ROZHODNUTÍ KOMISE
ze dne 17. července 2013
o státní podpoře SA.21233 C/11 (ex NN/11, ex CP 137/06), kterou poskytlo Španělsko Daňový režim určitých dohod o finančním leasingu známý též pod názvem „španělský systém zdanění leasingu“
(oznámeno pod číslem C(2013) 4426)
(Pouze španělské znění je závazné)
(Text s významem pro EHP)
(2014/200/EU)
EVROPSKÁ KOMISE,
s ohledem na Smlouvu o fungování Evropské unie, a zejména na čl. 108 odst. 2 první pododstavec této smlouvy,
s ohledem na Dohodu o Evropském hospodářském prostoru, a zejména na čl. 62 odst. 1 písm. a) této dohody,
po výzvě adresované zúčastněným stranám, aby se k věci vyjádřily v souladu s výše uvedenými články (1), a s ohledem na jejich stanoviska,
Vzhledem k tomu, že:
1. POSTUPY
(1)
Podle několika stížností, jež zaznamenala Komise od května 2006, španělský režim vztahující se na rejdařské společnosti od roku 2002 (španělský systém zdanění leasingu) umožňoval společnostem zabývajícím se námořní dopravou kupovat ve Španělsku lodě s 20-30 % slevou. Dvě vnitrostátní federace loděnic a jedna samostatná loděnice si stěžovaly zejména na to, že v důsledku tohoto režimu španělské loděnice připravily jejich členy o smlouvy na zhotovení lodí. Dne 13. července 2010 sdružení loďařských společností ze sedmi evropských zemí společně podepsaly petici proti takzvanému španělskému systému zdanění leasingu. Tyto stížnosti podpořila nejméně jedna rejdařská společnost. V srpnu 2010 na stejné téma vznesl dotaz poslanec Evropského parlamentu (2).
(2)
Komise svými dopisy ze dne 15. září 2006, 30. ledna 2007, 6. listopadu 2007 a 3. března 2008 zaslala Španělsku žádosti o informace. Španělsko odpovědělo dopisy ze dne 16. října 2006, 23. a 27. února 2007 a 11. ledna a 27. března 2008. Na setkání, které se konalo dne 29. dubna 2008, požádala Komise o doplňující informace, které Španělsko poskytlo dopisem ze dne 17. června 2008. Komise si dopisy ze dne 23. září 2008 vyžádala další doplňující informace, které Španělsko poskytlo dopisem ze dne 24. října 2008.
(3)
Po obdržení nových informací od stěžovatelů si Komise dopisy ze dne 11. ledna a 25. května 2010 vyžádala další doplňující informace. Španělsko odpovědělo dopisy ze dne 10. března a 26. července 2010. Dne 24. ledna 2011 se uskutečnilo setkání se španělskými orgány.
(4)
Komise svým dopisem ze dne 29. června 2011 informovala Španělsko, že se rozhodla zahájit řízení ve věci podpory podle čl. 108 odst. 2 Smlouvy o fungování Evropské unie.
(5)
Španělsko se k rozhodnutí zahájit formální řízení vyjádřilo dopisem ze dne 2. srpna 2011.
(6)
Rozhodnutí Komise o zahájení formálního vyšetřovacího řízení (dále jen „rozhodnutí K(2011) 4494 v konečném znění“) bylo uveřejněno v Úředním věstníku Evropské unie (3). Komise vyzvala zúčastněné strany k podání připomínek k uvedeným opatřením.
(7)
Komise obdržela připomínky od některých zúčastněných stran. Dopisy ze dne 23. února, 7. března, 11. července a 29. října 2012 a 12. a 25. února a 22. dubna 2013 je předala Španělsku, kterému byla poskytnuta možnost na ně reagovat. Jeho připomínky obdržela Komise v dopisech ze dne 30. dubna, 24. května, 9. a 23. července a 14. listopadu 2012 a 25. února, 12. března a 21. května 2013. Španělsko rovněž předložilo doplňující připomínky dopisy ze dne 3. a 9. října 2012. Na žádost zúčastněných stran se Komise setkala se zástupci asociace Pequeños y Medianos Astilleros en Reconversión (dále jen „asociace PYMAR“) (4) dne 13. listopadu 2012 a 4. února 2013 a se španělskými orgány dne 6. března 2013.
2. POPIS ŠPANĚLSKÉHO SYSTÉMU ZDANĚNÍ LEASINGU
(8)
Španělský systém zdanění leasingu se používá při transakcích, které se týkají stavby lodí loděnicemi (prodávajícím) a pořízení námořních plavidel námořními dopravci (kupujícím) a financování těchto transakcí pomocí určité právní a finanční struktury ad hoc.
(9)
Španělský systém zdanění leasingu je založen na:
-
právní a finanční struktuře ad hoc, kterou vytvoří určitá banka a která figuruje mezi rejdařskou společností a loděnicí, resp. mezi kupujícím a prodávajícím daného plavidla,
-
složité síti smluv mezi jednotlivými účastníky transakce,
-
použití různých španělských daňových opatření.
(10)
Španělské orgány na žádost Komise potvrdily, že španělský systém zdanění leasingu byl v době od 1. ledna 2002 do 30. června 2010 použit při 273 transakcích týkajících se stavby a nabytí lodí v celkové hodnotě 8 727 997 332 EUR. Systém byl používán i nadále, a to až do 29. června 2011, kdy bylo zahájeno formální vyšetřovací řízení. Kupujícími jsou rejdařské společnosti z celé Evropy i mimo Evropu. Všechny transakce kromě jediné (smlouva ve výši 6 148 969 EUR) se týkaly španělských loděnic.
2.1 ŠPANĚLSKÝ SYSTÉM ZDANĚNÍ LEASINGU - PRÁVNÍ A FINANČNÍ STRUKTURA
(11)
Jak již bylo uvedeno, fungování španělského systému zdanění leasingu umožňuje vlastníkovi lodi získat novou loď s 20-30 % slevou z ceny účtované loděnicí. Aby rejdařská společnost tuto sníženou cenu (po odečtu slevy) získala, musí souhlasit s tím, že dané plavidlo nekoupí přímo od loděnice, nýbrž od hospodářského zájmového sdružení, které je založeno podle španělského práva a zřízeno určitou bankou.
(12)
Struktura španělského systému zdanění leasingu je režim daňového plánování, který obvykle organizuje banka za účelem vytvoření daňových výhod pro investory v daňově transparentním hospodářském zájmovém sdružení a přenosu části těchto daňových výhod na rejdařskou společnost ve formě slevy z ceny plavidla. Zbylou část výhod si ponechávají investoři hospodářského zájmového sdružení jako odměnu za svou investici. Kromě hospodářského zájmového sdružení jsou do operace prováděné v rámci španělského systému zdanění leasingu zapojeni i další prostředníci, jako banka a leasingová společnost (viz níže uvedený diagram).
(13)
V praxi tento systém funguje tak, že hospodářské zájmové sdružení si najme plavidlo od leasingové společnosti od data zahájení jeho stavby. Jakmile je plavidlo postaveno, pronajme je hospodářské zájmové sdružení rejdařské společnosti bez posádky („barefoot charter“) a rejdařská společnost začne plavidlo provozovat. Prostřednictvím recipročních opčních smluv na koupi a prodej se hospodářské zájmové sdružení v každém případě zaváže, že po skončení leasingové smlouvy plavidlo koupí, a rejdařská společnost se zaváže ke koupi tohoto plavidla po skončení jeho pronájmu bez posádky (5). Datum uplatnění opcí z leasingové smlouvy je stanoveno tak, aby o několik týdnů předcházelo datu uplatnění opce ze smlouvy o pronájmu lodi („barefoot charter“). K uplatnění obou opcí dojde poté, co hospodářské zájmové sdružení zvolí režim zdanění podle tonáže (pro podrobnější popis viz oddíl 27) Jak bylo již uvedeno, mají španělská hospodářská zájmová sdružení právní subjektivitu odlišnou od právní subjektivity jejich členů. V důsledku toho mohou hospodářská zájmová sdružení požádat o použití ustanovení o předčasném odpisování a o alternativní režim zdanění podle tonáže, jak stanoví články 124-128 zákona o DPPO (viz oddíl 2.2.4, opatření 4: Zdanění podle tonáže), jestliže splňují požadavky způsobilosti podle španělských právních předpisů, i když žádný z jejich členů není rejdařskou společností. Zúčastněné strany podepíší rámcovou dohodu, aby bylo zajištěno, že s organizací a fungováním této struktury španělského systému zdanění leasingu všechny souhlasí.
(14)
Transakce, k nimž mezi jednotlivými účastníky španělského systému zdanění leasingu dochází, byly podrobněji popsány v rozhodnutí K(2011) 4494 v konečném znění (oddíl 2.2) (6) na základě příkladů, jež poskytlo Španělsko (7)
2.2 ŠPANĚLSKÝ SYSTÉM ZDANĚNÍ LEASINGU - DAŇOVÉ ASPEKTY
(15)
Účelem španělského systému zdanění leasingu popsaného v oddíle o nahoře je především generovat výhody, jež vyplývají z určitých daňových opatření, ve prospěch hospodářského zájmového sdružení a investorů, kteří jsou jeho účastníky a kteří poté část těchto výhod přenesou na rejdařskou společnost, která nabývá nové plavidlo.
(16)
Hospodářské zájmové sdružení získává daňové výhody ve dvou fázích podle dvou různých souborů daňových předpisů. V první fázi se použije předčasné a zrychlené odpisování pronajatého plavidla v rámci „běžného“ systému daně z příjmu právnických osob. To vytvoří hospodářskému zájmovému sdružení vysoké daňové ztráty. Vzhledem tomu, že hospodářské zájmové sdružení je daňově transparentním subjektem, lze tyto ztráty odečíst od vlastních výnosů investorů v poměru k jejich podílům v hospodářském zájmovém sdružení.
(17)
Za běžných okolností by úspory na daních dosažené díky tomuto předčasnému a zrychlenému odpisování nákladů plavidla měly být vyrovnány zvýšenými daňovými platbami později, když je plavidlo zcela odepsáno a nelze již odečítat žádné další odepsané náklady, nebo když je prodáno a z prodeje vyplyne kapitálový zisk (8). Jelikož je hospodářské zájmové sdružení daňově transparentním subjektem, jeho zvýšené zisky v pozdějších letech by normálně byly připočteny k vlastním výnosům investorů a zdaněny.
(18)
Při operacích prováděných v rámci španělského systému zdanění leasingu si však hospodářské zájmové sdružení po dosažení úplného odpisu tato plavidla neponechává. Ve druhé fázi jsou daňové úspory, které vyplývají z počátečních ztrát přenesených na investory, zajištěny v důsledku přechodu hospodářského zájmového sdružení na systém zdanění podle tonáže v rámci daně z příjmu a plného osvobození od zdanění kapitálových zisků, jež vzniknou, když je plavidlo - krátce po přechodu na nový systém - prodáno rejdařské společnosti (9). Pro další podrobnosti o těchto dvou fázích viz rozhodnutí K(2011) 4494 v konečném znění (oddíl 2.3.1).
(19)
Podle informací, jimiž Komise disponuje (10), kombinovaný účinek daňových opatření využívaných v rámci španělského systému zdanění leasingu umožňuje hospodářskému zájmovému sdružení a jeho investorům dosahovat zdanitelných přebytků ve výši přibližně 30 % původní brutto ceny plavidla. Část tohoto zdanitelného přebytku - který původně obdrželo hospodářské zájmové sdružení/jeho investoři - si ponechávají investoři (10-15 %) a část je předávána rejdařské společnosti (85-90 %), která se nakonec stává vlastníkem plavidla s 20-30 % slevou z původní brutto ceny plavidla.
(20)
Jak bylo již uvedeno, operace španělského systému zdanění leasingu v sobě spojují různá jednotlivá - avšak vzájemně provázaná - daňová opatření za účelem vytvoření úlevy na dani. Tato opatření ve stručnosti popisuje další oddíl. Pro podrobnější popis viz rozhodnutí K(2011) 4494 v konečném znění (oddíl 2.4).
2.2.1 Opatření 1 - zrychlené odpisování (11) aktiv, která jsou předmětem leasingu
(čl. 115 odst. 6 zákona o DPPO)
(21)
Ve Španělsku je daňové zacházení s leasingovou transakcí odlišné od postupu jejího účtování. Kapitola XIII královského nařízení č. 4/2004 ze dne 5. března 2004, kterým se schvaluje konsolidované znění zákona o dani z příjmu právnických osob (dále jen „zákon o DPPO“) (12), a článek 49 královského nařízení č. 1777/2004 ze dne 30. července 2004, kterým se schvaluje nařízení o dani z příjmu právnických osob (dále jen „nařízení o DPPO“) (13), se vztahují na smlouvy o finančním leasingu s minimálním trváním dvou let, týkají-li se movitého majetku, a s minimálním trváním deseti let, týkají-li se nemovitého majetku nebo průmyslových zařízení.
(22)
Pouze pro daňové účely je část plateb, jež zajišťuje poskytovateli leasingu návratnost nákladů spojených s danými aktivy (14), považována do určité výše za daňově odpočitatelný výdaj, a sice: výše odpočtu nesmí přesahovat částku, která se získá vynásobením nákladů spojených s aktivy dvojnásobkem nebo trojnásobkem oficiálního koeficientu pro maximální lineární odpisování tohoto druhu aktiv.
(23)
V případě plavidel je běžné lineární odpisování - pro daňové účely - rozloženo do deseti let (10 % ročně). Maximální míra odpisů při zrychleném odpisování aktiv, která jsou předmětem leasingu, se pohybuje mezi 20 % a 30 % za rok (doba odpisu je od 40 do 60 měsíců). Podle španělských právních předpisů mohou vlastníci plavidel odpisovat také metodou degresivního odpisování (15) nebo metodou odpisů podle součtu let životnosti (SYD) (16).
2.2.2 Opatření 2: Diskreční použití metody předčasného odpisování aktiv, která jsou předmětem leasingu
(čl. 115 odst. 11 a čl. 48 odst. 4 zákona o DPPO a článek 49 nařízení o DPPO)
(24)
Podle čl. 115 odst. 6 zákona o DPPO začíná zrychlené odpisování aktiv, která jsou předmětem leasingu, ode dne, kdy se tato aktiva stávají funkčními, tj. ne dříve, než jsou dodána nájemci a začnou jím být používána. Podle čl. 115 odst. 11 zákona o DPPO (17) však ministerstvo hospodářství a financí může na základě formální žádosti nájemce stanovit zahájení odpisování od dřívějšího data. Toto ustanovení je při splnění určitých podmínek používáno v zásadě na veškerá aktiva pronajímaná na základě leasingové smlouvy a způsobilá ke zrychlenému odpisování.
(25)
Čl. 115 odst. 11 zákona o DPPO skutečně stanoví dvě obecné podmínky. Zaprvé, nové datum zahájení odpisování by mělo být stanoveno s přihlédnutím ke „zvláštnostem smluvní doby nebo doby výstavby aktiv a konkrétní povaze jeho hospodářského využití“. Podle článku 49 nařízení o DPPO povolují daňové orgány předčasné odpisování od začátku doby výstavby pouze tehdy, je-li toto období výstavby delší než 12 měsíců a pokud leasingová smlouva stanoví předpokládané leasingové splátky. Zadruhé, „stanovení tohoto data neovlivní (by nemělo ovlivnit) výpočet základu daně vzniklého skutečným užíváním aktiv nebo plateb vyplývajících z převodu vlastnických práv, který musí být stanoven v souladu s všeobecným daňovým režimem nebo v souladu se zvláštním režimem, který je stanoven v kapitole VIII hlavy VII zákona o DPPO“.
(26)
Podle čl. 48 odst. 4 zákona o DPPO (18) budou aktiva, na která se vztahuje režim předčasného odpisování popsaný v čl. 115 odst. 11 zákona o DPPO, pronajímána formou leasingu hospodářským zájmovým sdružením registrovaným ve Španělsku, která je dále pronajmou třetím stranám. Dále článek 49 nařízení o DPPO stanoví postup, který je nutno dodržovat při podávání žádosti o povolení předčasného odpisování u aktiv, která jsou předmětem leasingu.
2.2.3 Opatření 3: Hospodářská zájmová sdružení
(27)
Jak bylo již uvedeno, mají španělská hospodářská zájmová sdružení právní subjektivitu odlišnou od právní subjektivity jejich členů. V důsledku toho mohou hospodářská zájmová sdružení požádat o použití ustanovení o předčasném odpisování a o alternativní režim zdanění podle tonáže, jak stanoví články 124-128 zákona o DPPO (viz oddíl 2.2.4), jestliže splňují požadavky způsobilosti podle španělských právních předpisů, i když žádný z jejich členů není rejdařskou společností.
(28)
Z daňového hlediska jsou však hospodářská zájmová sdružení, pokud jsou jejich akcionáři usazeni ve Španělsku, transparentními subjekty. Jinými slovy, pro daňové účely jsou zisky (nebo ztráty) docílené hospodářskými zájmovými sdruženími přímo přenášeny na jejich členy usazené ve Španělsku, a to poměrným dílem. Jelikož jsou hospodářská zájmová sdružení zapojená do operací v rámci španělského systému zdanění leasingu považována za nástroj investování jejich členů - a nikoli za prostředek společného výkonu nějaké činnosti -, odkazuje na ně toto rozhodnutí jako na investory,
(29)
Daňová transparentnost hospodářských zájmových sdružení znamená, že velké ztráty hospodářských zájmových sdružení způsobené předčasným a zrychleným odpisováním mohou být přímo přeneseny na investory, kteří mohou uplatnit tyto ztráty proti svým vlastním ziskům a snížit splatnou daň.
2.2.4 Opatření 4: Systém zdanění podle tonáže (články 124 až 128 zákona o DPPO)
(30)
Španělské právní předpisy o zdanění podle tonáže platí od roku 2002. Stanovují alternativní výpočet zdanitelných zisků rejdařských společností, pokud jde o jejich způsobilé činnosti v dopravě, na základě provozované tonáže, a nikoli na základě rozdílu mezi výnosy a výdaji.
(31)
Španělský režim zdanění podle tonáže Komise schválila (19) jako slučitelnou státní podporu na základě pokynů Společenství pro státní podporu v námořní dopravě (20) (dále jen „pokyny pro námořní dopravu“). Ustanovení upravující režim zdanění podle tonáže jsou obsažena v kapitole XVII v článcích 124-128 zákona o DPPO.
(32)
Španělsko přijalo také prováděcí opatření, jež obsahuje hlava VI články 50 až 52 nařízení o DPPO. Komise konstatuje, že na rozdíl od pravidel stanovených v článcích 124-128 zákona o DPPO, jež byla Komisi oznámena a Komise je schválila, nebyla tato prováděcí opatření - a zejména výjimka obsažená v čl. 50 odst. 3 nařízení o DPPO (viz oddíl 2.2.5) - Komisi oznámena, ani je Komise neschválila.
(33)
Stejně jako v jiných členských státech je použití španělského režimu zdanění podle tonáže volitelné a vyžaduje předchozí povolení daňových orgánů, které má desetiletou platnost. Příjmy z jiných činností než námořní dopravy - nebo činností, které pro použití systému zdanění podle tonáže nejsou způsobilé - podléhají běžným pravidlům zdanění příjmu.
(34)
Podle španělských právních předpisů mohou být hospodářská zájmová sdružení zapojená do španělského systému zdanění leasingu zapsána v některém z rejstříků rejdařských společností (21), protože podle španělských orgánů k jejich činnostem patří provozování vlastních a pronajatých plavidel. Pojem provozování plavidla by proto zahrnoval přenechání plavidla třetí straně k dispozici na základě pronájmu bez posádky („bareboat charter“).
(35)
Daňový základ pro způsobilé činnosti v námořní dopravě se vypočítá podle hrubé tonáže:
Čistá registrovaná tonáž
Částka za každých 100 tun/den (EUR)
Od 0 do 1 000
0,90
Od 1 001 do 10 000
0,70
Od 10 001 do 25 000
0,40
Nad 25 001
0,20
(36)
Poté, co se vypočítá alternativní základ daně podle hrubé tonáže plavidel provozovaných rejdařskou společností, použije se na tento základ běžná sazba daně z příjmu právnických osob.
(37)
V souladu s čl. 125 odst. 2 první odrážkou zákona o DPPO jsou za základ daně pro zdanění podle tonáže považovány všechny výnosy ze (způsobilých) činností v námořní dopravě na volném moři včetně, a to zejména, kapitálových zisků realizovaných, když plavidla - nabytá podnikem, který využije režimu zdanění podle tonáže, jako nová - jsou následně prodána, zatímco daný podnik zůstává v systému zdanění podle tonáže. Naproti tomu protože podle běžných pravidel zdanění právnických osob se základ daně určuje jako rozdíl mezi výnosy a výdaji, když jsou plavidla podnikem nabyta a následně prodána s kapitálovým ziskem, tyto mimořádné kapitálové zisky představují zdanitelný příjem, a zvýší tedy daňový základ, z něhož bude vyměřena daň z příjmu právnických osob.
Daňové zacházení s mimořádnými kapitálovými zisky v souvislosti s převodem plavidel do režimu zdanění podle tonáže
(38)
Když plavidlo - které již není nové - a zdanění výnosu s ním spojeného jsou převedena z běžného systému zdanění právnických osob do systému zdanění podle tonáže, použijí se zvláštní pravidla. U plavidel, která při přechodu na režim zdanění podle tonáže jsou již ve vlastnictví podniku, nebo u použitých plavidel (dále jen „opotřebená“ plavidla) zakoupených v době, kdy daný podnik již využíval systém zdanění podle tonáže, se použije zvláštní postup stanovený v čl. 125 odst. 2 zákona o DPPO (22). Podle tohoto postupu dochází ke zdanění určitých částek v rámci běžných ustanovení pro zdanění právnických osob až tehdy, když je plavidlo následně prodáno:
-
v prvním účetním roce, ve kterém se použije systém zdanění podle tonáže nebo ve kterém byla opotřebená plavidla nabyta, musí být odloženy nedělitelné rezervy ve stejné výši, jako je rozdíl mezi běžnou tržní cenou a čistou účetní hodnotou každé lodi, na kterou se toto pravidlo vztahuje, nebo musí být tento rozdíl uveden za každé plavidlo samostatně ve výroční zprávě za každý účetní rok, ve kterém trvá vlastnické právo k těmto plavidlům,
-
výše uvedené kladné rezervy spolu s kladným rozdílem ke dni převodu vlastnictví mezi daňovým odpisem a účetním odpisem prodaného plavidla bude přidána k základu daně pro zdanění podle tonáže uvedenému v čl. 125 odst. 1 zákona o DPPO, jakmile se uskuteční prodej plavidla.
(39)
Při běžném použití španělského systému zdanění podle tonáže, jak bylo Komisí schváleno, jsou tedy potenciální kapitálové zisky zdaněny na vstupu do systému zdanění podle tonáže a předpokládá se, že ke zdanění kapitálových zisků, byť je odloženo, dojde později, až bude plavidlo prodáno nebo demontováno. Jak je vysvětleno v oddíle 2.2.5, podle španělského systému zdanění leasingu není toto zdanění odloženo, ale zcela pominuto, protože příslušná plavidla jsou považována za nová, a nikoli za opotřebená. Zvláštní postup se tudíž nepoužije.
2.2.5 Opatření 5: Ustanovení čl. 50 odst. 3 nařízení o DPPO
(40)
V případě schválených transakcí v rámci španělského systému zdanění leasingu Komise poznamenává, že hospodářské zájmové sdružení může opustit běžný systém zdanění příjmu právnických osob a přejít do režimu zdanění podle tonáže, aniž by uhradilo skrytou daňovou povinnost vyplývající z předčasného nebo zrychleného odpisování, a to buď na vstupu do režimu zdanění podle tonáže, nebo později, až bude plavidlo prodáno nebo demontováno.
(41)
Jako výjimku z pravidla stanoveného v čl. 125 odst. 2 zákona o DPPO ovšem čl. 20 odst. 3 nařízení o DPPO (23) stanoví, že jsou-li plavidla nabyta uplatněním opce na koupi z leasingové smlouvy dříve schválené daňovými orgány, jsou tato plavidla pokládána za nová (24), nikoli za opotřebená, aniž by se přihlíželo k tomu, zda byla již provozována nebo odpisována, ke dni, kdy je uplatněna opce z leasingu, tj. poté, co hospodářské zájmové sdružení přejde do režimu zdanění podle tonáže. Podle informací, které má Komise k dispozici, byla tato výjimka používána pouze u konkrétních leasingových smluv, které daňové orgány schválily v souvislosti s žádostí o povolení předčasného odpisování v souladu s čl. 115 odst. 11 zákona o DPPO (viz oddíl 24) nahoře výše, V případě plavidel je běžné lineární odpisování - pro daňové účely - rozloženo do deseti let (10 % ročně). Maximální míra odpisů při zrychleném odpisování aktiv, která jsou předmětem leasingu, se pohybuje mezi 20 % a 30 % za rok (doba odpisu je od 40 do 60 měsíců). Podle španělských právních předpisů mohou vlastníci plavidel odpisovat také metodou degresivního odpisování nebo metodou odpisů podle součtu let životnosti (SYD). Diskreční použití metody předčasného odpisování aktiv, která jsou předmětem leasingu), tj. v souvislosti s pronajatými nově postavenými námořními plavidly, jež byla nabyta prostřednictvím operací v rámci španělského systému zdanění leasingu a pocházejí - kromě jednoho - ze španělských loděnic.
(42)
V takových případech se má za to, že plavidlo bylo hospodářským zájmovým sdružením nabyto jako nové v den, kdy byla uplatněna opce z leasingu, tj. po vstupu hospodářského zájmového sdružení do systému zdanění podle tonáže. Prvním důsledkem výjimky, kterou stanoví čl. 50 odst. 3 nařízení o DPPO, je to, že se nepoužijí pravidla stanovená v čl. 125 odst. 2 zákona o DPPO. Hospodářské zájmové sdružení nemusí vytvářet nedělitelnou rezervu a nedaní se ani kladný rozdíl mezi cenou zaplacenou rejdařskou společností a účetní hodnotou plavidla zapsanou v účetních knihách hospodářského zájmového sdružení (25), ani kladný rozdíl mezi účetní hodnotou plavidla a jeho daňovou hodnotou (26). Druhým důsledkem je to, že na výnos z prodeje plavidla rejdařské společnosti (podstatná cena při uplatnění opce ze smlouvy o pronájmu lodi bez posádky) se pohlíží tak, že pochází z plavidla koupeného a prodaného podnikem, který využívá režim zdanění podle tonáže, a že bude zahrnut do základu daně v rámci zdanění podle tonáže v souladu s čl. 125 odst. 2 první odrážkou zákona o DPPO.
3. DŮVODY ZAHÁJENÍ FORMÁLNÍHO VYŠETŘOVACÍHO ŘÍZENÍ
(43)
Na úvod Komise zaujala stanovisko, že španělský systém zdanění leasingu bez ohledu na použití jednotlivých daňových opatření musí být analyzován jako jediný systém (globální přístup), protože jednotlivá opatření mohou být používána - z právního hlediska nebo fakticky - pouze společně, a dospěla k závěru, že tento systém představuje státní podporu.
(44)
Poté byla jednotlivá opatření posouzena jednotlivě (individuální přístup) a Komise došla v této fázi k následujícím závěrům:
-
zrychlené odpisování aktiv, která jsou předmětem leasingu (opatření č. 1), by mohlo představovat státní podporu, ale v každém případě by se jednalo o existující podporu, protože bylo zavedeno před přistoupením Španělska k EU. Proto v souvislosti s tímto opatřením nebylo zahájeno formální vyšetřovací řízení,
-
předčasné odpisování u aktiv, která jsou předmětem leasingu (opatření č. 2), by mohlo představovat státní podporu, neboť poskytuje selektivní výhodu vzhledem k vágním podmínkám, které stanoví španělské právní předpisy, a k výkladu těchto podmínek španělskou daňovou správou podle volného uvážení. Toto opatření, které vstoupilo v platnost v roce 2002 (27), bylo považováno za protiprávní a možná neslučitelnou státní podporu,
-
u statusu hospodářských zájmových sdružení (opatření č. 3) nebylo zjištěno, že by mohl představovat státní podporu. V souvislosti s tímto opatřením nebylo zahájeno formální vyšetřovací řízení,
-
systém zdanění podle tonáže (opatření č. 4) byl v roce 2002 Komisí schválen jako státní podpora slučitelná s vnitřním trhem. Slučitelnost systému zdanění podle tonáže tak, jak byl schválen, nebyla v rozhodnutí K(2011) 4494 v konečném znění zpochybněna. S ohledem na schválení, jež Komise udělila, by toto opatření mělo být v každém případě považováno za existující podporu.
Komise však zpochybnila dva aspekty související se systémem zdanění podle tonáže:
-
Komise vyjádřila pochyby nad tím, že určitým podnikům, jako jsou hospodářská zájmová sdružení zapojená do operací v rámci španělského systému zdanění leasingu, je umožněno využívat režim zdanění podle tonáže, jestliže se jejich činnosti omezují na pronájem plavidel nebo leasing plavidel bez posádky. Komise byla toho názoru, že tyto podniky nevyvíjejí činnost v odvětví námořní dopravy zboží nebo cestujících, jak je stanoveno v nařízení Rady (EHS) č. 4055/86 (28) a v nařízení Rady (EHS) č. 3577/92 (29), ale spíše v odvětví finančních investic a pronájmu či leasingu zboží. Komise konstatovala, že to, že jejich způsobilost pro použití španělského režimu zdanění podle tonáže nikdy nebyla Komisi oznámena a Komise ji ani nikdy neschválila,
-
osvobození kapitálových zisků od daně (opatření č. 5), které vyplývá z prováděcích opatření k systému zdanění podle tonáže (čl. 50 odst. 3 nařízení o DPPO) a je španělskými orgány prezentováno jako součást schváleného režimu zdanění tonáže, je považováno za dodatečné opatření vycházející za rámec schválení, jež udělila Komise v roce 2002. Toto opatření bylo též považováno za protiprávní a možná neslučitelnou podporu.
(45)
Bylo zjištěno, že potenciálními příjemci této podpory jsou:
-
hospodářská zájmová sdružení jako primární příjemci těchto daňových výhod,
-
členové/investoři hospodářských zájmových sdružení, kteří těží z daňových výhod založených na statusu hospodářských zájmových sdružení jako daňově transparentních subjektů,
-
rejdařské společnosti, které získávají část daňových výhod ve formě slevy z ceny lodi,
-
možná loděnice, zapojené banky, leasingové společnosti a další prostředníci.
(46)
Komise byla toho názoru, že tato podpora se nejeví jako slučitelná s vnitřním trhem.
4. PŘIPOMÍNKY ŠPANĚLSKA A ZÚČASTNĚNÝCH STRAN
(47)
Byly obdrženy připomínky od španělských orgánů a od 41 třetích stran, včetně orgánů veřejné moci, odvětvových sdružení a jednotlivých podniků, které jsou buď zapojeny do operací v rámci španělského systému zdanění leasingu, nebo s těmito zapojenými podniky soutěží, jakými jsou zahraniční loděnice nebo zahraniční sdružení loďařských podniků.
(48)
Připomínky se týkají těchto aspektů posouzení, které provedla Komise v rozhodnutí K(2011) 4494 v konečném znění:
-
procesní aspekty,
-
obecný přístup: posouzení španělského systému zdanění leasingu jako jednoho režimu oproti posouzení jednotlivých opatření, jež tvoří součást španělského systému zdanění leasingu,
-
zda jednotlivá opatření představují státní podporu (zvýhodnění, státní zdroje, přičitatelnost státu, ovlivnění hospodářské soutěže a obchodu) a zda se u některých z nich jedná o existující podporu,
-
určení příjemců podpory,
-
slučitelnost možné státní podpory s vnitřním trhem,
-
překážky bránící vrácení podpory (rovné zacházení, oprávněné očekávání, právní jistota).
4.1 POSTUP
(49)
Španělsko se domnívá, že Komise zahájila formální vyšetřovací řízení, aniž by své hlavní závěry prověřila u španělských orgánů. V důsledku toho bylo porušeno právo španělského státu na obhajobu a zásada kontradiktornosti, která má zásadní význam pro jakékoli správní řízení.
(50)
Podle názoru mnoha třetích stran by Komise měla použít postup pro existující podporu, protože představují-li obě předmětná daňová opatření (pravidla o odpisování aktiv, která jsou předmětem leasingu, a systém zdanění podle tonáže) podporu, byla by to existující podpora.
4.2 POSOUZENÍ ŠPANĚLSKÉHO SYSTÉMU ZDANĚNÍ LEASINGU JAKO SYSTÉMU/POSOUZENÍ JEDNOTLIVÝCH OPATŘENÍ
4.2.1 Stěžovatelé
(51)
Scheepsbouw Nederland (Nizozemský loďařský svaz) zastává názor, že na španělský systém zdanění leasingu by se mělo pohlížet jako na jediný systém, protože je to organizovaný systém, který úmyslně využívá různých daňových opatření k docílení hospodářské výhody, která je mnohem větší než celková výhoda, která by mohla být získána použitím jednotlivých opatření odděleně, a protože tato opatření jsou vzájemně provázána. Využití režimu zdanění podle tonáže umožňuje hospodářským zájmovým sdružením dosáhnout toho, že dočasné daňové zvýhodnění vzniklé předčasným a zrychleným odpisováním se stává trvalým. Vágní podmínky stanovené pro předčasné odpisování a jejich výklad ze strany španělských orgánů umožňují daňové správě rozhodovat podle volného uvážení. Je to důsledek toho, že povolení je v praxi udělováno pouze v případě přechodu z běžného systému zdanění právnických osob na systém zdanění podle tonáže.
(52)
Také Dánský svaz pro námořní dopravu a […] (30) (31) považují španělský systém zdanění leasingu jako celek za režim státní podpory, který - bez ohledu na to, kdo jsou příjemci - určité podniky jasně hospodářsky zvýhodňuje.
4.2.2 Španělsko a účastníci transakcí v rámci zdanění leasingu
(53)
Španělsko a podniky, které Komise označila za potenciální příjemce podpory (rejdařské společnosti, banky, investoři hospodářských zájmových sdružení, loděnice zapojené do španělského systému zdanění leasingu) však tento globální přístup zpochybňují.
(54)
Zastávají názor, že španělský systém zdanění leasingu není jako takový zakotven ve španělských daňových předpisech, že operace prováděné v rámci španělského systému zdanění leasingu jsou soukromé dohody (leasing, smlouva o pronájmu lodi bez posádky, hospodářská zájmová sdružení) uzavírané mezi soukromými stranami, jež mají právo zvolit si nejlevnější způsob financování určitých aktiv a využívat pro ně dostupných smluvních a daňových ustanovení. Tvrdí rovněž, že Španělsko by nemělo být činěno odpovědným za výhody získané daňovými poplatníky, kteří se snaží snížit svou daňovou zátěž. Daňové předpisy kromě toho nevyžadují použití všech ustanovení, která uvedla Komise v rozhodnutí K(2011) 4494 v konečném znění.
(55)
Asociación Española de Banca (Španělská bankovní asociace; dále jen „AEB“) zastává názor, že je to poprvé, kdy Komise spatřuje státní podporu v kombinaci právních úkonů mezi soukromými subjekty, a nikoli v určitých právních ustanoveních.
(56)
AEB zastává názor, že se nejedná o ucelený systém, nýbrž o dva různé režimy (režim odpisů a režim zdanění podle tonáže), které je možno jasně rozdělit a přistupovat k nim odděleně bez ohledu na to, zda jsou používány odděleně nebo společně.
(57)
AEB se navíc domnívá, že Komise před určením selektivní výhody neurčila obecný referenční systém. Podle AEB existuje mnoho způsobů financování nabytí určitého majetku pomocí různých kombinací právních nástrojů a daňových opatření a Komise by měla porovnat všechny tyto alternativní situace. Bylo by proto nepřirozené vyvozovat závěr, že španělský systém zdanění leasingu poskytuje určitým podnikům selektivní výhodu, zejména jestliže Komise pro srovnání používá - z daňového hlediska - nejnákladnější způsob financování investic, čímž ignoruje všechna pobídková opatření, která jsou dostupná pro investory.
(58)
Španělský systém zdanění leasingu proto neposkytuje selektivní výhodu. Vyplývá to zejména z toho, že Komise označuje některé potenciální příjemce, kteří neodpovídají hospodářským odvětvím. S odvoláním na sdělení Komise o použití předpisů o státní podpoře v případě opatření týkajících se přímého zdanění podnikatelské činnosti (32) (dále jen „sdělení Komise o zdanění podnikatelské činnosti“) a na rozhodnutí Komise o režimu groepsrentebox v Nizozemsku (33) je AEB toho názoru, že nelze vyvozovat závěr, že opatření je selektivní proto, že je pro členy hospodářských zájmových sdružení, kteří investují do námořních plavidel, a nikoli do jiných aktiv, výhodnější.
(59)
Jelikož španělský systém zdanění leasingu zahrnuje výlučně soukromé strany, jež uplatňují obecná daňová opatření v souvislosti se soukromými dohodami, nejsou zde zapojeny žádné státní zdroje.
(60)
Podle AEB neexistuje žádné ovlivnění hospodářské soutěže a obchodu mezi členskými státy, protože hlavními příjemci, jež Komise označila, jsou rejdařské společnosti a toto opatření je dostupné pro všechny rejdařské společnosti z Evropy a celého světa.
(61)
Tyto třetí strany ve svých připomínkách popisují španělský systém zdanění leasingu jako řadu opatření, která navzájem nesouvisejí (individuální přístup), a dále se nevyjadřují o španělském systému zdanění leasingu jako celku.
4.3 PŘIPOMÍNKY K POSOUZENÍ JEDNOTLIVÝCH OPATŘENÍ
4.3.1 Zrychlené odpisování (čl. 115 odst. 6 zákona o DPPO (34) ) - opatření 1
(62)
Podle Španělska a některých třetích stran je toto opatření obecně použitelné na všechny druhy aktiv a všechna odvětví. V odlišnosti daňového zacházení s leasingovými poplatky od postupu jejich účtování není fakticky nic selektivního, což vyplývá z toho, že toto opatření je používáno v různých odvětvích. Španělský systém zdanění právnických osob kromě toho umožňuje použít alternativní ustanovení pro zrychlené odpisování. AEB uvádí, že lineární odpisování nelze považovat za (jediné) srovnání pro účely zjištění existence zvýhodnění, protože jsou obecně povoleny i jiné metody odpisování. Článek 11 zákona o DPPO a články 1-5 nařízení o DPPO stanoví možnost použití degresivních metod, jako je metoda degresivního odpisování (35) nebo metoda odpisování podle součtu let životnosti (SYD) (36), jakož i možnost odpisování aktiv podle zvláštního plánu dohodnutého s daňovou správou (37). Jako příklad AEB uvádí, že metoda degresivního odpisování by byla použitelná se sazbou 2,5krát vyšší, než je použitelná sazba pro lineární odpisování, tj. 25 %.
4.3.2 Diskreční použití metody předčasného odpisování (čl. 115 odst. 11 zákona o DPPO a článek 49 nařízení o DPPO) - opatření 2
(63)
Tvrdí se, že předčasné odpisování je pouze jednou z metod zrychleného odpisování, která stanoví, že zrychlené odpisování může za určitých okolností být zahájeno dříve, než jsou dotyčná aktiva dodána koncovému uživateli a jím provozována. Kdyby nebylo možno odečíst částky zaplacené během výstavby aktiv, fakticky by to znamenalo zdanění předem. Předčasné odpisování pouze obnovuje neutralitu a odpovídající stav mezi finančním tokem a daňovým zacházením.
(64)
AEB tvrdí, že možnost dřívějšího začátku doby amortizace je obecné opatření, které je rovněž stanoveno v čl. 11 odst. 1 písm. d) zákona o DPPO a článku 5 nařízení o DPPO, které stanoví obecná pravidla odpisování. Tato ustanovení umožňují, aby daňová správa schválila zvláštní plán odpisování, který je předložen a odůvodněn subjektem daně, a to i pro aktiva ve výstavbě.
(65)
Jediným cílem předchozího schválení předčasného odpisování a postupu, který uplatňuje daňová správa, je zkontrolovat, zda je tato operace skutečná a zda jsou splněna objektivní kritéria, jež stanoví právní předpis. Musí být zejména předem zajištěno, že: existuje leasingová dohoda, jejíž počáteční datum předchází dodání aktiv nebo jejich uvedení do provozu; při podání žádosti se uvádí, že platby za účelem návratnosti nákladů na aktiva jsou odčitatelné; účelem smlouvy je pořízení majetku, který vyžaduje dlouhé smluvní období/dlouhou dobu výstavby v souladu s podmínkami provozování aktiv; je podepsána smlouva na výstavbu aktiv; a že jsou uvedeny konkrétní smluvní podmínky upravující užívání aktiv.
(66)
Je-li žadatelem hospodářské zájmové sdružení, kromě obecných podmínek stanovených v článku 49 nařízení o DPPO stanoví čl. 48 odst. 4 zákona o DPPO další podmínky. Schválení nezávisí na použití jiných opatření a není vázáno na předložení doplňujících dokumentů. Skutečnost, že žádná žádost podaná u daňové správy nikdy nebyla zamítnuta, pak svědčí o tom, že v daném postupu neexistuje volnost uvážení. V této souvislosti je AEB toho názoru, že Komise by se při vyšetřování měla více zaměřit na důvody, proč není financování prováděno. Pokud některé rejdařské společnosti nebyly schopny nalézt banku, která by tuto operaci zorganizovala, jak tvrdí Komise na základě neoficiálních informací, důvodem je spíše to, že se strany nemohly shodnout na určitých prvcích operací, např. na ceně. AEB oficiálně popírá, že by se kterýkoli z jejích členů zúčastnil jakéhokoli setkání nebo neformálního kontaktu se španělskými orgány. Ve skutečnosti situace není stejná jako situace popsaná v rozhodnutí Komise o francouzských GIE fiscaux (fiskálních hospodářských zájmových sdruženích) (38), kdy bylo shledáno, že podmínka, aby operace měla velký hospodářský a sociální význam, je nepřesná a je ponechána na volném uvážení daňových orgánů. AEB naopak popírá, že kterákoli z podmínek stanovených článkem 49 nařízení o DPPO je nepřesná a lze ji volně vykládat.
(67)
Proto je předčasné odpisování - stejně jako zrychlené odpisování - obecně použitelné na všechny druhy aktiv a ve všech odvětvích. Je to obecné opatření.
(68)
Jelikož je to metoda používající zrychlené odpisování, pokud by byla považována za podporu, měla by být považována za existující podporu.
4.3.3 Daňová transparentnost hospodářských zájmových sdružení (článek 48 zákona o DPPO) - opatření 3
(69)
Podle AEB je transparentnost hospodářských zájmových sdružení v souladu s logikou španělského daňového systému. Tato transparentnost umožňuje, aby několik investorů uskutečnilo společnou investici, kterou by žádný z nich sám o sobě nepodnikl, a aby bylo použito s ohledem na tuto transparentnost a na podíl jednotlivých investorů na investici daňové zacházení, které by se použilo i v případě, že by investoval každý sám. S uplatněním statutu hospodářského zájmového sdružení tudíž není spojena žádná výhoda. Tento statut navíc nemá žádná odvětvová omezení. Členem hospodářského zájmového sdružení může být každý španělský daňový poplatník. Proto není selektivní.
4.3.4 Systém zdanění podle tonáže (články 124 až 128 zákona o DPPO) - opatření 4
(70)
Jelikož Komise v rozhodnutí K(2011) 4494 v konečném znění uvedla, že v roce 2002 schválila španělský režim zdanění podle tonáže jako podporu slučitelnou s pokyny pro námořní dopravu (39), španělské orgány a třetí strany zaměřují své připomínky na rozsah schválení z roku 2002 a na konkrétní otázky týkající se toho, zda by finanční hospodářská zájmová sdružení (40) zapojená do operací v rámci španělského systému zdanění leasingu měla těžit z režimu zdanění podle tonáže.
(71)
Pokud jde o otázku, zda by finanční hospodářská zájmová sdružení (40) zapojená do operací v rámci španělského systému zdanění leasingu - která neprovozují plavidla, ale investují do nich a pronajímají je v rámci finančních investic, - měla požívat výhod režimu zdanění podle tonáže, Španělsko tvrdí, že tyto společnosti provozují plavidla tím způsobem, že je pronajímají, a proto byla od data platnosti článku 1 královského nařízení č. 1027/1989 (41) ze dne 28. července 1989, ve znění článku 9 zákona č. 27/1992 ze dne 24. listopadu 1992, zapisována do španělských lodních rejstříků (jako rejdařské společnosti). Jelikož Komise schválila použití režimu zdanění podle tonáže na všechny společnosti zapsané do španělských lodních rejstříků (42), zahrnuje toto schválení i společnosti, které vlastní plavidla a pronajímají je nebo je pronajímají prostřednictvím leasingu třetím stranám. Je-li toto opatření považováno za státní podporu, mělo by být proto považováno za existující podporu.
4.3.5 Ustanovení čl. 50 odst. 3 nařízení o DPPO - opatření 5
(72)
Španělsko, asociace PYMAR a některé banky tvrdí, že čl. 50 odst. 3 nařízení o DPPO obsahuje pouze prováděcí opatření, jejichž cílem je poskytnout právní jistotu. Uvádějí, že v souladu se zásadami španělského právního systému musí podstatné prvky daňového opatření být vždy upraveny právním předpisem a že toto ustanovení - které je obsaženo v královském nařízení - nezavádí nic nového, ale pouze vyjasňuje oblast působnosti čl. 125 odst. 2 zákona o DPPO. Neodchyluje se od zákona ani nevytváří další výhody. Nezdanění kapitálových zisků již tvořilo součást režimu schváleného Komisí, a představuje-li podporu, mělo by být proto považováno za existující podporu.
(73)
Španělsko a údajní příjemci uvádějí, že je logické považovat plavidlo za „nové“, protože před nájemcem ho nikdo nepoužíval a protože uplatnění opce je dohodnuto při podpisu leasingové smlouvy (43). AEB uvádí, že aktiva jsou běžně považována za nová, jsou-li nabyta uplatněním opce z leasingové smlouvy.
4.4 PŘIPOMÍNKY K PŘEVODU STÁTNÍCH ZDROJŮ A K MOŽNOSTI PŘIČÍTAT STÁTU ODPOVĚDNOST ZA OPATŘENÍ
(74)
Podle stěžovatelů odpočet daně znamená převod státních zdrojů ve formě ztráty daňového výnosu. Opatření španělského systému zdanění leasingu/daňová opatření lze přičíst státu, protože všechna tato opatření jsou obsažena ve španělských právních předpisech. Španělský systém zdanění leasingu se navíc opírá o schválení, které je udělováno daňovými orgány. I kdyby toto schvalování souviselo s jednotlivými opatřeními, je jasné, že v praxi jsou schválení udělována na celkové transakce prováděné v rámci španělského systému zdanění leasingu. Je to způsobeno tím, že žádost o povolení předčasného odpisování, která se podává u daňové správy, obsahuje podrobný popis struktury daňové výhody a jejího rozdělení mezi hospodářská zájmová sdružení nebo investory a rejdařskou společnost, jakož i oznámení loděnice, ve kterém se vysvětluje předpokládaný sociální a ekonomický přínos vyplývající z uplatnění tohoto ustanovení. Není důvod, proč by tyto dokumenty měly být systematicky poskytovány, kdyby ve skutečnosti nebyly předběžnou podmínkou pro schválení.
(75)
Rejdařské společnosti na druhé straně tvrdí, že slevu z původní ceny, kterou poskytuje loděnice nebo hospodářské zájmové sdružení, nelze přičítat státu, protože vyplývá ze soukromých smluvních vztahů mezi hospodářským zájmovým sdružením a rejdařskou společností zapojenou do dané operace.
4.5 PŘIPOMÍNKY K NARUŠENÍ HOSPODÁŘSKÉ SOUTĚŽE A OVLIVNĚNÍ OBCHODU
(76)
[…] je toho názoru, že velikost příslušných výhod (14 milionů EUR v příkladu uvedeném v rozhodnutí K(2011) 4494 v konečném znění) nepochybně ovlivňuje postavení příjemců na trhu, a vytváří proto významné narušení trhů, které se vyznačují vysokou mírou soutěživosti. Systém poskytuje velkou výhodu španělským loděnicím, které mohou prosazovat své lodi za cenu - nižší, než je cena jiných evropských loděnic -, která zohledňuje výhody poskytnuté v rámci španělského systému zdanění leasingu. […] odkazuje na statistické údaje vydané španělským ministerstvem průmyslu, které ukazují, že španělské loděnice postupem času poskytují služby stále většímu počtu vlastníků lodí ze zahraničí.
(77)
Pokud jde o rejdařské společnosti, […] zastává názor, že kupování lodí ze španělských loděnic za mnohem nižší cenu jim umožňuje uspořit miliony eur v podstatné části jejich fixních nákladů. Jelikož je tato výhoda rozvržena na celou dobu návratnosti nákladů na pořízení lodí, dává jim konkurenční výhodu oproti jiným provozovatelům námořní dopravy, a proto po mnoho let narušuje hospodářskou soutěž.
(78)
Jak bylo již uvedeno, vlastníci lodí tvrdí, že k podmínkám nabízeným španělskými loděnicemi mají přístup všechny rejdařské společnosti, a mohou tedy využívat cenových slev, které by španělské loděnice mohly nabídnout. Tvrdí rovněž, že zaplatily spravedlivou tržní cenu a nezískaly žádnou hospodářskou výhodu. Není proto pravděpodobné, že pořizování plavidel ze španělských loděnic významně sníží jejich provozní náklady nebo trvaleji posílí jejich pozici, jak uvedla Komise v rozhodnutí K(2011) 4494 v konečném znění.
4.6 PŘIPOMÍNKY K URČENÍ PŘÍJEMCŮ PODPORY
(79)
Podle AEB nemohou být hospodářská zájmová sdružení příjemci podpory. Vzhledem k jejich daňové transparentnosti jsou to investoři, kdo musí platit daň vyplývající z komerční činnosti hospodářských zájmových sdružení. Hospodářská zájmová sdružení tedy nemohou získat žádnou ekonomickou výhodu plynoucí ze snížení daně. Navíc investorem - členem - hospodářského zájmového sdružení může být kterýkoli španělský daňový poplatník.
(80)
Na druhé straně se některé rejdařské společnosti domnívají, že jedinými možnými příjemci podpory jsou hospodářská zájmová sdružení. Vlastníci lodí nemohou být příjemci podpory proto, že nejsou španělskými daňovými poplatníky. Kromě toho tvrdí, že Komise - aniž by poskytla jakékoli vysvětlení - mylně předpokládala, že daňové výhody by byly z hospodářských zájmových sdružení přeneseny prostřednictvím slevy na rejdařskou společnost. Ve skutečnosti je cena stanovována jako důsledek obchodního rozhodnutí, jež přijímá soukromý vlastník tohoto majetku.
(81)
Vlastníci plavidel tvrdí, že rejdařské společnosti z celého světa obvykle pořizují plavidla v loděnicích různých zemí včetně španělských loděnic, pokud si to přejí. Jakýchkoli cenových slev, které mohou španělské loděnice nabídnout, mohou proto využít všechny rejdařské společnosti.
(82)
Někteří vlastníci lodí argumentují tím, že pokud španělský systém zdanění leasingu představuje státní podporu, oni nejsou příjemci této podpory. Jsou uváděny dva důvody: zaprvé způsob, jakým funguje struktura španělského systému zdanění leasingu, ukazuje, že mezi hospodářským zájmovým sdružením a loděnicí existuje koordinace, jež představuje jediné centrum zájmu a stanoví prodejní cenu; zadruhé společnosti provozující remorkéry a záchranná plavidla uvádějí příklady nabídek na výstavbu podobných remorkérů obdržených z loděnic mimo Španělsko. Tyto nabídky jsou ve stejném cenovém rozpětí, nebo jsou dokonce levnější než nabídky španělských loděnic, které byly nakonec vybrány. Tvrdí, že tudíž zaplatily řádnou tržní cenu a nezískaly žádnou hospodářskou výhodu ve smyslu čl. 107 odst. 1 SFEU. Kdyby španělský systém zdanění leasingu měl nabízet hospodářskou výhodu, příjemci by byly loděnice zapojené do operací v rámci španělského systému zdanění leasingu, a nikoli rejdařské společnosti.
(83)
Nizozemský loďařský svaz je toho názoru, že příjemci podpory jsou hospodářská zájmová sdružení a jejich investoři, jakož i rejdařské společnosti a rovněž španělské loděnice, protože existuje podstatný rozdíl mezi cenou zaplacenou vlastníkem lodi a cenou, kterou obdrží loděnice a která je vyšší než tržní cena. Podle vnitrostátního sdružení loďařů byl tento režim konstruován tak, aby poskytoval výhodu loděnicím. Nebylo by správné vyvozovat závěr, že španělský systém zdanění leasingu poskytuje výhodu rejdařským společnostem. Snížení ceny výstavby nemusí nutně znamenat výhodu pro toho, kdo loď kupuje. Kromě toho španělské loděnice mohou nabízet tuto výhodu pouze kupujícím, kteří využívají španělský systém zdanění leasingu. Španělský systém zdanění leasingu představuje protiprávní podporu stavby lodí, která poškozuje vnitrostátní loďařské společnosti, které jsou v hospodářské soutěži přímými konkurenty španělských loďařských společností.
(84)
Asociace PYMAR zastává názor, že Komise v rozhodnutí K(2011) 4494 v konečném znění dostatečně neodůvodnila, proč označuje loděnice za potenciální příjemce státní podpory. Poukazuje také na to, že v rozhodnutích v případech GIE fiscaux, Brittany Ferries, Air Caraïbes nebo Le Levant (44), které se týkají podobných daňových režimů, neoznačila Komise výrobce dotyčných aktiv za příjemce státní podpory.
4.7 PŘIPOMÍNKY K VYMEZENÍ EXISTUJÍCÍ NEBO PROTIPRÁVNÍ PODPORY
(85)
Jak bylo uvedeno v oddíle 61) nahoře, Španělsko a některé třetí strany zastávají názor, že se jedná pouze o dvě opatření: zaprvé ustanovení článku 115 zákona o DPPO, které se týká odpočtu nákladů u aktiv nabytých prostřednictvím smlouvy o finančním leasingu. Španělsko přijalo tato ustanovení před svým přistoupením k EU. A proto, jestliže toto opatření představuje podporu, jedná se, jak uvedla Komise v rozhodnutí K(2011) 4494 v konečném znění, o existující podporu a čl. 115 odst. 11 zákona o DPPO, který umožňuje daňové správě stanovit výchozí datum pro odpočet, je pouze nástrojem k provedení článku 115. Zadruhé systém zdanění podle tonáže zakotvený v článcích 124 až 128 zákona o DPPO byl Komisí schválen v roce 2002, a proto se také jedná o existující podporu. Prováděcí ustanovení - zejména čl. 50 odst. 3 nařízení o DPPO - nemění pravidla zakotvená v zákoně, a tudíž se na ně vztahuje schválení Komise.
4.8 PŘIPOMÍNKY KE SLUČITELNOSTI PODPORY
(86)
Španělské orgány a údajní příjemci tvrdí, že podpora je slučitelná na základě schválení režimu zdanění podle tonáže v roce 2002, protože se vztahuje na „společnosti námořní dopravy registrované podle španělských právních předpisů (45), jejichž činnost zahrnuje provozování vlastních a pronajatých lodí“. Jelikož čl. 50 odst. 3 nařízení o DPPO pouze provádí systém zdanění podle tonáže, vztahuje se i na něj rozhodnutí z roku 2002.
(87)
Třetí strany rovněž tvrdí, že s pokyny pro námořní dopravu by byla slučitelná každá podpora, která rovněž zahrnuje provozování vlastních nebo pronajatých lodí a pokud by tato podpora zůstala v rámci stropu podpory, který stanoví těmito pokyny.
(88)
Asociación de Ingenieros Navales y Oceánicos de España (Španělská asociace lodních konstruktérů a námořních inženýrů) zastává názor, že slučitelnost jakékoli podpory by měla být analyzována v globálních souvislostech hospodářské soutěže a neměla by se zaměřovat na vnitřní trh, neboť loděnicím v zemích mimo EU je poskytována podpora, která nepodléhá pravidlům hospodářské soutěže, jako je tomu v EU.
(89)
[…] je naopak toho názoru, že tento režim nelze vůbec považovat za slučitelnou podporu, a to ani - jak bylo uvedeno v rozhodnutí K(2011) 4494 v konečném znění - podle pokynů pro námořní dopravu. Je ovšem toho názoru, že Španělsko nebude schopno prokázat, že všechny postavené lodi byly způsobilé získat výhody podle těchto pokynů, a zadruhé, že podpora může pouze snížit na nulu výši daně, kterou má zaplatit příjemce v zemi, která tento režim přijímá. Proto by jiní než španělští majitelé lodí nemohli tohoto režimu využívat a daň placená španělskými vlastníky lodí bude pravděpodobně omezená, neboť těží z režimu zdanění podle tonáže a ze snížení odvodů na sociální účely.
4.9 PŘIPOMÍNKY K VRACENÍ PODPORY
(90)
Španělské orgány i potenciální příjemci uvádějí, že navrácení by mělo být vyloučeno, protože by tím byly porušeny základní zásady práva EU (46), jako je rovné zacházení, ochrana oprávněných očekávání nebo právní jistota.
4.9.1 Rovné zacházení
(91)
Asociace PYMAR tvrdí, že podobná fiskální opatření byla vyšetřována ve dvou jiných případech (Brittany Ferries (47) a GIE fiscaux), kde nebylo nařízeno žádné navrácení. Jestliže Komise dospěla k závěru, že podpora existuje, měla by být tato podpora považována za slučitelnou až do hranice stanovené v kapitole 11 pokynů pro námořní dopravu, a v případě částky přesahující tuto hranici by měla ochrana právní jistoty Komisi bránit, aby požadovala vrácení podpory, jako tomu bylo ve francouzském případu. […] tvrdí, že francouzští provozovatelé nemuseli vracet žádnou podporu, a vrácení podpory španělskými provozovateli ve velmi podobném případě by proto postavilo španělské provozovatele do nevýhodné soutěžní pozice a porušovalo by zásadu rovného zacházení.
(92)
Španělsko a asociace PYMAR se odvolávají na některá rozhodnutí, kdy se Komise již rozhodla upustit od vrácení na základě veřejných prohlášení Komise nebo některého z jejích členů. Odkazuje se na rozhodnutí týkající se belgických koordinačních středisek, holdingových společností Luxembourg 1929 a dalších koordinačních středisek a činností v rámci skupin nadnárodních společností (48), španělských goodwillů, (49), italského případu podpory velkých podniků v nesnázích (50) a dvou případů v oblasti rybolovu (51) (Shetlandské a Orknejské ostrovy).
4.9.2 Oprávněné očekávání/právní jistota
(93)
Podle Španělska (52) a některých třetích stran zapojených do operací v rámci španělského systému zdanění leasingu následující prvky vedly strany těchto operací k domněnce, že daňová opatření, která byla vůči nim použita, nepředstavují státní podporu:
1)
prohlášení Komise v rozhodnutí o Brittany Ferries z roku 2001 (53) v tom smyslu, že režim podobný španělskému systému zdanění leasingu - francouzský GIE fiscaux - byl obecným opatřením;
2)
uveřejnění návrhu opatření (předčasné odpisování a režim zdanění podle tonáže) v úředním věstníku španělského parlamentu ze dne 10. října 2001 (54);
3)
dopis Komise z roku 2001, jímž si vyžádala od Španělska informace v souvislosti s vyšetřováním některých údajných opatření podpory, včetně systému daňového leasingu, ve prospěch odvětví stavby lodí;
4)
rozhodnutí Komise z roku 2004 (55), jímž bylo zamítnuto udělení podpory nizozemským loděnicím jako kompenzace za podporu údajně poskytnutou španělským loděnicím soutěžícím o tytéž smlouvy o zhotovení lodí;
5)
rozhodnutí z roku 2006 v případu francouzského GIE fiscaux (56);
6)
dopis komisařky Kroesové z roku 2009 (57) - v době, kdy odpovídala za hospodářskou soutěž - norské ministryni obchodu a průmyslu v reakci na stížnost, že španělský systém zdanění leasingu by zvýhodňoval španělské loděnice;
7)
doba, která uplynula mezi uveřejněním návrhu opatření v roce 2001, počátkem fungování systému v roce 2002 nebo prvními stížnostmi, které obdržela Komise v roce 2006, a zahájením řízení v červnu 2011. Tak dlouhé období údajně posílilo víru, že neexistuje dostatek prvků pro pokračování řízení;
8)
obezřetný hospodářský subjekt nemohl předpokládat možnost existence státní podpory v kombinaci různých režimů, které byly buď dávno zavedeným prvkem státního zdanění (zrychlené odpisování aktiv, která jsou předmětem leasingu, status hospodářského zájmového sdružení), anebo byly dříve schváleny Komisí (systém zdanění podle tonáže);
9)
výroky o neexistenci podpory v opatřeních týkajících se metod odpisování, které obsahovalo sdělení Komise o zdanění podnikatelské činnosti (58).
4.9.2.1 Rozhodnutí Komise z roku 2001 v případu Brittany Ferries (BAI)
(94)
V 193. bodě odůvodnění uvedeného rozhodnutí Komise stanovila, že: “… pokud jde o hospodářská zájmová sdružení a daňové výhody, které jim mohou poskytovat, Komise zastává názor, že představují obecné opatření vzhledem k tomu, že jsou obvyklé ve Francii, mohou být stanoveny ve všech odvětvích hospodářské činnosti a jsou součástí zvykového práva.“
(95)
Rozhodnutí bylo vyhlášeno v Úředním věstníku dne 15. ledna 2002. V rozhodnutí o francouzském GIE fiscaux Komise měla za to, že: „Je sice pravda, že režim, o který se jednalo v uvedeném případě, byl v platnosti před rokem 1998, nicméně je však třeba poznamenat, že tato skutečnost nebyla v odůvodnění rozhodnutí jasně uvedena a že tato okolnost mohla pomoci uvést v omyl příjemce podle zde posuzovaného režimu.“
(96)
Španělsko (59) a některé třetí strany tvrdily, že toto prohlášení vytvořilo situaci právní nejistoty, pokud jde o zákonnost španělského systému zdanění leasingu - který je svou konstrukcí a svými účinky velmi podobný -, nebo vyvolalo oprávněné očekávání, že španělský systém zdanění leasingu nepředstavuje státní podporu.
4.9.2.2 Uveřejnění návrhu opatření v úředním věstníku španělského parlamentu
(97)
Podle asociace PYMAR se Komise dozvěděla o existenci španělského systému zdanění leasingu, když opatření, z nichž sestává (diskreční použití předčasného odpisování u aktiv, která jsou předmětem leasingu, a režimu zdanění podle tonáže), byla zveřejněna v rámci návrhu téhož právního předpisu v úředním věstníku španělského parlamentu dne 10. října 2001. Loděnice poté výhody vyplývající z těchto opatření začaly zahrnovat do svých nabídek u nových projektů stavby lodí, aniž by čekaly na vstup těchto opatření v platnost, s cílem urychlit jednání a provádění prvních struktur španělského systému zdanění leasingu.
4.9.2.3 Vyžádání informací o španělském systému zdanění leasingu z roku 2001
(98)
Asociace PYMAR odkazuje na dopis zaslaný Komisí dne 21. prosince 2001 po stížnosti na některá státní opatření, jež údajně snížila cenu lodí zakoupených ve španělských loděnicích. Komise v uvedeném dopise zejména požádala o informace o systému zdanění leasingu:
„Komise zaznamenala, že jak se zdá, existují některá opatření, která snižují cenu při nákupu lodí ze španělských loděnic. Komise zejména obdržela informace, že se jedná o tato opatření:
…
3.
Systém zdanění leasingu, podle kterého lodě zhotovené ve Španělsku mohou být použity ke snížení daní prostřednictvím uplatnění nástrojů pro zvláštní účely. Zdá se, že zisk z této kombinace je přenášen na vlastníka lodi prostřednictvím nižší ceny nebo prostřednictvím snížených nákladů za leasing. Může Španělsko laskavě poskytnout všechny příslušné informace, které umožní tuto otázku zhodnotit?“
(99)
Podle asociace PYMAR tento dopis ukazuje, že Komise měla informace a byla si vědoma existence systému zdanění leasingu a že vedla v této záležitosti vyšetřování již v roce 2001, aniž by přijala jakékoli opatření, což vyvolalo oprávněné očekávání, že španělské opatření nepředstavuje státní podporu.
4.9.2.4 Rozhodnutí z roku 2004 týkající se nizozemského oznámení
(100)
Nizozemské orgány dne 9. září 2002 oznámily, že hodlají poskytnout nizozemským loděnicím „podporu na vyrovnání“ s cílem vyrovnat podporu nabídnutou údajně Španělskem (60). Po provedení formálního vyšetřování (61) Komise ve svém konečném rozhodnutí (62) dospěla k závěru, že „španělské orgány jednoznačně popřely možnost poskytnutí takovéto podpory“ a že Komise nemá „dostatečných důkazů, že by Španělsko poskytovalo údajnou podporu“ (63), a stanovila, že zmiňovaná podpora je neslučitelná s vnitřním trhem.
(101)
Jelikož byl španělský systém zdanění leasingu v roce 2002 v platnosti dříve, než Nizozemsko oznámilo svou podporu, vyvolalo, rozhodnutí Komise z roku 2004 podle asociace PYMAR oprávněné očekávání, že španělský systém zdanění leasingu nepředstavuje podporu.
4.9.2.5 Rozhodnutí z roku 2006 v případu francouzského GIE Fiscaux
(102)
Podle asociace PYMAR je francouzský režim GIE fiscaux velmi podobný španělskému systému zdanění leasingu. V důsledku toho rozhodnutí z roku 2006 ve francouzském případu vzbudilo u provozovatelů oprávněné očekávání, že: vzhledem k procesním podobnostem obou případů 1) španělský systém zdanění leasingu bude považován za slučitelný s vnitřním trhem v mezích stanovených kapitolou 11 pokynů pro námořní dopravu a 2) nebude požadováno navrácení státní podpory přesahující stropy stanovené v kapitole 11 pokynů.
(103)
Asociace PYMAR se dále odvolává na některá rozhodnutí Komise, kdy podobnost určitého opatření s opatřením, jež Komise dříve schválila, byla faktorem vedoucím provozovatele k oprávněným očekáváním. Asociace PYMAR zejména připomíná, že žádné navrácení nebylo nařízeno v případech (64), jako je příjem ze zahraničí (Irsko), mezinárodní finanční aktivity (Nizozemsko), koordinační centra a finanční společnosti (Lucembursko), koordinační centra ve Vizcaya (Španělsko), kontrolní a koordinační centra (Německo), podnikové finanční centrály a ústředí a logistická střediska (Francie), daňový režim pro americké obchodní společnosti (Belgie) a společnosti oprávněné ke zvláštnímu zdanění v Gibraltaru (Spojené království), protože tyto režimy byly velmi podobné režimům koordinačních center usazených v Belgii, které dříve Komise schválila.
4.9.2.6 Dopis komisařky Kroesové z roku 2009
(104)
V odpovědi na dopis od norských orgánů, které si stěžovaly na údajnou diskriminaci norských loděnic v souvislosti se španělským systémem zdanění leasingu, komisařka Kroesová sdělila, že GŘ pro hospodářskou soutěž: „již tuto záležitost prošetřilo“ a že na jeho žádost Španělsko vydalo veřejné prohlášení ve formě odpovědi daňové správy na otázku daňového poplatníka (65) - daňový výrok -, ve kterém potvrdilo, že toto opatření nebylo omezeno na španělské loděnice a mohlo být využíváno také při nabytí lodí vyrobených v jiných členských státech. V závěru dopisu bylo uvedeno, že vzhledem k tomuto vysvětlení nejsou další opatření považována za nutná.
(105)
Podle asociace PYMAR dne 2. dubna 2009 určitý norský vlastník lodi sdílel obsah dopisu komisařky Kroesové se španělskou loděnicí, se kterou byl zapojen do operace v rámci španělského systému zdanění leasingu. Asociace PYMAR rovněž předložila dopis od oborového správního úřadu (Gerencia del Sector de la Construcción Navalze; GSN) ze dne 13. září 2012 (66) dokazující, že o obsahu dopisu komisařky Kroesové věděl již v roce 2009 a sdílel ho se subjekty účastnícími se operací v rámci španělského systému zdanění leasingu a s asociací PYMAR během jejich pravidelných schůzek.
4.9.2.7 Doba uplynulá mezi stížností a zahájením řízení
(106)
Podle asociace PYMAR od doby, kdy se Komise dozvěděla o systému v prosinci 2001/začátku uplatňování systému v roce 2002, do zahájení řízení v červnu 2011 uplynulo devět let (a od prvních stížností obdržených Komisí v roce 2006 do zahájení řízení v červnu 2011 uplynulo pět let). Doba, jež uplynula bez přijetí opatření ze strany Komise, posílila přesvědčení, že neexistuje dostatek prvků pro pokračování v řízení.
4.9.2.8 Obezřetný hospodářský subjekt nemohl předpokládat možnost existence státní podpory v kombinaci několika opatření
(107)
Podle asociace PYMAR a dalších třetích stran je to poprvé, kdy Komise zastává názor, že společné uplatňování několika opatření představuje státní podporu - něco, co běžně obezřetný hospodářský subjekt nemohl předpokládat.
4.9.2.9 Prohlášení o metodách odpisování ve sdělení Komise o zdanění podnikatelské činnosti
(108)
Asociace PYMAR tvrdí, že podle článku 13 sdělení Komise o zdanění podnikatelské činnosti nepředstavují opatření čistě technické povahy, jako jsou pravidla o odpisování, státní podporu. Na základě toho hospodářské subjekty oprávněně očekávaly, že opatření předčasného odpisování nepředstavuje státní podporu.
4.9.3 Důsledky vracení
(109)
Od okamžiku, kdy se Komise dozvěděla o existenci španělského systému zdanění leasingu, její postup a uplynulá doba vyvolaly oprávněné očekávání, že žádná podpora neexistuje a že podpora poskytnutá pro dřívější operace se proto nebude vracet. Komise by tudíž měla u všech těchto operací upustit od nařízení, aby byla podpora vrácena.
(110)
Podobně i dopis komisařky Kroesové z roku 2009 potvrzuje, že tento režim byl Komisí analyzován. Všechny strany zapojené do operací v rámci zdanění leasingu (rejdařské společnosti, hospodářská zájmová sdružení, banky a prostředníci apod.) mohly oprávněně očekávat, že Komise v tomto systému neshledala žádné známky podpory, a jelikož se neplánovalo žádné další vyšetřování, že k žádné podpoře nedošlo.
(111)
Asociace PYMAR rovněž odkazuje na rozhodnutí, ve kterých Komise uznala, že postup orgánů EU (Soudního dvora, Komise atd.) mohl vyvolat oprávněné očekávání, že podpora, která byla v minulosti poskytnuta, se nebude vracet, což by bránilo tomu, aby Komise nařídila navrácení, a to včetně případů, kdy byla podpora poskytnuta před postupem, který vyvolal oprávněné očekávání. Odkazují na rozhodnutí v případu španělského goodwillu, v případu belgických koordinačních center, v případu rakouské slevy z energetické daně a v italském případu podpory velkých podniků v nesnázích (67).
4.9.4 Smluvní doložky
(112)
Španělské orgány a asociace PYMAR uvádějí, že jakákoli podpora ve prospěch rejdařských společností nebo hospodářských zájmových sdružení a investorů, kterou Komise zjistí, by v každém případě postihla loděnice, od kterých by hospodářská zájmová sdružení nebo jejich investoři požadovali proplacení na základě smluvních vztahů mezi jednotlivými účastníky operací v rámci španělského systému zdanění leasingu. Podle asociace PYMAR totiž některé doložky ve smlouvách požadují, aby loděnice nahradily investorům a rejdařským společnostem ztráty, zejména v případě změny právních předpisů, včetně daňových předpisů, jež ovlivní danou operaci.
5. POSOUZENÍ
5.1 POSTUP
(113)
Komise je toho názoru, že použitý postup neporušil práva Španělska na obhajobu, ani právo třetích stran být vyslyšeny. Naopak rozhodnutí o zahájení formálního řízení je počáteční formální krok, který Komise musí učinit v souladu s nařízením Rady (ES) (ES) č. 659/1999 ze dne 22. března 1999, kterým se stanoví prováděcí pravidla k článku 93 Smlouvy o ES (68) (dále jen „nařízení (ES) č. 659/1999“), jestliže po předběžném vyšetřování má pochybnosti o slučitelnosti opatření státní podpory s vnitřním trhem (článek 13 a čl. 4 odst. 4 nařízení (ES) č. 659/1999). Účelem rozhodnutí o zahájení řízení právě je shrnout příslušné faktické a právní otázky, předběžně zhodnotit povahu opatření jako podpory, vyložit pochybnosti o jeho slučitelnosti s vnitřním trhem a vyzvat dotyčný členský stát a ostatní zúčastněné strany, aby předložily připomínky (článek 6 nařízení (ES) č. 659/1999).
(114)
Komise navíc nezahájila formální vyšetřovací řízení v souvislosti se zrychleným odpisováním aktiv, která jsou předmětem leasingu (čl. 115 odst. 6 zákona o DPPO), neboť uvedla, že i kdyby toto opatření představovalo státní podporu, mohla by být v každém případě považována za existující podporu. Nevznesla pochybnosti o režimu zdanění podle tonáže, alespoň v té míře, v jaké byl oznámen a Komisí schválen (článek 124 až 128 zákona o DPPO), protože toto opatření bylo též považováno za existující podporu. Obě tato opatření jsou pouze zmíněna a popsána v rozhodnutí K(2011) 4494 v konečném znění, protože jsou to důležité prvky španělského systému zdanění leasingu a jsou propojena s opatřeními, na něž se vztahuje formální vyšetřování (čl. 115 odst. 11 a čl. 48 odst. 4 zákona o DPPO a článek 49 nařízení o DPPO, jakož i čl. 50 odst. 3 nařízení o DPPO a použití režimu zdanění podle tonáže na jiné než dopravní činnosti).
(115)
Komise je toho názoru, že čl. 115 odst. 11 a čl. 48 odst. 4 zákona o DPPO a článek 49 nařízení o DPPO, jakož i čl. 50 odst. 3 nařízení o DPPO a použití režimu zdanění podle tonáže na jiné než dopravní činnosti lze oddělit od ostatních opatření uvedených v předchozím bodě odůvodnění (tj. čl. 115 odst. 6 zákona o DPPO a článků 124 až 128 zákona o DPPO) a nepředstavují existující podporu podle čl. 1 písm. b) nařízení (ES) č. 659/99, jelikož byla tato opatření zavedena v roce 2002 a 2003, po přistoupení Španělska k EU, a byla zavedena bez předchozího schválení Komisí. Proto, pokud jde o tato opatření, Komise správně uplatnila postup pro případ protiprávní podpory (čl. 1 písm. f), článek 13 a čl. 4 odst. 4 nařízení (ES) č. 659/1999).
5.2 POSOUZENÍ ŠPANĚLSKÉHO SYSTÉMU ZDANĚNÍ LEASINGU JAKO SYSTÉMU/POSOUZENÍ JEDNOTLIVÝCH OPATŘENÍ
(116)
Skutečnost, že španělský systém zdanění leasingu sestává z různých opatření, přičemž ne všechna jsou zakotvena ve španělských daňových předpisech, Komisi nebrání popsat a posoudit ho jako systém. Jak bylo vysvětleno v rozhodnutí K(2011) 4494 v konečném znění, Komise je toho názoru, že jednotlivá daňová opatření používaná v operacích španělského systému zdanění leasingu byla právně i fakticky navzájem provázána. Z právního hlediska diskreční použití předčasného odpisování u aktiv, která jsou předmětem leasingu (čl. 115 odst. 11 zákona o DPPO), odpovídá předčasnému uplatnění zrychleného odpisování aktiv, která jsou předmětem leasingu (čl. 115 odst. 6 zákona o DPPO). Podobně čl. 50 odst. 3 nařízení o DPPO stanoví výjimku ze zvláštního postupu použitelného v režimu zdanění podle tonáže. Z právního hlediska se čl. 50 odst. 3 nařízení o DPPO týká pouze plavidel způsobilých pro použití režimu zdanění podle tonáže a leasingových smluv schválených daňovou správou. Fakticky byly leasingové smlouvy považovány za schválené daňovou správou pouze v rámci schválení udělených na předčasné odpisování u aktiv, která jsou předmětem leasingu. Z právního hlediska lze předčasné odpisování předpokládat u širokého okruhu aktiv, která mohla být nabyta prostřednictvím leasingové smlouvy. Podmínky pro předčasné odpisování však podléhají výkladu a jejich splnění bylo fakticky posuzováno - a schvalování udíleno - pouze pro plavidla způsobilá pro použití režimu zdanění podle tonáže.
(117)
Komise navíc konstatuje, že dvě ze tří hlavních opatření, jež tvoří součást španělského systému zdanění leasingu (použití předčasného odpisování podle volného uvážení a pravidla o způsobilosti pro použití systému zdanění podle tonáže) vstoupila v platnost v tentýž den (1. ledna 2002) podle téhož právního předpisu.
(118)
Komise rovněž konstatuje, že stejné třetí strany, které zpochybňují globální přístup Komise, představují španělský systém zdanění leasingu jako velmi podobný francouzskému režimu GIS fiscaux, když argumentují oprávněným očekáváním a rovným zacházením Skutečnost, že všechny prvky francouzského opatření byly obsaženy v jednom právním ustanovení, nutně vedla ke globálnímu posouzení. V této souvislosti skutečnost, že různé prvky španělského systému zdanění leasingu jsou rozděleny do různých právních ustanovení, která jsou fakticky navzájem provázána, by jako taková nevedla k odlišnému přístupu.
(119)
Z těchto důvodů má Komise za to, že španělský systém zdanění leasingu je nutno popsat jako systém spojených daňových opatření a posuzovat jejich účinky v jejich vzájemné souvislosti, zejména se zřetelem na faktické souvislosti zavedené - či schválené - státem.
(120)
Komise se každopádně neomezuje výlučně na globální přístup. Souběžně s uplatněním globálního přístupu Komise také analyzovala jednotlivá opatření, jež tvoří španělský systém zdanění leasingu. Komise je toho názoru, že oba přístupy se doplňují a vedou k jednotným závěrům. Individuální posouzení je nezbytné pro určení, která část hospodářských výhod vzešlých ze španělského systému zdanění leasingu je důsledkem obecných opatření a která pochází ze selektivních opatření. Individuální posouzení také umožňuje Komisi v případě potřeby určit, která část podpory je slučitelná s vnitřním trhem a která část by měla být vrácena.
(121)
Tento dvojjediný přístup, který byl již uplatněn v rozhodnutí K(2011) 4494 v konečném znění, umožňuje Komisi stanovit referenční systém pro každé z jednotlivých opatření a pro španělský systém zdanění leasingu jako celek, aby bylo možno určit selektivní výhody, jež tvoří státní podporu. U každé operace v rámci španělského systému zdanění leasingu je srovnávací analýzou, při níž bude posuzována přítomnost podpory, operace sama se stejnými smluvními ustanoveními, avšak prováděná bez opatření, u nichž bylo zjištěno, že jsou státní podporou. Alternativní operace se skutečnými různými - smluvními i finančními - ustanoveními by v této souvislosti nepředstavovala řádnou srovnávací analýzu.
(122)
Hospodářské subjekty mohou strukturovat své operace financování majetku, jak chtějí, a využívat za tímto účelem obecných daňových opatření, která považují za nejvhodnější. Jelikož však tyto operace zahrnují použití selektivních daňových opatření, která podléhají kontrole státní podpory, jsou podniky zapojené do těchto transakcí potenciálními příjemci státní podpory. Na jedné straně skutečnost, že za potenciální příjemce jsou označena některá odvětví nebo kategorie podniků, nenasvědčuje tomu, že španělský systém zdanění leasingu je obecné opatření (69). Na druhé straně skutečnost, že je tento systém využíván pro nabývání námořních plavidel, jejich pronájem bez posádky a následný prodej, může být pokládána za jasný znak toho, že toto opatření je odvětvově selektivní.
5.3 EXISTENCE PODPORY VE SMYSLU ČL. 107 ODST. 1 SFEU
(123)
Podle čl. 107 odst. 1 Smlouvy o fungování Evropské unie „podpory poskytované v jakékoli formě státem nebo ze státních prostředků, které narušují nebo mohou narušit hospodářskou soutěž tím, že zvýhodňují určité podniky nebo určitá odvětví výroby, jsou, pokud ovlivňují obchod mezi členskými státy, neslučitelné s vnitřním trhem“.
(124)
Předpisy o státní podpoře se vztahují pouze na podporu poskytnutou podnikům zapojeným do hospodářské činnosti. Navíc kritéria stanovená v čl. 107 odst. 1 jsou kumulativní. Posuzovaná opatření proto představují státní podporu ve smyslu Smlouvy, jsou-li splněny všechny výše uvedené podmínky. Finanční podpora by zásadně měla:
-
být poskytnuta státem nebo ze státních prostředků,
-
zvýhodňovat určité podniky nebo určitá odvětví výroby,
-
narušovat nebo moci narušit hospodářskou soutěž a
-
ovlivňovat obchod mezi členskými státy.
(125)
Komise provedla posouzení na dvou různých úrovních:
-
na úrovni příslušných jednotlivých opatření, kde Komise zváží, zda každé opatření představuje státní podporu, a to bez ohledu na to, zda je použito ve španělském systému zdanění leasingu, či nikoli,
-
na úrovni španělského systému zdanění leasingu jako celku: jak bylo již uvedeno, španělský systém zdanění leasingu spočívá v kombinaci těchto opatření, která jsou z právního i faktického hlediska navzájem provázána.
5.3.1 Podniky ve smyslu článku 107 SFEU
(126)
Komise zastává názor, že všechny strany zapojené do operací v rámci španělského systému zdanění leasingu jsou podniky ve smyslu čl. 107 odst. 1 SFEU - a Španělsko (70) nebo kterákoli třetí strana to nezpochybňují -, jelikož jejich činnosti spočívají v nabízení zboží a služeb na trhu (71). Přesněji řečeno, loděnice nabízejí nově postavená plavidla nebo služby v oblasti výstavby, oprav a rekonstrukce; leasingové společnosti nabízejí finanční nástroje; hospodářská zájmová sdružení pronajímají a prodávají plavidla; investoři nabízejí zboží a služby na celé řadě trhů, s výjimkou případů, kdy nevykonávají žádnou hospodářskou činnost - v takovém případě se na ně toto rozhodnutí nevztahuje; rejdařské společnosti nabízejí služby v námořní dopravě; organizující banky nabízejí služby v oblasti zprostředkování a financování a jiní prostředníci poskytují zprostředkovatelské nebo konzultační služby.
5.3.2 Existence selektivní výhody
(127)
Podle ustálené judikatury: „Ustanovení čl. 107 odst. 1) Smlouvy nařizuje určit, zda v rámci daného právního režimu je vnitrostátní opatření takové povahy, že zvýhodňuje „určité podniky nebo určitá odvětví výroby“ vůči ostatním, kteří se nacházejí s ohledem na cíl sledovaný uvedeným režimem ve srovnatelné skutkové a právní situaci. Pokud je tomu tak, dotyčné opatření splňuje podstatnou podmínku selektivity.“ (72)
5.3.2.1 Zrychlené odpisování (čl. 115 odst. 6 zákona o DPPO) - opatření 1
(128)
V rozhodnutí K(2011) 4494 v konečném znění Komise uvedla, že pokud by toto opatření představovalo podporu, jednalo by se o existující podporu, a neprováděla posouzení. Na základě formálního vyšetřování Komise nyní dospěla k závěru, že toto opatření, je-li posuzováno odděleně, nepředstavuje státní podporu, protože nezvýhodňuje určité podniky nebo určitá odvětví výroby. Komise konstatuje, že toto opatření je použitelné na všechny společnosti, které podléhají dani z příjmu ve Španělsku, bez omezení z hlediska oboru jejich činnosti, místa usazení, velikosti, právního statusu nebo umístění aktiv. Vztahuje se bez výjimky také na veškeré zboží, u kterého se provádí odpisování.
(129)
Omezení na aktiva, která jsou předmětem leasingu, rovněž nepředstavuje prvek selektivity, neboť nabytí jakéhokoli majetku může být financováno prostřednictvím smluv o finančním leasingu, které jsou obecně dostupné pro společnosti všech odvětví a každé velikosti. Nic nenasvědčuje tomu, že příjemci výhod plynoucích z tohoto opatření jsou fakticky soustředěni v určitých odvětvích nebo druzích výroby. Statistické údaje poskytnuté Španělskem, které se týkají využívání článku 115 zákona o DPPO španělskými daňovými poplatníky (viz graf níže), potvrzují, že finanční leasing využívají společnosti, které vykazují široké spektrum zdanitelných příjmů (45 % deklarovaných osob, jež využívají článek 115, vydělává méně než 1 milion EUR a 70 % méně než 3 miliony EUR) (viz graf nalevo). Také absolutní výše daňových výhod, jež mohou vyplynout z odpočtu dodatečných nákladů (73) v souladu s článkem 115 zákona o DPPO, je různá podle příjmů daňového poplatníka (viz graf napravo).
Zdroj: Ministerstvo hospodářství a financí
(130)
Španělské orgány rovněž potvrdily, že leasingové smlouvy a článek 115 zákona o DPPO mohou být použity v souvislosti s aktivy zhotovenými v jiných členských státech (nebo pocházejícím z nich). Komise dále konstatuje, že podmínky pro použití čl. 115 odst. 6 zákona o DPPO jsou jasné, objektivní a neutrální a že pro jejich použití není nutné žádné předchozí schválení. V důsledku toho daňová správa nemá pravomoc podle vlastního uvážení schvalovat nebo odmítat použití tohoto opatření (74).
(131)
Komise proto dochází k závěru, že zrychlené odpisování aktiv, která jsou předmětem leasingu (čl. 115 odst. 6 zákona o DPPO) jako takové neposkytuje selektivní výhodu hospodářským zájmovým sdružením v operacích španělského systému zdanění leasingu.
5.3.2.2 Diskreční použití předčasného odpisování (čl. 115 odst. 11 a čl. 48 odst. 4 zákona o DPPO a článek 49 nařízení o DPPO) - opatření 2
(132)
Pravidla o provádění odpisů, jež stanoví španělské daňové předpisy (článek 11 zákona o DPPO) obecně stanoví, že náklady na pořízení určitého majetku by měly být rozvrženy na dobu jeho ekonomické životnosti - tedy od okamžiku, kdy začne být používán v rámci určité hospodářské činnosti. Podle čl. 115 odst. 6 zákona o DPPO by zrychlené odpisování mělo zohlednit datum, kdy se aktiva stala schopná provozu. Jelikož článek 115 zákona o DPPO umožňuje, aby zrychlené odpisování začalo dříve, než tato aktiva začnou být používána, poskytuje tento článek hospodářskou výhodu.
(133)
Tato možnost je výjimkou z obecného pravidla stanoveného v čl. 115 odst. 6 a podléhá schválení podle volného uvážení španělských orgánů; toto opatření je proto na první pohled selektivní. V rozporu s tím, co tvrdí Španělsko a některé třetí strany, nejsou kritéria pro udělení schválení jasná a objektivní, a i kdyby jasná a objektivní byla, nepostačovalo by to k vyloučení jejich selektivní povahy (75). Komise konstatuje, že kritéria stanovená v čl. 115 odst. 11 zákona o DPPO jsou vágní a vyžadují výklad ze strany daňové správy, která v tomto ohledu nezveřejnila žádná správní pravidla ani vysvětlení. Diskreční použití předčasného odpisování na základě vágních kritérií vnáší do španělského systému zdanění leasingu selektivitu, a to i tehdy, jestliže zmíněné volné uvážení (diskrece) není prováděno svévolným způsobem (76). Komise dále konstatuje, že Španělsko přesvědčivě nevysvětlilo, proč všechny podmínky stanovené čl. 48 odst. 4 zákona o DPPO a článkem 49 nařízení o DPPO jsou nezbytné, aby se zamezilo zneužitím. Musí být například prokázány zvláštnosti hospodářského využití dotyčného majetku (77), jakož i to, že nebude ovlivněn základ daně vyplývající z používání majetku nebo převodu vlastnických práv (78). Nebylo předloženo žádné zdůvodnění těchto omezení, jež vnášejí další prvky selektivity. Španělsko ani neprokázalo, proč je nezbytné předchozí schválení. Zajištění reálnosti leasingové operace - například - se jeví jako důležité, aby byl umožněn normální odpočet nákladů na leasing/odpisování určitých aktiv nebo aby bylo uplatněno zrychlené odpisování, jak je tomu u předčasného použití tohoto odpisování. První druh opatření však nepodléhá předchozímu schválení a zdálo by se, jako je tomu u uvedených opatření, že postačí následné ověření jasných a objektivních kritérií pro odpisování aktiv, která jsou předmětem leasingu.
(134)
Jak je uvedeno v rozhodnutí K(2011) 4494 v konečném znění, španělské orgány podle Komise na setkání potvrdily, že na základě vydaných schválení byly podmínky čl. 115 odst. 11 zákona o DPPO považovány za splněné pouze v případě nabytí plavidel, která přešla z běžného režimu zdanění právnických osob na režim zdanění podle tonáže (79), a následného převodu vlastnických práv k plavidlu na rejdařskou společnost prostřednictvím uplatnění opce ze smlouvy o pronájmu bez posádky. Španělsko popřelo (80), že by takové prohlášení učinilo, avšak uznalo, že vznikly potíže při výkladu (81). Komise konstatuje, že nebyly poskytnuty žádné důkazy o tom, že souhlas s použitím předčasného odpisování byl udělen za jiných okolností (82).
(135)
Na základě příkladů poskytnutých španělskými orgány se zdá, že žádosti o povolení předčasného odpisování podávané hospodářskými zájmovými sdruženími u daňové správy podrobně popisují celou organizaci španělského systému zdanění leasingu a předkládají všechny příslušné smlouvy (zejména smlouvu o zhotovení lodi, leasingovou smlouvu, smlouvu o pronájmu bez posádky, smlouvy o opci, dohodu o převzetí dluhů a o uvolnění do provozu). Podle Španělska jsou tyto prvky nezbytné z hlediska kontroly, zda jsou splněny podmínky stanovené čl. 115 odst. 11 a čl. 48 odst. 4 zákona o DPPO a článkem 49 nařízení o DPPO.
(136)
Komise však konstatuje, že postup stanovený v prováděcích předpisech (83) umožňuje daňové správě vykládat právní požadavky a případně stanovovat dodatečné podmínky podle volného uvážení. Správě je zejména dovoleno požadovat doplňující informace, které může považovat za relevantní pro posouzení (84). V této souvislosti Komise také konstatuje, že v některých příkladech poskytnutých Španělskem obsahovaly žádosti podané žadateli také další přílohy, které nejsou nezbytné pro prokázání splnění podmínek stanovených čl. 115 odst. 11 a čl. 48 odst. 4 zákona o DPPO a článkem 49 nařízení o DPPO: 1) podrobný výpočet celkových daňových výhod a jak budou rozděleny mezi rejdařskou společnost na jedné straně a hospodářské zájmové sdružení nebo jeho investory na straně druhé a 2) prohlášení loděnice, ve kterém jsou podrobně rozvedeny hospodářské a sociální výhody, které se od smlouvy o zhotovení lodi očekávají. Podle některých stěžovatelů jsou tyto dokumenty daňovou správou vyžadovány v rámci schvalovacího postupu. Podle Španělska poskytli žadatelé (hospodářská zájmová sdružení) tyto prvky z vlastní iniciativy. Tyto dokumenty zejména ukazují, že je brána v úvahu důležitost smlouvy o zhotovení lodi pro španělské hospodářství, jakož i celková daňová výhoda vyplývající z operace v rámci španělského systému zdanění leasingu.
(137)
Komise dochází k závěru, že postup povinného předchozího schválení, nezbytný výklad vágních podmínek čl. 115 odst. 11 a čl. 48 odst. 4 zákona o DPPO a článku 49 nařízení o DPPO a skutečnost, že daňová správa může vyžadovat jakékoli další dokumenty nebo informace jsou jasným důkazem toto, že daňová správa může při výkonu svého úkolu schvalování operací v rámci španělského systému zdanění leasingu široce využívat volného uvážení.
(138)
Jak bylo uvedeno ve sdělení Komise o použití předpisů o státní podpoře, v případě opatření týkajících se přímého zdanění podnikatelské činnosti (dále jen „sdělení o daňové podpoře“) (85). Soudní dvůr uznává, že přístup k hospodářským činitelům na základě volného uvážení může dát individuálnímu použití obecného opatření povahu selektivního opatření zejména tehdy, je-li volné uvážení uplatňováno mimo oblast jednoduchého řízení daňových výnosů podle objektivních kritérií (86), (87).
(139)
Komise proto zastává názor, že volné uvážení při použití předčasného odpisování u aktiv, která jsou předmětem leasingu, prostřednictvím uplatnění čl. 115 odst. 11 a čl. 48 odst. 4 zákona o DPPO a článku 49 nařízení o DPPO poskytuje hospodářským zájmovým sdružením zapojeným do operací v rámci španělského systému zdanění leasingu a jejich investorům selektivní výhodu.
5.3.2.3 Daňová transparentnost hospodářských zájmových sdružení (článek 48 zákona o DPPO) - opatření 3
(140)
Komise je toho názoru, že status hospodářských zájmových sdružení jako daňově transparentních subjektů zakotvený v článcích 48 a 49 zákona o DPPO pouze umožňuje, aby se různé hospodářské subjekty mohly stát jeho členy a mohly financovat jakoukoli investici nebo provádět jakoukoli hospodářskou činnost. Vzhledem k tomu toto opatření neposkytuje hospodářským zájmovým sdružením nebo jejich členům žádnou selektivní výhodu.
5.3.2.4 Systém zdanění podle tonáže (články 124 až 128 zákona o DPPO) - opatření 4
(141)
Jak bylo vysvětleno v oddíle 28) nahoře, představuje systém zdanění podle tonáže režim existující státní podpory, který byl schválen rozhodnutím Komise K(2002) 582 v konečném znění ze dne 27. února 2002. Obsahuje pravidla podle čl. 125 odst. 2 zákona o DPPO týkající postupu v souvislosti se skrytými daňovými povinnostmi a kapitálovými zisky z převodu opotřebeného nebo použitého majetku, na který se dříve vztahoval všeobecný daňový systém.
(142)
Jak bylo vysvětleno v 16) nahoře, za normálních okolností - tj. zůstane-li společnost ve všeobecném režimu zdanění právnických osob a nepřejde-li na systém zdanění podle tonáže - daňová výhoda vyplývající z předčasného nebo zrychleného odpisování majetku v prvních letech (kdy se skrytá daňová povinnost zvyšuje) je do značné míry vyrovnána v následujících letech (kdy se skrytá daňová povinnost snižuje) nebo po prodeji či demontáži tohoto majetku (zdanění kapitálového zisku). Za celé období tento proces vede k odkladu platby daně v určité výši. Jelikož daň zaplacená v systému zdanění podle tonáže nezávisí na rozdílu mezi příjmy a výdaji, přechod na režim zdanění podle tonáže uprostřed tohoto období vede k tomu, že skryté daňové povinnosti nejsou vypořádány.
(143)
Ve srovnání s tím, k čemu by došlo v rámci všeobecného daňového systému, odklad vypořádání skrytých daňových povinností v systému zdanění podle tonáže povolený podle čl. 125 odst. 2 zákona o DPPO poskytuje společnostem, které přejdou na systém zdanění podle tonáže, selektivní hospodářskou výhodu oproti společnostem, které zůstanou ve všeobecném daňovém systému.
(144)
Jak bude vysvětleno níže, v oddíle 5.4, systém zdanění podle tonáže schválený Komisí se nevztahuje na daňové řešení příjmů z pronájmu plavidel bez posádky, který proto představuje nikoli existující, ale novou podporu.
5.3.2.5 Ustanovení čl. 50 odst. 3 nařízení o DPPO - opatření 5
(145)
V porovnání s tím, co bylo schváleno v rámci oznámeného režimu zdanění podle tonáže, poskytuje ustanovení čl. 50 odst. 3 nařízení o DPPO další výhodu: díky stanovení výjimky z běžného uplatňování čl. 125 odst. 2 zákona o DPPO některá námořní plavidla, která by běžně byla považována za opotřebená nebo použitá, jsou při převedení do systému zdanění podle tonáže považována za nová. V důsledku toho je vypořádání skrytých daňových povinností - v běžných případech odložených až do prodeje nebo demontáže daného majetku v souladu s čl. 125 odst. 2 zákona o DPPO - definitivně zrušeno. Toto zrušení představuje hospodářskou výhodu.
(146)
Hospodářská výhoda, kterou poskytuje čl. 50 odst. 3 nařízení o DPPO, je selektivní, protože není dostupná pro všechna aktiva. Není dostupná dokonce ani pro všechna plavidla, na která se vztahuje režim zdanění podle tonáže a ustanovení čl. 125 odst. 2 zákona o DPPO. Tato výhoda je ve skutečnosti dostupná pouze za podmínky, že plavidlo je nabyto na základě smlouvy o finančním leasingu, kterou dříve schválila daňová správa. Jak bylo již uvedeno, španělské orgány potvrdily, že daňová správa považuje tuto podmínku za skutečně splněnou pouze tehdy, jestliže byla smlouva o finančním leasingu schválena v souvislosti s uplatněním předčasného odpisování podle čl. 115 odst. 11 zákona o DPPO. Ani Španělsko, ani žádná třetí strana neodkázaly na jiné okolnosti, které by umožnily, aby byla leasingová smlouva dříve schválena daňovou správou. Jak bylo uvedeno v oddíle 130) nahoře, byla tato schválení udělována daňovou správou za podstatného uplatnění volného uvážení a pouze pro nově zhotovená námořní plavidla.
(147)
V rozporu s tvrzením Španělska a některých třetích stran čl. 50 odst. 3 nařízení o DPPO neposkytuje pouze vyjasnění zvláštního postupu, který byl oznámen, nebo konceptu „opotřebeného plavidla“. Tím, že plavidlo, které je předmětem leasingu, je ke dni, kdy nájemce uplatnil opci, za předpokladu předchozího schválení leasingové smlouvy daňovou správou považováno za nové, odchyluje se od zvláštního postupu (88), který je zakotven v čl. 125 odst. 2 zákona o DPPO. Toto selektivně zavádí další výhodu v tom, že zabrání zdanění následného kapitálového zisku.
(148)
Komise je toho názoru, že udělení této další selektivní výhody - ať s odkazem na obecný daňový systém, nebo dokonce s odkazem na běžné uplatňování alternativního systému zdanění podle tonáže a čl. 125 odst. 2 zákona o DPPO schváleného Komisí - nemůže být ospravedlněno povahou a všeobecným režimem španělského daňového systému.
(149)
Komise ovšem schválila čl. 125 odst. 2 zákona o DPPO jako zvláštní postup, o němž se přepokládalo, že zabrání zneužívání čl. 125 odst. 1, tj. tomu, aby hospodářské subjekty převáděly opotřebená a v nadměrné výši odepsaná plavidla do systému zdanění podle tonáže za jediným účelem - prodat je s podstatným kapitálovým ziskem, který by byl v rámci režimu zdanění podle tonáže osvobozen od daně. Komise v této souvislosti konstatuje, že operace v rámci španělského systému zdanění leasingu jsou charakteristické pro hospodářská zájmová sdružení, která pronajímají na základě leasingové smlouvy - a poté krátce vlastní - jediné plavidlo, jež sama neprovozují, a na velmi omezenou dobu - nezbytnou pro uplatnění opce z leasingové smlouvy a převod vlastnických práv k jejich jedinému plavidlu na rejdařskou společnost - přecházejí na režim zdanění podle tonáže. Tyto operace zjevně nejsou v souladu s cíli systému zdanění podle tonáže, které předpokládají pokyny pro námořní dopravu.
(150)
Vzhledem k tomu Komise nesouhlasí s tím, že je logické považovat plavidlo za „nové“ ke dni, kdy je na ně uplatněna opce, protože před nájemcem ho nikdo neužíval nebo protože uplatnění opce bylo sjednáno již při podpisu leasingové smlouvy.
(151)
Pokud jde o první část tohoto tvrzení, Komise konstatuje, že toto účelové pravidlo se týká také plavidel převáděných týmž hospodářským subjektem z běžného daňového systému do systému zdanění podle tonáže, tj. bez jakékoli změny vlastnických práv a aniž by je užívala jakákoli třetí strana.
(152)
Co se týče druhé části, skutečnost, že opce byla již sjednána, nemá nic společného s určením, zda je plavidlo nové. Komise neobdržela žádné vysvětlení ohledně toho, proč by takové plavidlo v den uplatnění opce mělo být považováno za nové - bez ohledu na to, kdo je vlastníkem. Neobdržela ani přesvědčivé vysvětlení k tomu, proč by tato hypotéza byla odůvodněná pouze tehdy, jestliže byla leasingová smlouva dříve schválena daňovou správou.
(153)
Komise v této souvislosti konstatuje, že pokud by čl. 50 odst. 3 pouze vyjasňoval, že plavidla, která jsou předmětem leasingu, jsou považována za nová ke dni podpisu leasingové smlouvy, aniž by bylo bráno v potaz datum uplatnění opce, nebyl by kapitálový zisk od daně osvobozen. V takovém případě by hospodářské zájmové sdružení mělo být považováno za vlastníka plavidla v době před jeho převedením do systému zdanění podle tonáže, plavidlo by při vstupu do systému zdanění podle tonáže bylo považováno za opotřebené nebo použité a použil by se čl. 125 odst. 2 zákona o DPPO, což by vedlo k odloženému vypořádání skrytých daňových povinností nebo ke zdanění kapitálového zisku, až bude plavidlo prodáno nebo demontováno.
(154)
Komise je proto toho názoru, že čl. 50 odst. 3 nařízení o DPPO poskytuje selektivní výhodu podnikům, které nabývají plavidla prostřednictvím smluv o finančním leasingu dříve schválených daňovou správou, a zejména hospodářským zájmovým sdružením nebo jejich investorům zapojeným do operací v rámci španělského systému zdanění leasingu.
5.3.2.6 Selektivní výhoda vyplývající ze španělského systému zdanění leasingu jako celku. Příjemci výhody
(155)
Výše hospodářské výhody vyplývající ze španělského systému zdanění leasingu jeho celku odpovídá výhodě, které by hospodářské zájmové sdružení ve stejné finanční operaci nedosáhlo pouhým uplatněním obecných opatření. V praxi tato výhoda odpovídá součtu výhod, které hospodářské zájmové sdružení získalo díky uplatňování výše uvedených selektivních opatření, a konkrétně:
-
uspořený úrok z výše plateb daní odložených v důsledku předčasného odpisování (čl. 115 odst. 11 a čl. 48 odst. 4 zákona o DPPO a článek 49 nařízení o DPPO),
-
částka nezaplacené daně nebo uspořeného úroku z daně odložené v důsledku uplatnění režimu zdanění podle tonáže (článek 128 zákona o DPPO) s ohledem na to, že hospodářská zájmová sdružení nejsou způsobilá pro použití režimu zdanění podle tonáže,
-
částka nezaplacené daně z kapitálového zisku nabytého prodejem plavidla v důsledku uplatnění čl. 50 odst. 3 nařízení o DPPO.
(156)
Z hlediska španělského systému zdanění leasingu jako celku je výhoda selektivní, protože závisela na volném uvážení daňové správy v důsledku povinného postupu dřívějšího schválení a nepřesného znění podmínek pro předčasné odpisování. Jelikož od uvedeného dřívějšího schválení se odvíjejí ostatní opatření, která jsou použitelná pouze na činnosti v námořní dopravě způsobilé podle pokynů pro námořní dopravu - zejména čl. 50 odst. 3 zákona o DPPO -, je celý španělský systém zdanění leasingu selektivní. V důsledku toho by daňová správa schválila pouze operace prováděné v rámci španělského systému zdanění leasingu za účelem financování námořních plavidel (odvětvová selektivnost). Jak potvrdily statistické údaje předložené Španělskem, všechny 273 operace zorganizované do června 2010 se týkají námořních plavidel.
(157)
V této souvislosti skutečnost, že přístup k finančním operacím v rámci španělského systému zdanění leasingu potenciálně mají všechny rejdařské společnosti, včetně společností se sídlem v jiných členských státech, nic nemění na závěru, že tento režim zvýhodňuje určité činnosti, a sice pořizování námořních plavidel prostřednictvím leasingových smluv, zejména s ohledem na jejich pronájem bez posádky a následný další prodej.
(158)
Evropské loděnice si vícekrát stěžovaly, že nemají přístup k financování ze strany španělských bank kvůli španělskému systému zdanění leasingu.
(159)
Ve svém rozhodnutí zahájit formální vyšetřovací řízení Komise poznamenala, že až na jedno byla všechna plavidla připuštěná do španělského systému zdanění leasingu zhotovena ve španělských loděnicích. Komise vyjádřila pochyby (89) nad tím, že by takový výsledek bylo možno věrohodně vysvětlit v kontextu operací vyplývajících pouze ze svobodné volby hospodářských subjektů na volném a konkurenčním trhu.
(160)
Avšak vzhledem k tomu, že neexistují žádné důkazy toho, že by žádosti týkající se pořízení jiných než španělských plavidel byly zamítnuty, nemůže Komise stanovit, že španělský systém zdanění leasingu se fakticky omezoval na pořizování španělských lodí. Komise kromě toho konstatuje, že v závazném sdělení ze dne 1. prosince 2008 vydaném v reakci na dotaz potenciálního investora španělská daňová správa výslovně potvrdila, že se španělský systém zdanění leasingu vztahuje na lodě zhotovené v jiných členských státech EU (90). Za těchto okolností Komise dochází k závěru, že španělský systém zdanění leasingu neobsahuje žádné další prvky selektivnosti, které by zvýhodňovaly španělské loděnice, ani žádnou diskriminaci založenou na hlavním místě podnikání loděnice.
(161)
Komise zastává názor, že výhoda připadá hospodářskému zájmovému sdružení a prostřednictvím statutu transparentního subjektu jeho investorům. Hospodářské zájmové sdružení je ovšem právnickou osobou, která uplatňuje všechna daňová opatření a případně žádá daňovou správu o schválení. Není například sporu o tom, že o použití předčasného odpisování nebo zdanění podle tonáže bylo žádáno jménem hospodářského zájmového sdružení. Z daňového hlediska je hospodářské zájmové sdružení daňově transparentním subjektem a jeho zdanitelné příjmy nebo odčitatelné náklady jsou automaticky přenášeny na jeho investory.
(162)
Z ekonomického hlediska je při operaci v rámci španělského systému zdanění leasingu podstatná část daňové výhody shromážděné hospodářským zájmovým sdružením přenesena na rejdařskou společnost prostřednictvím slevy z ceny. Přílohy připojené k určitým složkám, kdy hospodářská zájmová sdružení žádají o dřívější schválení předčasného odpisování (viz 167) dole), potvrzují, že hospodářské subjekty zapojené do operací v rámci španělského systému zdanění leasingu jsou přesvědčeny, že daňové výhody pocházející z této operace se dělí mezi hospodářská zájmová sdružení nebo jejich investory a rejdařské společnosti. Otázka, zda lze tuto výhodu přisoudit státu, však bude posouzena v příštím oddíle.
(163)
Ostatní účastníci operací v rámci španělského systému zdanění leasingu, jako jsou loděnice, leasingové společnosti a další prostředníci, těží z nepřímého účinku této výhody, avšak Komise se domnívá, že výhoda původně shromážděná hospodářským zájmovým sdružením a jeho investory se na tyto ostatní účastníky nepřenáší.
5.3.3 Převod státních zdrojů a přičitatelnost státu
Státní zdroje
(164)
Selektivní výhody pro hospodářská zájmová sdružení a jejich členy zjištěné v opatřeních 2, 4 a 5 výše (viz oddíly 5.3.2.2, 5.3.2.4 a 5.3.2.5) vyplývají z uplatňování ustanovení daňových předpisů.
(165)
U každé z operací v rámci španělského systému zdanění leasingu má použití státních zdrojů za následek ušlý zisk kvůli odkladu daní vyplývajícího z předčasného odpisování aktiv, která tvoří předmět leasingu, ušlou daň v důsledku toto, že nejsou vypořádány skryté daňové povinnosti při přechodu hospodářského zájmového sdružení z běžného systému daně z příjmu právnických osob na režim zdanění podle tonáže, a ušlá daň v důsledku toho, že nedojde ke zdanění kapitálového zisku, když vlastnická práva k plavidlu jsou převáděna na rejdařskou společnost. Španělský systém zdanění leasingu jako celek zahrnuje definitivní ztrátu daňového příjmu ve výši rovnající se spotřebě státních zdrojů ve formě fiskálních výdajů a ušlým úrokům.
(166)
V souvislosti s operacemi v rámci španělského systému zdanění leasingu nejprve stát prostřednictvím financování selektivních výhod převádí své zdroje na hospodářské zájmové sdružení. Prostřednictvím daňové transparentnosti pak hospodářské zájmové sdružení převádí tyto státní zdroje na své investory.
Přičitatelnost
(167)
Předmětná opatření jsou odvozena z uplatňování španělského daňového práva a z daňových povolení udělených španělskou daňovou správou pro použití předčasného odpisování a režimu zdanění podle tonáže. Tato povolení byla udělena za účelem použití jednotlivých opatření, jako je předčasné odpisování (zrychlené odpisování) plavidla pronajímaného každým hospodářským zájmovým sdružením formou leasingu nebo přechodu hospodářského zájmového sdružení na zdanění podle tonáže. Na základě příkladů poskytnutých španělskými orgány byl navíc tento proces schvalování nepostradatelný pro to, aby tato finanční operace mohla proběhnout.
(168)
Podle stěžovatelů by daňová správa měla přezkoumat a zasáhnout do rozdělení zdanitelného přebytku mezi rejdařskou společnost na jedné straně a hospodářské zájmové sdružení a jeho investory na straně druhé. Na základě příkladů poskytnutých španělskými orgány se jeví, že žádosti o povolení předčasného odpisování podané u daňové správy ovšem zpravidla obsahují výpočet celkové daňové výhody vzešlé ze struktury španělského systému zdanění leasingu a jejího rozdělení mezi rejdařskou společnost a investory v hospodářském zájmovém sdružení, nebo v každém případě obsahují prvky potřebné pro provedení tohoto výpočtu.
(169)
Veškeré hospodářské důsledky udělení daňové výhody hospodářským zájmovým sdružením však vyplývají z kombinace právních operací mezi soukromými subjekty. Platná pravidla nestanoví hospodářským zájmovým sdružením povinnost přenášet část daňových výhod na rejdařské společnosti, a tím spíše na loděnice nebo na prostředníky. Je pravda, že daňová správa má velký prostor pro vlastní uvážení a v této souvislosti posuzuje hospodářský dopad celkové operace, avšak to nestačí pro určení, že jsou to španělské orgány, které rozhodují o přenosu části výhody na rejdařské společnosti nebo o objemu tohoto přenosu. Tato situace je odlišná od situace, která byla zkoumána v rozhodnutích o Air Caraïbes nebo o francouzském GIE fiscaux, kdy existovala právní povinnost investorů převádět nejméně 60 % nebo dvě třetiny výhody uživatelům a francouzské orgány ověřovaly, že každá operace tento požadavek splňuje.
(170)
Selektivní výhody tudíž byly udělovány ze státních zdrojů. Lze je jasně přičíst španělskému státu, neboť přinášejí prospěch hospodářským zájmovým sdružením a jejich investorům. Avšak jinak je tomu u výhod, jež mají rejdařské společnosti, a tím spíše u nepřímých výhod plynoucích loděnicím a prostředníkům.
5.3.4 Narušení hospodářské soutěže a ovlivnění obchodu
(171)
V konečném důsledku hrozí, že tato výhoda naruší hospodářskou soutěž a ovlivní obchod mezi členskými státy. Když podpora poskytnutá členským státem posiluje postavení určitého podniku vůči ostatním podnikům, které soutěží v obchodě uvnitř EU, je nutno mít za to, že tento obchod je dotyčnou podporou ovlivněn (91). Postačuje skutečnost, že příjemce podpory soutěží s ostatními podniky na trzích, které jsou otevřeny hospodářské soutěži (92) a obchodu mezi členskými státy.
(172)
V daném případě investoři, tj. členové hospodářských zájmových sdružení, jsou činní v různých odvětvích hospodářství, zejména v odvětvích otevřených obchodu uvnitř EU. Prostřednictvím operací, jež využívají španělského systému zdanění leasingu, jsou navíc přes hospodářská zájmová sdružení činní na trzích s pronájmy plavidel bez posádky a v oblasti nabývání a prodeje námořních plavidel, které jsou otevřeny obchodu uvnitř EU. Výhody plynoucí ze španělského systému zdanění leasingu posilují jejich postavení na jejich příslušných trzích, čímž narušují nebo hrozí narušit hospodářskou soutěž.
(173)
Hospodářská výhoda, kterou získávají hospodářská zájmová sdružení a jejich investoři mající prospěch z posuzovaných opatření, proto může ovlivnit obchod mezi členskými státy a narušit hospodářskou soutěž na vnitřním trhu.
5.4 EXISTUJÍCÍ NEBO PROTIPRÁVNÍ PODPORA
(174)
Ustanovení čl. 1 písm. b) nařízení (ES) č. 659/1999 (93) vymezuje různé situace, kdy je podpora považována za existující podporu. Podle podání obdržených v daném případě by existující podporou byla i) podpora, která existovala před vstupem Smlouvy v platnost ve Španělsku nebo ii) podpora dříve schválená Komisí.
Zdanění podle tonáže představuje existující podporu, avšak její použití na příjmy získané z pronájmu plavidla bez posádky představuje novou podporu
(175)
Z opatření, u nichž bylo shledáno, že se jedná o státní podporu (94), má Komise za to, že pouze právní ustanovení systému zdanění podle tonáže (články 124 až 128 zákona o DPPO, opatření 4) představují režim existující státní podpory, jelikož byl schválen Komisí v roce 2002.
(176)
Komise však má za to, že hospodářská zájmová sdružení zapojená do operací v rámci zdanění leasingu nesplňují všechny podmínky, aby byla způsobilá pro použití španělského zdanění podle tonáže.
(177)
Komise schválila španělské zdanění podle tonáže jako slučitelnou podporu na základě pokynů pro námořní dopravu, což se vztahuje pouze na podniky skutečně provádějící činnosti námořní dopravy (95) buď se svými, nebo s pronajatými plavidly. Výjimečně lze zdanění podle tonáže použít u činností, které pokyny považují za pomocné nebo obdobné námořní dopravě. Za určitých podmínek například lze poskytnout podporu pro činnosti řízení lodí, hloubení nebo vlečení (96). Naopak pouhé vlastnictví plavidla, jeho nabytí prostřednictvím finančního leasingu nebo pronájem třetím stranám bez převzetí plné zodpovědnosti za provoz plavidla nelze považovat za způsobilou činnost. Subjektem využívajícím zdanění podle tonáže by očividně měl být subjekt, který provádí způsobilou činnost v námořní dopravě se způsobilým plavidlem.
(178)
Je pravda, že Komise v rámci určitých oznámených režimů zdanění podle tonáže dříve výjimečně schválila i činnosti pronájmu plavidel bez posádky, avšak pouze s dočasnou platností a za zvláštních okolností souvisejících s přebytkem kapacity (97). Za uvedených podmínek hlavní činností dotyčných podniků zůstává námořní doprava a příjmy z činností pronájmu plavidel bez posádky lze považovat za pomocné ve vztahu k této hlavní činnosti. Tato tolerance je plně v souladu s cíli pokynů pro námořní dopravu: „udržovat a zdokonalovat námořní know-how a chránit a podporovat zaměstnanost evropských námořníků“ a „přispět ke sjednocení námořního bloku ustanoveného v členských státech a zároveň udržovat celkově konkurenceschopné loďstvo na světových trzích“ (98).
(179)
V souladu s pokyny pro námořní dopravu rozhodnutí Komise K(2002) 582 v konečném znění ze dne 27. února 2002 schvalující španělský systém zdanění podle tonáže výslovně uvádí, že ke zdanění podle tonáže jsou způsobilé pouze činnosti námořní dopravy (99). Oddíl 2.4 „Příjemci“ ovšem stanoví, že: „Příjemci podle režimu zdanění podle tonáže mohou být společnosti námořní dopravy registrované podle španělského práva, jejichž činnost zahrnuje provozování vlastních a pronajatých lodí“ a oddíl 2.5 „Způsobilé činnosti/lodi“ stanoví, že: „Režim zdanění podle tonáže se vztahuje pouze na příjem z námořních lodí provozovaných v námořní dopravě. Způsobilé činnosti mají zahrnovat pouze námořní dopravu“ (podtrženo námi).
(180)
Ze znění rozhodnutí Komise z roku 2002, které bylo přijato na základě pokynů pro námořní dopravu, vyplývá, že podniky určené jako vlastníci lodí podle španělského práva mohou využívat systému zdanění podle tonáže za předpokladu, že provádějí své způsobilé činnosti námořní dopravy - a v mezích těchto činností.
(181)
Komise je toho názoru, že činnost prováděná hospodářskými zájmovými sdruženími zapojenými do španělského systému zdanění leasingu nelze považovat za dopravní činnost. Když hospodářské zájmové sdružení přechází na systém zdanění podle tonáže, najímá si od leasingové společnosti jediné plavidlo a pronajímá ho třetí straně-vlastníkovi lodí na základě smlouvy o pronájmu lodi bez posádky. Jestliže tato třetí strana-vlastník lodi provozuje plavidlo za účelem poskytování služeb námořní dopravy, může být pro zdanění podle tonáže způsobilá. Hospodářská zájmová sdružení však pouze dávají plavidlo k dispozici třetí osobě-rejdařské společnosti, která ho provozuje. Hospodářské zájmové sdružení je proto prostředníkem, který poskytuje služby pronájmu nebo leasingu, nikoli dopravní služby.
(182)
Hospodářská zájmová sdružení zapojená do operací v rámci španělského systému zdanění leasingu zpravidla pronajímají jediné plavidlo, jež vlastní nebo mají pronajaté na leasing, a které proto představuje celé jejich loďstvo. Za takových okolností hospodářská zájmová sdružení nenesou žádné riziko nebo odpovědnost, pokud jde o technickou správu, správu posádky, a dokonce ani za obchodní správu plavidla. Je pouhým prostředníkem a příjmy z pronájmu lodi bez posádky nelze považovat za pomocné ve vztahu k činnosti námořní dopravy.
(183)
Hospodářská zájmová sdružení navíc zůstávají v systému zdanění podle tonáže krátkou dobu, tj. dva týdny, které jsou potřebné pro uplatnění opce z leasingové smlouvy a pro to, aby vlastník lodi uplatnil opci ze smlouvy o pronájmu. To, že v rámci systému je umožněn tento druh činností, zjevně nijak trvale nezvyšuje tonáž lodí, které plují pod vlajkami zemí EHP nebo jsou jimi kontrolovány. Ze stejných důvodů hospodářská zájmová sdružení zapojená do operací v rámci španělského systému zdanění leasingu zjevně nepřispívají k cíli „udržovat … námořní know-how a chránit … zaměstnanost evropských námořníků“ nebo „sjednocení námořního bloku“.
(184)
A konečně schválení, jež vyplývá z rozhodnutí z roku 2002, neznamená, že činnost podniků, jako jsou hospodářská zájmová sdružení zapojená v rámci španělského systému zdanění leasingu lze považovat za činnost námořní dopravy.
(185)
Komise proto zastává názor, že zahrnutí podniků, jako jsou hospodářská zájmová sdružení zapojená do operací v rámci španělského systému zdanění leasingu (100), do režimu zdanění podle tonáže vede k poskytnutí nové podpory, ať již prostřednictvím výpočtu zdanitelného příjmu jako funkce provozované tonáže, nebo umožněním odkladu vypořádání skrytých daňových povinností, dokud není plavidlo prodáno nebo demontováno, v souladu s čl. 125 odst. 2 zákona o DPPO.
Ostatní opatření představují novou podporu
(186)
Předčasné odpisování aktiv, která jsou předmětem leasingu (čl. 115 odst. 11 a čl. 48 odst. 4 zákona o DPPO a článek 49 nařízení o DPPO, opatření 2) není existující podporou, protože bylo zavedeno v roce 2002, tj. po přistoupení Španělska k EU v roce 1986 a nikdy nebylo oznámeno Komisi, ani je Komise neschválila. Účinek tohoto opatření lze kromě toho jasně oddělit od účinku zrychleného odpisování. Toto opatření představuje protiprávní podporu.
(187)
Podobně i čl. 50 odst. 3 nařízení o DPPO, který povolil daňové osvobození kapitálových zisků z plavidel nabytých v souvislosti s dříve schválenými leasingovými smlouvami (opatření 5), vstoupil v platnost v roce 2002 bez předchozího oznámení nebo schválení Komisí.
(188)
Komise má za to, že schválení udělené v roce 2002 se nevztahuje na prováděcí opatření, a zejména na čl. 50 odst. 3 nařízení o DPPO, jelikož zavádí výjimku z účelových pravidel použitelných na opotřebená plavidla podle čl. 125 odst. 2 zákona o DPPO, což znamená dodatečnou výhodu. Tato výjimka měla být oznámena spolu s právními ustanoveními schválenými Komisí, ale oznámena nebyla.
(189)
Pro uplatňování čl. 125 odst. 2 zákona o DPPO podle všeho není zapotřebí žádné další vymezení nebo vyjasnění. Běžně by vedlo ke zdanění kapitálového zisku dosaženého pronajímatelem z převodu plavidla na nájemce (rejdařskou společnost). Jestliže Španělsko mělo za to, že je zapotřebí určité vyjasnění, mělo to být učiněno po předchozím oznámení.
(190)
Tato prováděcí opatření, a zejména čl. 50 odst. 3 nařízení o DPPO, proto rovněž představují protiprávní podporu.
5.5 SLUČITELNOST S VNITŘNÍM TRHEM
(191)
Komise dochází k závěru, že následující opatření představují státní podporu, jednotlivě a v kontextu španělského systému zdanění leasingu:
-
předčasné odpisování u aktiv nabytých prostřednictvím smlouvy o finančním leasingu (čl. 115 odst. 11 a čl. 48 odst. 4 zákona o DPPO a článek 49 nařízení o DPPO,
-
režim zdanění podle tonáže, pokud jde o způsobilost činností pronájmu plavidel bez posádky,
-
čl. 50 odst. 3 nařízení o DPPO.
(192)
Státní podpora vymezená v čl. 107 odst. 1 SFEU je v zásadě zakázána. Čl. 107 odst. 2 však stanoví, že určité druhy podpory jsou slučitelné, a čl. 107 odst. 3 stanoví, že určité druhy podpory nebo podporu poskytnutou určitým příjemcům může Komise prohlásit za slučitelnou. V závislosti na kategorii příjemců bylo možno použít zvláštní pravidla, jako jsou pokyny pro námořní dopravu (101) nebo rámec pro loďařský průmysl (102).
(193)
Ani španělské orgány, ani třetí strany označené v tomto rozhodnutí jako příjemci se nedomáhaly použití jakéhokoli jiného ustanovení čl. 107 odst. 2 a 3 SFEU nebo použití jakéhokoli jiného rámce pro státní pomoc přijatého na základě čl. 107 odst. 3 písm. c) SFEU.
5.5.1 Uplatnění pokynů pro námořní dopravu
Způsobilost výnosů z pronájmu plavidel bez posádky ke zdanění podle tonáže
(194)
Jak bylo uvedeno v 4.3.4 nahoře, španělské orgány a některé třetí strany jsou toho názoru, že rozhodnutí z roku 2002 schvalující španělský režim zdanění podle tonáže se vztahuje i na pronájem, jelikož odkazuje na provozování vlastních a pronajatých lodí.
(195)
S tímto výkladem rozhodnutí z roku 2002 Komise nesouhlasí. Pokyny pro námořní dopravu i rozhodnutí z roku 2002 jasně stanoví, že zdanění podle tonáže se má použít pouze na činnosti námořní dopravy (103). Příjmy z ostatních činností kromě dopravy - i když jsou prováděny námořním dopravcem - nelze zdaňovat podle systému zdanění podle tonáže (104), vyjma na základě výslovné výjimky a za určitých podmínek (pomocné činnosti, hloubení, vlečení).
(196)
V této souvislosti „provozování vlastních a pronajatých lodí“ uvedené v rozhodnutí z roku 2002 jako způsobilá činnost zahrnuje pouze „provozování“ plavidel, která jsou buď vlastněna, nebo pronajata na základě smlouvy o pronájmu bez posádky a provozována - v případě vlastních a pronajatých lodí - společností činnou v námořní dopravě.
(197)
Jak bylo již uvedeno v oddíle 5.3.2.3, hospodářská zájmová sdružení zapojená do finančních operací v rámci španělského systému zdanění leasingu sama plavidla neprovozují a neposkytují žádnou službu námořní dopravy. Jsou to finanční prostředníci zapojení do kolektivního financování určitého aktiva. Nezasahují do strategické a technické správy, správy posádky a ani do obchodní správy plavidla, jež pronajímají, a nenesou žádné riziko nebo odpovědnost spojené s poskytováním služeb námořní dopravy.
(198)
Komise dále konstatuje, že hospodářská zájmová sdružení zapojená do operací v rámci španělského systému zdanění leasingu pronajímají své jediné plavidlo jednak s poskytnutím opce na koupi, kterou se rejdařská společnost od počátku zavazuje uplatnit, a jednak s poskytnutím opce na prodej, kterou může uplatnit hospodářské zájmové sdružení. To se rovná odloženému - avšak definitivnímu - převodu vlastnických práv k celému loďstvu hospodářského zájmového sdružení. Hospodářské zájmové sdružení proto není ve stejné situaci jako vlastníci lodí, kteří trpí dočasným přebytkem kapacity a ve snaze o určitou flexibilitu pronajímají část svého loďstva na omezenou dobu třetím stranám-provozovatelům (viz 176) nahoře).
(199)
Ze všech těchto důvodů má Komise za to, že hospodářská zájmová sdružení zapojená do operací v rámci španělského systému zdanění leasingu nejsou způsobilá pro použití španělského systému zdanění podle tonáže schváleného Komisí a nevztahují se na ně ani ustanovení pokynů pro námořní dopravu.
(200)
Komise je však toho názoru, že s ohledem na obecnou povahu leasingových operací hospodářská zájmová sdružení zapojená do operací v rámci španělského systému zdanění leasingu a jejich investoři působí jako prostředníci, kteří přenášejí na jiné příjemce (rejdařské společnosti) výhodu, jež sleduje cíl obecného zájmu.
Způsobilost hospodářských zájmových sdružení a/nebo jejich investorů jako prostředníků
(201)
V souladu s přístupem přijatým v rozhodnutí ze dne 20. prosince 2006 ohledně francouzského GIE fiscaux (105) se Komise domnívá, že jelikož podpora, kterou si ponechává hospodářské zájmové sdružení nebo jeho investoři, představuje spravedlivou odměnu za jejich zprostředkování při přenosu výhody, která sleduje cíl obecného zájmu, byla by shledána slučitelnou ve stejném poměru. Je pravda, že v tomto případě nemají hospodářská zájmová sdružení právní povinnost přenést část obdržené podpory na rejdařskou společnost. Komise však při posuzování slučitelnosti opatření na základě volného uvážení podle čl. 107 odst. 3 písm. c) SFEU považuje za vhodné zohlednit příznivé účinky tohoto opatření pro odvětví námořní dopravy a přiměřeně uplatnit ustanovení pokynů pro námořní dopravu běžně použitelná na opatření podpory na výhodu přenesenou na rejdařskou společnost. Jestliže tedy uplatnění pokynů pro námořní dopravu vůči rejdařské společnosti zapojené do konkrétní operace v rámci španělského systému zdanění leasingu vede k poměru slučitelné výhody na celkové výhodě ve výši x %, ve stejném procentním poměru je slučitelná i podpora, kterou si ponechalo hospodářské zájmové sdružení nebo jeho investoři.
Výhoda pro konečného uživatele-rejdařské společnosti
(202)
Jelikož výhoda přináší prospěch rejdařským společnostem, je příslušným rámcem pro posouzení její slučitelnosti jedině čl. 107 odst. 3 písm. c) SFEU spolu s pokyny pro námořní dopravu (106).
(203)
Komise je toho názoru, že rejdařské společnosti nemají prospěch ze státní podpory ve smyslu čl. 107 odst. 1 SFEU. Nicméně aby bylo možno zjistit výši slučitelné podpory na úrovni hospodářských zájmových sdružení - jako prostředníků přenášejících výhodu, jež sleduje cíl společného zájmu, na rejdařské společnosti -, je Komise toho názoru, že na výhodu přenesenou hospodářským zájmovým sdružením na rejdařskou společnost by měly být přiměřeně uplatněny pokyny pro námořní dopravu, což umožní stanovit: 1) výši podpory, kterou původně obdrželo hospodářské zájmové sdružení a přeneslo ji na rejdařskou společnost, která by byla slučitelná, kdyby přenesená výše představovala státní podporu rejdařské společnosti; 2) podíl uvedené slučitelné výhody na celkové výhodě přenesené na rejdařskou společnost; a 3) výši podpory, jež by měla být považována za slučitelnou jako odměna pro hospodářská zájmová sdružení za jejich zprostředkování.
(204)
Pokyny pro námořní dopravu popisují různé kategorie státní podpory a podmínky, za kterých smí Komise podporu schválit. Pokyny zejména jasně stanoví, že se vztahují pouze na činnosti námořní dopravy a na omezený počet pomocných činností nebo činností obdobných námořní dopravě.
(205)
Jestliže konečný uživatel-rejdařská společnost poskytuje služby námořní dopravy (nebo obdobné činnosti) a splňuje všechny podmínky stanovené v pokynech, výhoda, již tato společnost získala a která představuje podporu, by byla slučitelná s vnitřním trhem.
(206)
V souladu s pokyny pro námořní dopravu může být podpora poskytnuta prostřednictvím různých kategorií opatření. Jednou z hlavních podmínek, jež stanoví článek 10 pokynů z roku 1997 a článek 11 pokynů pro námořní dopravu z roku 2004 je celkový strop podpory, tj. maximální částka státní podpory, jež může být podniku poskytnuta a kterou lze považovat za slučitelnou s vnitřním trhem (107).
(207)
Podle pokynů z roku 1997 tento strop podpory odpovídá „snížení daňových a sociálních poplatků pro námořníky na nulu a snížení daně pro právnické osoby v oblasti námořní dopravy“. Podle pokynů z roku 2004 tento strop odpovídá snížení daňových a sociálních poplatků pro námořníky na nulu a snížení daně prostřednictvím uplatnění režimu zdanění podle tonáže. Pokyny z roku 2004 rovněž stanoví, že „by celková částka podpory poskytnuté … neměla přesáhnout celkovou částku daní a sociálních příspěvků shromážděných z činností námořní dopravy a od námořníků“.
(208)
Pokud jde o uplatnění stropu podpory na konkrétní přijímající vlastníky lodí, je Komise toho názoru, že by měla být řešena na úrovni EHP. To znamená, že by tento strop měl náležitě zohlednit daň z příjmu právnických osob a sociální příspěvky placené příjemci v jiných členských státech EHP. Tento přístup je v souladu s judikaturou ve věci FagorBrandt (108), který potvrdil, že posuzování opatření státní podpory by mělo náležitě zohlednit kumulativní účinek možné podpory poskytované v různých členských státech.
(209)
Jelikož se daný případ týká podpory poskytnuté hospodářským zájmovým sdružením v souvislosti s nabytím - vlastníkem lodi - dlouhodobých aktiv, Komise souhlasí se španělskými orgány v tom, že výhoda získaná rejdařskou společností by měla být rozložena do běžné doby amortizace těchto aktiv (deset let z hlediska daní) a porovnána s celkovou částkou daní a sociálních poplatků zaplacenou za stejné období.
(210)
V souladu se stropem musí být všechny výhody poskytnuté nad rámec celkové částky daně z příjmu a sociálních poplatků pro námořníky a daně pro právnické osoby v oblasti námořní dopravy považovány za neslučitelné se Smlouvou.
5.6 NAVRÁCENÍ VYPLACENÝCH ČÁSTEK
(211)
Článek 14 nařízení (ES) č. 659/1999 stanoví, že je-li v případech protiprávní podpory přijato záporné rozhodnutí, Komise rozhodne, že dotyčný členský stát učiní všechna nezbytná opatření, aby příjemce podporu vrátil. Prostřednictvím navrácení podpory se pokud možno obnoví konkurenční postavení, jaké existovalo předtím, než byla podpora poskytnuta.
(212)
Článek 14 uvedeného nařízení však také stanoví, že Komise nebude vyžadovat navrácení podpory, pokud by to bylo v rozporu s obecnými zásadami práva Společenství. Tento oddíl zkoumá, zda obecné zásady rovného zacházení, ochrany oprávněných očekávání nebo právní jistoty brání Komisi v tom, aby nařídila navrácení veškeré podpory nebo její části, jež byla v minulosti poskytnuta.
5.6.1 Rovné zacházení
(213)
Zásady rovného zacházení a nediskriminace vyžadují, aby se srovnatelnými situacemi nebylo zacházeno odlišně a s odlišnými situacemi nebylo zacházeno stejně, není-li takové zacházení objektivně odůvodněno (109).
(214)
Francouzský režim GIE fiscaux je ovšem v řadě ohledů srovnatelný se španělským systémem zdanění leasingu. Vyžaduje prostřednictví daňově transparentního hospodářského zájmového sdružení nebo investorů mezi zhotovitelem dlouhodobého majetku a kupujícím, kterému hospodářské zájmové sdružení tato aktiva pronajme. Hospodářské zájmové sdružení použije zrychlené nebo předčasné odpisování aktiv a zisk vyplývající z prodeje majetku je osvobozen od daně z příjmu právnických osob. Hospodářské zájmové sdružení nebo jeho členové navracejí podstatnou část výhod vyplývajících z daňových opatření osobě, která aktiva kupuje (například rejdařské společnosti) prostřednictvím snížení nájemného nebo snížení ceny kupní opce. Pro francouzský režim je však charakteristické výslovné osvobození kapitálových zisků od daně, kdežto ve španělském systému zdanění leasingu je toto osvobození důsledkem společného uplatnění systému zdanění podle tonáže a čl. 50 odst. 3 nařízení o DPPO na hospodářské zájmové sdružení.
(215)
Komise rovněž konstatuje, že normativní rámec a procesní historie francouzského a španělského případu jsou odlišné a že Komise ve svém konečném rozhodnutí z roku 2009 o GIE fiscaux upustila od toho, aby nařídila navrácení za část posuzovaného období, z důvodů souvisejících s konkrétní procesní historií uvedeného případu. Francie zejména formálně neoznámila tento režim Komisi, ale informovala ji před prováděním tohoto režimu. Komise také poznamenává, že když zahájila formální vyšetřování v souvislosti s GIE fiscaux, nikdy předtím nerozhodovala v podobném případu. Naopak, když zahájila formální vyšetřování v souvislosti se španělským systémem zdanění leasingu, již dříve rozhodla o tom, že obdobný režim - a sice francouzský GIE fiscaux - byl režimem státní podpory. Jelikož normativní a faktický rámec GIE fiscaux je odlišný od normativního a faktického rámce španělského systému zdanění leasingu, má Komise za to, že by mohlo být odůvodněné odlišné zacházení. Jak však Komise vysvětlí v oddíle 245) dole, důvody související se zásadou právní jistoty vedly Komisi k tomu, aby v tomto případě upustila od nařízení navrácení za dobu předcházející datu uveřejnění rozhodnutí o francouzském GIE Fiscaux.
(216)
Komise má dále za to, že v případech uvedených v 92. bodě odůvodnění bylo uplatnění zásady oprávněného očekávání na podobná opatření odůvodněné s ohledem na specifické okolnosti každého případu. V případu španělského goodwillu odpověď na otázku jednoho poslance parlamentu jasně označila tento režim za obecné opatření. V případu koordinačních středisek a činností v rámci skupin nadnárodních společností (110), Komise shledala, že existovala oprávněná očekávání nejen na základě předchozího schválení belgických koordinačních center jako obecného opatření v letech 1984 a 1987, ale také na základě odpovědi Komise na parlamentní otázku (111). V ní se uvádělo, že celá řada daňových opatření - „daňové právní úpravy o zdanění řídicích částí nadnárodních společností usazených v Evropě za účelem vyloučení jejich dvojího zdanění“ - „nespadají do působnosti pravidel o státních podporách“. Všechny uvedené režimy navíc byly prováděny poté, co byla dána tato odpověď na parlamentní otázku. V případu společností oprávněných ke zvláštnímu zdanění v Gibraltaru byla existence oprávněného očekávání založena na skutečnosti, že toto opatření bylo vytvořeno podle jiného opatření ve stejném členském státě - režimu společností osvobozených od daně -, jež představovalo existující podporu. Podobně i opatření na Orknejích a Shetlandách byla vytvořena jedno podle druhého.
(217)
Pokud jde o španělský systém zdanění leasingu, Komise je proto toho názoru, že obecná zásada rovného zacházení je splněna, jestliže s ohledem na konkrétní okolnosti tohoto režimu budou dodrženy zásady ochrany oprávněných očekávání a právní jistoty (viz oddíly 216) a 245) dole).
5.6.2 Oprávněná očekávání
(218)
Oprávněná očekávání vyplynula z kroků Komise, jež poskytly natolik konkrétní, nepodmíněná a souladná ujištění (112), aby vyvolaly naděje - které jsou odůvodněné (113) - u orgánů nebo příjemců podle režimu, který byl zákonný (114). Podle judikatury nemůže být v zásadě uznáno žádné oprávněné očekávání, aniž došlo k řádnému oznámení (115) (116), nejsou-li zjištěny mimořádné okolnosti (117).
5.6.2.1 Rozhodnutí Komise z roku 2001 v případu Brittany Ferries (BAI)
(219)
Komise poznamenává, že Španělsko neoznámilo Komisi španělský systém zdanění leasingu a že prohlášení učiněné v jejím rozhodnutí z roku 2001 se týkalo odlišného režimu - předcházejícího režimu, který byl posuzován v rozhodnutí o GIE fiscaux - a výslovně odkazovalo na právní systém jiného členského státu. V důsledku toho má Komise za to, že toto prohlášení nepředstavuje mimořádné okolnosti a nepostačuje pro odůvodnění uznání oprávněného očekávání ve prospěch Španělska a třetích stran-hospodářských subjektů zapojených do operací v rámci španělského systému zdanění leasingu. Tento závěr je v souladu s přístupem, který Komise zaujala ve svém rozhodnutí týkajícím se GIE fiscaux, kdy nezjistila žádný prvek, který by prokazoval existenci oprávněného očekávání (118).
5.6.2.2 Uveřejnění návrhu opatření v úředním věstníku španělského parlamentu
(220)
Uveřejnění návrhů opatření v úředním věstníku parlamentu členského státu nesplňuje požadavek formálního oznámení a vyčkávání do rozhodnutí, který stanoví ustanovení Smlouvy. Komise poznamenává, že opatření předčasného odpisování bylo prováděno po dobu 21 měsíců od uveřejnění nařízení (ES) č. 659/1999 bez předchozího oznámení a současně s režimem zdanění podle tonáže, který byl řádně oznámen Komisi - a Komisí schválen - v souladu s ustanoveními Smlouvy a výše uvedeného nařízení.
5.6.2.3 Vyžádání informací o systému zdanění leasingu z roku 2001
(221)
Komise má za to, že tento dopis není způsobilý, aby vytvořil oprávněné naděje týkající se španělského systému zdanění leasingu nebo jednotlivých opatření zapojených do operací v rámci španělského systému zdanění leasingu.
(222)
V souladu s čl. 10 odst. 1 a 2 nařízení (ES) č. 659/1999 Komise analyzovala informace o údajné protiprávní pomoci, jimiž disponovala, a dne 21. prosince 2001 si vyžádala informace od členského státu. Komise především konstatuje, že žádost o informace není veřejným dokumentem. Zadruhé, v rozporu s tím, co tvrdí asociace PYMAR, tato žádost ukazuje, že Komise neměla informace nezbytné pro zjištění a posouzení údajné protiprávní podpory. A tedy, i kdyby to bývala zveřejnila, nemohla vyvolat žádné oprávněné očekávání, že tento režim nepředstavuje podporu. Zatřetí, a to je nejdůležitější, španělské orgány svými dopisy ze dne 28. ledna 2002 a ze dne 28. května 2002 kategoricky popřely možnost existence jakéhokoli daňového opatření, které by podporovalo nabývání plavidel u smluv uzavřených po 31. prosinci 2000.
5.6.2.4 Rozhodnutí z roku 2004 týkající se nizozemského oznámení (119)
(223)
Komise je toho názoru, že rozhodnutí z roku 2004 nemohlo vytvořit oprávněné naděje, pokud jde o španělský systém zdanění leasingu nebo jednotlivá opatření zapojená do operací v rámci španělského systému zdanění leasingu, a to z těchto důvodů:
(224)
Zaprvé, předmětem vyšetřování prováděného Komisí v tomto případě nebylo španělské opatření, ale režim oznámený nizozemskou vládou, jehož záměrem bylo nahradit ztráty nizozemským loděnicím nebo umožnit jim soutěžit s nabídkami, které v roce 2000 (120) učinily španělské loděnice, které údajně těžily ze státní podpory poskytnuté Španělskem v souvislosti se šesti konkrétními smlouvami o zhotovení lodi. Účelem rozhodnutí Komise z roku 2004 tedy bylo poskytnout posouzení podpory oznámené Nizozemskem, a nikoli jakékoli podpory údajně poskytnuté Španělskem.
(225)
Zadruhé, španělské opatření, jemuž Nizozemsko hodlalo čelit, nebyl ani španělský systém zdanění leasingu, ani žádná z jeho složek. Jak bylo uvedeno v rozhodnutí z roku 2003 o zahájení formálního řízení k tomuto případu, nizozemské orgány se jasně odvolávaly na podporu ve formě subvencí na úroky z úvěrů, jež byly údajně poskytnuty vlastníkům lodí podle španělského královského nařízení č. 442/94 (121). Komise dále konstatuje, že předčasné odpisování aktiv, která jsou předmětem leasingu a španělský režim zdanění podle tonáže vstoupily v platnost až dne 1. ledna 2002. Návrh těchto opatření byl uveřejněn v úředním věstníku španělského parlamentu dne 10. října 2001. Nemohla být proto použita na financování smluv o stavbě lodí v roce 2001.
(226)
Zatřetí, i kdyby si hospodářské subjekty představovaly, že španělské opatření, s nímž mají být v souladu, je španělský systém zdanění leasingu - což není pravda -, prohlášení učiněná v rozhodnutí z roku 2004 nemohla vyvolat oprávněná očekávání. Komise totiž uvedla, že nemá „dostatečné důkazy, že by Španělsko poskytovalo údajnou podporu“, protože Španělsko sdělilo, že podpora poskytovaná podle královského nařízení č. 442/94 nebude po 31. prosinci 2000 již dostupná. Po uvedeném datu podpora již nebude podle nařízení o stavbě lodí povolována (122). Předmětem vyšetřování Komise však byla nizozemská vyrovnávací podpora, a nikoli údajná španělská podpora, a hlavní pochybnosti, které Komise v rozhodnutí o zahájení příslušného řízení vznesla, se týkaly toho, zda je podle rámce pro státní podporu pro stavbu lodí (123) možné, aby vyrovnávací podporu - když už byla prokázána - poskytoval jiný členský stát, a nikoli stát nacházející se mimo EU.
(227)
To, že neexistují důkazy o údajné podpoře, bylo v pochybnostech vyjádřených Komisí až druhořadým argumentem. Poté, co Komise na základě informací poskytnutých Nizozemskem požádala Španělsko o vysvětlení, obdržela od Španělska popření, že by podpora byla poskytnuta (124) (podle španělského královského nařízení č. 442/94) a dospěla k závěru, že Nizozemsko nepředložilo dostatečné důkazy o španělské podpoře, která má být vyrovnána. Nedostatek důkazů o státní podpoře není totéž jako důkaz o neexistenci státní podpory v (kterémkoli) španělském opatření. Naopak, v rozhodnutí o zahájení řízení Komise již vysvětlila, že „nebyla schopna zjistit, že by Španělsko protizákonně poskytovalo údajnou podporu, avšak Komise bude trh stavby lodí v EU a možná porušení ustanovení o státní podpoře i nadále sledovat (125)“. I kdyby skuteční nebo potenciální příjemci měli v dobré víře za to, že španělskou podporou, kterou hodlá Nizozemsko vyrovnat, je španělský systém zdanění leasingu, měla by skutečnost, že Španělsko jeho existenci popřelo, být pro ně spíše varováním nežli ujištěním o jeho slučitelnosti.
5.6.2.5 Rozhodnutí z roku 2006 ve věci francouzského GIE Fiscaux
(228)
Komise je toho názoru, že ani její rozhodnutí zahájit formální řízení v případě francouzského GIE fiscaux přijaté v roce 2004, ani konečné rozhodnutí z roku 2006, jež dospělo k závěru, že tento režim je zčásti neslučitelnou podporou, nemohly vyvolat žádné oprávněné očekávání, jak tvrdí asociace PYMAR.
(229)
Opatření podpory ovšem musí být oznámena Komisi. Jestliže oznámena nebyla, pouze mimořádné okolnosti mohou vést k tomu, že členský stát a hospodářské subjekty mohly oprávněně očekávat, že určité opatření nepředstavuje podporu. Jestliže však postup oznámení a schválení nebyl dodržen, nelze oprávněně očekávat, že opatření, které se rovná státní podpoře, je slučitelné s vnitřním trhem.
(230)
Naproti tomu v rozhodnutí ze dne 20. prosince 2006 o francouzském GIE fiscaux Komise jasně vyjádřila svůj postoj, že francouzský režim zdanění leasingu poskytuje státní podporu. Skutečnost, že španělský systém zdanění leasingu je podobný francouzskému, by měla Španělsko a příjemce upozornit na pravděpodobnost, že španělský systém zdanění leasingu může představovat státní podporu. Jakékoli oprávněné očekávání, jež existovalo předtím, než bylo v Úředním věstníku Evropské unie dne 30. dubna 2007 vyhlášeno rozhodnutí týkající se francouzského režimu, by od uvedeného data přestalo být oprávněným.
(231)
Podobně i pouhá skutečnost, že neslučitelná podpora nebyla ve francouzském případu navrácena, nepostačuje k vyvolání oprávněného očekávání, že neslučitelná podpora, která možná bude shledána ve španělském případu, nebude navrácena. A vskutku, kdyby existovaly důvody, které by bránily Komisi ve vznesení požadavku, aby členský stát podporu vrátil, musely by tyto důvody být shledány ve specifických okolnostech daného případu.
5.6.2.6 Dopis komisařky Kroesové z roku 2009
(232)
Komise je toho názoru, že dopis komisařky Kroesové nemohl vytvořit oprávněné naděje, pokud jde o španělský systém zdanění leasingu nebo jednotlivá opatření zapojená do operací v rámci španělského systému zdanění leasingu, a to z těchto důvodů:
(233)
Tento dopis především není formálním aktem představujícím postoj Komise - tj. kolegia komisařů -, jako by tomu bylo v případě formálního rozhodnutí Komise nebo odpovědi na parlamentní otázku. Ve svém jednostránkovém dopise komisařka Kroesová v rámci dvoustranné výměny odpověděla na jednostránkový dopis paní Brustadové, norské ministryně obchodu a průmyslu. Obsah tohoto dopisu Komise nezveřejnila.
(234)
Komise konstatuje, že dopis norského vlastníka lodí - uvedený v 105. bodu odůvodnění - je adresován jediné španělské loděnici, s níž je tento vlastník lodí v obchodním vztahu, a že svědectví z roku 2012 pochází od státního úřadu Gerencia del Sector Naval. Komise též konstatuje, že ani španělské orgány - které věděly, že probíhá vyšetřování -, ani hospodářské subjekty zvažující účast v operacích španělského systému zdanění leasingu nepožádaly Komisi o vysvětlení postoje vyjádřeného v dopise komisařky Kroesové.
(235)
Za druhé, což je důležitější, i kdyby byl tento dopis v roce 2009 zveřejněn, neposkytoval konkrétní, nepodmíněná a souladná ujištění o tom, že španělský systém zdanění leasingu je zákonný. Odpověď komisařky Kroesové se totiž zaměřuje na údajné diskriminace mezi loděnicemi usazenými v jednotlivých evropských zemích. Závěr dopisu, že se „v této fázi“ nepředpokládají žádné další kroky, jasně souvisel čerstvě zveřejněným prohlášením, které vysvětlovalo, že španělský systém zdanění leasingu by mohl být použit pro nabytí lodí vyrobených v jiných evropských zemích, což se přímo týkalo obav, jež vyjádřila paní Brustadová. V každém případě dopis neobsahoval ani zmínku o přítomnosti státní podpory na úrovni zahraničních zájmových sdružení nebo jejich investorů, natož aby k ní zaujímal jakýkoli postoj. Pokud jde o rejdařské společnosti, loděnice a prostředníky, Komise je toho názoru, že nejsou příjemci podpory, takže otázka oprávněného očekávání nevzniká.
(236)
Komise proto zastává názor, že dopis v žádném případě neposkytl konkrétní, nepodmíněná a souladná ujištění, jež by mohla vyvolat oprávněná očekávání, že tento režim neobsahuje státní podporu ve prospěch hospodářských zájmových sdružení nebo jejich investorů.
(237)
Jelikož Komise nezjistila existenci oprávněného očekávání vzniklého na základě tohoto dopisu, otázka, zda by takové oprávněné očekávání zahrnovalo období před dopisem, není podstatná.
5.6.2.7 Obezřetný hospodářský subjekt nemohl předpokládat možnost existence státní podpory ve společném použití několika opatření
(238)
Jelikož jednotlivá opatření (s výjimkou zrychleného odpisování aktiv, která jsou předmětem leasingu) představují státní podporu, to, že hospodářské subjekty nemohly předpokládat, že jejich kombinace by rovněž mohla být považována za státní podporu, není podstatné a nezakládá důvod k existenci oprávněného očekávání nebo porušení některé jiné základní zásady právních předpisů EU.
(239)
Na druhé straně některé třetí strany z řad hospodářských subjektů zapojených do operací v rámci španělského systému zdanění leasingu tvrdily, že oprávněné očekávání u nich vyvolalo rozhodnutí v případu francouzského GIE Fiscaux z roku 2006, protože toto opatření je velmi podobné španělskému systému zdanění leasingu. Skutečnost, že všechny prvky francouzského opatření byly obsaženy v jednom právním ustanovení, nutně znamená, že je zapotřebí globální posouzení. V této souvislosti to, že jednotlivé prvky španělského systému zdanění leasingu byly obsaženy v různých opatřeních - fakticky provázaných a používaných společně - tak, aby vyvolaly podobné účinky, by nemělo zaručovat odlišný přístup a nevylučuje globální posouzení.
(240)
Komise je každopádně toho názoru, že předčasné odpisování u aktiv, která jsou předmětem leasingu, a osvobození kapitálových zisků - realizovaných v rámci zdanění podle tonáže - od daně představuje v obou těchto případech státní podporu. Za situace, kdy žádné z těchto ustanovení nebylo oznámeno, mohly hospodářské subjekty chovat pouze oprávněné očekávání, že byla zákonná za mimořádných okolností, které nebyly prokázány.
5.6.2.8 Výroky o metodách odpisování obsažené ve sdělení Komise o přímém zdanění podnikatelské činnosti (126)
(241)
Komise konstatuje, že znění tohoto sdělení neposkytlo žádné důvody pro to, aby hospodářské subjekty chovaly oprávněné očekávání, že španělský systém zdanění leasingu je zákonný. Zaprvé ustanovení, na něž se odvolávají, odkazují pouze na metody odpisování, takže oprávněné očekávání, existovalo-li, se mohlo týkat pouze předčasné odpisování u aktiv, která jsou předmětem leasingu.
(242)
Zadruhé toto sdělení nelze vykládat tak, že jakákoli opatření související s odpisováním nespadají do působnosti pravidel o státních podporách. 16. bod odůvodnění totiž stanoví, že pravidla o odpisování a pravidla o uplatnění ztráty jako odčitatelné položky nepředstavují podporu za předpokladu, že se vztahují na všechny podniky a veškerou výrobu. Španělský systém zdanění leasingu není použitelný na všechny podniky a veškerou výrobu.
(243)
22. bod odůvodnění v tomtéž sdělení kromě toho objasňuje, že míra diskrece uplatňovaná daňovou správou a volný prostor, který má, podporují domněnku, že se jedná o státní podporu. Jak bylo vysvětleno v oddíle 24) nahoře, je použití předčasného odpisování vázáno na podmínky - jejichž znění vyžaduje výklad - a na předchozí schválení daňovou správou. Před udělením schválení může správa vyžadovat další dokumenty od žadatele nebo informace od jiných správ. Skutečnost, že tyto další dokumenty se vyskytovaly ve všech složkách žadatelů dostupných Komisi, nasvědčuje tomu, že byly - výslovně nebo implicitně - správou požadovány nebo že žadatelé věděli, že jsou nezbytné pro získání schválení. V důsledku toho měla správa rozsáhlé možnosti volného uvážení při uplatňování tohoto opatření.
(244)
S ohledem na charakteristické prvky tohoto režimu znění sdělení proto nemohlo vyvolat nejistotu, a tím spíše oprávněné očekávání, pokud jde o povahu předčasného odpisování jakožto podpory.
5.6.2.9 Způsobilost výnosů z pronájmu plavidel bez posádky pro použití režimu zdanění podle tonáže
(245)
Schválení udělené rozhodnutím Komise K(2002) 582 v konečném znění ze dne 27. února 2002 odkazuje na „společnosti zaregistrované podle španělského práva, jejichž činnost zahrnuje provozování vlastních a najatých lodí“. Komise však má za to, že tato věta nemůže vyvolat oprávněné očekávání, že by subjekty, jejichž činnost spočívá výlučně v pronájmu jednoho plavidla na základě smlouvy o pronájmu lodi bez posádky, byly způsobilé pro použití režim zdanění podle tonáže. Jak bylo vysvětleno v 176). a 176) nahoře, rozhodnutí z roku 2002 jasně stanoví, že režim zdanění podle tonáže by se měl používat výlučně pro způsobilá plavidla a způsobilé aktivity mořské dopravy.
5.6.3 Právní jistota
(246)
Právní jistota je základní požadavek evropského práva, který má zajistit předvídatelnost právních situací a souvislostí, jež upravuje. Podle judikatury požadavek právní jistoty brání Komisi, aby na neurčito odložila výkon své pravomoci, a nevede k činnosti příslušného orgánu (127). Pro porušení této zásady však byly až dosud nezbytné dvě kumulativní podmínky:
-
existence souboru prvků, které vytvářejí stav nejistoty o správnosti opatření,
-
dlouhotrvající nečinnost Komise, ačkoli věděla o podpoře.
(247)
Rozhodnutí o francouzském GIE Fiscaux a rozsudek ve věci Salzgitter (128) jsou jediné dva případy, kdy Komise i Soud zastávaly názor, že porušení zásady právní jistoty může bránit navrácení podpory i tehdy, jestliže neexistuje žádné oprávněné očekávání. Soudní dvůr však rozsudek ve věci Salzgitter zrušil právě s ohledem na uplatnění zásady právní jistoty na tento případ (129).
5.6.3.1 Prvky, které vytvořily stav nejistoty o správnosti opatření
(248)
Španělský systém zdanění leasingu a francouzský GIE fiscaux mají řadu společných klíčových charakteristických prvků a mají velmi podobné účinky (viz oddíl 5.6.1 Rovné zacházení). Oba se používají při financování dlouhodobých investičních aktiv. Jsou pro ně charakteristická daňově transparentní hospodářská zájmová sdružení, která tato aktiva odpisují a převádějí vlastnická práva k nim na konečného uživatele prostřednictvím určitého druhu leasingové smlouvy. V obou případech je použito předčasného nebo zrychlené odpisování a kapitálové zisky hospodářského zájmového sdružení jsou osvobozeny od daně. V obou případech je hospodářská výhoda vyplývající z předčasného nebo zrychleného odpisování a z osvobození kapitálových zisků od daně rozdělena mezi investory hospodářského zájmového sdružení a konečného uživatele majetku (prostřednictvím slevy z ceny), ačkoli existují významné rozdíly, pokud jde o státní zásah v tomto směru.
(249)
Klíčová opatření, která tvoří část španělského systému zdanění leasingu, byla zavedena mezi roky 2002 (130) a 2003, tj. dříve než Komise rozhodla, že francouzský systém představuje státní podporu.
(250)
Vzhledem k podobnosti španělského systému zdanění leasingu a GIE Fiscaux je proto - jak tvrdí španělské orgány a některé třetí strany - možné, že události uplatněné ve prospěch ochrany právní jistoty v případě francouzského systému vytvořily stav nejistoty o správnosti španělského systému zdanění leasingu.
(251)
V tomto bodě Komise dochází k závěru, tento stav nejistoty mohl být skutečně vytvořen výrokem Komise uvedeným v jejím rozhodnutí z roku 2001 v případu Brittany Ferries (131), že určité daňové výhody jsou obecným opatřením. Jak bylo vysvětleno ve 192. bodě odůvodnění rozhodnutí v případu GIE fiscaux, tento výrok neupřesňoval, že se týká režimu, který byl předchůdcem GIE fiscaux, což mohlo příjemce podle tohoto režimu a podobného režimu, jako je španělský systém zdanění leasingu, uvést v omyl.
(252)
Pokud jde o ostatní prvky, na něž se odvolává Španělsko a třetí strany, Komise analyzovala, zda by prvky, na něž se odvolávají, aby podpořily existenci oprávněného očekávání (viz oddíl 212)) mohly vytvořit stav nejistoty.
(253)
Zaprvé, členské státy jsou podle Smlouvy povinny oznamovat Komisi své plány na poskytnutí nové pomoci. Zveřejnění návrhu opatření v úředním věstníku španělského parlamentu nelze považovat za oznámení Komisi, a to, že Komise nereagovala, nemohlo přispět k vytvoření stavu nejistoty.
(254)
Zadruhé, žádost z roku 2001 o informace týkající se opatření zdanění leasingu ukazuje, že Komise reagovala na tvrzení o podpoře předložená stěžovatelem. Tato žádost byla adresována Španělsku a Španělsko ve svých odpovědích existenci takových opatření důrazně popřelo. Komise žádost nezveřejnila, ale jestliže se z jakéhosi důvodu stalo, že budoucí příjemci podle španělského systému zdanění leasingu se v době, kdy se zamýšleli tohoto režimu zúčastnit, o této žádosti o informace dověděli, mělo je to upozornit na skutečnost, že Komise obdržela stížnost, což předpokládalo, že opatření tohoto režimu by mohla představovat státní podporu. Vyžádání informací by také ukazovalo na to, že Komise neměla dostatek znalostí o tomto opatření, aby ho mohla posoudit, a nevedlo by k závěru, že Komise toto opatření schválila. Jelikož tato žádost byla navíc odeslána dříve, než opatření tvořící španělský systém zdanění leasingu vstoupila v platnost, mohlo Španělsko oznámit všechny prvky tohoto režimu, aby získalo právní jistotu. Alternativně by se příjemci měli dotázat Španělska - nebo Komise -, zda byl tento režim Španělskem oznámen nebo Komisí schválen. Ani Španělsko, ani hospodářské subjekty proto nemohou tvrdit, že tato žádost nebo - s ohledem na danou odpověď - to, že Komise nepodnikla žádné následné kroky, přispělo k vytvoření stavu nejistoty.
(255)
Zatřetí, pokud jde o rozhodnutí z roku 2004 týkající se nizozemského vyrovnávacího opatření, Komise podotýká, že vyrovnání opatření odlišného od španělského systému zdanění leasingu nemohlo vytvořit stav nejistoty v souvislosti se španělským systémem zdanění leasingu. Skutečnost, že přesný popis údajné španělské podpory byl ve veřejných dokumentech poskytnut pouze v holandské verzi rozhodnutí o zahájení formálního vyšetřovacího řízení, nestačí pro vyvození závěru, že čtenáři by mohli předpokládat, že se týká španělského systému zdanění leasingu. Překladem rozhodnutí v holandštině nebo dotazem u Komise totiž bylo možno snadno vyjasnit, že údajná španělská podpora zahrnovala subvence úrokových sazeb poskytované na základě královského nařízení č. 442/1994. Komise navíc pouze uvedla, že Španělsko popřelo existenci údajné španělské podpory a že Nizozemsko nepředložilo dostatečné důkazy. Jak bylo uvedeno v uvedeném rozhodnutí, Komise musí členskému státu důvěřovat a nemůže být odpovědná za nejistotu, existuje-li, kterou mohlo vyvolat to, že nepodnikla žádné následné kroky. Komise proto shledává, že rozhodnutí z roku 2004 nemohlo přispět ke stavu nejistoty o zákonnosti španělského systému zdanění leasingu.
(256)
Začtvrté, Komise je toho názoru, že stav nejistoty ohledně zákonnosti španělského systému zdanění leasingu, který vznikl v důsledku výroku učiněného v rozhodnutí Komise z roku 2001 o Brittany Ferries, skončil v den zveřejnění rozhodnutí Komise o GIE fiscaux ve Francii. Uvedené rozhodnutí jasně stanovilo, že Komise považuje francouzský režim zdanění leasingu za státní podporu, a mělo upozornit Španělsko a příjemce podle španělského systému zdanění leasingu na to, že i tento režim by mohl představovat státní podporu. Vzhledem k tomu nemohlo v žádném případě vytvořit v tomto ohledu stav nejistoty nebo k němu přispět.
(257)
Zapáté, z důvodů uvedených v oddíle 231) nahoře je Komise toho názoru, že dopis komisařky Kroesové z roku nemohl vytvořit stav nejistoty nebo přispět k jeho vytvoření.
5.6.3.2 Doba uplynulá mezi stížností a zahájením řízení
(258)
Komise má za to, že doba uplynulá při vyšetřování španělského systému zdanění leasingu před zahájením formálního vyšetřovacího řízení by měla být počítána od roku 2006, kdy Komisem obdržela stížnost evropských loděnic. Z důvodů uvedených výše totiž ani zveřejnění návrhu opatření ve španělském úředním věstníku, ani obvinění, jež Komise obdržela v roce 2001 a která Španělsko výslovně popřelo v roce 2002, nepodporují názor, že Komise zbytečně odkládala výkon svých vyšetřovacích pravomocí. Toto stanovisko nepodporuje ani konečné rozhodnutí v případu C-66/2003, které se týkalo vyrovnání jiného opatření údajné státní podpory.
(259)
Doba, která uplynula mezi první stížností v roce 2006 a zahájením formálního řízení v roce 2011 se nejeví jako příliš dlouhá vzhledem k počtu daňových opatření, o která se jedná, složitosti operací v rámci zdanění leasingu a nedostatečné transparentnosti těchto leasingových operací. Komise navíc v období od září 2006 do května 2010 zaslala osm formálních žádostí o informace (132) a byla v pravidelném kontaktu se španělskými orgány.
(260)
Navíc až v říjnu 2010 obdržela Komise novou stížnost, která obsahovala klíčový prvek pro posouzení tohoto režimu, a sice komplexní studii daňových odborníků, která popsala, jak tento režim funguje a jaké má účinky. Doba, která uplynula při vyšetřování španělského systému zdanění leasingu, se proto nejeví jako postačující pro vyvolání právní nejistoty.
(261)
Vzhledem ke složitosti zkoumaných opatření Komise nemůže vyloučit, že rozhodnutím z roku 2001 o Brittany Ferries mohla být vytvořena nejistota ohledně hodnocení španělského systému zdanění leasingu jako podpory, jak tvrdí Španělsko a příjemci. Avšak mohlo tomu tak být pouze do zveřejnění rozhodnutí Komise o francouzských GIE fiscaux v Úředním věstníku dne 30. dubna 2007, ve kterém Komise stanovila, že tento režim představuje státní podporu.
(262)
Vzhledem k tomu Komise dochází k závěru, že by neměla nařídit navrácení podpory vyplývající z operací v rámci španělského systému zdanění leasingu, v souvislosti s kterými byla poskytnuta podpora v době od vstupu španělského systému zdanění leasingu v platnost v roce 2002 do 30. dubna 2007.
5.6.4 Stanovení částky, která má být vrácena
(263)
Komise posoudila jednotlivá daňová opatření, jež tvoří režimy státní podpory. Účelem tohoto rozhodnutí není zjistit přesné částky podpory, kterou obdržel každý z příjemců v každé z operací v rámci španělského systému zdanění leasingu. Komise je však toho názoru, že členský stát by se měl řídit následující metodikou, aby určil v každém jednotlivém případě příjemce podpory a částku neslučitelné podpory, kterou by tito příjemci měli vrátit. Tato metodika může být ve spolupráci se španělskými orgány dále zpřísněna, zejména s cílem zjistit skutečnou částku daňové výhody, kterou získali investoři, s ohledem na jejich individuální situaci v daňové oblasti.
(264)
Krok 1: Výpočet celkové daňové výhody vzniklé z dané operace: toto není čistá současná hodnota (NPV) daňových výhod, které hospodářské zájmové sdružení nebo jeho investoři skutečně získali (tj. před odečtením části těchto výhod, která byla přenesena na rejdařskou společnost prostřednictvím slevy z ceny). Čistá současná hodnota by měla být vypočtena ke dni začátku odpisování - předčasného odpisování schváleného daňovými orgány - a diskontní sazba použitá pro účely tohoto výpočtu by měla být založena na tržních skutečnostech. Komise navrhuje, že Španělsko může implicitně použít výpočty, které hospodářská zájmová sdružení poskytla daňové správě při podání žádosti o povolení předčasného odpisování (viz 167) nahoře). Daňová výhoda se v zásadě považuje za poskytnutou v den splatnosti daní hospodářského zájmového sdružení nebo jeho investorů.
(265)
Krok 2: Výpočet daňové výhody vzniklé z obecných daňových opatření použitých na danou operaci: toto je čistá současná hodnota - vypočtená stejným způsobem jako v kroku 1 - částky daňových výhod, které by hospodářské zájmové sdružení nebo jeho investoři získali v referenční situaci, v níž by bylo použito pouze opatření zrychleného odpisování od okamžiku, kdy plavidlo začalo být provozováno a provoz zdaněn v souladu s běžnými pravidly daně z příjmu právnických osob. V tomto scénáři by kapitálový zisk z prodeje plavidla rejdařské společnosti byl ke dni, kdy byla rejdařskou společností uplatněna opce, zdaněn daní z příjmu právnických osob, která je obecně použitelná na zisky právnických osob. Daňová výhoda se v zásadě považuje za poskytnutou v den splatnosti daní hospodářského zájmového sdružení nebo jeho investorů.
(266)
Krok 3: Výpočet daňové výhody odpovídající státní podpoře: jelikož Komise považuje zrychlené odpisování za obecné opatření, částka výhody odpovídající tomuto opatření (tj. odložená platba určité částky daně) nepředstavuje státní podporu. Rozdíl mezi částkami získanými v kroku 1 a kroku 2 by měl odpovídat podpoře, kterou hospodářské zájmové sdružení a jeho investoři obdrželi jako příjemci příslušných daňových opatření, tj. čisté současné hodnotě celkové výhody odvozené od použití předčasného odpisování, režimu zdanění podle tonáže (pro který hospodářská zájmová sdružení nebyla způsobilá) a osvobození kapitálových zisků dosažených prostřednictvím čl. 50 odst. 3 nařízení o DPPO. Daňová výhoda se v zásadě pokládá za získanou v den splatnosti daní hospodářského zájmového sdružení nebo jeho investorů.
(267)
Krok 4: Výpočet částky slučitelné podpory: zaprvé, podpora obdržená hospodářským zájmovým sdružením nebo jeho investory vypočtená v kroku 3 je slučitelná, neboť odpovídá výhodě přenesené na rejdařskou společnost, která by byla slučitelná, kdyby byla považována za státní podporu poskytnutou této rejdařské společnosti. Procentní podíl podpory přenesené na rejdařskou společnost musí být stanoven na základě výpočtu podobného těm výpočtům, které hospodářská zájmová sdružení předkládala ve své žádosti daňové správě (viz 134) nahoře), a musí zohledňovat odměnu v souladu s trhem zprostředkování. Jak bylo uvedeno výše ve 0. až 209) nahoře bodě odůvodnění, část výhody přenesenou na rejdařskou společnost lze považovat za slučitelnou, jestliže rejdařská společnost, dotyčné plavidlo a dopravní činnosti této rejdařské společnosti jsou způsobilé podle pokynů pro námořní dopravu. Slučitelná částka by měla být stanovena v souladu s kapitolou 11 pokynů a s náležitým zohledněním veškeré podpory, jež byla dané rejdařské společnosti již poskytnuta v rámci EHP. Částky podpory poskytnuté ve Španělsku musí být zejména přidány k částkám podpory poskytnutým v zemi, kde je dotyčná společnost usazena (je-li to členský stát EHP). Částku podpory převyšující strop, nebo kde nebyla prokázána její slučitelnost podle kapitoly 11 pokynů pro námořní dopravu, je třeba považovat za neslučitelnou.
(268)
Jelikož strop v kapitole 11 pokynů pro námořní dopravu je vypočítán na ročním základě a výhoda obdržená rejdařskou společností souvisí s dlouhodobým majetkem, Komise souhlasí s tím, že pro účel uplatnění tohoto stropu může být výhoda vyplývající pro rejdařskou společnost z operace v rámci španělského systému zdanění leasingu rozložena na běžnou dobu amortizace příslušného plavidla (deset let).
(269)
Zadruhé, jelikož odpovídá odměně finančních investorů na trhu zprostředkování při přenosu slučitelné výhody na rejdařské společnosti, bude i tato odměna považována za slučitelnou nebo neslučitelnou podporu ve stejném poměru jako výhoda přenesená na rejdařskou společnost (viz 0 nahoře).
5.6.5 Smluvní doložky
(270)
Jak bylo uvedeno výše, asociace PYMAR informovala Komisi o určitých doložkách, které obsahují určité smlouvy mezi investory, rejdařskými společnostmi a loděnicemi. Podle takových doložek by od loděnic bylo požadováno, aby ostatním stranám vyplatily náhradu, pokud by nebylo možné získat očekávanou výhodu.
(271)
Ve svém konečném záporném rozhodnutí s částečným navrácením v případu francouzských GIE fiscaux (133), který vykazuje značnou podobnost s posuzovaným případem, Komise konstatovala, že: „skutečnost, že daňová a právní rizika nesená členy hospodářského zájmového sdružení mohla být v určitých případech smluvně přenesena na uživatele majetku, není v rozporu se zásadou, podle níž je cílem, který Komise sleduje při vyžadování případného navrácení protiprávní podpory, připravit jednotlivé příjemce o zvýhodnění, které měli na svém trhu oproti svým konkurentům, a navrátit situaci do stavu před poskytnutím uvedené podpory“. Komise dospěla k závěru, že: „uskutečnění tohoto cíle … nemůže záviset na smluvních ujednáních příjemců podpory“.
(272)
Podle ustálené judikatury povinnost státu zrušit podporu, kterou Komise prohlásila za neslučitelnou s vnitřním trhem, slouží k obnovení původního stavu (134). Podle jiné formulace je hlavním cílem navrácení státní podpory, která byla vyplacena protiprávně, odstranit narušení hospodářské soutěže, které bylo způsobeno soutěžní výhodou plynoucí z takové podpory (135). Navrácením podpory totiž příjemce ztratí výhodu, kterou měl na trhu ve srovnání se svými konkurenty, a obnoví se stav před poskytnutím podpory (136).
(273)
Aby bylo tohoto výsledku dosaženo, musí mít Komise pravomoc nařídit navrácení skutečnými příjemci, aby tak mohla splnit svou funkci spočívající v obnovení soutěžní situace na trhu (trzích), kde k porušení došlo. Za tímto účelem musí být Komise schopna jasně určit podniky, které jsou povinny vrátit protiprávní podporu, kterou Komise prohlásí za neslučitelnou. Tento cíl by však byl trvale zmařen, kdyby soukromé strany mohly pomocí smluvních ustanovení změnit účinky rozhodnutí o navrácení, jež přijala Komise. Pokud by taková možnost existovala, mohla by být využívána hospodářskými subjekty, které mají značnou vyjednávací sílu, aby se mohly bránit před rozhodnutími o navrácení, čímž by zbavila kontrolu nad státní podporou jejích praktických důsledků.
(274)
Pro srovnání, ve svém nedávném rozsudku ve věci Residex (137) Soudní dvůr vyhlásil, že je na vnitrostátním soudu, aby s přihlédnutím ke zvláštnostem projednávaného případu určil příjemce nebo případně více příjemců záruky, jež představuje státní podporu, a zajistil navrácení celkové výše předmětné podpory. Navíc bez ohledu na to, kdo může být příjemcem podpory, a vzhledem k tomu, že cílem opatření, jež musí vnitrostátní soudy přijmout v případě porušení čl. 108 odst. 3 SFEU, je zásadně obnovení soutěžní situace, která existovala před vyplacením předmětné podpory, musí tyto soudy zajistit, že opatření, která přijmou, pokud jde o platnost výše uvedených aktů, umožní takového cíle dosáhnout. Z toho vyplývá, že pokud je nezbytné napravit narušení způsobené podporou, mohou vnitrostátní soudy zasáhnout a prohlásit uvedené smlouvy za neplatné, dokonce i ke škodě stran, které nejsou příjemci podpory - v tomto případě pronajímatelů, jejichž nároky byly podpořeny státní zárukou. Stejné odůvodnění se vztahuje tím spíše na Komisi, když nařídí, aby podpora byla příjemcům skutečně navrácena. V této souvislosti by mělo být zdůrazněno, že Komise je vyzývána, aby přijala konečné rozhodnutí týkající se opatření podpory, místo aby se zajistilo, jako to vnitrostátní soudy musí učinit, aby byla zabezpečena práva jednotlivců, byla-li porušena povinnost předem oznámit státní podporu Komisi v souladu s čl. 108 odst. 3 SFEU.
(275)
Z toho vyplývá, že smluvní doložky, jež chrání příjemce podpory před navrácením protiprávní a neslučitelné podpory tím, že právní a hospodářská rizika takového navrácení jsou přenesena na jiné osoby, jsou v rozporu se samotnou podstatou kontroly nad systémem státní podpory, kterou stanoví Smlouva. Takový systém má zásadní význam pro splnění úkolů, jež jsou Komisi svěřeny, a zejména pro fungování vnitřního trhu, a proto tvoří soubor kogentních právních norem (138). Soukromé strany se proto od něj v rámci smluvních ustanovení nemohou odchýlit.
(276)
To platí tím spíše v posuzované situaci ve španělském systému zdanění leasingu, kdy některé loděnice jsou kontrolované státem. Pokud veřejné loděnice uzavřely smluvní doložky, které chrání příjemce podpory před jejím navrácením, jejich chování by bránilo tomu, aby navrácení protiprávní a neslučitelné podpory plnilo svou funkci. Chování státem kontrolovaných hospodářských subjektů, které se pokoušejí chránit své smluvní protějšky před navrácením, navíc může dostat pod značný tlak jejich soukromé konkurenty, kteří mohou být nuceni k akceptování podobných doložek ve svých smlouvách, což by vedlo k obecné ochraně příjemců před navrácením podpory.
6. ZÁVĚR
Komise dospěla k závěru, že:
-
činnosti, jež výlučně spočívají v leasingu nebo pronájmu plavidel, nepředstavují dopravní služby v souladu s pokyny pro námořní dopravu a rozhodnutím ze dne 27. února 2002, jímž byl schválen španělský systém zdanění leasingu. Uvedené činnosti proto v zásadě nejsou způsobilé pro španělský režim zdanění podle tonáže, který schválila Komise,
-
ustanovení čl. 115 odst. 11 a čl. 48 odst. 4 zákona o DPPO a článku 49 nařízení o DPPO (předčasné odpisování u aktiv, která jsou předmětem leasingu), používání systému zdanění podle tonáže na nezpůsobilá hospodářská zájmová sdružení, jakož i čl. 50 odst. 3 nařízení o DPPO představují státní podporu ve smyslu čl. 107 odst. 3 SFEU,
-
tato opatření nejsou existující podporou ve smyslu čl. 1 písm. b) nařízení (ES) č. 659/1999, jelikož nebyla ani oznámena, ani jinak Komisí schválena,
-
Španělsko protiprávně poskytovalo předmětnou podporu, čímž byl porušen čl. 108 odst. 3 Smlouvy o fungování Evropské unie,
-
z toho plyne, že takzvaný španělský systém zdanění leasingu, který zahrnuje společné použití čl. 115 odst. 11 a čl. 48 odst. 4 zákona o DPPO a článku 49 nařízení o DPPO (předčasné odpisování u aktiv, která jsou předmětem leasingu), používání systému zdanění podle leasingu na nezpůsobilá hospodářská zájmová sdružení, jakož i použití čl. 50 odst. 3 nařízení o DPPO, je protiprávní,
-
pomoc poskytovanou hospodářským zájmovým sdružením lze považovat za slučitelnou s vnitřním trhem, neboť odpovídá odměně v souladu s trhem zprostředkování finančních investorů a je přenášena na společnosti zabývající se námořní dopravou, které jsou způsobilé podle pokynů pro námořní dopravu za dodržení podmínek, jež uvedené pokyny stanoví. To zejména znamená, že celková částka přenesená na rejdařské společnosti nesmí přesahovat strop stanovený kapitolou 11 pokynů,
-
část podpory, která přesahuje částku slučitelné podpory, by měli příjemci, tj. hospodářská zájmová sdružení a jejich investoři, vrátit, aniž by tito příjemci měli možnost přenést toto břemeno navrácení na jiné osoby;
-
Komise by neměla nařídit navrácení podpory vyplývající z operací v rámci španělského systému zdanění leasingu, na něž byla poskytnuta podpora v období od vstupu španělského systému zdanění leasingu v platnost v roce 2002 do 30. dubna 2007, dne zveřejnění rozhodnutí v případu C-46/2004 Francie - GIE fiscaux (viz 261) nahoře),
-
po tomto datu by nařízení navrácení nebylo porušením obecných zásad ochrany oprávněných očekávání a právní jistoty, jež jsou zakotveny v právu Evropské unie,
PŘIJALA TOTO ROZHODNUTÍ:
Článek 1
Opatření vyplývající z čl. 115 odst. 11 zákona o DPPO (předčasné odpisování u aktiv, která jsou předmětem leasingu), z používání režimu zdanění podle tonáže na podniky, plavidla nebo činnosti, které k tomu nejsou způsobilé, a z čl. 50 odst. 3 nařízení o DPPO představují státní pomoc poskytovanou hospodářským zájmovým sdružením a jejich investorům, kterou Španělsko neoprávněně zavedlo ode dne 1. ledna 2002 v rozporu s čl. 108 odst. 3 Smlouvy o fungování Evropské unie.
Článek 2
Opatření státní podpory uvedená v článku 1 jsou neslučitelná s vnitřním trhem, vyjma v rozsahu, ve kterém tato podpora odpovídá odměně ve shodě s trhem zprostředkování finančních investorů a ve kterém je přenesena na společnosti zabývající se námořní dopravou, které jsou způsobilé podle pokynů pro námořní dopravu za dodržení podmínek stanovených v uvedených pokynech.
Článek 3
Španělsko ukončí režim podpory uvedený v článku 1 v rozsahu, ve kterém je neslučitelný se společným trhem.
Článek 4
1. Španělsko zajistí, že neslučitelnou podporu, jež byla poskytnuta v rámci režimu uvedeného v článku 1, investoři hospodářských zájmových sdružení, kteří z ní měli prospěch, vrátí, aniž by tito příjemci měli možnost přenést břímě navrácení na jiné osoby. Žádné navrácení se však neuskuteční u podpory, která byla poskytnuta v rámci financování, pro něž se příslušné vnitrostátní orgány zavázaly poskytnout prospěch prostřednictvím právně závazných aktů, jež byly přijaty před 30. dubnem 2004.
2. V částkách určených k vrácení je zahrnut úrok vypočtený za dobu od poskytnutí podpory příjemcům do doby jejího skutečného vrácení.
3. Výše úroků se vypočtou jako složený úrok v souladu s ustanoveními hlavy V nařízení Komise (ES) č. 794/2004 (139) a nařízení Komise (ES) č. 271/2008 (140), kterým se mění nařízení (ES) č. 794/2004.
4. Španělsko s účinkem ode dne přijetí tohoto rozhodnutí zruší všechny neprovedené platby v režimu podpory uvedeném v článku 1.
Článek 5
1. Vrácení podpory poskytnuté v režimu uvedeném v článku 1 musí být provedeno okamžitě a účinně.
2. Španělsko zajistí provedení tohoto rozhodnutí ve lhůtě do čtyř měsíců od jeho oznámení.
Článek 6
1. Ve lhůtě do dvou měsíců od oznámení tohoto rozhodnutí Španělsko předloží tyto informace:
a)
seznam příjemců, kteří obdrželi podporu v režimu uvedeném v článku 1, a celkovou částku podpory, kterou v rámci tohoto režimu obdržel každý z nich;
b)
celkovou částku (původní částku a úroky z vymáhané podpory), kterou musí každý příjemce podpory vrátit;
c)
podrobný popis opatření přijatých a připravovaných k provedení tohoto rozhodnutí;
d)
listinné podklady prokazující, že příjemcům bylo nařízeno vrácení podpory.
2. Španělsko bude průběžně Komisi informovat o postupu vnitrostátních opatření přijímaných k provedení tohoto rozhodnutí až do úplného vrácení podpory poskytnuté v režimu uvedeném v článku 1. Na žádost Komise neprodleně předloží informace vztahující se k již přijatým a připravovaným opatřením k provedení tohoto rozhodnutí. Dále předloží podrobné informace týkající se částek podpory a úroků z vymáhané podpory, které již byly příjemci vráceny.
Článek 7
Toto rozhodnutí je určeno Španělskému království.
V Bruselu dne 17. července 2013.
KOMISIJOS SPRENDIMAS
2013 m. liepos 17 d.
dėl valstybės pagalbos SA 21233 C/11 (ex NN/11, ex CP 137/06) kurią suteikė Ispanija tam tikriems finansinės nuomos susitarimams taikoma apmokestinimo sistema, taip pat vadinama Ispanijos mokestinės nuomos sistema
(pranešta dokumentu Nr. C(2013) 4426)
(Tekstas autentiškas tik ispanų kalba)
(Tekstas svarbus EEE)
(2014/200/ES)
EUROPOS KOMISIJA,
atsižvelgdama į Sutartį dėl Europos Sąjungos veikimo, ypač į jos 108 straipsnio 2 dalies pirmą pastraipą,
atsižvelgdama į Europos ekonominės erdvės susitarimą, ypač į jo 62 straipsnio 1 dalies a punktą,
pakvietusi suinteresuotąsias šalis pateikti savo pastabas pagal minėtas nuostatas (1) ir atsižvelgdama į jų pastabas,
kadangi:
1. PROCEDŪRA
(1)
Kaip teigiama keliuose nuo 2006 m. gegužės mėn. Komisijos užregistruotuose skunduose, pagal Ispanijos pagalbos schemą, nuo 2002 m. taikomą laivybos bendrovėms (Ispanijos mokestinės nuomos sistemą), jūrų transporto bendrovėms suteikta galimybė pirkti laivus Ispanijoje su 20-30 % nuolaida. Visų pirma, dvi nacionalinės laivų statyklų federacijos ir viena atskira laivų statykla pasiskundė Komisijai, kad dėl šios schemos jų nariai neteko laivų statybos sutarčių, nes jos buvo pasirašytos su Ispanijos laivų statyklomis. 2010 m. liepos 13 d. septynių Europos šalių laivų statybos asociacijos kartu pasirašė peticiją prieš vadinamąją Ispanijos mokestinės nuomos sistemą (toliau - IMN sistema). Šiuos skundus parėmė bent viena laivybos bendrovė. 2010 m. rugpjūčio mėn. vienas Europos Parlamento narys uždavė klausimą ta pačia tema (2).
(2)
2006 m. rugsėjo 15 d., 2007 m. sausio 30 d., 2007 m. lapkričio 6 d. ir 2008 m. kovo 3 d. raštais Komisija paprašė Ispanijos pateikti informacijos. Ispanija atsakė 2006 m. spalio 16 d., 2007 m. vasario 23 ir 27 d. ir 2008 m. sausio 11 d. ir 2008 m. kovo 27 d. raštais. 2008 m. balandžio 29 d. įvykusiame susitikime Komisija paprašė daugiau informacijos, kurią Ispanija suteikė 2008 m. birželio 17 d. raštu. 2008 m. rugsėjo 23 d. raštais Komisija paprašė pateikti papildomos informacijos; Ispanija ją suteikė 2008 m. spalio 24 d. raštu.
(3)
Gavusi naujos informacijos iš skundų pateikėjų Komisija 2010 m. sausio 11 d. ir gegužės 25 d. raštais paprašė Ispanijos pateikti papildomos informacijos. Ispanija atsakė 2010 m. kovo 10 d. ir liepos 26 d. raštais. 2011 m. sausio 24 d. įvyko susitikimas su Ispanijos valdžios institucijomis.
(4)
2011 m. birželio 29 d. raštu Komisija pranešė Ispanijai apie savo sprendimą dėl šios pagalbos pradėti Sutarties dėl Europos Sąjungos veikimo 108 straipsnio 2 dalyje numatytą procedūrą.
(5)
2011 m. rugpjūčio 2 d. raštu Ispanija pateikė savo pastabas dėl sprendimo pradėti oficialią procedūrą.
(6)
Komisijos sprendimas pradėti oficialią tyrimo procedūrą (toliau - Sprendimas C(2011) 4494 final) buvo paskelbtas Europos Sąjungos oficialiajame leidinyje (3). Komisija pakvietė suinteresuotąsias šalis pateikti savo pastabas dėl atitinkamų priemonių.
(7)
Komisija gavo kelių suinteresuotųjų šalių pastabas. 2012 m. vasario 23 d., kovo 7 d., liepos 11 d. ir spalio 29 d. ir 2013 m. vasario 12 ir 25 d. ir balandžio 22 d. raštais Komisija perdavė šias pastabas Ispanijai, kuriai buvo suteikta galimybė į jas atsakyti. Ispanija savo pastabas pateikė 2012 m. balandžio 30 d., gegužės 24 d., liepos 9 ir 23 d. ir lapkričio 14 d. ir 2013 m. vasario 25 d., kovo 12 d. ir gegužės 21 d. raštais. Ispanija taip pat pateikė papildomų pastabų 2012 m. spalio 3 ir 9 d. raštais. Jos prašoma Komisija 2012 m. lapkričio 13 d. ir 2013 m. vasario 4 d. surengė susitikimus su Pequeños y MEDIAnos Astilleros en Reconversión (PYMAR) (4) o 2013 m. kovo 6 d. - su Ispanijos valdžios institucijomis.
2. ISPANIJOS MOKESTINĖS NUOMOS SISTEMOS APRAŠYMAS
(8)
Ispanijos mokestinės nuomos sistema naudojama sandoriams, pagal kuriuos laivų statyklų (pardavėjų) statomus jūrų laivus įsigyja jūrų laivybos bendrovės (pirkėjai), šių sandorių finansavimui naudojant tam skirtą teisinę ir finansinę struktūrą.
(9)
IMN sistema yra pagrįsta:
-
tarp laivybos bendrovės (laivo pirkėjo) ir laivų statyklos (laivo pardavėjo) esančia tam skirta teisine ir finansine banko sudaryta struktūra,
-
sudėtingu įvairių sandorio šalių sutarčių tinklu,
-
kelių Ispanijos mokestinių priemonių taikymu.
(10)
Komisijos prašymu Ispanijos valdžios institucijos patvirtino, kad IMN sistema nuo 2002 m. sausio 1 d. iki 2010 m. birželio 30 d. panaudota 273 laivų statybos ir įsigijimo sandoriams, kurių bendra vertė - 8 727 997 332 EUR. Pagalbos schema toliau taikyta iki oficialios tyrimo procedūros pradžios 2011 m. birželio 29 d. Susiję pirkėjai - laivybos bendrovės iš visos Europos ir pasaulio. Ispanijos laivų statyklos dalyvavo visuose šiuose sandoriuose, išskyrus vieną (6 148 969 EUR vertės sutartį).
2.1. IMN SISTEMOS TEISINĖ IR FINANSINĖ STRUKTŪRA
(11)
Kaip minėta, per IMN sistemos operaciją laivų savininkas gali užsakyti pastatyti jam naują laivą su 20-30 % nuolaida nuo laivų statyklos nustatytos kainos. Kad galėtų pirkti mažesne kaina (su nuolaida), laivybos bendrovė turėjo sutikti nepirkti laivo tiesiai iš laivų statyklos, o pirkti jį iš banko pagal Ispanijos teisę įsteigtos ekonominių interesų grupės (EIG).
(12)
IMN sistemą sudaro mokesčių planavimo schema, paprastai organizuojama banko, siekiant gauti mokesčių lengvatas investuotojams mokesčių požiūriu skaidrioje EIG ir perleisti jų dalį laivybos bendrovei kaip laivo kainos nuolaidą. Likusią mokesčių lengvatų dalį pasilieka EIG investuotojai kaip atlygį už investiciją. Vykdant IMN operaciją kartu su EIG dalyvauja ir kiti tarpininkai, pavyzdžiui, bankas ir išperkamosios nuomos bendrovė (žr. tolesnę schemą).
(13)
Kalbant konkrečiai, EIG išsinuomoja laivą iš išperkamosios nuomos bendrovės nuo jo statybos pradžios dienos. Pastatytą laivą EIG be įgulos frachtuoja laivybos bendrovei, kuri pradeda jį eksploatuoti. EIG visais atvejais įsipareigoja nupirkti laivą pasibaigus jo nuomos sutarčiai, o laivybos bendrovė įsipareigoja jį perpirkti pasibaigus frachtavimo be įgulos sutarčiai pagal abipusio pirkimo ir pardavimo sandorio sutartis (5). Išperkamosios nuomos sutartyje nustatytas pasinaudojimo pasirinkimo sandoriais terminas yra keliomis savaitėms trumpesnis už laivo frachtavimo be įgulos sutartyje nustatytą pasinaudojimo pasirinkimo sandoriu terminą. Abiem pasirinkimo sandoriais pasinaudojama tada, kai EIG pereina prie tonažo apmokestinimo sistemos (daugiau apie tai rašoma 2.2.4 skirsnyje dėl 4 priemonės - tonažo mokesčio). Dalyvaujančios šalys pasirašo preliminariąją sutartį, kad būtų užtikrintas visų jų sutarimas dėl IMN sistemos organizavimo ir veikimo.
(14)
Įvairių per IMN operaciją dalyvaujančių subjektų tarpusavio sandoriai išsamiau aprašyti Sprendime C(2011) 4494 final (2.2 skirsnyje) (6) remiantis Ispanijos pateiktais pavyzdžiais (7).
2.2. SU MOKESČIAIS SUSIJĘ IMN SISTEMOS ASPEKTAI
(15)
2.1 skirsnyje aprašytos IMN sistemos tikslas yra visų pirma gauti tam tikrų mokesčių lengvatas EIG ir joje dalyvaujantiems investuotojams, kurie vėliau perleidžia dalį šių lengvatų naują laivą įsigyjančiai laivybos bendrovei.
(16)
Mokesčių lengvatas EIG gauna dviem etapais pagal dvi skirtingas apmokestinimo sistemas. Pirmiausia taikomas ankstyvas ir pagreitintas išnuomoto laivo nusidėvėjimas pagal įprastą pelno mokesčio sistemą. Taip EIG patiria didelių nuostolių. Taikant EIG mokesčių skaidrumo principą šie nuostoliai gali būti atskaitomi iš investuotojų nuosavų pajamų proporcingai jų turimoms EIG akcijoms.
(17)
Įprastomis aplinkybėmis dėl tokio ankstyvo ir pagreitinto laivo nusidėvėjimo sutaupytus mokesčius vėliau turėtų atsverti padidėjusios mokesčių įmokos, kai laivas yra visiškai nusidėvėjęs, todėl nebegalima atskaityti nusidėvėjimo sąnaudų, arba kai pardavus laivą gaunamas kapitalo prieaugis (8). Taikant EIG mokesčių skaidrumo principą jos padidėjęs pelnas vėlesniais metais paprastai būtų pridedamas prie investuotojų nuosavų pajamų ir apmokestinamas.
(18)
Tačiau per IMN operaciją EIG nebelaiko laivų po to, kai pasiekiamas visiškas jų nusidėvėjimas. Mokesčių sumažinimas perleidus pradinius nuostolius investuotojams antrajame etape užtikrinamas EIG pereinant prie pajamų apmokestinimo pagal tonažo mokesčio (TM) sistemą ir taikant visišką atleidimą nuo mokesčių už kapitalo prieaugį, gautą pardavus laivą (netrukus po perėjimo prie naujosios sistemos) laivybos bendrovei (9). Daugiau informacijos apie šiuos du etapus pateikta Sprendime C(2011) 4494 final (2.3.1 skirsnyje).
(19)
Remiantis Komisijos turima informacija (10), dėl bendro IMN sistemoje taikomų mokestinių priemonių poveikio EIG ir jos investuotojai iš mokesčių gali gauti mokesčių lengvatų, kurių dydis - apie 30 % bendros pradinės laivo kainos. Dalį šių mokesčių lengvatų, iš pradžių gautų EIG ir jos investuotojų, pasilieka investuotojai (10-15 %), o dalis jų (85-90 %) perleidžiama laivybos bendrovei, kuri galiausiai tampa laivo savininke, įsigydama jį už kainą, kuri yra 20-30 % mažesnė nei pradinė bendra to laivo kaina.
(20)
Kaip jau minėta, per IMN operacijas mokesčių lengvatos gaunamos derinant atskiras, tačiau tarpusavyje susijusias, mokestines priemones. Šios priemonės glaustai aprašytos tolesniame skirsnyje. Apie jas išsamiau skaitykite Sprendime C(2011) 4494 final (2.4 skirsnyje).
2.2.1. 1 priemonė. Pagreitintas išnuomoto turto nusidėvėjimas (11)
(TRLIS 115 straipsnio 6 dalis)
(21)
Ispanijoje išperkamosios nuomos sandorio apmokestinimo tvarka skiriasi nuo jo apskaitos tvarkos. 2004 m. kovo 5 d. Karaliaus įstatyminio dekreto Nr. 4/2004 dėl Pelno mokesčio įstatymo (TRLIS) jungtinės redakcijos patvirtinimo (12) XIII skyrius ir 2004 m. liepos 30 d. Karaliaus dekreto Nr. 1777/2004 dėl Pelno mokesčio reglamento (RIS) patvirtinimo (13) 49 straipsnis taikomi finansinės nuomos sutartims, kurių trukmė yra ne mažiau kaip dveji metai, jeigu jos yra susijusios su kilnojamuoju turtu, arba dešimt metų, jeigu jos yra susijusios su nekilnojamuoju turtu ar pramonės įmonėmis.
(22)
Toji įmokų dalis, kurią sudaro nuomotojui grąžinama turto kaina (14), tik mokesčių tikslais yra laikoma išlaidomis, už kurias taikoma mokesčių lengvata iki tam tikros ribos, t. y. atskaitoma suma negali viršyti sumos, gautos dukart ar triskart padauginus to turto kainą iš oficialiai nustatyto koeficiento, rodančio maksimalų tos rūšies turto tiesinį nusidėvėjimą.
(23)
Kalbant apie laivus, įprastas tiesinis nusidėvėjimas mokesčių tikslais paskirstomas per dešimtį metų (10 % per metus). Maksimali pagreitinto nusidėvėjimo norma išnuomotam turtui gali būti 20-30 % per metus (nuo 40 iki 60 mėnesių). Pagal Ispanijos teisę laivų savininkų turto nuvertėjimui taip pat gali būti taikomas mažėjančio nusidėvėjimo metodas (15) arba metų skaičiaus sumos (16) metodas.
2.2.2. 2 priemonė. Išnuomoto turto ankstyvo nusidėvėjimo taikymas savo nuožiūra
(TRLIS 115 straipsnio 11 dalis ir 48 straipsnio 4 dalis ir RIS 49 straipsnis)
(24)
Pagal TRLIS 115 straipsnio 6 dalį išnuomoto turto pagreitintas nusidėvėjimas prasideda nuo tos dienos, kurią šis turtas pradedamas eksploatuoti, t. y. ne anksčiau negu tada, kai turtas pristatomas ir nuomininkas pradeda juo naudotis. Tačiau pagal TRLIS 115 straipsnio 11 dalį (17) Ekonomikos ir finansų ministerija gali, gavusi oficialų nuomininko prašymą, nustatyti ankstesnę nusidėvėjimo pradžios datą. Iš esmės ši nuostata tam tikromis sąlygomis taikoma visam pagal išperkamosios nuomos sutartį išnuomotam turtui, kurio pagreitintas nusidėvėjimas yra leidžiamas.
(25)
TRLIS 115 straipsnio 11 dalyje iš tiesų nustatytos dvi bendros sąlygos. Pirma, nustatant naująją pradžios datą reikėtų atsižvelgti į „konkrečius to turto naudojimo pagal sutartį ar statybos laikotarpio ypatumus ir konkretų jo ekonominės naudos pobūdį“. Pagal RIS 49 straipsnį mokesčių administratorius leidžia taikyti ankstyvą nusidėvėjimą nuo statybos laikotarpio pradžios tik tada, kai šis statybos laikotarpis trunka ilgiau kaip 12 mėnesių, o planuojamos nuomos įmokos yra nustatytos išperkamosios nuomos sutartyje. Antra, „nuo šios datos nustatymo (neturėtų) priklausyti tai, kaip apskaičiuojama apmokestinamoji suma, gaunama iš tikrųjų naudojant tą turtą, arba įmokos perleidus jo nuosavybę - jos turi būti nustatomos arba pagal bendrąją apmokestinimo tvarką, arba specialia TRLIS VII antraštinės dalies VIII skyriuje nustatyta tvarka“.
(26)
Pagal TRLIS 48 straipsnio 4 dalį (18) turtas, kuriam taikoma TRLIS 115 straipsnio 1 dalyje aprašyta ankstyvo nusidėvėjimo schema, bus išnuomojamas Ispanijoje registruotoms EIG, kurios savo ruožtu jį pernuomos trečiosioms šalims. Be to, RIS 49 straipsnyje nustatyta, kokia tvarka turi būti pildomas prašymas leisti taikyti ankstyvą nuomojamo turto nusidėvėjimą.
2.2.3. 3 priemonė. Ekonominių interesų grupės (EIG)
(27)
Kaip jau minėta, Ispanijos EIG teisinis subjektiškumas yra kitoks nei jų narių. Dėl to EIG gali pateikti prašymą tiek dėl ankstyvo nusidėvėjimo priemonės, tiek dėl alternatyvios tonažo apmokestinimo schemos, nustatytos TRLIS 124-128 straipsniuose (žr. 2.2.4 skirsnį), jeigu tenkinami Ispanijos teisės nustatyti reikalavimai dėl tinkamumo, net jei tarp jų narių nėra laivybos bendrovių.
(28)
Tačiau EIG yra mokesčių požiūriu skaidrios, kalbant apie Ispanijoje įsikūrusius jų akcininkus. Kitaip tariant, EIG pelnas (arba nuostolis) mokesčių tikslais yra proporcingai (pro rata) tiesiogiai paskirstomas Ispanijoje įsikūrusiems jų nariams. Kadangi IMN operacijose dalyvaujančias EIG jų nariai laiko investavimo priemonėmis, o ne bendros veiklos vykdytojomis, šiame sprendime jos vadinamos investuotojomis.
(29)
EIG mokesčių skaidrumas reiškia, kad dideli nuostoliai, kuriuos EIG patiria dėl ankstyvo ir pagreitinto nusidėvėjimo, gali būti tiesiogiai perleidžiami investuotojams, kurie šiuos nuostolius gali kompensuoti iš savo gauto pelno ir taip sumažinti mokėtinus mokesčius.
2.2.4. 4 priemonė. Tonažo apmokestinimo sistema (TRLIS 124-128 straipsniai)
(30)
Tonažo apmokestinimo (toliau - TA) teisės aktai Ispanijoje taikomi nuo 2002 m. Juose numatytas alternatyvus būdas apskaičiuoti laivybos bendrovių apmokestinamąjį pelną iš jų atitinkamos transporto veiklos remiantis ne pajamų ir išlaidų skirtumu, o eksploatuojamu tonažu.
(31)
Komisija leido taikyti (19) Ispanijos TA schemą kaip su vidaus rinka suderinamą valstybės pagalbą pagal Bendrijos gaires dėl valstybės pagalbos jūrų transportui (20) (toliau - Jūrų transporto gairės). TA schemą reglamentuojančios nuostatos pateiktos TRLIS XVII skyriaus 124-128 straipsniuose.
(32)
Ispanija taip pat priėmė įgyvendinimo priemones, kurios pateiktos RIS VI antraštinės dalies 50-52 straipsniuose. Komisija pažymi, kad priešingai TRLIS 124-128 straipsniuose nustatytoms taisyklėms, apie kurias buvo pranešta Komisijai ir kurioms Komisija pritarė, apie šias įgyvendinimo priemones - ypač RIS 50 straipsnio 3 dalyje nustatytą išimtį (žr. 2.2.5 skirsnį) - Komisijai nebuvo pranešta ir Komisija nebuvo leidusi jų taikyti.
(33)
Ispanijoje, kaip ir kitose valstybėse narėse, dalyvavimas TA sistemoje nėra privalomas; norint dalyvauti reikia gauti išankstinį mokesčių administratoriaus leidimą, kuris galioja 10 metų. Su laivyba nesusijusios (arba reikalavimų neatitinkančios) veiklos pajamoms taikomos įprastos pajamų mokesčio taisyklės.
(34)
Pagal Ispanijos teisę IMN sistemoje dalyvaujančios EIG gali būti įtrauktos į kurį nors iš laivybos bendrovių registrų (21), nes, pasak Ispanijos valdžios institucijų, jų veikla apima ir nuosavų bei frachtuojamų laivų eksploatavimą. Taigi į laivo eksploatavimo sampratą įeina ir jo pateikimas naudotis trečiajai šaliai pagal laivo frachtavimo be įgulos sutartį.
(35)
Reikalavimus atitinkančios laivybos veiklos apmokestinamoji bazė apskaičiuojama pagal bendrą tonažą:
Grynasis registruotasis
tonažas Kasdienė suma (EUR), tenkanti 100 tonų
Nuo 0 iki 1 000
0,90
Nuo 1 001 iki 10 000
0,70
Nuo 10 001 iki 25 000
0,40
Virš 25 001
0,20
(36)
Apskaičiavus šią alternatyvią apmokestinamąją bazę pagal bendrą laivybos bendrovės eksploatuojamą tonažą, šiai bazei taikomas įprastas pelno mokesčio tarifas.
(37)
Pagal TRLIS 125 straipsnio 2 dalies pirmą įtrauką į TA apmokestinamąją bazę įeina visos pajamos iš (atitinkančios reikalavimus) laivybos atviroje jūroje veiklos, įskaitant visų pirma kapitalo prieaugį, gaunamą, kai laivai (naujai įsigyti TA sistema besinaudojančios įmonės) yra vėliau parduodami tai įmonei toliau dalyvaujant TA sistemoje. Taikant įprastas pelno mokesčio taisykles, priešingai, kadangi apmokestinamoji bazė nustatoma kaip pajamų ir išlaidų skirtumas, kai įmonė įsigyja laivus ir vėliau juos parduoda, gaudama kapitalo prieaugį, šis išskirtinis kapitalo prieaugis yra apmokestinamosios pajamos, todėl padidėja apmokestinamoji bazė, nuo kurios apskaičiuojamas pelno mokestis.
Išskirtinio kapitalo prieaugio apmokestinimo tvarka pradedant taikyti laivams TA sistemą
(38)
Taikomos specialios taisyklės, pagal kurias laivui (kuris nebėra naujas) ir jo pajamų apmokestinimui vietoj įprastos pelno mokesčio sistemos pradedama taikyti TA sistema. Tuo atveju, kai į TA sistemą pereinanti įmonė jau yra laivų savininkė, arba kai naudoti laivai perkami įmonei jau naudojantis TA sistema, taikoma speciali TRLIS 125 straipsnio 2 dalyje nustatyta procedūra (22). Pagal šią procedūrą tam tikrų sumų apmokestinimas įprastu pelno mokesčiu taikomas tik tada, kai laivas vėliau parduodamas:
-
pirmaisiais finansiniais metais, kuriais taikoma TA sistema arba kuriais įsigyjami naudoti laivai, turi būti atidedami nepaskirstytini rezervai, lygūs skirtumui tarp kiekvieno laivo, kuriam taikoma ši taisyklė, įprastos rinkos vertės ir grynosios apskaitinės vertės, arba šis skirtumas turi būti atskirai nurodytas metinėje kiekvieno laivo ataskaitoje kiekvienais finansiniais metais, kuriais pasiliekama to laivo nuosavybė,
-
minėto teigiamo rezervo suma kartu su nuosavybės teisių perdavimo dieną esančiu teigiamu skirtumu tarp parduodamo laivo mokestinio nusidėvėjimo ir apskaitinio nusidėvėjimo pardavus laivą pridedama prie TRLIS 125 straipsnio 2 dalyje nurodytos TA apmokestinamosios bazės.
(39)
Taigi, įprasta tvarka taikant Ispanijos TA sistemą, kurią leido taikyti Komisija, galimas kapitalo prieaugis apmokestinamas pereinant į TA sistemą ir daroma prielaida, kad, nors kapitalo prieaugio apmokestinimas yra atidėtas, jis atliekamas vėliau parduodant ar sunaikinant laivą. Kaip paaiškinta 2.2.5 skirsnyje, pagal IMN sistemą toks apmokestinimas yra ne atidedamas, o jo išvengiama visiškai, nes atitinkamai laivai laikomi ne naudotais, o naujais. Todėl ši speciali procedūra netaikoma.
2.2.5. 5 priemonė. RIS 50 straipsnio 3 dalis
(40)
Dėl leidžiamų IMN operacijų Komisija pažymi, kad EIG gali iš įprastos pelno mokesčio sistemos pereiti į TA sistemą neįvykdydamos paslėpto mokestinio įsipareigojimo, kuris susidaro dėl ankstyvo ir pagreitinto nusidėvėjimo pereinant į TA sistemą arba vėliau, kai laivas yra parduodamas ar sunaikinamas.
(41)
Iš tiesų, darant išimtį iš TRLIS 125 straipsnio 2 dalyje nustatytos taisyklės, RIS 50 straipsnio 3 dalyje (23) nustatyta, kad kai laivai įsigyjami per pasirinkimo pirkti sandorį pagal išperkamosios nuomos sutartį, pirmiau patvirtintą mokesčių administratoriaus, tie laivai laikomi naujais (24), o ne naudotais, nepaisant to, ar jie jau buvo eksploatuoti ar nusidėvėję, nuo tos dienos, kurią įvykdomas išperkamosios nuomos sandoris, t. y. EIG perėjus prie TA sistemos. Remiantis Komisijos turima informacija, ši išimtis taikyta tik konkrečioms išperkamosios nuomos sutartims, mokesčių administratoriaus patvirtintoms gavus prašymus leisti taikyti ankstyvą nusidėvėjimą pagal TRLIS 115 straipsnio 11 dalį (žr. 2.2.2 skirsnį dėl 2 priemonės - išnuomoto turto ankstyvo nusidėvėjimo taikymo savo nuožiūra), t. y. kai išnuomoti naujai pastatyti jūrų laivai, įsigyti per IMN operacijas; visi jie, išskyrus vieną, buvo gauti iš Ispanijos laivų statyklų.
(42)
Tokiais atvejais laikoma, kad laivas yra EIG įsigytas tą dieną, kurią buvo įvykdytas išperkamosios nuomos sandoris, t. y. po EIG perėjimo į TA sistemą. Šios RIS 50 straipsnio 3 dalyje nustatytos išimties pirmasis padarinys yra tai, kad išvengiama TRLIS 125 straipsnio 2 dalyje nustatytų taisyklių taikymo. EIG nereikia sudaryti nepaskirstytino rezervo, be to, neapmokestinama nei teigiamas skirtumas tarp laivybos bendrovės sumokėtos laivo kainos ir apskaitinės jo vertės EIG apskaitoje (25), nei teigiamas skirtumas tarp laivo apskaitinės vertės ir jo mokestinės vertės (26). Antrasis jos taikymo padarinys yra tai, kad pardavus laivą laivybos bendrovei gautos pajamos (reikšminga kaina, mokama už laivo be įgulos frachtavimo sandorio panaudojimą) laikomos gautomis už TA sistema besinaudojančios įmonės nupirktą ir parduotą laivą ir įtraukiamos į TA apmokestinamąją bazę pagal TRLIS 125 straipsnio 2 dalį.
3. PRIEŽASTYS, DĖL KURIŲ PRADĖTA OFICIALI TYRIMO PROCEDŪRA
(43)
Visų pirma Komisija manė, kad Ispanijos mokestinės nuomos sistemą reikėtų tirti kaip vieną bendrą sistemą (pagal bendrą metodą), nepaisant to, kad ji apėmė keletą mokestinių priemonių, kadangi tos priemonės de jure arba de facto galėjo būti taikomos tik visos kartu, ir padarė išvadą, kad toji sistema yra valstybės pagalba.
(44)
Antras žingsnis buvo pavienių priemonių atskiras įvertinimas (pagal individualų metodą), kurį atlikdama Komisija padarė išvadas, kad:
-
pagreitintas išnuomoto turto nusidėvėjimas (1 priemonė) gali būti valstybės pagalba, tačiau ji bet kokiu atveju būtų esama pagalba, suteikta dar iki narystės ES. Todėl oficiali šios priemonės tyrimo procedūra nepradėta.
-
Αnkstyvas išnuomoto turto nusidėvėjimas (2 priemonė) gali būti valstybės pagalba, nes taip suteikiamas atrankinis pranašumas, turint omenyje nepakankamai aiškias Ispanijos teisės aktų nustatytas sąlygas ir Ispanijos mokesčių administratoriaus įgaliojimus aiškinti šias sąlygas savo nuožiūra. Ši nuo 2002 m. taikoma priemonė (27) laikoma neteisėta ir galbūt su vidaus rinka nesuderinama valstybės pagalba.
-
EIG statusas (3 priemonė) nebuvo laikytas galima valstybės pagalba, dėl šios priemonės oficiali tyrimo procedūra nepradėta.
-
2002 m. Komisija leido taikyti TA sistemą (4 priemonę) kaip su vidaus rinka suderinamą valstybės pagalbą. Dėl šios patvirtintos TA sistemos suderinamumo su vidaus rinka neabejojama Sprendime C(2011) 4494 final. Komisijai leidus taikyti šią priemonę, ją bet kokiu atveju reikėtų laikyti esama pagalba.
Tačiau Komisija suabejojo dėl dviejų TA sistemos aspektų:
-
Komisijai kilo abejonių dėl kai kurioms įmonėms, tokioms kaip IMN operacijose dalyvaujančios EIG, suteiktos galimybės naudotis TA sistema, nors jų veikla apsiriboja laivų be įgulos nuoma ar išperkamąja nuoma. Komisijos manymu, šios įmonės veikė ne krovininio ar keleivinio jūrų transporto sektoriuje, kaip apibrėžta Tarybos reglamente (EEB) Nr. 4055/86 (28) ir Tarybos reglamente (EEB) Nr. 3577/92 (29), o finansinio investavimo ir prekių nuomos ar išperkamosios nuomos sektoriuje. Komisija pažymėjo, kad jai niekada nebuvo pranešta apie tų įmonių tinkamumą naudotis Ispanijos TA sistema ir ji nebuvo davusi leidimo tai daryti.
-
Αtleidimas nuo mokesčių už kapitalo prieaugį (5 priemonė) pagal TA sistemos įgyvendinimo priemones (RIS 50 straipsnio 3 dalis), kuris, pasak Ispanijos valdžios institucijų, yra leidžiamos taikyti TA sistemos dalis, Komisijos yra laikomas papildoma priemone, kuriai jos 2002 m. suteiktas leidimas netaikomas. Ši priemonė taip pat laikoma neteisėta ir galbūt su vidaus rinka nesuderinama pagalba.
(45)
Nustatyti galimi šios pagalbos gavėjai:
-
EIG - pirminės šių mokesčių lengvatų gavėjos,
-
EIG nariai (investuotojai), kurie šiomis mokesčių lengvatomis naudojasi dėl EIG skaidrumo,
-
laivybos bendrovės, kurios gauna dalį šių mokesčių lengvatų kaip laivo kainos nuolaidą,
-
galbūt laivų statyklos, susiję bankai, išperkamosios nuomos bendrovės ir kiti tarpininkai.
(46)
Komisijos manymu, tokia pagalba neatrodo suderinama su vidaus rinka.
4. ISPANIJOS IR SUINTERESUOTŲJŲ ŠALIŲ PASTABOS
(47)
Gauta pastabų iš Ispanijos valdžios institucijų ir iš 41 trečiosios šalies, įskaitant valdžios institucijas, sektorių asociacijas ir pavienes įmones, kurios arba dalyvauja IMN operacijose, arba yra tų operacijų dalyvių konkurentės, pavyzdžiui, užsienio laivų statyklos ar laivų statybos asociacijos.
(48)
Pastabos gautos dėl šių Sprendime C(2011) 4494 final pateikto Komisijos vertinimo aspektų:
-
procedūrinių aspektų,
-
bendrojo požiūrio - IMN kaip sistemos vertinimo kitaip negu vertinamos IMN sistemą sudarančios pavienės priemonės,
-
ar pavienės priemonės yra valstybės pagalba (pranašumo suteikimas, valstybinių išteklių naudojimas, priemonių priskyrimas valstybei, poveikis konkurencijai ir prekybai) ir ar kai kurios iš jų laikytinos esama pagalba,
-
pagalbos gavėjų nustatymo,
-
galimos valstybės pagalbos suderinamumo su vidaus rinka,
-
kliūčių susigrąžinti pagalbą (vienodo požiūrio, teisėtų lūkesčių, teisinio tikrumo).
4.1. PROCEDŪRA
(49)
Ispanijos manymu, Komisija pradėjo oficialią tyrimo procedūrą deramai nepasitarusi dėl savo svarbiausių išvadų su Ispanijos valdžios institucijomis. Taip buvo pažeista Ispanijos valstybės teisė į gynybą ir nesilaikyta bet kokiai administracinei procedūrai būtino rungimosi principo.
(50)
Kelių trečiųjų šalių teigimu, Komisijai derėjo rinktis esamai pagalbai skirtą procedūrą, nes jeigu abi atitinkamos mokestinės priemonės (išnuomoto turto nusidėvėjimo sistema ir TA sistema) yra valstybės pagalba, tai jos laikytinos esama pagalba.
4.2. IMN SISTEMOS VERTINIMAS IR PAVIENIŲ PRIEMONIŲ VERTINIMAS
4.2.1. Skundų pateikėjai
(51)
Holland Shipbuilding mano, kad IMN reikėtų laikyti viena bendra sistema todėl, kad tai yra organizuota sistema, kurioje atskiros mokestinės priemonės tikslingai naudojamos siekiant ekonominio pranašumo, kur kas didesnio nei bendras pranašumas, kurį būtų įmanoma įgyti taikant tas priemones atskirai, ir todėl, kad tos priemonės yra viena nuo kitos priklausomos. Naudodamosi TA sistema EIG gali dėl ankstyvo ir pagreitinto nusidėvėjimo gautą laikiną mokestinę naudą paversti nuolatine. Dėl nustatytų neaiškių ankstyvo nusidėvėjimo taikymo sąlygų ir to, kaip jas aiškina Ispanijos valdžios institucijos, mokesčių administratoriui suteikti įgaliojimai veikti savo nuožiūra; taip yra todėl, kad ankstyvą nusidėvėjimą praktikoje leidžiama taikyti tik pereinant nuo įprastos pelno mokesčio sistemos prie TA sistemos.
(52)
Danish Maritime ir […] (30) (31) taip pat laiko visą IMN sistemą valstybės pagalbos schema, kuria kai kurioms įmonėms aiškiai suteikiamas ekonominis pranašumas nepriklausomai nuo to, kas yra pagalbos gavėjai.
4.2.2. Ispanija ir mokestinės nuomos sandorių dalyviai
(53)
Vis dėlto tokio bendro požiūrio taikymui prieštarauja Ispanija ir įmonės, kurias Komisija nurodė kaip galimas pagalbos gavėjas (laivybos bendrovės, bankai, EIG investuotojai, IMN operacijose dalyvaujančios laivų statyklos).
(54)
Jos mano, kad pati IMN koncepcija nėra nustatyta Ispanijos mokesčių teisės aktuose ir kad IMN operacijos yra privatūs susitarimai (išperkamosios nuomos, frachtavimo be įgulos, EIG) tarp privačių subjektų, kurie savo nuožiūra renkasi pigiausius turto finansavimo būdus ir naudojasi jiems tinkamomis sutarčių nuostatomis ir apmokestinimo tvarka. Jos taip pat teigia, kad Ispanija neturėtų atsakyti už tuos pranašumus, kuriuos ji suteikia mokesčių mokėtojams stengdamasi mažinti jų mokesčių naštą. Be to, pagal mokesčių teisės aktus yra neprivaloma taikyti visų Komisijos sprendime C(2011) 4494 final nurodytų priemonių.
(55)
Asociación Española de Banca (Ispanijos bankų asociacija, AEB) mano, jog tai pirmas kartas, kai Komisija įžvelgia valstybės pagalbą privačių subjektų sudaromų teisėtų sandorių derinyje, o ne teisės nuostatose.
(56)
AEB manymu, yra ne viena sistema, o dvi atskiros sistemos (nusidėvėjimo schema ir TA), kurias galima aiškiai atskirti ir atskirai vertinti nepaisant to, ar jos taikomos kartu, ar atskirai.
(57)
Be to, AEB mano, kad Komisija prieš pripažindama atrankinį pranašumą nenustatė bendros atskaitos sistemos. Pasak AEB, esama daugybės įvairių būdų finansuoti turto įsigijimą įvairiai derinant teisines ir mokestines priemones, todėl Komisija turėtų palyginti visus šiuos skirtingus atvejus. Taigi išvada, kad taikant IMN tam tikroms įmonėms suteikiamas atrankinis pranašumas, daroma dirbtinai, ypač jei Komisija kaip atskaitos tašką renkasi daugiausia kainuojantį (mokestiniu požiūriu) investicijos finansavimo būdą, taip nekreipdama dėmesio į visas skatinamąsias priemones, kuriomis gali naudotis investuotojai.
(58)
Todėl IMN atrankinio pranašumo nesuteikia. Šis teiginys grindžiamas visų pirma tuo, kad Komisija nurodė kelis galimus pagalbos gavėjus ne iš atitinkamų ekonomikos sektorių. Remdamasi Komisijos pranešimu dėl valstybės pagalbos taisyklių taikymo su tiesioginiu verslo apmokestinimu susijusioms priemonėms (32) (toliau - Komisijos pranešimas dėl verslo apmokestinimo) ir Komisijos sprendimu dėl Nyderlandų Groepsrentebox (33) AEB mano, jog negalima daryti išvados, kad priemonė yra atrankinė, vien todėl, kad ji yra naudingesnė EIG nariams, kurie daugiau investuoja į jūrų laivus negu į kitą turtą.
(59)
Kadangi IMN naudojasi tik privatūs subjektai, kuriems taikomos bendrosios mokestinės priemonės pagal privačius susitarimus, tam nenaudojami valstybiniai ištekliai.
(60)
Pasak AEB, pagalba nedaro poveikio konkurencijai ir prekybai tarp valstybių narių, nes svarbiausios Komisijos nurodytos pagalbos gavėjos yra laivybos bendrovės, o šia priemone gali naudotis visos laivybos bendrovės iš Europos ir pasaulio.
(61)
Šios trečiosios šalys savo pastabose apibūdino IMN kaip nesusijusių priemonių rinkinį (kuriam taikytinas individualus metodas) ir nepateikė daugiau jokių pastabų apie IMN kaip visumą.
4.3. SU PAVIENIŲ PRIEMONIŲ VERTINIMU SUSIJUSIOS PASTABOS
4.3.1. Pagreitintas nusidėvėjimas (TRLIS (34) 115 straipsnio 6 dalis) - 1 priemonė
(62)
Pasak Ispanijos ir kai kurių trečiųjų šalių, ši priemonė paprastai taikoma visų rūšių turtui ir visuose sektoriuose. Skirtinga išperkamosios nuomos įmokų apmokestinimo ir apskaitos tvarka nereiškia jokio tikro atrankumo, ir tai patvirtina sektorių, kuriems taikoma ši priemonė, įvairovė. Be to, Ispanijos pelno mokesčio sistemoje leidžiama ir kitokia pagreitinto nusidėvėjimo tvarka. AEB teigia, kad tiesinio nusidėvėjimo negalima laikyti (vieninteliu) atskaitos tašku nustatant, ar suteikiamas pranašumas, nes paprastai leidžiama taikyti ir kitokius nusidėvėjimo metodus. TRLIS 11 straipsnyje ir RIS 1-5 straipsniuose nustatyta galimybė taikyti laipsniško mažinimo metodus, pavyzdžiui, mažėjančio nusidėvėjimo metodą (35) ar metų sumos skaičiaus metodą (36), taip pat galimybė turto nusidėvėjimui taikyti su mokesčių administratoriumi suderintą specialų planą (37). AEB kaip pavyzdį nurodo, kad taikant mažėjančio nusidėvėjimo metodą nusidėvėjimo norma būtų 2,5 karto didesnė nei tiesinio nusidėvėjimo norma, t. y. 25 %
4.3.2. Ankstyvo nusidėvėjimo taikymas savo nuožiūra (TRLIS 115 straipsnio 11 dalis, TRLIS 48 straipsnio 4 dalis ir RIS 49 straipsnis) - 2 priemonė
(63)
Teigiama, kad ankstyvas nusidėvėjimas tėra pagreitinto nusidėvėjimo metodas, pagal kurį nustatoma, kad pagreitintas nusidėvėjimas tam tikromis sąlygomis gali prasidėti iki tos dienos, kai turtas pristatomas galutiniam naudotojui ir pradedamas eksploatuoti. Jeigu nebūtų įmanoma išskaičiuoti turto statybos etape sumokėtų sumų, tai iš tiesų reikštų apmokestinimo numatymą. Taikant ankstyvą nusidėvėjimą tik atkuriamas neutralumas ir finansinių srautų bei apmokestinimo tvarkos dermė.
(64)
AEB tvirtina, kad galimybė numatyti nusidėvėjimo laikotarpio pradžią yra bendro pobūdžio priemonė, taip pat numatyta TRLIS 11 straipsnio 1 dalies d punkte ir RIS 5 straipsnyje, kuriuose nustatytos bendros nusidėvėjimą reglamentuojančios taisyklės. Pagal šias nuostatas mokesčių administratorius gali patvirtinti specialų mokesčių mokėtojo pateiktą ir pagrįstą nusidėvėjimo (taikomo, be kita ko, turtui statybos etape) planą.
(65)
Iš anksto leidžiant taikyti ankstyvą nusidėvėjimą ir laikantis atitinkamos mokesčių administratoriaus procedūros siekiama vienintelio tikslo - įsitikinti, kad atitinkama operacija yra tikra ir kad tenkinami objektyvūs teisės aktais nustatyti kriterijai. Visų pirma būtina iš anksto užtikrinti, kad būtų sudarytas išperkamosios nuomos susitarimas, kurio pradžios data būtų ankstesnė nei to turto perdavimo eksploatuoti ar pristatymo data; teikiant prašymą būtų nurodoma, kad nuo to turto kainos susigrąžinimo įmokų atskaitomi mokesčiai; sutartis būtų skirta įsigyti turtui, kuriam pagal jo eksploatavimo sąlygas yra reikalingas ilgas sutarties ir (arba) statybos terminas; būtų pasirašyta sutartis dėl to turto statybos ir nurodytos to turto naudojimą reglamentuojančios konkrečios sutarties sąlygos.
(66)
Kartu su bendromis RIS 49 straipsnyje nustatytomis sąlygomis TRLIS 48 straipsnio 4 dalyje nustatyta papildoma sąlyga, taikoma, kai prašymą pateikia EIG. Leidimo suteikimas nepriklauso nuo kitų priemonių taikymo ar papildomų dokumentų pateikimo. Galiausiai tai, kad ši procedūra visiškai nėra taikoma savo nuožiūra, įrodo faktas, kad nebuvo atmestas nė vienas mokesčių administratoriui pateiktas prašymas. AEB šiuo klausimu mano, kad Komisija turėtų atidžiau ištirti finansavimo operacijų nevykdymo priežastis. Jeigu, kaip remdamasi neoficialiai gauta informacija teigia Komisija, kai kurios laivybos bendrovės negalėjo rasti banko, kuris finansuotų operaciją, tai daugiau lėmė tų subjektų nesugebėjimas susitarti dėl tam tikrų operacijų sąlygų, pavyzdžiui, kainų. AEB oficialiai neigia, kad jos nariai dalyvavo kokiuose nors susitikimuose ar palaikė neoficialius ryšius su Ispanijos valdžios institucijomis. Iš tiesų padėtis nėra tokia, kaip aprašyta Komisijos sprendime dėl Prancūzijos GIE fiscaux (38), kuriame buvo nustatyta, jog sąlyga, kad atitinkama operacija turi būti svarbi ekonominiu ir socialiniu atžvilgiu, yra netiksli, ir šis klausimas paliktas mokesčių administratoriui spręsti savo nuožiūra. Priešingai, AEB neigia, kad kuri nors iš RIS 49 straipsnyje nustatytų sąlygų yra netiksli ir gali būti įvairiai aiškinama.
(67)
Todėl ankstyvą nusidėvėjimą, taip pat kaip pagreitintą nusidėvėjimą, paprastai galima taikyti visų rūšių turtui ir visuose sektoriuose. Tai yra bendro pobūdžio priemonė.
(68)
Kadangi tai yra pagreitinto nusidėvėjimo taikymo metodas, jeigu jis laikomas pagalba, tuomet jį reikėtų laikyti esama pagalba.
4.3.3. Ekonominių interesų grupių mokesčių skaidrumas (TRLIS 48 straipsnis) - 3 priemonė
(69)
Pasak AEB, EIG skaidrumas atitinka Ispanijos mokesčių sistemos principus. Dėl šio skaidrumo keli investuotojai gali kartu atlikti investiciją, kurios nė vienas iš jų atskirai nesiimtų, ir kartu prašyti (dėl šio skaidrumo, atitinkamai savo investicijos daliai) taikyti tokią apmokestinimo tvarką, kokia būtų buvusi taikoma jiems investuojant savarankiškai. Todėl naudojimasis EIG statusu neteikia jokio pranašumo, be to, nėra jokių su šiuo statusu susijusių sektorinių apribojimų. Bet kuris Ispanijos mokesčių mokėtojas gali tapti EIG nariu; taigi ši priemonė nėra atrankinė.
4.3.4. TA sistema (TRLIS 124-128 straipsniai) - 4 priemonė
(70)
Kadangi Komisija Sprendime C(2011) 4494 final pažymėjo, kad ji 2002 m. leido taikyti Ispanijos TA sistemą kaip Jūrų transporto gaires atitinkančią pagalbą (39), Ispanijos valdžios institucijos ir trečiosios šalys savo pastabose skyrė dėmesį šio 2002 m. suteikto leidimo taikymo sričiai ir konkretiems klausimams, ar TA sistema turėtų naudotis IMN operacijose dalyvaujančios finansinės EIG (40).
(71)
Dėl to, ar TA sistema turėtų naudotis IMN operacijose dalyvaujančios finansinės EIG (40), kurios pačios laivų neeksploatuoja, tačiau į juos investuoja ir juos frachtuoja darydamos finansines investicijas, Ispanija teigia, kad šios bendrovės eksploatuoja laivus juos frachtuodamos ir todėl yra įtrauktos į Ispanijos laivybos registrus (kaip laivybos bendrovės) nuo tada, kai įsigaliojo 1989 m. liepos 28 d. Karaliaus dekreto Nr. 1027/1989 1 straipsnio nuostata (41), vėliau pakartota 1992 m. lapkričio 24 d. įstatymo Nr. 27/1992 9 straipsnyje. Kadangi Komisija leido taikyti TA sistemą visoms į Ispanijos laivybos registrus įtrauktoms bendrovėms (42), šis leidimas taikomas ir bendrovėms, turinčioms nuosavus laivus, kuriuos pagal nuomos ar išperkamosios nuomos sutartis jos išnuomoja trečiosioms šalims. Todėl jeigu ši priemonė laikoma valstybės pagalba, ją reikėtų laikyti esama pagalba.
4.3.5. RIS 50 straipsnio 3 dalis - 5 priemonė
(72)
Ispanija, PYMAR ir kai kurie bankai teigia, kad RIS 50 straipsnio 3 dalyje nustatytos tik įgyvendinimo priemonės, kuriomis siekiama teisinio tikrumo. Jie tvirtina, kad pagal Ispanijos teisinės sistemos principus įstatymai visada turi reglamentuoti esminius mokestinės priemonės elementus ir kad ši karaliaus dekrete pateikta nuostata nereiškia nieko naujo, o tik paaiškina TRLIS 125 straipsnio 2 dalies taikymo sritį, ji nenukrypsta nuo įstatymo ir neduoda papildomos naudos. Kapitalo prieaugio neapmokestinimas jau buvo įtrauktas į sistemą, kurią leido taikyti Komisija, tad jeigu ši priemonė yra valstybės pagalba, ją reikėtų laikyti esama pagalba.
(73)
Be to, Ispanija ir tariami pagalbos gavėjai teigia, kad laivą galima pagrįstai laikyti „nauju“, nes iki nuomininko niekas kitas juo nesinaudojo, o dėl pasirinkimo sandorio panaudojimo susitarta pasirašant išperkamosios nuomos sutartį (43). AEB teigimu, turtas paprastai laikomas nauju, kai jis įsigyjamas per išperkamosios nuomos sutarties pasirinkimo sandorį.
4.4. PASTABOS DĖL VALSTYBINIŲ IŠTEKLIŲ PERDAVIMO IR PRIEMONIŲ PRISKYRIMO VALSTYBEI
(74)
Pasak skundų pateikėjų, nuolaida yra valstybinių išteklių perdavimas, nes netenkama mokestinių pajamų. IMN sistema ir mokestinės priemonės priskirtinos valstybei, nes visas šias priemones reglamentuoja Ispanijos teisė. Be to, IMN sistemoje dalyvaujama tik mokesčių administratoriui leidus. NET jeigu tokie leidimai yra skirti pavienėms priemonėms, akivaizdu, kad praktikoje jie suteikiami visiems IMN sandoriams. Tai patvirtina faktas, kad mokesčių administratoriui teikiamame prašyme leisti taikyti ankstyvą nusidėvėjimą išsamiai aprašomas mokestinės naudos susidarymas ir paskirstymas tarp EIG arba investuotojų ir laivybos bendrovės, taip pat pateikiamas laivų statyklos pranešimas dėl numatomos tokio susitarimo socialinės ir ekonominės naudos. Nėra priežasties, kodėl šie dokumentai turėtų būti sistemingai teikiami, jeigu nuo jų nepriklausytų leidimo suteikimas.
(75)
Kita vertus, laivybos bendrovės teigia, kad laivų statyklos arba EIG suteikta nuolaida nuo pradinės kainos nepriskirtina valstybei, nes ji suteikiama remiantis privačiais sutartiniais santykiais tarp EIG ir toje operacijoje dalyvaujančios laivybos bendrovės.
4.5. PASTABOS DĖL KONKURENCIJOS IŠKRAIPYMO IR POVEIKIO PREKYBAI
(76)
[…] mano, kad suteikti pranašumai (Sprendimo C(2011) 4494 final pavyzdyje įvertinti 14 mln. EUR) dėl savo dydžio neabejotinai daro poveikį jos gavėjų padėčiai rinkoje, taigi dėl jų atsiranda didelių iškraipymų rinkose, kurioms yra būdinga didelė konkurencija. Ši pagalbos schema teikia didelį pranašumą Ispanijos laivų statykloms, kurios gali siūlyti savo laivus už (mažesnę nei kitų Europos laivų statyklų) kainą, į kurią įskaitytos IMN sistemos teikiamos lengvatos. […] remiasi Ispanijos pramonės ministerijos statistika, iš kurios matyti, kad laikui bėgant tarp Ispanijos laivų statyklų klientų vis daugėja laivų savininkų iš užsienio.
(77)
[…] mano, kad laivybos bendrovės, pirkdamos laivus iš Ispanijos laivų statyklų už kur kas mažesnę kainą, gali sutaupyti milijonus eurų, t. y. didelę savo nustatytųjų išlaidų dalį. Kadangi ši nauda paskirstoma per visą laivo kainos susigrąžinimo laikotarpį, jos įgyja konkurencinį pranašumą prieš kitus laivybos veiklos vykdytojus. Taip daugybei metų iškraipoma konkurencija.
(78)
Kaip jau minėta, laivų savininkai teigia, kad visos laivybos bendrovės gali pasinaudoti Ispanijos laivų statyklų siūlomomis sąlygomis, taigi ir bet kokiomis mokesčių atskaitomis nuo kainų, kurias siūlo Ispanijos laivų statyklos. Jie taip pat teigia, kad sumokėjo teisingą rinkos kainą ir neįgijo jokio ekonominio pranašumo. Todėl negali būti, kad laivų įsigijimas iš Ispanijos laivų statyklų labai sumažintų jų veiklos sąnaudas arba sustiprintų jų pozicijų ilgesniam laikui, kaip teigė Komisija Sprendime C(2011) 4494 final.
4.6. PASTABOS DĖL PAGALBOS GAVĖJŲ NUSTATYMO
(79)
Pasak AEB, EIG negali būti pagalbos gavėjos. Dėl jų mokesčių skaidrumo investuotojai turi mokėti mokestį, kuriuo apmokestinama EIG komercinė veikla. Todėl mokesčių lengvata negali teikti EIG jokio ekonominio pranašumo. Be to, EIG nariu-investuotoju gali būti kiekvienas Ispanijos mokesčių mokėtojas.
(80)
Kita vertus, kelios laivybos bendrovės laiko EIG vienintelėmis galimomis pagalbos gavėjomis. Laivų savininkai negali būti pagalbos gavėjai, nes jie nemoka mokesčių Ispanijoje. Be to, šių laivybos bendrovių teigimu, Komisija be jokio paaiškinimo padarė klaidingą prielaidą, kad mokesčių lengvatos iš EIG atitenka laivybos bendrovei per kainų nuolaidas. Iš tikrųjų kainas lemia privačių turto savininkų komerciniai sprendimai.
(81)
Laivų savininkų teigimu, viso pasaulio laivybos bendrovės paprastai įsigyja laivus iš įvairių šalių (taip pat, jeigu nori, Ispanijos) laivų statyklų. Todėl bet kokiomis Ispanijos laivų statyklų siūlomomis kainų nuolaidomis gali naudotis visos laivybos bendrovės.
(82)
Keli laivų savininkai teigia, kad jeigu IMN yra valstybės pagalba, tai jie nėra šios pagalbos gavėjai. Jie tai pagrindžia dviem argumentais: pirma, iš IMN sistemos veikimo akivaizdu, kad EIG ir laivų statykla derina veiksmus turėdamos bendrą pagrindinį interesą ir nustatydamos pardavimo kainą; antra, vilkikus ir gelbėjimo laivus eksploatuojančios bendrovės pateikia pavyzdžių apie gautus ne Ispanijos laivų statyklų pasiūlymus statyti panašius laivus vilkikus. Tų pasiūlymų kainos yra panašios ar net mažesnės nei tos, kurias siūlė galiausiai pasirinktos Ispanijos laivų statyklos. Todėl laivų savininkai tvirtina, kad sumokėjo teisingą rinkos kainą ir neįgijo jokio ekonominio pranašumo pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį. Jeigu IMN sistema teiktų ekonominį pranašumą, tai juo naudotųsi IMN operacijose dalyvaujančios laivų statyklos, o ne laivybos bendrovės.
(83)
Holland Shipbuilding manymu, pagalbos gavėjai yra EIG, jų investuotojai ir laivybos bendrovės, tačiau taip pat Ispanijos laivų statyklos, nes laivo savininko sumokėta kaina iš esmės skiriasi nuo laivų statyklos gautos kainos, kuri viršija rinkos kainą. Pasak vienos nacionalinės laivų statybos asociacijos, ši sistema buvo sukurta siekiant suteikti pranašumą laivų statykloms. Būtų klaidinga daryti išvadą, kad IMN yra naudinga laivybos bendrovėms. Laivo statybos kainos sumažinimas nebūtinai yra naudingas laivo pirkėjui. Be to, Ispanijos laivų statyklos gali pasiūlyti šią nuolaidą tik tiems pirkėjams, kurie naudojasi IMN sistema. IMN yra neteisėta pagalba laivų statybai, daranti žalą šios šalies laivų statykloms, kurios yra Ispanijos laivų statyklų tiesioginės konkurentės.
(84)
PYMAR mano, kad Komisija sprendime C(2011) 4494 final nepakankamai pagrindė, kodėl ji laiko laivų statyklas galimomis valstybės pagalbos gavėjomis. PYMAR taip pat pažymi, kad sprendimuose dėl GIE Fiscaux, Brittany Ferries, Air Caraïbes ir Le Levant (44) atvejų, susijusių su panašiomis apmokestinimo sistemomis, Komisija nelaikė turto kūrėjo valstybės pagalbos gavėju.
4.7. PASTABOS DĖL PRIEMONĖS LAIKYMO ESAMA ARBA NETEISĖTA PAGALBA
(85)
Kaip minėta 4.3 skirsnyje, Ispanija ir kai kurios trečiosios šalys mano, kad yra tik dvi susijusios priemonės. Pirmoji iš jų - TRLIS 115 straipsnio nuostatos dėl pagal finansinės nuomos sutartį įsigyto turto kainos atskaitos. Ispanija priėmė šias nuostatas dar iki narystės ES, tad jeigu ši priemonė laikytina pagalba, ji yra esama pagalba, kaip Komisijos buvo nustatyta Sprendime C(2011) 4494 final, o TRLIS 115 straipsnio 11 dalis, kurioje mokesčių administratoriui leista nustatyti amortizacijos pradžią, tėra 115 straipsnio įgyvendinimo priemonė. Antra, TRLIS 124-128 straipsniuose nustatyta TA sistema buvo Komisijos patvirtinta 2002 m., todėl taip pat yra esama pagalba. Įgyvendinimo nuostatos, ypač RIS 50 straipsnio 3 dalis, nekeičia įstatymo nustatytų taisyklių, taigi Komisijos suteiktas leidimas taikomas ir joms.
4.8. PASTABOS DĖL PAGALBOS SUDERINAMUMO SU VIDAUS RINKA
(86)
Ispanijos valdžios institucijos ir tariami pagalbos gavėjai teigia, kad pagalba yra suderinama su vidaus rinka pagal 2002 m. patvirtintą TA sistemą, nes teikiama „pagal Ispanijos teisę registruotoms laivybos bendrovėms (45), kurių veikla apima nuosavų ir frachtuojamų laivų eksploatavimą“. Kadangi RIS 50 straipsnio 3 dalimi tik įgyvendinama TA sistema, jai taip pat taikomas 2002 m. sprendimas.
(87)
Trečiosios šalys taip pat teigia, kad bet kokia pagalba yra suderinama su Jūrų transporto gairėmis, kurios, be kita ko, taikomos nuosavų ir frachtuojamų laivų eksploatavimui, ir ši pagalba neviršija tose gairėse nustatyto didžiausio pagalbos intensyvumo.
(88)
Asociación de Ingenieros Navales y Oceánicos de España (Ispanijos laivų architektų ir jūrų inžinierių asociacija) mano, kad bet kokios pagalbos suderinamumą su vidaus rinka reikėtų ištirti atsižvelgiant į visuotinę konkurenciją, užuot skyrus daugiausia dėmesio vidaus rinkai, nes trečiųjų šalių laivų statyklos gauna paramą ne pagal konkurencijos taisykles, kurių privaloma laikytis ES.
(89)
[…], priešingai, mano, kad šios schemos jokiu būdu negalima laikyti su vidaus rinka suderinama pagalba net ir pagal Jūrų transporto gaires, kaip nurodyta Sprendime C(2011) 4494 final. Ji mano, jog visų pirma Ispanija negalės įrodyti, kad pagalba pagal šias gaires galėjo būti teikiama visiems pastatytiems laivams, ir, antra, kad tokia pagalba gali panaikinti jos gavėjo mokėtiną mokestį tik toje šalyje, kurioje taikoma ta pagalbos schema. Todėl ši schema nebūtų naudinga ne Ispanijos laivų savininkams, o Ispanijos laivų savininkų mokamas mokestis tikriausiai sumažėtų, nes jie naudojasi TA sistema ir moka sumažintas socialines įmokas.
4.9. PASTABOS DĖL PAGALBOS SUSIGRĄŽINIMO
(90)
Tiek Ispanijos valdžios institucijos, tiek galimi pagalbos gavėjai teigia, kad pagalbos susigrąžinimo galimybė atmestina, nes taip būtų pažeisti pagrindiniai ES teisės principai (46) dėl vienodo požiūrio, teisėtų lūkesčių apsaugos ar teisinio tikrumo.
4.9.1. Vienodas požiūris
(91)
PYMAR teigia, kad panašios mokestinės priemonės tirtos kitais dviem atvejais (Brittany Ferries (47) ir GIE Fiscaux), kai nebuvo nustatyta, kad pagalbą reikia susigrąžinti. Jeigu Komisija nuspręstų, kad pagalba yra teikiama, tai šią pagalbą reikėtų laikyti suderinama su vidaus rinka iki Jūrų transporto gairių 11 skyriuje nustatytos ribos, o kiek pagalbos suma viršija tą ribą, pagal teisinio tikrumo apsaugos principą, kaip ir Prancūzijos atveju, Komisija neturėtų reikalauti jos susigrąžinti. […] teigimu, kadangi pagalba nebuvo susigrąžinta iš Prancūzijos veiklos vykdytojų, tai jeigu pagalba labai panašiu atveju būtų susigrąžinta iš Ispanijos veiklos vykdytojų, jie atsidurtų nepalankioje konkurencinėje padėtyje ir būtų pažeistas vienodo požiūrio principas.
(92)
Ispanija ir PYMAR remiasi keliais sprendimais, kuriuose Komisija jau nutarė nereikalauti susigrąžinti pagalbos remdamasi savo ar kurio nors savo nario vardu padarytais viešais pareiškimais. Primenami sprendimai dėl Belgijos koordinavimo centrų, Liuksemburgo 1929 m. įstatymo reglamentuojamų kontroliuojančiųjų bendrovių bei kitų koordinavimo centrų ir daugiašalių bendrovių grupių vidaus veiklos (48), prestižo Ispanijoje (49), Italijos pagalbos didelėms sunkumų patiriančioms įmonėms (50) ir dviejų su žvejyba susijusių atvejų (51) (Šetlando ir Orknio salose).
4.9.2. Teisėti lūkesčiai ir (arba) teisinis tikrumas
(93)
Pasak Ispanijos (52) ir kai kurių IMN operacijose dalyvavusių trečiųjų šalių, šių operacijų dalyviai manė, kad per jas taikomos mokestinės priemonės nėra valstybės pagalba, dėl tokių priežasčių:
1.
Komisijos pareiškimo 2001 m. sprendime dėl Brittany Ferries (53), kad į IMN panaši sistema - Prancūzijos GIE Fiscaux - buvo bendro pobūdžio priemonė;
2.
paskelbimo apie planuojamas priemones (ankstyvą nusidėvėjimą ir TA sistemą) Ispanijos Parlamento oficialiajame leidinyje 2001 m. spalio 10 d. (54);
3.
2001 m. Komisijos rašto, kuriame Ispanijos prašyta suteikti informacijos atliekant tyrimą dėl kelių tariamos pagalbos laivų statybai priemonių, įskaitant mokestinės nuomos sistemą;
4.
2004 m. Komisijos sprendimo (55), kuriame neleista teikti pagalbos Nyderlandų laivų statykloms kaip kompensacijos už tariamą Ispanijos pagalbą savo laivų statykloms, konkuruojančioms dėl tų pačių laivų statybos sutarčių;
5.
2006 m. sprendimo dėl Prancūzijos GIE Fiscaux (56);
6.
Komisijos narės N. Kroes, kuri tuo metu buvo atsakinga už konkurenciją, 2009 m. rašto (57) Norvegijos prekybos ir pramonės ministrui dėl skundo, esą Ispanijos mokestinės nuomos sistema yra palankesnė Ispanijos laivų statykloms;
7.
kiek laiko praėjo nuo planuojamų priemonių paskelbimo 2001 m., pagalbos schemos taikymo pradžios 2002 m. ir pirmųjų skundų pateikimo Komisijai 2006 m. iki procedūros pradžios 2011 m. birželio mėn. Toks ilgas praėjęs laiko tarpas tariamai dar labiau pagrindžia įsitikinimą, jog nepakanka argumentų, kad būtų galima imtis tolesnių veiksmų;
8.
atidus ekonominės veiklos vykdytojas negalėjo numatyti, kad gali būti teikiama valstybės pagalba pagal kelias atskiras schemas, kurios arba jau ilgą laiką yra įprasta nacionalinės apmokestinimo sistemos dalis (išnuomoto turto pagreitintas nusidėvėjimas, EIG statusas), arba joms pirmiau pritarė Komisija (TA sistema);
9.
Komisijos pranešime dėl verslo apmokestinimo (58) padarytų pareiškimų dėl pagalbos nebuvimo taikant su nusidėvėjimo metodais susijusias priemones.
4.9.2.1. 2001 m. Komisijos sprendimas dėl Brittany Ferries (BAI)
(94)
Šio sprendimo 193 konstatuojamojoje dalyje Komisija pažymėjo, kad „…dėl ekonominių interesų grupių ir mokestinės naudos, kurią jos gali teikti, Komisija mano, kad tai yra bendro pobūdžio priemonė, kadangi jos yra įprastos Prancūzijoje, gali būti steigiamos visuose ekonominės veiklos sektoriuose ir joms taikoma bendroji teisė.“
(95)
Šis sprendimas 2002 m. sausio 15 d. buvo paskelbtas Oficialiajame leidinyje. 2006 m. sprendime dėl Prancūzijos GIE Fiscaux Komisija pažymėjo: „Nors iš tikrųjų toje byloje aptariama sistema buvo ta, kuri galiojo iki 1998 m., vis dėlto reikia konstatuoti, kad šis faktas aiškiai neišplaukė iš šio sprendimo motyvų ir todėl ši aplinkybė galėjo prisidėti prie besinaudojančiųjų dabar aptariama sistema suklaidinimo.“
(96)
Ispanija (59) ir kai kurios trečiosios šalys teigė, kad dėl šios nuostatos arba susiklostė teisinio netikrumo dėl IMN (kurios sandara ir poveikis yra labai panašūs) teisėtumo padėtis, arba atsirado pagrįstų lūkesčių, kad IMN nėra valstybės pagalba.
4.9.2.2. Paskelbimas apie planuojamas priemones Ispanijos Parlamento oficialiajame leidinyje
(97)
Pasak PYMAR, Komisija sužinojo apie taikomą IMN sistemą, kai apie ją sudarančias priemones (išnuomoto turto ankstyvo nusidėvėjimo taikymą savo nuožiūra ir TA sistemą) buvo paskelbta to paties įstatymo projekte 2001 m. spalio 10 d. Ispanijos Parlamento oficialiajame leidinyje. Po šio paskelbimo laivų statyklos pradėjo atsižvelgti į šių priemonių naudą teikdamos savo pasiūlymus dėl naujų laivų statybos projektų, nelaukdamos tų priemonių įsigaliojimo, kad galėtų užbaigti derybas ir įgyvendinti pirmąsias IMN operacijas.
4.9.2.3. 2001 m. prašymas suteikti informaciją apie Ispanijos mokestinės nuomos sistemą
(98)
PYMAR remiasi Komisijos 2001 m. gruodžio 21 d. nusiųstu raštu gavus skundą dėl kelių valstybinių priemonių, kuriomis tariamai buvo sumažinta iš Ispanijos laivų statyklų perkamų laivų kaina. Tame rašte Komisija konkrečiai paprašė suteikti informaciją apie mokestinės nuomos sistemą:
„Komisija gavo informacijos apie keletą priemonių, kuriomis mažinama iš Ispanijos laivų statyklų perkamų laivų kaina. Komisijai visų pirma suteikta informacija apie tai, kad taikomos šios priemonės:
…
3.
Mokestinės nuomos sistema, kurią taikant Ispanijoje pastatytus laivus galima panaudoti mokesčiams mažinti, naudojant specialiosios paskirties vienetus (SPV). Atrodo, kad šio priemonių derinio nauda perduodama ir laivo savininkui, sumažinant to laivo kainą ar nuomos įmokas. Ispanijos prašoma suteikti visą svarbią informaciją, kad Komisija galėtų įvertinti šį reiškinį.“
(99)
Pasak PYMAR, šis raštas parodo, kad Komisija turėjo informacijos ir žinojo apie mokestinės nuomos sistemos taikymą ir kad ji jau ištyrė šį reikalą 2001 m. ir jokių veiksmų nesiėmė, todėl atsirado teisėtas lūkestis, kad ši Ispanijos priemonė nėra valstybės pagalba.
4.9.2.4. 2004 m. sprendimas dėl Nyderlandų pateikto pranešimo
(100)
2002 m. rugsėjo 9 d. Nyderlandų valdžios institucijos pranešė apie „kompensacinę pagalbą“, kurią ketino teikti Nyderlandų laivų statykloms siekdamos kompensuoti Ispanijos tariamai teikiamą pagalbą (60). Užbaigusi oficialų tyrimą (61) Komisija savo galutiniame sprendime (62) padarė išvadą, kad „Ispanijos valdžios institucijos aiškiai paneigė, kad pagalba buvo suteikta“, ir todėl ji neturinti „pakankamai tariamos Ispanijos pagalbos įrodymų“ (63); Komisija nusprendė, kad ta pagalba, apie kurią pranešta, yra nesuderinama su vidaus rinka.
(101)
Pasak PYMAR, kadangi IMN sistema jau buvo taikoma 2002 m., dar iki Nyderlandų pranešimo apie šią pagalbą, tai dėl 2004 m. Komisijos sprendimo būtų atsiradęs teisėtas lūkestis, kad IMN sistema nėra pagalba.
4.9.2.5. 2006 m. sprendimas dėl Prancūzijos „GIE Fiscaux“ atvejo
(102)
Pasak PYMAR, Prancūzijos GIE Fiscaux pagalbos schema yra labai panaši į IMN sistemą, taigi dėl 2006 m. priimto sprendimo dėl Prancūzijos atvejo veiklos vykdytojams kilo teisėtų lūkesčių, kad: 1) IMN sistema laikoma suderinama su vidaus rinka, kiek ji neviršija Jūrų transporto gairių 11 skyriuje nustatytų ribų, ir 2) nebus reikalaujama susigrąžinti valstybės pagalbos, viršijančios minėtų gairių 11 skyriuje nustatytas ribas, turint omenyje procedūrinius abiejų atvejų panašumus.
(103)
Be to, PYMAR remiasi keliais Komisijos sprendimais, kai priemonės panašumas su kita Komisijos pirmiau patvirtinta priemone buvo veiksnys, kuriuo pagrįsti teisėti veiklos vykdytojų lūkesčiai. PYMAR ypač primena, kad nebuvo reikalaujama susigrąžinti pagalbos tokiais atvejais (64) kaip, pavyzdžiui, užsienio pajamų (Airija), tarptautinės finansinės veiklos (Nyderlandai), koordinavimo centrų ir finansų bendrovių (Liuksemburgas), Biskajos koordinavimo centrų (Ispanija), kontrolės ir koordinavimo centrų (Vokietija), bendrovių iždo centrų, pagrindinių buveinių ir logistikos centrų (Prancūzija), JAV „Foreign Sales Corporations“ apmokestinimo sąlygų (Belgija) ir Gibraltaro lengvatinių mokesčių bendrovių (Jungtinė Karalystė), nes šios pagalbos schemos buvo labai panašios į Komisijos pirmiau patvirtintas Belgijos koordinavimo centrų pagalbos schemas.
4.9.2.6. Komisijos narės N. Kroes 2009 m. nusiųstas raštas
(104)
Atsakydama į Norvegijos valdžios institucijų raštą, kuriame skųstasi dėl įtariamo Norvegijos laivų statyklų diskriminavimo pagal Ispanijos mokestinės nuomos sistemą, Komisijos narė N. Kroes parašė, kad Konkurencijos generalinis direktoratas „jau ištyrė šį klausimą“ ir kad jo prašoma Ispanija paskelbė viešą pareiškimą kaip mokesčių administratoriaus atsakymą į mokesčių mokėtojo klausimą (65), t. y. mokesčių administratoriaus sprendimą, patvirtinantį, kad ta priemonė taikoma ne tik Ispanijos laivų statykloms ir kad ja taip pat galima naudotis įsigyjant laivus, pastatytus kitose valstybėse narėse. Šiame rašte padaryta išvada, kad gavus tokį paaiškinimą jokių papildomų veiksmų imtis nereikia.
(105)
Pasak PYMAR, 2009 m. balandžio 2 d. vienas Norvegijos laivų savininkas pranešė Komisijos narės N. Kroes rašto turinį Ispanijos laivų statyklai, su kuria kartu dalyvavo IMN operacijose. PYMAR taip pat pateikė 2012 m. rugsėjo 13 d. raštą, gautą iš Gerencia del Sector de la Construcción Naval (66) (GSN), kuriame patvirtinta, kad ji 2009 m. jau žinojo Komisijos narės N. Kroes rašto turinį ir perdavė jį subjektams, dalyvaujantiems IMN operacijose, ir PYMAR per reguliariai su jais rengiamus susitikimus.
4.9.2.7. Nuo skundo pateikimo iki procedūros pradžios praėjęs laiko tarpas
(106)
Pasak PYMAR, praėjo devyneri metai nuo tada, kai Komisija sužinojo apie šią pagalbos schemą (2001 m. gruodžio mėn.), ir jos taikymo pradžios 2002 m. (prieš penkerius metus iki pirmųjų skundų pateikimo Komisijai 2006 m.) iki procedūros pradžios 2011 m. birželio mėn. Šis praėjęs laiko tarpas, per kurį Komisija nesiėmė jokių veiksmų, dar labiau pagrindžia įsitikinimą, jog nepakanka argumentų oficialiai tyrimo procedūrai pradėti.
4.9.2.8. Atidus ekonominės veiklos vykdytojas negalėjo numatyti, kad kelių priemonių derinimas gali būti valstybės pagalba
(107)
Pasak PYMAR ir kitų trečiųjų šalių, tai pirmas atvejis, kai Komisija mano, kad kelių priemonių taikymas kartu yra valstybės pagalba, o įprastai apdairūs veiklos vykdytojai nebūtų galėję to numatyti.
4.9.2.9. Komisijos pranešimo dėl verslo apmokestinimo nuostatos dėl nusidėvėjimo metodų
(108)
PYMAR teigia, kad pagal Komisijos pranešimo dėl verslo apmokestinimo 13 straipsnį visiškai techninio pobūdžio priemonės, tokios kaip nusidėvėjimo taisyklės, nėra valstybės pagalba. Tuo remdamiesi operatoriai pagrįstai manė, kad ankstyvo nusidėvėjimo priemonė nėra valstybės pagalba.
4.9.3. Pagalbos susigrąžinimo padariniai
(109)
Nuo tada, kai Komisija sužinojo apie IMN sistemą, dėl jos veiksmų ir praėjusio laiko atsirado teisėtų lūkesčių, kad jokios pagalbos nėra ir todėl pagalbos, suteiktos per pirmiau vykdytas operacijas, susigrąžinti nereikės. Taigi Komisija neturėtų reikalauti susigrąžinti pagalbos, suteiktos per visas operacijas.
(110)
Komisijos narės N. Kroes 2009 m. rašte taip pat patvirtinta, kad Komisija ištyrė šią sistemą. Visos šalys, dalyvaujančios mokestinės nuomos operacijose (laivybos bendrovės, EIG, bankai, tarpininkai ir t. t.), galėjo turėti teisėtų lūkesčių, kad Komisija būtų nustačiusi bet kokią pagal tą sistemą teikiamą pagalbą ir, kadangi jokių tolesnių tyrimų atlikti nenumatyta, tai reiškia, kad jokios pagalbos nėra.
(111)
PYMAR taip pat remiasi sprendimais, kuriuose Komisija pripažino, jog dėl ES institucijų (Teisingumo Teismo, Komisijos ir t. t.) veiksmų gali kilti teisėtų lūkesčių, kad praeityje suteikta pagalba nebus susigrąžinta, taigi Komisija negalėtų įsakyti susigrąžinti pagalbos, be kita ko, tada, kai ji buvo suteikta dar iki įvykio, dėl kurio atsirado teisėtų lūkesčių. Tai teigdama PYMAR remiasi sprendimais dėl prestižo Ispanijoje, Belgijos koordinavimo centrų, Austrijos energijos mokesčio atskaitos ir Italijos pagalbos didelėms sunkumų patiriančioms įmonėms (67).
4.9.4. Sutarčių sąlygos
(112)
Ispanijos valdžios institucijų ir PYMAR teigimu, bet kokia Komisijos nustatyta pagalba laivybos bendrovėms arba EIG ir investuotojams bet kokiu atveju darytų poveikį laivų statykloms, kurių būtų prašoma mokėti kompensacijas EIG ar jų investuotojams arba investuojančioms bendrovėms remiantis sutartiniais santykiais tarp įvairių IMN operacijų dalyvių. Iš tiesų, pasak PYMAR, pagal kai kurias sutarčių sąlygas laivų statyklos privalo mokėti kompensacijas investuotojams ir laivybos bendrovėms, visų pirma tuo atveju, jeigu tai operacijai darytų poveikį teisės aktų, įskaitant mokesčių teisės aktus, pakeitimai.
5. VERTINIMAS
5.1. PROCEDŪRA
(113)
Komisija mano, kad jos taikyta procedūra nepažeidė nei Ispanijos teisės į gynybą, nei jokios trečiosios šalies teisės būti išklausytai. Priešingai, sprendimas pradėti oficialią tyrimo procedūrą yra pirmas oficialus veiksmas, kurį Komisija privalo atlikti pagal 1999 m. kovo 22 d. Tarybos reglamentą (EB) Nr. 659/1999, nustatantį išsamias EB Sutarties 93 straipsnio taikymo taisykles (68) (toliau - Reglamentas (EB) Nr. 659/1999), jeigu po preliminaraus tyrimo jai kyla abejonių dėl valstybės pagalbos priemonės suderinamumo su vidaus rinka (Reglamento (EB) Nr. 659/1999 13 straipsnis ir 4 straipsnio 4 dalis). Konkretus sprendimo pradėti šią procedūrą tikslas ir yra apibendrinti reikšmingus ginčytinus faktus ir teisės klausimus, pateikti pirminį pasiūlytos pagalbos pobūdžio priemonės vertinimą, išdėstyti abejones dėl jos suderinamumo su vidaus rinka ir paraginti suinteresuotąją valstybę narę bei kitas suinteresuotąsias šalis pateikti savo pastabas (Reglamento (EB) Nr. 659/1999 6 straipsnis).
(114)
Be to, Komisija nepradėjo oficialios tyrimo procedūros dėl išnuomoto turto pagreitinto nusidėvėjimo (TRLIS 115 straipsnio 6 dalis), nes nustatė, kad jeigu ši priemonė yra valstybės pagalba, tai ją bet kokiu atveju galima laikyti esama pagalba. Jai nekilo abejonių dėl TA sistemos, bent jau tokios, apie kurią jai buvo pranešta ir kurią Komisija leido taikyti (TRLIS 124-128 straipsniai), nes ši priemonė taip pat laikyta esama pagalba. Šios dvi priemonės paminėtos ir aprašytos Sprendime C(2011) 4494 final tik todėl, kad jos yra svarbios IMN sistemos dalys, susijusios su priemonėmis, kurių oficialus tyrimas atliktas (TRLIS 115 straipsnio 11 dalis ir 48 straipsnio 4 dalis, RIS 49 straipsnis, taip pat RIS 50 straipsnio 3 dalis ir TA sistemos taikymas ne transporto veiklai).
(115)
Komisija mano, kad TRLIS 115 straipsnio 11 dalį ir 48 straipsnio 4 dalį, RIS 49 straipsnį, RIS 50 straipsnio 3 dalį ir TA sistemos taikymą ne transporto veiklai galima atskirti nuo kitų pirmesnėje konstatuojamojoje dalyje nurodytų priemonių (t. y. TRLIS 115 straipsnio 6 dalies ir TRLIS 124-128 straipsnių) ir tai nėra esama pagalba pagal Reglamento (EB) Nr. 659/1999 1 straipsnio b punktą, nes tos priemonės pradėtos taikyti 2002 ir 2003 m., kai Ispanija jau buvo tapusi ES nare, ir taikytos be išankstinio Komisijos sutikimo. Todėl Komisija dėl šių priemonių pagrįstai pradėjo procedūrą, kuri taikoma neteisėtos pagalbos atvejais (Reglamento (EB) Nr. 659/1999 1 straipsnio f punktas, 13 straipsnis ir 4 straipsnio 4 dalis).
5.2. IMN SISTEMOS VERTINIMAS. PAVIENIŲ PRIEMONIŲ VERTINIMAS
(116)
Tai, kad IMN sistema susideda iš keleto priemonių ir ne visas iš jų reglamentuoja Ispanijos mokesčių teisės aktai, nėra pakankama priežastis, kad Komisijai nereikėtų apibrėžti ir įvertinti jos kaip sistemos. Iš tiesų, kaip paaiškinta Sprendime C(2011) 4494 final, Komisija mano, kad įvairios per IMN operacijas taikytos mokestinės priemonės buvo de jure arba de facto tarpusavyje susijusios. De jure išnuomoto turto ankstyvo nusidėvėjimo taikymas savo nuožiūra (TRLIS 115 straipsnio 11 dalis) atitinka išnuomoto turto pagreitinto nusidėvėjimo paankstintą taikymą (TRLIS 115 straipsnio 6 dalis). Taip pat RIS 50 straipsnio 3 dalyje nustatyta pagal TA sistemą taikytinos specialios procedūros išimtis. De jure RIS 50 straipsnio 3 dalis taikoma tik tiems laivams, kurie atitinka TA sistemos taikymo reikalavimus, ir išperkamosios nuomos sutartims, kurias leidžia sudaryti mokesčių administratorius. Išperkamosios nuomos sutartys de facto mokesčių administratoriaus leidžiamomis buvo laikomos tik tais atvejais, kai leidimas būdavo suteikiamas ankstyvam išnuomoto turto nusidėvėjimui. De jure gali būti numatytas labai įvairaus turto, kurį galima įsigyti pagal išperkamosios nuomos sutartį, ankstyvas nusidėvėjimas. Tačiau ankstyvo nusidėvėjimo sąlygos gali būti įvairiai aiškinamos; de facto buvo manoma, kad jos tenkinamos, ir leidimai buvo išduodami tik dėl laivų, atitinkančių TA sistemos taikymo reikalavimus.
(117)
Be to, Komisija pažymi, kad dvi iš trijų pagrindinių į IMN sistemą įtrauktų priemonių (ankstyvo nusidėvėjimo taikymas savo nuožiūra ir atitikties TA sistemos reikalavimams taisyklės) įsigaliojo tą pačią dieną (2002 m. sausio 1 d.) pagal tą patį įstatymą.
(118)
Komisija taip pat pažymi, kad tos pačios trečiosios šalys, kurios prieštarauja bendram Komisijos požiūriui, pateikdamos argumentus dėl teisėtų lūkesčių ir vienodo vertinimo apibūdino IMN sistemą kaip labai panašią į Prancūzijos GIE Fiscaux pagalbos schemą. Visas šios Prancūzijos priemonės dalis reglamentavo viena teisės akto nuostata, todėl ji neišvengiamai turėjo būti vertinama bendrai. Laikantis tokio požiūrio, vien to, kad įvairias IMN sistemos dalis reglamentuoja atskiros (tačiau de facto susijusios) teisinės nuostatos, nepakanka, kad dėl jos reikėtų laikytis kitokio požiūrio.
(119)
Dėl šių priežasčių Komisija mano, kad mokestinę nuomą Ispanijoje yra būtina apibrėžti kaip tarpusavyje susijusių mokestinių priemonių sistemą ir vertinti šių priemonių poveikį atsižvelgiant į jų abipusiškumą, visų pirma remiantis de facto santykiais, kuriuos nustatė (arba patvirtino) Ispanijos valstybė.
(120)
Bet kokiu atveju Komisija nesivadovauja vien tik bendru požiūriu; jį taikydama Komisija taip pat analizavo pavienes priemones, iš kurių sudaryta IMN sistema. Komisija mano, kad abu šie požiūriai yra susiję ir jais remiantis galima padaryti nuoseklias išvadas. Pavienes priemones yra būtina įvertinti nustatant, kokia IMN sistemos teikiamų ekonominių pranašumų dalis gaunama dėl bendro pobūdžio priemonių ir kokia - dėl atrankinių priemonių. Vertindama pavienes priemones Komisija taip pat gali prireikus nustatyti, kokia pagalbos dalis yra suderinama su vidaus rinka ir kokią jos dalį reikėtų susigrąžinti.
(121)
Laikydamasi šio dvejopo požiūrio, tokio paties kaip ir Sprendime C(2011) 4494 final, Komisija gali sukurti atskaitos sistemą, kuri būtų tinkama vertinti tiek visoms pavienėms priemonėms, tiek IMN sistemai kaip visumai, kad galėtų nustatyti suteiktus atrankinius pranašumus, laikytinus valstybės pagalba. Tiriant kiekvieną IMN operaciją, vertinant pagalbos buvimą bus atliekama priešingos padėties analizė vertinant tą pačią operaciją tuo atveju, jeigu ji būtų vykdoma pagal tokias pačias sutarties nuostatas, tik be nustatytų valstybės pagalbos priemonių. Laikantis tokio požiūrio, jeigu būtų tiriama visiškai kita operacija, vykdoma pagal kitokias sutartines (sutarčių ir finansines) nuostatas, tai nebūtų tinkama priešingos padėties analizė.
(122)
Ekonominės veiklos vykdytojai gali laisvai savo nuožiūra planuoti savo turto finansavimo operacijas ir šiuo tikslu naudotis tomis bendrosiomis mokestinėmis priemonėmis, kurias jie laiko tinkamiausiomis. Tačiau per šias operacijas taikomos ir atrankinės mokestinės priemonės, kurioms taikytina valstybės pagalbos kontrolė, todėl tokiuose sandoriuose dalyvaujančios įmonės gali būti valstybės pagalbos gavėjos. Viena vertus, vien tai, kad galimi pagalbos gavėjai priskiriami keliems sektoriams ar kelioms įmonių kategorijoms, nereiškia, kad IMN sistema yra bendro pobūdžio priemonė (69). Kita vertus, tai, kad ši sistema naudojama jūrų laivų įsigijimui, frachtavimui be įgulos ir perpardavimui finansuoti, galima laikyti aiškiu požymiu, kad ta priemonė yra atrankinė sektorių atžvilgiu.
5.3. PAGALBA, KAIP APIBRĖŽTA SESV 107 STRAIPSNIO 1 DALYJE
(123)
Pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį „valstybės narės arba iš jos valstybinių išteklių bet kokia forma suteikta pagalba, kuri, palaikydama tam tikras įmones arba tam tikrų prekių gamybą, iškraipo konkurenciją arba gali ją iškraipyti, yra nesuderinama su vidaus rinka, kai ji daro įtaką valstybių narių tarpusavio prekybai“.
(124)
Valstybės pagalbos taisyklės taikomos tik pagalbai, teikiamai ekonominę veiklą vykdančioms įmonėms. Be to, SESV 107 straipsnio 1 dalyje nustatyti kriterijai yra taikytini visi kartu, todėl vertinamos priemonės yra valstybės pagalba, kaip apibrėžta Sutartyje, tik jei tenkinamos visos minėtos sąlygos. Finansinė parama iš esmės turėtų būti:
-
teikiama valstybės ir naudojant valstybinius išteklius,
-
palaikanti tam tikras įmones arba tam tikrų prekių gamybą,
-
iškraipanti arba galinti iškraipyti konkurenciją ir
-
daranti poveikį valstybių narių tarpusavio prekybai.
(125)
Komisija atliko savo vertinimą dviem skirtingais lygmenimis:
-
pavienių susijusių priemonių lygmeniu. Komisija įvertino, ar kiekviena tokia priemonė yra valstybės pagalba, nepriklausomai nuo jos naudojimo IMN sistemoje,
-
visos IMN sistemos lygmeniu. Kaip jau minėta, IMN yra šių de jure arba de facto tarpusavyje susijusių priemonių derinys.
5.3.1. Įmonės, kaip apibrėžta SESV 107 straipsnyje
(126)
Komisija mano, kad visos IMN operacijose dalyvaujančios šalys yra įmonės, kaip apibrėžta SESV 107 straipsnio 1 dalyje, ir nei Ispanija (70), nei jokia trečioji šalis tam neprieštarauja, nes šių subjektų veikla apima prekių ir paslaugų pasiūlą rinkoje (71). Konkrečiau kalbant, laivų statyklos rinkoje siūlo naujai pastatytus laivus ar statybos, remonto ir renovacijos paslaugas; išperkamosios nuomos bendrovės siūlo finansines priemones; EIG frachtuoja ir parduoda laivus; investuotojai siūlo prekes ir paslaugas labai įvairiose rinkose, išskyrus atvejį, kai jie yra fiziniai asmenys, nevykdantys jokios ekonominės veiklos, - jiems šis sprendimas netaikomas; laivybos bendrovės siūlo jūrų transporto paslaugas; bankai organizatoriai siūlo tarpininkavimo ir finansavimo paslaugas, kiti tarpininkai teikia tarpininkavimo ar konsultavimo paslaugas.
5.3.2. Atrankinis pranašumas
(127)
Pagal nusistovėjusią teismo praktiką „Sutarties 107 straipsnio 1 dalis numato, kad turi būti nustatyta, ar tam tikros teisės sistemos valstybinė priemonė suteikia pranašumą „tam tikroms įmonėms ar tam tikrai gamybai“, palyginti su kitomis, kurios, atsižvelgiant į šia tvarka siekiamą tikslą, yra panašioje faktinėje ir teisinėje situacijoje. Teigiamo atsakymo atveju aptariama priemonė atitiktų … atrankos sąlygą“ (72).
5.3.2.1. Pagreitintas nusidėvėjimas (TRLIS 115 straipsnio 6 dalis) - 1 priemonė
(128)
Sprendime C(2011) 4494 final Komisija teigė, kad jeigu atitinkama priemonė yra valstybės pagalba, tai ji yra esama pagalba, ir jos nevertino. Atlikusi oficialų tyrimą Komisija padarė išvadą, kad ši priemonė, vertinama atskirai, nėra valstybės pagalba, nes nepalaiko tam tikrų įmonių ar tam tikrų prekių gamybos. Komisija pažymi, kad ši priemonė taikoma visoms įmonėms, kurios Ispanijoje moka pelno mokestį, netaikant jokių išimčių dėl veiklos sektoriaus, įsisteigimo vietos, dydžio, teisinio statuso ar turto buvimo vietos. Ji taip pat be išimčių taikoma visoms prekėms, kurių nusidėvėjimas atliekamas.
(129)
Be to, tai, kad ši priemonė taikoma tik išnuomotam turtui, nereiškia jos atrankumo, nes bet kokio turto įsigijimas gali būti finansuojamas pagal finansinės nuomos sutartis, kurias gali sudaryti iš esmės visų sektorių ir bet kokio dydžio bendrovės. Neatrodo, kad šios priemonės naudos gavėjai būtų de facto susitelkę tam tikruose sektoriuose ar vykdytų tik tam tikrų rūšių gamybą. Ispanijos pateikti statistiniai duomenys apie Ispanijos mokesčių mokėtojų naudojimąsi TRLIS 115 straipsniu (žr. toliau pateiktus grafikus) patvirtina, kad finansinės nuomos priemone naudojasi bendrovės, gaunančios labai įvairaus dydžio apmokestinamąsias pajamas (45 % žinomų 115 straipsnį taikančių įmonių pajamos yra mažesnės kaip 1 mln. EUR, o 70 % įmonių pajamos nesiekia 3 mln. EUR) (žr. kairįjį grafiką). Mokesčių lengvatų, kurias galima gauti atskaičius papildomas sąnaudas (73) pagal TRLIS 115 straipsnį, absoliuti suma taip pat priklauso nuo mokesčių mokėtojo pajamų (žr. dešinįjį grafiką).
Šaltinis: Ekonomikos ir finansų ministerija.
(130)
Ispanijos valdžios institucijos taip pat patvirtino, kad išperkamosios nuomos sutartimis ir TRLIS 115 straipsniu galima naudotis ir tada, kai turtas yra sukurtas kitoje valstybėje narėje (arba iš jos kilęs). Galiausiai Komisija pažymi, kad TRLIS 115 straipsnio 6 dalies taikymo sąlygos yra aiškios, objektyvios ir neutralios ir kad nereikia jokio išankstinio leidimo ją taikyti. Todėl mokesčių administratorius neturi galios savo nuožiūra leisti arba drausti taikyti šią priemonę (74).
(131)
Todėl Komisija daro išvadą, kad pagreitintas išnuomoto turto nusidėvėjimas (TRLIS 115 straipsnio 6 dalis) iš esmės neteikia atrankinio pranašumo IMN operacijose dalyvaujančioms EIG.
5.3.2.2. Ankstyvo nusidėvėjimo taikymas savo nuožiūra (TRLIS 115 straipsnio 11 dalis ir 48 straipsnio 4 dalis, RIS 49 straipsnis) - 2 priemonė
(132)
Pagal Ispanijos mokesčių teisės aktuose nustatytas nusidėvėjimo taisykles (TRLIS 11 straipsnis) turto kaina paprastai turėtų būti paskirstyta per visą jo naudojimo trukmę, taigi nuo jo naudojimo ekonominei veiklai pradžios. Pagal TRLIS 115 straipsnio 6 dalį išnuomoto turto pagreitintas nusidėvėjimas turėtų priklausyti nuo datos, kurią tas turtas pradedamas eksploatuoti. Kadangi TRLIS 115 straipsnio 11 dalyje leidžiama pradėti pagreitintą nusidėvėjimą dar iki turto naudojimo pradžios, šiuo straipsniu suteikiamas ekonominis pranašumas.
(133)
Ši galimybė yra 115 straipsnio 6 dalyje nustatytų bendrų taisyklių išimtis ir Ispanijos valdžios institucijos savo nuožiūra sprendžia, kada ją suteikti, todėl iš pirmo žvilgsnio atrodo, kad ši priemonė yra atrankinė. Priešingai tam, ką teigia Ispanija ir kai kurios trečiosios šalys, tokio leidimo suteikimo kriterijai nėra aiškūs ir objektyvūs ir net jei jie būtų aiškūs objektyvūs, to nepakaktų, kad būtų galima atmesti prielaidą dėl jų atrankinio pobūdžio (75). Komisija pažymi, kad TRLIS 115 straipsnio 11 dalyje nustatyti kriterijai yra nepakankamai aiškūs, todėl juos turi išaiškinti mokesčių administratorius, kuris dėl to nėra paskelbęs jokių administracinių taisyklių ar paaiškinimų. Ankstyvo nusidėvėjimo taikymas savo nuožiūra ir remiantis neaiškiais kriterijais reiškia, kad IMN sistema yra atrankinio pobūdžio net ir tuo atveju, jei šia veiksmų laisve nepiktnaudžiaujama (76). Be to, Komisija pažymi, kad Ispanija įtikinamai nepaaiškino, kodėl visos TRLIS 48 straipsnio 4 dalyje ir RIS 49 straipsnyje nustatytos sąlygos yra būtinos norint išvengti piktnaudžiavimo. Pavyzdžiui, yra privaloma nurodyti konkretų turto ekonominės naudos pobūdį (77) ir įrodyti, kad nebus jokio poveikio apmokestinamajai sumai, gautai naudojant tą turtą arba perleidus jo nuosavybę (78). Nepateikta jokio pagrindimo, kodėl taikomi šie apribojimai, dar labiau sustiprinantys atrankinį priemonės pobūdį. Taip pat Ispanija nepagrindė, kodėl reikia gauti išankstinį leidimą. Pavyzdžiui, užtikrinti išperkamosios nuomos operacijos tikrumą atrodo vienodai svarbu tiek leidžiant įprastai atskaityti turto išperkamosios nuomos (nusidėvėjimo) sąnaudas ar taikant pagreitintą nusidėvėjimą, tiek paankstinant šį nusidėvėjimą. Tačiau pirmosioms iš šių priemonių taikyti nereikia išankstinio leidimo ir atrodo, kad dėl jų pakanka vėliau (ex post) patikrinti, ar tenkinami aiškūs ir objektyvūs kriterijai, taikytini ankstyvam išnuomoto turto nusidėvėjimui.
(134)
Kaip Komisija pažymi Sprendime C(2011) 4494 final, Ispanijos valdžios institucijos su jomis surengtame susitikime patvirtino, kad sprendžiant iš išduotų leidimų, TRLIS 115 straipsnio 11 dalies sąlygos buvo laikomos tenkinamomis tik įsigyjant laivus, dėl kurių buvo pereita nuo įprastos pelno mokesčio sistemos prie TA sistemos (79), ir vėliau perleidžiant tokio laivo nuosavybę laivybos bendrovei, frachtuojant jį be įgulos pasinaudojus pasirinkimo sandoriu. Ispanija neigė (80) tai patvirtinusi, tačiau pripažino, kad kilo sunkumų aiškinant atitinkamas nuostatas (81). Komisija pažymi negavusi jokių įrodymų, kad leidimai taikyti ankstyvą nusidėvėjimą buvo suteikti ir kitokiomis aplinkybėmis (82).
(135)
Iš Ispanijos valdžios institucijų pateiktų pavyzdžių matyti, kad mokesčių administratoriui EIG pateiktuose prašymuose leisti taikyti ankstyvą nusidėvėjimą išsamiai aprašyta visa IMN organizacinė struktūra ir pateiktos visos susijusios sutartys (visų pirma laivo statybos sutartis, išperkamosios nuomos sutartis, frachtavimo be įgulos sutartis, pasirinkimo sandorių sutartys, skolos prisiėmimo ir atleidimo nuo skolos susitarimas). Pasak Ispanijos, šie duomenys yra būtini tikrinant, ar tenkinamos TRLIS 115 straipsnio 11 dalyje ir 48 straipsnio 4 dalyje, taip pat RIS 49 straipsnyje nustatytos sąlygos.
(136)
Tačiau Komisija pažymi, kad įgyvendinimo teisės aktuose (83) nustatyta tvarka mokesčių administratoriui suteikta didelė veiksmų laisvė savo nuožiūra aiškinti teisės aktų reikalavimus ir galbūt nustatyti papildomas sąlygas. Mokesčių administratorius visų pirma gali reikalauti suteikti bet kokią papildomą informaciją, kurią, jo manymu, reikia žinoti atliekant vertinimą (84). Šiuo klausimu Komisija taip pat pažymi, kad kai kuriuose iš pateiktų pavyzdžių prie prašymų teikėjų užpildytų prašymų buvo pridėti papildomi priedai, neprivalomi norint įrodyti atitiktį TRLIS 115 straipsnio 11 dalyje ir 48 straipsnio 4 dalyje ir RIS 49 straipsnyje nustatytoms sąlygoms: 1) išsamus visos mokestinės naudos apskaičiavimas kartu su informacija, kaip laivybos bendrovė ketina ja dalytis su EIG ar jos investuotojais, ir 2) laivų statyklos pareiškimas, kuriame išsamiai apibūdinta ekonominė ir socialinė nauda, kurią tikimasi gauti pagal tą laivo statybos sutartį. Pasak kai kurių skundų pateikėjų, mokesčių administratorius reikalauja pateikti šiuos dokumentus per leidimo išdavimo procesą. Ispanijos teigimu, prašymų teikėjai (EIG) pateikė šiuos duomenis savo iniciatyva. Iš šių dokumentų visų pirma matyti, kad atsižvelgiama į laivo statybos sutarties reikšmę Ispanijos ekonomikai ir į bendrą tos IMN operacijos teikiamą mokestinę naudą.
(137)
Komisija daro išvadą, kad privaloma išankstinio leidimo procedūra, poreikis išaiškinti TRLIS 115 straipsnio 11 dalyje ir 48 straipsnio 4 dalyje ir RIS 49 straipsnyje pateiktas neaiškias sąlygas ir tai, kad mokesčių administratorius gali reikalauti pateikti bet kokius papildomus dokumentus ar informaciją, aiškiai įrodo, kad mokesčių administratorius naudojasi didele veiksmų laisve atlikdamas savo užduotį - leisdamas vykdyti IMN operacijas.
(138)
Kaip minėta Komisijos pranešime dėl valstybės pagalbos taisyklių taikymo su tiesioginiu verslo apmokestinimu susijusioms priemonėms (toliau - Pranešimas dėl mokestinės pagalbos) (85), Teisingumo Teismas pripažįsta, jog ūkio subjektų vertinimas savo nuožiūra gali reikšti, kad individualiai taikoma bendroji priemonė įgyja atrankinės priemonės bruožų, ypač jei įgaliojimai, leidžiantys veikti savo nuožiūra, apima ne tik paprastą objektyviais kriterijais pagrįstą mokestinių pajamų valdymą (86) (87).
(139)
Todėl Komisija mano, kad leidžiant mokesčių administratoriui savo nuožiūra taikyti ankstyvą išnuomoto turto nusidėvėjimą pagal TRLIS 115 straipsnio 11 dalį ir 48 straipsnio 4 dalį ir RIS 49 straipsnį suteikiamas atrankinis pranašumas IMN operacijose dalyvaujančioms EIG ir jų investuotojams.
5.3.2.3. Ekonominių interesų grupių mokesčių skaidrumas (TRLIS 48 straipsnis) - 3 priemonė
(140)
Komisija mano, kad EIG mokesčių skaidrumo statusas, nustatytas TRLIS 48 ir 49 straipsniais, paprasčiausiai teikia galimybę įvairiems veiklos vykdytojams dalyvauti ir finansuoti bet kokią investiciją ar vykdyti bet kokią ekonominę veiklą. Todėl ši priemonė neteikia jokio atrankinio pranašumo EIG ar jų nariams.
5.3.2.4. Tonažo apmokestinimo sistema (TRLIS 124-128 straipsniai) - 4 priemonė
(141)
Kaip paaiškinta 2.2.4 skirsnyje, TA sistema yra esamos valstybės pagalbos schema, patvirtinta 2002 m. vasario 27 d. Komisijos sprendimu C(2002)582 final. Ją sudaro pagal TRLIS 125 straipsnio 2 dalį nustatytos taisyklės dėl su naudotu turtu, kuriam pirmiau taikyta bendroji mokesčių sistema, susijusių paslėptų mokestinių įsipareigojimų ir kapitalo prieaugio perėjus prie TA sistemos vertinimo.
(142)
Iš tiesų, kaip paaiškinta 17 konstatuojamojoje dalyje, įprastomis aplinkybėmis, t. y. kai bendrovė nepereina prie TA sistemos ir jai toliau taikoma bendroji pelno mokesčio sistema, dėl ankstyvo ar pagreitinto turto nusidėvėjimo (didinančio paslėptus mokestinius įsipareigojimus) didelė dalis per kelerius pirmuosius metus gautų mokesčių lengvatų yra kompensuojama vėlesniais metais (mažinant paslėptus mokestinius įsipareigojimus) arba pardavus ar sunaikinus tą turtą (apmokestinus kapitalo prieaugį). Per visą šio proceso laikotarpį atidedamas tam tikrų mokesčių sumų mokėjimas. Kadangi pagal TA sistemą mokamas mokestis nepriklauso nuo pajamų ir išlaidų skirtumo, šio laikotarpio viduryje perėjus prie TA sistemos paslėpti mokestiniai įsipareigojimai lieka neįvykdyti.
(143)
Palyginus su atitinkama bendrosios mokesčių sistemos tvarka, paslėptų mokestinių įsipareigojimų įvykdymo atidėjimas TA sistemoje, kaip tai leidžiama daryti pagal TRLIS 125 straipsnio 2 dalį, teikia papildomą atrankinį ekonominį pranašumą toms bendrovėms, kurios pereina prie TA sistemos, prieš tas, kurioms toliau taikoma bendroji mokesčių sistema.
(144)
Kaip toliau paaiškinta 5.4 skirsnyje, Komisijos patvirtinta TA sistema neapima laivo be įgulos frachtavimo pajamų apmokestinimo tvarkos, todėl tai yra ne esama, o nauja pagalba.
5.3.2.5. RIS 50 straipsnio 3 dalis - 5 priemonė
(145)
Palyginti su tuo, kas buvo leista pagal TA sistemą, apie kurią pranešta, RIS 50 straipsnio 3 dalimi suteiktas dar didesnis pranašumas: pagal jame nustatytą TRLIS 125 straipsnio 2 dalies įprasto taikymo išimtį tam tikri jūrų laivai, kurie būtų įprastai laikomi naudotais, pereinant prie TA sistemos laikomi naujais laivais. Todėl visam laikui išnyksta paslėpti mokestiniai įsipareigojimai, kurie įprastai būtų atidėti, kol bus parduotas arba sunaikintas atitinkamas turtas pagal TRLIS 125 straipsnio 2 dalį. Taip panaikinant įsipareigojimus suteikiamas ekonominis pranašumas.
(146)
RIS 50 straipsnio 3 dalimi suteikiamas ekonominis pranašumas yra atrankinis, nes taikomas ne visam turtui. Jis taikomas net ne visiems laivams, kuriems taikoma TA sistema ir TRLIS 125 straipsnio 2 dalis. Šis pranašumas iš tikrųjų įgyjamas tik su sąlyga, kad laivas yra įsigytas pagal finansinės nuomos sutartį, kurią sudaryti pirmiau leido mokesčių administratorius. Kaip jau minėta, Ispanijos valdžios institucijos patvirtino, jog mokesčių administratorius manė, kad ši sąlyga tenkinama, tik tais atvejais, kai buvo leista sudaryti finansinės nuomos sutartį teikiant prašymą taikyti ankstyvą nusidėvėjimą pagal TRLIS 115 straipsnio 11 dalį. Nei Ispanija, nei jokia trečioji šalis nenurodė jokių kitokių aplinkybių, kuriomis išperkamosios nuomos sutartis galėtų būti pirmiau patvirtinta mokesčių administratoriaus. Kaip minima 5.3.2.2 skirsnyje, šie leidimai buvo išduoti mokesčių administratoriaus, kuris naudojosi didele jam suteikta veiksmų laisve, ir tik naujai pastatytiems jūrų laivams.
(147)
Priešingai Ispanijos ir kai kurių trečiųjų šalių pateiktam argumentui, RIS 50 straipsnio 3 dalyje ne tik paaiškinta taikoma speciali procedūra, apie kurią pranešta, arba „naudoto laivo“ samprata. Kadangi išnuomotas laivas tebėra naujas tą dieną, kurią nuomininkas pasinaudoja pasirinkimo pirkti sandoriu, jeigu mokesčių administratorius prieš tai patvirtino jo išperkamosios nuomos sutartį, ši nuostata nukrypsta nuo specialios procedūros (88), kuri nustatyta TRLIS 125 straipsnio 2 dalyje. Taip suteikiamas papildomas atrankinis pranašumas, nes neįmanoma apmokestinti vėlesnio kapitalo prieaugio.
(148)
Komisija mano, kad šio papildomo atrankinio pranašumo suteikimo - nesvarbu, ar tai būtų padaryta remiantis bendrąja mokesčių sistema, ar net įprasta tvarka taikant alternatyvią TA sistemą ir TRLIS 125 straipsnio 2 dalį, kaip tai leido daryti Komisija - negalima pateisinti vien dėl Ispanijos mokesčių sistemos pobūdžio ir bendros tvarkos.
(149)
Komisija iš tiesų leido taikyti TRLIS 125 straipsnio 2 dalį kaip specialią procedūrą, kuria siekta išvengti piktnaudžiavimo 125 straipsnio 1 dalimi, t. y. neleisti veiklos vykdytojams pradėti taikyti TA sistemos naudotiems ir per daug nusidėvėjusiems laivams siekiant vienintelio tikslo juos pardavus gauti didelį kapitalo prieaugį, kuris nebūtų apmokestintas TA sistemoje. Šiuo klausimu Komisija pažymi, kad IMN operacijose dalyvauja EIG, kurios nuomoja vienintelį laivą (ir vėliau trumpam laikui tampa jo savininkėmis), nors pačios jo neeksploatuoja ir tik trumpam pereina prie TA sistemos, kad galėtų pasinaudoti galimybe sudaryti išperkamosios nuomos sutartį ir perleisti savo vienintelio laivo nuosavybę laivybos bendrovei. Neatrodo, kad tokios operacijos atitiktų TA sistemos tikslus, kaip tai numatyta Jūrų transporto gairėse.
(150)
Todėl Komisija nesutinka, kad laivą galima pagrįstai laikyti „nauju“ nuo tos dienos, kurią pasinaudota pasirinkimo sandoriu, vien tik todėl, kad iki nuomininko niekas kitas juo nesinaudojo arba kad pasinaudoti pasirinkimo sandoriu jau buvo susitarta pasirašant išperkamosios nuomos sutartį.
(151)
Dėl pirmosios šio argumento dalies Komisija pažymi, kad veiklos atskyrimo taisyklė taikoma ir tiems laivams, kuriems vienas veiklos vykdytojas vietoj įprastos apmokestinimo sistemos pradeda taikyti TA sistemą, t. y. laivo nuosavybė visiškai nesikeičia ir jokia trečioji šalis juo nesinaudoja.
(152)
Dėl antrosios šio argumento dalies pažymėtina, jog nuo to, kad jau susitarta dėl pasirinkimo sandorio, niekaip nepriklauso tai, ar laivas laikomas nauju, ar nenauju. Komisija negavo jokio paaiškinimo, kodėl tokį laivą reikėtų laikyti nauju nuo tos dienos, kurią pasinaudota pasirinkimo sandoriu, nepriklausomai nuo to, kas yra jo savininkas. Ji taip pat negavo jokio įtikinamo paaiškinimo, kodėl ši prielaida būtų pagrįsta tik tuo atveju, jeigu išperkamosios nuomos sutartis būtų buvusi pirmiau patvirtinta mokesčių administratoriaus.
(153)
Šiuo klausimu Komisija pažymi, kad kapitalo prieaugiui nebūtų taikomas atleidimas nuo mokesčių, jeigu RIS 50 straipsnio 3 dalyje būtų tik paaiškinta, kad išnuomoti laivai yra laikomi naujais nuo išperkamosios nuomos sutarties pasirašymo dienos nepaisant to, kurią dieną pasinaudota pasirinkimo sandoriu. Tokiu atveju EIG reikėtų laikyti laivo savininke prieš tai, kai jam pradedama taikyti TA sistema, laivas, kuriam pradedama taikyti TA sistema, būtų laikomas naudotu laivu, ir būtų taikoma TRLIS 125 straipsnio 2 dalis, taigi būtų atidėtas paslėptų mokestinių įsipareigojimų įvykdymas arba kapitalo prieaugio apmokestinimas parduodant ar sunaikinant laivą.
(154)
Todėl Komisija mano, kad RIS 50 straipsnio 3 dalimi suteikiamas atrankinis pranašumas įmonėms, įsigyjančioms laivus pagal finansinės nuomos sutartis, kurias pirmiau leido sutaryti mokesčių administratorius, ir ypač IMN operacijose dalyvaujančioms EIG ar jų investuotojams.
5.3.2.6. Visos IMN sistemos teikiamas atrankinis pranašumas. Juo besinaudojantys subjektai
(155)
Visos IMN sistemos teikiamo ekonominio pranašumo dydis yra lygus pranašumui, kurio EIG nebūtų įgijusi vykdydama tą pačią finansinę operaciją, jeigu būtų buvusios taikomos tik bendro pobūdžio priemonės. Praktikoje šis pranašumas nustatomas sudėjus įvairius pranašumus, kuriuos EIG įgijo naudodamasi minėtomis atrankinėmis priemonėmis:
-
sutaupytas palūkanas nuo mokesčių įmokų sumų, kurių mokėjimas atidėtas dėl ankstyvo nusidėvėjimo (TRLIS 115 straipsnio 11 dalis ir 48 straipsnio 4 dalis, RIS 49 straipsnis),
-
nesumokėtas mokesčių sumas arba sutaupytas palūkanas atidėjus mokesčių mokėjimą pagal TA sistemą (TRLIS 128 straipsnis), jeigu EIG netenkino TA sistemos taikymo reikalavimų,
-
nesumokėtas mokesčių sumas nuo kapitalo prieaugio pardavus laivą pagal RIS 50 straipsnio 3 dalį.
(156)
Vertinant visą IMN sistemą, įgytas pranašumas laikomas atrankiniu, nes jį suteikė mokesčių administratorius naudodamasis jam suteikta veiksmų laisve pagal privalomo išankstinio leidimo suteikimo procedūrą ir dėl neaiškiai suformuluotų ankstyvo nusidėvėjimo sąlygų. Kadangi nuo tokio išankstinio leidimo gavimo priklauso kitos priemonės, kurios taikytinos tik jūrų transporto veiklai, atitinkančiai reikalavimus pagal Jūrų transporto gaires, ypač TRLIS 50 straipsnio 3 dalies taikymas, tai reiškia, kad visa IMN sistema yra atrankinė, taigi mokesčių administratorius leistų vykdyti tik tokias IMN operacijas, kuriomis siekiama finansuoti jūrų laivus (atrankinė priemonė sektorių atžvilgiu). Kaip patvirtino Ispanijos pateikti statistiniai duomenys, visos 273 iki 2010 m. birželio mėn. vykdytos IMN operacijos buvo susijusios su jūrų laivais.
(157)
Šiuo požiūriu tai, kad visos laivybos bendrovės, įskaitant kitose valstybėse narėse įsisteigusias bendroves, potencialiai gali dalyvauti IMN finansavimo operacijose, nekeičia išvados, kad šia pagalbos schema yra palaikoma tam tikra veikla, t. y. jūrų laivų įsigijimas pagal išperkamosios nuomos sutartis, visų pirma siekiant juos frachtuoti be įgulos ir vėliau perparduoti.
(158)
Europos laivų statyklos kelis kartus skundėsi negalinčios gauti Ispanijos bankų finansavimo IMN operacijoms.
(159)
Savo sprendime pradėti oficialią tyrimo procedūrą Komisija pažymėjo, kad visi, išskyrus vieną, laivai, kuriems leista taikyti IMN sistemą, buvo pastatyti Ispanijos laivų statyklose. Komisija suabejojo (89), ar tokį rezultatą įmanoma pagrįstai paaiškinti tik laisvai veikiančių ekonominės veiklos vykdytojų operacijomis laisvoje ir konkurencingoje rinkoje.
(160)
Tačiau kadangi nėra įrodymų, kad prašymai dėl ne Ispanijos laivų įsigijimo buvo atmesti, Komisija negali nustatyti, kad IMN sistema buvo de facto taikoma tik Ispanijos laivų įsigijimui. Komisija taip pat pažymi, kad savo 2008 m. gruodžio 1 d. privalomame pranešime, pateiktame atsakant į potencialaus investuotojo klausimą, Ispanijos mokesčių administratorius aiškiai patvirtino, kad IMN sistema taikoma ir kitose ES valstybėse narėse pastatytiems laivams (90). Tokiomis aplinkybėmis Komisija daro išvadą, kad IMN sistema neteikia jokio papildomo atrankinio pranašumo Ispanijos laivų statykloms ir nieko nediskriminuoja dėl laivų statyklos buvimo vietos.
(161)
Komisija mano, kad pranašumą įgyja EIG ir, dėl mokesčių skaidrumo, - jos investuotojai. EIG iš tiesų yra juridinis asmuo, taikantis visas susijusias mokestines priemones ir, kai tinka, mokesčių administratoriui teikiantis prašymus išduoti leidimus. Pavyzdžiui, neginčijamai aišku, kad prašymai leisti taikyti ankstyvą nusidėvėjimą arba TA sistemą buvo pateikti EIG vardu. EIG yra mokesčių požiūriu skaidrus subjektas, kurio apmokestinamosios pajamos arba atskaitytinos sąnaudos iškart perleidžiamos jo investuotojams.
(162)
Vykdant IMN operaciją, ekonominiu požiūriu reikšminga EIG gautos mokestinės naudos dalis perleidžiama laivybos bendrovei, jai taikant kainos nuolaidą. Kai kurių bylų dokumentų, EIG pateiktų iš anksto prašant leisti taikyti ankstyvą nusidėvėjimą (žr. 168 konstatuojamąją dalį), papildomi priedai patvirtina, jog IMN operacijose dalyvaujantys veiklos vykdytojai mano, kad dėl tos operacijos gautas mokesčių lengvatas EIG arba jų investuotojai dalijasi su laivybos bendrovėmis. Tačiau tolesniame skirsnyje svarstomas klausimas, kiek tokio pranašumo suteikimas priskirtinas valstybei.
(163)
Nors netiesioginiu taip suteikto pranašumo poveikiu naudojasi ir kiti IMN sandorių dalyviai, pavyzdžiui, laivų statyklos, išperkamosios nuomos bendrovės ir kiti tarpininkai, Komisija mano, kad EIG ir jos investuotojų iš pradžių įgytas pranašumas jiems neperduodamas.
5.3.3. Valstybinių išteklių perdavimas ir pagalbos priskyrimas valstybei
Valstybiniai ištekliai
(164)
Nustatyti atrankiniai pranašumai yra suteikti EIG ir jų nariams pagal 2, 4 ir 5 priemones (žr. 5.3.2.2, 5.3.2.4 ir 5.3.2.5 skirsnius) taikant mokesčių teisės nuostatas.
(165)
Kiekvienai IMN operacijai naudojami valstybiniai ištekliai, todėl nesurenkamos palūkanos dėl mokesčių atidėjimo taikant ankstyvą išnuomoto turto nusidėvėjimą, nesurenkami mokesčiai, nes neįvykdomi paslėpti mokestiniai įsipareigojimai IMN pereinant nuo įprastos pelno mokesčio sistemos prie TA sistemų, taip pat nesurenkami mokesčiai, nes neapmokestinamas kapitalo prieaugis, gautas perleidžiant laivo nuosavybę laivybos bendrovei. Dėl visos IMN sistemos negrįžtamai prarandama dalis mokestinių pajamų ir tai prilygsta valstybinių išteklių naudojimui dėl biudžeto išlaidų ir nesumokėtų palūkanų.
(166)
Vykdant IMN veiklą valstybė iš pradžių perleidžia savo išteklius EIG, kurių atrankinį pranašumą ji finansuoja. Tada EIG dėl savo mokesčių skaidrumo perleidžia gautus valstybinius išteklius savo investuotojams.
Priskyrimas valstybei
(167)
Aptariamos priemonės taikomos pagal Ispanijoje galiojančią mokesčių teisę ir Ispanijos mokesčių administratoriaus išduodamus leidimus mokesčių tikslais taikyti tiek ankstyvą nusidėvėjimą, tiek TA sistemą. Šie leidimai buvo išduodami pavienių priemonių taikymui, pvz., leidimai taikyti ankstyvą (pagreitintą) kiekvieno EIG nuomojamo laivo nusidėvėjimą arba leidimai EIG pereiti prie TA sistemos. Be to, sprendžiant iš Ispanijos valdžios institucijų pateiktų pavyzdžių, šis leidimų išdavimo procesas buvo būtinas susijusioms finansavimo operacijoms vykdyti.
(168)
Pasak skundų pateikėjų, mokesčių administratorius tikrina ir kontroliuoja mokestinės naudos pasidalijimą tarp laivybos bendrovės ir EIG bei jos investuotojų. Remiantis Ispanijos valdžios institucijų pateiktais pavyzdžiais, atrodo, kad iš tiesų mokesčių administratoriui pateiktuose prašymuose leisti taikyti ankstyvą nusidėvėjimą paprastai būdavo apskaičiuojama bendra IMN sistemos taikymo mokestinė nauda ir nurodoma, kaip šią mokestinę naudą tarpusavyje dalijasi laivybos bendrovė ir EIG investuotojai, arba kiekvienu atveju pateikiami tam apskaičiuoti reikalingi duomenys.
(169)
Tačiau visi šios mokestinės naudos suteikimo EIG ekonominiai padariniai atsiranda dėl privačių subjektų tarpusavyje įvykdytų teisėtų sandorių derinio. Pagal galiojančias taisykles EIG neprivalo perduoti dalies savo gautos mokestinės naudos laivybos bendrovėms ir juo labiau laivų statykloms ar tarpininkams. Tiesa, kad mokesčių administratorius turi didelę veiksmų laisvę ir ja naudodamasis vertina viso sandorio ekonominį poveikį, tačiau to nepakanka norint nustatyti, kad sprendimą dėl gautos naudos dalies perdavimo laivybos bendrovėms ar dėl perduodamos dalies dydžio priima Ispanijos valdžios institucijos. Ši padėtis skiriasi nuo tos, kuri išnagrinėta sprendimuose dėl Air Caraïbes ar Prancūzijos GIE Fiscaux, - pastaraisiais atvejais investuotojai buvo teisiškai įpareigoti perleisti bent 60 % arba du trečdalius gautos mokestinės naudos savo turto naudotojams, o Prancūzijos valdžios institucijos per kiekvieną sandorį tikrino, ar laikomasi šio reikalavimo.
(170)
Todėl atrankiniai pranašumai buvo suteikti naudojant valstybinius išteklius. Jie aiškiai priskirtini Ispanijos valstybei, nes yra naudingi EIG ir jų investuotojams. Tačiau tai nebūdinga pranašumams, kuriais naudojasi laivybos bendrovės, ir a fortiori netiesioginei naudai, kuri tenka laivų statykloms ir tarpininkams.
5.3.4. Konkurencijos iškraipymas ir poveikis prekybai
(171)
Galiausiai pažymėtina, kad taip suteiktas pranašumas gali iškraipyti konkurenciją ir paveikti valstybių narių tarpusavio prekybą. Kai valstybės narės teikiama valstybės pagalba sustiprina įmonės poziciją kitų ES vidaus prekyboje konkuruojančių įmonių atžvilgiu, reikia manyti, kad ta pagalba daro poveikį šiai įmonei (91). Pakanka įrodyti, kad pagalbos gavėjas konkuruoja su kitomis įmonėmis rinkose, kurios yra atvertos konkurencijai (92) ir valstybių narių tarpusavio prekybai.
(172)
Tiriamu atveju investuotojai, t. y. EIG nariai, vykdo veiklą įvairiuose ekonomikos sektoriuose, visų pirma tuose, kurie yra atverti ES vidaus prekybai. Be to, dalyvaudami operacijose, kurioms taikoma IMN sistema, jie per EIG veikia frachtavimo be įgulos ir jūrų laivų įsigijimo bei pardavimo rinkose, kurios yra atvertos ES vidaus prekybai. Taikant IMN sistemą įgyjami pranašumai stiprina jų poziciją atitinkamose rinkose ir taip iškraipo arba gali iškraipyti konkurenciją.
(173)
Todėl tiriamomis priemonėmis besinaudojančių EIG ir jų investuotojų įgytas ekonominis pranašumas gali paveikti valstybių narių tarpusavio prekybą ir iškraipyti konkurenciją vidaus rinkoje.
5.4. ESAMA AR NETEISĖTA PAGALBA
(174)
Reglamento (EB) Nr. 659/1999 (93) 1 straipsnio b punkte nustatyti įvairūs atvejai, kada pagalbą reikia laikyti esama pagalba. Remiantis tiriamu atveju suteikta informacija, esama pagalba būtų: i) pagalba, teikta dar iki Sutarties įsigaliojimo Ispanijoje, arba ii) pagalba, kurią Komisija jau leido teikti.
Tonažo mokestis yra esama pagalba, tačiau jo taikymas iš laivų frachtavimo be įgulos gautoms pajamoms - nauja pagalba
(175)
Iš visų priemonių, kurios laikomos valstybės pagalba (94), Komisija esama valstybės pagalbos schema laiko tik TA sistemą reglamentuojančias teisės aktų nuostatas (TRLIS 124-128 straipsniai, 4 priemonė), nes Komisija jas patvirtino 2002 m.
(176)
Tačiau Komisija mano, jog mokestinės nuomos operacijose dalyvaujančios EIG neatitinka visų Ispanijos TA sistemos taikymo sąlygų.
(177)
Komisija leido taikyti Ispanijos TA sistemą kaip su vidaus rinka suderinamą pagalbą pagal Jūrų transporto gaires, kurios taikomos tik įmonėms, kurios vykdo tikrą jūrų transporto veiklą (95) tam naudodamos nuosavus arba frachtuojamus laivus. Išimties tvarka TA sistema taip pat gali būti taikoma veiklai, kuri Jūrų transporto gairėse laikoma pagalbine arba priskiriama jūrų transportui. Pavyzdžiui, tam tikromis sąlygomis pagalba gali būti teikiama laivo valdymo, dugno gilinimo arba vilkikų veiklai (96), ir priešingai, reikalavimus atitinkančia veikla negalima laikyti vien tik laivo nuosavybės, jo įsigijimo finansinės nuomos būdu arba jo nuomos ar frachtavimo trečiosioms šalims, neprisiimant visos atsakomybės už to laivo eksploatavimą. Akivaizdu, kad naudos gavėjas TA sistemoje turėtų būti tas subjektas, kuris vykdo reikalavimus atitinkančią transporto veiklą, tam naudodamas reikalavimus atitinkantį laivą.
(178)
Tiesa, kad išimties tvarka Komisija pirmiau leido frachtavimo be įgulos veiklai taikyti kai kurias TA sistemas, apie kurias pranešta, tačiau tik laikinai ir konkrečiomis su pertekliniu pajėgumu susijusiomis aplinkybėmis (97). Pagal šias sąlygas pagrindinė atitinkamų įmonių veikla tebėra jūrų transportas, o frachtavimo be įgulos veiklos pajamas galima laikyti papildomomis tos pagrindinės veiklos pajamoms. Ši išimtis visiškai atitinka Jūrų transporto gairių tikslus: „išlaikyti ir gerinti praktines žinias ir patirtį jūrų pramonės srityje ir užtikrinti bei skatinti Europos jūrininkų užimtumą“ ir „padėti stiprinti valstybėse narėse sukurtą jūrų pramonės kompleksą, kartu užtikrinant laivyno konkurencingumą pasaulio rinkose“ (98).
(179)
Remiantis Jūrų transporto gairėmis, 2002 m. vasario 27 d. Komisijos sprendime C(2002) 582 final, kuriuo Ispanijai leista taikyti TA sistemą, aiškiai nurodyta, kad TA sistemos taikymo reikalavimus atitinka tik jūrų transporto veikla (99). Ir iš tiesų jo 2.4 skirsnyje „Gavėjai“ nustatyta: „Tonažo apmokestinimo sistemos pagalbos gavėjai gali būti pagal Ispanijos teisę registruotos laivybos bendrovės, kurių veikla apima nuosavų ir frachtuojamų laivų eksploatavimą“ (pabraukta mūsų), o 2.5 skirsnyje „Pagalbos reikalavimus atitinkanti veikla ir laivai“ nustatyta: „Tonažo apmokestinimo sistema taikoma tik pajamoms iš jūrų laivų, eksploatuojamų vykdant jūrų transporto veiklą. Tokios pagalbos reikalavimus atitinkančiai veiklai priskirtina tik jūrų transporto veikla“ (pabraukta mūsų).
(180)
Iš 2002 m. Komisijos sprendimo, priimto remiantis Jūrų transporto gairėmis, teksto galima spręsti, kad pagal Ispanijos teisę laivų savininkėmis laikomos įmonės gali naudotis TA sistema tik jeigu vykdo reikalavimus atitinkančią jūrų transporto veiklą, ir tik tiek, kiek tai susiję su šia veikla.
(181)
Komisija mano, kad IMN operacijose dalyvaujančių EIG vykdomos veiklos negalima laikyti transporto veikla. Pereidama prie TA sistemos EIG išsinuomoja vienintelį laivą iš laivybos bendrovės ir jį be įgulos frachtuoja trečiajai šaliai - laivų savininkei. Jeigu ši trečioji šalis, laivų savininkė, eksploatuodama tą laivą teikia jūrų transporto paslaugas, jai gali būti taikoma TA sistema. Tačiau EIG tik perduoda laivą naudotis trečiajai šaliai - laivybos bendrovei, kuri jį eksploatuoja. Todėl EIG yra tarpininkė, teikianti nuomos ar išperkamosios nuomos paslaugas, tačiau neteikianti transporto paslaugų.
(182)
IMN operacijose dalyvaujančios EIG paprastai frachtuoja vienintelį joms priklausantį arba nuomojamą laivą, taigi jis ir yra visas jų laivynas. Tokiomis aplinkybėmis EIG nepatiria jokios rizikos ir neprisiima jokios atsakomybės už to laivo techninį, jo įgulos ar net su juo susijusio verslo valdymą. Ji yra tik tarpininkė ir iš to laivo frachtavimo be įgulos gautų pajamų negalima laikyti papildančiomis jūrų transporto veiklos pajamas.
(183)
Be to, TA sistema EIG taikoma trumpą laiką, t. y. dvi savaites, tik tiek, kiek reikia norint pasinaudoti galimybe sudaryti išperkamosios nuomos sutartį ir kad laivo savininkas galėtų pasinaudoti pasirinkimo sandoriu, susietu su to laivo frachtavimo sutartimi. Neatrodo, kad leidimas taikyti tokio pobūdžio veiklai TA sistemą bent kiek reikšmingiau didintų su EEE valstybių vėliavomis plaukiojančių ar jų kontroliuojamų laivų tonažą. Dėl tų pačių priežasčių neatrodo, kad IMN operacijose dalyvaujančios EIG padėtų siekti tikslo „išlaikyti … praktines žinias jūrų pramonės srityje ir užtikrinti … Europos jūrininkų užimtumą“ arba „stiprinti jūrų pramonės kompleksą“.
(184)
Daroma išvada, jog 2002 m. sprendime pateiktas patvirtinimas nereiškia, kad tokių, kaip IMN operacijose dalyvaujančios EIG, įmonių veiklą galima laikyti jūrų transporto veikla.
(185)
Todėl Komisija mano, kad įtraukiant į TA sistemą tokias įmones kaip, pavyzdžiui, IMN operacijose dalyvaujančios EIG (100), suteikiama nauja pagalba skaičiuojant apmokestinamąsias pajamas pagal eksploatuojamą tonažą arba suteikiant galimybę atidėti paslėptų mokestinių įsipareigojimų įvykdymą, kol laivas bus parduotas arba sunaikintas, pagal TRLIS 125 straipsnio 2 dalį.
Kitos priemonės yra nauja pagalba
(186)
Išnuomoto turto ankstyvas nusidėvėjimas (TRLIS 115 straipsnio 11 dalis ir 48 straipsnio 4 dalis, RIS 49 straipsnis, 2 priemonė) nėra esama pagalba, nes jis pradėtas taikyti 2002 m., t. y. Ispanijai jau tapus ES nare (1986 m.), apie jį niekada nebuvo pranešta Komisijai ir Komisija jo nepatvirtino. Be to, šios priemonės poveikį galima aiškiai atskirti nuo pagreitinto nusidėvėjimo poveikio. Ši priemonė yra neteisėta pagalba.
(187)
Taip pat RIS 50 straipsnio 3 dalis, pagal kurią atleidžiama nuo kapitalo prieaugio apmokestinimo, kai laivai įsigyjami pagal pirmiau leistas sudaryti išperkamosios nuomos sutartis (5 priemonė), įsigaliojo 2002 m. apie tai iš anksto nepranešus Komisijai ir be jos sutikimo.
(188)
Komisija mano, kad jos 2002 m. patvirtinimas netaikytinas įgyvendinimo priemonėms ir ypač RIS 50 straipsnio 3 daliai, nes joje nustatyta išimtis iš veiklos atskyrimo taisyklių, taikytinų naudotiems laivams pagal TRLIS 125 straipsnio 2 dalį, todėl suteikiamas papildomas pranašumas. Apie šią išimtį derėjo pranešti kartu su kitomis teisės aktų nuostatomis, kurias Komisija patvirtino, tačiau apie ją nebuvo pranešta.
(189)
Neatrodo, kad taikant TRLIS 125 straipsnio 2 dalį reikėtų kokios nors papildomos apibrėžties ar paaiškinimo. Pagal ją įprastai būtų apmokestintas nuomotojo kapitalo prieaugis, gautas perleidus laivą nuomininkui (laivybos bendrovei). Jeigu Ispanija manė, kad šią nuostatą reikia paaiškinti, jai derėjo tai padaryti savo pranešime.
(190)
Todėl įgyvendinimo priemonės, visų pirma RIS 50 straipsnio 3 dalis, taip pat yra neteisėta pagalba.
5.5. SUDERINAMUMAS SU VIDAUS RINKA
(191)
Komisija daro išvadą, kad toliau išvardytos priemonės yra valstybės pagalba, tiek taikomos pavieniui, tiek kaip viena bendra IMN sistema:
-
pagal finansinės nuomos sutartį įgyto turto ankstyvas nusidėvėjimas (TRLIS 115 straipsnio 11 dalis ir 48 straipsnio 4 dalis, RIS 49 straipsnis),
-
TA sistemos taikymas laivo frachtavimo be įgulos veiklai,
-
RIS 50 straipsnio 3 dalis.
(192)
Teikti valstybės pagalbą, kaip ji apibrėžta SESV 107 straipsnio 1 dalyje, iš esmės yra draudžiama. Tačiau SESV 107 straipsnio 2 dalyje nustatyta, kad tam tikrų rūšių pagalba yra suderinama su vidaus rinka, o 107 straipsnio 3 dalyje nustatyta, kad tam tikrų rūšių pagalbą arba pagalbą tam tikriems gavėjams Komisija gali paskelbti suderinama su vidaus rinka. Įvairių kategorijų pagalbos gavėjams gali būti taikomos specialios taisyklės, pavyzdžiui, Jūrų transporto gairės (101) ar Pagalbos laivų statybai sistema (102).
(193)
Nei Ispanijos valdžios institucijos, nei šiame sprendime pagalbos gavėjomis laikomos trečiosios šalys nemanė, kad turėtų būti taikoma kuri nors kita SESV 107 straipsnio 2 ar 3 dalies nuostata arba kokia nors kita pagal SESV 107 straipsnio 3 dalies c punktą nustatyta valstybės pagalbos sistema.
5.5.1. Jūrų transporto gairių taikymas
Galimybė taikyti TA sistemą iš laivų frachtavimo be įgulos gautoms pajamoms
(194)
Kaip minėta 71 konstatuojamojoje dalyje, Ispanijos valdžios institucijos ir kai kurios trečiosios šalys mano, kad laivų frachtavimui taikomas 2002 m. sprendimas, kuriame Ispanijai leista taikyti TA sistemą, nes jame minimas nuosavų ir frachtuojamų laivų eksploatavimas.
(195)
Komisija nesutinka su tokiu 2002 m. sprendimo aiškinimu. Tiek Jūrų transporto gairėse, tiek 2002 m. sprendime aiškiai nustatyta, kad TA sistema turėtų būti taikoma tik jūrų transporto veiklai (103). Ne transporto, o kitokios veiklos pajamos paprastai negali būti apmokestinamos pagal TA sistemą (104), net kai tokią veiklą vykdo jūrų transporto bendrovė, nebent tai būtų daroma aiškia išimties tvarka ir nustatytomis sąlygomis (taikoma pagalbinei veiklai, dugno gilinimui ar vilkikams).
(196)
Tokiomis aplinkybėmis „nuosavų ir frachtuojamų laivų eksploatavimas“, 2002 m. sprendime minimas kaip reikalavimus atitinkanti veikla, apima tik tų laivų, kurie yra nuosavi arba frachtuojami, eksploatavimą, kai juos (tiek nuosavus, tiek frachtuojamus laivus) eksploatuoja jūrų transporto bendrovė.
(197)
Kaip jau minėta 5.3.2.4 skirsnyje, IMN finansavimo operacijose dalyvaujančios finansinės EIG pačios laivų neeksploatuoja ir neteikia jokių jūrų transporto paslaugų. Jos yra turto kolektyvinio finansavimo veikloje dalyvaujančios finansinės tarpininkės. Jos nesikiša į savo frachtuojamo laivo strateginį, jo įgulos ar net su juo susijusio verslo valdymą, nepatiria jokios rizikos ir neprisiima atsakomybės už jūrų transporto paslaugų teikimą.
(198)
Be to, Komisija pažymi, kad IMN operacijose dalyvaujančios EIG frachtuoja savo vienintelį laivą per pasirinkimo pirkti sandorį, kuriuo pasinaudoti iš pat pradžių įsipareigoja laivybos bendrovė, ir per pasirinkimo parduoti sandorį, kuriuo gali pasinaudoti EIG. Tai prilygsta pavėlintam, tačiau galutiniam viso EIG laivyno nuosavybės perleidimui. Taigi EIG padėtis nėra tokia pati kaip laivų savininkų, kurie laikinai susiduria su perteklinio pajėgumo problema ir, siekdami įgyti daugiau lankstumo, dalį savo laivyno laikinai frachtuoja trečiosioms šalims - veiklos vykdytojoms (žr. 178 konstatuojamąją dalį).
(199)
Dėl visų šių priežasčių Komisija mano, kad IMN operacijose dalyvaujančioms EIG negali būti taikoma Ispanijos tonažo apmokestinimo sistema, kurią leido taikyti Komisija, ir joms netaikytinos Jūrų transporto gairių nuostatos.
(200)
Tačiau Komisija mano, kad dėl bendro išperkamosios nuomos operacijų pobūdžio IMN operacijose dalyvaujančios EIG ir jų investuotojai veikia kaip tarpininkai, kitiems pagalbos gavėjams (laivybos bendrovėms) perduodantys pranašumą, kuriuo siekiama bendruosius interesus atitinkančio tikslo.
EIG ir (arba) jų investuotojų, kaip tarpininkų, tinkamumas pagalbai gauti
(201)
Remdamasi 2006 m. gruodžio 20 d. sprendime dėl Prancūzijos GIE fiscaux (105) išdėstytu požiūriu, Komisija mano, jog EIG arba jos investuotojų pasilikta pagalbos dalis, kaip teisingas atlyginimas už tarpininkavimą perduodant laivybos bendrovėms įgytą pranašumą, kuriuo siekiama bendruosius interesus atitinkančio tikslo, būtų atitinkamai proporcingai suderinama su vidaus rinka. Tiesa, kad tokiu atveju EIG nėra teisiškai įpareigotos perleisti dalį gautos pagalbos laivybos bendrovėms. Tačiau Komisija, naudodamasi savo įgaliojimu priimti sprendimą dėl vertinamos priemonės suderinamumo su vidaus rinka pagal SESV 107 straipsnio 3 dalies c punktą, mano, kad reikėtų atsižvelgti į tos priemonės teigiamą poveikį jūrų ekonomikos sektoriui ir mutatis mutandis taikyti Jūrų transporto gairių nuostatas, kurios paprastai taikytinos pagalbos priemonėms, tam pranašumui, kuris perduodamas laivybos bendrovei. Tad jeigu taikant Jūrų transporto gaires laivybos bendrovei, dalyvaujančiai konkrečioje IMN operacijoje, gaunamas proporcingai su vidaus rinka suderinamas pranašumas arba bendras x proc. dydžio pranašumas, tai toks pats EIG arba jos investuotojų pasiliktos pagalbos dalies procentas yra suderinamas su vidaus rinka.
Galutinėms naudotojoms (laivybos bendrovėms) suteikiamas pranašumas
(202)
Kadangi suteiktu pranašumu naudojasi laivybos bendrovės, tai SESV 107 straipsnio 3 dalies c punktas kartu su Jūrų transporto gairėmis (106) yra vienintelis tinkamas pagrindas jo suderinamumui su vidaus rinka vertinti.
(203)
Komisija mano, kad laivybos bendrovės negauna valstybės pagalbos, kaip ji apibrėžta SESV 107 straipsnio 1 dalyje. Nepaisant to, siekdama nustatyti, kokia EIG (kaip tarpininkių, perduodančių laivybos bendrovėms pranašumą, kuriuo siekiama bendruosius interesus atitinkančio tikslo) gaunamos pagalbos dalis yra suderinama su vidaus rinka, Komisija mano, kad Jūrų transporto gaires mutatis mutandis reikėtų taikyti tam pranašumui, kurį EIG perduoda laivybos bendrovei, siekiant nustatyti: 1) EIG iš pradžių gautos ir laivybos bendrovei perduotos pagalbos sumą, kuri būtų buvusi suderinama su vidaus rinka, jeigu taip perduodama suma būtų valstybės pagalba tai laivybos bendrovei; 2) kokią viso laivybos bendrovei perduodamo pranašumo procentinę dalį sudaro su vidaus rinka suderinamas pranašumas; ir 3) pagalbos sumą, kurią reikėtų laikyti suderinama su vidaus rinka kaip atlygį EIG už tarpininkavimą.
(204)
Jūrų transporto gairėse aprašytos įvairios valstybės pagalbos rūšys ir sąlygos, kurias atitinkančią pagalbą Komisija gali leisti teikti. Šiose gairėse ypač aiškiai nustatyta, kad jos taikomos tik jūrų transporto veiklai ir kelių kitų pagalbinių ar susijusių rūšių veiklai.
(205)
Jei galutinė naudotoja - laivybos bendrovė - teikia jūrų transporto paslaugas (ar vykdo susijusią veiklą) ir tenkina visas Jūrų transporto gairių sąlygas, šios bendrovės įgytas pranašumas, kuris yra valstybės pagalba, būtų suderinamas su vidaus rinka.
(206)
Pagal Jūrų transporto gaires pagalbą galima teikti naudojant įvairių rūšių priemones. Viena iš svarbiausių sąlygų, nustatyta 1997 m. gairių 10 straipsnyje ir 2004 m. Jūrų transporto gairių 11 straipsnyje, yra bendroji viršutinė pagalbos riba, t. y. didžiausia valstybės pagalbos suma, kurią gali gauti įmonė ir kuri gali būti laikoma suderinama su vidaus rinka (107).
(207)
Pagal 1997 m. gaires ši viršutinė pagalbos riba atitinka „mokesčių ir socialinių įmokų jūrininkams ir iš laivybos veiklos gauto pelno apmokestinimo sumažinimą iki nulio“. Pagal 2004 m. gaires ši viršutinė riba atitinka mokesčių ir socialinių įmokų jūrininkams sumažinimą iki nulio ir mokesčių lengvatą taikant TA sistemą. Tačiau 2004 m. gairėse taip pat nustatyta, kad „visa skirtos pagalbos suma … neturėtų viršyti bendros mokesčių ir socialinių įmokų, surenkamų iš laivybos veiklos ir jūrininkų, sumos“.
(208)
Dėl viršutinės pagalbos ribos taikymo konkretiems pagalbos gavėjams, kurie yra laivų savininkai, Komisija mano, kad tai turėtų būti nustatyta EEE lygmeniu. Tai reiškia, kad nustatant tokią viršutinę ribą derėtų atsižvelgti į pelno mokesčio ir socialines įmokas, pagalbos gavėjų mokamas kitose EEE valstybėse narėse. Toks požiūris atitinka teismo praktiką FagorBrandt byloje (108), patvirtinusią, kad vertinant valstybės pagalbos priemonę derėtų atsižvelgti į įvairiose valstybėse narėse galimai suteiktos pagalbos bendrą poveikį.
(209)
Kadangi tiriamu atveju pagalba teikiama EIG tam, kad laivo savininkas įsigytų ilgalaikį turtą, Komisija pritaria Ispanijos valdžios institucijoms, kad laivybos bendrovės įgytą pranašumą reikėtų paskirstyti per įprastą to turto nusidėvėjimo laikotarpį (mokestiniu požiūriu - dešimtį metų) ir palyginti su visa per tą patį laikotarpį mokėtinų mokesčių ir socialinių įmokų suma.
(210)
Atsižvelgiant į šią viršutinę ribą, visą gautą naudą, viršijančią bendrą jūrininkų pajamų mokesčio bei socialinių įmokų ir laivybos veiklos pelno mokesčio sumą, reikia laikyti neatitinkančia Sutarties nuostatų.
5.6. PAGALBOS SUSIGRĄŽINIMAS
(211)
Reglamento (EB) Nr. 659/1999 14 straipsnyje nustatyta, kad, esant neteisėtai pagalbai priėmus neigiamą sprendimą, Komisija nusprendžia, kad suinteresuotoji valstybė narė turi imtis visų priemonių, kurios yra būtinos, kad pagalba būtų susigrąžinta iš jos gavėjo. Susigrąžinant pagalbą, kiek įmanoma, atkuriama iki jos suteikimo buvusi konkurencinė padėtis.
(212)
Tačiau to paties reglamento 14 straipsnyje taip pat nustatyta, kad Komisija nereikalauja susigrąžinti pagalbos, jei tai prieštarautų kuriam nors iš bendrųjų Bendrijos teisės principų. Šiame skirsnyje nagrinėjama, ar dėl bendrųjų - vienodo požiūrio, teisėtų lūkesčių apsaugos arba teisinio tikrumo - principų Komisija negali reikalauti susigrąžinti visos suteiktos pagalbos ar jos dalies.
5.6.1. Vienodas požiūris
(213)
Pagal vienodo požiūrio ir nediskriminavimo principą reikalaujama panašių atvejų nevertinti skirtingai, o skirtingų - vienodai, nebent toks požiūris būtų objektyviai pagrįstas (109).
(214)
Prancūzijos GIE Fiscaux pagalbos schema iš tikrųjų yra keliais atžvilgiais panaši į IMN sistemą. Pagal ją reikalaujama, kad mokesčių požiūriu skaidri EIG ar investuotojai tarpininkautų tarp ilgalaikio turto kūrėjo ir jo pirkėjo, kuriam EIG tą turtą išnuomoja arba frachtuoja. EIG tokiam turtui taiko pagreitintą ir ankstyvą nusidėvėjimą, o kapitalo prieaugiui pardavus tą turtą netaikomas pelno mokestis. EIG arba jos investuotojai nemažą naudos, gautos pasinaudojus šiomis mokestinėmis priemonėmis, dalį grąžina turto pirkėjui (pavyzdžiui, laivybos bendrovei), sumažindama nuomos įmokas arba pasirinkimo pirkti sandorio kainą. Tačiau Prancūzijos sistemoje buvo aiškiai nustatytas atleidimas nuo kapitalo prieaugio apmokestinimo, o IMN sistemoje šis atleidimas pasiekiamas EIG kartu taikant TA sistemą ir RIS 50 straipsnio 3 dalį.
(215)
Komisija taip pat pažymi, kad Prancūzijos ir Ispanijos atvejų teisinės aplinkybės ir atitinkamų procesų eiga skiriasi ir kad ji savo 2006 m. galutiniame sprendime dėl GIE Fiscaux nereikalavo grąžinti vertinamuoju laikotarpiu suteiktos pagalbos dalies dėl konkrečių su tos bylos proceso eiga susijusių priežasčių. Visų pirma, Prancūzija nebuvo oficialiai pranešusi Komisijai apie šią pagalbos schemą, tačiau pranešė prieš pradėdama ją įgyvendinti. Komisija taip pat pažymi, kad tuo metu, kai pradėjo oficialią GIE Fiscaux tyrimo procedūrą, ji dar nebuvo priėmusi nė vieno sprendimo dėl panašaus atvejo, o pradėdama IMN oficialų tyrimą Komisija, priešingai, jau buvo nusprendusi, kad panaši schema, t. y. Prancūzijos GIE Fiscaux, buvo valstybės pagalbos schema. Kadangi GIE Fiscaux ir IMN sistemos teisinės ir faktinės aplinkybės skiriasi, Komisija mano, kad galima pagrįsti ir kitokį požiūrį į ją. Tačiau kaip toliau aiškinama 5.6.3 skirsnyje, dėl su teisinio tikrumo principu susijusių priežasčių Komisija tiriamu atveju negalėjo reikalauti susigrąžinti pagalbos, kuri buvo suteikta iki sprendimo dėl Prancūzijos GIE Fiscaux paskelbimo dienos.
(216)
Komisija taip pat mano, kad 92 konstatuojamojoje dalyje minėtais atvejais teisėtų lūkesčių principo taikymas panašioms priemonėms buvo pagrįstas dėl konkrečių kiekvienam tokiam atvejui būdingų aplinkybių. Dėl perviršinės vertės mokesčio mažinimo Ispanijoje pateiktas atsakymas EP nariui aiškiai parodė, kad ta pagalbos schema buvo bendro pobūdžio priemonė. Dėl koordinavimo centrų ir daugiašalių bendrovių grupių vidaus veiklos (110) Komisija nustatė, kad teisėtų lūkesčių kilo ne tik dėl pirmiau (1984 ir 1987 m.) suteikto leidimo naudoti Belgijos koordinavimo centrus kaip bendro pobūdžio priemonę, bet ir dėl Komisijos pateikto atsakymo į Parlamento klausimą (111). Komisija į jį atsakė, kad daugeliui įvairių mokestinių priemonių - „mokestinių normų, taikomų Europoje įsteigtoms tarptautinių grupių pagrindinėms buveinėms, siekiant išvengti jų dvigubo apmokestinimo“ - „valstybės pagalbos taisyklės netaikomos“. Be to, visos šios pagalbos schemos buvo įgyvendintos jau po to, kai paskelbtas atsakymas į Parlamento klausimą. Gibraltaro lengvatinių mokesčių bendrovių atveju teisėtų lūkesčių buvimas buvo grindžiamas tuo, kad ši priemonė sukurta kaip pavyzdžiu remiantis kita tos pačios valstybės narės priemone - atleistų nuo mokesčių bendrovių pagalbos schema, t. y. esama pagalba. Taip pat Orknio ir Šetlando salų priemonės buvo sukurtos sekant viena kitos pavyzdžiu.
(217)
Taigi dėl IMN sistemos Komisija mano, kad bendrasis vienodo požiūrio principas tenkinamas, jeigu atsižvelgiant į konkrečias šios pagalbos schemos aplinkybes nustatoma, kad tenkinami teisėtų lūkesčių apsaugos ir teisinio tikrumo principai (žr. 5.6.2 ir 5.6.3 skirsnius).
5.6.2. Teisėti lūkesčiai
(218)
Teisėtų lūkesčių atsirastų dėl Komisijos veiksmo, kuriuo buvo suteikta tokių konkrečių, besąlyginių ir nuoseklių garantijų (112), jog tai sukėlė pagrįstų vilčių (113) valdžios institucijoms arba taikomos pagalbos gavėjams, kad ta pagalba yra teisėta (114). Pagal teismo praktiką jokių teisėtų lūkesčių iš esmės negalima pripažinti negavus deramo pranešimo (115), (116), nebent nustatoma, kad yra išimtinių aplinkybių (117).
5.6.2.1. 2001 m. Komisijos sprendimas dėl „Brittany Ferries“ (BAI)
(219)
Komisija pažymi, kad Ispanija jai nepranešė apie IMN sistemą ir kad jos nuostata 2001 m. sprendime buvo dėl kitokios pagalbos schemos (GIE Fiscaux sprendime įvertintos schemos pirmtakės), kurioje pateikiama aiški nuoroda į kitos valstybės narės teisinę sistemą. Todėl Komisija mano, jog ši nuostata nereiškia, kad yra išimtinių aplinkybių, ir jos nepakanka norint pagrįstai pripažinti Ispanijos ir trečiųjų šalių - IMN operacijose dalyvaujančių veiklos vykdytojų - teisėtus lūkesčius. Tokia išvada atitinka požiūrį, kuriuo vadovautasi 2006 m. Komisijos sprendime dėl GIE Fiscaux, kuriame Komisija nenustatė jokių teisėtus lūkesčius pagrindžiančių aplinkybių (118).
5.6.2.2. Paskelbimas apie planuojamas priemones Ispanijos Parlamento oficialiajame leidinyje
(220)
Paskelbimas apie planuojamas priemones valstybės narės parlamento oficialiajame leidinyje neatitinka reikalavimo pateikti oficialų pranešimą ir nesiimti priemonių pagal atitinkamą Sutarties nuostatą. Komisija pažymi, kad ankstyvo nusidėvėjimo priemonė buvo įgyvendinta praėjus 21 mėnesiui nuo Reglamento (EB) Nr. 659/1999 paskelbimo, apie tai iš anksto nepranešus ir tuo pačiu metu kaip TA sistema, apie kurią buvo deramai pranešta Komisijai ir Komisija leido ją taikyti pagal Sutarties ir minėto reglamento nuostatas.
5.6.2.3. 2001 m. prašymas suteikti informaciją apie mokestinės nuomos sistemą
(221)
Komisija mano, kad remiantis šiuo raštu negalėjo atsirasti jokių pagrįstų vilčių dėl IMN sistemos ar per IMN operacijas taikomų pavienių priemonių.
(222)
Pagal Reglamento (EB) Nr. 659/1999 10 straipsnio 1 ir 2 dalis Komisija išnagrinėjo turimą informaciją apie įtariamą neteisėtą pagalbą ir 2001 m. gruodžio 21 d. paprašė valstybės narės suteikti daugiau informacijos. Visų pirma Komisija pažymi, kad prašymas suteikti informaciją nėra viešas dokumentas. Antra, priešingai PYMAR teiginiams, šis prašymas parodo, kad Komisija neturėjo informacijos, reikalingos įtariamai neteisėtai pagalbai nustatyti ir įvertinti. Todėl net jei šis dokumentas būtų buvęs paskelbtas viešai, dėl jo negalėjo atsirasti jokio pagrįsto lūkesčio, kad atitinkama schema nėra pagalba. Trečias, svarbiausias, argumentas yra tai, jog Ispanijos valdžios institucijos 2002 m. sausio 28 d. ir 2002 m. gegužės 28 d. raštais kategoriškai paneigė, kad kokios nors mokestinės priemonės taikomos kaip pagalba laivams įsigyti pagal sutartis, pasirašytas po 2000 m. gruodžio 31 d.
5.6.2.4. 2004 m. sprendimas dėl atvejo, apie kurį pranešė Nyderlandai (119)
(223)
Komisija mano, kad 2004 m. sprendimas negalėjo sužadinti pagrįstų vilčių dėl IMN sistemos arba pavienių per IMN operacijas taikytų priemonių dėl toliau nurodytų priežasčių.
(224)
Pirma, šiuo atveju Komisijos tyrimo objektas buvo ne Ispanijos priemonė, o pagalbos schema, apie kurią pranešė Nyderlandų Vyriausybė, kuria siekta skirti kompensacijas Nyderlandų laivų statykloms arba padėti joms pasiekti 2000 m. buvusią Ispanijos laivų statyklų pasiūlą (120) šioms tariamai pasinaudojus Ispanijos skirta valstybės pagalba šešioms konkrečioms laivų statybos sutartims įvykdyti. Todėl 2004 m. Komisijos sprendimo tikslas buvo įvertinti pagalbą, apie kurią pranešė Nyderlandai, o ne pagalbą, kurią tariamai suteikė Ispanija.
(225)
Antra, Ispanijos priemonė, kurią siekė kompensuoti Nyderlandai, nebuvo nei IMN sistema, nei kuri nors iš jos dalių. Kaip minima 2003 m. sprendime pradėti oficialią procedūrą dėl šio atvejo, Nyderlandų valdžios institucijos aiškiai nurodė pagalbą, palūkanų subsidijomis už eksporto kreditus tariamai teikiamą laivų savininkams pagal Ispanijos karaliaus dekretą Nr. 442/94 (121). Be to, Komisija pažymi, kad tiek išnuomoto turto ankstyvo nusidėvėjimo tvarka, tiek Ispanijos TA sistema įsigaliojo tik nuo 2002 m. sausio 1 d., o Ispanijos Parlamento oficialiajame leidinyje apie šias planuojamas priemones buvo paskelbta tik 2001 m. spalio 10 d. Todėl jomis nebuvo įmanoma pasinaudoti 2000 m. laivų statybos sutartims finansuoti.
(226)
Trečia, net jei veiklos vykdytojai klaidingai manė, kad Ispanijos priemonė, kurią siekta kompensuoti, yra IMN, tai dėl 2004 m. sprendimo nuostatų jiems negalėjo kilti jokių teisėtų lūkesčių. Jame Komisija nurodė iš tiesų neturinti „pakankamai tariamos Ispanijos pagalbos įrodymų“, nes Ispanija buvo pranešusi, kad pagalba pagal Karaliaus dekretą Nr. 442/94 nebebus teikiama po 2000 m. gruodžio 31 d. Po tos datos nebeleidžiama teikti pagalbą pagal Laivų statybos reglamentą (122). Tačiau Komisijos tyrimo objektas buvo kompensacinė Nyderlandų pagalba, o ne tariama Ispanijos pagalba, ir Komisija savo sprendime pradėti procedūrą daugiausia išreiškė abejonę, ar pagal Pagalbos laivų statybos sistemą (123) kompensacinę pagalbą, įrodžius jos reikalingumą, gali teikti kita valstybė narė, ar tik trečioji valstybė.
(227)
Tariamos pagalbos įrodymų trūkumas tapo papildomu argumentu, kuriuo remdamasi Komisija išreiškė savo abejones. Paprašiusi Ispanijos pateikti paaiškinimus remiantis Nyderlandų suteikta informacija, Komisija tegalėjo patvirtinti Ispanijos paneigimą, kad buvo suteikta pagalba (124) (pagal Karaliaus dekretą Nr. 442/94), ir padaryti išvadą, jog Nyderlandai nepateikė pakankamai įrodymų, kad Ispanija teikė pagalbą, kurią reikėtų kompensuoti. Toks valstybės pagalbos buvimo įrodymų trūkumas savaime nėra įrodymas, kad (jokia) Ispanijos priemonė nėra valstybės pagalba. Priešingai, sprendime pradėti šią procedūrą Komisija jau buvo paaiškinusi, jog ji „negali įrodyti, kad Ispanija neteisėtai suteikė įtariamą pagalbą, tačiau toliau stebi ES laivų statybos rinką ir galimus su valstybės pagalba susijusius pažeidimus“ (125). Jeigu IMN pagalbos gavėjai ar galimi gavėjai būtų iš tiesų manę, kad Ispanijos pagalba, kurią ketino kompensuoti Nyderlandai, buvo IMN, tai jų įtarimą turėjo sukelti tai, kad Ispanija, užuot įrodžiusi tos pagalbos suderinamumą su vidaus rinka, neigė jos buvimą.
5.6.2.5. 2006 m. sprendimas dėl Prancūzijos „GIE Fiscaux“ atvejo
(228)
Komisija mano, kad, priešingai nei teigia PYMAR, nei dėl jos 2004 m. sprendimo pradėti oficialią procedūrą dėl Prancūzijos GIE Fiscaux, nei dėl jos 2006 m. galutinio sprendimo išvados, kad ta schema buvo su vidaus rinka iš dalies nesuderinama pagalba, nebūtų galėję kilti jokių teisėtų lūkesčių.
(229)
Apie pagalbos priemones iš tiesų yra privaloma pranešti Komisijai. Nepateikusi tokio pranešimo valstybė narė ir jos veiklos vykdytojai tik išimtinėmis aplinkybėmis gali pagrįstai tikėtis, kad atitinkama priemonė nėra pagalba. Tačiau nesilaikant pranešimo apie pagalbą ir jos patvirtinimo procedūros negalima pagrįstai tikėtis, kad ta valstybės pagalbos priemonė yra suderinama su vidaus rinka.
(230)
Priešingai, 2006 m. gruodžio 20 d. sprendime dėl Prancūzijos GIE Fiscaux Komisija aiškiai išreiškė poziciją, kad Prancūzijos mokestinės nuomos sistema yra valstybės pagalba. Dėl to, kad IMN yra į šią Prancūzijos pagalbos schemą panaši mokestinės nuomos sistema, Ispanijai ir jos pagalbos gavėjams turėjo kilti įtarimų, kad IMN galėtų būti valstybės pagalba. Todėl bet kokie teisėti lūkesčiai, kurių būta iki sprendimo dėl Prancūzijos pagalbos schemos paskelbimo 2007 m. balandžio 30 d.Europos Sąjungos oficialiajame leidinyje, po tos datos nebebūtų buvę teisėti.
(231)
Taip pat vien dėl to, kad Prancūzijos atveju su vidaus rinka nesuderinama pagalba nebuvo susigrąžinta, negalėjo atsirasti pagrįstų lūkesčių, jog su vidaus rinka nesuderinamos pagalbos, kuri gali būti nustatyta Ispanijos atveju, nereikės susigrąžinti. Iš tiesų net jei ir būtų kokių nors priežasčių, dėl kurių Komisija negalėtų reikalauti, kad valstybė narė susigrąžintų pagalbą, tai jas reikėtų nustatyti atsižvelgiant į to konkretaus atvejo aplinkybes.
5.6.2.6. Komisijos narės N. Kroes 2009 m. nusiųstas raštas
(232)
Komisija mano, kad Komisijos narės N. Kroes nusiųstas raštas negalėjo sužadinti jokių pagrįstų vilčių dėl IMN sistemos arba pavienių per IMN operacijas taikytų priemonių dėl toliau nurodytų priežasčių.
(233)
Pirma, šis raštas, kitaip negu oficialus Komisijos sprendimas ar atsakymas į Parlamento klausimą, nėra oficialus dokumentas, kuriame išdėstoma Komisijos, t. y. Komisijos narių kolegijos, pozicija. Šiame vieno puslapio rašte per dvišalį susirašinėjimą Komisijos narė N. Kroes atsakė į vieno puslapio apimties raštą, kurį jai atsiuntė Norvegijos prekybos ir pramonės ministrė S. Brustad. Šio rašto turinio Komisija viešai nepaskelbė.
(234)
Komisija pažymi, kad 105 konstatuojamojoje dalyje minimas Norvegijos laivų savininko raštas yra adresuotas vienintelei Ispanijos laivų statyklai, su kuria tas laivų savininkas palaiko verslo santykius, ir kad šis 2012 m. įrodymas gautas iš institucijos Gerencia del Sector Naval. Komisija taip pat pažymi, kad nei Ispanijos valdžios institucijos, kurios žinojo apie atliekamą tyrimą, nei veiklos vykdytojai, svarstantys galimybę dalyvauti IMN operacijose, neprašė Komisijos paaiškinti jos narės N. Kroes rašte išreikštos pozicijos.
(235)
Antras, dar svarbesnis, argumentas yra tai, kad net jeigu tas raštas būtų buvęs paskelbtas 2009 m., jame nebuvo pateikta konkrečių, besąlyginių ir nuoseklių garantijų, kad IMN sistema yra teisėta. Komisijos narės N. Kroes pateiktame atsakyme iš tiesų kalbama apie įtariamą įvairiose EEE šalyse įsikūrusių laivų statyklų diskriminavimą. Šiame rašte pateikta išvada, kad „tuo metu“ nebuvo numatoma imtis jokių tolesnių veiksmų, buvo aiškiai susijusi su neseniai paskelbtu pareiškimu, kuriame paaiškinta, kad IMN sistemą galima taikyti kitose Europos šalyse pagamintų laivų įsigijimui, ir taip jame tiesiai atsakyta į S. Brustad išreikštas abejones. Bet kokiu atveju, tame rašte tikrai nepateikta ir net neminima jokia pozicija dėl valstybės pagalbos teikimo EIG ar jų investuotojų lygmeniu. Dėl laivybos bendrovių, laivų statyklų ir tarpininkų Komisija mano, kad jie nėra pagalbos gavėjai, taigi klausimas dėl teisėtų lūkesčių nekeliamas.
(236)
Todėl Komisija mano, kad tame rašte tikrai nebuvo pateikta konkrečių, besąlyginių ir nuoseklių garantijų, dėl kurių būtų galėję kilti teisėtų lūkesčių, kad atitinkama sistema nėra valstybės pagalba EIG ar jų investuotojams.
(237)
Kadangi Komisija nenustatė jokių su šiuo raštu sietinų teisėtų lūkesčių, klausimas, ar tokių teisėtų lūkesčių būtų buvę ir laikotarpiu iki to rašto gavimo, netenka prasmės.
5.6.2.7. Atidus ekonominės veiklos vykdytojas negalėjo numatyti, kad kartu taikant kelias priemones gali būti teikiama valstybės pagalba
(238)
Kadangi pavienės priemonės (išskyrus išnuomoto turto pagreitintą nusidėvėjimą) yra valstybės pagalba, tai faktas, kad ekonominės veiklos vykdytojai negalėjo numatyti, jog tų priemonių derinys taip pat galėtų būti laikomas valstybės pagalba, yra nesvarbus ir tuo negalima grįsti jokių teisėtų lūkesčių ar teigti, kad buvo pažeistas kuris nors kitas pagrindinis ES teisės principas.
(239)
Priešingai - kelios trečiosios šalys (IMN operacijose dalyvavusios veiklos vykdytojos) teigė, kad 2006 m. sprendimas dėl Prancūzijos GIE Fiscaux atvejo joms suteikė teisėtų lūkesčių, nes ta priemonė buvo labai panaši į IMN. Visas Prancūzijos priemonės dalis reglamentavo viena teisės akto nuostata, todėl ji neišvengiamai turėjo būti vertinama bendrai. Laikantis tokio požiūrio, vien to, kad įvairios IMN sistemos dalys buvo priskirtos atskiroms priemonėms (kurios yra de facto susijusios ir taikomos kartu), jomis siekiant panašaus poveikio, nepakanka, kad dėl to ją reikėtų vertinti kitaip, ir tai nereiškia, kad tokios sistemos negalima vertinti bendrai kaip visumos.
(240)
Bet kokiu atveju Komisija mano, kad tiek ankstyvas išnuomoto turto nusidėvėjimas, tiek atleidimas nuo mokesčio už kapitalo prieaugį, gautą taikant TA sistemą, pagal RIS 50 straipsnio 3 dalį kiekvienu atveju yra valstybės pagalba. Kadangi apie šias nuostatas nebuvo pranešta, veiklos vykdytojai tik išimtinėmis aplinkybėmis galėjo turėti teisėtų lūkesčių dėl jų teisėtumo, tačiau tokių išimtinių aplinkybių buvimas neįrodytas.
5.6.2.8. Komisijos pranešimo dėl tiesioginio verslo apmokestinimo (126) nuostatos dėl nusidėvėjimo metodų
(241)
Komisija pažymi, kad šio pranešimo nuostatų formuluotė nesuteikia veiklos vykdytojams jokio pagrindo turėti teisėtų lūkesčių, kad IMN sistema yra teisėta. Visų pirma, minėtos nuostatos yra susijusios tik su nusidėvėjimo metodais, tad jei ir būtų teisėtų lūkesčių, jie galėtų būti siejami tik su ankstyvu išnuomoto turto nusidėvėjimu.
(242)
Antra, šio pranešimo negalima aiškinti taip, kad valstybės pagalbos taisyklės netaikytinos jokiai su nusidėvėjimu susijusiai priemonei. Pranešimo 13 konstatuojamojoje dalyje iš tiesų nustatyta, kad nusidėvėjimo taisyklės ir taisyklės dėl nuostolių perkėlimo nėra valstybės pagalba, jeigu jos vienodai taikomos visoms įmonėms ir visų prekių gamybai. IMN sistema nėra vienodai taikoma visoms įmonėms ar visų prekių gamybai.
(243)
Be to, šio pranešimo 22 konstatuojamojoje dalyje paaiškinta, kad mokesčių administratoriaus teisė veikti savo nuožiūra ir veiksmų laisvė patvirtina prielaidą, kad gali būti teikiama valstybės pagalba. Kaip paaiškinta 2.2.2 skirsnyje, ankstyvas nusidėvėjimas taikomas tik tam tikromis sąlygomis, kurių konkreti formuluotė turi būti išaiškinta, ir tik mokesčių administratoriui iš anksto davus leidimą tai daryti. Prieš duodamas šį leidimą mokesčių administratorius gali reikalauti, kad prašymo pateikėjas pateiktų papildomus dokumentus, arba informacijos iš kitų valdžios institucijų. Kadangi papildomų dokumentų buvo pateikta visose Komisijos gautose prašymų bylose, Komisija daro prielaidą, kad mokesčių administratorius tiesiogiai ar netiesiogiai reikalavo šių dokumentų arba prašymų teikėjai žinojo, kad jie yra būtini norint gauti leidimą. Taigi mokesčių administratorius taikydamas šią priemonę naudojosi didele veiksmų laisve.
(244)
Todėl, turint omenyje tiriamos sistemos ypatumus, dėl minėto pranešimo nuostatų formuluotės negalėjo kilti jokių neaiškumų ar juo labiau teisėtų lūkesčių dėl pagalbos, susijusios su ankstyvu nusidėvėjimu.
5.6.2.9. Laivų be įgulos frachtavimo pajamų tinkamumas pagalbai gauti pagal tonažo apmokestinimo sistemą
(245)
2002 m. vasario 27 d. Komisijos sprendime C(2002) 582 final suteiktame leidime minimos bendrovės, „registruotos pagal Ispanijos teisę, kurių veikla apima nuosavų ir frachtuojamų laivų eksploatavimą“. Tačiau Komisija mano, jog dėl šio sakinio negali kilti jokių teisėtų lūkesčių, kad TA sistema galėtų būti taikoma subjektams, kurių veikla tėra vienintelio laivo be įgulos frachtavimas. Iš tiesų, kaip paaiškinta 179 ir 180 konstatuojamosiose dalyse, 2002 m. sprendime aiškiai nustatyta, kad TA sistema turėtų būti taikoma tik reikalavimus atitinkantiems laivams ir reikalavimus atitinkančiai jūrų transporto veiklai.
5.6.3. Teisinis tikrumas
(246)
Teisinis tikrumas yra vienas iš pagrindinių Europos teisės reikalavimų, kuriuo siekiama užtikrinti teisinių situacijų ir santykių, kuriems jis taikomas, numatomumą. Remiantis teismo praktika, reikalavimas užtikrinti teisinį tikrumą neleidžia Komisijai neapibrėžtam laikui atidėti savo įgaliojimų vykdymo ir tai nereiškia, kad atitinkama institucija būtinai imasi veiksmų (127). Tačiau iki šiol, kad būtų nustatytas to principo pažeidimas, reikėjo abiejų toliau nurodytų elementų:
-
kad būtų tam tikrų veiksnių grupė, dėl kurios susidarytų neaiški padėtis dėl atitinkamos priemonės teisėtumo,
-
kad Komisija, žinodama apie pagalbą, ilgą laiką dėl jos nesiimtų jokių veiksmų.
(247)
Sprendimas dėl Prancūzijos GIE Fiscaux ir sprendimas Salzgitter byloje (128) yra du vieninteliai atvejai, kada atitinkamai Komisija ir Pirmosios instancijos teismas nusprendė, kad teisinio tikrumo principo pažeidimas gali sutrukdyti susigrąžinti pagalbą, net ir nesant teisėtų lūkesčių. Tačiau Teisingumo Teismas anuliavo Salzgitter bylos sprendimą būtent dėl teisinio tikrumo principo taikymo šiai bylai (129).
5.6.3.1. Veiksniai, dėl kurių atsirado netikrumas dėl atitinkamos priemonės teisėtumo
(248)
Kai kurie IMN sistemos ir Prancūzijos GIE Fiscaux sistemos pagrindiniai bruožai ir poveikis yra labai panašūs (žr. 5.6.1 skirsnį „Vienodas vertinimas“). Abi sistemos taikomos ilgalaikiam investiciniam turtui finansuoti. Jose dalyvauja mokesčių požiūriu skaidrios EIG, kurios taiko turto nusidėvėjimą ir perleidžia jo nuosavybę galutiniam naudotojui pagal kokią nors išperkamosios nuomos sutartį. Abiem atvejais taikomas ankstyvas arba pagreitintas nusidėvėjimas ir EIG atleidžiama nuo kapitalo prieaugio apmokestinimo. Abiem atvejais dėl ankstyvo ar pagreitinto nusidėvėjimo ir atleidimo nuo mokesčio už kapitalo prieaugį įgytą ekonominį pranašumą EIG investuotojai dalijasi su galutiniu to turto naudotoju (per kainos nuolaidą), nors ir yra didelių skirtumų, susijusių su valstybės intervencija.
(249)
Abi IMN sistemą sudarančios pagrindinės priemonės buvo įgyvendintos nuo 2002 m (130). iki 2003 m., t. y. dar prieš tai, kai Komisija nusprendė, kad Prancūzijos sistema yra valstybės pagalba.
(250)
Todėl, Ispanijos valdžios institucijų ir kai kurių trečiųjų šalių teigimu, turint omenyje IMN ir GIE Fiscaux sistemų panašumą, gali būti taip, kad dėl įvykių, kurie lėmė teisinio tikrumo apsaugos užtikrinimą Prancūzijos sistemos atveju, taip pat susiklostė tokia padėtis, kai nebuvo tikrumo dėl IMN teisėtumo.
(251)
Šiuo klausimu Komisija daro išvadą, kad tokia netikrumo padėtis iš tiesų galėjo sudaryti dėl Komisijos 2001 m. sprendimo dėl Brittany Ferries (131) nuostatos, kad tam tikra suteikta mokestinė nauda buvo bendro pobūdžio priemonė. Kaip paaiškinta sprendimo dėl GIE Fiscaux 192 konstatuojamojoje dalyje, šioje nuostatoje nebuvo nurodyta, kad ji taikoma GIE Fiscaux pagalbos schemos pirmtakei, ir tai galėjo suklaidinti tos schemos ir kitos panašios schemos, pavyzdžiui, IMN, pagalbos gavėjus.
(252)
Svarstydama kitus veiksnius, kuriais rėmėsi Ispanija ir trečiosios šalys, Komisija ištyrė, ar dėl tų veiksnių, kuriais siekta pagrįsti teisėtų lūkesčių buvimą (žr. 5.6.1 skirsnį), galėjo susiklostyti netikrumo padėtis.
(253)
Pirma, valstybės narės pagal Sutartį privalo pranešti Komisijai apie savo planus teikti naują pagalbą. Paskelbimo apie planuojamas priemones Ispanijos Parlamento oficialiajame leidinyje negalima laikyti pranešimu Komisijai, todėl Komisijos atsako nebuvimo negalima laikyti veiksniu, prisidėjusiu prie netikrumo padėties susidarymo.
(254)
Antra, iš 2001 m. prašymo suteikti informaciją apie mokestinės nuomos priemonę matyti, kad Komisija reagavo į skundo pateikėjo pranešimą apie įtariamą pagalbą. Šis prašymas buvo pateiktas Ispanijai, kuri savo atsakymuose tvirtai paneigė, kad esama tokių priemonių. Komisija šio prašymo nepaskelbė viešai, tačiau jei būsimi IMN pagalbos gavėjai dėl kokios nors priežasties būtų žinoję apie šį prašymą suteikti informaciją tuo metu, kai ketino dalyvauti toje sistemoje, jie būtų atkreipę dėmesį ir į Komisijai pateiktą skundą, kuriame teigta, kad šios sistemos priemonės gali būti valstybės pagalba. Prašymas suteikti informaciją taip pat rodo, jog Komisijai nepakako žinių apie priemonę, kad būtų galima ją įvertinti, tačiau dėl to negalima daryti išvados, kad Komisija leido šią priemonę taikyti. Be to, kadangi šis prašymas buvo nusiųstas dar iki IMN sistemos priemonių įsigaliojimo, Ispanija galėjo pranešti apie visas šios sistemos dalis, siekdama teisinio tikrumo, arba pagalbos gavėjams derėjo paklausti Ispanijos (arba Komisijos) apie tai, ar Ispanija pranešė apie tą pagalbos schemą ir ar Komisija ją patvirtino. Todėl nei Ispanija, nei veiklos vykdytojai negali tvirtinti, kad pateiktas prašymas arba, turint omenyje gautą atsakymą, tai, kad Komisija nesiėmė tolesnių veiksmų, prisidėjo prie netikrumo padėties susidarymo.
(255)
Trečia, dėl 2004 m. sprendimo dėl Nyderlandų kompensacinės priemonės Komisija pažymi, kad dėl kompensavimo už kitą priemonę, o ne IMN, negalėjo susidaryti netikrumo dėl IMN padėtis. Vien iš to, kad įtariamos Ispanijos pagalbos tikslus aprašymas viešuose dokumentuose buvo pateiktas tik sprendimo pradėti oficialią tyrimo procedūrą tekste olandų kalba, negalima daryti išvados, jog to teksto skaitytojai galėtų pamanyti, kad tai taikytina IMN. Iš tiesų, išvertus sprendimą iš olandų kalbos arba uždavus dėl to klausimą Komisijai, būtų buvę galima lengvai išsiaiškinti, kad įtariama Ispanijos pagalba yra susijusi su palūkanų subsidijomis pagal Karaliaus dekretą Nr. 442/1994. Be to, Komisija paprasčiausiai pažymėjo, kad Ispanija paneigė atitinkamos savo pagalbos buvimą ir kad Nyderlandai nepateikė pakankamai tokios pagalbos buvimo įrodymų. Kaip minima tame sprendime, Komisija tegali pasikliauti valstybe nare ir negali būti atsakinga už netikrumą, kuris galėtų atsirasti jai nesiėmus tolesnių veiksmų. Todėl Komisija mano, kad 2004 m. sprendimas negalėjo prisidėti prie galimo netikrumo, ar IMN priemonė yra teisėta.
(256)
Ketvirta, Komisija mano, kad netikrumo dėl IMN teisėtumo padėtis, kuri buvo susidariusi dėl atitinkamos 2001 m. Komisijos sprendimo dėl Brittany Ferries nuostatos, išnyko tą dieną, kai buvo paskelbtas Komisijos sprendimas dėl Prancūzijos GIE Fiscaux. Tame sprendime aiškiai nustatyta, kad Komisija laiko Prancūzijos mokestinės nuomos sistemą valstybės pagalba, ir iš to Ispanija ir jos IMN sistemos naudos gavėjai turėjo suprasti, kad ta sistema gali būti valstybės pagalba. Taigi dėl to negalėjo susidaryti netikrumo šiuo klausimu padėtis ir tai negalėjo paskatinti jos susidaryti.
(257)
Penkta, dėl 5.6.2.6 skirsnyje nurodytų priežasčių Komisija mano, kad dėl Komisijos narės N. Kroes 2009 m. nusiųsto rašto nesusiklostė netikrumo padėtis ir šis raštas negalėjo paskatinti jos susidaryti.
5.6.3.2. Nuo skundo pateikimo iki procedūros pradžios praėjęs laikas
(258)
Komisija mano, kad tiriant IMN sistemą nuo oficialios tyrimo procedūros pradžios praėjęs laikas turėtų būti skaičiuojamas nuo 2006 m., kai Komisija gavo Europos laivų statyklų skundus. Iš tiesų dėl pirmiau išdėstytų priežasčių nei dėl planuojamų priemonių paskelbimo Ispanijos oficialiajame leidinyje, nei dėl Komisijai 2001 m. pareikštų įtarimų, kuriuos Ispanija tvirtai paneigė 2002 m., negalima spręsti, kad Komisija nepagrįstai delsė vykdyti jai suteiktus tyrimo įgaliojimus. Šio požiūrio nepagrindžia ir 2004 m. galutinis sprendimas dėl valstybės pagalbos C-66/2003 - kitos įtariamos valstybės pagalbos priemonės kompensavimo.
(259)
Nuo pirmojo skundo pateikimo 2006 m. iki oficialios procedūros pradžios 2011 m. praėjęs laiko tarpas neatrodo nepagrįstai ilgas, turint omenyje susijusių mokestinių priemonių skaičių, mokestinės nuomos operacijų sudėtingumą ir nepakankamą su šiomis nuomos operacijomis susijusį skaidrumą. Be to, Komisija nuo 2006 m. rugsėjo mėn. iki 2010 m. gegužės mėn (132). nusiuntė aštuonis oficialius prašymus pateikti informacijos ir reguliariai palaikė ryšį su Ispanijos valdžios institucijomis.
(260)
Be to, tik 2010 m. spalio mėn. Komisija gavo naują skundą, kuriame pateikta šios pagalbos schemos vertinimui itin svarbi medžiaga - išsamus mokesčių sistemos ekspertų atliktas tyrimas, kuriame apibūdintas šios schemos veikimas ir jos poveikis. Todėl neatrodo, kad ilgai trunkantis IMN sistemos tyrimas yra pakankamas pagrindas abejoti dėl teisinio tikrumo.
(261)
Turėdama omenyje tiriamų priemonių sudėtingumą, Komisija negali atmesti prielaidos, kad dėl 2001 m. sprendimo dėl Brittany Ferries galėjo atsirasti teisinis netikrumas, kaip teigia Ispanija ir pagalbos gavėjai, dėl IMN laikymo valstybės pagalba. Tačiau tai būtų buvę įmanoma tik iki Komisijos sprendimo dėl Prancūzijos GIE Fiscaux, kuriame Komisija nustatė, kad ta sistema yra valstybės pagalba, paskelbimo Oficialiajame leidinyje 2007 m. balandžio 30 d.
(262)
Todėl Komisija daro išvadą, kad ji neturėtų reikalauti susigrąžinti pagalbos, teiktos per IMN operacijas, kurioms ta pagalba buvo skirta nuo IMN sistemos įsigaliojimo 2002 m. iki 2007 m. balandžio 30 d.
5.6.4. Grąžintinų pagalbos sumų nustatymas
(263)
Komisija įvertino įvairias mokestines priemones, iš kurių susideda valstybės pagalbos schemos. Šiame sprendime nesiekiama nustatyti tikslių pagalbos sumų, kurias turėjo gauti kiekvienas pagalbos gavėjas per kiekvieną IMN operaciją. Tačiau Komisija mano, kad valstybė narė turėtų pagal toliau aprašytą metodiką kiekvienu konkrečiu atveju nustatyti pagalbos gavėjus ir su vidaus rinka nesuderinamos pagalbos, kurią reikia iš jų susigrąžinti, sumas. Šią metodiką bus galima toliau tobulinti bendradarbiaujant su Ispanijos valdžios institucijomis, ypač siekiant nustatyti tikrąjį investuotojų gautos mokestinės naudos dydį atsižvelgiant į jų individualią su mokesčiais susijusią padėtį.
(264)
1 žingsnis. Visos mokestinės naudos, gautos vykdant operaciją, apskaičiavimas. Tai yra EIG arba jos investuotojų iš tikrųjų gautos mokestinės naudos (t. y. atskaičius tą mokestinės naudos dalį, kuri per kainos nuolaidą buvo perduota laivybos bendrovei) grynoji dabartinė vertė (GDV). GDV reikėtų skaičiuoti nuo nusidėvėjimo (mokesčių administratoriaus leisto ankstyvo nusidėvėjimo) pradžios dienos, o ją apskaičiuojant taikytinos diskonto normos turėtų būti nustatytos pagal realias rinkos sąlygas. Komisija siūlo Ispanijai iš esmės remtis skaičiavimais, kuriuos EIG pateikė mokesčių administratoriui savo prašymuose leisti taikyti ankstyvą nusidėvėjimą (žr. 168 konstatuojamąją dalį). Mokestinė nauda iš esmės laikoma suteikta tą dieną, kurią atsirado EIG arba jos investuotojų prievolė mokėti mokesčius.
(265)
2 žingsnis. Mokestinės naudos, gautos atitinkamai operacijai taikant bendrąsias mokestines priemones, apskaičiavimas. Tai yra mokestinės naudos, kurią EIG arba jos investuotojai būtų gavę analogišku atveju, jeigu nuo laivo eksploatavimo pradžios būtų taikyta tik pagreitinto nusidėvėjimo priemonė ir atitinkama operacija būtų apmokestinta pagal įprastas pelno mokesčio taisykles, dydis - grynoji dabartinė vertė (GDV), apskaičiuojama taip pat kaip ir per 1 žingsnį. Pagal pastarąjį scenarijų kapitalo prieaugis, gautas pardavus laivą laivybos bendrovei, būtų buvęs apmokestintas pelno mokesčiu, įprastai taikomu įmonių pelnui, nuo tos dienos, kurią laivybos bendrovė pasinaudojo pasirinkimo sandoriu. Mokestinė nauda iš esmės laikoma gauta tą dieną, kurią atsirado EIG ar jos investuotojų prievolė mokėti mokesčius.
(266)
3 žingsnis. Mokestinės naudos, kuri yra valstybės pagalba, apskaičiavimas. Kadangi Komisija laiko pagreitintą nusidėvėjimą bendro pobūdžio priemone, tai priemonei priskiriama mokestinė nauda (t. y. tam tikrų mokesčio sumų mokėjimo atidėjimas) nėra valstybės pagalba. Skirtumas tarp per 1 ir 2 žingsnius nustatytų sumų turėtų atitikti pagalbą, kurią EIG ir jos investuotojai gavo kaip atitinkamų mokestinių priemonių naudos gavėjai, t. y. visą dėl ankstyvo nusidėvėjimo taikymo, TA sistemos (kuri negalėjo būti taikoma EIG) ir atleidimo nuo mokesčių už kapitalo prieaugį pagal RIS 50 straipsnio 3 dalį gautą naudą, išreikštą grynąja dabartine verte (GDV). Mokestinė nauda iš esmės laikoma gauta tą dieną, kurią atsirado EIG ar jos investuotojų prievolė mokėti mokesčius.
(267)
4 žingsnis. Su vidaus rinka suderinamos pagalbos sumos apskaičiavimas. Visų pirma, per 3 žingsnį apskaičiuota EIG ar jos investuotojų gauta pagalba yra suderinama su vidaus rinka, nes ji atitinka laivybos bendrovei perduotą naudą, kuri būtų buvusi suderinama su vidaus rinka, jei būtų laikyta valstybės pagalba tai laivybos bendrovei. Laivybos bendrovei perduotos pagalbos dalies procentinis dydis turi būti nustatytas atliekant skaičiavimą, panašų į tuos, kuriuos EIG pateikė savo prašymuose mokesčių administratoriui (žr. 136 konstatuojamąją dalį), ir paliekant pagal rinkos sąlygas nustatytą tinkamą atlygį už tarpininkavimą. Kaip paaiškinta 202-210 konstatuojamosiose dalyse, laivybos bendrovei perduotą gautos naudos dalį galima laikyti suderinama su vidaus rinka, jeigu toji laivybos bendrovė, atitinkamas laivas ir susijusi transporto veikla atitinka reikalavimus pagalbai gauti pagal Jūrų transporto gaires. Su vidaus rinka suderinamos pagalbos suma turėtų būti nustatyta pagal tų gairių 11 skyrių ir deramai atsižvelgiant į visą pagalbą, jau suteiktą tai laivybos bendrovei EEE šalyse. Ypač Ispanijoje suteiktos pagalbos sumos turi būti pridedamos prie pagalbos, suteiktos tos bendrovės įsisteigimo šalyje (jei ji yra EEE narė), sumų. Pagalbos sumą, kuri viršija viršutinę pagalbos ribą arba neįrodytas jos suderinamumas su vidaus rinka pagal Jūrų transporto gairių 11 skyrių, reikia laikyti nesuderinama su vidaus rinka.
(268)
Kadangi viršutinė pagalbos riba pagal Jūrų transporto gairių 11 skyrių apskaičiuojama kasmet, o laivybos bendrovės gauta nauda yra susijusi su ilgalaikiu turtu, Komisija sutinka, kad taikant tą viršutinę ribą laivybos bendrovės per IMN operaciją gauta nauda gali būti paskirstyta per įprastą to laivo nusidėvėjimo laikotarpį (dešimtį metų).
(269)
Antra, kadangi tai yra rinkos sąlygomis tinkamas atlygis už finansinių investuotojų tarpininkavimą perduodant su vidaus rinka suderinamą pranašumą laivybos bendrovėms, šis atlygis taip pat laikomas su vidaus rinka suderinama arba nesuderinama pagalba tuo pačiu santykiu kaip ir laivybos bendrovei perduota nauda (žr. 201 konstatuojamąją dalį).
5.6.5. Sutarčių sąlygos
(270)
Kaip jau minėta, PYMAR pranešė Komisijai apie tam tikras sąlygas, nustatytas kai kuriose investuotojų, laivybos bendrovių ir laivų statyklų sutartyse. Tokiomis sąlygomis laivų statyklos įpareigojamos mokėti kompensacijas kitoms šalims, jei nepavyktų gauti numatomos mokestinės naudos.
(271)
Savo galutiniame neigiamame sprendime dėl Prancūzijos GIE fiscaux pagalbos, kurią nuspręsta iš dalies susigrąžinti (133), atvejo, turinčio gana daug panašumų su tiriamu atveju, Komisija pažymėjo, jog „tai, kad EIG nariams tenkančią fiskalinę ir teisinę riziką tam tikrais atvejais pagal sutartį gali prisiimti turto naudotojai, nepažeidžia principo, pagal kurį tikslas, kurio siekia Komisija prireikus reikalaudama išieškoti neteisėtai gautą pagalbą, yra priversti įvairius naudos gavėjus netekti naudos, kurią jie, palyginti su konkurentais, gavo atitinkamoje rinkoje, ir atkurti tą padėtį, kuri buvo iki minėtos pagalbos suteikimo“. Komisija padarė išvadą, kad „šio tikslo įgyvendinimas negali priklausyti … nuo pagalbos gavėjų sudarytų sutarčių sąlygų“.
(272)
Pagal nusistovėjusią teismo praktiką, reikalaujant, kad valstybė panaikintų pagalbą, kurią Komisija laiko nesuderinama su vidaus rinka, siekiama tikslo atkurti prieš tai buvusią padėtį (134). Pagal kitą nuostatą svarbiausias tikslas, kurio siekiama susigrąžinant neteisėtai išmokėtas valstybės pagalbos sumas, yra panaikinti konkurencijos iškraipymą, atsiradusį dėl tokios pagalbos suteikto konkurencinio pranašumo (135). Grąžindamas pagalbą jos gavėjas atsisako rinkoje prieš konkurentus įgyto pranašumo ir atkuriama iki pagalbos suteikimo buvusi padėtis (136).
(273)
Kad būtų pasiektas toks rezultatas, Komisija turi būti įgaliota reikalauti, kad pagalba būtų susigrąžinta iš jos tikrųjų gavėjų, taip siekiant atkurti iki tol buvusią konkurencinę padėtį toje rinkoje ar rinkose, kuriose konkurencija buvo iškraipyta. Todėl Komisija turi gebėti aiškiai nustatyti, kurios įmonės privalo grąžinti neteisėtą pagalbą, jos paskelbtą nesuderinama su vidaus rinka. Tačiau būtų negrįžtamai sukliudyta pasiekti šį tikslą, jei privatūs subjektai galėtų pagal sutarčių nuostatas keisti Komisijos priimtų pagalbos susigrąžinimo sprendimų poveikį. Pakankamą derybinę galią turintys ekonominės veiklos vykdytojai galėtų pasinaudoti tokia galimybe, jei ji yra, kad apsisaugotų nuo sprendimų susigrąžinti pagalbą įgyvendinimo, taigi valstybės pagalbos kontrolė neturėtų jokio praktinio poveikio.
(274)
Palyginimui galima nurodyti neseniai Teisingumo Teismo Residex byloje priimtą sprendimą (137), kuriame Teismas nustatė, kad prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas, atsižvelgdamas į visas nagrinėjamos bylos aplinkybes, turi nustatyti garantijos, kuri yra valstybės pagalba, gavėją arba gavėjus ir nurodyti susigrąžinti visą tos pagalbos sumą. Be to, neatsižvelgiant į tai, kas būtų pagalbos gavėjas, ir kadangi priemonėmis, kurių nacionaliniai teismai turi imtis, kai yra pažeidžiama SESV 108 straipsnio 3 dalis, iš esmės siekiama atkurti iki pagalbos suteikimo buvusią padėtį, nacionaliniai teismai turi įsitikinti, kad priemonės, kurių jie imasi dėl tokių veiksmų galiojimo, leidžia pasiekti šį tikslą. Tai reiškia, kad tais atvejais, kai būtinai reikia ištaisyti dėl pagalbos atsiradusį iškraipymą, nacionaliniai teismai gali įsikišti ir paskelbti sutartis negaliojančiomis, net jei tai pakenktų kitoms šalims, kurios nėra pagalbos gavėjos; aptariamu atveju tai yra skolintojai, kurių reikalavimų vykdymui užtikrinti skirta valstybės garantija. Tokiu pačiu principu a fortiori vadovaujasi Komisija, reikalaudama susigrąžinti pagalbą iš jos gavėjų. Šiuo klausimu reikia pabrėžti, kad Komisijos pareiga yra priimti galutinį sprendimą dėl pagalbos priemonės, o ne užtikrinti (kaip tai turi daryti nacionaliniai teismai), kad būtų ginamos fizinių asmenų teisės tais atvejais, kai nesilaikyta reikalavimo iš anksto pranešti Komisijai apie valstybės pagalbą pagal SESV 108 straipsnio 3 dalį.
(275)
Iš to galima spręsti, kad sutarčių sąlygos, kuriomis pagalbos gavėjai apsisaugo nuo neteisėtos ir su vidaus rinka nesuderinamos pagalbos grąžinimo, perleisdami su tokiu grąžinimu siejamą teisinę ir ekonominę riziką kitiems asmenims, iš esmės prieštarauja Sutartyje nustatytos valstybės pagalbos kontrolės sistemos principams. Tokia sistema yra būtina Bendrijai patikėtiems uždaviniams atlikti ir ypač vidaus rinkos veikimui, taigi ji yra atitinkamų viešosios tvarkos normų rinkinys (138). Todėl privatūs subjektai negali nuo jos nukrypti savo sutarčių nuostatomis.
(276)
Tai patvirtina ir tiriamas IMN sistemos atvejis, kai kelios laivų statyklos yra kontroliuojamos valstybės. Tiek, kiek valstybinių laivų statyklų sudarytų sutarčių sąlygomis pagalbos gavėjai yra apsaugoti nuo pagalbos grąžinimo, jų elgesys kliudytų efektyviai susigrąžinti neteisėtą ir su vidaus rinka nesuderinamą valstybės pagalbą. Be to, valstybės kontroliuojami veiklos vykdytojai, bandydami apsaugoti nuo pagalbos grąžinimo kitas savo sutarties šalis, savo elgesiu gali daryti didelį spaudimą privatiems konkurentams, kurie gali būti priversti nustatyti analogiškas sąlygas savo sutartyse; taip apskritai visi pagalbos gavėjai galėtų išvengti prievolės grąžinti pagalbą.
6. IŠVADA
Komisija daro išvadą, kad:
-
pagal Jūrų transporto gaires ir 2002 m. vasario 27 d. sprendimą, kuriame leista taikyti Ispanijos TA sistemą, transporto veiklai nepriskiriama tokia veikla, į kurią įeina tik laivų nuoma, išperkamoji nuoma ar frachtavimas. Todėl Ispanijos TA sistema, kurią leido taikyti Komisija, tokiai veiklai iš esmės netaikytina.
-
TRLIS 115 straipsnio 11 dalis ir 48 straipsnio 4 dalis, RIS 49 straipsnis (ankstyvas išnuomoto turto nusidėvėjimas), TA sistemos taikymas jos reikalavimų neatitinkančioms EIG, taip pat RIS 50 straipsnio 3 dalis yra valstybės pagalba, kaip apibrėžta SESV 107 straipsnio 1 dalyje.
-
Šios priemonės nėra esama pagalba, kaip apibrėžta Reglamento (EB) Nr. 659/1999 1 straipsnio b punkte, nes apie jas nebuvo pranešta ir Komisija nebuvo leidusi jas taikyti.
-
Ispanija neteisėtai suteikė šią pagalbą pažeisdama Sutarties dėl Europos Sąjungos veikimo 108 straipsnio 3 dalį.
-
Todėl galima daryti išvadą, kad vadinamoji Ispanijos mokestinės nuomos sistema, pagal kurią kartu taikoma TRLIS 115 straipsnio 11 dalis, TRLIS 48 straipsnio 4 dalis ir RIS 49 straipsnis (ankstyvas išnuomoto turto nusidėvėjimas), TA sistemos taikymas jos reikalavimų neatitinkančioms EIG ir RIS 50 straipsnio 3 dalies taikymas yra neteisėti.
-
Pagalbą EIG ar jų investuotojams galima laikyti suderinama su vidaus rinka, nes ji atitinka rinkos sąlygomis priimtiną atlygį už finansinių investuotojų tarpininkavimą ir perduodama jūrų transporto bendrovėms, kurioms gali būti teikiama pagalba pagal Jūros transporto gaires, nes jos atitinka tose gairėse nustatytas sąlygas. Tai visų pirma reiškia, kad visa laivybos bendrovėms perleistos pagalbos suma negali viršyti šių gairių 11 skyriuje nustatytos viršutinės ribos.
-
Ta pagalbos dalis, kuri viršija su vidaus rinka suderinamos pagalbos dydį, turėtų būti susigrąžinta iš gavėjų, t. y. EIG ir jų investuotojų, nesuteikiant tokiems gavėjams galimybės perduoti su šios pagalbos grąžinimu susijusią naštą kitiems asmenims.
-
Komisija neturėtų reikalauti susigrąžinti pagalbos, teiktos per IMN operacijas, kurioms ta pagalba buvo skirta nuo IMN sistemos įsigaliojimo 2002 m. iki 2007 m. balandžio 30 d., t. y. sprendimo dėl Prancūzijos valstybės pagalbos C-46/2004 GIE Fiscaux paskelbimo dienos (žr. 261 konstatuojamąją dalį).
-
Reikalaujant susigrąžinti po šios datos suteiktą pagalbą neturi būti pažeisti bendrieji Europos Sąjungos teisėje įtvirtinti teisėtų lūkesčių apsaugos ir teisinio tikrumo principai,
PRIĖMĖ ŠĮ SPRENDIMĄ:
1 straipsnis
Priemonės, taikomos pagal TRLIS 115 straipsnio 11 dalį (išnuomoto turto ankstyvas nusidėvėjimas), tonažo apmokestinimo sistemos taikymas jos reikalavimų neatitinkančioms įmonėms, laivams ar veiklai ir RIS 50 straipsnio 3 dalies taikymas yra valstybės pagalba EIG ir jų investuotojams, Ispanijos valstybės neteisėtai teikta nuo 2002 m. sausio 1 d., taip pažeidžiant Sutarties dėl Europos Sąjungos veikimo 108 straipsnio 3 dalį.
2 straipsnis
1 straipsnyje nurodytos valstybės pagalbos priemonės yra nesuderinamos su vidaus rinka, išskyrus pagalbos dalį, atitinkančią atlygį rinkos sąlygomis už finansinių investuotojų tarpininkavimą, kuris yra perduodamas jūrų transporto bendrovėms, galinčioms gauti pagalbą pagal Jūrų transporto gairėse nustatytas sąlygas.
3 straipsnis
1. Ispanija nutraukia pagalbos teikimą pagal 1 dalyje nurodytą schemą, nes ji yra nesuderinama su bendrąja rinka.
4 straipsnis
1. Ispanija susigrąžina pagal 1 straipsnyje nurodytą schemą suteiktą su vidaus rinka nesuderinamą pagalbą iš EIG investuotojų, kurie naudojosi ta pagalba, neleisdama tokios pagalbos gavėjams perduoti su jos grąžinimu susijusios naštos kitiems asmenims. Tačiau nereikalaujama grąžinti pagalbos, suteiktos per finansavimo operacijas, kurias kompetentingos nacionalinės institucijos įsipareigojo remti atitinkamomis priemonėmis iki 2007 m. balandžio 30 d. priimtu privalomu teisės aktu.
2. Nuo grąžintinų sumų apskaičiuojamos palūkanos už laikotarpį nuo šių sumų suteikimo pagalbos gavėjams iki jų faktinio grąžinimo dienos.
3. Apskaičiuojamos sudėtinės palūkanos pagal Komisijos reglamento (EB) Nr. 794/2004 (139) V skyrių ir Komisijos reglamentą (EB) Nr. 271/2008 (140), kuriuo iš dalies pakeistas Reglamentas (EB) Nr. 794/2004.
4. Ispanija nutraukia visus likusius pagalbos mokėjimus pagal 1 straipsnyje nurodytą schemą nuo šio sprendimo priėmimo dienos.
5 straipsnis
1. Pagal 1 straipsnyje nurodytą schemą suteikta pagalba turi būti išieškota nedelsiant ir veiksmingai.
2. Ispanija turi užtikrinti, kad šis sprendimas būtų įgyvendintas per keturis mėnesius nuo pranešimo apie jį dienos.
6 straipsnis
1. Per du mėnesius nuo pranešimo apie šį sprendimą dienos Ispanija privalo pateikti šią informaciją:
a)
pagalbos pagal 1 straipsnyje nurodytą schemą gavėjų sąrašą ir bendrą pagalbos, kurią gavo kiekvienas iš jų, sumą;
b)
bendrą sumą (pagrindinę sumą ir palūkanas), išieškotiną iš kiekvieno gavėjo;
c)
išsamų priemonių, kurių ėmėsi ar ketina imtis šiam sprendimui įvykdyti, aprašymą;
d)
dokumentus, kuriais įrodoma, kad gavėjų pareikalauta pagalbą grąžinti.
2. Ispanija nuolat informuoja Komisiją apie pažangą nacionalinėmis priemonėmis įgyvendinant šį sprendimą, kol pagal 1 straipsnyje nurodytą schemą suteikta pagalba bus grąžinta. Komisijos prašymu ji nedelsdama pateikia informaciją apie numatytas priemones ir priemones, kurių ėmėsi, siekdama įvykdyti šį sprendimą. Ji taip pat pateikia išsamią informaciją apie pagalbos ir palūkanų sumas, susigrąžintas iš pagalbos gavėjų.
7 straipsnis
Šis sprendimas skirtas Ispanijos Karalystei.
Priimta Briuselyje 2013 m. liepos 17 d.