse af den spanske TS-ordning, fordi den henviser til drift af ejede og chartrede skibe.
(195)
Kommissionen er ikke enig i denne fortolkning af 2002-beslutningen. Både retningslinjerne for søtransport og 2002-beslutningen gør det klart, at TS kun bør gælde for søtransportvirksomhed (103). Som regel kan indtægter fra andre aktiviteter end transport - også når de udføres af et søtransportselskab - ikke beskattes efter TS-ordningen (104) undtagen ved en udtrykkelig undtagelse og på visse betingelser (støtteaktiviteter, opmudring/sandsugning, bugsering).
(196)
I den forbindelse dækker »drift af ejede og chartrede skibe«, der nævnes som en støtteberettiget aktivitet i 2002-beslutningen, kun »drift« af skibe, som enten ejes eller chartres på bareboat-basis og drives - i tilfælde af både ejede og chartrede skibe - af et søtransportselskab.
(197)
Som allerede anført i afsnit 5.3.2.4 driver de finansielle ØIG'er, der er involveret i SLB-finansieringstransaktioner, ikke selv skibe og yder ingen søtransporttjenester. De er finansielle formidlere, der er involveret i den kollektive finansiering af et aktiv. De blander sig ikke i besætningsadministrationen eller i den strategiske, tekniske eller kommercielle administration af det skib, de chartrer ud, og de bærer ikke nogen risiko eller noget ansvar for leveringen af søtransportydelser.
(198)
Kommissionen bemærker endvidere, at ØIG'er, der er involveret i SLB-transaktioner, udchartrer deres eneste skib med både en købs- (eller call-) option, som rederiet fra starten påtager sig at udnytte, og en salgs- (eller put-) option, som ØIG kan udnytte. Dette svarer til en forsinket - og alligevel endelig - overførsel af ejerskabet til hele ØIG's flåde. Som følge heraf er ØIG ikke i den samme situation som rederier, der lider under midlertidig overkapacitet og i ønsket om en vis fleksibilitet udchartrer en del af deres flåde til tredjepartsoperatører i en begrænset periode (se betragtning (178) ovenfor).
(199)
Af alle disse årsager mener Kommissionen, at ØIG'er, der er involveret i SLB-transaktioner, hverken er berettigede til den spanske tonnageskatteordning som godkendt af Kommissionen eller er dækket af bestemmelserne i retningslinjerne for søtransport.
(200)
Kommissionen mener dog, at ØIG'er, der er involveret i SLB-transaktioner, og deres investorer på baggrund af leasingtransaktionernes generelle karakter fungerer som formidlere, der kanaliserer en fordel med et almennyttigt formål videre til andre modtagere (rederier).
Støtteberettigelse for ØIG'er og/eller deres investorer som formidlere
(201)
I overensstemmelse med den tilgang, der er valgt i beslutningen af 20. december 2006 vedrørende franske GIE Fiscaux (105), er Kommissionen af den opfattelse, at den støtte, som gik til ØIG eller dens investorer - da den udgør et rimeligt vederlag for deres formidling i forbindelse med overførslen til rederierne af en fordel med et almennyttigt formål - vil være forenelig i samme forhold. Ganske vist er der i denne sag ingen retlig forpligtelse for ØIG'erne til at overføre en del af den modtagne støtte til rederierne. Men i udøvelsen af sit skøn ved vurdering af foranstaltningens forenelighed i henhold til artikel 107, stk. 3, litra c), i TEUF finder Kommissionen det passende at tage hensyn til foranstaltningens gunstige virkninger for søfartssektoren og tilsvarende anvende bestemmelserne i retningslinjerne for søtransport - som normalt gælder for støtteforanstaltninger - på den fordel, der er overført til rederiet. Såfremt anvendelsen af retningslinjerne for søtransport på et rederi, der er involveret i en bestemt SLB-transaktion, fører til en forholdsmæssigt forenelig fordel eller en samlet fordel på x %, er den samme procentdel af støtten, som gik til ØIG eller dens investorer, derfor forenelig.
Fordel for rederierne som slutbrugere
(202)
Eftersom fordelen er til gavn for rederierne, er artikel 107, stk. 3, litra c), i TEUF sammen med retningslinjerne for søtransport (106) de eneste relevante rammebestemmelser for vurdering af, om den er forenelig.
(203)
Kommissionen finder, at rederierne ikke nyder godt af statsstøtte i den i artikel 107, stk. 1, i TEUF nævnte betydning. For at identificere størrelsen af forenelig støtte til ØIG'er - som formidlere, der har kanaliseret en fordel, som forfølger et mål af fælles interesse, videre til rederier - finder Kommissionen ikke desto mindre, at retningslinjerne for søtransport skal finde tilsvarende anvendelse på den fordel, som ØIG'en har overført til rederiet med henblik på at fastslå: 1) størrelsen af den støtte, ØIG oprindelig modtog og overførte til rederiet, og som ville have været forenelig, hvis det overførte beløb udgjorde statsstøtte til rederiet, 2) andelen af den forenelige støtte i den samlede fordel, der blev overført til rederiet, og 3) størrelsen af den støtte, der bør betragtes som forenelig som ØIG'ernes vederlag for deres formidling.
(204)
Retningslinjerne for søtransport beskriver forskellige kategorier af statsstøtte og betingelserne for, at Kommissionen kan godkende støtte. Navnlig gøres det i retningslinjerne klart, at de kun gælder for søtransportaktiviteter og et begrænset antal tilknyttede eller sidestillede aktiviteter.
(205)
Når et rederi som slutbruger leverer søtransportydelser (eller sidestillede aktiviteter) og opfylder alle betingelserne i retningslinjerne, vil en fordel modtaget af rederiet, der udgør støtte, være forenelig med det indre marked.
(206)
I henhold til retningslinjerne for søtransport kan støtte gives i form af forskellige kategorier af foranstaltninger. En af de vigtigste betingelser, der er anført i artikel 10 i 1997-retningslinjerne og artikel 11 i retningslinjerne for søtransport fra 2004, er et samlet loft over støtten, dvs. et maksimalt statsstøttebeløb, som en virksomhed kan få bevilget, og som kan anses for foreneligt med det indre marked (107).
(207)
I henhold til retningslinjerne fra 1997 svarer støtteloftet til »en fritagelse af søfolkene for beskatning og socialsikringsbidrag og nedsættelse af selskabsskatten på skibsfartsaktiviteter til nul«. I henhold til retningslinjerne fra 2004 svarer støtteloftet til en fritagelse af søfolkene for beskatning og socialsikringsbidrag og nedsættelse af selskabsskatten på skibsfartsaktiviteter gennem anvendelse af en TS-ordning. Imidlertid fastsættes det også i 2004-retningslinjerne, at »det samlede støttebeløb … ikke må overstige det samlede beløb for skatter og socialsikringsbidrag, der opkræves fra skibsfartsaktiviteter og fra søfolk.«
(208)
Med hensyn til anvendelsen af støtteloftet på bestemte begunstigede rederier finder Kommissionen, at det bør overvejes på EØS-niveau. Det betyder, at løftet skal tage behørigt hensyn til den selskabsskat og de socialsikringsbidrag, der betales af modtagere i andre EØS-medlemsstater. Denne tilgang er i overensstemmelse med retspraksis fra Fagor Brandt-sagen (108), der bekræftede, at der ved vurderingen af en statslig støtteforanstaltning skulle tages behørigt hensyn til den kumulative virkning af mulig støtte tildelt i forskellige medlemsstater.
(209)
Da den foreliggende sag vedrører støtte, som er tildelt ØIG'er i forbindelse med - et rederis - køb af et langfristet aktiv, er Kommissionen enig med de spanske myndigheder i, at den fordel, rederiet har fået, bør fordeles over aktivets normale afskrivningsperiode (10 år skatteteknisk set) og sammenholdes med det samlede beløb i skatter og socialsikringsbidrag, der er betalt i den samme periode.
(210)
I overensstemmelse med loftet skal alle fordele, der er bevilget ud over det samlede beløb i indkomstskatter og socialsikringsbidrag for søfolk og selskabsbeskatning af skibsfartsaktiviteter, betragtes som uforenelige med traktaten.
5.6. TILBAGESØGNING
(211)
Ifølge artikel 14 i forordning (EF) nr. 659/1999 skal Kommissionen i negative beslutninger om ulovlig støtte bestemme, at den pågældende medlemsstat skal træffe alle nødvendige foranstaltninger til at kræve støtten tilbagebetalt fra støttemodtageren. Gennem tilbagebetaling af støtten genoprettes så vidt muligt den konkurrenceposition, der forelå, før den blev bevilget.
(212)
Det fastsættes dog også i forordningens artikel 14, at Kommissionen ikke kræver tilbagebetaling af støtten, hvis det vil være i modstrid med et generelt princip i fællesskabslovgivningen. I dette afsnit undersøges, om de generelle principper for ligebehandling, beskyttelse af berettigede forventninger eller retssikkerhed forhindrer Kommissionen i at kræve tilbagebetaling af hele eller dele af den tidligere bevilgede støtte.
5.6.1. Ligebehandling
(213)
Princippet om ligebehandling og forbud mod forskelsbehandling indebærer, at ensartede situationer ikke må behandles forskelligt og forskellige situationer ikke behandles ens, medmindre en sådan behandling er objektivt begrundet (109).
(214)
Den franske GIE Fiscaux-ordning er faktisk sammenlignelig med SLB i en række henseender. Den kræver formidling ved en skattetransparent ØIG eller investorer mellem den, der bygger et langfristet aktiv, og køberen, som ØIG leaser eller chartrer aktivet til. ØIG afskriver aktivet efter en fremskyndet og indledende metode, og kapitalgevinsten af salget af aktivet fritages for selskabsskat. ØIG eller dens investorer returnerer en betydelig del af fortjenesten som følge af skatteforanstaltningerne til køberen af aktivet (f.eks. et rederi) i form af en nedsættelse af leje eller købsoptionspris. Den franske ordning omfattede dog en eksplicit fritagelse af kapitalgevinster, mens denne fritagelse i SLB er resultatet af en kombineret anvendelse af TS-ordningen og artikel 50, stk. 3, i RIS på ØIG.
(215)
Kommissionen bemærker også, at de franske og spanske sagers retlige kontekst og forløb er forskellige, og at Kommissionen afholdt sig fra at kræve tilbagebetaling for en del af den vurderede periode i sin endelige beslutning fra 2006 om GIE Fiscaux på grund af denne sags særlige forløb. Især havde Frankrig ikke formelt anmeldt ordningen til Kommissionen, men havde orienteret den før ordningens gennemførelse. Kommissionen bemærker også, at den ved indledningen af den formelle undersøgelsesprocedure for GIE Fiscaux aldrig før havde afgjort en lignende sag. Da den indledte den formelle undersøgelse vedrørende SLB, havde Kommissionen derimod allerede fastslået, at en lignende ordning - netop den franske GIE Fiscaux - var en statsstøtteordning. Da den retlige og faktuelle kontekst for GIE Fiscaux adskiller sig fra SLB's, mener Kommissionen, at forskellig behandling kunne være begrundet. Som Kommissionen vil forklare i afsnit 5.6.3 nedenfor, fik årsager vedrørende retssikkerhedsprincippet imidlertid Kommissionen til at afholde sig fra at kræve tilbagebetaling i denne sag indtil den dato, hvor afgørelsen om franske GIE Fiscaux blev offentliggjort.
(216)
Kommissionen mener videre, at anvendelsen af princippet om berettigede forventninger på lignende foranstaltninger i ovennævnte betragtning (92) ovenfor var begrundet i de særlige omstændigheder i hver sag. Med hensyn til den spanske goodwill-sag var ordningen i et svar til et medlem af Europa-Parlamentet klart beskrevet som en generel foranstaltning. Med hensyn til koordinationscentrene og de multinationale selskabers koncerninterne aktiviteter (110) fandt Kommissionen, at der forelå berettigede forventninger på grundlag ikke blot af den forudgående godkendelse af de belgiske koordinationscentre som en generel foranstaltning i 1984 og 1987, men også af det svar, som Kommissionen gav på en forespørgsel fra Parlamentet (111). Det blev anført heri, at en lang række skatteforanstaltninger - »bestemmelser for multinationale koncerners hovedkontorer i Europa med henblik på at undgå dobbeltbeskatning« - »ikke faldt ind under statsstøttereglerne«. Desuden var alle ordningerne blevet gennemført efter afgivelsen af svaret på forespørgslen fra Parlamentet. I sagen om skattebegunstigede selskaber i Gibraltar byggede de berettigede forventninger på, at foranstaltningen var kopieret efter en anden foranstaltning i den samme medlemsstat - ordningen for skattefritagne selskaber - der udgjorde eksisterende støtte. På samme måde var Orkney- og Shetlandsforanstaltningerne kopieret efter hinanden.
(217)
Vedrørende SLB mener Kommissionen derfor, at det generelle ligebehandlingsprincip er opfyldt under hensyntagen til ordningens særlige omstændigheder, såfremt principperne for beskyttelse af berettigede forventninger og retssikkerhed (se afsnit 5.6.2 og 5.6.3 nedenfor) er opfyldt.
5.6.2. Berettigede forventninger
(218)
Berettigede forventninger vil følge af en foranstaltning fra Kommissionens side, som gav præcise, ubetingede og samstemmende forsikringer (112) af en sådan karakter, at den giver anledning til begrundet håb (113) hos myndighederne eller de begunstigede under en ordning, som var ulovlig (114). Ifølge retspraksis kan ingen berettigede forventninger i princippet anerkendes, hvis der ikke foreligger en korrekt anmeldelse (115) (116), medmindre der er tale om ekstraordinære omstændigheder (117).
5.6.2.1. Kommissionens beslutning fra 2001 vedrørende Brittany Ferries (BAI)
(219)
Kommissionen bemærker, at Spanien undlod at anmelde SLB til Kommissionen, og at bemærkningen i dens afgørelse fra 2001 vedrørte en anden ordning - den tidligere ordning end den, der blev vurderet i beslutningen om GIE Fiscaux - og indeholdt en eksplicit henvisning til en anden medlemsstats retssystem. Som følge heraf mener Kommissionen ikke, at denne bemærkning udgør ekstraordinære omstændigheder og er tilstrækkelig til at begrunde anerkendelsen af berettigede forventninger til fordel for Spanien og tredjepartsoperatører involveret i SLB-transaktioner. Denne konklusion er i overensstemmelse med tilgangen i Kommissionens beslutning fra 2006 om GIE Fiscaux, hvor Kommissionen ikke afdækkede noget, der viste, at der forelå berettigede forventninger (118).
5.6.2.2. Offentliggørelsen af udkast til foranstaltninger i det spanske parlaments statstidende
(220)
Offentliggørelsen af udkast til foranstaltninger i en medlemsstats parlaments statstidende opfylder ikke kravet om formel anmeldelse og standstill i henhold til denne bestemmelse i traktaten. Kommissionen bemærker, at den indledende afskrivningsforanstaltning blev gennemført 21 måneder efter offentliggørelsen af forordning (EF) nr. 659/1999 uden forudgående anmeldelse og samtidig med TS-ordningen, som blev anmeldt korrekt til - og godkendt af - Kommissionen ifølge bestemmelserne i traktaten og førnævnte forordning.
5.6.2.3. Anmodningen fra 2001 om oplysninger om en skatteleasingordning
(221)
Kommissionen finder ikke, at dette brev har kunnet skabe noget berettiget håb om SLB eller de individuelle foranstaltninger vedrørende SLB-transaktioner.
(222)
I overensstemmelse med artikel 10, stk. 1 og 2, i forordning (EF) nr. 659/1999 analyserede Kommissionen de oplysninger, som den havde om påstået ulovlig støtte, og den 21. december 2001 anmodede den om oplysninger fra medlemsstaten. I første omgang bemærker Kommissionen, at en anmodning om oplysninger ikke er et offentligt dokument. For det andet viser denne anmodning, i modsætning til hvad PYMAR hævder, at Kommissionen ikke havde de nødvendige oplysninger til at identificere og vurdere den påståede ulovlige støtte. Selv om den var blevet offentliggjort, kunne den ikke som sådan have skabt nogen berettiget forventning om, at ordningen ikke udgjorde støtte. For det tredje og vigtigst af alt benægtede de spanske myndigheder ved breve af 28. januar 2002 og 28. maj 2002, at der var nogen skatteforanstaltning tilgængelig til støtte for køb af skibe i forbindelse med kontrakter underskrevet efter den 31. december 2000.
5.6.2.4. Beslutningen fra 2004 vedrørende den nederlandske anmeldelse (119)
(223)
Kommissionen mener ikke, at 2004-beslutningen kunne have skabt begrundet håb med hensyn til SLB eller de individuelle foranstaltninger, der indgår i SLB-transaktioner, af følgende årsager:
(224)
For det første var emnet for Kommissionens undersøgelse i denne sag ikke en spansk foranstaltning, men en ordning anmeldt af den nederlandske regering, der havde til formål at kompensere de nederlandske skibsværfter eller tillade dem at matche tilbud, der var fremsat i 2000 (120) af spanske skibsværfter, der angiveligt fik statsstøtte fra Spanien med hensyn til seks specifikke skibsbygningskontrakter. Som følge heraf var formålet med Kommissionens beslutning i 2004 at foretage en vurdering af den støtte, Nederlandene havde anmeldt, og ikke en støtte, som Spanien angiveligt havde tildelt.
(225)
For det andet var den spanske foranstaltning, som Nederlandene ønskede at matche, hverken SLB eller nogen af komponenterne heri. Som nævnt i beslutningen fra 2003 om at indlede den formelle undersøgelsesprocedure i den pågældende sag gjorde de nederlandske myndigheder klart støtte gældende i form af rentetilskud til kreditter, der angiveligt blev ydet til rederierne i henhold til det spanske kongelige dekret 442/94 (121). Desuden bemærker Kommissionen, at både indledende afskrivning af leasede aktiver og den spanske TS-ordning først trådte i kraft den 1. januar 2002. Et udkast til disse foranstaltninger blev først offentliggjort i det spanske parlaments statstidende den 10. oktober 2001. Derfor kunne de ikke være blevet brugt til at finansiere skibsbygningskontrakter i 2000.
(226)
For det tredje kunne bemærkningerne i 2004-beslutningen ikke skabe nogen berettigede forventninger, selv om de erhvervsdrivende havde forestillet sig, at den spanske foranstaltning, som skulle matches, var SLB - hvilket ikke var tilfældet. Kommissionen erklærede nemlig, at den ikke havde »tilstrækkeligt bevis for den påståede spanske støtte«, fordi Spanien havde anført, at støtten i henhold til kongeligt dekret 442/94 ikke længere ville være tilgængelig efter den 31. december 2000. Efter den dato ville støtten ikke længere være godkendt i henhold til skibsbygningsforordningen (122). Emnet for Kommissionens undersøgelse var imidlertid den nederlandske matchende støtte, ikke den påståede spanske støtte, og den vigtigste tvivl, som Kommissionen rejste i beslutningen om at indlede undersøgelsesproceduren, vedrørte muligheden i rammebestemmelserne for statsstøtte til skibsbygning (123) for matchende støtte - når det var blevet bevist - som var blevet tildelt af en anden medlemsstat og ikke af et tredjeland.
(227)
Det manglende bevis for den påståede støtte kom som et sekundært argument i den tvivl, Kommissionen gav udtryk for. Efter at have bedt Spanien om afklaring på grundlag af oplysningerne fra Nederlandene kunne Kommissionen kun registrere Spaniens benægtelse af, at der var ydet støtte (124) (i medfør af det spanske kongelige dekret 442/94), og konkludere, at Nederlandene havde undladt at fremlægge tilstrækkeligt bevis for, at den spanske støtte var blevet matchet. Det manglende bevis for statsstøtte er ikke det samme som bevis for, at der ikke forelå statsstøtte i (nogen) spansk foranstaltning. Tværtimod havde Kommissionen allerede i beslutningen om at indlede proceduren præciseret, at den »ikke havde kunnet fastslå, at Spanien ulovligt havde ydet påstået støtte, men Kommissionen fortsætter med at holde skibsbygningsmarkedet og potentielle statsstøttekrænkelser under opsyn (125).« Hvis de i god tro havde ment, at den spanske støtte, som Nederlandene havde til hensigt at matche, var SLB, skulle de faktiske eller potentielle modtagere af SLB have været alarmeret over, at Spanien havde benægtet dens eksistens i stedet for at påstå, at den var forenelig.
5.6.2.5. Beslutningen fra 2006 i sagen om franske GIE Fiscaux
(228)
Kommissionen finder, at hverken dens beslutning om at indlede den formelle procedure i den franske sag om GIE Fiscaux i 2004 eller dens endelige beslutning i 2006 om, at ordningen var delvis uforenelig støtte, på nogen måde kan have skabt berettigede forventninger, sådan som PYMAR hævder.
(229)
Støtteforanstaltninger skal nemlig anmeldes til Kommissionen. Er der ikke sket anmeldelse, kan kun særlige omstændigheder gøre, at medlemsstaten og de erhvervsdrivende med rette kan forvente, at en foranstaltning ikke udgør støtte. Hvis anmeldelses- og godkendelsesproceduren ikke blev respekteret, kan det dog ikke med rette forventes, at en foranstaltning, der kan betragtes som statsstøtte, er forenelig med det indre marked.
(230)
Tværtimod gav Kommissionen i beslutningen om franske GIE Fiscaux af 20. december 2006 klart udtryk for, at den franske skatteleasingordning udgjorde statsstøtte. Den kendsgerning, at SLB var en skatteleasingordning, der ligner den franske ordning, burde have fået Spanien og modtagerne til at tænke på sandsynligheden for, at SLB kunne være statsstøtte. Derfor ville enhver berettiget forventning, som måtte foreligge før offentliggørelsen af beslutningen om den franske ordning den 30. april 2007 i Den Europæiske Unions Tidende, have ophørt med at være berettiget fra den dato.
(231)
På samme måde er alene den kendsgerning, at den uforenelige støtte ikke blev tilbagebetalt i den franske sag, utilstrækkelig til at skabe berettigede forventninger om, at uforenelig støtte, som muligvis blev identificeret i den spanske sag, ikke ville blive tilbagebetalt. For hvis der var nogen grunde til, at Kommissionen ikke skulle kræve, at medlemsstaten tilbagesøgte støtten, ville disse skulle findes i sagens specifikke omstændigheder.
5.6.2.6. Brev fra kommissær Kroes fra 2009
(232)
Kommissionen mener ikke, at brevet fra kommissær Kroes kunne have skabt begrundet håb med hensyn til SLB eller de individuelle foranstaltninger, der indgår i SLB-transaktioner, af følgende årsager:
(233)
For det første er dette brev ikke en formel retsakt, der repræsenterer Kommissionens, dvs. kommissærkollegiets holdning, sådan som en formel kommissionsafgørelse eller svaret på en forespørgsel fra Parlamentet ville være. I sit én side lange brev besvarede kommissær Kroes i forbindelse med en bilateral udveksling et én side langt brev fra den norske minister for industri og handel, Sylvia Brustad. Indholdet af dette brev blev ikke offentliggjort af Kommissionen.
(234)
Kommissionen bemærker, at brevet fra en norsk reder - jf. betragtning (105) ovenfor - er stilet til et enkelt spansk skibsværft, som rederiet driver forretning med, og at forklaringen fra 2012 kommer fra Gerencia del Sector Naval, der er et statsligt organ. Kommissionen bemærker også, at hverken de spanske myndigheder - som vidste, at undersøgelsen var i gang - eller de erhvervsdrivende, der overvejede SLB-transaktioner, bad Kommissionen om at præcisere holdningen i kommissær Kroes' brev.
(235)
For det andet og vigtigst af alt gav dette brev - selv om det blev offentliggjort i 2009 - ingen specifikke, ubetingede og sammenfaldende forsikringer om, at SLB var ulovlig. Svaret fra kommissær Kroes fokuserer nemlig på påstået forskelsbehandling mellem skibsværfter med hjemsted i forskellige EØS-lande. Brevets konklusion om, at der »på det tidspunkt« ikke var planer om yderligere foranstaltninger, hang klart sammen med offentliggørelsen for nylig af en erklæring om, at SLB kunne benyttes til erhvervelse af skibe fremstillet i andre europæiske lande, hvilket var et direkte svar på Sylvia Brustads bekymring. Under alle omstændigheder blev der i brevet end ikke nævnt og langt mindre taget stilling til tilstedeværelsen af statsstøtte i forbindelse med ØIG eller dens investorer. Med hensyn til rederier, skibsværfter og formidlere finder Kommissionen ikke, at de er modtagere af støtten, hvilket vil sige, at spørgsmålet om berettigede forventninger ikke opstår.
(236)
Kommissionen mener derfor ikke, at brevet under nogen omstændigheder gav præcise, ubetingede og samstemmende forsikringer, der kan skabe berettigede forventninger om, at ordningen ikke indeholdt statsstøtte til gavn for ØIG eller dens investorer.
(237)
Da Kommissionen ikke fandt, at brevet kunne skabe berettigede forventninger, er spørgsmålet om, hvorvidt sådanne berettigede forventninger ville dække perioden før brevet, ikke på nogen måde relevant.
5.6.2.7. En erhvervsdrivende, der udviser fornøden omhu, kunne ikke have forudset, at den samlede anvendelse af flere foranstaltninger muligvis udgjorde statsstøtte
(238)
Da de enkelte foranstaltninger udgør statsstøtte (med undtagelse af den fremskyndede afskrivning af leasede aktiver), er det irrelevant, at erhvervsdrivende ikke kunne forudse, at kombinationen heraf også kunne betragtes som statsstøtte, og det begrunder ikke de berettigede forventninger eller et brud på eventuelt andre grundlæggende EU-retlige principper.
(239)
Derimod har flere tredjeparter blandt de erhvervsdrivende, som var involveret i SLB-transaktioner, hævdet, at 2006-beslutningen i den franske GIE Fiscaux-sag havde givet dem berettigede forventninger, fordi foranstaltningen var meget lig SLB. Den kendsgerning, at alle træk ved den franske foranstaltning var samlet i én lovbestemmelse, indebærer nødvendigvis en samlet vurdering. I den forbindelse bør det forhold, at de forskellige elementer i SLB blev medtaget i forskellige foranstaltninger - og de facto knyttet sammen og brugt sammen - for at skabe de samme virkninger, ikke sikre en anden tilgang og udelukker ikke en samlet vurdering.
(240)
Under alle omstændigheder mener Kommissionen, at både den indledende afskrivning af leasede aktiver og skattefritagelsen - jf. artikel 50, stk. 3, i RIS - for kapitalgevinster, som høstes under TS, udgør statsstøtte i hvert enkelt tilfælde. Når der ikke foreligger en anmeldelse af disse bestemmelser, kunne erhvervsdrivende ikke have berettigede forventninger om, at de handlede lovligt under særlige omstændigheder, som ikke er blevet påvist.
5.6.2.8. Erklæringerne om afskrivningsmetoder i Kommissionens meddelelse om direkte beskatning af virksomheder (126)
(241)
Kommissionen bemærker, at meddelelsens ordlyd ikke gav erhvervsdrivende nogen grund til at nære berettigede forventninger om, at SLB var lovlig. For det første omhandler de påberåbte bestemmelser kun afskrivningsmetoder, således at eventuelt berettigede forventninger kun kunne dække den indledende afskrivning af leasede aktiver.
(242)
For det andet kan meddelelsen ikke fortolkes på en sådan måde, at en foranstaltning vedrørende afskrivning falder uden for statsstøttereglernes anvendelsesområde. Det fastsættes nemlig i meddelelsens betragtning 13, at regler for afskrivning og regler for overførsel af tab ikke udgør statsstøtte, under forudsætning af at foranstaltningerne anvendes på samme måde over for samtlige virksomheder og produktioner. SLB finder ikke anvendelse på alle virksomheder og alle produktioner.
(243)
Endvidere præciseres det i betragtning 22 i samme meddelelse, at skatteforvaltningens skønsbeføjelser og den manøvremargen, der kan være forbundet hermed, dog giver anledning til en formodning om, at der er statsstøtte involveret. Som forklaret i afsnit 2.2.2 ovenfor er anvendelsen af indledende afskrivning omfattet af betingelser - som kræver fortolkning - og skatteforvaltningens forudgående godkendelse. Før forvaltningen giver sin godkendelse, kan den forlange supplerende dokumenter fra ansøgeren eller oplysninger fra andre forvaltninger. Det forhold, at der forelå supplerende dokumenter i alle de ansøgningsdossierer, der var tilgængelige for Kommissionen, tyder på, at forvaltningen - eksplicit eller implicit - havde anmodet herom, eller at ansøgerne vidste, at de var nødvendige for at opnå en godkendelse. Som følge heraf havde forvaltningen vide skønsbeføjelser i anvendelsen af denne foranstaltning.
(244)
I betragtning af ordningens særlige kendetegn kunne meddelelsens ordlyd derfor ikke give anledning til usikkerhed og endnu mindre til berettigede forventninger for så vidt angår den indledende afskrivnings karakter af støtte.
5.6.2.9. Spørgsmålet om, hvorvidt indtægter fra bareboat-chartering kan omfattes af tonnageskatteordningen
(245)
Den godkendelse, som blev givet ved Kommissionens beslutning K(2002) 582 endelig af 27. februar 2002, omhandler »spanske skibsfartsvirksomheder, hvis aktiviteter omfatter drift af ejede og chartrede skibe«. Kommissionen finder dog, at denne sætning ikke kan skabe berettigede forventninger om, at enheder, hvis aktiviteter udelukkende består i at udchartre ét skib på bareboat-basis, ville være berettiget til TS-ordningen. Som forklaret i betragtning (179) og (180) ovenfor er 2002-beslutningen klar med hensyn til, at TS-ordningen udelukkende gælder for kvalificerende skibe og kvalificerende søtransportaktiviteter.
5.6.3. Retssikkerhed
(246)
Retssikkerhed er et grundlæggende EU-retligt krav, der har til formål at sikre forudsigelighed i forbindelse med de situationer og retsforhold, der henhører under fællesskabsretten. Ifølge retspraksis hindrer retssikkerhedskravet, at Kommissionen kan udsætte udøvelsen af sine beføjelser i det uendelige, og det indebærer ikke, at den pågældende institution griber ind (127). Indtil nu har der været krav om to kumulative elementer for at bryde dette princip:
-
tilstedeværelsen af en række elementer, som skaber en tilstand af retsusikkerhed med hensyn til foranstaltningens lovlighed
-
en langvarig passivitet fra Kommissionens side til trods for dens kendskab til støtten.
(247)
Beslutningen om franske GIE Fiscaux og dommen i Salzgitter-sagen (128) er de eneste to tilfælde, hvor henholdsvis Kommissionen og Retten fandt, at tilsidesættelsen af retssikkerhedsprincippet kan være til hinder for tilbagesøgning, selv om der ikke foreligger berettigede forventninger. Dog blev Salzgitter-dommen tilsidesat af Domstolen netop vedrørende anvendelsen af retssikkerhedsprincippet i sagen (129).
5.6.3.1. Elementer, der har skabt en tilstand af retsusikkerhed vedrørende foranstaltningens lovlighed
(248)
SLB og franske GIE Fiscaux har en række centrale kendetegn til fælles, og virkningerne ligner hinanden meget (se afsnit 5.6.1 Ligebehandling). Begge bruges i finansieringen af langfristede investeringsaktiver. De involverer skattetransparente ØIG'er, der afskriver aktiverne og overfører ejerskabet hertil til deres slutbruger gennem en slags leasingkontrakt. I begge tilfælde er afskrivningen indledende eller fremskyndet og ØIG's kapitalgevinster er fritaget for skat. I begge tilfælde deles den økonomiske fordel som følge af den indledende eller fremskyndede afskrivning og af fritagelsen af kapitalgevinster mellem investorerne i ØIG'er og slutbrugeren af aktivet (gennem en prisreduktion), skønt der er store forskelle med hensyn til statens intervention i den forbindelse.
(249)
De vigtigste foranstaltninger, der indgår i SLB-ordningen, blev gennemført mellem 2002 (130) og 2003, dvs. før Kommissionen besluttede, at den franske ordning udgjorde statsstøtte.
(250)
På grund af ligheden mellem SLB og GIE Fiscaux er det derfor muligt - som de spanske myndigheder og visse tredjeparter hævder - at de forhold, der påberåbes til fordel for beskyttelsen af retssikkerheden for den franske ordning, også har skabt en tilstand af retsusikkerhed med hensyn til lovligheden af SLB.
(251)
Vedrørende dette punkt konkluderer Kommissionen, at denne usikre situation faktisk kunne være blevet skabt af Kommissionens redegørelse i dens beslutning fra 2001 om Brittany Ferries (131) om, at visse skattefordele var en generel foranstaltning. Som forklaret i betragtning 192 i GIE Fiscaux-beslutningen blev det ikke i denne redegørelse specificeret, at den omhandlede den ordning, der gik forud for GIE Fiscaux-ordningen, hvilket kan have vildledt modtagerne af denne ordning og af en lignende ordning såsom SLB.
(252)
Med hensyn til de øvrige elementer, som Spanien og tredjeparterne gør gældende, har Kommissionen analyseret, om de påberåbte elementer til støtte for, at der foreligger berettigede forventninger (se afsnit 5.6.1) kunne have skabt en tilstand af retsusikkerhed.
(253)
For det første har medlemsstaterne i henhold til traktaten pligt til at meddele Kommissionen deres planer om at yde ny støtte. Offentliggørelsen af udkastet til foranstaltninger i det spanske parlaments statstidende kan ikke betragtes som en anmeldelse til Kommissionen, og Kommissionens manglende reaktion kan ikke have bidraget til at skabe en tilstand af retsusikkerhed.
(254)
For det andet viser anmodningen om oplysninger om en leasingbeskatningsforanstaltning i 2001, at Kommissionen reagerede på en klagers påstande om støtte. Denne anmodning blev stilet til Spanien, og i sine svar benægtede Spanien på det kraftigste, at der fandtes sådanne foranstaltninger. Anmodningen blev ikke offentliggjort af Kommissionen, men hvis fremtidige modtagere af SLB tilfældigt skulle høre om denne anmodning om oplysninger på det tidspunkt, hvor de havde til hensigt at deltage i ordningen, skulle de være blevet opmærksomme på, at der var indgivet en klage til Kommissionen, som mente, at foranstaltningerne under denne ordning kunne udgøre statsstøtte. En anmodning om oplysninger ville også vise, at Kommissionen ikke havde tilstrækkeligt kendskab til foranstaltningen til at vurdere den og ville ikke føre til den konklusion, at Kommissionen godkendte foranstaltningen. Da denne anmodning blev sendt før ikrafttrædelsen af de foranstaltninger, som udgør SLB, kunne Spanien endvidere have anmeldt alle elementer i ordningen for at opnå retlig sikkerhed. Alternativt burde modtagerne have spurgt Spanien - eller Kommissionen - om Spaniens anmeldelse af ordningen eller Kommissionens godkendelse heraf. Som følge heraf kunne hverken Spanien eller de erhvervsdrivende påstå, at denne anmodning eller - i lyset af det afgivne svar - Kommissionens manglende opfølgende foranstaltninger har bidraget til at skabe en tilstand af retsusikkerhed.
(255)
For det tredje fremhæver Kommissionen vedrørende 2004-beslutningen om den nederlandske kompensationsforanstaltning, at kompensation til en anden foranstaltning end SLB ikke kan have skabt en tilstand af retsusikkerhed med hensyn til SLB. Det forhold, at en præcis beskrivelse af den påståede spanske støtte i offentlige dokumenter kun blev givet i den nederlandske udgave af beslutningen om at indlede den formelle undersøgelsesprocedure, er ikke tilstrækkeligt til at konkludere, at læsere kunne antage, at den vedrørte SLB. En oversættelse af den nederlandske beslutning eller en forespørgsel til Kommissionen kunne faktisk nemt have opklaret, at den påstående spanske støtte omhandlede rentetilskud på grundlag af kongeligt dekret 442/1994. Endvidere nævnte Kommissionen blot, at Spanien havde benægtet, at den påståede spanske støtte fandtes, og at Nederlandene ikke havde fremlagt tilstrækkeligt bevis. Som nævnt i den pågældende beslutning kan Kommissionen kun stole på medlemsstaten og kan ikke gøres ansvarlig for den eventuelle usikkerhed, som en manglende opfølgning fra dens side kan have forårsaget. Kommissionen finder derfor, at beslutningen fra 2004 ikke kan have bidraget til en tilstand af retsusikkerhed med hensyn til SLB's lovlighed.
(256)
For det fjerde mener Kommissionen, at den tilstand af retsusikkerhed, der blev skabt om lovligheden af SLB som følge af redegørelsen i Kommissionens beslutning fra 2001 vedrørende Brittany Ferries, ophørte på datoen for offentliggørelsen af Kommissionens beslutning vedrørende franske GIE Fiscaux. Den beslutning gjorde det klart, at Kommissionen betragtede den franske leasingbeskatningsordning som statsstøtte og skulle have gjort Spanien og de begunstigede under SLB opmærksomme på, at ordningen kunne udgøre statsstøtte. Som følge heraf kan det simpelthen ikke have skabt - eller bidraget til at skabe - en tilstand af retsusikkerhed i den forbindelse.
(257)
For det femte og af de årsager, der er anført i afsnit 5.6.2.6 ovenfor finder Kommissionen, at det brev, som kommissær Kroes sendte i 2009, ikke skabte eller bidrog til at skabe en tilstand af retsusikkerhed.
5.6.3.2. Perioden mellem klagen og indledningen af proceduren
(258)
Kommissionen mener, at den tid, der er gået med undersøgelsen af SLB før indledningen af den formelle undersøgelsesprocedure, bør regnes fra 2006, da Kommissionen modtog klagerne fra europæiske skibsværfter. Af ovennævnte årsager støtter hverken offentliggørelsen af udkastet til foranstaltninger i den spanske statstidende eller de påstande, som Kommissionen modtog i 2001, og som Spanien udtrykkeligt afviste i 2002, det synspunkt, at Kommissionen udsatte udøvelsen af sine undersøgelsesbeføjelser unødigt. Heller ikke den endelige afgørelse fra 2004 i sag C-66/2003, som vedrørte matchningen af en anden påstået statsstøtteforanstaltning, støtter denne opfattelse.
(259)
Den tid, der gik mellem den første klage i 2006 og indledningen af den formelle procedure i 2011, forekommer ikke for lang i betragtning af antallet af involverede skatteforanstaltninger, skatteleasingtransaktionernes kompleksitet og den manglende transparens i disse leasingtransaktioner. Endvidere sendte Kommissionen otte formelle anmodninger om oplysninger mellem september 2006 og maj 2010 (132) og var regelmæssigt i kontakt med de spanske myndigheder.
(260)
Desuden modtog Kommissionen først i oktober 2010 en ny klage, som indeholdt et vigtigt element for vurderingen af ordningen, nemlig en omfattende undersøgelse foretaget af skatteeksperter, som beskrev ordningens funktionsmåde og virkninger. Som følge heraf forekommer den tid, som gik med undersøgelse af SLB, ikke tilstrækkelig til at gøre retssikkerhed gældende.
(261)
På baggrund af de foreliggende foranstaltningers kompleksitet kan Kommissionen ikke udelukke, at der med 2001-beslutningen vedrørende Brittany Ferries kan være skabt retsusikkerhed som påstået af Spanien og modtagerne med hensyn til klassificeringen af SLB som støtte. Men dette kan kun have været tilfældet indtil offentliggørelsen af Kommissionens beslutning vedrørende franske GIE Fiscaux i EU-Tidende den 30. april 2007, hvor Kommissionen fastslog, at ordningen udgjorde statsstøtte.
(262)
Kommissionen konkluderer derfor, at den ikke bør kræve tilbagesøgning af støtten i forbindelse med SLB-transaktioner, som støtten blev ydet til mellem ikrafttrædelsen af SLB i 2002 og den 30. april 2007.
5.6.4. Fastsættelse af de beløb, der skal tilbagesøges
(263)
Kommissionen har vurderet forskellige skatteforanstaltninger, som udgør statsstøtteordninger. Det er ikke formålet med denne afgørelse af fastslå det præcise støttebeløb, som hver modtager har fået i hver af SLB-transaktionerne. Dog finder Kommissionen, at medlemsstaten bør benytte følgende metode med henblik på i hvert enkelt tilfælde at fastslå, hvem støttemodtagerne er, og størrelsen af det uforenelige støttebeløb, der skal tilbagesøges fra dem. Denne metode kan yderligere forbedres i samarbejde med de spanske myndigheder, især for at fastslå, hvad den skattefordel, investorerne har haft, faktisk beløber sig til i lyset af den enkeltes skattemæssige forhold.
(264)
Trin 1: Beregning af den samlede skattefordel ved transaktionen: Det er nettonutidsværdien (NNV) af de skattefordele, som ØIG eller dens investorer faktisk har opnået (dvs. før fradrag af den del af fordelene, som blev overført til rederiet gennem en prisreduktion). NNV skal beregnes på startdatoen for afskrivningen - indledende afskrivning som godkendt af skattemyndighederne - og kalkulationsrenten, som benyttes til den beregning, bør være baseret på markedsforholdene. Kommissionen foreslår, at Spanien som standard kan bruge de beregninger, som ØIG'erne indsender til skatteforvaltningen, når de ansøger om indledende afskrivning (se betragtning (168) ovenfor). I princippet betragtes skattefordelen som bevilget på den dato, hvor skatten forfalder for ØIG eller dens investorer.
(265)
Trin 2: Beregning af skattefordelen som følge af de generelle skatteforanstaltninger, der anvendes på transaktionen: Det er NNV - beregnet på samme måde som for trin 1 - af beløbet for de skattefordele, som ØIG eller dens investorer ville have opnået i en referencesituation, hvor kun den fremskyndede afskrivningsforanstaltning blev brugt fra det øjeblik, skibet blev sat i drift og transaktionen beskattet ifølge normale selskabsskatteregler. I dette scenario ville kapitalgevinsten på salget af skibet til rederiet på datoen for rederiets udnyttelse af optionen være blevet pålagt den selskabsskat, som normalt finder anvendelse på selskabers overskud. I princippet anses skattefordelen for at være opnået på den dato, hvor ØIG eller dens investorer bliver skattepligtige.
(266)
Trin 3: Beregning af skattefordelen svarende til statsstøtte: Da Kommissionen anser fremskyndet afskrivning for at være en generel foranstaltning, udgør størrelsen af fordelen, som svarer til denne foranstaltning (dvs. den udskudte betaling af visse skattebeløb), ikke statsstøtte. Forskellen mellem de beløb, som opnås under trin 1 og trin 2, bør svare til den støtte, som ØIG og dens investorer har fået som modtagere af de pågældende skatteforanstaltninger, dvs. NNV af den samlede fordel afledt af brugen af den indledende afskrivning, TS-ordningen (som ØIG'er ikke var berettigede til) og skattefritagelsen for kapitalgevinster opnået i kraft af artikel 50, stk. 3, i RIS. I princippet anses skattefordelen for at være opnået på den dato, hvor ØIG eller dens investorer bliver skattepligtige.
(267)
Trin 4: Beregning af størrelsen af den forenelige støtte: for det første er den støtte, som ØIG eller dens investorer har modtaget som beregnet under trin 3 forenelig, da den svarer til den fordel, der overføres til rederiet, og som ville have været forenelig, hvis den var blevet betragtet som statsstøtte til rederiet. Procentdelen af støtte, der er overført til rederiet, skal bestemmes på grundlag af en beregning svarende til dem, som ØIG'er indsender i deres ansøgning til skatteforvaltningen (se betragtning (136) ovenfor), og med plads til et vederlag i overensstemmelse med markedet for formidling. Som forklaret i betragtning (202)-(210) ovenfor kan en del af den fordel, som overføres til rederiet, betragtes som forenelig, såfremt rederiet, det berørte skib og dets transportvirksomhed er støtteberettigede i henhold til retningslinjerne for søtransport. Det forenelige beløb skal fastslås i overensstemmelse med kapitel 11 i retningslinjerne og under behørig hensyntagen til al den støtte, det pågældende rederi allerede har fået bevilget i EØS. Især skal de bevilgede støttebeløb i Spanien lægges til dem, der er ydet i rederiets hjemland (hvis det er medlem af EØS). Det støttebeløb, der overstiger loftet eller ikke bevisligt er foreneligt i henhold til kapitel 11 i retningslinjerne for søtransport, skal anses for uforeneligt.
(268)
Da loftet i kapitel 11 i retningslinjerne for søtransport beregnes årligt, og den fordel, rederiet får, vedrører et langfristet aktiv, er Kommissionen enig i, at fordelen for rederiet som følge af SLB-transaktionen i forbindelse med anvendelsen af loftet kan fordeles over det pågældende skibs normale afskrivningsperiode (10 år).
(269)
Da det for det andet svarer til et vederlag i overensstemmelse med markedet for formidling af finansielle investorer i forbindelse med overførsel af en forenelig fordel til rederier, vil dette vederlag også blive betragtet som forenelig eller uforenelig støtte i samme forhold som den fordel, der kanaliseres til rederiet (se betragtning (201) ovenfor).
5.6.5. Kontraktbestemmelser
(270)
Som nævnt ovenfor har PYMAR informeret Kommissionen om visse bestemmelser i visse kontrakter mellem investorer, rederier og skibsværfter. I henhold til disse bestemmelser ville skibsværfterne skulle kompensere de øvrige parter, såfremt de forventede skattefordele ikke kan opnås.
(271)
I sin endelige negative afgørelse med delvis tilbagesøgning i den franske GIE Fiscaux-sag (133), som har betydelige lighedspunkter med den foreliggende sag, bemærkede Kommissionen, at: »det forhold, at de skattemæssige og juridiske risici, som medlemmerne af firmagrupperne løber - i visse tilfælde i henhold til kontrakten - kan være blevet overført til brugerne af aktiverne, kan ikke siges at stride mod princippet om, at Kommissionens mål, når den i givet fald kræver tilbagebetaling af en ulovlig støtte, er, at de forskellige støttemodtagere skal miste den fordel, de har haft på deres respektive marked i forhold til deres konkurrenter, og at situationen, som den var før udbetalingen af den nævnte støtte, genoprettes«. Kommissionen konkluderede følgende: »Det er ikke afgørende for opfyldelsen af dette mål … hvilke kontraktlige betingelser støttemodtagerne har aftalt«.
(272)
Ifølge fast retspraksis har forpligtelsen for staten til at ophæve en støtte, som af Kommissionen er fundet uforenelig med det indre marked, til formål at genoprette den oprindelige situation (134). Ifølge en anden betragtningsmåde er hovedformålet, som forfølges med tilbagesøgningen af ulovligt ydet statsstøtte, at fjerne den konkurrencefordrejning, der er forårsaget af den konkurrencefordel, som er opnået ved den ulovlige støtte (135). Ved at tilbagebetale støtten mister støttemodtageren den fordel, der var opnået på markedet i forhold til konkurrenterne, og situationen fra tiden før ydelsen af støtte er genoprettet (136).
(273)
Med henblik på at nå dette resultat skal Kommissionen have beføjelse til at kræve, at tilbagebetaling finder sted fra de faktiske modtagere, således at den kan opfylde funktionen med at genoprette konkurrencesituationen på de(t) marked(er), hvor fordrejningen er forekommet. Med det formål skal Kommissionen klart kunne identificere de virksomheder, der har pligt til at tilbagebetale den ulovlige støtte, som den erklærer for uforenelig. Dette formål ville imidlertid blive permanent forpurret, hvis private parter gennem kontraktlige bestemmelser kunne ændre virkningerne af de tilbagesøgningsafgørelser, som Kommissionen vedtog. Hvis denne mulighed var tilgængelig, kunne den benyttes af erhvervsdrivende med betydelig forhandlingskraft til at beskytte sig selv mod tilbagesøgningsafgørelser og derved fratage statsstøttekontrollen dens praktiske konsekvenser.
(274)
Til sammenligning erklærede Domstolen i sin seneste dom i Residex-sagen (137), at det henset til samtlige sagens særlige omstændigheder tilkommer den forelæggende ret at identificere modtageren eller i givet fald modtagerne af en garanti, der udgør statsstøtte, og at forlange tilbagebetaling af det pågældende samlede støttebeløb. Uanset hvem støttemodtageren er, og i betragtning af at formålet med de foranstaltninger, som de nationale domstole er forpligtet til at træffe ved overtrædelse af artikel 108, stk. 3, i TEUF, hovedsageligt er at genoprette den oprindelige konkurrencemæssige situation inden udbetalingen af den pågældende støtte, skal de sidstnævnte sikre, at de foranstaltninger, der træffes med hensyn til gyldigheden af disse retsakter, gør det muligt at nå et sådant formål. Dette viser, at nationale domstole - når det er nødvendigt at afhjælpe den fordrejning, som støtten har skabt - kan gribe ind og erklære, at kontrakter er ugyldige, også til skade for parter, som ikke har modtaget støtten - i dette tilfælde udlånerne, hvis krav blev støttet af en statsgaranti. Det samme ræsonnement gælder så meget desto mere for Kommissionen, når den påbyder, at støtten skal tilbagesøges fra modtagerne. I den forbindelse skal det understreges, at Kommissionen opfordres til at træffe en endelig afgørelse om støtteforanstaltningen i stedet for - som de nationale retter skal - at sikre borgernes rettigheder i tilfælde af tilsidesættelse af forpligtelsen ifølge artikel 108, stk. 3, i TEUF til at give Kommissionen forudgående underretning om statsstøtte.
(275)
Heraf følger, at kontraktlige bestemmelser, der beskytter støttemodtagere mod tilbagesøgning af ulovlig og uforenelig støtte ved at overføre de retlige og økonomiske risici ved en sådan tilbagesøgning til andre personer, strider imod selve kernen i det system til kontrol af statsstøtte, der er fastlagt i traktaten. Et sådant system er nødvendigt for udførelsen af de opgaver, som er blevet overdraget til Fællesskabet og navnlig for det indre markeds funktion og udgør derfor en række grundlæggende retsprincipper (138). Derfor kan private parter ikke afvige herfra ved kontraktlige bestemmelser.
(276)
Dette gælder så meget desto mere i den situation, der undersøges i SLB-ordningen, hvor nogle af skibsværfterne er statskontrollerede. I det omfang offentlige skibsværfter har fastsat de kontraktlige bestemmelser, som beskytter modtagerne mod tilbagebetaling af støtten, hindrer deres adfærd tilbagesøgningen af ulovlig og uforenelig statsstøtte i at opfylde sin funktion. Når statskontrollerede aktører prøver at beskytte deres kontraktpartnere mod tilbagesøgning, kan de ved deres adfærd lægge betydeligt pres på deres private konkurrenter, som kan blive tilskyndet til at acceptere lignede bestemmelser i deres kontrakter, hvilket dermed fører til en generel beskyttelse af modtagere mod tilbagesøgning.
6. KONKLUSION
Kommissionen konkluderer som følger:
-
I medfør af retningslinjerne for søtransport og beslutningen af 27. februar 2002 om godkendelse af den spanske TS-ordning udgør aktiviteter, som udelukkende består i leasing, udchartring eller udlejning af skibe ikke transportvirksomhed. Derfor er de aktiviteter i princippet ikke berettigede til den spanske TS-ordning som godkendt af Kommissionen.
-
Artikel 115, stk. 11, og artikel 48, stk. 4, i TRLIS og artikel 49 i RIS (indledende afskrivning af leasede aktiver), anvendelsen af TS-ordningen på ikkestøtteberettigede ØIG'er samt artikel 50, stk. 3, i RIS udgør statsstøtte i den i artikel 107, stk. 1, i TEUF nævnte betydning.
-
Disse foranstaltninger er ikke eksisterende støtte i den i artikel 1, litra b), i forordning (EF) nr. 659/1999 nævnte betydning, da de hverken var anmeldt til eller godkendt af Kommissionen.
-
Spanien har ulovligt gennemført den pågældende støtte i modstrid med artikel 108, stk. 3, i traktaten om Den Europæiske Unions funktionsmåde.
-
Det følger heraf, at den såkaldte spanske leasingbeskatningsordning, som indebærer samtidig anvendelse af artikel 115, stk. 11, og artikel 48, stk. 4, i TRLIS og artikel 49 i RIS (indledende afskrivning af leasede aktiver), anvendelsen af TS-ordningen på ikkestøtteberettigede ØIG'er samt anvendelsen af artikel 50, stk. 3, i RIS er ulovlig.
-
Støtte til ØIG eller dens investorer kan betragtes som forenelig med det indre marked, eftersom den svarer til et vederlag i overensstemmelse med markedet for formidling af finansielle investorer og kanaliseres til rederier, som er støtteberettigede i henhold til retningslinjerne for søtransport ifølge betingelserne i disse retningslinjer. Dette forudsætter især, at det samlede beløb, som overføres til rederierne, ikke overstiger loftet i retningslinjernes kapitel 11.
-
Den del af støtten, som overstiger det forenelige støttebeløb bør tilbagesøges fra modtagerne, dvs. ØIG'er og deres investorer, uden at de pågældende modtagere har mulighed for at overføre tilbagebetalingsbyrden til andre personer.
-
Kommissionen bør ikke kræve tilbagesøgning af støtte som følge af SLB-transaktioner, som støtten blev ydet til, mellem ikrafttrædelsen af SLB i 2002 og den 30. april 2007, dvs. datoen for offentliggørelse af beslutningen vedrørende sag C46/2004, France GIE Fiscaux (se betragtning (261) ovenfor).
-
Efter den dato vil krav om tilbagebetaling ikke stride mod de generelle principper om beskyttelse af berettigede forventninger og retssikkerhed, der er fastsat i EU-lovgivningen
- VEDTAGET FØLGENDE AFGØRELSE:
Artikel 1
Foranstaltningerne, der følger af artikel 115, stk. 11, i TRLIS (indledende afskrivning af leasede aktiver), af anvendelsen af tonnageskatteordningen på ikkestøtteberettigede virksomheder, skibe eller aktiviteter og af artikel 50, stk. 3, i RIS, udgør statsstøtte til ØIG'er og deres investorer, som Spanien ulovligt har tildelt siden den 1. januar 2002 i strid med artikel 108, stk. 3, i traktaten om Den Europæiske Unions funktionsmåde.
Artikel 2
Statsstøtteforanstaltningerne, jf. artikel 1, er uforenelige med det indre marked, medmindre den pågældende støtte svarer til et vederlag i overensstemmelse med markedet for formidling af finansielle investorer og kanaliseres til rederier, som er støtteberettigede i henhold til retningslinjerne for søtransport ifølge betingelserne heri.
Artikel 3
Spanien bringer den i artikel 1 anførte støtteordning til ophør i det omfang, den er uforenelig med det fælles marked.
Artikel 4
1. Spanien tilbagesøger den uforenelige støtte, der er blevet tildelt under den i artikel 1 omtalte ordning, fra de ØIG-investorer, der har draget fordel af den, uden at de pågældende modtagere har mulighed for at overføre inddrivelsesbyrden til andre personer. Der skal dog ikke finde tilbagesøgning sted for støtte, der er tildelt som led i finansieringstransaktioner, som de kompetente nationale myndigheder har tildelt til foranstaltninger ved en juridisk bindende retsakt vedtaget før den 30. april 2007.
2. De beløb, der skal tilbagebetales, pålægges renter fra det tidspunkt, hvor de var til rådighed for støttemodtageren, og indtil de er blevet tilbagebetalt.
3. Beløbet beregnes med renters rente i overensstemmelse med kapitel V i Kommissionens forordning (EF) nr. 794/2004 (139) og Kommissionens forordning (EF) nr. 271/2008 om ændring af forordning (EF) nr. 794/2004 (140)
4. Spanien indstiller med virkning fra vedtagelsen af denne afgørelse enhver resterende udbetaling af støtte i medfør af den i artikel 1 omhandlede ordning.
Artikel 5
1. Tilbagesøgningen af støtte, der er tildelt i henhold til den i artikel 1 omhandlede ordning, iværksættes omgående og effektivt.
2. Spanien sikrer, at denne afgørelse efterkommes senest fire måneder efter meddelelsesdatoen.
Artikel 6
1. Senest to måneder efter meddelelsen af denne afgørelse sender Spanien følgende oplysninger:
a)
en liste over modtagere af støtte under den i artikel 1 omhandlede ordning, samt oplysninger om, hvor stort et beløb hver af disse i alt har modtaget under ordningen
b)
oplysninger om, hvor stort et samlet beløb (hovedstol og renter) der skal tilbagesøges hos de enkelte støttemodtagere
c)
en detaljeret beskrivelse af, hvilke foranstaltninger der allerede er truffet og planlagt for at efterkomme afgørelsen
d)
dokumentation for, at støttemodtagerne har fået påbud om at tilbagebetale støtten.
2. Spanien holder Kommissionen underrettet om gennemførelsen af de foranstaltninger, der på nationalt plan træffes for at efterkomme denne afgørelse, indtil den støtte, der er udbetalt under den i artikel 1 omhandlede ordning, er fuldt tilbagebetalt. Spanien indsender straks oplysning om, hvilke foranstaltninger der allerede er truffet eller er planlagt for at efterkomme afgørelsen, når Kommissionen anmoder herom. Spanien giver desuden detaljerede oplysninger om, hvor store støttebeløb og renter støttemodtagerne allerede har tilbagebetalt.
Artikel 7
Denne afgørelse er rettet til Kongeriget Spanien.
Udfærdiget i Bruxelles, den 17. juli 2013.
ODLUKA KOMISIJE
od 17. srpnja 2013.
o državnoj potpori SA.21233 C/11 (ex NN/11, ex CP 137/06) koju provodi Španjolska Porezne mjere koje se primjenjuju na određene ugovore o financijskom zakupu također poznate i kao španjolski sustav poreznih poticaja na zakup (eng. Spanish Tax Lease System)
(priopćeno pod brojem dokumenta C(2013) 4426)
(Vjerodostojan je samo tekst na španjolskom jeziku)
(Tekst značajan za EGP)
(2014/200/EU)
EUROPSKA KOMISIJA,
uzimajući u obzir Ugovor o funkcioniranju Europske unije, a posebno njegov članak 108. stavak 2. prvi podstavak,
uzimajući u obzir Sporazum o Europskom gospodarskom prostoru, a posebno njegov članak 62. stavak 1. točku (a),
nakon što je pozvala zainteresirane strane da iznesu svoje primjedbe u skladu s gore navedenim odredbama (1) te uzimajući u obzir njihove primjedbe,
budući da:
1. POSTUPAK
(1)
Kako stoji u nekoliko pritužbi koje su zaprimljene u Komisiji od svibnja 2006., španjolske mjere koje se primjenjuju na brodarska poduzeća od 2002. (španjolski sustav poreznih poticaja na zakup) omogućuju prijevoznicima u pomorskom prometu da u Španjolskoj kupuju brodove uz popust od 20-30 %. Pobliže, dva su nacionalna udruženja brodograditelja i jedno pojedinačno brodogradilište iznijeli pritužbu da su te mjere dovele do toga da su njihovi članovi izgubili ugovore za izgradnju brodova, te da su ih dobila španjolska brodogradilišta. Dana 13. srpnja 2010. udruženja brodograditelja iz sedam europskih zemalja zajedno su potpisala peticiju protiv tzv. španjolskog sustava poreznih poticaja na zakup (dalje u tekstu: „STL”). Najmanje je jedno brodarsko poduzeće poduprlo te pritužbe. U kolovozu 2010. član Europskog parlamenta postavio je pitanje na ovu istu temu (2).
(2)
U dopisima od 15. rujna 2006., 30. siječnja 2007., 6. studenog 2007. i 3. ožujka 2008. Komisija je Španjolskoj poslala zahtjev za dostavu informacija. Španjolska je odgovorila dopisima od 16. listopada 2006., 23. i 27. veljače 2007. i 11. siječnja i 27. ožujka 2008. Na sastanku održanome 29. travnja 2008. Komisija je zatražila dodatne informacije koje je Španjolska dostavila u dopisu od 17. lipnja 2008. Komisija je u dopisima od 23. rujna 2008. zatražila daljnje dodatne informacije koje je Španjolska dostavila u dopisu od 24. listopada 2008.
(3)
Slijedom novih informacija koje su dostavili podnositelji pritužbi, Komisija je u dopisima od 11. siječnja i 25. svibnja 2010. zatražila daljnje dodatne informacije. Španjolska je odgovorila u dopisima od 10. ožujka i 26. srpnja 2010. Sastanak sa španjolskim vlastima održan je 24. siječnja 2011.
(4)
Dopisom datiranim 29. lipnja 2011. Komisija je obavijestila Španjolsku da je odlučila pokrenuti postupak iz članka 108. stavka 2. Ugovora o funkcioniranju Europske unije u vezi s potporom.
(5)
Dopisom datiranim 2. kolovoza 2011. Španjolska je iznijela primjedbe na odluku da se pokrene službeni postupak.
(6)
Odluka Komisije da pokrene službeni istražni postupak (dalje u tekstu „Odluka C(2011)4494 završna verzija”) objavljena je u Službenom listu Europske unije (3). Komisija je pozvala zainteresirane strane da iznesu svoje primjedbe na mjere.
(7)
Komisija je primila primjedbe nekoliko zainteresiranih strana. Dopisima od 23. veljače, 7. ožujka, 11. srpnja i 29. listopada 2012. te 12. i 25. veljače i 22. travnja 2013. proslijedila ih je Španjolskoj kojoj je dana prilika da odgovori na primjedbe. Njezine su primjedbe pristigle u dopisima datiranima 30. travnja, 24. svibnja, 9. i 23. srpnja i 14. studenoga 2012. te 25. veljače, 12. ožujka i 21. svibnja 2013. Španjolska je također predala i dodatne opaske u dopisima od 3. i 9. listopada 2012. Na njihov zahtjev Komisija je održala sastanke s Pequeños y Medianos Astilleros en Reconversión (PYMAR) (4)13. studenoga 2012. i 4. veljače 2013., te sa španjolskim vlastima 6. ožujka 2013.
2. OPIS ŠPANJOLSKOG SUSTAVA POREZNIH POTICAJA NA ZAKUP
(8)
Španjolski sustav poreznih poticaja na zakup koristi se u transakcijama koje uključuju izgradnju brodova za plovidbu morem od strane brodogradilišta (prodavatelja) i stjecanje brodova za plovidbu morem od strane prijevoznika u pomorskom prometu (kupaca) i financiranje tih transakcija pomoću ad hoc pravne i financijske strukture.
(9)
Sustav STL temeljen je na:
-
ad hoc pravnoj i financijskoj strukturi između brodarskog poduzeća i brodogradilišta, odnosno kupca i prodavatelja broda, koju organizira banka,
-
složenoj mreži ugovora među različitim strankama,
-
primjeni nekoliko španjolskih poreznih mjera.
(10)
Na zahtjev Komisije španjolske su vlasti potvrdile da je STL korišten u 273 transakcije izgradnje i stjecanja u razdoblju od 1. siječnja 2002. do 30. lipnja 2010. čija je ukupna vrijednost iznosila 8 727 997 332 EUR. Program je bio primjenjivan i dalje do 29. lipnja 2011. kada je pokrenut službeni istražni postupak. Kupci su brodarska poduzeća iz cijele Europe i izvan nje. U sve transakcije, osim jedne (ugovor na 6 148 969 EUR), bila su uključena španjolska brodogradilišta.
2.1. STL - PRAVNA I FINANCIJSKA STRUKTURA
(11)
Kako je navedeno, postupak STL-a omogućuje vlasniku broda da mu se izgradi novi brod uz popust od 20-30 % na cijenu koju zaračunava brodogradilište. Kako bi ostvarilo diskontnu cijenu (nakon odbijanja popusta), brodarsko poduzeće mora pristati na to da brod neće kupiti izravno od brodogradilišta, nego od gospodarskog interesnog udruženja (GIU) koje je inkorporirano u španjolske zakone i koje je osnovala banka.
(12)
Struktura STL-a je program poreznog planiranja koji obično organizira banka kako bi ostvarila porezne olakšice za investitore u porezno transparentnom GIU i prenijela dio tih poreznih olakšica na brodarsko poduzeće u obliku popusta na cijenu broda. Ostatak olakšica zadržavaju investitori iz GIU-a kao naknadu za njihovu investiciju. Pored GIU-a u sustav STL-a također su uključeni i drugi posrednici, kao što su banka i leasing-društvo (vidjeti dijagram dolje).
(13)
U stvarnosti, GIU uzima brod u zakup od leasing-društva od datuma početka njegove izgradnje. Kada je izgrađen, GIU brod daje u zakup brodarskom poduzeću, kao zakup golog broda, a brodarsko poduzeće ga stavlja u promet. U svakom slučaju, GIU preuzima obvezu kupnje broda nakon isteka ugovora o leasingu, a brodarsko poduzeće preuzima obvezu kupnje broda po isteku ugovora o zakupu golog broda, na temelju recipročnih opcijskih ugovora o kupnji i prodaji (5). Utvrđuje se da je datum izvršenja opcija utvrđenih ugovorom o leasingu nekoliko tjedana ranije od datuma izvršenja opcije utvrđene ugovorom o zakupu golog broda. Obje se opcije koriste kada se na GIU počne primjenjivati sustav poreza na tonažu (za opširniji opis vidjeti Odjeljak 2.2.4. Mjera 4.: Sustav tonažnog poreza). Uključene strane potpisuju okvirni sporazum kako bi se osiguralo da se svi slažu po pitanju organizacije i funkcioniranja strukture STL-a.
(14)
Transakcije koje se odvijaju između različitih sudionika u sustavu STL-a opširnije su opisane u Odluci C(2011) 4494 završna verzija (odjeljak 2.2.) (6) na temelju primjera koje je dostavila Španjolska (7).
2.2. STL - POREZNI ASPEKTI
(15)
Svrha sustava STL-a opisanoga u odjeljku 2.1 gore jest najprije ostvariti povlastice na neke porezne mjere u korist GIU-a i investitora koji u njemu sudjeluju, koji će tada dio tih povlastica prenijeti na brodarsko poduzeće koje stječe novi brod.
(16)
GIU ostvaruje porezne povlastice u dvije faze u okviru dva različita skupa poreznih pravila. U prvoj fazi rana i ubrzana amortizacija broda danog u leasing primjenjuje se u okviru uobičajenog sustava poreza na dohodak trgovačkih društava (poreza na dobit). Too stvara velike porezne gubitke za GIU. S obzirom na poreznu transparentnost, ti se porezni gubici odbijaju od vlastitih prihoda investitora na proporcionalnoj osnovi u odnosu na njihove udjele u GIU.
(17)
U uobičajenim okolnostima porezne uštede koje se ostvaruju tom ranom i ubrzanom amortizacijom troškova broda, trebale bi biti poravnane kasnije povećanim poreznim uplatama kada brod bude u potpunosti amortiziran i više se ne mogu odbijati troškovi amortizacije ili kada je brod prodan i zbog prodaje se ostvaruje kapitalni dobitak (8). S obzirom na poreznu transparentnost GIU-a, njegova povećana dobit u kasnijim godinama obično bi se dodavala vlastitim prihodima investitora i bila bi oporeziva.
(18)
U sustavu STL-a, međutim, GIU-i ne zadržavaju brodove nakon što je ostvarena potpuna amortizacija. U drugoj fazi, porezne uštede koje su nastale zbog početnih gubitaka prenesenih na investitore čuvaju se zbog prelaska GIU-a na sustav tonažnog poreza (TP) u okviru oporezivanja dobiti, te zbog potpunog oslobađanja kapitalnog dobitka od plaćanja poreza do kojeg dolazi zbog prodaje broda brodarskom poduzeću - nedugo nakon prelaska na novi sustav (9). Za daljnje informacije o te dvije faze, vidjeti Odluku C(2011) 4494 završna verzija (odjeljak 2.3.1.).
(19)
Prema informacijama koje su dostupne Komisiji (10), kombinirani učinak poreznih mjera korištenih u STL-u omogućuje GIU i njegovim investitorima da ostvare porezni dobitak od otprilike 30 % od početne bruto cijene broda. Dio tog poreznog dobitka - koji prvotno ubire GIU/njegovi investitori - zadržavaju investitori (10-15 %), a dio se prenosi na brodarsko poduzeće (85-90 %), koje na kraju postaje vlasnikom broda, uz cijenu koja je 20-30 % manja od početne bruto cijene broda.
(20)
Kako je već spomenuto, sustav STL-a kombinira različite zasebne - no ipak međusobno povezane - porezne mjere kako bi se ostvarila porezna olakšica. Odjeljak dolje ukratko opisuje ove mjere. Za opširniji opis vidjeti Odluku C(2011) 4494 završna verzija (odjeljak 2.4).
2.2.1. Mjera 1. - ubrzana amortizacija (11) zakupljene imovine
(članak 115. stavak 6. TRLIS-a)
(21)
U Španjolskoj porezna obrada transakcija leasinga razlikuje se od načina na koji se one obrađuju računovodstveno. Poglavlje XIII. Kraljevske zakonodavne uredbe 4/2004 od 5. ožujka 2004. o odobravanju pročišćene inačice Zakona o porezu na dohodak trgovačkih društava (TRILS) (12) i članak 49. Kraljevske uredbe 1777/2004 od 30. srpnja 2004. o odobravanju Pravilnika o porezu na dohodak trgovačkih društava (RIS) (13), primjenjuje se na ugovore o financijskom zakupu u trajanju od najmanje dvije godine, ako se odnose na pokretnu imovinu, a deset godina ako se odnose na nepokretnu imovinu ili industrijska poduzeća.
(22)
Samo za potrebe poreza, dio uplata koje omogućuju zakupodavcu da povrati trošak imovine (14) smatra se troškom koji se može odbiti od poreza u određenim granicama, naime: iznos koji se odbija ne smije premašiti iznos koji se dobije kada se trošak imovine pomnoži s dvostrukim ili trostrukim službenim koeficijentom maksimalne linearne amortizacije za tu vrstu imovine.
(23)
U slučaju brodova, uobičajena linearna amortizacija raspoređuje se - za potrebe poreza - na jednake iznose tijekom razdoblja od 10 godina (10 % po godini). Maksimalna stopa ubrzane amortizacije za zakupljenu imovinu kreće se od 20 % do 30 % godišnje (od 40 do 60 mjeseci). Prema španjolskim zakonima vlasnici brodova mogu koristiti i metodu ubrzane amortizacije s opadajućim saldom (15) ili metodu ubrzane amortizacije zbroja godina (SYD) (16).
2.2.2. Mjera 2.: Diskrecijska primjena rane amortizacije zakupljene imovine
(članak 115. stavak 11. i članak 48. stavak 4. TRLIS-a te članak 49. RIS-a)
(24)
U skladu s člankom 115. stavkom 6. TRLIS-a, ubrzana amortizacija zakupljene imovine započinje od datuma kada imovina postane operativna, tj. ne prije nego što je imovina isporučena zakupoprimcu i on ju počne koristiti. U skladu s člankom 115. stavkom 11. TRLIS-a, međutim (17), Ministarstvo gospodarstva i financija može, na službeni zahtjev zakupoprimca, odrediti raniji datum početka amortizacije. U načelu, ova se odredba, ako su ispunjeni određeni uvjeti, primjenjuje na svu zakupljenu imovinu obuhvaćenu ugovorom o zakupu i koja ispunjava uvjete za ubrzanu amortizaciju.
(25)
Članak 115. stavak 11. TRLIS-a zapravo propisuje dva opća uvjeta. Prvo, novi datum početka trebalo bi odrediti uzimajući u obzir „specifične osobitosti ugovornog razdoblja ili razdoblja izgradnje za imovinu ili specifičnu prirodu njene ekonomske uporabe”. U skladu s člankom 49. RIS-a porezne vlasti mogu odobriti ranu amortizaciju od početka razdoblja izgradnje samo ako je to razdoblje izgradnje dulje od 12 mjeseci, a ugovor o zakupu predviđa da se uplate za zakup vrše unaprijed. Drugo, „određivanje tog datuma (ne bi trebalo) utjecati na izračun oporezivog iznosa koji proizlazi iz stvarne uporabe imovine ili uplata koje su nastale zbog prijenosa vlasništva, koje se moraju utvrditi ili u skladu s općim poreznim režimom ili s posebnim režimom predviđenim u poglavlju VIII. glave VII. TRLIS-a”.
(26)
U skladu s člankom 48. stavkom 4. TRLIS-a (18), imovina obuhvaćena sustavom rane amortizacije opisanom u članku 115. stavku 1. TRLIS-a daje se u zakup GIU-ima registriranim u Španjolskoj, koji ih potom daju u podzakup trećim stranama. Osim toga, člankom 49. RIS-a utvrđuje se postupak za podnošenje zahtjeva za ranu amortizaciju zakupljene imovine.
2.2.3. Mjera 3.: Gospodarska interesna udruženja (GIU-i)
(27)
Kako je već navedeno, španjolski GIU-i imaju zasebnu pravnu osobnost od pravne osobnosti njihovih članova. Posljedica toga je da GIU-i mogu podnijeti zahtjev za mjeru rane amortizacije kao i za alternativni porezni režim - režim poreza na tonažu predviđenog člancima 124.-128. TRLIS-a (vidjeti odjeljak 2.2.4.), ako ispunjavaju uvjete prema španjolskom zakonu, čak i ako ni jedan njihov član nije brodarsko poduzeće.
(28)
Iz porezne perspektive, međutim, GIU-i su transparentni u odnosu na njihove dioničare, španjolske rezidente. Drugim riječima, za potrebe obračuna poreza sva dobit (ili gubici) koje ostvare GIU-i izravno se pripisuje njihovim članovima, španjolskim rezidentima, na proporcionalnoj osnovi. S obzirom da članovi GIU-a uključenih u sustav STL-a takve GIU-e smatraju investicijskim sredstvom, a ne načinom zajedničkog obavljanja neke djelatnosti - ova Odluka se prema njima odnosi kao prema investitorima.
(29)
Porezna transparentnost GIU-a znači da se značajni gubici koje je GIU ostvario ranom i ubrzanom amortizacijom mogu prenijeti izravno na investitore, koji te gubitke mogu nadoknaditi vlastitom dobiti i smanjiti iznos poreza.
2.2.4. Mjera 4.: Sustav tonažnog poreza (članci od 124. do 128. TRLIS-a)
(30)
Španjolski zakoni o TP-u primjenjuju se od 2002. Predviđaju alternativni izračun oporezive dobiti brodarskih poduzeća u vezi s njihovim prijevoznim djelatnostima, temeljen na prevezenoj tonaži, a ne na razlici između prihoda i rashoda.
(31)
Komisija je odobrila (19) španjolski sustav TP-a smatrajući ga sukladnom državnom potporom na temelju Smjernica Zajednice o državnim potporama u pomorskom prometu (20) (dalje u tekstu „Pomorske smjernice”). Odredbe kojima se utvrđuje sustav TP-a sadržane su u poglavlju XVII. člancima od 124. do 128. TRLIS-a.
(32)
Španjolska je također donijela provedbene mjere sadržane u glavi VI. člancima od 50. do 52. RIS-a. Komisija primjećuje da, za razliku od pravila utvrđenih u člancima 124. do 128. TRLIS-a koja su prijavljena Komisiji i koja je ona odobrila, ove provedbene mjere - a posebice izuzeće sadržano u članku 50. stavku 3. RIS-a (vidjeti odjeljak 2.2.5.) - nisu prijavljene Komisiji niti ih je ona odobrila.
(33)
Kao i u drugim državama članicama, pristupanje španjolskom sustavu TP-a nije obvezno i zahtijeva prethodno odobrenje poreznih vlasti koje vrijedi za razdoblje od 10 godina. Prihodi koji su nastali od djelatnosti koje nisu djelatnosti prijevoza podliježu uobičajenim pravilima poreza na dobit.
(34)
Prema španjolskom zakonu, GIU-i uključeni u sustav STL-a mogu biti upisani u jedan od upisnika brodarskih poduzeća (21) jer, po tumačenju španjolskih vlasti, njihove djelatnosti uključuju upravljanje vlastitim brodovima i brodovima danima u zakup. Koncept upravljanja brodom bi stoga uključivao i davanje golog broda u zakup trećoj strani.
(35)
Porezna osnovica za prihvatljive djelatnosti prijevoza računa se prema bruto tonaži:
Neto registrirana tonaža
Dnevni iznos na 100 tona (EUR)
Od 0 do 1 000
0,90
Od 1 001 do 10 000
0,70
Od 10 001 do 25 000
0,40
Iznad 25 001
0,20
(36)
Kada se izračuna alternativna porezna osnovica prema bruto tonaži kojom upravlja brodarsko poduzeće, uobičajena stopa poreza na dohodak trgovačkih društava primjenjuje se na tu osnovicu.
(37)
U skladu s prvom alinejom članka 125. stavka 2. TRLIS-a, smatra se da oporeziva osnovica TP-a uključuje sve prihode od (prihvatljivih) djelatnosti prijevoza na otvorenom moru, uključujući, posebice, kapitalne dobitke ostvarene kada se brodovi - koje je poduzeće koje ima koristi od TP-a steklo nove - kasnije prodaju, a poduzeće i dalje ostane u sustavu TP-a. Nasuprot tomu, u skladu s pravilima uobičajenog poreza na dohodak trgovačkih društava, jer se porezna osnovica utvrđuje kao razlika između prihoda i rashoda, kada poduzeće kupi brod i poslije ga proda uz kapitalni dobitak, ti iznimni kapitalni dobici čine oporeziv prihod i stoga povisuju oporezivu osnovicu na koju se razrezuje porez na dohodak trgovačkog društva.
Porezni tretman izvanrednih kapitalnih dobitaka u kontekstu prijenosa brodova u sustav TP-a
(38)
Posebna pravila primjenjuju se u slučaju kada su brod - koji više nije nov - i oporezivanje njegovog prihoda preneseni iz sustava uobičajenog poreza na dohodak trgovačkih društava u sustav TP-a. U slučaju brodova koji su već u vlasništvu poduzeća kada se ono priključi sustavu TP-a, ili u slučaju rabljenih brodova kupljenih kada poduzeće već koristi sustav TP-a, primjenjuje se posebni postupak predviđen člankom 125. stavkom 2. TRLIS-a (22). U skladu s tim postupkom, oporezivanje određenih iznosa odvija se u skladu s uobičajenim režimom poreza na dohodak trgovačkih društava samo ako je brod poslije prodan:
-
U prvoj financijskoj godini u kojoj se primjenjuje sustav TP-a ili u kojoj je stečeno rabljeno vozilo, neraspodjeljive rezerve koje su iznosom jednake razlici između normalne tržišne vrijednosti i neto računovodstvene vrijednosti svakog broda na koje se odnosi to pravilo, moraju se staviti sa strane, ili se ta razlika mora zasebno navesti u godišnjem izvješću za svaki brod, za svaku financijsku godinu u kojoj je zadržano vlasništvo nad tim brodovima.
-
Iznos spomenute pozitivne vrijednosti zajedno s pozitivnom razlikom između porezne amortizacije i računovodstvene amortizacije za prodani brod, kakva je na dan prijenosa vlasništva, dodat će se oporezivoj osnovici TP-a iz članka 125. stavka 1. TRLIS-a kada se zaključi prodaja broda.
(39)
Stoga, u skladu s uobičajenom primjenom španjolskog TP-a, kakvu je odobrila Komisija, potencijalni kapitalni dobici oporezuju se po ulasku u sustav TP-a i pretpostavlja se da do oporezivanja kapitalnih dobitaka, čak i ako je ono odgođeno, dolazi poslije kada je brod prodan ili rastavljen. Kako je objašnjeno u odjeljku 2.2.5. u skladu sa sustavom STL-a to oporezivanje nije odgođeno nego potpuno izbjegnuto s obzirom da se smatra da su predmetni brodovi novi, a ne rabljeni. U skladu s tim, posebni postupak se ne primjenjuje.
2.2.5. Mjera 5.: Članak 50. stavak 3. RIS-a
(40)
U slučaju odobrenih transakcija STL-a Komisija primjećuje da GIU-i mogu napustiti sustav uobičajenog oporezivanja dohotka trgovačkih društava kako bi ušli u sustav TP-a, a da ne namire skrivene porezne obveza nastale iz rane i ubrzane amortizacije bilo po ulasku u sustav TP-a ili naknadno kada je brod prodan ili rastavljen.
(41)
I zaista, iznimno od pravila utvrđenoga u članku 125. stavku 2. TRLIS-a, u članku 50. stavku 3. RIS-a (23) navodi se da kada su brodovi stečeni putem call opcija kao dio ugovora o zakupu koji su porezne vlasti prethodno odobrile, ti se brodovi smatraju novima (24) - a ne rabljenima - bez obzira na to jesu li već prije djelovali ili bili amortizirani - od datuma korištenja opcije zakupa, tj. nakon prelaska GIU-a na sustav TP-a. U skladu s informacijama kojima raspolaže Komisija ta se iznimka primjenjivala samo na posebne ugovore o zakupu koje su odobrile porezne vlasti u kontekstu zahtjeva za ranom amortizacijom u skladu s člankom 115. stavkom 11. TRLIS-a (vidjeti odjeljak 2.2.2. gore, mjera 2.: Diskrecijska primjena rane amortizacije zakupljene imovine) tj. u odnosu na zakupljene novoizgrađene brodove namijenjene plovidbi morem stečene preko operacija u okviru STL-a i - s jednom iznimkom - izgrađene u španjolskim brodogradilištima.
(42)
U takvim slučajevima smatra se da je GIU stekao brod kao nov na datum iskorištenja opcija zakupa, tj. nakon ulaska GIU-a u sustav TP-a. Prva posljedica iznimke predviđene člankom 50. stavkom 3. RIS-a jest ta da se izbjegava primjena pravila utvrđenih u članku 125. stavku 2. TRLIS-a. GIU ne treba utvrditi neraspodjeljivu rezervu kao ni pozitivnu razliku između cijene koju je platilo brodarsko poduzeće i računovodstvene vrijednosti broda u knjigama GIU-a (25), a ne oporezuje se ni pozitivna razliku između računovodstvene i porezne vrijednosti broda (26). Druga je posljedica ta da se smatra da je prihod od prodaje brodarskom poduzeću (značajna opcijska izvršna cijena zakupa golog broda) nastao zbog kupnje i prodaje broda od strane poduzeća koje je u sustavu TP-a i da će biti uključen u poreznu osnovicu TP-a u skladu s prvom alinejom članka 125. stavka 2. TRLIS-a.
3. RAZLOZI ZA POKRETANJE POSTUPKA SLUŽBENE ISTRAGE
(43)
Kao prvi korak, Komisija je zauzela stav da bi se španjolski sustav poreznih poticaja na zakup, unatoč tome što se u sklopu njega koriste različite porezne mjere, trebao analizirati kao jedinstveni sustav (globalni pristup) s obzirom da se te različite mjere mogu koristiti samo zajedno - de jure ili de facto - i zaključila da on čini državnu potporu.
(44)
Kao drugi korak, pojedinačne mjere ocijenjene su zasebno (pojedinačni pristup) i Komisija je u toj fazi zaključila sljedeće:
-
Ubrzana amortizacija imovine u zakupu (mjera br. 1.) mogla bi činiti državnu potporu, ali bi u svakom slučaju činila postojeću potporu s obzirom na to da se primjenjivala prije pristupanja. S tim u skladu postupak službene istrage nije pokrenut u vezi s tom mjerom.
-
Rana amortizacija imovine u zakupu (mjera br. 2.) mogla bi činiti državnu potporu jer pruža selektivnu prednost s obzirom na nejasne uvjete utvrđene španjolskim zakonodavstvom i diskrecijsko pravo kojim se španjolske porezne vlasti mogu služiti u tumačenju tih uvjeta. Ta mjera koja je stupila na snagu 2002. (27), ocijenjena je kao nezakonita i moguće nesukladna državna potpora.
-
Status GIU-a (mjera br. 3.) nije prepoznan kao potencijalna državna potpora. Postupak službene istrage nije pokrenut u vezi s tom mjerom.
-
Sustav TP-a (mjera br. 4.) Komisija je 2002. odobrila kao sukladnu državnu potporu. Sukladnost sustava TP-a onako kako je odobren nije bio upitan u Odluci C(2011) 4494 završna verzija. Na temelju odobrenja koje je dala Komisija tu bi mjeru u svakom slučaju trebalo smatrati postojećom državnom potporom.
Komisija je, međutim, preispitala dva aspekta vezana uz sustav TP-a:
-
Komisija je preispitala mogućnost koja je dana određenim poduzećima, kao što su GIU-i uključeni u sustav STL-a, da iskoriste povlastice sustava TP-a, iako su njihove djelatnosti ograničene na iznajmljivanje ili davanje u zakup golog broda. Komisija je smatrala da ta poduzeća nisu aktivna u sektoru pomorskog prijevoza roba ili putnika kako je definiran u Uredbi Vijeća (EEZ) br. 4055/86 (28) i u Uredbi Vijeća (EEZ) br. 3577/92 (29), nego u sektoru financijskog investiranja i iznajmljivanja ili davanja u zakup roba. Komisija je primijetila da njihova prihvatljivost za španjolski sustav TP-a nikad nije bila prijavljena Komisiji niti ju je ona odobrila.
-
Oslobođenje od poreza za kapitalne dobitke (mjera br. 5.) koje je proisteklo iz primjene mjera sustava TP-a (članak 50. stavak 3. RIS-a) i koje su španjolske vlasti predstavile kao dio odobrenog sustava TP-a, ocijenjene su kao još jedna mjera koja ispada iz okvira odobrenja koje je Komisija dodijelila 2002. Ta je mjera također ocijenjena kao nezakonita i moguće nesukladna državna potpora.
(45)
Potencijalni primatelji potpore prepoznani su kao:
-
GIU-i kao primarni primatelji poreznih olakšica,
-
članovi/investitori u GIU-e koji ostvaruju porezne olakšice temeljem porezne transparentnosti GIU-a,
-
brodarska poduzeća koja primaju dio poreznih olakšica u obliku popusta na cijenu broda,
-
moguće brodogradilišta, uključene banke, leasing-društva i ostali posrednici.
(46)
Komisija je ocijenila da se potpora ne čini sukladnom s unutarnjim tržištem.
4. PRIMJEDBE ŠPANJOLSKE I ZAINTERESIRANIH STRANA
(47)
Primljene su primjedbe španjolskih vlasti i 41 treće strane uključujući javna tijela, sektorska udruženja i pojedinačna poduzeća koja su ili uključena u sustav STL-a ili su tržišni suparnici onih koja su uključena, kao što su strana brodogradilišta ili udruženja brodogradilišta.
(48)
Prigovori se odnose na sljedeće aspekte Komisijine procjene iznesene u Odluci C(2011)4494 završna verzija:
-
proceduralni aspekti,
-
opći pristup: ocjena STL-a kao sustava u odnosu na ocjenu pojedinačnih mjera koje čine dio STL-a,
-
čine li pojedinačne mjere državnu potporu (prisutnost prednosti, državna sredstva, pripisivanje odgovornosti državi, učinak na tržišno natjecanje i trgovinu) te čine li neke od njih postojeću potporu,
-
identificiranje primatelja potpore,
-
sukladnost moguće državne potpore,
-
prepreke koje postoje u smislu povrata potpore (jednako postupanje, legitimna očekivanja, pravna sigurnost).
4.1. POSTUPAK
(49)
Španjolska smatra da je Komisija pokrenula postupak službene istrage, a da nije najprije provjerila svoje zaključke sa španjolskim vlastima. Zbog toga prekršeno je pravo španjolske države na obranu, kao i načelo kontradiktornosti ključno za svaki upravni postupak.
(50)
U skladu s mišljenjem brojnih trećih strana Komisija je trebala koristiti postupak za postojeću potporu, jer ako dvije promatrane porezne mjere (pravila amortizacije za imovinu u zakupu i sustav TP-a) čine potporu, onda bi to bila postojeća potpora.
4.2. OCJENA STL-A KAO SUSTAVA/OCJENA POJEDINAČNIH MJERA
4.2.1. Podnositelji prigovora
(51)
Udruženje nizozemskih brodograditelja (Holland Shipbuilding) smatra da bi STL trebalo promatrati kao jedinstveni sustav jer je to organizirani sustav koji namjerno koristi različite porezne mjere kako bi proizveo ekonomsku korist koja je puno veća od ukupne koristi koja bi se mogla ostvariti odvojenom primjenom različitih mjera, i jer su mjere međusobno povezane. Uporaba sustava TP-a omogućuje GIU-ima da privremenu poreznu olakšicu zbog primjene rane i ubrzane amortizacije učine trajnom. Nejasni uvjeti pod kojima se primjenjuje rana amortizacija i njihovo tumačenje od strane španjolskih vlasti poreznim vlastima daju diskrecijska prava. To je potkrijepljeno činjenicom da se, u praksi, odobrenje dodjeljuje samo ako se radi o prelasku iz sustava uobičajenog oporezivanja dohotka trgovačkih društava u sustav TP-a.
(52)
Danska agencija za pomorstvo (Danish Maritime) i (…) (30) (31) također smatraju da je cjeloviti STL program državne potpore koji - bez obzira na to tko su primatelji - jasno daje ekonomsku prednost određenim poduzećima.
4.2.2. Španjolska i sudionici u transakcijama poreznih poticaja na zakup
(53)
Španjolska i poduzeća koja je Komisija prepoznala kao potencijalne primatelje potpore (brodarska poduzeća, banke, investitori u GIU-e, brodogradilišta uključena u sustav STL-a), međutim, iznose prigovore na ovaj globalni pristup.
(54)
Oni smatraju da STL kao takav nema posebno mjesto u španjolskom poreznom zakonodavstvu, da su operacije u okviru STL-a privatni sporazumi (zakup, zakup golog broda, GIU) koje su sklopile privatne strane koje su slobodne izabrati najjeftiniji način financiranja imovine i koristiti ugovorna i porezna rješenja koja im stoje na raspolaganju. Oni također smatraju da se Španjolska ne bi trebala smatrati odgovornom za olakšice koje porezni obveznici ostvaruju u pokušaju da smanje svoj porezni teret. Pored toga, porezno zakonodavstvo ne propisuje obvezno korištenje svih mjera koje Komisija spominje u Odluci C(2011) 4494 završna verzija.
(55)
Asociación Española de Banca (Španjolsko udruženje banaka - AEB) smatra da je ovo prvi put da je Komisija prepoznala državnu potporu u kombinaciji pravnih transakcija između privatnih subjekata, a ne u zakonskoj odredbi.
(56)
AEB smatra da u pitanju nije sustav, nego dva različita aranžmana (aranžman vezan uz amortizaciju i aranžman TP-a) koji se jasno mogu razdvojiti i tretirati zasebno, bez obzira na to koriste li se odvojeno ili zajedno.
(57)
Osim toga, AEB smatra da Komisija nije identificirala opći referentni sustav prije prepoznavanja selektivne prednosti. Po mišljenju AEB-a, postoji mnogo različitih načina financiranja stjecanja imovine koji se koriste različitim kombinacijama pravnih instrumenata i poreznih mjera te bi Komisija trebala usporediti sve te alternativne situacije. Zaključak da sustav STL-a određenim trgovačkim društvima daje selektivnu prednost bio bi stoga artificijelan, osobito ako se Komisija poziva na - s porezne točke gledišta - najskuplji način financiranja investicije ignorirajući tako sve poticajne mjere koje investitorima stoje na raspolaganju.
(58)
Sustav STL-a, stoga, ne proizvodi selektivnu prednost. Ovo je posebice potkrijepljeno i činjenicom da Komisija prepoznaje nekoliko potencijalnih primatelja koji nisu iz gospodarskog sektora. Pozivajući se na Obavijest Komisije o primjeni propisa o državnim potporama na mjere koje se odnose na izravno oporezivanje poslovanja (32) (dalje u tekstu „Obavijest Komisije o oporezivanju poslovanja”) i na Odluku Komisije o nizozemskom Groepsrentebox-u (33), AEB smatra da se ne može zaključiti da je mjera selektivna jer više koristi članovima GIU-a koji ulažu u brodove namijenjene plovidbi morem, nego onima koji ulažu u drugu imovinu.
(59)
Kako se sustav STL-a sastoji samo od privatnih strana koje se koriste općim poreznim mjerama u kontekstu privatnih sporazuma, državna sredstva nisu uključena.
(60)
Prema mišljenju AEB-a, nema utjecaja na tržišno natjecanje i trgovinu između država članica, jer su glavni primatelji koje je Komisija identificirala brodarske tvrtke, a mjera je dostupna svim brodarskim poduzećima iz Europe i svijeta.
(61)
U svojim komentarima, ove treće strane opisuju STL kao niz nepovezanih mjera (pojedinačni pristup) i ne daju nikakve daljnje komentare o STL-u kao cjelini.
4.3. PRIMJEDBE VEZANE UZ OCJENU POJEDINAČNIH MJERA
4.3.1. Ubrzana amortizacija (članak 115. stavak 6. TRLIS-a (34) ) - mjera 1.
(62)
Prema Španjolskoj i nekim trećim stranama, ova se mjera općenito odnosi na sve vrste imovine i na sve sektore. Različit porezni i računovodstveni tretman naknada za zakup ne znači bilo kakvu de facto selektivnost, što potkrepljuje i raznolikost sektora koji primjenjuju ovu mjeru. Pored toga, španjolski sustav oporezivanja dohotka trgovačkih društava omogućuje i alternativne aranžmane za ubrzanu amortizaciju. AEB navodi da se linearna amortizacija ne može smatrati (jedinom) referencom za utvrđivanje postojanja prednosti jer su općenito dopuštene i druge metode amortizacije. Članak 11. TRLIS-a i članci 1. do 5. RIS-a predviđaju mogućnost primjene degresivnih metoda kao što je metoda ubrzane amortizacije s opadajućim saldom (35) ili metoda ubrzane amortizacije zbroja godina (SYD) (36) kao i mogućnost amortizacije imovine u skladu s konkretnim planom koji se dogovara s poreznim vlastima (37). AEB navodi kao primjer činjenicu da bi se metoda ubrzane amortizacije s opadajućim saldom primjenjivala po stopi 2,5 puta većoj od primjenjive stope linearne amortizacije, odnosno po stopi od 25 %.
4.3.2. Diskrecijska primjena rane amortizacije (članak 115. stavak 11. TRLIS-a, članak 48. stavak 4. TRLIS-a i članak 49. RIS-a) - mjera 2.
(63)
Tvrdi se da je rana amortizacija samo metoda ubrzane amortizacije kojom se utvrđuje da ubrzana amortizacija, u određenim uvjetima, može početi prije datuma isporuke imovine krajnjem korisniku i stavljanja u pogon. Ako ne bi bilo moguće odbiti iznose plaćene tijekom izgradnje imovine, to bi zapravo impliciralo anticipaciju oporezivanja. Rana amortizacija samo ponovno uspostavlja neutralnost i podudarnost između financijskog toka i poreznog tretmana.
(64)
AEB smatra da je mogućnost predviđanja početka razdoblja amortizacije opća mjera koja je također predviđena člankom 11. stavkom 1. točkom (d) TRLIS-a i člankom 5. RIS-a, kojima se definiraju opća pravila primjenjiva na amortizaciju. Te odredbe omogućuju poreznim vlastima da odobre konkretan plan amortizacije koji porezni obveznik predstavi i obrazloži, uključujući i onaj za imovinu u izgradnji.
(65)
Jedini cilj prethodnog odobrenja rane amortizacije i postupka koji provodi porezna uprava je provjeriti je li operacija stvarna i jesu li ispunjeni objektivni kriteriji utvrđeni zakonom. Konkretno, mora se unaprijed osigurati sljedeće: da postoji ugovor o zakupu čiji datum početka prethodi datumu naručivanja ili isporuke imovine; da je u zahtjevu naznačeno da se uplate za naknadu troška imovine odbijaju od porezne osnovice; da se radi o ugovoru za stjecanje imovine koja zahtijeva dugo ugovorno razdoblje/razdoblje izgradnje u skladu s uvjetima rada te imovine; da je potpisan ugovor o izgradnji imovine, te da su naznačeni specifični ugovorni uvjeti kojima se regulira korištenje imovinom.
(66)
Osim općih uvjeta utvrđenih člankom 49. RIS-a, člankom 48. stavkom 4. TRLIS-a propisuje se dodatni uvjet kada je podnositelj zahtjeva GIU. Odobrenje ne ovisi o primjeni drugih mjera ili podnošenju dodatnih dokumenata. Naposljetku, nepostojanje diskrecije u ovom postupku dokazuje i činjenica da nikad niti jedan zahtjev podnesen poreznoj upravi nije bio odbijen. U tom smislu AEB smatra da bi Komisija trebala pomnije istražiti razloge neprovođenja financijskih operacija. Ako, kako Komisija tvrdi na temelju neslužbenih informacija, neka brodarska poduzeća nisu mogla pronaći banku kako bi organizirala posao, to ima više veze s činjenicom da se strane nisu mogle dogovoriti o određenim elementima posla, kao što je cijena. AEB službeno opovrgava da su njegovi članovi sudjelovali na bilo kakvom sastanku ili da su ostvarili bilo kakav neslužbeni kontakt sa španjolskim vlastima. Situacija, zapravo, nije ista kao ona opisana u Odluci Komisije o francuskom GIE fiscaux (38), gdje je uvjet da bi operacija trebala predstavljati značajan gospodarski i društveni interes ocijenjen nepreciznim i podložnim diskrecijskom pravu poreznih vlasti. Upravo suprotno, AEB negira da je bilo koji uvjet utvrđen u članku 49. RIS-a neprecizan i podložan interpretacijama.
(67)
Zbog toga je rana amortizacija - na isti način kao i ubrzana amortizacija - općenito primjenjiva na sve vrste imovine i sve sektore. To je opća mjera.
(68)
S obzirom da je to metoda primjene ubrzane amortizacije, ako se smatra potporom, trebalo bi ju tretirati kao postojeću potporu.
4.3.3. Porezna transparentnost gospodarskih interesnih udruženja (Članak 48. TRLIS-a) - mjera 3.
(69)
Prema mišljenju AEB-a, transparentnost GIU-a u skladu je s logikom španjolskog poreznog sustava. Takva transparentnost omogućuje da nekoliko investitora pokrene zajedničko ulaganje koje ni jedan od njih ne bi pokrenuo sam, a da se pritom primjenjuje - zbog te transparentnosti i u odnosu na njihov udjel u ulaganju - porezni tretman koji bi se primjenjivao da su ulaganje pokrenuli samostalno. Stoga ne postoji prednost vezana uz primjenu statusa GIU-a. Povrh toga, taj status ne postavlja nikakva sektorska ograničenja. Bilo koji španjolski porezni obveznik može biti član GIU-a. Ova mjera, prema tome, nije selektivna.
4.3.4. Sustav TP-a (članci 124. do 128. TRLIS-a) - mjera 4.
(70)
S obzirom na to da je Komisija u Odluci C(2011) 4494 završna verzija navela da je 2002. odobrila španjolski sustav TP-a kao potporu koja je sukladna s Pomorskim smjernicama (39), španjolske vlasti i treće strane usredotočuju svoje komentare na opseg odobrenja iz 2002. i na konkretna pitanja o tome bi li financijski GIU-i (40) uključeni u sustav STL-a trebali ostvarivati povlastice iz sustava TP-a.
(71)
Što se tiče pitanja bi li financijski GIU-i (40) uključeni u sustav STL-a - a koji ne upravljaju brodovima nego ulažu u njih i daju ih brodara u zakup kao dio financijskog ulaganja - trebali ostvarivati poticaje iz sustava TP-a., Španjolska smatra da trgovačka društva upravljaju brodom dajući ih u zakup pa su stoga i upisana u španjolske upisnike brodara (kao brodarska poduzeća) od stupanja na snagu članka 1. Kraljevske uredbe 1027/1989 (41) od 28. srpnja 1989., ponovljenog u članku 9. Zakona 27/1992 od 24. studenog 1992. Kako je Komisija odobrila primjenu sustava TP-a na sva trgovačka društva upisana u španjolske upisnike brodara (42), to odobrenje obuhvaća i trgovačka društva koja posjeduju brodove i iznajmljuju ih ili daju u zakup trećim stranama. Ako se ta mjera smatra državnom potporom, trebalo bi ju tretirati kao postojeću potporu.
4.3.5. Članak 50. stavak 3. RIS-a - mjera 5.
(72)
Španjolska, PYMAR i neke banke tvrde da članak 50. stavak 3. sadržava samo provedbene mjere kojima je cilj omogućiti pravnu sigurnost. Navode da se, u skladu s načelima španjolskog pravnog sustava, materijalni elementi porezne mjere uvijek moraju regulirati zakonom te da ova odredba - koja je sadržana u Kraljevskoj uredbi - ne donosi ništa novo, nego samo pojašnjava opseg članka 125. stavka 2. TRLIS-a.Ona ne odstupa od zakona niti stvara dodatne povlastice. Neoporezivanje kapitalnih dobitaka već je bilo dijelom programa koje je Komisija odobrila pa bi ga se stoga, ako čini potporu, trebalo smatrati postojećom potporom.
(73)
Nadalje, Španjolska i navodni primatelji smatraju da je logično smatrati brod „novim” s obzirom na to da ga nitko prije primatelja zakupa nije koristio, a izvršenje opcije se dogovara prilikom potpisivanja ugovora o zakupu (43). AEB navodi da se imovina obično smatra novom kada je stečena putem opcije ugovora o zakupu.
4.4. PRIMJEDBE VEZANE UZ PRIJENOS DRŽAVNIH SREDSTAVA I MOGUĆNOST PRIPISIVANJA MJERA DRŽAVI
(74)
Prema pritužbama, porezni odbitak podrazumijeva prijenos državnih sredstava u obliku gubitka poreznog prihoda. STL/porezne mjere mogu se pripisati državi s obzirom da su sve mjere sadržane u španjolskom zakonu. Povrh toga, STL se oslanja na odobrenje koje daju porezne vlasti. Čak i kada se ta odobrenja odnose na pojedinačne mjere, jasno je da su, u praksi, odobrenja izdana za ukupne transakcije u okviru sustava STL-a. To je potkrijepljeno činjenicom da zahtjev za primjenu rane amortizacije koji se predaje poreznoj upravi sadržava podroban opis izgradnje i raspodjele porezne olakšice između GIU-a ili investitora i brodarskog poduzeća, kao i izvještaj iz brodogradilišta u kojem se iznose očekivane društvene i gospodarske koristi od aranžmana. Nema razloga zašto bi se ovi dokumenti sustavno prilagali ako nisu, u biti, preduvjet za odobrenje.
(75)
Brodarska poduzeća, s druge strane, smatraju da se popust koji na početnu cijenu daje brodogradilište ili GIU ne može pripisati državi jer se ostvaruje kao rezultat privatnih ugovornih odnosa između GIU-a i brodarskog poduzeća uključenih u posao.
4.5. PRIMJEDBE VEZANE UZ NARUŠAVANJE TRŽIŠNOG NATJECANJA I UTJECAJ NA TRGOVINU
(76)
(…) smatra da iznos predmetnih olakšica (14 milijuna EUR u primjeru iz Odluke C(2011) 4494 završna verzija) nedvojbeno utječe na tržišnu poziciju primatelja i stoga dovodi do značajnih poremećaja na tržištu kojeg odlikuje snažno tržišno natjecanje. Ovaj program daje veliku prednost španjolskim brodogradilištima koji mogu reklamirati svoje brodove po cijeni - manjoj od one koju nude druga europska brodogradilišta - i koja uključuje olakšice u okviru STL-a. (…) poziva se na statistiku španjolskog Ministarstva industrije iz koje je vidljivo da su tijekom vremena španjolska brodogradilišta počela opskrbljivati sve više i više vlasnika brodova iz inozemstva.
(77)
Što se tiče brodarskih poduzeća, (…) smatra da im kupnja brodova iz španjolskih brodogradilišta po znatno nižoj cijeni omogućuje da uštede milijune EUR na značajnom dijelu svojih fiksnih troškova. S obzirom da je raspoređena tijekom razdoblja trajanja otplate broda, ta im olakšica daje prednost u tržišnom natjecanju u odnosu na druge brodarske prijevoznike i stoga narušava tržišno natjecanje tijekom mnogo godina.
(78)
Kako je prije navedeno, vlasnici brodova smatraju da sva brodarska poduzeća imaju pristup uvjetima koje nude španjolska brodogradilišta i mogu stoga koristiti popuste na cijenu koje ona ponude. Također smatraju da su platili poštenu tržišnu cijenu i da se nisu okoristili nikakvom gospodarskom prednosti. Stoga nije vjerojatno da će kupovina brodova u španjolskim brodogradilištima značajno smanjiti njihove troškove poslovanja ili dugotrajno ojačati njihovu poziciju, kako je navela Komisija u Odluci C(2011) 4494 završna verzija.
4.6. PRIMJEDBE VEZANE UZ IDENTIFIKACIJU PRIMATELJA POTPORE
(79)
Po mišljenju AEB-a, GIU-i ne mogu biti primatelji potpore. Zbog njihove porezne transparentnosti, ulagači su ti koji moraju platiti porez nastao zbog komercijalnih djelatnosti GIU-a. GIU-i stoga ne mogu uživati nikakvu gospodarsku prednost koja je nastala zbog poreznog odbitka. Pored toga, svi španjolski porezni obveznici mogu biti ulagači - članovi - GIU-a.
(80)
S druge strane, brojna brodarska poduzeća smatraju da su GIU-i jedini mogući primatelji potpore. Vlasnici brodova ne mogu biti primatelji potpore jer nisu španjolski porezni obveznici. Osim toga, smatraju da je Komisija pogrešno pretpostavila - bez objašnjenja - da će se porezne olakšice s GIU-a prenijeti na brodarska poduzeća u obliku popusta na cijenu. Zapravo, cijena je utvrđena zbog komercijalne odluke koju je donio privatni vlasnik imovine.
(81)
Vlasnici brodova smatraju da brodarska poduzeća iz cijelog svijeta obično kupuju brodove u brodogradilištima iz različitih zemalja, uključujući, ako tako žele, i španjolska brodogradilišta. Sva brodarska poduzeća mogu stoga koristiti popuste na cijenu koje španjolska brodogradilišta mogu ponuditi.
(82)
Nekoliko vlasnika brodova smatra da ako je STL državna potpora, oni nisu primatelji te potpore. Navode dva razloga: prvo, način na koji funkcionira struktura STL-a pokazuje da postoji koordinacija između GIU-a i brodogradilišta, koja čini jedinstveni interesni centar i utvrđuje prodajnu cijenu; drugo, trgovačka društva koja upravljaju tegljačima i brodovima za spašavanje navode primjere ponuda koje su primili od brodogradilišta izvan Španjolske za izgradnju sličnih tegljača. Te su ponude u istom cjenovnom razredu ili čak povoljnije od ponuda španjolskih brodogradilišta koja su naposljetku odabrana. Smatraju da su stoga platili poštenu tržišnu cijenu i da nisu ostvarili nikakvu gospodarsku prednost u smislu članka 107. stavka 1. UFEU-a. Kada bi STL i nudio gospodarsku prednost, primatelji bi bila brodogradilišta uključena u STL, a ne brodarska poduzeća.
(83)
Udruženje nizozemskih brodograditelja smatra da su primatelji potpore GIU-i i njihovi ulagači, kao i brodarska poduzeća, ali isto tako i španjolska brodogradilišta s obzirom da postoji značajna razlika između cijene koju plati vlasnik broda i cijene koju primi brodogradilište, koja je iznad tržišne cijene. Po mišljenju jednog nacionalnog udruženja brodograditelja, program je zamišljen kako bi brodogradilištima omogućio prednost. Bilo bi pogrešno zaključiti da brodarska poduzeća imaju koristi od STL-a. Niža cijena izgradnje ne podrazumijeva nužno i prednost za kupca broda. Osim toga, španjolska brodogradilišta mogu ponuditi ovu prednost samo kupcima koji se koriste STL-om. STL predstavlja nezakonitu potporu koja šteti nacionalnim brodograditeljima koji su u izravnom tržišnom natjecanju sa španjolskim brodogradilištima.
(84)
PYMAR smatra da Komisija u Odluci C(2011)4494 završna verzija nije navela dovoljno razloga zašto brodogradilišta smatra primateljima državne potpore. Također ističe da u odlukama vezanim uz predmete GIE Fiscaux, Brittany Ferries, Air Caraïbes ili Le Levant (44) koji su se odnosili na slične porezne programe, Komisija nije identificirala proizvođača imovine kao primatelja državne potpore.
4.7. PRIMJEDBE VEZANE UZ KLASIFIKACIJU POTPORE KAO POSTOJEĆE ILI NEZAKONITE
(85)
Kako je spomenuto u odjeljku 4.3. gore, Španjolska i neke treće strane smatraju da se radi samo o dvije mjere: prvo, odredbama članka 115. TRLIS-a u vezi s odbitkom troškova imovine stečene putem ugovora o financijskom zakupu. Španjolska je te odredbe donijela prije pristupanja EU-u. Stoga, ako ta mjera predstavlja potporu, onda je to postojeća potpora kako je Komisija navela u Odluci C(2011) 4494 završna verzija, a članak 115. stavak 11. TRLIS-a, koji upravi omogućuje da odredi polaznu točku za odbitak, samo je sredstvo provedbe članka 115. Drugo, sustav TP-a utvrđen u člancima 124. do 128. TRLIS-a Komisija je odobrila 2002. i stoga je to također postojeća potpora. Provedbene odredbe - posebice članak 50. stavak 3. RIS-a - ne mijenjaju pravila utvrđena u zakonu i stoga su obuhvaćene odobrenjem Komisije.
4.8. PRIMJEDBE VEZANE UZ SUKLADNOST POTPORE
(86)
Španjolske vlasti i navodni primatelji smatraju da je potpora sukladna na temelju sustava TP-a odobrenog 2002. jer obuhvaća „pomorska trgovačka društva registrirana u skladu sa španjolskim zakonima (45), čija djelatnost uključuje upravljanje vlastitim i brodovima u zakupu”. Kako članak 50. stavak 3. RIS-a samo provodi sustav TP-a, također je obuhvaćen Odlukom iz 2002.
(87)
Treće strane također smatraju da bi svaka potpora koja također obuhvaća upravljanje brodovima u vlasništvu ili zakupljenim brodovima bila sukladna s Pomorskim smjernicama i da bi takva potpora bila u okviru ograničenja koja u vezi s potporama propisuju te Smjernice.
(88)
Asociación de Ingenieros Navales y Oceánicos de España (Španjolsko udruženje inženjera brodogradnje) smatra da bi se sukladnost neke potpore trebala analizirati u globalnom kontekstu tržišnog natjecanja, a ne na način da se usredotoči na unutarnje tržište s obzirom da brodogradilišta izvan država EU-a primaju potporu koja ne podliježe pravilima tržišnog natjecanja, kao što je slučaj u EU-u.
(89)
Nasuprot tome, (…) smatra da se program nikako ne može smatrati sukladnom potporom, čak ni - kako je navedeno u Odluci C(2011) 4494 završna verzija - u okviru Pomorskih smjernica. Štoviše, smatra, prvo, da Španjolska neće moći dokazati da su svi izgrađeni brodovi ispunjavali uvjete za ostvarivanje olakšica iz ovih Smjernica i, drugo, da potpora može iznos poreznog dugovanja smanjiti na nulu samo korisniku u državi koja donosi program. Stoga, vlasnici brodova koji nisu španjolski rezidenti ne bi imali koristi od ovog programa, a porez koji plaćaju španjolski vlasnici brodova bi vjerojatno bio ograničen s obzirom da koriste olakšice iz sustava TP-a i smanjena socijalna davanja.
4.9. PRIMJEDBE VEZANE UZ POVRAT
(90)
I španjolske vlasti i potencijalni primatelji smatraju da bi povrat trebalo isključiti jer bi to predstavljalo povredu temeljnih načela zakonodavstva EU-a (46), kao što su jednako postupanje, zaštita legitimnih očekivanja ili pravne sigurnosti.
4.9.1. Jednako postupanje
(91)
PYMAR smatra da su slične fiskalne mjere istraživane u dva druga slučaja (Brittany Ferries (47), i GIE Fiscaux) u kojima nije naređen povrat. Ako Komisija zaključi da je postojala potpora, tu bi potporu trebalo smatrati sukladnom do granice utvrđene u Poglavlju 11. Pomorskih smjernica, a za iznos iznad te granice, zaštita pravne sigurnosti trebala bi, kao u francuskom slučaju, spriječiti Komisiju da zatraži povrat. (…) smatra da, s obzirom da nije zatražen povrat od francuskih subjekata, traženje povrata od španjolskih subjekata u vrlo sličnom slučaju, ove bi potonje stavilo u nepovoljniji tržišni položaj i predstavljalo bi povredu načela jednakog postupanja.
(92)
Španjolska i PYMAR pozivaju se na niz odluka u kojima je Komisija već odlučila suzdržati se od traženja povrata zbog javnih izjava Komisije ili nekog njezinog člana. Upućuje se na odluke o Belgijskim koordinacijskim centrima, holding trgovačkim društvima Luxembourg 1929 i ostalim koordinacijskim centrima i djelatnostima unutar grupe multinacionalnih kompanija (48), Spanish Goodwill (49), talijanski slučaj potpore velikim poduzećima u teškoćama (50) i dva slučaja u ribarstvu (51) (Shetlandski i Orkneyski otoci).
4.9.2. Legitimna očekivanja/pravna sigurnost
(93)
Po mišljenju Španjolske (52) i nekih trećih strana uključenih u operacije STL-a, sljedeći su elementi naveli strane uključene u ove operacije da povjeruju da porezne mjere korištene u njima nisu državna potpora:
1.
izjava Komisije u odluci iz 2001. u predmetu Brittany Ferries (53) iz koje se može zaključiti da je program sličan STL-u - francuski GIE Fiscaux - opća mjera;
2.
objava nacrta mjera (rana amortizacija i sustav TP-a) u Službenom listu španjolskog parlamenta 10. listopada 2001. (54);
3.
dopis Komisije iz 2001. u kojem se od Španjolske traže informacije u kontekstu istrage nekoliko navodnih mjera potpore u korist brodogradnje, uključujući sustav poreznih poticaja na zakup;
4.
Odluka Komisije iz 2004 (55). kojom se odbija dodjela potpore nizozemskim brodogradilištima kako bi im se nadoknadila šteta uzrokovana potporama koja se nudi španjolskim brodogradilištima koja se natječu za iste ugovore za izgradnju brodova;
5.
Odluka u predmetu francuskog GIE Fiscaux (56) iz 2006.;
6.
dopis povjerenice Kroes iz 2009. (57) - koja je tada bila nadležna za tržišno natjecanje - norveškom ministru trgovine i industrije kao odgovor na pritužbu da će španjolski sustav poreznih poticaja na zakup dati prednost španjolskim brodogradilištima;
7.
vrijeme koje je proteklo od objave nacrta mjera 2001., početka provedbe programa 2002. ili prvih pritužbi koje je Komisija zaprimila 2006. i pokretanja postupka u lipnju 2011. To dugo vremensko razdoblje navodno je učvrstilo uvjerenje da ne postoji dovoljno elemenata za pokretanje postupka;
8.
revni gospodarski subjekt nije mogao predvidjeti moguće postojanje državne potpore u kombinaciji različitih programa koji su bili ili odavno poznate obilježja nacionalnog poreznog sustava (ubrzana amortizacija zakupljene imovine, status GIU-a) ili ih je Komisija prethodno odobrila (sustav TP-a);
9.
izjave o nepostojanju potpore u mjerama vezanim uz metode amortizacije u Obavijesti Komisije o oporezivanju poslovanja (58).
4.9.2.1. Odluka Komisije u predmetu Brittany Ferries (BAI) iz 2001.
(94)
U uvodnoj izjavi (193) te Odluke Komisija navodi da: ”… u vezi s gospodarskim interesnim udruženjima i poreznim olakšicama koje mogu prenijeti, Komisija smatra da predstavljaju opću mjeru, s obzirom da su uobičajena u Francuskoj, da se mogu uspostaviti u svim sektorima gospodarske djelatnosti i da podliježu običajnom pravu.”
(95)
Odluka je objavljena u Službenom listu 15. siječnja 2002. U Odluci o francuskom GIE Fiscaux-u iz 2006. Komisija je smatrala: „Iako je točno da je sporni program u tom predmetu bio na snazi prije 1998., ipak se u obzir treba uzeti da ta činjenica nije jasno iznesena u obrazloženju Odluke i da je ta okolnost mogla pridonijeti tome da primatelji budu dovedeni u zabludu u okviru ovdje spornog programa.”
(96)
Španjolska (59) i neke treće strane smatrale su da je ta izjava stvorila pravnu nesigurnost po pitanju zakonitosti STL-a - koji je vrlo sličan u svojoj biti i učinku - ili da je dovela do legitimnih očekivanja da STL ne predstavlja državnu potporu.
4.9.2.2. Objava nacrta mjera u Službenom listu Španjolskog parlamenta
(97)
Po mišljenju PYMAR-a Komisija je postala svjesna postojanja sustava STL-a kada su njegove konstitutivne mjere (diskrecijska primjena rane amortizacije zakupljene imovine i sustav TP-a) objavljene kao dio istog nacrta zakona u Službenom listu Španjolskog parlamenta 10. listopada 2001. Slijedom toga, brodogradilišta su počela uključivati koristi od tih mjera u svoje ponude za nove projekte brodogradnje, ne čekajući njihovo stupanje na snagu, kako bi se pomaknula naprijed u pregovorima i provedbi prvih struktura STL-a.
4.9.2.3. Zahtjev za informacijama o španjolskom sustavu poreznih poticaja na zakup iz 2001.
(98)
PYMAR se poziva na dopis koji je Komisija poslala 21. prosinca 2001. nakon pritužbe o nekoliko državnih mjera koje navodno snižavaju cijenu brodova kupljenih od španjolskih brodogradilišta. U tom je dopisu Komisija posebno zatražila informacije o sustavu poreznih poticaja na zakup:
„Pozornost Komisije skrenuta je na postojanje niza mjera koje snižavaju cijenu brodova kupljenih od španjolskih brodogradilišta. Komisija je posebno primila informaciju da su dostupne sljedeće mjere:
…
3.
Sustav poreza i zakupa prema kojem se brodovi izgrađeni u Španjolskoj mogu koristiti za snižavanje poreza uporabom SPV-a (vozila za posebne potrebe). Čini se da se dobitak proistekao iz te kombinacije prenosi na vlasnika broda preko niže cijene ili preko smanjenih troškova zakupa. Molimo Vas da Španjolska dostavi sve relevantne informacije kako bismo mogli procijeniti ovo pitanje.”
(99)
Po mišljenju PYMAR-a, taj dopis pokazuje da je Komisija imala informaciju o postojanju sustava poreznih poticaja na zakup i da je toga bila svjesna, te da je to pitanje istraživala već 2001., a da nije poduzela nikakve mjere, što je stvorilo legitimno očekivanje da španjolska mjera ne predstavlja potporu.
4.9.2.4. Odluka o nizozemskoj prijavi mjera iz 2004.
(100)
Dana 9. rujna 2002. nizozemske su vlasti prijavile „odgovarajuću potporu” koju su namjeravale dodijeliti nizozemskim brodogradilištima kako bi ju izjednačile s potporom koju je navodno nudila Španjolska (60). Po završetku službene istrage (61), Komisija je u svojoj konačnoj Odluci zaključila (62) da „s obzirom da su španjolske vlasti jasno opovrgle da će potpora ikad biti dostupna” nije imala „dovoljno dokaza o navodnoj španjolskoj potpori” (63) te je prijavljenu potporu proglasila nesukladnom s unutarnjim tržištem.
(101)
Po mišljenju PYMAR-a, s obzirom da je STL bio na snazi 2002., prije nego što je Nizozemska prijavila potporu, Odluka Komisije iz 2004. stvorila je legitimno očekivanje da sustav STL-a ne predstavlja potporu.
4.9.2.5. Odluka u predmetu francuskog GIE Fiscaux iz 2006.
(102)
Po mišljenju PYMAR-a francuski program GIE Fiscaux vrlo je sličan sustavu STL. Zbog toga je Odluka iz 2006. u francuskom predmetu dovela do legitimnog očekivanja na strani subjekata da: 1. će se sustav STL-a smatrati sukladnim s unutarnjim tržištem u okviru ograničenja utvrđenih u poglavlju 11. Pomorskih smjernica i 2. da se neće tražiti povrat državne potpore koja premašuje granicu utvrđenu u Poglavlju 11. Smjernica, s obzirom na proceduralne sličnosti između dva predmeta.
(103)
Osim toga, PYMAR se poziva na niz odluka Komisije u kojima je sličnost mjere s mjerom koju je Komisija prije odobrila bio čimbenik koji je opravdavao legitimna očekivanja subjekata. PYMAR se posebno prisjeća predmeta u kojima nije naložen povrat: (64) kao što su Inozemni prihod (Irska), Međunarodne financijske djelatnosti (Nizozemska), Koordinacijski centri i financijska trgovačka društva (Luxembourg), Koordinacijski centri u Vizcayi (Španjolska), Centri za kontrolu i koordinaciju (Njemačka), Središnja riznica poduzeća te Sjedišta i logistički centri (Francuska), Presuda u slučaju poreza za Američke korporacije za inozemnu prodaju (Belgija) i Odgovarajuća društva Gibraltara (UK), jer su ti programi vrlo slični belgijskom programu Koordinacijskih centara koji je Komisija prije odobrila.
4.9.2.6. Dopis povjerenice Kroes iz 2009.
(104)
U odgovoru na dopis norveških vlasti koje su podnijele pritužbu o navodnoj diskriminaciji norveških brodogradilišta u vezi sa španjolskim sustavom poreznih poticaja na zakup, povjerenica Kroes odgovorila je da je GU Tržišno natjecanje: „već ispitala tu stvar” i da je na njezin zahtjev Španjolska dala javnu izjavu u obliku odgovora porezne uprave na pitanje poreznog obveznika (65) - porezno rješenje - kojom se potvrđuje da ta mjera nije ograničena na španjolska brodogradilišta i da ju se također može koristiti i u kupnji brodova proizvedenih u drugim državama članicama. U dopisu je zaključeno da, s obzirom na to pojašnjenje, daljnji postupci nisu potrebni.
(105)
Prema navodima PYMAR-a, 2. travnja 2009. norveški brodovlasnik je podijelio sadržaj dopisa povjerenice Kroes sa španjolskim brodogradilištem s kojim je bio uključen u operacije STL-a. PYMAR je također priložio dopis koje je poslala Gerencia del Sector de la Construcción Naval (66) (GSN) 13. rujna 2012. koje je dokaz da je 2009. bila upoznata sa sadržajem dopisa povjerenice Kroes te da ga je podijelila sa subjektima koji su bili uključeni u operacije STL-a i PYMAR-om tijekom njihovih redovitih sastanaka.
4.9.2.7. Vrijeme koje je proteklo od zaprimanja pritužbe i pokretanja postupka
(106)
Po navodu PYMAR-a od trenutka kada je Komisija postala svjesna postojanja programa u prosincu 2001./početka programa 2002. (pet godina prije nego što je Komisija primila prve pritužbe 2006.) i pokretanja postupka u lipnju 2011. proteklo je devet godina. Tako dugo vremensko razdoblje tijekom kojeg Komisija nije pokrenula postupak učvrstilo je uvjerenje da ne postoji dovoljno elemenata za pokretanje postupka.
4.9.2.8. Revan gospodarski subjekt nije mogao predvidjeti moguće postojanje državne potpore u kombinaciji nekoliko mjera
(107)
Po navodima PYMAR-a i drugih trećih strana, to je prvi put da je Komisija ocijenila da združena primjena nekoliko mjera predstavlja državnu potporu - to je nešto što oprezni subjekti obično ne bi mogli predvidjeti.
4.9.2.9. Izjave o metodama amortizacije u Obavijesti Komisije o oporezivanju poslovanja
(108)
PYMAR smatra da u skladu s člankom 13. Obavijesti Komisije o oporezivanju poslovanja, mjere čisto tehničke naravi, kao što su propisi o amortizaciji, ne predstavljaju državnu potporu. Na temelju toga, subjekti su opravdano smatrali da mjera rane amortizacije ne predstavlja državnu potporu.
4.9.3. Posljedice povrata
(109)
Od trenutka kada je Komisija upoznata s postojanjem STL-a, njezini postupci, kao i vrijeme koje je proteklo, stvorili su legitimno očekivanje da se ne radi o potpori i da stoga potporu dodijeljenu u prethodno provedenim operacijama neće biti potrebno vratiti. Komisija bi se stoga trebala suzdržati od nalaganja povrata potpore za sve operacije.
(110)
Slično tome, dopis povjerenice Kroes iz 2009. potvrđuje da je Komisija analizirala taj program. Sve stranke uključene u program poreznih poticaja na zakup (brodarska poduzeća, GIU-i, banke i posrednici itd.) mogle su imati legitimna očekivanja da bi Komisija otkrila postojanje potpore u sustavu i da se, s obzirom da daljnje istrage nisu bile planirane, nije radilo o potporama.
(111)
PYMAR također daje uputu na odluke u kojima je Komisija priznala da su postupci institucija EU-a (Europskog suda, Komisije itd.) mogli stvoriti legitimna očekivanja da neće biti povrata potpora dodijeljenih u prošlosti, što bi spriječilo Komisiju da naloži povrat, uključujući i slučajeve kada je potpora dodijeljena prije postupaka koji su doveli do legitimnih očekivanja. Pozivaju se na odluke u predmetu španjolskog Goodwilla, predmetu belgijskih koordinacijskih centara, predmetu austrijskog povrata poreza u energetskom sektoru, i predmetu talijanske potpore velikim poduzećima u poteškoćama (67).
4.9.4. Ugovorne klauzule
(112)
Španjolske vlasti i PYMAR navode da bi bilo kakve potpore u korist brodarskih poduzeća ili GIU-a i investitora koje je Komisija identificirala u svakom slučaju utjecale na brodogradilišta koja bi primila zahtjeve za povrat sredstava GIU-u ili njihovim investitorima ili trgovačkim društvima investitorima na temelju ugovornih odnosa između različitih sudionika u operacijama STL-a. I zaista, prema navodima PYMAR-a, nekim klauzulama u ugovorima zahtijeva se da brodogradilišta isplate naknade investitorima i brodarskim poduzećima, posebno u slučaju izmjene zakonodavstva - uključujući i porezno zakonodavstvo - koje se odnosi na operaciju.
5. OCJENA
5.1. POSTUPAK
(113)
Komisija smatra da primijenjeni postupak ne predstavlja povredu prava Španjolske na obranu ni prava trećih strana da budu saslušane. Upravo suprotno, odluka o pokretanju službenog postupka početni je službeni korak koji Komisija mora poduzeti u skladu s Uredbom Vijeća (EZ) br. 659/1999 od 22. ožujka 1999. o utvrđivanju detaljnih pravila primjene članka 93. Ugovora o EZ-u (68) (dalje u tekstu „Uredba (EZ) br. 659/1999”) ako, nakon preliminarne istrage, ima sumnje u sukladnost mjere državne potpore s unutarnjim tržištem (članak 13. i članak 4. stavak 4. Uredbe (EZ) br. 659/1999). Svrha odluke da se pokrene postupak je upravo ta da se sažmu relevantna činjenična i zakonodavna pitanja, da se obavi preliminarna procjena glede toga predstavlja li mjera potporu, da se navedu sumnje glede sukladnosti s unutarnjim tržištem i da se pozovu odnosne države i druge zainteresirane strane da podnesu primjedbe (članak 6. Uredbe (EZ) br. 659/1999).
(114)
Osim toga, Komisija nije pokrenula postupak službene istrage u vezi s ubrzanom amortizacijom zakupljene imovine (članak 115. stavak 6. TRLIS-a), s obzirom da je naznačila da ako ta mjera predstavlja državnu potporu, ona bi se u svakom slučaju mogla smatrati postojećom potporom. Također nije iznijela niti sumnje u sustav TP-a, barem u onoj mjeri u kojoj je taj sustav prijavljen Komisiji i odobren od strane Komisije (članci 124. do 128. TRLIS-a), jer i tu mjeru smatra postojećom potporom. Te su dvije mjere spomenute i opisane u Odluci C(2011) 4494 završna verzija samo zato što su važni elementi sustava STL-a i što su povezane s mjerama koje su predmet službene istrage (članak 115. stavak 11. i članak 48. stavak 4. TRLIS-a i članak 49. RIS-a, kao i članak 50. stavak 3. RIS-a i primjena sustava TP-a na djelatnosti koje nisu prijevozne).
(115)
Komisija smatra da se članak 115. stavak 11. i članak 48. stavak 4. TRLIS-a i članak 49. RIS-a, kao i članak 50. stavak 3. RIS-a te primjena sustava TP-a na djelatnosti koje nisu prijevozne mogu odijeliti od ostalih mjera spomenutih u prethodnoj uvodnoj izjavi (odnosno članak 115. stavak 6. TRLIS-a i članci 124. do 128. TRLIS-a) i da ne predstavljaju postojeću potporu u skladu s člankom 1(b) Uredbe (EZ) br. 659/1999 s obzirom na to da su te mjere pokrenute 2002. i 2003., nakon pristupanja Španjolske EU-u, bez prethodnog odobrenja Komisije. Komisija je stoga glede tih mjera s pravom pokrenula postupak koji se primjenjuje na nezakonitu potporu (članak 1. točka (f) i članak 13. te članak 4. stavak 4. Uredbe (EZ) br. 659/1999).
5.2. OCJENA STL-A KAO SUSTAVA/OCJENA POJEDINAČNIH MJERA
(116)
Činjenica da se sustav STL-a sastoji od različitih mjera koje nisu sve utvrđene u španjolskom poreznom zakonodavstvu nije dovoljna da spriječi Komisiju da ga opiše i ocijeni kao sustav. Štoviše, kako je objašnjeno u Odluci C(2011) 4494 završna verzija, Komisija smatra da su različite porezne mjere korištene u operacijama STL-a bile međusobno povezane de jure ili de facto. De jure, diskrecijska primjena rane amortizacije zakupljene imovine (članak 115. stavak 11. TRLIS-a) odgovara ranoj primjeni ubrzane amortizacije zakupljene imovine (članak 115. stavak 6. TRLIS-a). Slično tome, člankom 50. stavkom 3. RIS-a utvrđuje se iznimka posebnom postupku koji se primjenjuje u kontekstu sustava TP-a. De jure, članak 50. stavak 3. odnosi se samo na brodove prihvatljive za sustav TP-a i ugovore o zakupu koje je odobrila porezna uprava. De facto, ugovori o zakupu smatrali su se odobrenim od strane porezne uprave samo u kontekstu odobrenja danog za ranu amortizaciju zakupljene imovine. De jure, rana amortizacija može se predvidjeti za široki raspon imovine koja je moguće stečena putem ugovora zakupu. Uvjeti za ranu amortizaciju, međutim, podliježu tumačenju i de facto se smatralo da su ispunjeni - i odobrenja su se izdavala - samo u vezi s brodovima prihvatljivim za sustav TP-a.
(117)
Uz to, Komisija primjećuje da su dvije od tri glavne mjere uključene u STL (diskrecijska primjena rane amortizacije i pravila o prihvatljivosti za sustav TP-a) stupile na snagu istog dana (1. siječnja 2002.) u okviru istog zakona.
(118)
Komisija također primjećuje da, kada govore o legitimnim očekivanjima i jednakom postupanju, iste treće strane koje dovode u pitanje globalni pristup Komisije, predstavljaju sustav STL-a kao vrlo sličan francuskom programu GIE Fiscaux. Činjenica da su svi elementi francuske mjere bili uključeni u jednu zakonsku odredbu nužno implicira globalnu ocjenu. U tom smislu, činjenica da su različiti elementi STL-a raspoređeni između različitih zakonskih odredbi koje su de facto međusobno povezane ne jamči - kao takva - drugačiji pristup.
(119)
Iz tih razloga, Komisija smatra da je potrebno opisati španjolski sustav poreznih poticaja na zakup kao sustav povezanih poreznih mjera i ocijeniti njihov utjecaj u međusobnom kontekstu, uzimajući posebno u obzir de facto odnose koje je uvela - ili odobrila - država.
(120)
U svakom slučaju, Komisija se ne oslanja samo na globalni pristup. Usporedno uz primjenu globalnog pristupa, Komisija je također analizirala pojedinačne mjere koje čine STL. Komisija smatra da su ta dva pristupa komplementarna i da vode do dosljednih zaključaka. Pojedinačna ocjena je potrebna kako bi se odredilo koji dio gospodarske prednosti koju je proizveo sustav STL-a nastao primjenom općih mjera, a koji primjenom selektivnih mjera. Pojedinačna ocjena također omogućuje Komisiji da odredi, prema potrebi, koji je dio potpore sukladan s unutarnjim tržištem, a koji bi dio trebalo vratiti.
(121)
Taj dvostruki pristup koji je već primijenjen u Odluci C(2011) 4494 završna verzija, omogućuje Komisiji da definira referentni sustav za svaku pojedinačnu mjeru i za sustav STL-a kao cjelinu, kako bi identificirala selektivne prednosti koje predstavljaju državnu potporu. Za svaku operaciju STL-a, protučinjenična analiza u odnosu na koju se ocjenjuje prisutnost potpore je sama ta operacija, s istim ugovornim odredbama, ali provedena bez mjera koje su identificirane kao državna potpora. U tom smislu, alternativna operacija s različitim okolnostima - ugovornim i financijskim - ne bi bila ispravna protučinjenična analiza.
(122)
Gospodarski su subjekti slobodni po svojoj volji strukturirati operacije financiranja svoje imovine i u tu se svrhu služiti općim poreznim mjerama koje smatraju najprikladnijim. Međutim, zato što te operacije podrazumijevaju primjenu selektivnih poreznih mjera koje podliježu kontroli državne potpore, poduzeća uključena u te transakcije potencijalni su primatelji državne potpore. S jedne strane, činjenica da je nekoliko sektora ili kategorija poduzeća prepoznato kao potencijalni primatelj ne znači da je sustav STL-a opća mjera (69). S druge strane, činjenicu da se sustav koristi za financiranje kupovine i ponovne prodaje brodova namijenjenih za plovidbu morem, te zakupa golog broda može se promatrati kao jasnu naznaku da je mjera selektivna sa sektorskoga gledišta.
5.3. POSTOJANJE POTPORE U SMISLU ČLANKA 107. STAVKA 1. UFEU-A
(123)
U skladu s člankom 107. stavkom 1. UFEU-a „svaka potpora koju dodijeli država članica ili koja se dodjeljuje putem državnih sredstava u bilo kojem obliku kojim se narušava ili prijeti da će narušiti tržišno natjecanje stavljanjem određenih poduzetnika ili proizvodnje određene robe u povoljniji položaj, nespojiva je s unutarnjim tržištem u mjeri u kojoj utječe na trgovinu među državama članicama”.
(124)
Propisi o državnoj potpori primjenjuju se samo na potporu dodijeljenu poduzećima uključenim u gospodarske djelatnosti. Nadalje, kriteriji utvrđeni u članku 107. stavku 1. UFEU-a kumulativni su. Mjere koje su predmetom ocjene predstavljaju stoga državnu potporu u smislu Ugovora ako su ispunjeni gore navedeni uvjeti. U osnovi, financijska potpora trebala bi:
-
biti dodijeljena od strane države i iz državnih sredstava,
-
stavljati u povoljniji položaj određena poduzeća ili proizvodnju određene robe,
-
narušavati ili prijetiti da će narušiti tržišno natjecanje, i
-
utjecati na trgovinu među državama članicama.
(125)
Komisija je provela svoju ocjenu na dvije različite razine:
-
na razini pojedinačnih mjera, gdje Komisija razmatra predstavlja li svaka zasebna mjera državnu potporu neovisno o njenoj primjeni u sustavu STL-a,
-
na razini sustava STL-a kao cjeline: kako je već navedeno, STL se oslanja na kombinaciju tih mjera koje su de jure ili de facto međusobno povezane.
5.3.1. Poduzeća u smislu članka 107 EFEU-a
(126)
Komisija smatra da su sve strane uključene u operacije STL-a poduzeća u smislu članka 107. stavka 1. UFEU-a - što Španjolska (70) ili neka treća strana ne osporavaju - s obzirom na to da se njihove djelatnosti sastoje od ponude roba i usluga na tržištu. (71). Točnije, brodogradilišta nude novoizgrađene brodove ili usluge izgradnje, popravka ili obnove; leasing-društva nude financijsku infrastrukturu; GIU-i daju u zakup i prodaju brodove; investitori nude robe i usluge na širokom rasponu tržišta, osim ako su pojedinci koji se ne bave nekom gospodarskom djelatnosti, a u tom slučaju nisu obuhvaćeni ovom Odlukom; brodarska poduzeća nude usluge pomorskog prijevoza; banke nude usluge posredništva i financiranja, a ostali posrednici nude usluge posredništva ili savjetodavne usluge.
5.3.2. Postojanje selektivne prednosti
(127)
Prema ustaljenoj sudskoj praksi: „Člankom 107. stavkom 1. zahtijeva se da se odredi je li, u okviru određenog zakonskog programa, državna mjera takva da stavlja u povoljniji položaj „određene poduzetnike ili proizvodnju određene robe” u odnosu na druge koji su, u svjetlu cilja koji se želi postići predmetnim programom, u usporedivoj pravnoj i činjeničnoj situaciji. Ako ona to jest, predmetna mjera ispunjava uvjete selektivnosti.” (72)
5.3.2.1. Ubrzana amortizacija (članak115. stavak 6. TRLIS-a) - mjera 1.
(128)
U Odluci C (2011) 4494 Komisija je rekla da, ako ta mjera predstavlja potporu, onda bi to bila postojeća potpora pa stoga nije provela ocjenu. Po provedenoj službenoj istrazi, Komisija je sada došla do zaključka da ova mjera, gledana izolirano, ne predstavlja državnu potporu jer ne stavlja u povoljniji položaj određena poduzeća ili proizvodnju određene robe. Komisija primjećuje da je ta mjera primjenjiva na sva trgovačka društva koja podliježu porezu na dobit, bez ograničenja glede sektora djelatnosti, mjesta poslovnog nastana, veličine, pravnog statusa ili lokacije imovine. Također se bez iznimke primjenjuje na sve robe koje podliježu amortizaciji.
(129)
Štoviše, ograničenje na zakupljenu imovinu ne predstavlja element selektivnosti s obzirom da se stjecanje bilo koje imovine može financirati ugovorima o financijskom zakupu koji su općenito dostupni trgovačkim društvima svih sektora i veličina. Ne postoje naznake da su primatelji mjere de facto koncentrirani u određenim sektorima ili vrstama proizvodnje. Statistika koju je dostavila Španjolska glede primjene članka 115. TRLIS-a od strane španjolskih poreznih obveznika (vidjeti grafove dolje) potvrđuje da financijski zakup koriste trgovačka društva koja ostvaruju široki raspon oporezivih prihoda (45 % korisnika članka 115. zarađuje manje od 1 milijuna EUR, a 70 % manje od 3 milijuna EUR) (dijagram s lijeve strane). Apsolutni iznos porezne olakšice koja može nastati zbog odbitka dodatnog troška (73) u skladu s člankom 115. TRLIS-a također varira prema prihodu poreznog obveznika (vidjeti dijagram s desne strane).
Izvor: Ministarstvo gospodarstva i financija.
(130)
Španjolske su vlasti također potvrdile da se ugovori o zakupu i članak 115. TRLIS-a mogu koristiti i u odnosu na imovinu izgrađenu u (ili podrijetlom iz) drugih država članica. Naposljetku, Komisija primjećuje da su uvjeti primjene članka 115. stavka 6. TRLIS-a jasni, objektivni i neutralni i da za njihovu primjenu nije potrebno nikakvo prethodno odobrenje. U skladu s tim, porezna uprava nema ovlasti odobriti ili odbiti primjenu te mjere prema vlastitoj diskreciji (74).
(131)
Komisija stoga zaključuje da ubrzana amortizacija zakupljene imovine (članak 115. stavak 6. TRLIS-a) kao takva ne stvara selektivnu prednost za GIU-e uključene u operacije STL-a.
5.3.2.2. Diskrecijska primjena rane amortizacije (članak 115. stavak 11. TRLIS-a, članak 48. stavak 4. TRLIS-a i članak 49. RIS-a) - mjera 2.
(132)
Propisi o amortizaciji u španjolskom poreznom zakonodavstvu (članak 11. TRLIS-a) općenito predviđaju da bi se trošak imovine trebao rasporediti tijekom njezinog ekonomskog života - dakle od trenutka kada se počne koristiti za gospodarsku djelatnost. U skladu s člankom 115. stavkom 6. TRLIS-a, ubrzana amortizacija zakupljene imovine trebala bi uzeti u obzir datum kada je imovina puštena u pogon. S obzirom da dopušta da ubrzana amortizacija započne prije početka korištenja imovine, članak 115. stavak 11. TRLIS-a stvara ekonomsku prednost.
(133)
Ta je mogućnost iznimka u odnosu na opće pravilo utvrđeno u članku 115. stavku 6. i podložna je diskrecijskom odobrenju španjolskih vlasti; ta je mjera stoga na prvi pogled selektivna. Suprotno onome što Španjolska i treće strane navode, kriteriji za davanje odobrenja nisu jasni i objektivni, a čak i da jesu jasni i objektivni, to ne bi bilo dovoljno da opovrgne njihovu selektivnu prirodu (75). Komisija primjećuje da su kriteriji utvrđeni u članku 115. stavku 11. TRLIS-a nejasni i zahtijevaju tumačenje od strane porezne uprave koja nije objavila nikakva upravna pravila ili objašnjenja za njihovo tumačenje. Diskrecijska primjena rane amortizacije na temelju nejasnih kriterija u sustav STL-a uvodi selektivnost, čak i ako se diskrecijske ovlasti ne koriste na arbitraran način (76). Uz to, Komisija primjećuje da Španjolska nije uvjerljivo objasnila zašto su potrebni svi uvjeti propisani člankom 48. stavkom 4. TRLIS-a i člankom 49. RIS-a kako bi se izbjegle zloporabe. Primjerice, moraju se pokazati specifična obilježja ekonomske uporabe imovine (77), kao i odsutnost utjecaja na oporezivi iznos nastao iz uporabe imovine ili prijenosa vlasništva (78). Nikakvo opravdanje nije ponuđeno za ta ograničenja koja uvode dodatne elemente selektivnosti. Niti je Španjolska pokazala zašto je potrebno prethodno odobrenje. Osiguranje realnosti operacije zakupa, primjerice, čini se jednako važnim za omogućavanje normalnog odbitka troškova zakupa/amortizacije imovine ili za primjenu ubrzane amortizacije kao i za ranu primjenu te amortizacije. Međutim, prve mjere ne podliježu prethodnom odobrenju i, kao što je slučaj za te mjere, čini se da je i ex post provjera jasnih i objektivnih kriterija primjenjivih na ranu amortizaciju zakupljene imovine dovoljna.
(134)
U Odluci C(2011) 4494 završna verzija, po navodima Komisije, španjolske vlasti su na jednom sastanku potvrdile, na temelju izdanih odobrenja, da se smatralo da su uvjeti iz članka 115. stavka 11. TRLIS-a ispunjeni samo u slučaju operacija stjecanja brodova koje su prešle iz uobičajenog režima oporezivanja dohotka trgovačkih društava na sustav TP-a (79) i kasnijih prijenosa vlasništva nad brodom brodarskim poduzećima na temelju izvršenja opcije u kontekstu zakupa golog broda. Španjolska je opovrgla (80) da je izjavila tako nešto, ali priznala da su postojale poteškoće u smislu tumačenja (81). Komisija primjećuje da nisu dostavljeni dokazi iz kojih bi bilo vidljivo da su odobrenja za primjenu rane amortizacije dodjeljivana i u drugim okolnostima (82).
(135)
Na temelju primjera koje su dostavile španjolske vlasti, čini se da je u zahtjevima za ranu amortizaciju koje su GIU-i predali poreznoj upravi, detaljno opisana cijela struktura STL-a te da navode sve relevantne ugovore (posebno, ugovor o izgradnji broda, ugovor o zakupu, ugovor o zakupu golog broda, opcijske ugovore, projekciju duga i sporazum o oslobađanju od obveze). Po mišljenju Španjolske, ti su elementi potrebni kako bi se provjerila sukladnost s uvjetima iz članka 115. stavka 11. i članka 48. stavka 4. TRLIS-a te članka 49. RIS-a.
(136)
Komisija, međutim, primjećuje da postupak utvrđen u provedbenim propisima (83) poreznoj upravi dodjeljuje važne diskrecijske ovlasti u tumačenju pravnih zahtjeva i, moguće, nametanju dodatnih uvjeta. Ponajprije, uprava može zahtijevati bilo kakve dodatne informacije koje smatra relevantnim za ocjenu (84). U tom smislu, Komisija također primjećuje da su, u nekim dostavljenim primjerima, zahtjevi koji su podneseni također sadržavali i dodatne priloge koji nisu nužni za dokazivanje sukladnosti s uvjetima iz članka 115. stavka 11. i članka 48. stavka 4. TRLIS-a te članka 49. RIS-a: 1. detaljan izračun ukupne porezne olakšice i kako će se dijeliti između brodarskog poduzeća, s jedne strane, i GIU-a ili njegovih investitora, s druge strane; i 2. izjavu brodogradilišta, u kojoj se opširno navode gospodarske i društvene koristi koje se očekuju od ugovora o brodogradnji. Prema nekim pritužbama te dokumente zahtijeva porezna uprava u postupku izdavanja odobrenja. Po navodima Španjolske te su elemente dostavili podnositelji zahtjeva (GIU-i) na vlastitu inicijativu. Ti dokumenti pokazuju, osobito, da se uzima u obzir važnost ugovora o izgradnji broda za španjolsko gospodarstvo, kao i ukupna porezna olakšica koja nastaje zbog operacije STL-a.
(137)
Komisija zaključuje da su obvezni postupak davanja prethodnog odobrenja, potrebno tumačenje nejasnih uvjeta iz članaka 115. stavka 11. i članka 48. stavka 4. TRLIS-a i članka 49. RIS-a, te mogućnost da porezna uprava zatraži bilo kakve dodatne dokumente ili informacije jasan dokaz da porezna uprava ima široke diskrecijske ovlasti u ostvarivanju svoje zadaće odobravanja operacija STL-a.
(138)
Kao što je navedeno u Obavijesti Komisije o primjeni propisa o državnim potporama na mjere koje se odnose na izravno oporezivanje poslovanja (dalje u tekstu „Obavijest o fiskalnim potporama”) (85), Sud priznaje da tretiranje gospodarskih subjekata na diskrecijskoj osnovi može značiti da pojedinačna primjena opće mjere poprima obilježja selektivne mjere, osobito to gdje uporaba diskrecijske ovlasti nadilazi jednostavno upravljanje poreznim prihodima pozivanjem na objektivne kriterije (86) (87).
(139)
Komisija stoga smatra da diskrecijska primjena rane amortizacije zakupljene imovine primjenom članka 115. stavka 11. i članka 48. stavka 4. TRLIS-a i članka 49. RIS-a daje selektivnu prednost GIU-ima uključenim u operacije STL-a i njihovim investitorima.
5.3.2.3. Porezna transparentnost gospodarskih interesnih udruženja (članak 48. TRLIS-a) - mjera 3.
(140)
Komisija smatra da porezno transparentan status GIU-a utvrđen u člancima 48. i 49. TRLIS-a samo omogućuje različitim subjektima da se udruže i financiraju neke investicije ili obavljaju gospodarsku djelatnost. Shodno tome, ta mjera GIU-ima ili njihovim članovima ne omogućuje nikakvu selektivnu prednost.
5.3.2.4. Sustav tonažnog poreza (članci 124. do 128. TRLIS-a) - mjera 4.
(141)
Kao što je objašnjeno u odjeljku 2.2.4. gore, sustav TP-a predstavlja postojeći program državne potpore, odobren Odlukom Komisije C(2002)582 završna verzija od 27. veljače 2002. On uključuje pravila iz članka 125. stavka 2. TRLIS-a o tretmanu skrivenih poreznih obveza i kapitalnih dobitaka u kontekstu prijelaza u sustav TP-a korištene ili rabljene imovine koja je prethodno podlijegala općem poreznom sustavu.
(142)
Doista, kao što je objašnjeno u uvodnoj izjavi (17) gore, u uobičajenim okolnostima - tj. kada tvrtka ostaje u okviru općeg poreznog sustava umjesto prelaska na sustav TP-a porezne olakšice koje proizlaze iz rane ili ubrzane amortizacije imovine u prvim godinama (rastuće skrivene porezne obveze) u velikoj su mjeri poravnate u narednim godinama (manje skrivene porezne obveze) ili nakon prodaje ili rastavljanja imovine (oporezivanje kapitalne dobiti). Tijekom cijelog razdoblja taj proces rezultira odgodom plaćanja određenih iznosa poreza. S obzirom da porez plaćen u okviru sustava TP-a ne ovisi o razlici između prihoda i rashoda, prelazak na sustav TP-a u sredini razdoblja navodi na zaključak da skrivene porezne obveze nisu podmirene.
(143)
U usporedbi s onim što bi se dogodilo u kontekstu općeg poreznog sustava, odgoda podmirenja skrivenih poreznih obveza u okviru sustava TP-a, što je dopušteno člankom 125. stavkom 2. TRLIS-a daje dodatnu selektivnu ekonomsku prednost trgovačkim društvima koja prijeđu na sustav TP-a, u odnosu na one koji ostanu u okviru općeg poreznog sustava.
(144)
Kao što je objašnjeno u nastavku, u odjeljku 5.4., sustav TP-a koji je odobrila Komisija ne odnosi se na porezni tretman prihoda dobivenih od davanja u zakup golog broda, što stoga ne predstavlja postojeću, nego novu potporu.
5.3.2.5. Članak 50. stavak 3. RIS-a - mjera 5.
(145)
U usporedbi s onim što je odobreno u okviru prijavljenog programa TP-a, članak 50. stavak 3. RIS-a daje dodatnu prednost: utvrđivanjem iznimke na uobičajenu primjenu članka 125. stavka 2. TRLIS-a, određeni brodovi namijenjeni plovidbi morem koji bi se u uobičajenim okolnostima smatrali korištenim ili rabljenim po prelasku na sustav TP-a smatraju se novim. Slijedom toga, podmirenje skrivenih poreznih obveza - koje se obično odgađa do prodaje ili rastavljanja imovine sukladno članku 125. stavku 2. TRLIS-a - definitivno je otkazano. To otkazivanje predstavlja ekonomsku prednost.
(146)
Ekonomska prednost koju omogućuje članak 50. stavak 3. RIS-a selektivna je jer nije dostupna za svu imovinu. Nije čak dostupna ni svim brodovima koji podliježu sustavu TP-a i članku 125. stavku 2. TRLIS-a. Zapravo, ta je prednost dostupna samo pod uvjetom da je brod stečen ugovorom o financijskom zakupu koji je prethodno odobrila porezna uprava. Kao što je već spomenuto, Španjolske vlasti potvrdile su da je porezna uprava smatrala da je taj uvjet zapravo ispunjen samo ako je ugovor o financijskom zakupu bio odobren u kontekstu zahtjeva za ranu amortizaciju sukladno članku 115. stavku 11. TRLIS-a. Ni Španjolska, ni bilo koja treća strana nisu uputile na druge okolnosti koje bi omogućile da porezna uprava da odobrenje za ugovor o zakupu. Kao što je navedeno u odjeljku 5.3.2.2. gore, ta su odobrenja izdana u kontekstu značajnih diskrecijskih ovlasti koje je koristila porezna uprava, i to samo u odnosu na novosagrađene brodove namijenjene plovidbi morem.
(147)
Za razliku od tvrdnji koje je iznijela Španjolsku i neke treće strane, članak 50. stavak 3. RIS-a ne daje tek objašnjenje prijavljenog posebnog postupka ili koncepta „rabljeni brod”. Uzimajući u obzir da je zakupljeni brod još uvijek nov na datum izvršenja call opcije od strane zakupoprimca, pod uvjetom da je porezna uprava prethodno odobrila ugovor o zakupu, on odstupa od posebnog postupka (88) sadržanoga u članku 125. stavku 2. TRLIS-a. To selektivno uvodi dodatnu prednost sprečavanjem oporezivanja naknadne kapitalne dobiti.
(148)
Komisija smatra da dodjela ove dodatne selektivne prednost - bilo pozivanjem na opći porezni režim ili čak pozivanjem na uobičajenu primjenu alternativnog sustava TP-a i članka 125. stavka 2. TRLIS-a kako je odobren od strane Komisije - ne može biti opravdana prirodom i općim režimom španjolskog poreznog sustava.
(149)
Komisija je doista odobrila članak 125. stavak 2. TRLIS-a kao poseban postupak koji je trebao spriječiti zloporabu članka 125. stavka 1., odnosno spriječiti subjekte da prenesu korištene i pretjerano amortizirane brodove u sustav TP-a samo kako bi ih prodali uz značajnu kapitalnu dobit koji bi bila oslobođena od poreza u sustavu TP-a. Komisija u tom smislu napominje da su u operacije STL-a uključeni GIU-i koji daju u zakup - a potom kratko posjeduju - jedan jedini brod kojim ne upravljaju sami, a onda prelaze na sustav TP-a tijekom vrlo kratkog vremenskog razdoblja potrebnog da bi izvršili opciju ugovora o zakupu i prenijeli vlasništvo nad njihovim jedinim brodom na brodarsko poduzeće. Čini se da takve operacije nisu u skladu s ciljevima sustava TP-a kako su predviđeni u Pomorskim smjernicama.
(150)
U skladu s tim, Komisija se ne slaže da je logično smatrati brod „novim” na datum ostvarenja opcije, jer ga nitko nije koristio prije zakupoprimca, ili zato što je izvršenje opcije već dogovoreno prilikom potpisivanja ugovora o zakupu.
(151)
Što se tiče prvog dijela ovog argumenta, Komisija primjećuje da se pravilo prenamjene (eng. ring-fencing rule) također odnosi i na brodove koje jedan subjekt prenosi iz normalnog poreznog sustava u sustav TP-a, tj. u okolnostima kada ne dolazi do promjene vlasništva i kada brod nije korišten od neke treće osobe.
(152)
Što se tiče drugog dijela, činjenica da je opcija već dogovorena nema nikakve veze s utvrđivanjem činjenice je li brod nov. Komisija nije primila nikakvo objašnjenje zašto bi takav brod trebala smatrati novim na dan izvršenja opcije - bez obzira na to tko je vlasnik. Komisija također nije primila niti uvjerljivo objašnjenje zašto bi ta hipoteza bila razumna samo ako je porezna uprava prethodno odobrila ugovor o zakupu.
(153)
U tom smislu, Komisija napominje da kapitalna dobit ne bi bila oslobođena od poreza ako bi članak 50. stavak 3. RIS-a samo pojašnjavao da se zakupljeni brodovi smatraju novim na dan potpisivanja ugovora o zakupu, ne uzimajući u obzir datum izvršenja opcije. U tom slučaju, GIU bi se trebao smatrati vlasnikom broda prije njegova prelaska u sustav TP-a, brod bi se po ulasku u sustav TP-a smatrao korištenim ili rabljenim te bi se primjenjivao članak 125. stavak 2. TRLIS-a, što bi dovelo do odgode podmirenja skrivenih poreznih obveza ili oporezivanja kapitalne dobiti kada brod bude prodan ili rastavljen.
(154)
Komisija stoga smatra da članak 5. stavak 3. RIS-a daje selektivnu prednost poduzećima koja stječu brodove putem ugovora o zakupu koje je prethodno odobrila porezna uprava i, posebice, na GIU-ima ili njihovim investitorima uključenim u operacije STL-a.
5.3.2.6. Selektivna prednost nastala zbog primjene STL-a kao cjeline Primatelji prednosti
(155)
Iznos imovinske koristi koja proizlazi iz STL kao cjeline odgovara prednosti koju GIU ne bi mogao ostvariti u istoj operaciji financiranja samo primjenom općih mjera. U praksi, ta prednost odgovara zbroju prednosti koje je ostvario GIU primjenom gore navedenih selektivnih mjera, a to su:
-
kamate ušteđene na iznosima poreznih uplata odgođenih na temelju rane amortizacije (članak 115. stavak 11. i članak 48. stavak 4. TRLIS-a i članak 49. RIS-a),
-
iznos poreza koji je izbjegnut ili kamata ušteđena na temelju sustava TP-a (članak 128. TRLIS-a), s obzirom na to da GIU nije ispunio uvjete za pristupanje sustavu TP-a,
-
iznos izbjegnutog poreza na kapitalnu dobit ostvarenu u prodaji broda na temelju članka 50. stavka 3. RIS-a.
(156)
Gledajući sustav STL-a u cjelini, prednost je selektivna jer je podlijegala diskrecijskim ovlastima danim poreznoj upravi u obveznom postupku davanja prethodnog odobrenja i nepreciznom formulacijom uvjeta koji se primjenjuju na ranu amortizaciju. S obzirom da su ostale mjere primjenjive samo na djelatnosti pomorskog prijevoza prihvatljive u skladu s Pomorskim smjernicama - posebno člankom 50. stavkom 3. TRLIS-a - ovisne o tom prethodnom odobrenju, čitav je sustav STL-a selektivan. Kao rezultat toga, porezna uprava je odobravala samo operacije STL-a kojima su se financirali brodovi namijenjeni plovidbi morem (sektorska selektivnost). Kao što potvrđuju i statistike koje je dostavila Španjolska, sve 273 operacije STL-a organizirane do lipnja 2010. odnosile su se na brodove namijenjene plovidbi morem.
(157)
U tom pogledu, činjenica da sva brodarska poduzeća, uključujući trgovačka društva s poslovnim nastanom u drugim državama članicama, potencijalno imati pristup izvorima financiranja operacija STL-a ne mijenja zaključak da taj sustav stavlja u povoljniji položaj određene djelatnosti, odnosno stjecanje brodova namijenjenih plovidbi morem putem ugovora o zakupu, osobito s obzirom na njihovo davanje u goli zakup i naknadnu preprodaju.
(158)
Europska su se brodogradilišta u nekoliko navrata žalila da nisu imala pristup financijskim sredstvima španjolskih banaka namijenjenih STL-u.
(159)
U svojoj Odluci o pokretanju postupka službene istrage Komisija je iznijela opažanje da su svi osim jednog broda primljenog u sustav STL-a bili izgrađeni u španjolskim brodogradilištima. Komisija je izrazila sumnje (89) da bi se takav ishod mogao razumno objasniti u kontekstu operacija nastalih samo zbog slobodnog odabira gospodarskih subjekata na slobodnom i konkurentnom tržištu.
(160)
Međutim, s obzirom na nedostatak dokaza da su zahtjevi vezani uz stjecanje brodova koji nisu izgrađeni u španjolskim brodogradilištima odbijani, Komisija ne može ustvrditi da je STL bio de facto ograničen na stjecanje španjolskih brodova. Osim toga, Komisija primjećuje da je u obvezujućoj obavijesti poslanoj kao odgovor na upit potencijalnog investitora, datiranoj 1. prosinca 2008., španjolska porezna uprava izričito potvrdila da se STL primjenjuje na brodove izgrađene u drugim državama članicama EU-a (90). U tim okolnostima, Komisija zaključuje da iz primjene STL-a ne proizlaze daljnji elementi selektivnosti na korist španjolskih brodogradilišta niti diskriminacija na temelju mjesta poslovnog nastana brodogradilišta.
(161)
Komisija smatra da prednost pripada GIU-ima i, na temelju transparentnosti, njihovim investitorima. GIU je pravni subjekt koji primjenjuje sve porezne mjere i, prema potrebi, poreznoj upravi podnosi zahtjeve za odobrenjem. Primjerice, nije sporno da su zahtjevi za primjenom rane amortizacije ili TP-a podneseni u ime GIU-a. Iz porezne perspektive, GIU je transparentni subjekt i njegovi oporezivi prihodi ili troškovi koji se mogu koristiti za umanjenje porezne osnovice automatski se prenose na investitore.
(162)
U operaciji STL-a, u ekonomskom smislu, značajan dio poreznih olakšica koje ostvari GIU prenosi se na brodarsko poduzeće preko popusta na cijenu. Prilozi predani uz određene predmete prilikom predaje zahtjeva za odobrenjem rane amortizacije od strane GIU-a (vidjeti uvodnu izjavu (168) dolje) potvrđuju da subjekti uključeni u operacije STL-a smatraju da se porezne olakšice nastale zbog operacije dijele između GIU-a ili njegovih investitora i brodarskih poduzeća. Međutim, pitanje o tome može li se ta prednost pripisati državi bit će razmatrano u sljedećem odjeljku.
(163)
Budući da ostali sudionici u transakcijama STL-a kao što su brodogradilišta, leasing-društva i ostali posrednici imaju koristi od neizravnog utjecaja te prednosti, Komisija smatra da se prednost koju su početno ostvarili GIU i njegovi investitori ne prenosi na njih.
5.3.3. Prijenos državnih sredstava i mogućnost pripisivanja odgovornosti za dodjelu prednosti državi
Državna sredstva
(164)
Selektivna prednost za GIU-e i njihove članove prepoznana u mjerama 2., 4. i 5. gore (vidjeti odjeljke 5.3.2.2., 5.3.2.4. i 5.3.2.5.) nastala je zbog primjene odredaba poreznog zakona.
(165)
Za svaku od transakcija STL-a, uporaba državnih sredstava sastoji se u odricanju od kamate zbog odgode poreza nastale zbog rane amortizacije zakupljene imovine, odricanju od poreza zbog nepodmirenja skrivenih poreznih obveza kada GIU prijeđe iz uobičajenog sustava poreza na dohodak trgovačkih društava na sustav TP-a, i odricanju od poreza zbog neoporezivanja kapitalnog dobitka ostvarenog zbog prenošenja vlasništva nad brodom na brodarsko poduzeće. Sustav STL kao cjelina proizvodi konačan gubitak poreznog prihoda koji je jednak potrošnji državnih sredstava u obliku fiskalnih rashoda i odrečene kamate.
(166)
U kontekstu operacija STL-a, država na početku prenosi svoja sredstva na GIU financirajući selektivne prednosti. Na temelju porezne transparentnosti, GIU potom prenosi državna sredstva na svoje investitore.
Mogućnost pripisivanja odgovornosti
(167)
Predmetne mjere proizlaze iz primjene španjolskih poreznih zakona i iz poreznih odobrenja koja dodjeljuje španjolska porezna uprava za primjenu rane amortizacije i sustava TP-a. Ta su odobrenja dodijeljena za primjenu individualnih mjera kao što je rana (ubrzana) amortizacija broda koji svaki GIU daje u zakup ili prijelaz GIU-a na TP. Štoviše, na temelju primjera koje su dostavile španjolske vlasti, postupak izdavanja odobrenja bio je apsolutno nužan za provođenje financijskih operacija.
(168)
Prema tvrdnjama podnositelja pritužbi, porezna je uprava nadzirala i intervenirala u podjeli poreznog dobitka između brodarskog poduzeća s jedne strane i GIU-a i njegovih investitora s druge strane. Na temelju primjera koje su dostavile španjolske vlasti, čini se da zahtjevi koji su predani poreznoj upravi s ciljem ishođenja odobrenja za ranu amortizaciju obično sadržavaju izračun ukupne porezne olakšice koja će se ostvariti u okviru strukture STL-a kao i način na koji će se ta porezna olakšica podijeliti između brodarskog poduzeća i investitora u GIU, ili, u svakom slučaju, sadržava nužne elemente za takav izračun.
(169)
Međutim, sve ekonomske posljedice dodjele porezne olakšice GIU-u nastaju zbog kombinacije pravnih transakcija između privatnih subjekata. Primjenjivi propisi ne obvezuju GIU-e da prenesu dio porezne olakšice na brodarska poduzeća i, još manje, na brodogradilišta ili na posrednike. Točno je da porezna uprava uživa pravo značajne diskrecije i, u tom smislu, ona ocjenjuje gospodarski učinak čitave transakcije, no to nije dovoljno da bi se ustvrdilo da su španjolske vlasti te koje odlučuju o prijenosu dijela olakšice na brodarska poduzeća ili o iznosu tog prijenosa. Ta se situacija razlikuje od one razmatrane u odlukama vezanim uz Air Caraïbes ili francuski GIE Fiscaux gdje je postojala zakonska obveza da investitor prenese najmanje 60 % ili dvije trećine olakšice korisnicima, a francuske su vlasti provjeravale ispunjava li svaka pojedina transakcija taj uvjet.
(170)
Selektivne prednosti su stoga dodjeljivane uporabom državnih sredstava. Može ih se jasno pripisati španjolskoj državi jer koriste GIU-ima i njihovim investitorima. To, međutim, nije slučaj s prednostima koje uživaju brodarska poduzeća i a fortiori neizravnim prednostima koje ostvaruju brodogradilišta i posrednici.
5.3.4. Narušavanje tržišnog natjecanja i utjecaj na trgovinu
(171)
Naposljetku, ta prednost prijeti narušavanjem tržišnog natjecanja i utjecajem na trgovinu među državama članicama. Kada potpora koju dodjeljuje država članica jača poziciju poduzeća u usporedbi s ostalim poduzećima koja se natječu u trgovini unutar EU-a, mora se smatrati da je tom potporom na potonje izvršen utjecaj (91). Dovoljno je da se primatelj potpore natječe s ostalim poduzećima na tržištima otvorenima za tržišno natjecanje (92) i trgovinu među državama članicama.
(172)
U predmetnom slučaju, investitori, odnosno članovi GIU-a, aktivni su u različitim sektorima gospodarstva, poglavito u sektorima koji su otvoreni za trgovinu unutar EU-a. Uz to, putem operacija iz sustava STL-a preko GIU-a djeluju na tržištima za zakup golih brodova te kupnju i prodaju brodova namijenjenih plovidbi morem, koja su otvorena za trgovinu unutar EU-a. Prednosti koje nastaju is STL-a jačaju njihovu poziciju na njihovim odnosnim tržištima, narušavajući tako ili prijeteći narušavanjem tržišnog natjecanja.
(173)
Ekonomska prednost koju primaju GIU-i i njihovi investitori koji ostvaruju koristi primjenom mjera koje su predmetom ove istrage bi stoga mogla utjecati na trgovinu među državama članicama i narušiti tržišno natjecanje na unutarnjem tržištu.
5.4. POSTOJEĆA ILI NEZAKONITA POTPORA
(174)
Članak 1. točka (b) Uredbe (EZ) br. 659/1999 (93) utvrđuje različite situacija u kojima se potpora smatra postojećom potporom. Prema prijavama koje su primljene u predmetnom slučaju, postojeća potpora bila bi i. potpora koja je postojala prije stupanja na snagu Ugovora u Španjolskoj ili ii. potpora koju je Komisija prethodno odobrila.
Tonažni porez predstavlja postojeću potporu, ali njegova primjena na prihode ostvarene davanjem u zakup golog broda predstavlja novu potporu
(175)
Među mjerama koje se mogu smatrati državnom potporom (94), Komisija smatra da samo zakonske odredbe sustava TP-a (članci od 124. do 128. TRLIS-a, mjera 4.) predstavljaju program postojeće državne potpore s obzirom da ih je Komisija odobrila 2002.
(176)
Komisija, međutim, smatra da GIU-i uključeni u operacije STL-a ne ispunjavaju sve uvjete za pristupanje španjolskom sustavu TP-a.
(177)
Komisija je odobrila španjolski TP kao sukladnu potporu na temelju Pomorskih smjernica koje se primjenjuju samo na poduzeća koja obavljaju autentične djelatnosti pomorskog prijevoza (95), bilo na njihovim vlastitim brodovima ili na brodovima uzetim u zakup. Iznimno, TP se može primjenjivati na djelatnosti koje Smjernice smatraju pomoćnim djelatnostima pomorskog prometa ili asimiliranima u djelatnosti pomorskog prometa. Primjerice u određenim okolnostima, upravljanje brodom, te aktivnosti tegljenja i jaružanja mogu se smatrati prihvatljivim za dodjelu potpore (96). Nasuprot tome, samo vlasništvo nad brodom, njegovo stjecanje putem financijskog zakupa ili iznajmljivanje ili davanje u zakup trećim stranama, bez preuzimanja pune odgovornosti za njegov rad, ne može se smatrati kao djelatnost prihvatljiva za pristup TP-u. Očito je da bi korisnici sustava TP-a trebali biti oni koji obavljaju prihvatljivu djelatnost prijevoza na prihvatljivom plovilu.
(178)
Točno je da ja Komisija prije iznimno dopuštala da djelatnosti davanja u zakup golog broda budu dijelom nekih prijavljenih programa TP-a, ali samo privremeno i pod određenim uvjetima vezanim uz zasićenje na tržištu (97). U skladu s tim uvjetima, temeljna djelatnost predmetnog poduzeća ostaje pomorski promet, a prihodi od djelatnosti davanja u zakup golog broda mogu se smatrati pomoćnim djelatnostima te temeljne djelatnosti. To je odstupanje u potpunosti u skladu s ciljevima Pomorskih smjernica: „očuvanje i unapređenje pomorskog znanja i iskustva te zaštita i promicanje zapošljavanja za europske pomorce” i „doprinos konsolidiranju pomorskog clustera s poslovnim nastanom u državama članicama istodobno održavajući ukupnu konkurentsku flotu na svjetskim tržištima” (98).
(179)
U skladu s Pomorskim smjernicama, Odluka Komisije C(2002) 582 završna verzija od 27. veljače 2002. o odobravanju španjolskog sustava TP-a izričito spominje da se za TP mogu kvalificirati samo djelatnosti pomorskog prijevoza (99). I doista, odjeljak 2.4. „Primatelji” predviđa da: „Primatelji programa tonažnog poreza mogu biti pomorska trgovačka društva registrirana u skladu sa španjolskim zakonom, čija djelatnost obuhvaća upravljanje brodom u vlasništvu ili u zakupu.” (podcrtala Komisija), a odjeljak 2.5. „Prihvatljive djelatnosti/brodovi” predviđa da: „Program tonažnog poreza odnosi se samo na prihod brodova namijenjenih plovidbi morem koji su aktivni u djelatnostima pomorskog prijevoza Prihvatljive djelatnosti odnose se samo na pomorski prijevoz” (podcrtala Komisija).
(180)
Iz formulacije Odluke Komisije iz 2002., donesene na temelju Pomorskih smjernica, proizlazi da poduzeća identificirana kao vlasnici brodova po španjolskom zakonu mogu biti u sustavu TP-a pod uvjetom da obavljaju prihvatljive djelatnosti pomorskog prijevoza - i u okviru granica istih.
(181)
Komisija smatra da se djelatnost koju obavljaju GIU-i uključeni u operacije STL-a ne mogu smatrati prijevoznim djelatnostima. Kada prijeđe u sustav TP-a, GIU uzima u zakup brod od leasing-društva i daje ga u goli zakup trećoj strani. Ako treća strana upravlja brodom kako bi pružila uslugu pomorskog prijevoza, može biti prihvatljiva za TP. GIU, međutim samo stavlja brod na raspolaganje trećoj strani - brodarskom poduzeću koje njime upravlja. GIU je stoga posrednik koji pruža usluge iznajmljivanja ili davanja u zakup, a ne uslugu prijevoza.
(182)
GIU-i uključeni u operacije STL-a obično daju u zakup jedini brod koje posjeduju ili imaju u zakupu i koji stoga predstavlja čitavu njihovu flotu. U takvim okolnostima, GIU ne snosi nikakav rizik ili odgovornost u smislu tehničkog upravljanja brodom, upravljanja posadom niti komercijalnog upravljanja brodom. On je čisti posrednik i prihodi od davanja u zakup golog broda ne mogu se smatrati pomoćnom djelatnosti pomorskog prijevoza.
(183)
Osim toga, GIU-i ostaju u sustavu TP-a samo kratko vremensko razdoblje, odnosno dva tjedna koja su potrebna da se izvrši opcija iz ugovora o zakupu i da vlasnik broda iskoristi opciju vezanu uz zakup golog broda. Čini se da dopuštanje ovakve vrste djelatnosti u okviru sustava TP-a ne pridonosi na trajniji način povećanju tonaže pod zastavom - ili nadzorom - država EGP-a. Zbog tih razloga, čini se da GIU-i uključeni u operacije STL-a ne pridonose cilju „očuvanja … pomorskog znanja i iskustva te zaštiti … zapošljavanja za europske pomorce” ili „konsolidiranja pomorskog clustera”.
(184)
Zaključno, odobrenje koje proizlazi iz Odluke iz 2002. ne znači da se djelatnosti poduzeća kao što su GIU-i uključeni u STL mogu smatrati djelatnostima pomorskog prijevoza.
(185)
Komisija stoga smatra da uključivanje poduzeća kao što su GIU-i uključeni u operacije STL-a (100) u program TP-a dovodi do dodjele nove potpore, bilo kroz izračun oporezivog prihoda koji je funkcija tonaže kojom se upravlja ili kroz mogućnost odgode namirenja skrivenih poreznih obveza dok se brod ne proda ili rastavi u skladu s člankom 125. stavkom 2. TRLIS-a.
Druge mjere predstavljaju novu potporu
(186)
Rana amortizacija zakupljene imovine (članak 115. stavak 11. i članak 48. stavak 4. TRLIS-a te članak 49. RIS-a, mjera 2.) nije postojeća potpora jer je uvedena 2002., odnosno nakon pristupanja Španjolske EU-u 1986. godine te nikad nije bila prijavljena Komisiji niti ju je ona odobrila. Nadalje, utjecaj te mjere jasno se može odvojiti od utjecaja ubrzane amortizacije. Ta mjera predstavlja nezakonitu potporu.
(187)
Slično tome, članak 50. stavak 3. RIS-a kojim je omogućeno oslobađanje od poreza kapitalnih dobitaka ostvarenih od brodova stečenih u kontekstu prethodno odobrenih ugovora o zakupu (mjera 5.) stupio je na snagu 2002. bez prethodne prijave Komisiji ili njenog odobrenja.
(188)
Komisija smatra da se odobrenje dodijeljeno 2002. ne odnosi na provedbene mjere i, posebno, na članak 50. stavak 3. RIS-a jer uvodi iznimku od pravila prenamjene (eng. ring-fencing rules) koja se primjenjuju na korištene brodove u skladu s člankom 125. stavkom 2. TRLIS-a, što predstavlja dodatnu prednost. Ta je iznimka trebala biti prijavljena zajedno sa zakonskim odredbama koje je Komisija odobrila, ali nije bila.
(189)
Čini se da primjena članka 125. stavka 2. TRLIS-a ne zahtijeva daljnju definiciju ili objašnjenje. Ona bi obično pokrenula oporezivanje kapitalnog dobitka koji je zajmodavac ostvario po prijenosu broda na zakupoprimca (brodarsko poduzeće). Ako je Španjolska smatrala da je pojašnjenje potrebno, to je trebalo biti obavljeno nakon prijave mjere.
(190)
Prema tome, provedbene mjere i posebno članak 50. stavak 3. RIS-a također predstavljaju nezakonitu potporu.
5.5. SUKLADNOST S UNUTARNJIM TRŽIŠTEM
(191)
Komisija zaključuje da sljedeće mjere predstavljaju državnu potporu, pojedinačno i u kontekstu STL-a;
-
rana amortizacija imovine stečene putem ugovora o financijskom zakupu (članak 115. stavak 11. i članak 48. stavak 4. TRLIS-a i članak 49. RIS-a);
-
program TP-a u odnosu na prihvatljivost djelatnosti davanja u zakup golog broda;
-
članak 50. stavak 3. RIS-a.
(192)
Državna potpora kako je definirana člankom 107. stavkom 1. UFEU-a u načelu je zabranjena. Međutim. članak 107. stavak 2. predviđa da su neke vrste potpore sukladne, a članak 107. stavak 3. da Komisija određene vrste potpore ili potpore određenim primateljima može proglasiti sukladnima. Ovisno o kategoriji primatelja, mogu se primijeniti specifična pravila kao što su Pomorske smjernice (101) ili Okvir za brodogradnju (102).
(193)
Ni španjolske vlasti ni treće strane koje su u ovoj odluci prepoznane kao primatelji nisu se pozvali na primjenu neke druge odredbe članka 107. stavaka 2. i 3. UFEU-a ili primjenu okvira neke druge državne potpore donesenog na temelju članka 107. stavka 3. točke (c) UFEU-a.
5.5.1. Primjena Pomorskih smjernica
Prihvatljivost prihoda ostvarenih od davanja u zakup golog broda za TP
(194)
Kako je navedeno u uvodnoj izjavi (71) gore, španjolske vlasti i neke treće strane smatraju da je davanje u zakup obuhvaćeno Odlukom iz 2002. o odobravanju španjolskog programa TP-a jer spominje upravljanje brodovima u vlasništvu i zakupljenim brodovima.
(195)
Komisija se ne slaže s tim tumačenjem Odluke iz 2002. I Pomorske smjernice i Odluka iz 2002. jasno navode da bi se TP trebao primjenjivati samo na djelatnosti pomorskog prijevoza (103). U pravilu se prihodi od djelatnosti koje nisu pomorski prijevoz - čak i kada ih obavljaju trgovačka društva za pomorski prijevoz - ne mogu oporezivati u skladu s TP-om (104), osim u slučaju izričite iznimke i pod određenim uvjetima (pomoćne djelatnosti, jaružanje, tegljenje).
(196)
U tom kontekstu „upravljanje brodom u vlasništvu ili zakupu” spomenuto kao prihvatljiva djelatnost u Odluci iz 2002. obuhvaća samo „upravljanje” brodovima koji su ili u vlasništvu ili su ih u goli zakup uzele i njima upravljaju - i u slučaju brodova u vlasništvu i onih u zakupu - trgovačka društva za obavljanje pomorskog prijevoza.
(197)
Kako je već spomenuto u odjeljku 5.3.2.4., financijski GIU-i uključeni u financijske operacije STL-a ne upravljaju sami brodovima niti pružaju uslugu pomorskog prijevoza. Oni su financijski posrednici uključeni u kolektivno financiranje imovine. Ne miješaju se u strateško i tehničko upravljanje brodom, upravljanje posadom ili čak komercijalno upravljanje brodom kojeg daju u zakup te ne snose nikakav rizik ili odgovornost za pružanje usluga pomorskog prijevoza.
(198)
Uz to, Komisija primjećuje da GIU-i uključeni u operacije STL-a daju u zakup svoj jedini brod zajedno s opcijom kupovine (ili opcijom call) koju brodarsko poduzeće od samog početka namjerava iskoristiti, kao i s opcijom prodaje (ili put opcijom) koju može iskoristiti GIU. To je istovjetno odgođenom - ali ipak konačnom - prijenosu vlasništva cijele flote GIU-a. Prema tome, GIU nije u istoj situaciji kao vlasnici brodova koji se zateknu u problemima zbog privremene zasićenosti tržišta te, u potrazi za nešto fleksibilnosti, daju u zakup dio svoje flote trećoj strani tijekom ograničenog vremenskog razdoblja (vidjeti uvodnu izjavu (178) gore).
(199)
Iz svih tih razloga, Komisija smatra da GIU-i uključeni u operacije STL-a nisu prihvatljivi za sustav španjolskog tonažnog poreza kako ga je odobrila Komisija niti su obuhvaćeni odredbama Pomorskih smjernica.
(200)
Međutim, Komisija smatra da, s obzirom na opći karakter operacija zakupa, GIU-i uključeni u operacije STL-a i njihovi investitori djeluju kao posrednici koji drugim primateljima (brodarskim poduzećima) usmjeravaju prednost koja slijedi cilj od općeg interesa.
Prihvatljivost GIU-a i/ili njihovih investitora kao posrednika
(201)
U skladu s pristupom usvojenim u Odluci od 20. prosinca 2006. u vezi s francuskim GIE fiscaux (105), Komisija je stajališta, da je, s obzirom da predstavlja poštenu naknadu za njihovo posredovanje u prijenosu na brodarska poduzeća prednosti koja stremi ostvarivanju cilja od općeg interesa, potpora koju zadrže GIU-i ili njihovi investitori sukladna u istom omjeru. Točno je da, u ovom slučaju, GIU-i nisu zakonski obvezni prenijeti dio primljene potpore brodarskim poduzećima. Međutim, primjenjujući svoje pravo na diskreciju prilikom ocjene sukladnosti mjere u skladu s člankom 107. stavkom 3. točkom (c) UFEU-a, Komisija smatra prikladnim u obzir uzeti povoljne učinke mjere za pomorski sektor i po načelu mutatis mutandis primijeniti odredbe Pomorskih smjernica - koje se obično primjenjuju na mjere potpore - na prednost prenesenu na brodarsko poduzeće. Stoga, ako primjena Pomorskih smjernica na brodarsko poduzeće uključeno u određenu operaciju STL-a rezultira omjerom sukladne prednosti ili ukupne prednosti od x %, sukladan je i isti postotak potpore koju je zadržao GIU ili njegovi investitori.
Prednost za brodarska poduzeća krajnjeg korisnika
(202)
S obzirom na to da prednost koristi brodarskim poduzećima, članak 107. stavak 3. točka (c) UFEU-a zajedno s Pomorskim smjernicama (106) jedini je relevantni okvir za ocjenu njezine sukladnosti.
(203)
Komisija smatra da brodarska poduzeća nemaju koristi od državne potpore u smislu članka 107. stavka 1. UFEU-a. Ipak, kako bi se utvrdio iznos sukladne potpore na razini GIU-a - kao posrednika koji brodarskim poduzećima usmjeravaju prednost koja stremi ostvarenju cilja od općeg interesa - Komisija smatra da bi se Pomorske smjernice trebale primijeniti po načelu mutatis mutandis na prednost koju GIU-i prenose na brodarska poduzeća kako bi se utvrdio: 1. iznos potpore koji je GIU na početku primio i proslijedio brodarskom poduzeću koji bi bio sukladan da preneseni iznos predstavlja državnu potporu brodarskom poduzeću; 2. udjel te sukladne prednosti u ukupnoj prednosti prenesenoj na brodarsko poduzeće; i 3. iznos potpore koja bi se trebala smatrati sukladnom kao naknada GIU-ima za njihovo posredovanje.
(204)
Pomorske smjernice opisuju različite kategorije državne potpore i uvjete pod kojima Komisija može odobriti potporu. Smjernice jasno naznačuju da se odnose samo na djelatnosti pomorskog prijevoza i ograničeni broj pomoćnih ili pridruženih djelatnosti.
(205)
Kada brodarsko poduzeće krajnji korisnik pruža usluge pomorskog prijevoza (ili pridružene usluge) i ispunjava sve uvjete iz Smjernica, prednost koju to poduzeće primi i koja predstavlja potporu sukladna je s unutarnjim tržištem.
(206)
U skladu s Pomorskim smjernicama, potpora se može dodijeliti putem različitih kategorija mjera. Jedan od glavnih uvjeta iz članka 10. Smjernica iz 1997. i članka 11. Pomorskih smjernica iz 2004. je ukupno ograničenje potpore, odnosno najviši iznos državne potpore koja se može dodijeliti poduzeću, a koja se može smatrati sukladnom s unutarnjim tržištem (107).
(207)
U skladu sa Smjernicama iz 1997. ograničenje potpore odgovara „svođenju na nulu oporezivanja i socijalnih davanja za posadu i oporezivanja dohotka trgovačkih društava ostvarenog u djelatnosti pomorskog prijevoza”. U skladu sa Smjernicama iz 2004. ograničenje odgovara svođenju na nulu oporezivanja i socijalnih davanja za posadu i smanjenje poreza primjenom sustava TP-a. Međutim, Smjernice iz 2004. također navode da „ukupni iznos dodijeljene potpore … ne bi trebao premašiti ukupni iznos poreza i socijalnih davanja prikupljenih od djelatnosti pomorskog prometa i od pomoraca”.
(208)
Što se tiče primjene ograničenja potpore na konkretne primatelje vlasnike brodova, Komisija smatra da bi se trebala predvidjeti na razini EGP-a. To znači da bi ograničenje trebalo uzeti u obzir porez na dohodak trgovačkih društava i socijalna davanja koje primatelji uplaćuju u drugim državama članicama EGP-a. Taj je pristup sukladan sudskoj praksi iz predmeta FagorBrandt (108) kojom je potvrđeno da bi ocjena mjere državne potpore trebala uzeti u obzir kumulativni učinak moguće potpore dodijeljene u različitim državama članicama.
(209)
Kako se predmetni slučaj odnosi na potporu koja je GIU-ima dodijeljena u vezi sa stjecanjem - od strane vlasnika broda - dugoročne imovine, Komisija se slaže sa španjolskim vlastima da bi prednost koju je primilo brodarsko poduzeće trebalo rasporediti tijekom razdoblja normalne amortizacije imovine (10 godina s porezne točke gledišta) i usporediti s ukupnim iznosom poreza i socijalnih davanja uplaćenih tijekom tog istog razdoblja.
(210)
U skladu s ograničenjem, sve dodijeljene prednosti koje premašuju ukupni iznos poreza na dohodak i socijalnih davanja pomoraca i iznos oporezivanja dohotka od prijevozne djelatnosti trgovačkog društva moraju se smatrati nesukladnim s Ugovorom.
5.6. POVRAT
(211)
Članak 14. Uredbe (EZ) br. 659/1999 predviđa da, ako su donesene negativne odluke u slučajevima nezakonite potpore, Komisija odlučuje da predmetna država članica poduzima potrebne mjere kako bi povratila potporu danu korisniku. Vraćanjem potpore, tržišna pozicija se vraća u stanje kakvo je bila prije dodjele potpore u onoj mjeri u kojoj je to moguće.
(212)
Međutim, članak 14. Uredbe također predviđa da Komisija ne zahtijeva povrat potpore ako bi to bilo u suprotnosti s općim načelima prava zajednice. Taj odjeljak razmatra sprječavaju li Komisiju opća načela jednakog postupanja, zaštite legitimnih očekivanja ili pravne sigurnosti da naloži povrat čitave ili dijela potpore dodijeljene u prošlosti.
5.6.1. Jednako postupanje
(213)
Načelom jednakog postupanja i načelom nediskriminacije zahtijeva se da se s usporedivim situacijama ne postupa različito i da se s različitim situacijama ne postupa isto, osim kada je takvo postupanje objektivno opravdano (109).
(214)
Francuski program GIE Fiscaux doista je usporediv sa STL-om u brojnim pogledima. Zahtijeva posredovanje porezno transparentnog GIU-a ili investitora između graditelja dugoročne imovine i kupca kojemu GIU imovinu daje u leasing ili u zakup GIU primjenjuje ubrzanu i ranu amortizaciju imovine, a kapitalna dobit ostvarena od prodaje imovine oslobođena je od poreza na dohodak trgovačkih društava. GIU-i ili njegovi investitori vraćaju značajan dio koristi nastalih iz poreznih mjera kupcu imovine (primjerice, brodarskom poduzeću) smanjivanjem naknade za zakup ili cijene opcije kupovine. Međutim, francuski je slučaj uključivao izričito oslobađanje kapitalne dobiti od poreza, dok u STL-u ovo oslobođenje nastaje iz združene primjene sustava TP-a i članka 50. stavka 3. RIS-a na GIU.
(215)
Komisija također primjećuje da su pravni kontekst i proceduralna povijest francuskog i španjolskog slučaja različite i da se Komisija suzdržala od naredbe povrata za dio vremenskog razdoblja koji je ocjenjivan u završnoj odluci iz 2006. o GIE Fiscaux iz razloga vezanih uz specifičnu proceduralnu povijest tog slučaja. Pobliže, Francuska program Komisiji nije prijavila službeno, ali ju je obavijestila prije provođenja programa. Komisija također primjećuje da, kada je pokrenula postupak službene istrage u vezi s GIE Fiscaux, nikada prije nije davala sud u sličnom predmetu. Upravo suprotno, kada je pokrenula službenu istragu u vezi sa STL-om, Komisija je već donijela odluku da sličan program - i to upravo francuski GIE Fiscaux - jest program državne potpore. S obzirom da se pravni i činjenični kontekst predmeta GIE Fiscaux razlikuje od onog vezanog uz STL, Komisija smatra da je različito postupanje opravdano. Komisija će, međutim, u Odjeljku 5.6.3 dolje objasniti razloge vezane uz načelo pravne sigurnosti koji su naveli Komisiju da se suzdrži od naredbe povrata u tom predmetu do datuma objave Odluke o francuskom GIE Fiscaux.
(216)
Komisija nadalje smatra da je, u predmetima spomenutim u uvodnoj izjavi (92) gore, primjena načela legitimnih očekivanja na slične mjere bila opravdana u pogledu okolnosti koje su specifične za svaki predmet. Za predmet Spanish Goodwill odgovor zastupniku Europskog parlamenta jasno je okvalificirao program kao opću mjeru. Za koordinacijske centre i djelatnosti multinacionalnih kompanija unutar grupe (110), Komisija je utvrdila da su postojala legitimna očekivanja ne samo na temelju prethodnih odobrenja Belgijskih koordinacijskih centara kao opće mjere 1984. i 1987. nego i zbog odgovora koji je Komisija dala na Parlamentarno pitanje (111). U njemu stoji da široki raspon poreznih mjera - „pravila o oporezivanju europskih središnjica multinacionalnih grupa, oblikovanih kako bi se izbjeglo dvostruko oporezivanje” - „izlaze izvan područja primjene pravila o državnoj potpori”. Štoviše, svi su ti programi bili provedeni nakon što je dan odgovor na parlamentarno pitanje. U predmetu Gibraltar Qualifying Companies, postojanje legitimnih očekivanja zasnivalo se na činjenici da je mjera oblikovana po modelu jedne druge mjere u istoj državi članici - programu trgovačkih društava oslobođenih od poreza - koja je predstavljala postojeću potporu. Slično tome, mjere za Orkney i Shetland oblikovane su jedna prema drugoj.
(217)
U vezi sa STL-om Komisija stoga smatra da je opće načelo jednakog postupanja ispunjeno ako se, uzevši u obzir specifične okolnosti programa, poštuju načela zaštite legitimnih očekivanja i pravne sigurnosti (vidjeti odjeljke 5.6.2. i 5.6.3. dolje).
5.6.2. Legitimna očekivanja
(218)
Legitimna očekivanja nastaju zbog postupka Komisije koji daje precizna, bezuvjetna i dosljedna uvjeravanja (112) takve prirode da bude opravdanu nadu (113) na strani vlasti ili korisnika programa da je on zakonit (114). Prema sudskoj praksi, legitimno se očekivanje, u načelu, ne može priznati ako ne postoji odgovarajuća obavijest (115), (116), osim u iznimnim okolnostima (117).
5.6.2.1. Odluka Komisije u predmetu Brittany Ferries (BAI) iz 2001.
(219)
Komisija smatra da je Španjolska propustila prijaviti STL Komisiji te da se izjava iz Odluke iz 2001. odnosila na drugi program - program prethodnik onog koji je ocijenjen u Odluci o GIE Fiscaux - i dala izričitu uputu na pravni sustav druge države članice. U skladu s tim, Komisija smatra da ova izjava ne predstavlja iznimne okolnosti te da nije dovoljna kako bi opravdala priznavanje legitimnih očekivanja u korist Španjolske i trećih subjekata uključenih u operacije STL-a. Taj je zaključak u skladu s pristupom usvojenim u Odluci Komisije iz 2006. o predmetu GIE Fiscaux gdje Komisija nije prepoznala elemente koji bi ukazivali na postojanje legitimnih očekivanja (118).
5.6.2.2. Objava nacrta mjera u Službenom listu Španjolskog parlamenta
(220)
Objava nacrta mjera u Službenom listu parlamenta države članice ne ispunjava uvjete službene prijave i mirovanja utvrđenog tom odredbom Ugovora. Komisija navodi da je mjera rane amortizacije provedena 21 mjesec nakon objave Uredbe (EZ) br. 659/1999 bez prethodne prijave i istodobno s programom TP-a, koji je propisno prijavljen Komisiji i od nje odobren u skladu s odredbama Ugovora i gore spomenute Uredbe.
5.6.2.3. Zahtjev za informacijama o španjolskom sustavu poreznih poticaja na zakup iz 2001.
(221)
Komisija smatra da taj dopis nije mogao proizvesti opravdane nade u vezi sa STL-om ili pojedinačnim mjerama uključenim u operacije STL-a.
(222)
U skladu s člankom 10. stavcima 1. i 2. Uredbe (EZ) br. 659/1999 Komisija je razmotrila informaciju koju je imala u posjedu u vezi s navodnom nezakonitom potporom te je 21. prosinca 2001. zatražila informaciju od države članice. Komisija najprije napominje da zahtjev za informacijom nije javni dokument. Drugo, suprotno tvrdnjama PYMAR-a, taj zahtjev pokazuje da Komisija nije imala potrebne informacije kako bi identificirala i ocijenila navodnu nezakonitu potporu. Kao takva, čak i da je bila objavljena, ne bi mogla proizvesti legitimna očekivanja da program ne predstavlja potporu. Treće i najvažnije, dopisima od 28. siječnja 2002. i 28. svibnja 2002. španjolske su vlasti kategorički opovrgle postojanje poreznih mjera kao potpore stjecanju brodova za ugovore potpisane nakon 31. prosinca 2000.
5.6.2.4. Odluka o nizozemskoj prijavi mjera iz 2004. (119)
(223)
Komisija smatra da Odluka iz 2004. nije mogla proizvesti opravdane nade u vezi sa STL-om ili pojedinačnim mjerama uključenim u operacije STL-a iz sljedećih razloga:
(224)
Prvo, predmet istrage Komisije u tom slučaju nije bila španjolska mjera već program koji je prijavila nizozemska vlada u namjeri da nadoknadi štetu nizozemskim brodogradilištima ili im omogući da prikladno odgovore na ponude koje su 2000 (120). dala španjolska brodogradilišta koja su navodno koristila državnu potporu koju im je dodijelila Španjolska u odnosu na šest konkretnih ugovora o gradnji brodova. U skladu s tim, svrha Odluke Komisije iz 2004. bila je dati ocjenu potpore koju je prijavila Nizozemska, a ne potpore koju je navodno dodijelila Španjolska.
(225)
Drugo, španjolska mjera na koju je Nizozemska namjeravala dati odgovor nije bio STL niti ijedna od njegovih sastavnica. Kako je spomenuto u Odluci iz 2003. o pokretanju službenog postupka u tom predmetu, nizozemske su se vlasti jasno pozvale na potporu u obliku subvencija na kamate na kredite koje su se navodno dodjeljivale vlasnicima brodova u skladu sa Španjolskom kraljevskom uredbom 442/94 (121). Uz to, Komisija napominje da su i rana amortizacija zakupljene imovine i španjolski sustav TP-a stupili na snagu tek 1. siječnja 2002. Nacrt tih mjera objavljen je u Službenom listu Španjolskog parlamenta tek 10. listopada 2001. Prema tome, nisu se mogli uporabiti za financiranje ugovora o izgradnji brodova iz 2000.
(226)
Treće, čak i ako su subjekti mogli pretpostaviti da je španjolska mjera na koju se namjeravalo odgovoriti STL - što nije slučaj - izjava u Odluci iz 2004. nije mogla proizvesti legitimna očekivanja. I doista, Komisija je izjavila da nije imala „dovoljno dokaza o navodnoj španjolskoj potpori” jer je Španjolska navela da potpora u skladu s Kraljevskom uredbom 442/94 više neće biti dostupna nakon 31. prosinca 2000. Nakon tog datuma potpora više ne bi bila odobrena u skladu s Uredbom o brodogradnji (122). Međutim, predmet istrage Komisije bila je odgovarajuća potpora Nizozemske, a ne navodna španjolska potpora i glavna nedoumica Komisije glede odluke o pokretanju postupka ticala se mogućnosti postojanja, u skladu s Okvirom za državne potpore u brodogradnji (123), odgovarajućih potpora - kada se dokažu - koje je dodijelila druga država članica, a ne država koja nije članica EU-a.
(227)
Nedostatak dokaza o navodnoj potpori bio je sekundarni argument u sumnjama koje je izrazila Komisija. Nakon što je, na temelju informacije koju je dostavila Nizozemska, zamolila Španjolsku da pojašnjenja, Komisija je mogla samo evidentirati španjolsko opovrgavanje dodjele potpore (124) (sukladno Španjolskoj kraljevskoj uredbi 442/94) i zaključiti da Nizozemska nije dostavila dovoljno dokaza o španjolskoj potpori na temelju koje bi i ona mogla dodijeliti odgovarajuću potporu. Nedostatak dokaza o državnoj potpori nije dokaz o nepostojanju državne potpore u (nekoj) španjolskoj mjeri. Upravo suprotno, Komisija je već pojasnila u odluci o pokretanju postupka da „nije bila u mogućnosti utvrditi da je Španjolska nezakonito dodijelila navodnu potporu, ali Komisija i dalje nastavlja nadzirati tržište brodogradnje EU-a i potencijalne povrede državne potpore (125).” Da su u dobroj vjeri smatrali da je španjolska potpora na koju je Nizozemska namjeravala dati istovjetan odgovor STL, stvarni i potencijalni primatelji STL-a trebali su biti upozoreni činjenicom da je Španjolska negirala njeno postojanje, a ne dala argumente za njenu sukladnost.
5.6.2.5. Odluka u predmetu francuskog GIE Fiscaux iz 2006.
(228)
Komisija smatra da njezina odluka o pokretanju službenog postupka u predmetu francuskog GIE Fiscaux 2004. kao ni njena konačna odluka iz 2006. u kojoj zaključuje da je potpora dijelom nesukladna potpora nisu nikako mogle proizvesti legitimna očekivanja, kako tvrdi PYMAR.
(229)
Mjere potpore se doista moraju prijaviti Komisiji. Ako mjera nije prijavljena, samo iznimne okolnosti mogu navesti države članice i subjekte da legitimno očekuju da mjera ne predstavlja potporu. Međutim, ako se nije poštivao postupak prijave i dodjele odobrenja, ne može se legitimno očekivati da je mjera koja predstavlja državnu potporu sukladna s unutarnjim tržištem.
(230)
Upravo suprotno, u Odluci od 20. prosinca 2006. o predmetu francuskog GIE Fiscaux, Komisija je jasno izrekla svoje stajalište da je francuski sustav poreznih poticaja na zakup dodjeljivao državnu potporu. Činjenica da je STL bio program poreznih poticaja na zakup sličan onom francuskome, trebala je upozoriti Španjolsku i primatelje na vjerojatnost da STL predstavlja državnu potporu. Stoga, bilo kakva legitimna očekivanja koja su postojala prije objave u Službenom listu Europske unije30. travnja 2007. Odluke o francuskom programu, prestale bi postojati od tog dana.
(231)
Slično tome, sama činjenica da nesukladna potpora u francuskom slučaju nije vraćena, nedovoljna je za stvaranje legitimnih očekivanja da nesukladna potpora koja bi se mogla identificirati u španjolskom slučaju neće biti vraćena. I doista, ako postoje razlozi koji bi spriječili Komisiju da zatraži od države članice da vrati potporu, njih bi trebalo tražiti u konkretnim okolnostima slučaja.
5.6.2.6. Dopis povjerenice Kroes iz 2009.
(232)
Komisija smatra da dopis koji je poslala povjerenica Kroes nije mogao stvoriti bilo kakve opravdane nade u pogledu STL-a ili pojedinih mjera uključenih u sustav STL-a iz sljedećih razloga:
(233)
Prvo, taj dopis nije formalni akt koji predstavlja stajalište Komisije - tj. Kolegija povjerenika - kao što bi to bila formalna Odluka Komisije ili odgovor na parlamentarno pitanje. Povjerenica Kroes u svom je dopisu dugom jednu stranicu u kontekstu bilateralne razmjene dala odgovor na dopis duljine jedne stranice koji je uputila gđa Brustad, norveška ministrica trgovine i industrije. Komisija nije objavila sadržaj toga dopisa.
(234)
Komisija navodi da je dopis norveškog brodovlasnika - spomenuto u uvodnoj izjavi (105) gore - upućen jednom španjolskom brodogradilištu s kojim brodovlasnik posluje, i da svjedočenje, datirano 2012., dolazi od vladinog tijela Gerencia del Sector Naval. Komisija također navodi da ni španjolske vlasti - koje su znale da je istraga u tijeku - ni subjekti koji su razmatrali postupke STL-a nisu pitali Komisiju za pojašnjenje stajališta iskazanog u dopisu povjerenice Kroes.
(235)
Drugo, što je još važnije, čak i da je taj dopis bio objavljen u 2009., u njemu nisu dana posebna, bezuvjetna i dosljedna jamstva zakonitosti STL-a. Dapače, odgovor koji je dala povjerenica Kroes usredotočen je na navodnu diskriminaciju među brodogradilištima s nastanom u različitim zemljama EGP-a. Zaključak dopisa kako „u toj fazi” nije bilo predviđeno bilo kakvo daljnje djelovanje jasno je bio povezan s nedavnom objavom izjave u kojoj se pojašnjava kako bi se STL mogao primijeniti za nabavu brodova proizvedenih u drugim europskim zemljama, čime se izravno odgovorilo na nedoumice koja je izrazila gđa Brustad. U svakom slučaju, u tom se dopisu nije niti spomenulo, a kamoli zauzelo bilo kakvo stajalište u pogledu prisutnosti državne potpore na razini GIU-a ili njegovih investitora. U pogledu brodarskih poduzeća, brodogradilišta i posrednika, Komisija smatra da oni nisu primatelji potpore, tako da se pitanje legitimnih očekivanja niti ne postavlja.
(236)
Komisija stoga smatra da taj dopis ni u kom slučaju nije pružio precizna, bezuvjetna i dosljedna jamstva koja bi mogla stvoriti legitimna očekivanja kako sustav nije sadržavao državnu potporu u korist GIU-a ili njegovih investitora.
(237)
Budući da Komisija nije utvrdila postojanje legitimnih očekivanja na temelju tog dopisa, pitanje bi li takva legitimna očekivanja obuhvaćala razdoblje prije dopisa nije od nikakve važnosti.
5.6.2.7. Revni gospodarski subjekt nije mogao predvidjeti moguće postojanje državne potpore u združenoj primjeni nekoliko mjera
(238)
Budući da pojedine mjere predstavljaju državnu potporu (osim ubrzane amortizacije zakupljene imovine), činjenica da gospodarski subjekti nisu mogli predvidjeti da bi se njihova kombinacija također mogla smatrati državnom potporom je nevažna i ne opravdava postojanje legitimnih očekivanja niti kršenje bilo kojeg drugog temeljnog načela prava Europske unije.
(239)
Nasuprot tomu, nekoliko trećih strana među subjektima uključenima u postupke STL-a tvrdilo je da im je Odluka u predmetu francuskog GIE Fiscauxa iz 2006. pružila legitimna očekivanja jer je ta mjera bila vrlo slična STL-u. Činjenica da su sve značajke navedene francuske mjere bile uključene u jednu zakonsku odredbu nužno podrazumijeva globalnu ocjenu. U tom smislu, činjenica da su različiti elementi STL-a bili uključeni u različite mjere - de facto povezani i zajedno primjenjivani - kako bi proizvodili slične učinke ne bi trebala jamčiti drukčiji pristup i ne isključuje globalnu ocjenu.
(240)
U svakom slučaju, Komisija smatra da i rana amortizacija zakupljene imovine i oslobođenje od poreza - sukladno članku 50. stavku 3. RIS-a - na kapitalne dobitke ostvarene primjenom sustava TP-a predstavljaju državnu potporu u svakom pojedinom slučaju. U nedostatku bilo kakve obavijesti o tim odredbama, subjekti su mogli imati legitimna očekivanja o njihovoj zakonitosti samo u iznimnim okolnostima koje nisu dokazane.
5.6.2.8. Navodi u vezi s metodama amortizacije u Obavijesti Komisije o izravnom oporezivanju poslovanja (126)
(241)
Komisija napominje da sama formulacija Obavijesti nije davala nikakvu osnovu temeljem koje bi subjekti stekli legitimna očekivanja da je STL zakonit. Prvo, odredbe na koje se poziva odnose se samo na metode amortizacije, tako da bi legitimna očekivanja, ako bi ih bilo, mogla obuhvaćati samo ranu amortizaciju zakupljene imovine.
(242)
Drugo, Obavijest se ne može tumačiti tako da se bilo koja mjera u vezi s amortizacijom nalazi izvan područja primjene pravila o državnim potporama. Dapače, u uvodnoj izjavi 13. Obavijesti navodi se da pravila o amortizaciji i pravila o prenošenju gubitaka ne predstavljaju potporu pod uvjetom da se primjenjuju bez razlike na sva trgovačka društva i na proizvodnju svih roba. STL nije primjenjiv na sva trgovačka društva ni na proizvodnju svih roba.
(243)
Nadalje, u uvodnoj izjavi 22. iste Obavijesti pojašnjava se da stupanj diskrecije porezne uprave kao i njezin manevarski prostor potvrđuju pretpostavku kako se radi o državnoj potpori. Kako je pojašnjeno u odjeljku 2.2.2 gore, primjena rane amortizacije podliježe uvjetima - čija formulacija zahtijeva tumačenje - i prethodnom odobrenju porezne uprave. Prije davanja toga odobrenja porezna uprava može zatražiti dodatne dokumente od podnositelja zahtjeva ili informacije od drugih službi. Činjenica da su u svim prijavnim dokumentima koje Komisija ima na raspolaganju bili prisutni dodatni dokumenti upućuje na to da ih je porezna uprava - izričito ili neizričito - zatražila ili da su podnositelji zahtjeva znali da su oni bili potrebni za dobivanje odobrenja. Slijedom toga, porezna je uprava imala široke diskrecijske ovlasti u primjeni ove mjere.
(244)
Sukladno tomu, s obzirom na karakteristike sustava, formulacija Obavijesti nije mogla uzrokovati nesigurnost, a još je manje mogla dovesti do nastanka legitimnih očekivanja što se tiče karakterizacije rane amortizacije kao državne potpore.
5.6.2.9. Prihvatljivost prihoda od davanja u zakup golog broda za sustav tonažnog poreza
(245)
Odobrenje dano Odlukom Komisije C(2002) 582 završna verzija od 27. veljače 2002. odnosi se na „trgovačka društva registrirana u skladu sa španjolskim pravom, čija djelatnost uključuje upravljanje vlastitim brodovima i brodovima u zakupu”. Međutim, Komisija smatra da ta rečenica ne može stvoriti legitimna očekivanja prema kojima bi subjekti čija se djelatnost sastoji isključivo od davanja u zakup jednoga broda, kao zakup golog broda, bili prihvatljivi za sustav TP-a. Dapače, kako je objašnjeno u uvodnim izjavama (179) i (180) gore, u Odluci iz 2002. jasno stoji da se sustav TP-a treba primjenjivati samo u slučaju brodova i djelatnosti pomorskog prijevoza koji ispunjavaju uvjete.
5.6.3. Pravna sigurnost
(246)
Pravna sigurnost temeljni je zahtjev europskoga prava čiji je cilj osigurati predvidljivost pravnih situacija i njome reguliranih odnosa. Sukladno sudskoj praksi, zahtjev o pravnoj sigurnosti sprječava Komisiju u neograničenom odgađanju izvršavanja svojih ovlasti i ne podrazumijeva djelovanje dotične institucije (127). Međutim, do sada su kumulativno bila potrebna dva elementa za kršenje toga načela:
-
postojanje skupa elemenata koji stvaraju stanje nesigurnosti u pogledu pravilnosti mjere,
-
dugotrajni izostanak djelovanja Komisije, unatoč tomu što je svjesna postojanja potpore.
(247)
Odluka u predmetu francuskog GIE Fiscauxa i presuda u predmetu Salzgitter (128) jedine su dvije situacije u kojima su Komisija, odnosno Prvostupanjski sud, ocijenili da kršenje načela pravne sigurnosti može spriječiti povrat čak i ako nema legitimnih očekivanja. Međutim, Sud je opozvao presudu u predmetu Salzgitter upravo s obzirom na primjenu načela pravne sigurnosti u tom predmetu (129).
5.6.3.1. Elementi koji su stvorili stanje neisgurnosti u pogledu pravilnosti mjere
(248)
STL i francuski GIE Fiscaux dijele niz ključnih značajki i imaju vrlo slične učinke (vidjeti odjeljak 5.6.1. Jednako postupanje). Oba se sustava koriste u financiranju dugotrajne investicijske imovine. Uključuju porezno transparentne GIU-e koji amortiziraju imovinu i prenose svoje vlasništvo na svoje krajnje korisnike putem neke vrste ugovora o zakupu. U oba slučaja ta je amortizacija rana ili ubrzana, a kapitalni dobici GIU-a oslobođeni su poreza. U oba slučaja gospodarsku prednost koja nastaje zbog rane ili ubrzane amortizacije i izuzeća kapitalnih dobitaka dijele investitori u GIU-ima i krajnji korisnik imovine (kroz popust na cijenu), iako postoje velike razlike u pogledu državne intervencije u tom pogledu
(249)
Ključne mjere koje čine dio sustava STL-a provedene su između 2002 (130) i 2003., tj. prije no što je Komisija odlučila da francuski sustav predstavlja državnu potporu.
(250)
S obzirom na sličnost između STL-a i GIE Fiscauxa, moguće je - kako tvrde španjolske vlasti i neke treće strane - da su događaji na koje se pozivalo u prilog zaštiti pravne sigurnosti u slučaju francuskog sustava, ujedno stvorili stanje nesigurnosti u pogledu pravilnosti STL-a.
(251)
Po tom pitanju, Komisija zaključuje da je navedeno stanje nesigurnosti doista moglo nastati kao posljedica izjave Komisije u njezinoj Odluci u predmetu Brittany Ferries (131) iz 2001. prema kojoj su određene porezne povlastice predstavljale opću mjeru. Kako je objašnjeno u uvodnoj izjavi (192) Odluke u predmetu GIE Fiscaux, u toj izjavi nije bilo posebno navedeno da se ta izjava odnosila na sustav prethodnika GIE Fiscaux, što je moglo dovesti u zabludu primatelje toga sustava i nekog sličnog sustava kao što je STL.
(252)
Što se tiče ostalih elemenata na koje se pozivaju Španjolska i treće strane, Komisija je provela analizu kako bi utvrdila jesu li elementi na koje se Španjolska i treće strane pozivaju kako bi potkrijepili tvrdnju o postojanju legitimnih očekivanja (vidjeti odjeljak 5.6.1.) mogli stvoriti stanje nesigurnosti.
(253)
Prvo, države članice obvezne su, u skladu s Ugovorom, obavijestiti Komisiju o svojim planovima dodjele novih potpora. Objavljivanje nacrta mjera u Službenom listu Španjolskoga parlamenta ne može se smatrati obavješćivanjem Komisiie te izostanak reakcije Komisije nije mogao pridonijeti stvaranju stanja nesigurnosti
(254)
Drugo, zahtjev za informacijama iz 2001. u pogledu mjere poreznih poticaja na zakup pokazuje da je Komisija reagirala na navode podnositelja pritužbe o postojanju potpore. Taj je zahtjev bio upućen Španjolskoj, koja je u svojim odgovorima strogo negirala postojanje takvih mjera. Taj zahtjev Komisija nije objavila no ako bi, iz bilo kojeg razloga, budući primatelji sustava STL-a saznali za ovaj zahtjev za informacije u trenutku kada su namjeravali sudjelovati u tom sustavu, to bi im skrenulo pozornost na činjenicu da je Komisiji podnesena pritužba, prema kojoj se smatralo da bi mjere toga sustava mogle predstavljati državnu potporu. Zahtjev za informacije također bi upućivao na to da Komisija nije bila upućena u tu mjeru u dovoljnoj mjeri kako bi ju mogla ocijeniti i ne bi doveo do zaključka da je Komisija tu mjeru odobrila. Nadalje, budući da je taj zahtjev poslan prije stupanja na snagu mjera koje sačinjavaju STL, Španjolska je mogla prijaviti sve elemente toga sustava kako bi stekla pravnu sigurnost. Ili su korisnici trebali pitati Španjolsku - ili Komisiju - o tome je li taj sustav Španjolska prijavila, odnosno o tome je li ga Komisija odobrila. Stoga ni Španjolska ni subjekti ne mogu tvrditi da je taj zahtjev ili - s obzirom na dani odgovor - izostanak daljnje reakcije Komisije pridonio stvaranju stanja nesigurnosti.
(255)
Treće, u pogledu Odluke iz 2004. u pogledu nizozemske mjere za nadoknadu, Komisija ističe da nadoknada za mjeru koja je različita od STL-a nije mogla stvoriti stanje nesigurnosti u pogledu STL-a. Činjenica da je točan opis navodne španjolske potpore u javnim dokumentima dostavljen samo u nizozemskoj verziji odluke o pokretanju formalnog istražnog postupka nije dovoljna za izvođenje zaključka da su čitatelji mogli pretpostaviti da se ona odnosila na STL. Dapače, prijevodom nizozemske Odluke ili slanjem upita Komisiji moglo se na jednostavan način razjasniti da se navodna španjolska potpora odnosila na subvencije na kamate na temelju Kraljevske uredbe 442/1994. Osim toga, Komisija je samo spomenula činjenicu da je Španjolska negirala postojanje navodne španjolske potpore i da Nizozemska nije dostavila dostatne dokaze. Kao što je napomenuto u toj Odluci, Komisiji ne preostaje drugo nego vjerovati državi članici i ne može se smatrati odgovornom za postojanje eventualne nesigurnosti koju je izostanak daljnje reakcije Komisije mogao prouzročiti. Komisija stoga drži da Odluka iz 2004. nije mogla pridonijeti stanju nesigurnosti u pogledu zakonitosti STL-a.
(256)
Četvrto, Komisija smatra da je stanje nesigurnosti koje je nastalo u pogledu zakonitosti STL-a kao posljedica izjave iz Odluke Komisije Brittany Ferries iz 2001. prestalo na dan objave Odluke Komisije o francuskom predmetu GIE Fiscaux. Tom je Odlukom razjašnjeno da je Komisija francuski sustav poreznih poticaja na zakup smatrala državnom potporom, što je Španjolskoj i korisnicima STL-a trebalo skrenuti pozornost na činjenicu da bi taj sustav mogao predstavljati državnu potporu. Stoga ona nipošto nije mogla stvoriti - niti pridonijeti stvaranju - stanja nesigurnosti u tom pogledu.
(257)
Peto, iz razloga koji su navedeni u gore navedenom odjeljku 5.6.2.6. gore Komisija smatra da dopis koji je poslala povjerenica Kroes 2009. nije stvorio niti je pridonio stvaranju stanja nesigurnosti.
5.6.3.2. Vrijeme koje je proteklo od zaprimanja pritužbe i pokretanja postupka
(258)
Komisija smatra da vrijeme koje je proteklo u istraživanju STL-a prije pokretanja formalnog istražnog postupka treba računati od 2006., kada je Komisija zaprimila pritužbe iz europskih brodogradilišta. Dapače, iz gore navedenih razloga, ni objava nacrta mjera u španjolskom službenom glasilu, ni pritužbe koje je Komisija zaprimila u 2001., a Španjolska izričito odbacila u 2002., ne podupiru stajalište da je Komisija nepropisno odgađala izvršenje svojih istražnih ovlasti. To mišljenje ne podupire ni konačna odluka u predmetu C-66/2003 iz 2004., koja se odnosila na izjednačavanje drugačije mjere navodne državne potpore.
(259)
Vrijeme koje je proteklo od prve pritužbe 2006. i pokretanja formalnog postupka 2011. ne čini se prekomjerno s obzirom na broj uključenih poreznih mjera, kompleksnost postupaka u poreznim poticajima na zakup i izostanak transparentnosti u pogledu tih postupaka vezanih za zakup. Osim toga, Komisija je poslala osam formalnih zahtjeva za informacijama između rujna 2006. i svibnja 2010 (132). i bila je u redovitom kontaktu sa španjolskim vlastima.
(260)
Nadalje, Komisija je tek u listopadu 2010. zaprimila novu pritužbu koja je sadržavala ključan element za ocjenu sustava, i to sveobuhvatnu studiju provedenu od strane poreznih stručnjaka, u kojoj je opisano funkcioniranje sustava i njegovi učinci. Stoga se vrijeme koje je proteklo u istraživanju STL-a ne čini dostatnim kako bi se moglo pozivati na pravnu sigurnost.
(261)
S obzirom na kompleksnost dotičnih mjera, Komisija ne može isključiti mogućnost da je pravnu nesigurnost u pogledu klasifikacije STL-a kao potpore mogla stvoriti Odluka iz 2001. u predmetu Brittany Ferries, kako navode Španjolska i primatelji. No to je moglo biti tako samo do objave Odluke Komisije o francuskom predmetu GIE Fiscaux u Službenom listu 30. travnja 2007., u kojoj je Komisija utvrdila da je taj sustav predstavljao državnu potporu.
(262)
Slijedom toga, Komisija zaključuje da ona ne treba naložiti povrat potpore koja je proizašla iz rada sustava STL-a za koji je potpora dana između stupanja na snagu STL-a u 2002. i 30. travnja 2007.
5.6.4. Određivanje iznosa povrata
(263)
Komisija je ocijenila različite porezne mjere koje sačinjavaju sustave državne potpore. Svrha ove Odluke nije utvrditi točne iznose potpore koju je svaki korisnik primio pri svakoj operaciji STL-a. Međutim, Komisija smatra da država članica treba slijediti sljedeću metodologiju kako bi se u svakom pojedinom slučaju utvrdili primatelji potpore i iznos nesukladne potpore koju je od njih potrebno povratiti. Ta se metodologija može dodatno razraditi u suradnji sa španjolskim vlastima, ponajprije radi određivanja stvarnoga iznosa porezne povlastice koju uživaju investitori, u svjetlu njihovih pojedinačnih poreznih situacija.
(264)
Prvi korak: Izračun ukupne porezne povlastice koja je nastala operacijom: To je neto sadašnja vrijednost (NPV) poreznih povlastica koje su GIU ili njegovi investitori stvarno ostvarili (tj. prije odbitaka onoga dijela tih povlastica koji se prenosi na brodarsko poduzeće putem popusta na cijenu). NPV bi trebalo izračunati na početni datum amortizacije - rane amortizacije kako je odobrena od strane poreznih tijela - a diskontne stope koje se koriste za potrebe toga izračuna trebaju se temeljiti na stvarnome stanju na tržištu. Komisija predlaže da, po uobičajenom postupku, Španjolska može koristiti izračune koje su GIU-i dostavili poreznoj upravi kada su podnosili zahtjev za ranu amortizaciju (vidjeti uvodnu izjavu (168) gore). U načelu, porezna povlastica smatra se dobivenom na datum dospijeća poreza za GIU ili njegove investitore.
(265)
Drugi korak: Izračun porezne povlastice nastale primjenom općih poreznih mjera na operaciju To je NPV - izračunana na isti način kao u koraku 1. - iznosa poreznih povlastica koje bi GIU ili njegovi investitori ostvarili u referentnoj situaciji u kojoj bi se koristila samo mjera ubrzane amortizacije od trenutka kada se započelo s prometovanjem broda, i s oporezivanjem operacije u skladu s uobičajenim pravilima vezanima za porez na dohodak trgovačkih društava. U takvoj situaciji kapitalni dobitak od prodaje broda brodarskom poduzeću bio bi podložan, na dan korišenja opcije od strane brodarskog poduzeća, porezu na dohodak trgovačkog društva koji je opće primjenjiv na dobit poduzeća. U načelu, porezna povlastica smatra se dobivenom na datum dospijeća poreza za GIU ili njegove investitore.
(266)
Treći korak: Izračun porezne povlastice koja je ekvivalent državnoj potpori: budući da Komisija ubrzanu amortizaciju smatra općom mjerom, iznos povlastice koji odgovara toj mjeri (tj. odgođeno plaćanje određenih iznosa poreza) ne predstavlja državu potporu. Razlika između iznosa dobivenih u koraku 1. i koraku 2. treba odgovarati potpori koju su GIU i njegovi investitori dobili kao korisnici dotičnih poreznih mjera, tj. NPV ukupne povlastice nastale iz korištenja rane amortizacije, sustava TP-a (na koje GIU-i nisu ostvarivali pravo) i oslobođenja od poreza na kapitalne dobitke ostvarene putem članka 50. stavka 3. RIS-a. U načelu se smatra da je porezna povlastica dobivena na datum dospijeća poreza za GIU ili njegove investitore.
(267)
Četvrti korak: Izračun iznosa sukladne potpore: I prvo, potpora koju je dobio GIU ili njegovi investitori, kako je izračunata u koraku 3., sukladna je budući da odgovara povlastici prenesenoj na brodarsko poduzeće koja bi bila sukladna da se smatrala državnom potporom za brodarsko poduzeće. Postotak potpore prenesene na brodarsko poduzeće mora se odrediti na temelju izračuna sličnoga onomu koji GIU-i podnose u svojim prijavama poreznoj upravi (vidjeti uvodnu izjavu (136) gore), te mora uzeti u obzir naknadu za posredovanje usklađenu s tržištem. Kako je objašnjeno u uvodnim izjavama (202) do (210) gore, dio povlastice prenesene na brodarsko poduzeće može se smatrati sukladnim ako to brodarsko poduzeće, dotični brod i njegove prijevozne djelatnosti ispunjavaju uvjete iz Pomorskih smjernica. Iznos koji je sukladan treba odrediti u skladu s poglavljem 11. Smjernica i uzimajući u obzir svu potporu koja je već dodijeljena tom brodarskom poduzeću u EGP-u. Ponajprije se iznosi potpore dodijeljene u Španjolskoj moraju dodati onima dodijeljenim u zemlji u kojoj je poduzeće ima poslovni nastan (ako je ona članica EGP-a). Iznos potpore koji prelazi tu gornju granicu, ili za koji se nije dokazala sukladnost u skladu s poglavljem 11. Pomorskih smjernica treba smatrati nesukladnim
(268)
Budući da se gornja granica u poglavlju 11. Pomorskih smjernica izračunava na godišnjoj osnovi, a povlastica koju prima brodarsko poduzeće odnosi se na dugotrajnu imovinu, Komisija se slaže da se, u primjeni te gornje granice, povlastica koja nastaje za brodarsko poduzeće iz operacija STL-a može protegnuti kroz uobičajeno amortizacijsko razdoblje (deset godina) dotičnog broda.
(269)
Drugo, budući da odgovara naknadi za posredovanje financijskih investitora, usklađenoj s tržištem, u prijenosu sukladne povlastice na brodarska poduzeća, ta će se naknada također smatrati sukladnom ili nesukladnom potporom u jednakom omjeru kao i povlastica usmjerena na brodarsko poduzeće (vidjeti uvodnu izjavu (201) gore).
5.6.5. Ugovorne klauzule
(270)
Kako je navedeno gore, PYMAR je obavijestio Komisiju o određenim klauzulama iz određenih ugovora između investitora, brodarskih poduzeća i brodogradilišta. Sukladno tim klauzulama, od brodogradilišta bi se zahtijevalo da isplati naknadu drugim stranama u slučaju nemogućnosti ostvarivanja poreznih povlastica
(271)
U svojoj konačnoj negativnoj odluci o djelomičnom povratu u francuskom predmetu GIE fiscaux (133), koji ima značajnih sličnosti s dotičnim predmetom, Komisija je konstatirala da: „činjenica da su pravni i s porezom povezani rizici koje snose članovi GIU-a mogli, u nekim slučajevima, biti ugovorno preneseni na korisnike imovine ne može poništiti načelo da je cilj Komisije, kada zahtijeva, gdje je to primjereno, povrat nezakonite potpore, oduzeti različitim primateljima povlasticu koju su uživali na svojim tržištima u odnosu na njihove konkurente, te ponovno uspostaviti status quo koji je postojao prije no što je ta potpora bila dodijeljena”. Komisija je zaključila da: „ostvarenje toga cilja ne može ovisiti … o ugovornim odredbama oko kojih su se suglasili primatelji potpore”.
(272)
Sukladno ustaljenoj sudskoj praksi, obveza države da ukine potporu koju Komisija smatra nesukladom s unutarnjim tržištem ima za cilj ponovnu uspostavu prethodno postojećeg stanja (134). Prema drugoj formuli osnovni je cilj povrata nezakonito isplaćene državne potpore otkloniti narušavanje tržišnoga natjecanja uzrokovanog povoljnim položajem u odnosu na konkurenciju koji je takva potpora omogućila (135). Povratom potpore korisnik gubi pravo na povlasticu koju je uživao u odnosu na svoje tržišne konkurente, te se ponovno uspostavlja stanje kakvo je postojalo prije isplate potpore (136).
(273)
Kako bi se postigao taj ishod, Komisija mora imati ovlast narediti povrat potpore od njezinih stvarnih primatelja kako bi mogla ispuniti cilj ponovne uspostave stanja tržišnoga natjecanja na tržištu/tržištima gdje je ono bilo narušeno. U tom smislu Komisija mora biti u mogućnosti jasno odrediti poduzeća koja su u obvezi povrata nezakonite potpore koju ona proglasi nesukladnom. No postizanje toga cilja stalno bi bilo narušeno ako bi prvotne strane imale mogućnost putem ugovornih odredaba mijenjati učinke odluka koje Komisija donese o povratu potpore. Tu bi mogućnost, kada bi postojala, mogli koristiti gospodarski subjekti koji se s obzirom na svoju pregovaračku prednost, mogu zaštititi od odluka o povratu potpore, te na taj način eliminirati praktične posljedice nadzora dodjele državnih potpora.
(274)
Usporedbe radi, u nedavnoj presudi u predmetu Residex (137), Europski sud je izjavio da je dužnost nacionalnoga suda da, uzimajući u obzir sve pojedinačne karakteristike predmeta, utvrdi korisnika ili, ovisno o slučaju, primatelja jamstva koje predstavlja državnu potporu, te da osigura povrat ukupnoga iznosa dotične potpore. Osim toga, bez obzira na to tko je korisnik potpore, te s obzirom da je cilj mjera koje nacionalni sudovi moraju poduzeti u slučaju kršenja članka 108. stavka 3. UFEU-a, u osnovi, ponovna uspostava stanja tržišnoga natjecanja koje je postojalo prije isplate dotične potpore, ti sudovi moraju osigurati da mjere koje poduzmu u pogledu valjanosti gore navedenih akata omoguće postizanje takvoga cilja. To pokazuje da, kada je potrebno otkloniti narušavanje tržišnoga natjecanja izazvano potporom, nacionalni sudovi mogu intervenirati i proglasiti ugovore ništavim, čak i kada to znači štetu stranama koje nisu primatelji te potpore - u ovom slučaju, vjerovnici čija je potraživanja podupiralo državno jamstvo. Ista se argumentacija primjenjuje a fortiori na Komisiju kada ona naloži da se potpora u stvarnosti povrati od primatelja. U tom smislu, treba istaknuti da se Komisija poziva da donese konačnu odluku o mjeri potpore, a ne da osigura, kao što to moraju činiti nacionalni sudovi, zaštitu prava pojedinaca u slučajevima kada je prekršena obveza prethodne najave Komisiji dodjele državne potpore u skladu s člankom 108. stavkom 3. UFEU-a.
(275)
Slijedi da su ugovorne klauzule kojima se primatelji potpore štite od povrata nezakonite i nesukladne potpore prenošenjem pravnih i gospodarskih rizika od takvoga povrata na druge osobe, u suprotnosti sa samom biti sustava nadzora državnih potpora koji je uspostavljen Ugovorom. Takav je sustav nužan za izvršenje Zajednici povjerenih zadataka, te, posebno, za funkcioniranje unutarnjega tržišta, te stoga predstavlja skup pravila javnoga poretka (138). Stoga privatne strane ne mogu od njih odstupati putem ugovornih odredaba.
(276)
To osobito vrijedi za situaciju o kojoj je ovdje riječ u sustavu STL-a, gdje su neka od brodogradilišta pod državnim nadzorom. Ako su javna brodogradilišta predvidjela ugovorne klauzule koje štite primatelje potpore od zahtjeva za njezinim povratom, njihovo bi ponašanje spriječilo ispunjenje cilja povrata nezakonite i nesukladne potpore. Osim toga, ponašanje subjekata pod državnim nadzorom koji pokušavaju zaštititi svoje druge ugovorne strane od povrata moglo bi značiti veliki pritisak na njihove privatne konkurente, koji bi se mogli navesti na prihvaćanje sličnih klauzula u svojim ugovorima, što bi dovelo do opće zaštite primatelja potpora od povrata.
6. ZAKLJUČAK
Komisija zaključuje da:
-
U skladu s Pomorskim smjernicama i Odlukom od 27. veljače 2002. kojom se odobrava španjolski sustav TP-a, djelatnosti koje se sastoje isključivo od davanja u zakup ili iznajmljivanja brodova nisu prijevozne usluge. Te djelatnosti, stoga, u načelu ne ispunjavaju uvjete za ostvarivanje olakšica iz sustava TP-a kako ga je odobrila Komisija.
-
Članak 115. stavak 11. i članak 48. stavak 4. TRLIS-a te članak 49. RIS-a (rana amortizacija imovine u zakupu), primjena sustava TP-a na GIU-e koji ne ispunjavaju uvjete kao i članak 50. stavak 3. RIS-a predstavljaju državnu potporu u smislu članak 107. stavka 1. UFEU-a.
-
Te mjere nisu postojeća potpora u smislu članka 1. točke (b) Uredbe (EZ) br. 659/1999 s obzirom da nisu prijavljene Komisiji niti ih je Komisija odobrila na bilo koji drugi način.
-
Španjolska je nezakonito provela predmetnu potporu što predstavlja povredu članka 108. stavka 3. Ugovora o funkcioniranju Europske unije.
-
Iz toga slijedi da je takozvani španjolski sustav poreznih poticaja na zakup, koji obuhvaća zajedničku primjenu članka 115. stavka 11. i članka 48. stavka 4. TRLIS-a (rana amortizacija zakupljene imovine), primjenu sustava TP-a na GIU-e koji za to ne ispunjavaju uvjete, kao i primjenu članka 50. stavka 3. RIS-a, nezakonit.
-
Potpora GIU ili njegovim ulagačima može se smatrati sukladnom s unutarnjim tržištem s obzirom da odgovara naknadi koja je u skladu s tržištem za posredovanje financijskih ulagača i preusmjerena je na trgovačka društva djelatna u pomorskom prometu koja su prihvatljiva u skladu s Pomorskim smjernicama jer ispunjavaju uvjete utvrđene u tim Smjernicama. Iz toga proizlazi da ukupni iznos prenesen na brodarska poduzeća ne prelazi gornju granicu utvrđenu u poglavlju 11. Smjernica
-
Dio potpore koja premašuje iznos sukladne potpore primatelji, odnosno GIU-i i njihovi ulagači, trebali bi vratiti bez mogućnosti da prenesu teret povrata na druge osobe.
-
Komisija ne bi trebala narediti povrat potpore koja dobivena zbog operacija STL-a u vezi s kojima je potpora dodijeljena u razdoblju između stupanja na snagu STL-a 2002. i 30. travnja 2007., datuma objave Odluke o predmetu C-46/2004 France GIE Fiscaux (vidjeti uvodnu izjavu (261) gore).
-
Nakon tog datuma naređivanje povrata ne bi predstavljalo povredu općih načela zaštite legitimnih očekivanja i pravne sigurnosti utvrđenih u zakonodavstvu Europske unije,
DONIJELA JE OVU ODLUKU:
Članak 1.
Mjere koje proizlaze iz članka 115. stavka 11. TRLIS-a (rana amortizacija zakupljene imovine), iz primjene sustava tonažnog poreza na poduzeća, brodove ili djelatnosti koje ne ispunjavaju uvjete, i iz članka 50. stavka 3. RIS-a predstavljaju državnu potporu GIU-ima i njihovim investitorima, koju je Španjolska nezakonito provodila od 1. siječnja 2002. u suprotnosti s člankom 108. stavkom 3. Ugovora o funkcioniranju Europske unije.
Članak 2.
Mjere državne potpore iz članka 1. nisu sukladne s unutarnjim tržištem, osim u mjeri u kojoj takva potpora odgovara naknadi za posredovanje financijskih investitora sukladnoj s tržištem te u kojoj se ona usmjerava na poduzeća pomorskog prometa koja ispunjavaju uvjete iz Pomorskih smjernica u skladu s uvjetima određenim u tim smjernicama.
Članak 3.
Španjolska mora okončati sustav potpore iz članka 1. u onoj mjeri u kojoj je on nesukladan sa zajedničkim tržištem.
Članak 4.
1. Španjolska mora osigurati povrat nesukladne potpore koja je dodijeljena na temelju sustava iz članka 1. od investitora GIU-a koji su ju koristili, bez mogućnosti da takvi primatelji prenesu teret povrata na druge osobe. Međutim, neće se provesti povrat vezano za potporu koja je dodijeljena u okviru poslova financiranja za koje su se nadležna nacionalna tijela obvezala odobriti pogodnosti iz tih mjera pravno obvezujućim aktom usvojenim prije 30. travnja 2007.
2. Na iznose za povrat obračunava se kamata od dana na koji su ti iznosi stavljeni na raspolaganje primateljima do njihovog stvarnog povrata.
3. Obračunava se složena kamata u skladu s poglavljem V. Uredbe Komisije (EZ) br. 794/2004 (139) i Uredbom Komisije (EZ) br. 271/2008 (140) o izmjeni Uredbe (EZ) br. 794/2004.
4. Španjolska mora obustaviti plaćanje svih neisplaćenih potpora iz sustava iz članka 1. s učinkom od dana donošenja ove Odluke.
Članak 5.
1. Povrat potpore dodijeljene na temelju sustava iz članka 1. stupa na snagu odmah i odmah proizvodi učinak.
2. Španjolska mora osigurati provedbu ove Odluke u roku od četiri mjeseca od datuma priopćenja ove Odluke.
Članak 6.
1. U roku od dva mjeseca od priopćenja ove Odluke, Španjolska mora dostaviti sljedeće informacije:
(a)
popis primatelja koji su primili potporu na temelju sustava iz članka 1. i ukupan iznos potpore koju je svaki od njih primio na temelju tog sustava;
(b)
ukupan iznos (glavnica i kamata na iznos povrata državne potpore) koji se treba povratiti od svakog korisnika;
(c)
detaljan opis mjera koje su već poduzete i koje se planiraju poduzeti radi usklađivanja s ovom Odlukom;
(d)
dokumente kojima se dokazuje da je primateljima naređen povrat potpore.
2. Španjolska mora stalno izvješćivati Komisiju o napretku nacionalnih mjera koje poduzima radi primjene ove Odluke sve do završetka povrata potpore dane na temelju sustava iz članka 1. Dužna je odmah dostaviti, na jednostavan zahtjev Komisije, informacije o mjerama koje je već poduzela i koje planira poduzeti radi usklađivanja s ovom Odlukom. Također je dužna dostaviti detaljne informacije o iznosima potpore i kamati na iznos povrata državne potpore koje je već povratila od primatelja.
Članak 7.
Ova je Odluka upućena Kraljevini Španjolskoj.
Sastavljeno u Bruxellesu 17. srpnja 2013.