РЕШЕНИЕ НА КОМИСИЯТА
от 26 януари 2011 година
относно държавна помощ C 7/10 (ex CP 250/09 и NN 5/10), приведена в действие от Германия Схема за пренасяне на данъчни загуби в случай на преструктуриране на предприятия в затруднение („Sanierungsklausel“)
(нотифицирано под номер C(2011) 275)
(само текстът на немски език е автентичен)
(текст от значение за ЕИП)
(2011/527/ЕС)
ЕВРОПЕЙСКАТА КОМИСИЯ,
като взе предвид Договора за Европейския съюз и Договора за функционирането на Европейския съюз, и по-специално член 108, параграф 2, първа алинея от него (1),
като взе предвид Споразумението за Европейското икономическо пространство, и по-специално член 62, параграф 1, буква а) от него,
като прикани заинтересованите страни да представят мненията си в съответствие с горепосочените разпоредби (2),
като има предвид, че:
1. ПРОЦЕДУРА
(1)
С писма с дата 5 август 2009 г. и 30 септември 2009 г. Комисията поиска от Германия информация относно член 8c от Закона за корпоративния подоходен данък (Körperschaftsteuergesetz, наричан по-долу: KStG). Германските органи отговориха на тези искания с писма с дата 20 август 2009 г. и 5 ноември 2009 г. С решение от 24 февруари 2010 г. Комисията откри официална процедура за разследване, посочена в член 108, параграф 2 от Договора за функционирането на Европейския съюз (ДФЕС), по отношение на помощта.
(2)
Решението на Комисията да открие процедурата беше публикувано в Официален вестник на Европейския съю. (3). Комисията покани заинтересованите страни да представят мнения.
(3)
Германските органи представиха своя отговор с писмо от 9 април 2010 г.
(4)
В Брюксел бяха проведени две срещи с германските органи, на 9 април 2010 г. и на 3 юни 2010 г. Германия представи допълнителна информация на 2 юли 2010 г. Комисията не получи мнения от заинтересовани страни.
2. ОПИСАНИЕ НА МЯРКАТА
2.1. Обща информация
(5)
Корпоративното данъчно облагане в Германия се основава главно на Закона за данъка върху доходите (Einkommensteuergesetz, наричан по-долу: EStG) и KStG. Член 10d, параграф 2 от EStG позволява загубите, натрупани през данъчната година, да бъдат пренасяни, т.e. в съответствие с принципа за платежоспособност облагаемите приходи през бъдещи данъчни години може да бъде намален чрез прихващане на загубите до максимален размер от 1 млн. EUR всяка година. Съгласно член 8, параграф 1 от KStG тази възможност за пренасяне на загуби е приложима също за предприятия, подлежащи на облагане с корпоративен данък.
(6)
Възможността за пренасяне на загуби доведе до търговия с кухи предприятия (Mantelgesellschaften), които отдавна са прекратили каквато и да е стопанска дейност, но все още имат загуби, които са пренесени от минали периоди.
(7)
За да противодейства на търговията с кухи предприятия през 1997 г. немският законодател ограничи възможността за пренасяне на загуби чрез въвеждането в член 8, параграф 4 от KStG на правило за придобиване на кухи предприятия (Mantelkaufregelung). Правилото ограничава пренасянето на загуби към такива корпоративни образувания, които са юридически и икономически идентични с образуванието, натрупало загубите. Правилото не съдържа определение на понятието „икономически идентичен“, но включва един отрицателен и два положителни примера:
а)
корпоративното образувание не е икономически идентично, ако повече от половината от неговите дялове са прехвърлени и ако след това образуванието продължи стопанската си дейност или я започне отново с преимуществено нови активи;
б)
корпоративното образувание обаче е икономически идентично, ако вливането на нови активи е единствено за целите на преструктурирането на генериращото загуби образувание и ако дейността, която е довела до пренасянето на неприспаднати загуби, продължи в сравними мащаби през следващите 5 години;
в)
корпоративното образувание е икономически идентично също и ако вместо да влива нови активи, придобиващото образувание покрие загубите, които са натрупани в генериращото загуби образувание.
(8)
Последните два примера обикновено се цитират като „Sanierungsklausel“ (клауза, позволяваща преструктурирането на предприятия в затруднение).
(9)
Член 8, параграф 4 от KStG е отменен считано от 1 януари 2008 г. със Закона за реформа на данъчното облагане на предприятия от 2008 г. (Unternehmensteuerreformgesetz).
(10)
Същият нормативен акт въвежда новия член 8c, параграф 1 от KStG, който налага много по-строги ограничения в сравнение с член 8, параграф 4 от KStG относно пренасянето на загуби в случай на промени в дяловото участие в корпоративно образувание. Съгласно новото правило:
а)
неизползваните загуби се губят изцяло, ако повече от 50 % от дяловия капитал, правата на членство, правата на собственост или правата на глас бъдат прехвърлени на купувач;
б)
ако в рамките на период от пет години повече от 25 %, но не повече от 50 % от дяловия капитал, правата на членство, правата на собственост или правата на глас бъдат прехвърлени, неизползваните загуби се губят пропорционално.
(11)
Първоначално в новото правило не са предвидени изключения за предприятия, които са в процес на преструктуриране и в същото време са предмет на съществена промяна в собствеността.
(12)
Съгласно обяснителния меморандум, приет от немския парламент със Закона за реформа на данъчното облагане на предприятия от 2008 г., целта на замяната на член 8, параграф 4 от KStG с новия член 8c, параграф 1 от KStG е да се опростят правилата (в обяснителния меморандум се посочва, че практическото прилагане на член 8, параграф 4 от KStG е породило много сложни правни въпроси) и по-добре да се противодейства на злоупотребите. (4) Законодателят е съзнавал, че промяната означава, че в случай на преструктуриране на предприятие в затруднение, което води до промяна в собствеността, пренасянето на загуби вече няма да е възможно. Това обаче се е считало за приемливо, тъй като в такава ситуация данъчните органи биха могли да се откажат от събиране на данъчните задължения въз основа на съображения за справедливост, дори без изрична законодателна разпоредба (5).
2.2. Мярката
(13)
През юни 2009 г. с изменение на член 8c от KStG е въведен член 8c, параграф 1a от KStG, съгласно който пренасянето на загуби все пак е възможно, когато предприятие в затруднение бива придобито с цел преструктуриране. Това изменение съставлява част от Закона за облекчения за гражданите - Здравноосигурителна каса (Bürgerentlastungsgesetz Krankenversicherung) (6). Новата разпоредба отново е наречена Sanierungsklausel или нова Sanierungsklausel, за да се разграничава от предшестващия я член 8, параграф 4 от KStG. Тя въвежда изключение от ограничението върху пренасянето на загуби, въведено в действие от 1 януари 2008 г. с член 8c, параграф 1 от KStG.
(14)
Съгласно член 8c, параграф 1a от KStG, корпоративно образувание може да пренася загуби въпреки промяна в неговото дялово участие, която попада в обхвата на член 8c, параграф 1 от KStG, при положение че са изпълнени следните условия:
а)
придобиването е с цел преструктуриране на корпоративното образувание (7);
б)
предприятието е изпаднало или съществува вероятност да изпадне в несъстоятелност или свръхзадлъжнялост към момента на придобиването (8);
в)
основните стопански структури на предприятието са запазени, което налага:
-
изпълнението от корпоративното образувание на споразумение между управителния и работническия съвет (Betriebsvereinbarung) относно запазването на работни места, или
-
запазването на 80 % от работните места (спрямо годишната стойност на заплатите) през първите пет години след придобиването, или
-
вливането на значителни стопански активи или отписването на задължения, които все още имат икономическа стойност в рамките на дванадесет месеца; стопанските активи са значителни, ако представляват най-малко 25 % от активите от предходната финансова година; всички трансфери обратно към придобиващото предприятие през първите три години се приспадат;
г)
през първите пет години след придобиването предприятието не променя сектора или дейността си;
д)
към момента на придобиването предприятието не е преустановило дейност.
(15)
Член 8c, параграф 1a от KStG влиза в сила на 10 юли 2009 г. и се прилага с обратна сила от 1 януари 2008 г.
(16)
Първоначално член 8c, параграф 1a от KStG е въведен само за ограничен период - до 31 декември 2009 г. На 22 декември 2009 г. обаче, като част от Закона за ускоряване на икономическия растеж от 2009 г. (Wachstumsbeschleunigungsgesetz) (9), германският парламент прие разпоредба, с която се заличава съответната клауза за изтичане на срока на действие от KStG.
(17)
Трябва да се отбележи, че пренесените загуби от минали периоди могат да бъдат приспаднати само от печалбата на предприятието, което се преструктурира. Придобиващото предприятие не може да приспада загубите от собствената си печалба.
(18)
Това е валидно, дори ако придобиващото предприятие консолидира своите данъчни задължения на равнище група, тъй като с член 15, първо изречение, номер 1 от KStG се забранява пренасянето на загуби, ако контролирано дъщерно предприятие (Organgesellschaft) съставлява част от интегрирана група (Organschaft) (10).
(19)
Съгласно немското законодателство в областта на корпоративното данъчно облагане обаче такива загуби не се губят; те просто се „замразяват“ на равнището на образуванието и могат да се използват единствено, след като предприятието вече не е консолидирано. Няма ограничение във времето за пренасянето на тези „замразени“ загуби.
(20)
Придобиващото предприятие се възползва косвено от член 8c, параграф 1a от KStG, тъй като след успешното завършване на процеса на преструктуриране данъчната тежест на преструктурираното предприятие се намалява. Нещо повече, придобиващото предприятие разбира се може да обедини част или всички свои дейности в придобитото предприятие и по този начин да използва пренесените загуби.
2.3. Съпоставка между член 8c, параграф 1a от KStG и член 8, параграф 4 от KStG
(21)
Новото правило в член 8c, параграф 1a от KStG се различава от предишното правило - отмененият член 8 параграф 4 от KStG - по един важен аспект, който е от ключово значение за оценката за целите на държавната помощ.
(22)
Съгласно член 8c, параграф 1 от KStG предприятието губи правото да пренася своите загуби, когато повечето от половината дялове са прехвърлени, освен ако е приложима Sanierungsklausel. Следователно основното правило е загуба на правото за пренасяне на загуби при значителни промени в собствеността. Следователно съществуващата Sanierungsklausel е изключение от общото правило.
(23)
Съгласно предишния член 8, параграф 4 от KStG общото правило е било продължаване на пренасянето на загуби в случай на значителни промени в собствеността, при условие че предприятието е било икономически идентично. Целта на това изключение е било предотвратяването на злоупотреби, например под формата на търговия с кухи предприятия.
3. РЕШЕНИЕТО ЗА ОТКРИВАНЕ
(24)
С писмо от 24 февруари 2010 г. Комисията уведоми Германия за решението си да открие процедурата, предвидена в член 108, параграф 2 от ДФЕС, по отношение на настоящата мярка.
(25)
В решението за откриване Комисията изрази становището, че член 8c, параграф 1a от KStG поставя разграничение между финансово стабилни генериращи загуби предприятия и предприятия, които са (потенциално) неплатежоспособни или свръхзадлъжнели, като облагодетелства само последните. Следователно изглежда, че член 8c, параграф 1a от KStG се отклонява от референтната система, съгласно която и двата типа предприятия не биха имали право да пренасят загуби. Поради това Комисията достигна до предварителното заключение, че мярката е селективна и представлява държавна помощ, тъй като изглежда, че са изпълнени условията на член 107, параграф 1 от ДФЕС. Накрая Комисията изрази съмнения относно съвместимостта на мярката с член 107, параграф 3, буква б) от ДФЕС, както е тълкуван във Временната рамка (11), и с член 107, параграф 3, буква в), както е тълкуван в Насоките за оздравяване и преструктуриране (12) и Насоките за регионалните помощи (13).
(26)
Решението за откриване на процедурата беше публикувано в Официален вестник на Европейския съюз (14). Комисията покани Германия и заинтересованите страни да представят мнения.
(27)
След откриването на официалната процедура за разследване германското федерално министерство на финансите даде указания на данъчната администрация, отговорна за събирането на данъците, да преустанови прилагането на член 8c, параграф 1a от KStG, докато Комисията вземе окончателно решение по случая, и да уведоми засегнатите предприятия, че в случай на отрицателно окончателно решение от страна на Комисията държавната помощ ще трябва да бъде възстановена (15).
4. КОМЕНТАРИ НА ГЕРМАНИЯ
(28)
Германия счита, че член 8c, параграф 1a от KStG не представлява държавна помощ по три причини:
а)
той е в съответствие с принципа за частен кредитор на пазара (вж. 4.1);
б)
той не е селективен (вж. 4.2);
в)
той е обоснован от естеството и цялостната структура на германската данъчна система (вж. 4.3)
(29)
В допълнение Германия твърди, че новата Sanierungsklausel в член 8c, параграф 1a от KStG по същество съответства на старата Sanierungsklausel в член 8, параграф 4 от KStG, която никога не е критикувана от Комисията (вж. 4.4), и че редица други държави-членки са въвели подобни данъчни правила (вж. 4.5).
4.1. Съответствие с принципа за частен кредитор на пазара
(30)
Този аргумент се изтъква от Германия за първи път в нейно писмо от 2 юли 2010 г. Германия твърди, че позоваване на принципа за частния кредитор може да се прави също по отношение на данъчни задължения или квазиданъчни задължения (16). Твърди се, че отношението на германската държава към нейните данъкоплатци е сравнимо с отношението между частен кредитор и длъжник, които са обвързани с дългосрочен договор, като например договор за наем или трудов договор. Според германските органи частният кредитор, който е страна по дългосрочен договор, би се отказал от част от своите бъдещи вземания, ако това би позволило на друго предприятие да придобие контрол върху длъжника, осигурявайки по този начин продължаването на дългосрочния договор.
4.2. Отсъствие на селективност
(31)
Германия счита, че член 8c, параграф 1a от KStG представлява обща мярка, тъй като може да се използва от всички предприятия, независимо от региона, сектора и размера им. Германия подчертава, че по отношение на всяко предприятие съществува възможност да изпадне в затруднение извън неговия контрол и да се превърне в кандидат за прилагане на правилото.
(32)
Германия отбелязва, че в своето Известие за данъчно облагане на дружества от 1998 г. самата Комисия е на мнение, че, „при условие че те важат без разлика за всички дружества и за производството на всички стоки“, данъчните мерки с чисто технически характер, като например правилата за пренасяне на загуби, не са селективни, и че „фактът, че някои дружества или някои отрасли се възползват повече от други от някои от тези данъчни мерки не означава непременно, че те попадат в полето на приложение на правилата на конкуренцията, регулиращи държавната помощ“ (17).
(33)
Германия счита, че тези съображения са от особено значение за данъчните стимули за научноизследователска и развойна дейност, а също така и за опазване на околната среда, образование и трудова заетост. Според германските органи данъчните правила, от които се възползват предприятия, полагащи специални усилия в тези области, не са селективни, тъй като те са отворени за всички предприятия, дори ако de facto те облагодетелстват в по-голяма степен в сравнение с другите предприятията, осъществяващи дейност в определени сектори. Германия счита, че същите доводи следва да са приложими за данъчни правила, които облагодетелстват предприятия в затруднение, придобити с цел преструктуриране.
(34)
Германия твърди, че Съдът и Общият съд са приели, че мярка, от която се ползват изключително предприятия в затруднение, по принцип може да представлява обща мярка, която не е селективна. В този контекст в първия пример Германия цитира DMT, където по отношение на белгийски инструмент за улесняване на плащанията за предприятия в затруднение Съдът се произнася, че (18):
„Френското правителство твърди, че инструментите за улесняване на плащанията във връзка с вноските за социално осигуряване не представляват държавна помощ, ако те се предоставят при едни и същи обстоятелства на всяко предприятие, което изпитва финансови затруднения. Изглежда такъв е случаят в рамките на режима, установен от белгийското законодателство. Комисията обаче твърди, че ONSS разполага с право на преценка по отношение на предоставянето на инструментите за улесняване на плащанията.
От формулировката на член 92, параграф 1 от Договора следва, че общите мерки, които не облагодетелстват само определени предприятия или производството само на някои стоки, не попадат в обхвата на тази разпоредба. Обратно, когато органът, предоставящ финансова помощ, се ползва от известна свобода на преценка, която му дава възможност да избира бенефициерите или условията, при които се отпуска финансовата помощ, не може да се счита, че тази помощ е обща по своя характер (в този смисъл вж. Решение от 26 септември 1996 г. по дело Франция/Комисия, C-241/94 [1996], Recueil, стр. I-4551, точки 23 и 24).
Националният съд в хода на главното производство е компетентен да определи дали правото на ONSS да предоставя механизми за улесняване на плащанията е по преценка и, ако то не е такова, да установи дали механизмите за улесняване на плащанията, предоставени от ONSS, са общи по характер или дали те облагодетелстват определени предприятия.“
(35)
Германия цитира също HAMSA, където Испания твърди, че дадена мярка не е селективна, тъй като се прилага за всички предприятия в затруднение. По този въпрос Общият съд постановява, че (19):
„В настоящия случай доводът, на който се основават заявителят и Кралство Испания, в смисъл, че испанският закон от 26 юли 1922 г. относно прекъсването на плащанията въвежда обща процедура, приложима към всички предприятия в затруднение, не може да бъде приет. Действително законът не поражда право да бъде прилаган селективно в полза на някои категории предприятия или сектори на дейност, но въпреки това трябва да се припомни, че опрощаването на задължения, критикувано от Комисията, не произтича автоматично от прилагането на закона, а от решенията по преценка, вземани от въпросните публични органи. Нещо повече, съгласно установената съдебна практика, когато органът, предоставящ финансова помощ, се ползва от известна свобода на преценка, която му дава възможност да избира бенефициерите или условията, при които се отпуска финансовата помощ, не може да се счита, че тази помощ е обща по своя характер (Решение от 29 юни 1999 г. по дело DM Transport, C-256/97, Recueil, стр. I-3913, точка 27).“
(36)
Германските органи твърдят, че за разлика от мерките в DMT и HAMSA, член 8c, параграф 1a от KStG не предвижда решения по преценка на публичните органи, но прилагането му произтича автоматично от закона. Следователно, прилагайки довода a contrario, член 8c, буква 1a от KStG не е селективен.
(37)
Германия също счита, че член 8c, параграф 1a от KStG принадлежи към съвкупността от правила в рамките на немското право в областта на несъстоятелността. По-специално допустимостта на предприятието се основава на понятията за несъстоятелност, риск от несъстоятелност и свръхзадлъжнялост, които са определени в InsO и които дават основания за откриване на производства по несъстоятелност.
(38)
По въпроса за селективността Германия заключава, че позицията на Комисията би означавала, че всяко данъчно облекчение представлява държавна помощ, дори ако е общо приложимо, и че такава позиция е в нарушение на ДФЕС.
4.3. Обосноваване чрез естеството и цялостната структура на данъчната система
(39)
Германия поддържа твърдението, че освобождаването, въведено с член 8c, параграф 1a от KStG, е обосновано от естеството и цялостната структура на немската данъчна система. Тя твърди, че съществува обективна разлика между предприятията в затруднение, които се нуждаят от преструктуриране, и останалите предприятия, и че тази обективна разлика оправдава различното третиране на предприятията в затруднение, придобити с оглед преструктуриране. Германия основава своите доводи на три съображения.
(40)
Първо, докато финансово стабилните предприятия имат избор между търсенето на финансиране на капиталовите пазари и търсенето на предприятие, което да ги придобие, предприятията в затруднение разполагат само с втория вариант, тъй като те няма да могат да получат дългово финансиране на капиталовия пазар или да получат банков заем. В резултат на това предприятията в затруднение систематично ще пропускат възможността за пренасяне на загуби от минали периоди, докато жизнеспособните предприятия винаги могат да избират между дълговото финансиране и търсенето на купувач.
(41)
Второ, ratio legis на член 8c, параграф 1 от KStG, т.e. предотвратяването на търговията с кухи предприятия с натрупани загуби, не налага изключването на пренасянето на загуби в ситуации, при които придобиването е по-скоро за целите на преструктурирането, отколкото просто с цел данъчна оптимизация. Без ограничението на член 8c, параграф 1a от KStG върху придобиването на предприятия във финансово затруднение с цел преструктуриране, т.е. ако бяха включени други видове придобиване, ratio legis не би могло да се запази.
(42)
Трето, целта на член 8c, параграф 1 от KStG е да се гарантира, че продажната цена на дяловете в предприятията се основава единствено на икономическата стойност на предприятието и че стойността на натрупаните загуби за данъчна оптимизация не се отразява на продажната цена. В случай на придобиване на предприятие в затруднение с цел преструктуриране обаче възможната стойност на натрупаните загуби няма съществена роля. За да подкрепи с доказателства този довод, Германия изтъква, че във финансовите отчети на търговските групи счетоводителите не приписват стойност на потенциалните пренесени загуби от минали периоди на предприятията в затруднено положение.
(43)
Въз основа на тези три причини, взети заедно, Германия счита, че дори ако член 8c, параграф 1a от KStG би бил селективен prima facie, той при всички случаи е оправдан от естеството и цялостната структура на немската данъчна система.
4.4. Връзка между новата и старата Sanierungsklausel
(44)
Германия отбелязва, че считано от 1 януари 2008 г. член 8c от KStG заменя подобно правило, което е отменено по същото време, а именно член 8, параграф 4 от KStG. И двете правила преследват една и съща цел, а именно предотвратяването на търговията с кухи предприятия с натрупани загуби.
(45)
Германия отбелязва, че Комисията никога не е изразила каквато и да е загриженост по отношение на член 8, параграф 4 от KStG и че следователно става видно, че това правило не представлява държавна помощ.
(46)
Поради това Германия разглежда позицията на Комисията по този въпрос като непоследователна.
4.5. Сходни правила в други данъчни системи
(47)
Германия е изтъквала, че много други държави-членки имат правила, сходни с член 8c, параграф 1a от KStG. Пример за това са Австрия, Белгия, Финландия, Италия, Люксембург и Нидерландия. Тя посочва, че Комисията не е предприела действия в рамките на правилата относно държавната помощ срещу тези държави-членки въпреки големите сходства между системите.
(48)
Във връзка с параграф 34 от решението за откриване, където се посочват действията, предприети от Комисията по отношение на френската система, Германия подчертава, че немската система се различава от френската, която се ограничава до някои сектори на икономиката и предоставя пълно освобождаване от корпоративен данък.
5. ОЦЕНКА НА МЯРКАТА
(49)
Съгласно член 107, параграф 1 от ДФЕС всяка помощ, предоставена от държава-членка или чрез ресурси на държава-членка, под каквато и да било форма, която нарушава или заплашва да наруши конкуренцията чрез поставяне в по-благоприятно положение на определени предприятия или производството на някои стоки и засяга търговията между държавите-членки, е несъвместима с вътрешния пазар.
5.1. Държавни средства и възможност за приписване
(50)
Мярката трябва да е финансирана с държавни средства и използването на държавни средства трябва да бъде приписано на държавата. Загуба на приходи от данъци е равностойно на изразходване на държавни ресурси под формата на бюджетни разходи. Като позволява на предприятията да намаляват тежестта на своя корпоративен данък чрез пренасянето на загуби, Германия се лишава от приходи, което представлява държавна помощ. Германия е информирала Комисията, че прилагането на мярката би довело до недостиг на данъчните постъпления в размер на 900 млн. EUR всяка година. От това, че мярката води до загуба на държавни ресурси, следва, че тя се предоставя чрез държавни ресурси. Помощта се предоставя в съответствие със закон и следователно може да бъде приписана на държавата.
5.2. Селективно предимство
(51)
В допълнение мярката трябва да предоставя на бенефициера селективно предимство. Съгласно установената съдебна практика понятието за помощ обхваща не само положителните предимства, но също и действия, които под различни форми облекчават тежестите, които обикновено натоварват бюджета на едно предприятие (20).
(52)
Съгласно член 8c, параграф 1 от KStG определени промени в структурата на собствеността на предприятието означават частична или пълна загуба на възможността за пренасяне на загуби от минали периоди за данъчни цели.
(53)
Член 8c, параграф 1a от KStG създава изключение от това правило, когато промяната в собствеността засяга предприятие в затруднение и се извършва с цел преструктуриране.
(54)
Следователно член 8c, параграф 1a от KStG би могъл да предоставя селективно предимство на предприятия, които изпълняват тези условия, тъй като им позволява да приспадат загуби от минали периоди от бъдещата печалба за целите на изчисляването на техните облагаеми приходи.
(55)
Както е обяснено в съображение 28, Германия твърди, че член 8c, параграф 1a от KStG не представлява такова селективно предимство по три причини:
а)
член 8c, параграф 1a от KStG е в съответствие с принципа за частен кредитор на пазара (5.2.1);
б)
член 8c, параграф 1a от KStG не е селективен prima facie (5.2.2);
в)
член 8c, параграф 1a от KStG е обоснован от естеството и цялостната структура на немската данъчна система (5.2.3).
(56)
Германия изтъква също сходствата между член 8c, параграф 1a от KStG и неговия предшественик, член 8, параграф 4 от KStG (вж.5.2.4) и факта, че други държави-членки имат подобни правила (вж. 5.2.5).
5.2.1. Възможно прилагане на принципа за частен кредитор на пазара
(57)
Германия твърди, че член 8c, параграф 1a от KStG е в съответствие с принципа за частен кредитор на пазара, тъй като той отговаря на поведението на частен кредитор на пазара, обвързан по дългосрочен договор с длъжник.
(58)
Комисията счита, че това твърдение е необосновано по няколко причини. Съгласно практиката на Съда и Общия съд принципът за частен кредитор на пазара е приложим, само ако държавата действа като икономически оператор, но не и когато упражнява своите прерогативи като публичен орган. (21) В този случай държавата упражнява монополното си право на данъчно облагане в качеството си на публичен орган.
(59)
Комисията счита, че съдебната практика, цитирана от Германия, не променя тази оценка. Член 8c, параграф 1a от KStG засяга създаването на данъчно задължение, докато фактите, на които се основава решенията на Съда по дела Испания/Комисията (22) и DMT (23), засягат ситуации, при които администрацията е имала възможност да се откаже от събирането на съществуващи данъчни задължения. Следователно принципът за частен кредитор на пазара не е приложим в този случай.
(60)
Второ, Комисията отбелязва, че дори ако принципът е приложим, което се оспорва от Комисията, данъчното предимство се предоставя автоматично, без предварителна оценка на общата загуба (която определя максималния размер на бъдещите данъчни облекчения), на перспективите на бенефициера да възстанови своята жизнеспособност или на това дали длъжникът е от стратегическо значение. В своите общи условия частният кредитор на пазара не би предвидил такова автоматично освобождаване от бъдещи задължения, без предварително да му е известен възможният размер на освобождаването, финансовите перспективи на длъжника и неговото стратегическо значение.
(61)
На трето място, Комисията отбелязва, че за разлика от дългосрочното договорно правоотношение член 8c, параграф 1a от KStG не се отнася до освобождаването от съществуващи задължения, а до намаляването на възможни бъдещи задължения, които могат да възникнат след възстановяването на финансовата жизнеспособност на длъжника. С други думи, когато държавата разрешава пренасянето на загуби, не са налице неизплатени задължения.
(62)
На четвърто място, Комисията отбелязва, че обикновено в случай на несъстоятелност стопанската дейност на длъжника се поема от друго предприятие. Тъй като държавата има монопол върху данъчното облагане, тя ще може да събира данъци от другото предприятие. Следователно длъжникът, който напуска пазара, ще бъде заменен от друг длъжник. За разлика от частния кредитор на пазара, концепцията за наличие на лоялност към клиента няма отношение към решението на държавата.
(63)
Комисията заключава, че принципът за частен кредитор на пазара не е приложим в този случай, тъй като държавата е действала, упражнявайки своите прерогативи в рамките на обществените политики, а не в качество на икономически оператор. Комисията е доказала, че дори ако в този случай принципът за частен кредитор на пазара е приложим, частен кредитор в дългосрочно договорно правоотношение, поставен в същото положение като държавата, не би приел мярка, сравнима с член 8c, параграф 1a от KStG.
5.2.2. Селективност рrima facie
(64)
Съгласно практиката на Съда по отношение на селективността на данъчна мярка член 107, параграф 1 от ДФЕС изисква оценка дали в рамките на определен правен режим дадена държавна мярка може да постави в по-благоприятно положение „определени предприятия или производството на някои стоки“ в сравнение с други, които са в правно или фактическо положение, което е сравнимо с оглед на преследваната от въпросната схема цел (24).
(65)
Следователно, когато оценява селективността на дадена данъчна разпоредба, Комисията трябва първо да определи общите или „обичайните“ правила, приложими към съответната област на данъчно облагане в рамките на съществуващата данъчна система („референтна система“). След това трябва да бъде установено дали мярката представлява изключение от референтната система чрез разграничаване на икономическите оператори, които са в правно или фактическо положение, което е сравнимо с оглед на целта, преследвана от данъчната система на съответната държава-членка.
5.2.2.1. Референтна система
(66)
Комисията е на мнение, че референтната система се явява немската система за корпоративно данъчно облагане в нейната настояща форма, и по-специално правилата относно пренасянето на загуби в бъдещи периоди за предприятия, дяловото участие на които подлежи на промяна, които са посочени в член 8c, параграф 1 от KStG. Както е описано по-горе в съображение 10, съгласно това правило неизползваните загуби се губят изцяло, ако повече от 50 % от правата на собственост бъдат прехвърлени на купувач; те се губят пропорционално, ако в срок от пет години бъдат прехвърлени повече от 25 % и по-малко от 50 % от правата на собственост. С оглед на всичко това Комисията достигна до заключението, че в случай на промяна в собствеността на дадено предприятие общото правило, т.е. референтната система, е загубата на правото на пренасяне на загуби.
(67)
Комисията отбелязва, че вече е използвала член 8c, параграф 1 от KStG като референтна система в предишно дело (25). В него Комисията обявява за несъвместимо с вътрешния пазар изключение от член 8c, параграф 1, което позволява на предприятия, придобити от дружества за рисков капитал, да пренасят загуби въпреки промяната в собствеността. Мотивите, развити в това решение, са приложими и за настоящия случай.
5.2.2.2. Разграничаване между предприятия в правно или фактическо положение, което е сравнимо с оглед на целта, преследвана от данъчната система
(68)
Чрез отклонение от референтния сценарий член 8c, параграф 1a от KStG предоставя възможност на предприятия, които са изпаднали във или за които съществува риск от несъстоятелност или свръхзадлъжнялост към момента на тяхното придобиване с цел преструктуриране, да пренасят своите загуби в бъдещи периоди, при положение че са спазени определени условия (виж съображение 14).
(69)
Германия твърди, че целта на член 8c, параграф 1a от KStG е да премахне данъчна пречка пред преструктурирането на предприятия в затруднение. С оглед на целта на данъчната система в сравнимо правно или фактическо положение са само предприятия в затруднение. Тъй като член 8c, параграф 1a от KStG се прилага за всички предприятия в затруднение, той не е селективен.
(70)
Германия счита, че решенията по делата DMT (26) и HAMSA (27) са в подкрепа на тази позиция. Германия поддържа твърдението, че Съдът и Общият съд са заключили, че мерките в тези дела са селективни, тъй като изискват решения по преценка на публичните органи. От прилагането на тези решения a contrario следва, че мярка, приложима за всички предприятия в затруднение, която не оставя право на преценка на публичните органи, не е селективна.
(71)
На първо място, Комисията желае да отбележи, че целта на данъчната система трябва да бъде установена с оглед на референтната система, а не с оглед на изключението от нея (28). Целта на системата за корпоративно данъчно облагане е да генерира постъпления за бюджета. Възниква въпросът дали тази цел се взема предвид, когато предприятията намаляват неоснователно своята данъчна основа, като използват пренасянето на загуби от кухи предприятия. Целта на член 8c, параграф 1 от KStG е да възпрепятства предприятията, които осъществяват промени в собствеността, да пренасят своите загуби в бъдещи периоди. Това е видно от обяснителния меморандум към закона, който въвежда член 8c, параграф 1 от KStG и отменя член 8, параграф 4 от KStG (29). Следователно всички предприятия, които претърпяват промяна в собствеността, са в правно или фактическо положение, което е сравнимо с оглед на целта на данъчната система.
(72)
Комисията изтъква, че на условията на изключението, предвидено в член 8c, параграф 1a от KStG, отговарят само предприятия в затруднение. Предприятия, които не са изпаднали в несъстоятелност или свръхзадлъжнялост обаче, или не са застрашени от такъв риск към момента на придобиване, може също да са губещи, но не отговарят на условията за пренасяне на загуби.
(73)
Поради това Комисията заключава, че член 8c, параграф 1a от KStG поставя разграничение между генериращите загуби предприятия, които обаче са жизнеспособни, и такива, които са неплатежоспособни или свръхзадлъжнели или са застрашени от такъв риск, като облагодетелства последните. Следователно член 8c, параграф 1a от KStG поставя разграничение между предприятия, които са в правно или фактическо положение, което е сравнимо с оглед на целта на данъчната система.
(74)
На второ място, Комисията подчертава в противовес на позицията на Германия, че в практиката на Съда и на Общия съд никъде не се твърди, че мярка, приложима за всички предприятия в затруднение, която не оставя право на преценка на публичните органи, не е селективна.
(75)
Във връзка с DMT следва да се отбележи, че в отговор на съображението на френското правителство, което съответства на позицията на Германия в този случай, Съдът заключава в параграф 28, че дори ако националните органи не разполагат с право на преценка, компетентен да определи дали въпросната национална мярка е обща по характер или селективна отново е националният съд. Следователно Съдът признава косвено, че национална мярка, която е отворена за всички предприятия в затруднение и която не оставя право на преценка на публичните органи, може въпреки това да бъде селективна.
(76)
Във връзка с делото HAMSA Комисията посочва, че obiter dictum в точка 157 се отнася до общото испанско законодателство в областта на несъстоятелността. Разглежданата мярка в делото HAMSA обаче не е мярка в обхвата на правото в областта на несъстоятелността, а освобождаване от задължения, предоставяно от испанските органи на доброволни начала, без да е налице каквото и да е законово задължение, което е с много по-голям размер от освобождаванията от задължения, договорени между частните инвеститори. Следователно делото няма отношение към оценката на въпросната мярка.
(77)
Генералният адвокат Fennelly потвърждава в своето становище по делото Ecotrade, че правила, които са приложими за всички предприятия в затруднение, могат да бъдат селективни и да представляват държавна помощ (30).
(78)
Следователно, в противовес на позицията на Германия, анализът на въпросната мярка от страна на Комисията е в съответствие с практиката на Съда и на Общия съд.
(79)
Следователно Комисията счита, че член 8c, параграф 1a от KStG е селективен prima facie.
5.2.3. Обосноваване чрез естеството или общата схема на данъчната система, от която е част
(80)
Съгласно практиката на Съда мярка, която е обоснована от характера или общата схема, от която е част, въпреки че поставя в по-благоприятно положение получателя, не изпълнява това условие за селективност (31).
(81)
Следователно, когато Комисията достигне до заключение, както е в настоящия случай, че въпросната мярка изглежда селективна prima facie, трябва да бъде оценено дали разграничението е оправдано от характера или общата схема на данъчната система, от която мярката е част.
(82)
Комисията отбелязва, че съгласно установената съдебна практика на Съда държавите-членки трябва да предоставят такава обосновка (32).
(83)
Допълнително Съдът разяснява, че трябва да се направи разграничаване от една страна между целите, приписвани на определена данъчна схема, които са външни за нея, и механизмите, необходими за постигането на тези цели, които са присъщи на самата данъчна система, от друга страна. Само последните механизми отговарят на условията за обосновка въз основа на характера или общата схема на данъчната система, от която мярката е част.
(84)
Комисията счита, че в този случай е необходимо да бъде направено разграничение между целта на член 8c, параграф 1 от KStG и целта на член 8c, параграф 1a от KStG.
(85)
В своите доводи Германия признава, че целта на член 8c, параграф 1 от KStG е да бъдат предотвратени злоупотребите с разрешеното от немската данъчна система пренасяне на загуби под формата на купуване на кухи предприятия.
(86)
В този контекст Комисията отбелязва, че член 8c, параграф 1 от KStG има много по-широко приложно поле от своя предшественик, член 8, параграф 4 от KStG. Докато последната разпоредба изключва пренасянето на загуби само когато са изпълнени две кумулативни условия, а именно придобиване от страна на друго корпоративно образувание и нова стопанска дейност, то новата разпоредба не съдържа второто условие. Следователно придобиването от друго корпоративно образувание е достатъчно, за да бъде загубена възможността за пренасяне на загуби. Законодателят е наясно с тази разлика в приложното поле, тъй като изричната цел на промяната в законодателството е да се финансира намаляване на ставката на корпоративния подоходен данък от 25 % на 15 % (33).
(87)
За разлика от това целта на член 8c, параграф 1a от KStG, не е предотвратяването на злоупотреби. Това става видно от обяснителния меморандум, придружаващ въвеждането на новата Sanierungsklausel, публикуван от германския парламент. В обяснителния меморандум се посочва, че член 8c, параграф 1a от KStG се въвежда с цел справяне със световната финансова и икономическа криза (34). По време на кризата ограниченията върху пренасянето на загуби се разглеждат като особена пречка пред преструктурирането на предприятията.
(88)
Комисията отбелязва, че в своите коментари относно решението за откриване на процедурата Германия подчертава факта, че член 8c, параграф 1a от KStG не представлява мярка за борба със злоупотребите, а се въвежда в подкрепа на предприятията в затруднено положение по време на финансовата и икономическата криза.
(89)
Комисията заключава, че целта, преследвана от тази конкретна данъчна мярка, е външна за данъчната система. В съответствие с практиката на Съда, преследването на такава външна цел не може да се използва като основание за обосноваване на мярка въз основа на естеството и цялостната структура на данъчната система (35). Тя може да бъде анализирана само при оценката за съвместимост.
(90)
И трите довода, представени от Германия, не могат да променят тази оценка.
(91)
Във връзка с довода на Германия, че единственият избор на предприятие в затруднение е да получи финансиране чрез инвеститор, докато жизнеспособното предприятие, което временно е губещо, може да избира между получаването на финансиране на капиталовия пазар и придобиването му от инвеститор с последващо рефинансиране, Комисията е на мнение, че начинът, по който едно предприятие финансира своята стопанска дейност, няма отношение към целите на данъчната система. Корпоративната данъчна система се основава на облагането на печалбите и декларирането на загубите. Както бе установено в хода на икономическата и финансовата криза, стабилните във финансово отношение предприятия също временно отчетоха загуби. Тези стабилни във финансово отношение предприятия обаче нямат право да пренасят загуби, прилагайки Sanierungsklausel, и следователно са в по-неблагоприятно положение в сравнение с генериращите загуби предприятия в затруднено положение в случай на промяна на собствеността и последващо рефинансиране от новите акционери. Освен това Комисията отбелязва също, че по време на финансовата и икономическата криза жизнеспособните предприятия, които временно са отчели загуба, са имали големи трудности при достъпа до капиталови пазари. Следователно дори фактическите предположения, свързани с първия довод, са неточни. Поради това Комисията отхвърля първия довод на Германия.
(92)
Във връзка с втория довод на Германия, че изключението, предвидено в член 8c, параграф 1a от KStG от общата забрана за пренасяне на загуби за бъдещи периоди в случай на промяна в собствеността, посочена в член 8c, параграф 1 от KStG, е оправдано от ratio legis на член 8c, параграф 1 от KStG, тъй като не е налице риск от злоупотреби в случай на преструктуриране на предприятие в затруднение, Комисията отбелязва, че този довод не обосновава ограничението в член 8c, параграф 1a от KStG относно предприятията в затруднение. Комисията изтъква, че при придобиването на стабилни във финансово отношение предприятия също не е налице риск от злоупотреби. Такъв риск съществува единствено във връзка с кухи предприятия. Както е отбелязано по-горе, ratio legis на член 8c, параграф 1 KStG излиза извън обхвата на борбата срещу злоупотреби. Той цели също увеличаването на данъчната основа на германския корпоративен данък и компенсиране на намаляването на ставката на корпоративния подоходен данък от 25 % на 15 %. Това обяснява защо член 8c, параграф 1 от KStG включва също редица придобивания на участия, при които не е налице риск от злоупотреби. Следователно Комисията отхвърля довода на Германия, че изключението, въведено с член 8c, параграф 1a от KStG, съответства на ratio legis на член 8c, параграф 1 от KStG.
(93)
Във връзка с третия довод на Германия, че обичайно одиторите не приписват на загубите на предприятията в затруднено положение някаква стойност при изчисляването на отсрочените данъци за консолидираните финансови отчети и следователно възможността за пренасяне на загуби не оказва въздействие върху продажната цена на предприятието в затруднено положение, Комисията отбелязва на първо място, че това се основава на счетоводни критерии и следователно няма отношение към съображенията във връзка с данъците. На второ място Комисията отбелязва, че този довод е в противоречие с твърдението на Германия, че липсата на възможност за пренасяне на загуби представлява пречка пред преструктурирането. Това е вярно, единствено ако придобиващото предприятие приписва известна парична стойност на възможността за пренасяне на загуби в бъдещи периоди. Поради това Комисията отхвърля и третия довод на Германия.
(94)
Нещо повече, Германия твърди, че други държави-членки също предвиждат данъчни облекчения за преструктурирането на предприятия, като например френската схема за държавна помощ за придобиване на предприятия в затруднение. Комисията не може да приеме довода на Германия, който се основава на сравнение. Първо, за да мотивира дадена мярка, държавата-членка може да се позове само на принцип, вътрешно присъщ на нейната данъчна система, в качеството ѝ на референтна система, спрямо която се оценява дали предприятието получава предимство по смисъла на правилата в областта на държавната помощ. Фактът, че сходни данъчни мерки може да съществуват в други държави-членки, не е от значение, тъй като е възможно тези мерки от своя страна може да бъдат обхванати разпоредбите на Договора. На второ място, условията, наложени за мерките съгласно френската схема, се различават от член 8c, параграф 1a от KStG. Френската схема предвижда освобождаване от данъчно облагане на новосъздадени предприятия, които придобиват предприятие в затруднение. След като през 2004 г. схемата беше обявена за несъвместима с общия пазар от Комисията (36), Франция внесе изменения в нея, за да съответства на правилата в областта на държавната помощ. Сега предоставяните предимства отчасти са de minimis. Друга част от помощта е съвместима като регионална помощ за МСП (37).
(95)
Въз основа на горепосоченото Комисията заключава, че въпросната мярка не произтича пряко от основните принципи на данъчната система и не е обоснована от характера и общата схема на данъчната система.
5.2.4. Връзката между старата и новата Sanierungsklausel
(96)
Германия твърди, че член 8c, параграф 1a от KStG по същество съответства на стария член 8с, параграф 4 от KStG и че Комисията никога не е считала член 8, параграф 4 от KStG за държавна помощ.
(97)
Комисията посочва, че Германия никога не е изпращала уведомление относно член 8, параграф 4 от KStG. Следователно Комисията не е изразявала становище относно това дали той представлява държавна помощ.
(98)
Тази процедура засяга само член 8c, параграф 1a от KStG, тъй като откриването на официалната процедура за разследване беше ограничено до тази разпоредба. Германия не може да разчита на аргумента, че Комисията никога не е възразявала официално срещу член 8, параграф 4 от KStG, за да обоснове член 8с, параграф 1а от KStG, понеже германските органи не са изпращали уведомление относно член 8, параграф 4 от KStG.
(99)
Комисията си запазва правото да анализира член 8, параграф 4 от KStG съгласно правилата за държавна помощ, ако се окаже, че тази разпоредба е предоставила на предприятията селективно предимство.
5.2.5. Подобни данъчни схеми в други държави-членки
(100)
Фактът, че в други държавни-членки се прилагат подобни или идентични данъчни схеми, за които те не са уведомили Комисията, няма отношение към анализа на въпроса дали дадена мярка представлява държавна помощ.
(101)
Комисията ще анализира информацията, изпратена от Германия съгласно член 10 от Процедурния регламент (38).
5.2.6. Заключение относно наличието на селективно предимство
(102)
Следователно Комисията достигна до заключението, че член 8с, параграф 1а от KStG предоставя селективно предимство на предприятията, за които той се прилага.
5.3. Въздействие върху търговията в рамките на Съюза
(103)
Мярката трябва да има възможност да засегне търговията в рамките на Съюза и да нарушава или да заплашва да наруши конкуренцията. Член 8c, параграф 1a от KStG не е специфичен за даден сектор, т.е. всички сектори могат да извлекат полза от него. На практика всички сектори на германската икономика са активни на пазарите, които са открити за конкуренция и търговия в рамките на Съюза. Поради това мярката има възможност да засегне търговията в рамките на Съюза и да наруши или да заплашва да наруши конкуренцията.
(104)
Комисията отбелязва, че съгласно информацията, предоставена от Германия, всички предприятия, които отговарят на условията за мярката, отговарят на условията за откриване на производство по неплатежоспособност (вж. съображение 14 и бележка под линия 7). Следователно всички потенциални бенефициери на мярката са предприятия в затруднение по смисъла на точка 10, буква в) от Насоките на Общността за държавните помощи за оздравяване и преструктуриране на предприятия в затруднение (наричани по-долу Насоки за оздравяване и преструктуриране). Като следствие нито един от бенефициерите не отговаря на условията за минималната помощ съгласно Регламент (ЕО) № 1998/2006 от 15 декември 2006 г. за прилагане на членове 87 и 88 от договора към минималната помощ (39), тъй като съгласно член 1, буква з) от посочения регламент предприятията в затруднение не попадат в неговия обхват.
5.4. Заключение
(105)
Следователно, тъй като всички изисквания, посочени в член 107, параграф 1 от ДФЕС, са спазени, Комисията счита, че схемата за пренасяне на загуби в случай на преструктуриране на предприятия в затруднение представлява държавна помощ по смисъла на този член.
6. ОЦЕНКА НА СЪВМЕСТИМОСТТА НА МЯРКАТА
(106)
Комисията може да обяви държавна помощ за съвместима с вътрешния пазар в съответствие с член 107, параграф 3 от ДФЕС. Съгласно установената практика на Съда тежестта на доказване, че дадена мярка е съвместима, се поема от държавата-членка (40). Комисията отбелязва в това отношение, че въпреки изричната покана на Комисията в решението за откриване, Германия не е изпратила до Комисията никаква информация по този въпрос. Само поради тази причина Комисията не може да обяви мярката за помощ за съвместима с вътрешния пазар.
(107)
Въпреки това Комисията разгледа дали мярката би могла да бъде обявена за съвместима с вътрешния пазар. Комисията разполага с широко право на преценка в случаите на помощ, попадащи в обхвата на член 107, параграф 3 от ДФЕС (41). Упражнявайки това право, тя издаде насоки и известия, които определят критериите за обявяване на определени видове помощ за съвместими с вътрешния пазар по смисъла на член 107, параграф 3 от ДФЕС. Съгласно утвърдената съдебна практика Комисията е обвързана с насоките и известията, които издава в сферата на надзора на държавната помощ, доколкото те не се отклоняват от правилата на Договора и са приети от държавите-членки (42).
(108)
Следователно е необходимо да се оцени първо дали помощта, за която е изпратено уведомление, попада в обхвата на една/едно или повече насоки или известия и дали може да се обяви за съвместима с вътрешния пазар, тъй като изпълнява условията за съвместимост, определени в тях.
6.1. Възможна съвместимост въз основа на Временната рамка (43)
(109)
Тъй като член 8с, параграф 1а от KStG е въведен с цел да се решат проблемите вследствие на финансовата и икономическата криза, Комисията разгледа дали би могло той да се обяви за съвместим по смисъла на член 107, параграф 3, буква б) от ДФЕС, както е тълкуван във Временната рамка.
(110)
В контекста на настоящата финансова и икономическа криза и на отражението ѝ върху цялата икономика на държавите-членки, Комисията счита, че някои категории държавна помощ са оправдани за ограничен период, за да се преодолее тази криза, и те могат да се обявят за съвместими с вътрешния пазар по смисъла на член 107, параграф 3, буква б) от ДФЕС. Временната рамка определя условията, съгласно които Комисията ще обяви такива схеми за помощ за съвместими.
(111)
Член 8с, параграф 1а от KStG обаче не попада в някоя в обхвата на никоя от мерките, определени във Временната рамка, понеже той се отнася до данъчни облекчения за предприятия в затруднение. Временната рамка обаче не предвижда държавна помощ под формата на данъчни облекчения.
(112)
Ето защо Комисията счита, че член 8с, параграф 1а от KStG не отговаря на изискванията, за да бъде обявен за съвместим по смисъла на член 107, параграф 3, буква б) от ДФЕС, както се тълкува във Временната рамка.
(113)
Комисията обаче отбелязва, че ограничен размер на помощта, предоставена на някои бенефициери, може да се обяви за съвместима с вътрешния пазар в съответствие с раздел 4.2 от Временната рамка, при условие че той отговаря на всички условия на германска схема за помощ, която Комисията е одобрила на тази правна основа. За да отговаря на условията за този вид помощ, бенефициерът трябва да докаже по-специално, че той не е бил предприятие в затруднение към 1 юли 2008 г. по смисъла на Насоките за оздравяване и преструктуриране (за големи предприятия) и по смисъла на член 1, параграф 7 от Регламент (ЕО) № 800/2008 на Комисията от 6 август 2008 г. относно деклариране на някои категории помощи за съвместими с общия пазар в приложение на членове 87 и 88 от Договора (Общ регламент за групово освобождаване - ОРГО) (44) (за МСП) и че брутният еквивалент на помощта не е по-голям от 500 000 EUR. Също така трябва да бъдат спазени другите условия в раздел 4.2.2 от Временната рамка и тези на решението за разрешаване на германската схема за помощ.
6.2. Възможна съвместимост въз основа на Насоките за оздравяване и преструктуриране (45)
(114)
Тъй като член 8c, параграф 1a от KStG касае данъчни предимства за предприятия в затруднено положение, Комисията разгледа неговата съвместимост съгласно Насоките за оздравяване и преструктуриране. Съгласно тези насоки само предприятия в затруднение могат да получат помощ. Докато неплатежоспособно или свръхзадлъжняло предприятие може да се счита в затруднение по смисъла на насоките, то параграф 13 от Насоките за оздравяване и преструктуриране предвижда, че предприятие, което принадлежи към или е придобито от по-голяма бизнес група обикновено няма право на помощ за оздравяване и преструктуриране. Едно от изискванията на член 8c, параграф 1a от KStG е промяна в дяловото участие. След такава промяна целевото предприятие може да принадлежи към група. В този случай би било обичайно за групата да подпомогне целевото предприятие в затруднение, което след това не би могло да получи помощ съгласно Насоките за оздравяване и преструктуриране.
(115)
Освен това дори за бенефициерите, които могат да получат помощ съгласно Насоките за оздравяване и преструктуриране, не са спазени други изисквания на тези насоки.
(116)
Съгласно параграф 25, буква а) от Насоките за оздравяване и преструктуриране помощта за оздравяване може да бъде само под формата на заеми или гаранции по заеми. Поради това въпросното данъчно предимство не може да се счита за помощ за оздравяване.
(117)
В случай на помощ за преструктуриране Насоките за оздравяване и преструктуриране изискват представяне на реалистичен план за преструктуриране с цел да се възстнови жизнеспособността на предприятието. Помощта трябва да бъде ограничена до необходимия минимум. В този контекст бенефициерът трябва да осигури принос към разходите по преструктуриране. Накрая, за да се избегнат неправомерни нарушения на конкуренцията, Насоките за оздравяване и преструктуриране предвиждат компенсаторни мерки.
(118)
Член 8c, параграф 1a от KStG не отговаря на всички тези условия. В обяснителният меморандум се посочва, че целевото предприятие трябва да представи план за преструктуриране с положителни бизнес възможности, но не се посочва, че такъв един план би отговарял на изискванията на Насоките за оздравяване и преструктуриране, нито че размерът на помощта е ограничен до необходимия минимум. Размерът на помощта зависи от загубите, понесени от предприятието в миналото. Освен това член 8c, параграф 1a от KStG не предвижда принос от бенефициера или компенсаторни мерки.
(119)
Накрая, уведомлението относно помощта за оздравяване и преструктуриране, предоставена на големи предприятия, трябва да се подаде индивидуално. Тя не може да се отпусне като част от схема. В член 8c, параграф 1a от KStG не се прави разлика между големи предприятия и МСП.
(120)
Дори за МСП, при които помощта за оздравяване и преструктуриране може по принцип да бъде под формата на схема, Комисията отбелязва, че конкретните изисквания за такава схема, посочени в параграф 82 от Насоките за оздравяване и преструктуриране, не са спазени поради същите причини като тези, изложени в параграф 117.
(121)
Следователно Комисията счита, че член 8c, параграф 1a от KStG не е съвместим с вътрешния пазар като помощ за преструктуриране.
6.3. Възможна съвместимост въз основа на Насоките за регионалните помощи (46)
(122)
Член 8c, параграф 1a от KStG трябва също да се разгледа в контекста на Насоките за регионалните помощи.
(123)
Потенциалните бенефициери на регионалната помощ трябва да се намират в германски регион, който отговаря на условията за получаване на регионална помощ. Съгласно член 8c, параграф 1a от KStG това невинаги е така, тъй като разпоредбата се прилага за предприятия, намиращи се на цялата територия на Германия.
(124)
Освен това Насоките за регионалните помощи изключват от своя обхват предприятия в затруднение по смисъла на Насоките за оздравяване и преструктуриране (виж параграф 9). Следователно дори помощта за предприятия, намиращи се в райони, които отговарят на условията за получаване на помощ, не може да се обяви за съвместима въз основа на Насоките за регионалните помощи.
(125)
Поради това Комисията счита, че мярката не е съвместима с вътрешния пазар като регионална помощ,
6.4. Възможна съвместимост въз основа на Насоките за екологични помощи (47)
(126)
Накрая член 8c, параграф 1a от KStG трябва да се разгледа в контекста на Насоките за екологична помощ.
(127)
Основната цел на Насоките за екологична помощ е да гарантират, че мерките на държавна помощ ще доведат до по-високо ниво на защита на околната среда от това, което би съществувало без помощта, и да гарантират, че положителните ефекти на помощта превишават нейните отрицателни ефекти по отношение на нарушения на конкуренцията, като се вземе предвид принципът „замърсителят плаща“ (наричан по-нататък РРР), установен с член 191 от ДФЕС.
(128)
Тази цел не е постигната с член 8c, параграф 1a от KStG. Обяснителният меморандум не се позовава на която и да е от целите по смисъла на Насоките за екологична помощ.
(129)
Както се посочва в параграф 20 от Насоките за оздравяване и преструктуриране, предприятие в затруднено положение не може да се счита като подходящо средство за популяризиране на други цели на обществените политики, предвид факта, че неговото съществуване е застрашено, докато неговата жизнеспособност не бъде гарантирана. Тъй като всички потенциални бенефициери по член 8с, параграф 1а от KStG са предприятия в затруднение по смисъла на параграф 10, буква в) от Насоките за оздравяване и преструктуриране, Комисията счита, че член 8с, параграф 1а от KStG не е съвместим като екологична помощ.
6.5. Възможна съвместимост въз основа на член 107, параграф 3 от ДФЕС
(130)
Комисията отбелязва, че мярката, за която е изпратено уведомление, попада в обхвата едновременно на Временната мярка и на Насоките за оздравяване и преструктуриране. Следователно, когато упражнява своето право на преценка по силата на член 107, параграф 3, букви б) и в) от ДФЕС, тя се обвързва с тези два текста поради причините, изложени по-горе в съображение 109 et seq.
(131)
Ако на Комисията обаче бъдат представени убедителни доводи, за да направи това, тя може да упражни своето право на преценка отново, при условие че действа в границите, определени от ДФЕС и общите принципи на правото, и по-специално принципа за равнопоставено третиране, както е тълкуван от практиката на Съда (48). В този контекст, съгласно практиката на Съда, Комисията може да обяви държавна помощ за съвместима с вътрешния пазар, ако помощта е за преодоляване на сериозни затруднения в икономиката на държава-членка (член 107, параграф 3, буква б) от ДФЕС) или преследва цел от общ интерес (член 107, параграф 3, буква в) от ДФЕС) (49), ако е необходима за постигането на тази цел (50) и не засяга по неблагоприятен начин условията на търговия до степен, която противоречи на общия интерес.
(132)
В този случай Германия не е представила някакви аргументи, че помощта е съвместима с вътрешния пазар директно по смисъла на член 107, параграф 3, буква б) или в) от ДФЕС.
(133)
Комисията отбелязва, че поради предназначението на мярката за помощ, размерът на помощта зависи от загубите, които бенефициерът е отчел в миналото. Следователно няма връзка между размера на получената от предприятието помощ и целта, преследвана със схемата за помощ, т.е. премахването на пречките пред преструктурирането и подкрепата за предприятията в затруднение по време на икономическата и финансовата криза. Следователно Комисията заключава, че схемата за помощ не е ограничена до това, което е необходимо, за да се постигне нейната цел. Като следствие тя нарушава конкуренцията във вътрешния пазар до степен, която противоречи на общия интерес.
(134)
Следователно Комисията заключава, че мярката не може да бъде обявена за съвместима директно въз основа на член 107, параграф 3, буква б) или в) от ДФЕС.
7. ВЪЗСТАНОВЯВАНЕ
(135)
Тъй като за схемата за помощ не е изпратено уведомление, тя е неправомерна помощ.
(136)
По силата на утвърдената практика на Комисията за вземане на решения съгласно член 107 от Договора помощта трябва да бъде възстановена от бенефициерите. Тази практика е потвърдена от член 14 от Регламент (ЕО) № 659/1999 на Съвета от 22 март 1999 г. за установяване на подробни правила за прилагането на член 93 от Договора за ЕО (51): „Когато са взети отрицателни решения в случаи с неправомерна помощ, Комисията решава съответната държава-членка да вземе всички необходими мерки за възстановяване на помощта от получателя.“
(137)
Предвид факта, че въпросната мярка представлява неправомерна и несъвместима помощ, тя трябва да бъде възстановена, за да се възстанови положението, съществувало на пазара преди предоставянето на помощта. Следователно възстановяването трябва да се извършва, считано от датата, на която бенефициерът е придобил предимството, т.е. датата, на която помощта е била на негово разположение, като върху сумата за възстановяване се начислява лихва до датата на действителното възстановяване.
(138)
Комисията счита, че годишната дата за плащането на корпоративния данък трябва да се счита като съответната дата за определяне на датата, на която помощта е била предоставена на бенефициера.
(139)
Германия трябва да вземе всички необходими мерки, за да възстанови помощта от бенефициерите. За да установи броя на случаите, при които трябва да се извърши възстановяване, Германия трябва да състави списък на предприятията, които са извлекли ползи от въпросната мярка от 1 януари 2008 г. нататък. В този контекст Комисията отбелязва, че Германия е преустановила прилагането на мярката на 30 април 2010 г. Германското федерално министерство на финансите нареди на данъчната администрация, която отговаря за събирането на данъците, да прекрати прилагането на Sanierungsklausel, докато Комисията вземе окончателно решение по случая (52).
(140)
Държавната помощ, която трябва да се възстанови, трябва да се изчисли въз основа на данъчните декларации на въпросните предприятия, т.е. бенефициерите по член 8с, параграф 1а от KStG. Размерът на помощта трябва да се изчисли като разликата между данъка, който би следвало да се плати без прилагането на член 8c, параграф 1a от KStG и данъка, които реално е платен след прилагането на член 8c, параграф 1a от KStG.
(141)
Това не засяга възможността, когато общият размер на предоставената по този начин помощ не надвишава брутния паричен еквивалент на 500 000 EUR и когато са спазени всички други условия, определени в раздел 4.2.2 от Временната рамка и в решение на Комисията за разрешаване на германска схема за помощ на това правно основание, и по-специално по отношение на предприятието, което не е било в затруднение към 1 юли 2008 г., помощта да се счита за съвместима съгласно член 107, параграф 3, буква б) от ДФЕС, както е тълкуван във Временната рамка и разрешената германска схема за помощ. Когато общият размер надвишава 500 000 EUR, сумата, която е над този размер, трябва да се възстанови.
(142)
Комисията насочва вниманието на Германия към факта, че помощта не може да се счита за съвместима съгласно правилата за минималната помощ (53) или съгласно групово освободена (54) схема за помощ или съгласно всяка друга схема за помощ, одобрена съгласно Насоките за регионалните помощи или Насоките за изследвания, развитие и иновации (55), понеже всички тези текстове изключват предоставянето на държавна помощ на предприятия в затруднение (56). За всички други одобрени схеми за помощ Германия трябва да провери дали решението за одобряване на схемата за държавна помощ изключва от своя обхват предприятия в затруднение. Ако това не е така, помощта би могла да се счита за съвместима съгласно тези схеми, при условие че Германия докаже, че всички условия от съответните схеми са били изпълнени, когато е предоставена помощта.
8. ЗАКЛЮЧЕНИЯ
(143)
Въз основа на гореизложеното Комисията заключава, че схемата за пренасяне на загуби (член 8c, параграф 1a от KStG, „Sanierungsklausel“) представлява държавна помощ по смисъла на член 107, параграф 1 от ДФЕС, която е неправомерно приведена в действие в нарушение на член 108, параграф 3 от ДФЕС. Схемата за помощ е несъвместима с вътрешния пазар.
(144)
Комисията счита, че Германия трябва да вземе всички необходими мерки, за да възстанови помощта от бенефициерите на Sanierungsklausel,
ПРИЕ НАСТОЯЩОТО РЕШЕНИЕ:
Член 1
Държавната помощ, предоставена по силата на член 8c, параграф 1a от Закона за корпоративното подоходно облагане (Körperschaftssteuergesetz), неправомерно приведена в действие от Германия в нарушение на член 108, параграф 3 от ДФЕС, е несъвместима с вътрешния пазар.
Член 2
Индивидуална помощ, предоставена по схемата, посочена в член 1, е съвместима с вътрешния пазар съгласно член 107, параграф 3, буква б), както се тълкува във Временната рамка, при условие че размерът на помощта не надвишава 500 000 EUR, бенефициерът не е бил предприятие в затруднение към 1 юли 2008 г. и че всички други условия, определени в раздел 4.2.2 от Временната рамка, са спазени.
Член 3
Индивидуална помощ, предоставена по схемата, посочена в член 1, която към момента на нейното предоставяне отговаря на условията, определени във всяка схема, одобрена от Комисията на правно основание, различно от Общия регламент за групово освобождаване, Насоките за регионалните помощи, Насоките за изследвания, развитие и иновации, и която не изключва предприятия в затруднение като потенциални бенефициери, е съвместима с вътрешния пазар до максималния интензитет на помощта, приложим за този вид помощ.
Член 4
1. Германия отменя схемата, посочена в член 1.
2. Германия възстановява от бенефициерите несъвместимата помощ, предоставена по схемата, посочена в член 1.
3. Върху подлежащите на връщане суми се дължат лихви от датата, на която те са били предоставени на бенефициерите, до датата на тяхното реално възстановяване.
4. Лихвите се изчисляват с натрупване в съответствие с глава V от Регламент (ЕО) № 794/2004 на Комисията (57).
5. Германия анулира всички останали плащания на помощ по схемата, посочена в член 1, считано от датата на уведомяване за настоящото решение.
Член 5
1. Възстановяването на помощта, предоставена по схемата, посочена в член 1, трябва да бъде незабавно и ефективно.
2. Германия гарантира изпълнението на настоящото решение в срок от четири месеца след датата на уведомяване за настоящото решение.
Член 6
1. В срок два месеца от датата на уведомяване за настоящото решение Германия представя на Комисията следната информация:
а)
списък на бенефициерите на помощта по схемата, посочена в член 1, и общият размер на помощта, получена от всеки един от тях по схемата;
б)
общия размер (главница и лихва), който трябва да се възстанови от всеки бенефициер;
в)
подробно описание на вече предприетите или предвидените мерки за изпълнение на настоящото решение;
г)
документални доказателства, че на бенефициерите е наредено да възстановят помощта.
2. Германия информира Комисията за напредъка по националните мерки, приети за изпълнение на настоящото решение, до пълното възстановяване на помощта, предоставена по посочената в член 1 схема. При поискване от страна на Комисията Германия незабавно представя информация за вече предприетите или планираните мерки за изпълнение на настоящото решение. Тя предоставя и подробна информация относно сумите на помощта и лихвите, които вече са възстановени от бенефициерите.
Член 7
Адресат на настоящото решение е Федерална република Германия.
Съставено в Брюксел на 26 януари 2011 година.
KOMMISSIONENS BESLUT
av den 26 januari 2011
om det statliga stöd C 7/10 (f.d. CP 250/09 och NN 5/10) som Tyskland beviljat genom ”KStG, Sanierungsklausel”
[delgivet med nr K(2011) 275]
(Endast den tyska texten är giltig)
(Text av betydelse för EES)
(2011/527/EU)
EUROPEISKA KOMMISSIONEN HAR ANTAGIT DETTA BESLUT
med beaktande av fördraget om Europeiska unionen och fördraget om Europeiska unionens funktionssätt (EUF-fördraget), särskilt artikel 108.2 första stycket (1),
med beaktande av avtalet om Europeiska ekonomiska samarbetsområdet, särskilt artikel 62.1 a,
efter att i enlighet med nämnda bestämmelser ha gett berörda parter tillfälle att yttra sig (2), och
av följande skäl:
1. FÖRFARANDE
(1)
Genom skrivelser av den 5 augusti 2009 och den 30 september 2009 bad kommissionen Tyskland om information om 8c § i lagen om bolagsskatt (Körperschaftsteuergesetz, nedan kallad KStG). De tyska myndigheterna svarade med skrivelser av den 20 augusti 2009 och den 5 november 2009. Genom sitt beslut av den 24 februari 2010 inledde kommissionen ett formellt granskningsförfarande på grundval av artikel 108.2 i EUF-fördraget.
(2)
Kommissionens beslut om att inleda förfarandet offentliggjordes i Europeiska unionens officiella tidning (3). I samband med detta uppmanades berörda parter att inkomma med synpunkter.
(3)
De tyska myndigheterna svarade genom en skrivelse av den 9 april 2010.
(4)
Två möten med företrädare för Tyskland ägde rum i Bryssel den 9 april respektive 3 juni 2010. Den 2 juli 2010 inkom Tyskland med ytterligare uppgifter. Kommissionen har inte mottagit några synpunkter från berörda parter.
2. BESKRIVNING AV STÖDET
2.1 Bakgrund
(5)
Företagsbeskattningen i Tyskland regleras huvudsakligen genom lagen om inkomstskatt (Einkommensteuergesetz, nedan kallad EStG) och KStG. Enligt 10d § punkt 2 EStG får de förluster som uppstår under ett beskattningsår föras över i ny räkning, dvs. skattepliktiga inkomster som uppstår under kommande beskattningsår kan i enlighet med principen om skatteförmåga minskas genom kvittning mot tidigare förluster upp till ett belopp om totalt 1 miljon euro per år. En sådan möjlighet till förlustöverföring medges i 8 § punkt 1 KStG även för företag som är omfattas av bolagsskatt.
(6)
Möjligheten till förlustöverföring ledde till uppköp av företag vars verksamhet sedan länge upphört men där det fortfarande fanns överförbara förluster (s.k. skalbolag eller empty shell companies).
(7)
För att motverka sådana skalbolagsköp begränsade de tyska lagstiftarna 1997 möjligheten till förlustöverföring genom att en skalbolagsregel infördes i 8 § punkt 4 KStG. Genom denna regel begränsades möjligheten till förlustöverföring till företag som i juridiskt och ekonomiskt hänseende är liktydiga med det företag inom vilket förlusten uppstod. Ingen definition ges emellertid för begreppet ”ekonomisk liktydighet”, men väl ett negativt och två positiva exempel:
a)
Ekonomisk liktydighet föreligger inte om mer än hälften av aktieinnehavet överförs till ett kapitalbolag och om kapitalbolaget fortsätter eller återupptar sin näringsverksamhet med hjälp av huvudsakligen nya tillgångar.
b)
Ekonomisk liktydighet föreligger däremot om tillförseln av nya tillgångar endast skett som en saneringsåtgärd för den näringsverksamhet som gett upphov till de kvarvarande förlustavdragsmöjligheterna och om bolaget under de nästföljande fem åren fortsätter med verksamheten i en med hänsyn till de samlade ekonomiska förhållandena jämförbar omfattning.
c)
Ekonomisk liktydighet föreligger även om köparen i stället för att tillföra nya tillgångar drar av de förluster som uppstått i det uppköpta företaget.
(8)
De båda sistnämnda exemplen brukade gå under benämningen Sanierungsklausel (saneringsklausul).
(9)
Genom 2008 års företagsbeskattningsreform, som trädde i kraft den 1 januari 2008, upphävdes 8 § punkt 4 KStG.
(10)
Genom 2008 års företagsbeskattningsreform infördes även en ny bestämmelse - 8c § punkt 1 KStG - som innebär en avsevärd begränsning av möjligheten till förlustöverföring i samband med förvärv av aktieinnehav jämfört med vad som angetts i det tidigare lagrummet 8 § punkt 4 KStG. Enligt den nya bestämmelsen gäller följande:
a)
Outnyttjade förluster kan inte längre dras av om en köpare övertar mer än 50 procent av ett bolags tecknade kapital, medlemskapsrättigheter, andelsrättigheter eller rösträttigheter.
b)
Om mer än 25 procent, dock högst 50 procent, av ett bolags tecknade kapital, medlemskapsrättigheter, andelsrättigheter eller rösträttigheter överförs inom fem år förfaller de outnyttjade förlusterna i förhållande till hur stor procentandel av andelarna som överförs.
(11)
Till att börja med medgav den nya bestämmelsen inga undantag för företag som samtidigt genomgår en sanering och ett betydande aktieinnehavsbyte.
(12)
Enligt de lagförarbeten som den tyska förbundsdagen antog i samband med 2008 års lagstiftning om en företagsbeskattningsreform ersattes 8 § punkt 4 KStG med 8c § punkt 1 KStG i syfte att dels förenkla bestämmelsen (av lagförarbetena kan man dra slutsatsen att den praktiska tillämpningen av 8 § punkt 4 KStG väckt en mängd komplicerade rättsfrågor), dels på ett mer riktat sätt få bukt med missbruk (4). Lagstiftaren var medveten om att denna ändring innebar att det inte längre skulle bli möjligt att föra över förluster vid en sanering av ett företag i svårigheter som görs i samband med ett aktieinnehavsförvärv. Detta sågs dock som godtagbart eftersom skattemyndigheten i sådana situationer utifrån en skälighetsbedömning kan avstå från sina skattekrav även om det saknas uttrycklig lagstiftning (5).
2.2 Stödet
(13)
Genom en ändring av 8c § KStG infördes i juni 2009 en bestämmelse i form av 8c § punkt 1a KStG som innebär att det fortsättningsvis blir möjligt att överföra förluster om ett förvärv av ett företag i svårigheter sker i syfte att sanera företaget. Denna ändring ingick som en del av en lag om lättnader för medborgarna på sjukförsäkringsområdet (6). Den nya bestämmelsen går även under benämningen saneringsklausulen eller (för att kunna skilja mellan denna och den tidigare bestämmelsen i 8 § punkt 4 KStG) den nya saneringsklausulen. Därmed skapades ett undantag när det gäller den begränsning i möjligheten till förlustöverföring som infördes genom 8c § punkt 1 KStG den 1 januari 2008.
(14)
Enligt 8c § punkt 1a KStG får ett företag föra över förluster även om det är fråga om ett förvärv i enlighet med 8c § punkt 1 KStG under följande förutsättningar:
a)
Förvärvet görs i syfte att sanera företaget (7).
b)
Företaget är vid tidpunkten för förvärvet insolvent eller överskuldsatt, alternativt hotas av insolvens eller överskuldsättning (8).
c)
Företagets struktur bibehålls i allt väsentligt, vilket förutsätter att
-
företaget följer ett upprättat företagsavtal med tjänstebestämmelser, eller
-
80 procent av arbetstillfällena (beräknat utifrån de årliga genomsnittliga löneutgifterna) bibehålls under de fem första åren efter aktieinnehavsförvärvet, eller
-
företaget inom tolv månader tillförs betydande tillgångar eller beviljas lån som det finns säkerhet för; en tillförsel av betydande tillgångar föreligger om företagets nya tillgångar motsvarar minst 25 procent av företagets totala tillgångar föregående räkenskapsår; prestationer som sker inom kapitalassociationen under de tre första åren efter tillförseln av de nya tillgångarna minskar värdet av de tillförda tillgångarna.
d)
Inget branschbyte äger rum för företaget under de fem första åren efter förvärvet.
e)
Företaget hade inte upphört med sin verksamhet vid tidpunkten för aktieinnehavsförvärvet.
(15)
8c § punkt 1a KStG trädde i kraft den 10 juli 2009 med retroaktiv verkan från och med den 1 januari 2008.
(16)
8c § punkt 1a KStG infördes ursprungligen med tidsbegränsad giltighet fram till den 31 december 2009. I samband med lagen om främjande av tillväxt 2009 (9) antog emellertid den tyska förbundsdagen den 22 december 2009 en bestämmelse som innebar att denna tidsbegränsning i KStG ströks.
(17)
Det bör i detta sammanhang påpekas att den förlust som kan föras över kan kvittas endast mot den vinst som uppkommer i det företag som ska saneras. Den som förvärvar företaget kan således inte kvitta förlusten mot egna vinster.
(18)
Detta gäller även om förvärvaren konsoliderar sina skattemässiga förpliktelser på koncernnivå, eftersom det enligt 15 § första stycket punkt 1 i KStG inte är tillåtet med en förlustöverföring om ett företag utgör en del av ett skatteintregreringssystem (”Organschaft”) (10).
(19)
Enligt tysk bolagsskatterätt går dock inte sådana förluster förlorade, utan ”fryses” bara i det dominerande bolaget och kan utnyttjas när företaget inte längre är konsoliderat. För sådana ”frysta” förluster gäller inga tidsfrister för förlustöverföring.
(20)
Förvärvaren gynnas indirekt av 8c § punkt 1a KStG med tanke på att en framgångsrik sanering minskar skattebördan för det sanerade företaget. En förvärvare kan dessutom naturligtvis helt eller delvis föra in sin näringsverksamhet i det förvärvade företaget och på så sätt utnyttja de överförda förlusterna.
2.3 Jämförelse mellan 8c § punkt 1a KStG och 8 § punkt 4 KStG
(21)
Den nya bestämmelsen 8c § punkt 1a KStG skiljer sig från den tidigare bestämmelsen, dvs. den upphävda 8 § punkt 4 KStG, i ett viktigt och för en stödbedömning avgörande avseende.
(22)
Enligt 8c § punkt 1 KStG kan ett företag inte föra över en förlust om mer än hälften av aktieinnehavet har överlåtits, såvida inte saneringsklausulen är tillämpbar. Huvudregeln är således att förlustöverföringsmöjligheterna går förlorade vid ett betydande aktieinnehavsbyte. Den nuvarande saneringsklausulen innebär således ett undantag från huvudregeln.
(23)
Enligt den tidigare bestämmelsen i 8 § punkt 4 KStG innebar huvudregeln att det var möjligt med förlustöverföring även vid betydande aktieinnehavsbyten så länge som företaget hade en ekonomisk identitet. Syftet med detta undantag var att förhindra missbruk (t.ex. i form av skalbolagsköp).
3. BESLUT OM ATT INLEDA FÖRFARANDET
(24)
Genom en skrivelse av den 24 februari 2010 underrättade kommissionen Tyskland om sitt beslut att med avseende på detta stöd inleda det granskningsförfarande som anges i artikel 108.2 i EUF-fördraget.
(25)
I sitt beslut påpekade kommissionen att 8c § punkt 1a KStG innebär att åtskillnad görs mellan sunda företag som redovisar en förlust och (potentiellt) insolventa eller överskuldsatta företag genom att bestämmelsen endast gäller de sistnämnda. På så sätt utgör 8c § punkt 1a KStG ett undantag från huvudregeln enligt vilken ingen av dessa båda företagskategorier får göra en förlustöverföring. Eftersom villkoren i artikel 107.1 i EUF-fördraget verkade ha uppfyllts var kommissionens preliminära uppfattning att åtgärden är selektiv och utgör ett statligt stöd. Kommissionen förklarade avslutningsvis att man ställde sig tveksam till om åtgärden ska anses förenlig med artikel 107.3 b i EUF-fördraget i enlighet med den tolkning som ges i den tillfälliga gemenskapsramen (11) eller med artikel 107.3 c i EUF-fördraget i enlighet med den tolkning som ges i riktlinjerna för undsättning och omstrukturering av företag (12) och regionalstödsriktlinjerna (13).
(26)
Kommissionens beslut om att inleda förfarandet offentliggjordes i Europeiska unionens officiella tidning (14). Kommissionen har uppmanat Tyskland och berörda parter att inkomma med synpunkter på stödet i fråga.
(27)
Efter att det formella granskningsförfarandet inletts uppmanade Tysklands finansministerium ansvariga skattemyndigheter att upphöra med tillämpningen av 8c § punkt 1a KStG till dess att kommissionen fattat ett slutgiltigt beslut i detta ärende samt att underrätta berörda företag om att redan utbetalade bidrag kan komma att återkrävas om kommissionens beslut blir negativt (15).
4. KOMMENTARER FRÅN TYSKLAND
(28)
Tyskland anser inte att 8c § punkt 1a KStG innebär statligt stöd och hänvisar därvid till följande tre skäl:
a)
Bestämmelsen ligger i linje med privatborgenärsprincipen (se avsnitt 4.1).
b)
Den är inte selektiv (se avsnitt 4.2).
c)
Den är befogad med tanke på det tyska skattesystemets art och struktur (se avsnitt 4.3).
(29)
Tyskland hävdar även att den nya saneringsklausulen i 8c § punkt 1a KStG i allt väsentligt överensstämmer med den gamla saneringsklausulen i 8 § punkt 4 KStG, en klausul som kommissionen inte haft några invändningar mot (se avsnitt 4.4), samt att det i flera andra medlemsstater finns liknande skattebestämmelser (se avsnitt 4.5).
4.1 Privatborgenärsprincipen
(30)
En hänvisning till denna princip gjordes av Tyskland första gången i en skrivelse av den 2 juli 2010 där de tyska myndigheterna förklarar att privatborgenärsprincipen bör gälla även i samband med skattefordringar eller skatteliknande fordringar (16). Förhållandet mellan den tyska staten och skattebetalarna anses vara jämförbart med en skuldförbindelse på obestämd tid mellan en privat borgenär och en gäldenär, baserat på t.ex. ett hyres- eller anställningsavtal. Tyskland menar att en privat borgenär som ingått en skuldförbindelse på obestämd tid skulle avstå från en del av sina framtida fordringar om detta skulle göra det möjligt för borgenären att överta ett annat företag och därmed att fortsätta skuldförbindelsen på obestämd tid.
4.2 Avsaknad av selektivitet
(31)
Tyskland menar att 8c § punkt 1a KStG utgör en allmän åtgärd eftersom den kan tillämpas på alla företag oberoende av vilken region eller bransch de tillhör eller företagets storlek. Tyskland hävdar att varje företag potentiellt sett kan hamna i finansiella svårigheter utan egen förskyllan och därmed kan bli föremål för en tillämpning av denna bestämmelse.
(32)
Tyskland hänvisar till att kommissionen i sitt meddelande från 1998 om beskattning av företag själv angett att sådana rena skattetekniska åtgärder som t.ex. regler för balansering av förluster inte är selektiva ”[f]örutsatt att de tillämpas utan åtskillnad för samtliga företag och all produktion” och att ”[d]et faktum att vissa företag eller vissa sektorer drar mera nytta än andra av vissa av dessa skatteåtgärder […] inte nödvändigtvis [leder] till att åtgärderna omfattas av tillämpningsområdet för konkurrensreglerna på området statligt stöd” (17).
(33)
Tyskland menar att sådana överväganden har stor betydelse inte bara för att man via skattemässiga åtgärder ska kunna främja forskning och utveckling, utan även på miljöskydds-, utbildnings- och sysselsättningsområdet. Skatteregler som gynnar företag som gör särskilda insatser på dessa områden är inte selektiva, anser Tyskland, eftersom de är tillgängliga för alla företag, även om det i praktiken är de företag som är verksamma inom vissa områden som gynnas mer av dem än andra. Tyskland anser att detta även bör gälla skatteregler som gynnar företag i svårigheter som köps upp av saneringsskäl.
(34)
Tyskland påpekar att EU-domstolen och tribunalen godtagit att en åtgärd som uteslutande kommer ett företag i svårigheter till godo i princip kan utgöra en allmän åtgärd som inte ska anses vara selektiv. Tyskland hänvisar i detta sammanhang främst till DMT-målet där domstolen i samband med betalningslättnader som beviljats ett belgiskt företag i svårigheter slog fast följande (18):
”Den franska regeringen har uppgivit att betalningslättnader avseende sociala avgifter inte utgör statligt stöd om de beviljas alla företag som har likviditetssvårigheter på samma villkor. Den menar att detta förefaller vara fallet i det system som har inrättats genom belgisk lagstiftning. Kommissionen menar däremot att ONSS har utrymme för skönsmässig bedömning när den beviljar betalningslättnader.
Av lydelsen av artikel 92.1 i fördraget följer att allmänna åtgärder som inte enbart gynnar vissa företag eller viss produktion inte omfattas av bestämmelsen. När däremot det organ som beviljar de ekonomiska förmånerna har utrymme för skönsmässig bedömning, vilket ger det möjlighet att bestämma vilka som ska få förmåner eller vilka villkor som ska gälla för den beviljade åtgärden, kan det inte anses vara fråga om en allmän åtgärd (se i detta hänseende dom av den 26 september 1996 i mål C-241/94, Frankrike mot Europeiska kommissionen, REG 1996, s. I-4551, punkterna 23 och 24).
Det är den nationella domstolen som i det mål som är anhängigt vid denna ska avgöra huruvida ONSS skönsmässigt kan bevilja betalningslättnader och, om så inte är fallet, om de betalningslättnader som ONSS har beviljat ska anses vara allmänna åtgärder eller åtgärder som gynnar vissa företag.”
(35)
Tyskland har dessutom hänvisat till HAMSA-målet i samband med vilket de spanska myndigheterna anfört att en åtgärd inte ska anses vara selektiv om den gäller för samtliga företag som befinner sig i svårigheter. Förstainstansrätten meddelade följande i detta mål (19):
”Sökandens och Konungariket Spaniens argument att det i den spanska lagen av den 26 juli 1922 om betalningsinställelse föreskrivs ett allmänt förfarande, som är tillämpligt på alla företag med svårigheter, kan i förevarande fall inte godtas. Även om nämnda lag inte är ägnad att tillämpas selektivt till förmån för vissa slags företag eller viss slags verksamhet, konstaterar rätten dock att de skuldnedskrivningar som kommissionen har underkänt inte automatiskt följer av tillämpningen av nämnda lag, utan av de ifrågavarande offentliga organens skönsmässiga val. Det framgår av rättspraxis att en ekonomisk förmån inte kan betraktas som en allmän åtgärd i ett fall där det organ som beviljar förmånen skönsmässigt kan avgöra vilka som ska beviljas förmånen eller på vilka villkor den ska beviljas (domstolens dom av den 29 juni 1999 i mål C-256/97, DM Transport, REG 1999, s. I-3913, punkt 27).”
(36)
Tyskland hävdar att 8c § punkt 1a KStG - i motsats till de åtgärder som behandlades i DMT- och HAMSA-målen - inte ger utrymme för något skönsmässigt val från det offentliga organets sida. Hur åtgärden tillämpas följer automatiskt av lagstiftningen. Tyskland drar därför den omvända slutsatsen att 8c § punkt 1a KStG inte ska anses vara selektiv.
(37)
Tyskland anser vidare att 8c § punkt 1a KStG utgör en norm i insolvenslagstiftningen. Man hänvisar till att ett företags stödberättigande grundar sig på begreppen insolvens, hotande insolvens och överskuldsättning, begrepp som definieras i den tyska insolvenslagstiftningen (Insolvenzordnung) och som utgör grund för en konkursansökan.
(38)
När det gäller selektiviteten drar Tyskland slutsatsen att kommissionens uppfattning innebär att varje form av skattelättnad ska anses utgöra ett statligt stöd, även en skattelättnad som är allmänt tillämpbar. Tyskland anser även att en sådan uppfattning strider mot EUF-fördraget.
4.3 Motivering med hänsyn till skattesystemets art eller struktur
(39)
Tyskland menar att de undantag som följer av 8c § punkt 1a KStG motiveras av arten och strukturen hos det tyska systemet för bolagsbeskattning. Man menar att det finns en objektiv skillnad mellan företag i svårigheter som måste saneras och andra företag, och att denna objektiva skillnad motiverar en särbehandling av företag i svårigheter som förvärvas i saneringssyfte. Tyskland ger tre skäl för sitt resonemang.
(40)
För det första menar man att i motsats till ekonomiskt sunda företag som kan välja mellan finansiering via kapitalmarknaden och att hitta någon som köper upp företaget återstår för företag i svårigheter endast alternativet att hitta en uppköpare, eftersom ett sådant företag inte kan komma i fråga för vare sig extern finansiering på kapitalmarknaden eller banklån. Företag i svårigheter skulle därmed systematiskt gå miste om möjligheten att föra över förluster, medan ekonomiskt sunda företag alltid har möjlighet att välja mellan extern finansiering och att hitta en uppköpare.
(41)
För det andra menar Tyskland att syftet med 8c § punkt 1a KStG - dvs. att förhindra skalbolagsköp - inte behöver föranleda att förlustöverföringsmöjligheten går förlorad i de fall då ett förvärv sker i saneringssyfte och inte endast är motiverat av skatteskäl. Om inte 8c § punkt 1a KStG skulle vara begränsad till förvärv av företag i svårigheter i saneringssyfte, dvs. om även andra typer av förvärv skulle inkluderas, skulle normsyftet gå förlorat.
(42)
För det tredje menar Tyskland att 8c § punkt 1a KStG garanterar att priset vid ett aktieinnehavsförvärv endast baseras på företagets ekonomiska värde och att de ackumulerade förlusternas skatteplaneringsvärde inte tillåts påverka förvärvspriset. I de fall då ett företag i svårigheter förvärvas i saneringssyfte spelar emellertid inte värdet av eventuella ackumulerade förluster någon nämnvärd roll. Som stöd för detta resonemang anför Tyskland att revisorer i samband med handelsrättsliga koncernredovisningar inte tillmäter de möjligheter till förlustöverföringar som finns i ett företag med dålig ställning något värde.
(43)
Kombinationen av dessa omständigheter gör att Tyskland anser att 8c § punkt 1a KStG i alla händelser är motiverad med hänsyn till det tyska bolagsskattesystemets art och struktur, även om denna bestämmelse prima facie kan anses vara selektiv.
4.4 Kopplingen mellan den nya och den gamla saneringsklausulen
(44)
Tyskland påpekar att 8c § KStG den 1 januari 2008 ersatte en liknande bestämmelse - 8 § punkt 4 KStG - som då upphörde att gälla. Båda dessa bestämmelser hade samma syfte: att förhindra skalbolagsköp.
(45)
Tyskland hänvisar till att kommissionen inte hade några invändningar mot 8 § punkt 4 KStG och att denna bestämmelse således inte ansågs innebära något statligt stöd.
(46)
Tyskland anser därför att kommissionen är inkonsekvent i sin ståndpunkt i denna fråga.
4.5 Liknande bestämmelser i andra skattesystem
(47)
Enligt vad Tyskland uppger finns det i flera andra medlemsstater bestämmelser som liknar 8c § punkt 1a KStG. Som exempel nämns Belgien, Finland, Italien, Luxemburg, Nederländerna och Österrike. Tyskland påpekar att trots att dessa system uppvisar stora likheter med det system som finns i Tyskland har kommissionen gentemot dessa medlemsstater inte vidtagit några av de åtgärder som kommissionen förfogar över när det gäller statligt stöd.
(48)
När det gäller punkt 34 i beslutet att inleda granskningsförfarandet, där kommissionen redogör för de åtgärder man vidtagit med avseende på det franska skattesystemet, framhåller Tyskland att det tyska systemet skiljer sig från det franska genom att det franska systemet begränsas till vissa bestämda näringsgrenar och innebär en total befrielse från bolagsskatt.
5. BEDÖMNING AV STÖDET
(49)
Enligt artikel 107.1 i EUF-fördraget är stöd som ges av en medlemsstat eller med hjälp av statliga medel, av vilket slag det än är, som snedvrider eller hotar att snedvrida konkurrensen genom att gynna vissa företag eller viss produktion, oförenligt med den inre marknaden i den utsträckning det påverkar handeln mellan medlemsstaterna.
5.1 Statliga medel och vem de ska tillskrivas
(50)
Ett statligt stöd ska finansieras med statliga medel, och användningen av statliga medel måste tillskrivas staten. En utebliven skatteintäkt ska likställas med en förbrukning av statliga medel i form av skatteutgifter. När den tyska regeringen tillåter företag att minska sin bolagsskattebörda med hjälp av förlustöverföringar går Tyskland miste om intäkter, varför detta ska anses utgöra ett statligt stöd. Tyskland har informerat kommissionen om att åtgärden innebär minskade skatteintäkter om 900 miljoner euro årligen. Åtgärden innebär en förlust av statliga medel och finansieras således av statliga medel. Stödet beviljas med stöd i lagstiftningen och ska därför tillskrivas staten.
5.2 Eventuell selektiv fördel
(51)
Ett statligt stöd ska dessutom innebära att en selektiv fördel skapas för stödmottagaren. Enligt fast rättspraxis omfattar stödbegreppet inte bara positiva insatser, utan även åtgärder som på olika sätt minskar den belastning som ett företag i normala fall skulle utsättas för (20).
(52)
Enligt 8c § punkt 1 KStG leder vissa förändringar i ett företags aktieinnehavsstruktur till att möjligheten att av skatteskäl föra över tidigare uppkomna förluster helt eller delvis går förlorad.
(53)
Genom 8c § punkt 1a KStG skapas ett undantag från denna regel i de fall då aktieinnehavsförvärvet gäller ett företag i svårigheter och sker i saneringssyfte.
(54)
8c § punkt 1a KStG kan innebära en selektiv fördel för företag som uppfyller dessa villkor eftersom denna bestämmelse ger dessa företag möjlighet att vid beräkningen av de skattepliktiga inkomsterna kvitta kommande vinster mot tidigare redovisade förluster.
(55)
Tyskland hävdar att 8c § punkt 1a KStG inte medför någon sådan selektiv fördel (se skäl 28 ovan) och stöder sig därvid på följande tre skäl:
a)
8c § punkt 1a KStG bygger på privatborgenärsprincipen (avsnitt 5.2.1).
b)
8c § punkt 1a KStG är inte prima facie selektiv (avsnitt 5.2.2).
c)
8c § punkt 1a KStG är motiverad med hänsyn till skattesystemets art eller struktur (avsnitt 5.2.3).
(56)
Vidare hänvisar Tyskland till de likheter som finns mellan 8c § punkt 1a KStG och föregångaren till denna regel, dvs. 8 § punkt 4 KStG (se avsnitt 5.2.4), och till det faktum att det i andra medlemsstater finns liknande regler (se avsnitt 5.2.5).
5.2.1 Eventuell tillämpning av principen om en marknadsekonomiskt agerande privat borgenär
(57)
Tyskland hävdar att 8c § punkt 1a KStG är förenlig med privatborgenärsprincipen eftersom regeln stämmer överens med hur en privat borgenär med en skuldförbindelse på obestämd tid till en gäldenär skulle agera i en marknadsekonomi.
(58)
Kommissionen anser av flera olika skäl att detta resonemang inte håller. Enligt rättspraxis i EU-domstolen och förstainstansrätten ska principen om en marknadsekonomiskt agerande privat borgenär tillämpas endast då staten agerar i egenskap av marknadsaktör. Denna princip ska dock inte tillämpas om staten agerar i egenskap av offentlig myndighet. (21) I förevarande ärende har staten i egenskap av offentlig myndighet fiskalt monopol.
(59)
Kommissionen anser för det första att den rättspraxis som Tyskland åberopar inte påverkar denna bedömning. 8c § punkt 1a KStG rör en uppkommen skatteskuld, medan de omständigheter som ledde till domarna i målen Spanien mot kommissionen (22) och DMT (23) gällde en situation där en förvaltningsmyndighet hade möjlighet att upphäva en befintlig skatteskuld. Detta är anledningen till att det i förevarande ärende inte är aktuellt med en tillämpning av principen om en marknadsekonomiskt agerande privat borgenär.
(60)
För det andra anser kommissionen att även om denna princip skulle vara tillämpbar, vilket alltså kommissionen bestrider, skulle det vara fråga om en automatiskt beviljad skattelättnad där det inte på förhand fastställts vare sig hur stort belopp de samlade förlusterna uppgår till (ett belopp som är avgörande för hur stort belopp som skattelättnaden maximalt kan komma att uppgå till), i vilken utsträckning den som är föremål för skattelättnaden kommer att kunna återställa lönsamheten i sin verksamhet eller huruvida gäldenären har en strategiskt viktig roll. En marknadsekonomiskt agerande privat borgenär skulle under normala omständigheter inte acceptera en sådan automatisk avskrivning av framtida skulder utan att först ha skaffat sig en uppfattning om skuldavskrivningens omfattning och gäldenärens finansiella förutsättningar och strategiska betydelse.
(61)
För det tredje konstaterar kommissionen att 8c § punkt 1a KStG till skillnad från en långfristig skuldförbindelse inte gäller avskrivningar av befintliga skulder, utan en nedsättning av skulder som kan komma att uppstå i framtiden efter att gäldenären har sanerat sina finanser. Vid den tidpunkt då staten beviljat en förlustöverföring fanns det med andra ord inga utestående skulder alls.
(62)
För det fjärde påpekar kommissionen att vid insolvens brukar gäldenärens verksamhet övertas av ett annat företag, vilket innebär att staten på grund av sitt beskattningsmonopol ändå kan få in skatteintäkter. När en gäldenär lämnar marknaden träder således en annan gäldenär in i dennes ställe. I motsats till vad som gäller vid principen om en marknadsekonomiskt agerande privat borgenär spelar här inte lojaliteten mot en befintlig kund någon roll för statens beslut.
(63)
Kommissionen drar slutsatsen att principen om en marknadsekonomiskt agerande privat borgenär inte är tillämpbar i förevarande ärende eftersom staten här agerar i egenskap av offentlig myndighet och inte i egenskap av ekonomisk aktör. Även om principen om en marknadsekonomiskt agerande privat borgenär hade varit tillämpbar i förevarande ärende har kommissionen dessutom påpekat att en privat borgenär som hade befunnit sig i samma situation som staten i samband med en långfristig skuldförbindelse inte skulle ha vidtagit åtgärder som kan jämföras med 8c § punkt 1a KStG.
5.2.2 Selektivitet - prima facie
(64)
Enligt EU-domstolens rättspraxis när det gäller en skatteåtgärds selektiva karaktär ska det i enlighet med artikel 107.1 i EUF-fördraget bedömas huruvida en nationell åtgärd inom ramen för en viss rättsordning kan gynna ”vissa företag eller viss produktion” i jämförelse med andra företag eller produktionsområden som i faktiskt och rättsligt hänseende befinner sig i en jämförbar situation, med hänsyn till den målsättning som ska uppfyllas genom den aktuella åtgärden (24).
(65)
När kommissionen ska bedöma en skattelagstiftnings selektiva karaktär måste följaktligen kommissionen i första hand fastställa hur det aktuella skatteområdet brukar regleras i ”normalfallet” enligt gällande skattesystem (hädanefter kallat referenssystemet). Nästa steg blir att undersöka och fastställa huruvida åtgärden utgör ett undantag från referenssystemet genom att den innebär att åtskillnad görs mellan olika ekonomiska aktörer som i faktiskt och rättsligt hänseende befinner sig i en jämförbar situation med hänsyn till syftet med medlemsstatens skattesystem.
5.2.2.1 Referenssystemet
(66)
Enligt kommissionens uppfattning utgörs referenssystemet här av det tyska bolagsskattesystemet i dess nuvarande utformning, i synnerhet bestämmelserna i 8c § punkt 1a KStG om företagens förlustavdragsmöjligheter. Såsom klargörs i skäl 10 innebär denna bestämmelse att outnyttjade förluster inte längre får dras av om mer än 50 procent av företagets aktieinnehav byter ägare. Om mer än 25 procent, dock högst 50 procent, av aktieinnehavet byter ägare förfaller avdragsrätten för sådana förluster i förhållande till hur stor andel av aktieinnehavet som köpts upp. Kommissionen drar av detta slutsatsen att normalfallet är att förlusterna förfaller och att detta därför ska anses utgöra referenssystemet i samband med ett aktieinnehavsbyte.
(67)
Kommissionen hänvisar till att kommissionen i ett tidigare ärende har bedömt att 8c § punkt 1 KStG ska utgöra referenssystem (25). Kommissionen slog då fast att det inte är förenligt med den inre marknaden att bevilja undantag från 8c § punkt 1 KStG som innebär att ett företag som har övertagits av ett riskkapitalbolag tillåts föra över förluster trots andelsägarbytet. Motiveringen till detta beslut gäller även i förevarande ärende.
5.2.2.2 Differentiering mellan företag som i faktiskt och rättsligt hänseende befinner sig i en jämförbar situation med tanke på skattesystemets syfte
(68)
Till skillnad från referensscenariot innebär 8c § punkt 1a KStG att ett företag som vid tidpunkten för ett aktieinnehavsförvärv som görs i omstruktureringssyfte är insolvent eller överskuldsatt eller som hotas av insolvens eller överskuldsättning får föra över förluster om vissa villkor har uppfyllts (se skäl 14).
(69)
Tyskland menar att 8c § punkt 1a KStG innebär att ett skattemässigt omstruktureringshinder för företag i svårigheter undanröjs. Med tanke på syftet med skattesystemet anser man därför att endast företag i svårigheter ska anses befinna sig i en jämförbar situation i faktiskt och rättsligt hänseende. Eftersom 8c § punkt 1a KStG är tillämpbar på alla företag i svårigheter anser Tyskland att 8c § punkt 1a KStG inte ska anses vara selektiv.
(70)
Tyskland menar att domarna i målen DMT (26) och HAMSA (27) ger stöd för denna ståndpunkt. Tyskland anför att domstolen och rätten i dessa mål drog slutsatsen att åtgärderna var selektiva eftersom det var fråga om ett skönsmässigt val från myndigheternas sida. Tyskland menar att man av dessa domar omvänt kan dra slutsatsen att en åtgärd som är tillämpbar på alla företag i svårigheter och som inte ger utrymme för myndigheternas skönsmässiga val inte ska anses vara selektiv.
(71)
Kommissionen hänvisar i första hand till att syftet med skattesystemet ska fastställas på grundval av referenssystemet och inte på grundval av undantagsregeln (28). Syftet med bolagsskattesystemet är att generera budgetintäkter. Frågan är om detta syfte beaktas om ett företag drastiskt kan minska sitt beskattningsunderlag genom att utnyttja möjligheten att dra av förluster från skalbolag. Genom 8c § punkt 1 KStG vill man förhindra att företag som genomgått ett andelsägarbyte medges möjligheter till förlustöverföring. Detta framgår av förarbetena till den lagstiftning genom vilken 8c § punkt 1 KStG infördes och 8 § punkt 4 KStG upphävdes (29). Av detta följer att alla företag som genomgått ett andelsägarbyte ska anses befinna sig i en jämförbar situation i faktiskt och rättsligt hänseende med tanke på syftet med skattesystemet.
(72)
Kommissionen påpekar att undantagsregeln i 8c § punkt 1a KStG är tillämpbar uteslutande på företag i svårigheter. Även ett företag som vid tidpunkten för ett förvärv varken är insolvent eller överskuldsatt eller hotas av insolvens eller överskuldsättning kan redovisa en förlust men får trots detta inte göra någon förlustöverföring.
(73)
Kommissionen drar därför slutsatsen att 8c § punkt 1a KStG innebär att åtskillnad görs mellan förlustredovisande men i övrigt sunda företag och företag som är insolventa eller överskuldsatta, alternativt hotas av insolvens eller överskuldsättning, och att denna åtskillnad innebär att de sistnämnda gynnas. Av detta följer att 8c § punkt 1a KStG innebär en differentiering mellan företag som i faktiskt och rättsligt hänseende befinner sig i en jämförbar situation med tanke på skattesystemets syfte.
(74)
Kommissionen betonar dessutom att tvärtemot Tysklands uppfattning har rättspraxis i EU-domstolen och tribunalen aldrig visat på att en åtgärd som är tillämpbar på alla företag i svårigheter och inte ger utrymme för myndigheternas skönsmässiga val per definition skulle vara selektiv.
(75)
Det kan påpekas att den franska regeringens ståndpunkt i DMT-målet motsvarar Tysklands ståndpunkt och att domstolen i punkt 28 i sitt beslut i detta mål förklarar att även om en nationell myndighet inte skönsmässigt vidtar en åtgärd åligger det ändå den nationella domstolen att avgöra om den aktuella åtgärden ska anses vara allmän eller selektiv till sin natur. Domstolen meddelar därmed implicit att en nationell åtgärd som står till förfogande för alla företag i svårigheter och som inte innebär något skönsmässigt val från myndigheternas sida ändå kan anses vara selektiv.
(76)
När det gäller HAMSA-målet påpekar kommissionen att domstolens obiter dictum i punkt 157 hänför sig till den allmänna spanska insolvensrätten. HAMSA-målet rör emellertid inte någon insolvensrättslig åtgärd, utan en fordringsavskrivning från de spanska myndigheternas sida som skett på frivillig basis och som myndigheterna inte var rättsligen förpliktade att bevilja och som till sin omfattning vida översteg privata långivares avskrivningar. Detta fall har således ingen relevans för bedömningen av förevarande åtgärd.
(77)
I sitt förslag till avgörande i Ecotrade-målet bekräftade generaladvokat Nial Fennelly att bestämmelser som gäller alla företag i svårigheter kan anses vara selektiva till sin natur och utgöra statligt stöd (30).
(78)
Till skillnad från Tysklands ståndpunkt stämmer således kommissionens bedömning av förevarande åtgärd överens med EU-domstolens och tribunalens rättspraxis.
(79)
Kommissionen anser därför att 8c § punkt 1a KStG prima facie är selektiv till sin natur.
5.2.3 Åtgärdens berättigande med hänsyn till arten och strukturen hos det skattesystem som den utgör en del av
(80)
Enligt domstolens rättspraxis uppfylls emellertid inte detta selektivitetsvillkor i samband med en åtgärd som visserligen innebär en fördel för mottagaren men som är berättigad med hänsyn till arten och strukturen hos det system som den utgör en del av (31).
(81)
När kommissionen som i förevarande ärende drar slutsatsen att en åtgärd prima facie verkar vara selektiv måste kommissionen fastställa om en sådan differentiering är berättigad med hänsyn till arten eller strukturen hos det skattesystem som åtgärden utgör en del av.
(82)
Kommissionen påpekar att enligt fast rättspraxis i domstolen måste den berörda medlemsstaten lägga fram bevis för att åtgärden är berättigad i detta hänseende (32).
(83)
Av domstolens resonemang följer att det härvid måste göras åtskillnad mellan å ena sidan en viss skatteordnings syften som ligger utanför denna och å andra sidan mekanismer som utgör en del av själva skattesystemet och som krävs för att dessa syften ska kunna uppfyllas. Det är endast de sistnämnda mekanismerna som kan komma i fråga för att rättfärdiga en åtgärd med hänvisning till arten eller strukturen hos det skattesystem som åtgärden utgör en del av.
(84)
Kommissionen anser att man i förevarande ärende måste skilja mellan syftet med 8c § punkt 1 KStG och syftet med 8c § punkt 1a KStG.
(85)
Enligt Tysklands resonemang är syftet med 8c § punkt 1 KStG att förhindra upplägg i form av skalbolagsköp som görs för att missbruka de möjligheter till förlustöverföring som det tyska skattesystemet ger.
(86)
Kommissionen kan i detta sammanhang konstatera att 8c § punkt 1 KStG har ett vida större tillämpningsområde än den bestämmelse hade som den ersatte (8 § punkt 4 KStG). 8 § punkt 4 KStG innebar att två villkor måste ha uppfyllts för att förlustöverföringar inte skulle tillåtas: att ett aktieinnehavsförvärv gjorts av ett annat företag samt att företaget bytt verksamhetsområde. Det sistnämnda villkoret finns dock inte med i den nya saneringsklausulen. Villkoret om ett annat företags aktieinnehavsförvärv innebär fortfarande att förlustöverföringsmöjligheten går förlorad. Lagstiftaren var medveten om denna ändring i tillämpningsområdet eftersom lagändringens uttryckliga syfte var att finansiera en minskning av bolagsskattesatsen från 25 till 15 procent (33).
(87)
Att förhindra upplägg i missbrukssyfte var däremot inte något syfte med 8c § punkt 1a KStG. Det framgår av den tyska förbundsdagens lagförarbeten i samband med den nya saneringsklausulen. Där heter det att 8c § punkt 1a KStG infördes som ett sätt att hantera problemen till följd av den finansiella och ekonomiska krisen (34). Under krisen utgjorde de begränsade förlustöverföringsmöjligheterna ett särskilt hinder för omstruktureringar av företag.
(88)
Kommissionen konstaterar att Tyskland självt i sitt yttrande till kommissionens beslut att inleda förfarandet uttryckligen påpekar att det i samband med 8c § punkt 1a KStG inte rörde sig om en åtgärd för att förhindra ett missbruk av skattesystemet, utan att saneringsklausulen skulle ha införts för att stödja företag som hamnat i svårigheter under den finansiella och ekonomiska krisen.
(89)
Kommissionen drar slutsatsen att syftet med denna specifika åtgärd ligger utanför skattesystemet. Enligt relevant rättspraxis i domstolen kan ett sådant utanförliggande syfte inte anföras för att rättfärdiga åtgärden med hänvisning till arten och strukturen hos skattesystemet (35). Detta förhållande kan endast undersökas i samband med att åtgärdens förenlighet med den inre marknaden granskas.
(90)
De tre argument som Tyskland anför ändrar inte denna bedömning.
(91)
När det gäller Tysklands argument att ett företag i svårigheter endast kan få tillgång till finansieringsmedel genom en investerare, medan ett ekonomiskt sunt företag som tillfälligt uppvisar förluster kan välja mellan att skaffa sig finansieringsmedel på kapitalmarknaden eller låta sig köpas upp av en investerare och i samband med detta skaffa sig nytt kapital, anser dock kommissionen att det med hänsyn till skatterättens syfte är oväsentligt hur ett företag finansierar sin verksamhet. Ett bolagsskattesystem bygger på att man skattar för sina vinster och redovisar sina förluster. Även finansiellt sunda företag kan tillfälligt redovisa förluster, vilket kunnat konstateras under den finansiella och ekonomiska krisen. Enligt saneringsklausulen ska emellertid sådana finansiellt sunda företag inte komma i fråga för förlustöverföringar, vilket innebär att de i jämförelse med företag på obestånd som tillfälligt redovisar förluster missgynnas vid ett aktieinnehavsuppköp och vid den kapitaltillförsel som ett sådant uppköp medför. Kommissionen konstaterar vidare att det under den finansiella och ekonomiska krisen även för ekonomiskt sunda företag som tillfälligt redovisade förluster varit svårt att få tillgång till kapitalmarknaden. De faktiska förhållanden som det första argumentet grundar sig på föreligger således inte. Kommissionen avvisar därför Tysklands första argument.
(92)
Som argument nummer två har Tyskland anfört att det undantag som ges i 8c § punkt 1a KStG från det allmänna förbudet i 8c § punkt 1 KStG mot en förlustöverföring vid ett aktieinnehavsförvärv rättfärdigas genom syftet med 8c § punkt 1 KStG, eftersom det vid en omstrukturering av ett företag i svårigheter inte finns någon risk för missbruk. Kommissionen anser dock inte att detta argument rättfärdigar att 8c § punkt 1a KStG endast är tillämpbar på företag i svårigheter. Kommissionen påpekar att det inte heller vid ett förvärv av ett ekonomiskt sunt företag föreligger någon risk för missbruk. En risk för missbruk föreligger endast i samband med skalbolagsköp. Syftet med 8c § punkt 1 KStG går längre än att bara förhindra missbruk. Syftet är också att öka det tyska bolagsskatteunderlaget och att uppväga sänkningen av företagsskattesatsen från 25 till 15 procent. Detta förklarar varför 8c § punkt 1 KStG även omfattar en rad sådana aktieinnehavsförvärv där det inte föreligger någon missbruksrisk. Kommissionen avvisar därför Tysklands påstående att det undantag som införts genom 8c § punkt 1a KStG skulle ligga i linje med syftet med 8c § punkt 1 KStG.
(93)
Som sitt tredje argument har Tyskland anfört att förluster i ett företag på obestånd i regel inte tillmäts något värde av revisorerna när uppskjuten skatt beräknas i samband med en konsoliderad koncernbalansräkning, vilket innebär att möjligheten att överföra förluster inte påverkar försäljningspriset för ett företag på obestånd. Kommissionen påpekar att det här är fråga om ett bokföringsmässigt kriterium, varför detta argument inte kan anföras i samband med skattemässiga överväganden. Kommissionen konstaterar dessutom att detta argument går stick i stäv mot Tysklands uppfattning att en avsaknad av möjligheten till förlustöverföring hämmar omstruktureringar. Detta gäller ju endast om förvärvaren tillmäter möjligheten att göra en förlustöverföring ett visst pengavärde. Kommissionen avvisar därför även Tysklands tredje argument.
(94)
Tyskland hävdar dessutom att även andra medlemsstater medger skattelättnader vid företagssaneringar och lyfter här fram den franska lagstiftningen för förvärv av företag i svårigheter som ett exempel. Kommissionen delar inte Tysklands uppfattning när det gäller detta jämförelsebaserade resonemang. För det första kan medlemsstaterna för att rättfärdiga en åtgärd endast anföra principer inom det egna skattesystemet som referenssystem utifrån vilket det ska bedömas huruvida ett företag gynnas ur ett stödrättsligt perspektiv. Det faktum att andra medlemsstater eventuellt vidtar jämförbara skatteåtgärder är irrelevant eftersom dessa åtgärder kan vara förenliga med fördragsbestämmelserna. För det andra gäller andra förutsättningar för åtgärderna i den franska lagstiftningen än vad som är fallet för 8c § punkt 1a KStG. Den franska lagstiftningen medger en skattebefrielse för nyetablerade företag som förvärvar ett företag i svårigheter. Kommissionen fastslog 2004 att denna lagstiftning inte var förenlig med den gemensamma marknaden (36), vilket ledde till att Frankrike ändrade sin lagstiftning så att den stämmer överens med stödbestämmelserna. De fördelar som den franska lagstiftningen nu innebär är att betrakta som obetydliga. Övriga fördelar ska ses som regionalt stöd eller som stöd till små eller medelstora företag och ligger därmed i linje med stödbestämmelserna (37).
(95)
Av ovanstående resonemang drar kommissionen således slutsatsen att förevarande åtgärd inte är ett direkt resultat av huvudprinciperna för skattesystemet och att den inte kan rättfärdigas med hänsyn till arten eller strukturen hos skattesystemet.
5.2.4 Kopplingen mellan den gamla och den nya saneringsklausulen
(96)
Tyskland anför att 8c § punkt 1a KStG i allt väsentligt överensstämmer med den tidigare 8 § punkt 4 KStG samt att kommissionen aldrig uttryckt åsikten att 8 § punkt 4 KStG skulle ha utgjort ett statligt stöd.
(97)
Kommissionen påpekar att Tyskland aldrig har anmält 8 § punkt 4 KStG, vilket innebär att kommissionen ännu inte tagit ställning till huruvida det i samband med 8 § punkt 4 KStG rör sig om statligt stöd.
(98)
Det nu inledda förförandet rör endast 8c § punkt 1a KStG, eftersom beslutet om att inleda det formella granskningsförfarandet endast omfattar denna bestämmelse. Tyskland kan inte stödja sin motivering till varför 8c § punkt 1a KStG skulle vara berättigad på det faktum att kommissionen inte kommit med några formella invändningar mot 8 § punkt 4 KStG eftersom Tyskland aldrig har anmält denna klausul.
(99)
Om det skulle visa sig att 8 § punkt 4 KStG ger upphov till selektiva fördelar förbehåller sig kommissionen rätten att granska denna klausul gentemot stödbestämmelserna.
5.2.5 Liknande skattesystem i andra medlemsstater
(100)
Det faktum att det i andra medlemsstater finns liknande eller identiska skattesystem som inte har anmälts till kommissionen påverkar inte bedömningen huruvida en viss åtgärd utgör ett statligt stöd eller inte.
(101)
Den information som Tyskland tillhandahållit kommer att granskas av kommissionen i enlighet med artikel 10 i tillämpningsförordningen (38).
5.2.6 Slutsatser om förekomsten av en selektiv fördel
(102)
Kommissionen drar slutsatsen att 8c § punkt 1a KStG innebär selektiva fördelar för de företag som faller inom denna bestämmelses tillämpningsområde.
5.3 Konsekvenser för handeln inom gemenskapen
(103)
Ett statligt stöd måste ge effekter för handeln mellan medlemsstaterna och snedvrida konkurrensen, alternativt hota att snedvrida konkurrensen. 8c § punkt 1a KStG är inte sektorsspecifik, dvs. denna klausul kan komma alla verksamhetsområden till godo. Nästan alla sektorer inom den tyska ekonomin finns företrädda på marknader där det råder konkurrens och där det förekommer handel mellan medlemsstaterna. Åtgärden kan därför komma att påverka handeln mellan medlemsstaterna och snedvrida konkurrensen, alternativt innebära en risk för att konkurrensen snedvrids.
(104)
Kommissionen konstaterar att den information som Tyskland inkommit med ger vid handen att samtliga företag som omfattas av åtgärden skulle kunna bli föremål för ett insolvensförfarande i enlighet med den tyska insolvenslagstiftningen (se skäl 14 och fotnot 7). Alla potentiella förmånstagare utgörs således av företag i svårigheter i enlighet med definitionen i punkt 10 c i ”Gemenskapens riktlinjer för statligt stöd till undsättning och omstrukturering av företag i svårigheter” (nedan kallade undsättnings- och omstruktureringsriktlinjerna). Ingen av förmånstagarna kommer heller i fråga för s.k. stöd av mindre betydelse i enlighet med kommissionens förordning (EG) nr 1998/2006 av den 15 december 2006 om tillämpningen av artiklarna 87 och 88 i fördraget på stöd av mindre betydelse (39), eftersom det i artikel 1 h i denna förordning anges att företag i svårigheter ska undantas från tillämpningsområdet för sådant stöd.
5.4 Slutsatser
(105)
Med tanke på att alla villkor i artikel 107.1 i EUF-fördraget uppfylls anser kommissionen att den tyska bolagsskattelagstiftningens bestämmelser om skattemässiga förlustöverföringar - Sanierungsklausel - utgör ett statligt stöd i enlighet med artikel 107 i EUF-fördraget.
6. BEDÖMNING AV OM ÅTGÄRDEN ÄR FÖRENLIG MED DEN INRE MARKNADEN
(106)
Kommissionen kan med stöd i artikel 107.3 i EUF-fördraget förklara ett stöd förenligt med den inre marknaden. Enligt fast rättspraxis i EU-domstolen måste medlemsstaten lägga fram bevis för att en åtgärd är förenlig med den inre marknaden (40). Kommissionen konstaterar därvid att Tyskland inte har inkommit med några sådana bevis, trots att kommissionen i sitt beslut om att inleda granskningsförfarandet uttryckligen uppmanar Tyskland att göra detta. Redan av denna anledning kan kommissionen förklara förevarande stödåtgärd oförenlig med den inre marknaden.
(107)
Kommissionen har dock ändå undersökt om åtgärden skulle kunna anses förenlig med den inre marknaden. När det gäller bedömningen av stöd som faller under artikel 107.3 i EUF-fördraget ges kommissionen ett stort utrymme för egen bedömning (41). Inom ramen för sitt arbete med dessa bedömningar har kommissionen offentliggjort riktlinjer och meddelanden där kriterier fastställs för hur man med utgångspunkt i artikel 107.3 i EUF-fördraget kan avgöra om vissa typer av stöd ska anses förenliga med den inre marknaden eller inte. Enligt fast rättspraxis är kommissionen bunden till de riktlinjer och meddelanden som kommissionen offentliggjort på området för kontroll av statligt stöd, förutsatt att dessa inte avviker från EUF-fördragets bestämmelser och att de har godkänts av medlemsstaterna (42).
(108)
Det som i första hand ska undersökas är således om det anmälda stödet faller inom tillämpningsområdet för något eller flera av kommissionens riktlinjer eller meddelanden och kan anses som förenligt med den inre marknaden med hänvisning till att det uppfyller de förenlighetskriterier som fastställs i dessa riktlinjer eller meddelanden.
6.1 Eventuell förenlighet med den inre marknaden i enlighet med den tillfälliga gemenskapsramen (43)
(109)
Eftersom 8c § punkt 1a KStG infördes för att få bukt med problemen till följd av den finansiella och ekonomiska krisen har kommissionen undersökt huruvida bestämmelsen kan anses förenlig med den inre marknaden på grundval av artikel 107.3 b i EUF-fördraget, såsom denna artikel tolkas i den tillfälliga gemenskapsramen.
(110)
Med tanke på den rådande finansiella och ekonomiska krisen och de samhällsekonomiska konsekvenser som krisen fått i medlemsstaterna anser kommissionen att det kan vara motiverat med vissa typer av statligt stöd under en begränsad tid i krishanteringssyfte och att de av denna anledning kan anses vara förenliga med den inre marknaden i enlighet med artikel 107.3 b i EUF-fördraget. I den tillfälliga gemenskapsramen fastställs de villkor som ska vara uppfyllda för att kommissionen ska kunna förklara sådana stödordningar förenliga med den inre marknaden.
(111)
8c § punkt 1a KStG kan dock inte hänföras till någon av de åtgärder som tas upp i den tillfälliga gemenskapsramen för stödordningar, eftersom denna bestämmelse rör skattemässiga fördelar för företag i svårigheter. Den tillfälliga gemenskapsramen omfattar inga statliga stöd i form av skattemässiga fördelar.
(112)
Kommissionen anser därför att 8c § punkt 1a KStG inte uppfyller villkoren för att i enlighet med artikel 107.3 b i EUF-fördraget, såsom den tolkas i den tillfälliga gemenskapsramen, kunna anses vara förenlig med den inre marknaden.
(113)
Kommissionen påpekar emellertid att stöd till vissa bestämda förmånstagare i enlighet med punkt 4.2 i den tillfälliga gemenskapsramen kan vara tillåtet om det kan betraktas som ett begränsat stöd som är förenligt med den inre marknaden, förutsatt att det uppfyller alla villkor som ställs i den tyska stödordning som kommissionen har godkänt på basis av denna rättsliga grund. För att kunna komma i fråga för denna typ av stöd måste ett företag kunna bevisa att det fram till den 1 juli 2008 inte var ett företag i svårigheter i enlighet med definitionen i undsättnings- och omstruktureringsriktlinjerna (om det rör sig om ett stort företag), alternativt i enlighet med villkoren i artikel 1.7 i kommissionens förordning (EG) nr 800/2008 av den 6 augusti 2008 genom vilken vissa kategorier av stöd förklaras förenliga med den gemensamma marknaden enligt artiklarna 87 och 88 i fördraget (allmän gruppundantagsförordning) (44) (om det rör sig om ett litet eller medelstort företag) och att stödets bruttobidragsekvivalent inte överstiger 500 000 euro. Även övriga villkor i punkt 4.2.2 i den tillfälliga gemenskapsramen och i beslutet om godkännande av den tyska stödordningen måste ha uppfyllts.
6.2 Eventuell förenlighet med den inre marknaden i enlighet med riktlinjerna för undsättning och omstrukturering av företag (45)
(114)
Eftersom 8c § punkt 1a KStG rör skattemässiga fördelar för företag på obestånd har kommissionen gjort en förenlighetsbedömning även gentemot riktlinjerna för undsättning och omstrukturering av företag. Enligt dessa riktlinjer ska endast företag i svårigheter vara stödberättigade. Även om ett insolvent eller överskuldsatt företag enligt dessa riktlinjer kan anses vara ett företag i svårigheter är dock i regel inte företag som ingår i eller håller på att tas över av en koncern berättigade till undsättnings- eller omstruktureringsstöd (punkt 13 i riktlinjerna för undsättning och omstrukturering). Ett av villkoren för en tillämpning av 8c § punkt 1a KStG är att ett aktieinnehavsförvärv ska ha skett. Ett sådant aktieinnehavsförvärv kan innebära att målföretaget tagits över av en koncern. I så fall är det koncernens sak att ta hand om detta företag i svårigheter, som då inte är stödberättigat enligt riktlinjerna för undsättning och omstrukturering.
(115)
Även om företagen i enlighet med riktlinjerna för undsättning och omstrukturering i sig kan anses berättigade till stöd finns det dock andra villkor i dessa riktlinjer som inte uppfylls.
(116)
I enlighet med punkt 25 a i riktlinjerna för undsättning och omstrukturering får ett undsättningsstöd endast beviljas i form av lån eller lånegarantier. Förevarande skattefördel kan således inte anses utgöra ett undsättningsstöd.
(117)
När det gäller omstruktureringsstöd anger riktlinjerna för undsättning och omstrukturering att det måste finnas en genomförbar omstruktureringsplan över hur företagets lönsamhet ska kunna återställas. Stödet ska begränsas till ett minimum. Enligt riktlinjerna för undsättning och omstrukturering måste stödmottagaren bidra med ett eget belopp till omstruktureringskostnaderna. Riktlinjerna för undsättning och omstrukturering anger dessutom att kompensationsåtgärder ska vidtas för att förhindra en alltför stor snedvridning av konkurrensen.
(118)
Inget av dessa villkor uppfylls i samband med 8c § punkt 1a KStG. I lagförarbetena anges visserligen att målföretaget måste presentera en saneringsplan med positiv verksamhetsprognos, men det framgår inte om en sådan plan uppfyller kraven i riktlinjerna för undsättning och omstrukturering. Det framgår inte heller om stödbeloppet är begränsat till ett minimum, bara att stödbeloppet bestäms på grundval av de förluster som ett företag tidigare har redovisat. I 8c § punkt 1a KStG sägs heller ingenting om något eget bidrag eller några kompensationsåtgärder.
(119)
Avslutningsvis anförs här att undsättnings- och omstruktureringsstöd till stora företag måste anmälas individuellt. De kan inte beviljas på grundval av en stödordning. I 8c § punkt 1a KStG görs dock ingen åtskillnad mellan stora och små/medelstora företag.
(120)
Även när det gäller små och medelstora företag, som i princip kan beviljas undsättnings- och omstruktureringsstöd inom ramen för en stödordning, kan kommissionen, med hänvisning till de skäl som anges i punkt 117 i detta beslut, konstatera att de särskilda krav som enligt punkt 82 i undsättnings- och omstruktureringsriktlinjerna ska gälla för en sådan stödordning inte uppfylls.
(121)
Kommissionen anser därför att 8c § punkt 1a KStG inte utgör ett omstruktureringsstöd som är förenligt med den inre marknaden.
6.3 Eventuell förenlighet med den inre marknaden i enlighet med regionalstödsriktlinjerna (46)
(122)
8c § punkt 1a KStG ska även prövas mot regionalstödsriktlinjerna.
(123)
I Tyskland måste en potentiell regionalstödsmottagare vara lokaliserad i ett sådant område som kan komma i fråga för regionalstöd. I samband med en tillämpning av 8c § punkt 1a KStG är så inte nödvändigtvis fallet, eftersom saneringsklausulen gäller hela Tyskland.
(124)
Företag i svårigheter, i den mening som avses i riktlinjerna för undsättning och omstrukturering, faller dessutom inte inom regionalstödsriktlinjernas tillämpningsområde (se punkt 9 i regionalstödsriktlinjerna). Detta innebär att regionalstödsriktlinjerna inte kan användas som grund för att ett stöd till företag i stödområden ska anses vara förenligt med den inre marknaden.
(125)
Kommissionen anser därför att åtgärden inte utgör ett regionalstöd som är förenligt med den inre marknaden.
6.4 Eventuell förenlighet med inre marknaden i enlighet med riktlinjerna för statligt stöd till miljöskydd (47)
(126)
8c § punkt 1a KStG ska även prövas mot riktlinjerna för statligt stöd till miljöskydd.
(127)
Syftet med riktlinjerna för miljöskyddsstöd är i första hand att säkerställa att de statliga stödåtgärderna leder till miljövinster som inte annars skulle ha uppnåtts och att de positiva effekterna av stödet uppväger de negativa konsekvenserna - dvs. de konkurrenssnedvridningar som stödet orsakar - varvid den i artikel 191 i EUF-fördraget angivna principen om att förorenaren betalar ska beaktas.
(128)
Detta syfte uppfylls inte med 8c § punkt 1a KStG. I lagförarbetena nämns inget syfte i den mening som anges i riktlinjerna för miljöskyddsstöd.
(129)
I enlighet med punkt 20 i riktlinjerna för undsättning och omstrukturering kan ett företag i svårigheter, med tanke på att dess fortlevnad hotas, inte anses vara ett lämpligt medel för att främja andra politiska mål förrän dess lönsamhet har säkerställts. Eftersom det i samband med alla potentiella stödmottagare inom ramen för 8c § punkt 1a KStG rör sig om företag i svårigheter i den mening som anges i punkt 10 c i riktlinjerna för undsättning och omstrukturering anser kommissionen att 8c § punkt 1a KStG inte är ett miljöskyddsstöd som är förenligt med den inre marknaden.
6.5 Eventuell förenlighet med inre marknaden i enlighet med artikel 107.3 i EUF-fördraget
(130)
Kommissionen konstaterar att den anmälda åtgärden faller inom tillämpningsområdet för såväl den tillfälliga gemenskapsramen som riktlinjerna för undsättning och omstrukturering. Detta innebär att kommissionen, av de skäl som anförs i skäl 109 ff., är bunden av dessa båda dokument i samband med den bedömning som kommissionen har att göra i enlighet med artikel 107.3 b och c i EUF-fördraget.
(131)
Om övertygande skäl skulle läggas fram kan kommissionen dock på nytt komma att använda sig av sitt handlingsutrymme, under förutsättning att kommissionen håller sig inom de ramar som fastställs genom EUF-fördraget och de allmänna rättsprinciperna - i synnerhet likabehandlingsprincipen, såsom den kommer till uttryck i domstolens rättspraxis (48). I enlighet med EU-domstolens rättspraxis kan kommissionen förklara ett statligt stöd förenligt med den inre marknaden om syftet med det statliga stödet är att avhjälpa en allvarlig störning i en medlemsstats ekonomi (artikel 107.3 b i EUF-fördraget) eller att främja ett gemensamt intresse (artikel 107.3 c) (49), förutsatt att stödet är nödvändigt för att uppnå dessa syften (50) och inte påverkar handeln i negativ riktning i en omfattning som strider mot det gemensamma intresset.
(132)
I förevarande ärende har Tyskland inte fört fram några argument som visar att stödet direkt på grundval av artikel 107.3 b eller c i EUF-fördraget är förenligt med den inre marknaden.
(133)
Kommissionen konstaterar att åtgärden är utformad på ett sådant sätt att stödbeloppets storlek baseras på stödmottagarens tidigare redovisade förluster. Därmed finns det ingen koppling mellan det stödbelopp som ett företag erhåller och syftet med stödordningen, dvs. att undanröja saneringshinder och stödja företag som råkat i svårigheter under den finansiella och ekonomiska krisen. Kommissionen drar därför slutsatsen att stödordningen inte är begränsad till det allra nödvändigaste för att de fastställda syftena ska kunna uppnås. Stödordningen snedvrider därmed konkurrensen på den inre marknaden i en omfattning som strider mot det gemensamma intresset.
(134)
Kommissionen anser därför att åtgärden inte direkt på grundval av artikel 107.3 b eller c i EUF-fördraget kan förklaras förenlig med den inre marknaden.
7. ÅTERKRAV
(135)
Eftersom stödordningen aldrig anmäldes utgör den ett olagligt stöd.
(136)
Enligt kommissionens fasta beslutspraxis ska varje stöd som beviljats på ett rättsvidrigt sätt och som inte är förenligt med artikel 107 i EUF-fördraget återkrävas från stödmottagaren. Denna beslutspraxis bekräftas i artikel 14 i rådets förordning (EG) nr 659/1999 av den 22 mars 1999 om tillämpningsföreskrifter för artikel 93 i EG-fördraget (51), där följande slås fast: ”Vid negativa beslut i fall av olagligt stöd ska kommissionen besluta att den berörda medlemsstatenSKAvidta alla nödvändiga åtgärder för att återkräva stödet från mottagaren.”
(137)
Eftersom den ifrågavarande åtgärden utgör ett olagligt stöd som inte är förenligt med den inre marknaden måste stödet återkrävas, så att marknaden kan återgå till den situation som rådde innan stödet beviljades. Återbetalningskravet ska därför fullgöras från den tidpunkt då stödmottagaren tillhandahållits fördelen, dvs. när stödet ställdes till stödmottagarens förfogande. Ränta tas ut fram till den dag den faktiska återbetalningen av stödet sker.
(138)
Kommissionen anser att det datum då den årliga bolagsskatten förfaller till betalning ska anses vara den tidpunkt då stödet ska ha ställts till stödmottagarens förfogande.
(139)
Tyskland ska vidta alla nödvändiga åtgärder för att återkräva stödet från mottagarna. För att kunna fastställa hur många fall av återkrav som ska göras ska Tyskland upprätta en förteckning över de företag som sedan den 1 januari 2008 mottagit stöd genom ifrågavarande åtgärd. Kommissionen kan i detta sammanhang konstatera att Tyskland inte har använt sig av åtgärden sedan den 30 april 2010. Tysklands finansministerium har uppmanat ansvariga skattemyndigheter att inte tillämpa saneringsklausulen förrän kommissionen fattat ett slutgiltigt beslut i detta ärende (52).
(140)
Det statliga stöd som ska återkrävas ska beräknas på grundval av de deklarationer som lämnats in av de berörda företagen, dvs. de företag som mottagit stöd baserat på 8c § 1a KStG. Stödbeloppet beräknas som differensen mellan det skattebelopp som skulle ha betalats in om inte 8c § punkt 1a KStG hade tillämpats och det skattebelopp som faktiskt betalades efter en tillämpning av 8c § punkt 1a KStG.
(141)
Detta påverkar inte möjligheten att kommissionen i linje med artikel 107.3 b i EUF-fördraget, såsom denna tolkas i den tillfälliga gemenskapsramen, kan anse att stödet utgör en tysk stödordning som är förenlig med den inre marknaden om bruttobidragsekvivalenten för det totala stödbeloppet för det på detta sätt beviljade stödet inte överstiger 500 000 euro och om alla andra villkor uppfylls, dvs. villkoren i punkt 4.2.2 i den tillfälliga gemenskapsramen och villkoren i det kommissionsbeslut genom vilket den tyska stödordningen godkändes på denna grund, och då särskilt villkoret att företaget per den 1 juli 2008 inte utgjorde ett företag i svårigheter. Om det totala stödbeloppet överstiger 500 000 euro ska det överstigande beloppet återkrävas.
(142)
Kommissionen påpekar att stödet inte kan förklaras förenligt med den inre marknaden vare sig på grundval av reglerna för stöd av mindre betydelse (53), någon av reglerna i den allmänna gruppundantagsförordningen (54) eller någon stödordning i enlighet med regionalstödsriktlinjerna eller rambestämmelserna för statligt stöd till forskning, utveckling och innovation (55), eftersom ingen av dessa rättsakter gäller statligt stöd till företag i svårigheter (56). För var och en av andra godkända stödordningar måste Tyskland undersöka huruvida det i det beslut genom vilket stödordningen godkändes anges att företag i svårigheter ska uteslutas från tillämpningsområdet. Om så inte är fallet kan stödet enligt dessa bestämmelser komma att förklaras förenligt med den inre marknaden, förutsatt att Tyskland kan visa att samtliga villkor i relevanta bestämmelser hade uppfyllts vid den tidpunkt då stödet beviljades.
8. SLUTSATSER
(143)
Mot bakgrund av ovanstående resonemang anser kommissionen att 8c § punkt 1a KStG (Sanierungsklausel) utgör ett statligt stöd i enlighet med artikel 107.1 i EUF-fördraget och att den tillämpats på ett rättsvidrigt sätt i strid med artikel 108.3 i EUF-fördraget. Stödordningen är inte förenlig med den inre marknaden.
(144)
Kommissionen anser att Tyskland ska vidta alla nödvändiga åtgärder för att återkräva stödet från de företag som mottagit stöd i enlighet med saneringsklausulen.
HÄRIGENOM FÖRESKRIVS FÖLJANDE.
Artikel 1
Det statliga stöd som Tyskland genom 8c § punkt 1a Körperschaftsteuergesetz (lagen om bolagsskatt) olagligen har genomfört i strid med artikel 108.3 i fördraget om Europeiska unionens funktionssätt är oförenligt med den inre marknaden.
Artikel 2
Individuellt stöd som beviljats enligt den stödordning som avses i artikel 1 är förenligt med den inre marknaden i enlighet med artikel 107.3 b i fördraget om Europeiska unionens funktionssätt, såsom denna artikel tolkas i den tillfälliga gemenskapsramen, under förutsättning att stödbeloppet inte överstiger 500 000 euro, att stödmottagaren per den 1 juli 2008 inte utgjorde ett företag i svårigheter och att alla andra villkor i såväl punkt 4.2.2 i den tillfälliga gemenskapsramen som det beslut genom vilket den tyska stödordningen godkändes är uppfyllda.
Artikel 3
Individuellt stöd som har beviljats enligt den stödordning som avses i artikel 1 och som vid den tidpunkt då det beviljades uppfyller de villkor som anges i en stödordning, som godkänts av kommissionen i enlighet med någon annan rättslig grund än den allmänna gruppundantagsförordningen, regionalstödsriktlinjerna eller gemenskapens rambestämmelser för statligt stöd till forskning, utveckling och innovation, enligt vilken företag i svårigheter inte utesluts som potentiella stödmottagare är förenligt med den inre marknaden upp till högsta tillämpliga stödnivå för detta slags stöd.
Artikel 4
1. Tyskland ska upphäva den stödordning som avses i artikel 1.
2. Tyskland ska från stödmottagarna återkräva det oförenliga stöd som har beviljats enligt den stödordning som avses i artikel 1.
3. Det belopp som ska återkrävas ska innefatta ränta från och med den dag stödet ställdes till stödmottagarens förfogande till och med den dag det har återbetalats.
4. Räntan ska beräknas i enlighet med kapitel V i kommissionens förordning (EG) nr 794/2004 (57).
5. Tyskland ska upphöra med alla utbetalningar av utestående stöd enligt den stödordning som avses i artikel 1, med verkan från och med den dag då detta beslut delges.
Artikel 5
1. Återkravet av det stöd som har beviljats enligt den stödordning som avses i artikel 1 ska genomföras omedelbart och effektivt.
2. Tyskland ska säkerställa att detta beslut genomförs inom fyra månader efter den dag då detta beslut har delgivits.
Artikel 6
1. Inom två månader efter den dag då detta beslut har delgivits ska Tyskland lämna följande uppgifter till kommissionen:
a)
En förteckning över de stödmottagare som har tagit emot stöd enligt den stödordning som avses i artikel 1 och det totala stödbelopp som var och en av dem har tagit emot genom stödordningen.
b)
Det totala belopp (kapital och räntor) som ska återkrävas från varje stödmottagare.
c)
En detaljerad beskrivning av de åtgärder som redan har vidtagits eller som planeras för att detta beslut ska kunna genomföras.
d)
Dokument som visar att stödmottagarna har anmodats att betala tillbaka stödet.
2. Tyskland ska hålla kommissionen underrättad om utvecklingen vad gäller de nationella åtgärder som har vidtagits för att genomföra detta beslut till dess att återkravet av det stöd som beviljats enligt den stödordning som avses i artikel 1 har slutförts. Tyskland ska på kommissionens begäran omgående lämna uppgifter om de åtgärder som redan har vidtagits eller som planeras för att detta beslut ska kunna genomföras. Tyskland ska också lämna detaljerade uppgifter om de stödbelopp och räntebelopp som redan har återbetalats av stödmottagarna.
Artikel 7
Detta beslut riktar sig till Förbundsrepubliken Tyskland.
Utfärdad i Bryssel den 26 januari 2011.