РЕШЕНИЕ НА КОМИСИЯТА
от 26 януари 2011 година
относно държавна помощ C 7/10 (ex CP 250/09 и NN 5/10), приведена в действие от Германия Схема за пренасяне на данъчни загуби в случай на преструктуриране на предприятия в затруднение („Sanierungsklausel“)
(нотифицирано под номер C(2011) 275)
(само текстът на немски език е автентичен)
(текст от значение за ЕИП)
(2011/527/ЕС)
ЕВРОПЕЙСКАТА КОМИСИЯ,
като взе предвид Договора за Европейския съюз и Договора за функционирането на Европейския съюз, и по-специално член 108, параграф 2, първа алинея от него (1),
като взе предвид Споразумението за Европейското икономическо пространство, и по-специално член 62, параграф 1, буква а) от него,
като прикани заинтересованите страни да представят мненията си в съответствие с горепосочените разпоредби (2),
като има предвид, че:
1. ПРОЦЕДУРА
(1)
С писма с дата 5 август 2009 г. и 30 септември 2009 г. Комисията поиска от Германия информация относно член 8c от Закона за корпоративния подоходен данък (Körperschaftsteuergesetz, наричан по-долу: KStG). Германските органи отговориха на тези искания с писма с дата 20 август 2009 г. и 5 ноември 2009 г. С решение от 24 февруари 2010 г. Комисията откри официална процедура за разследване, посочена в член 108, параграф 2 от Договора за функционирането на Европейския съюз (ДФЕС), по отношение на помощта.
(2)
Решението на Комисията да открие процедурата беше публикувано в Официален вестник на Европейския съю. (3). Комисията покани заинтересованите страни да представят мнения.
(3)
Германските органи представиха своя отговор с писмо от 9 април 2010 г.
(4)
В Брюксел бяха проведени две срещи с германските органи, на 9 април 2010 г. и на 3 юни 2010 г. Германия представи допълнителна информация на 2 юли 2010 г. Комисията не получи мнения от заинтересовани страни.
2. ОПИСАНИЕ НА МЯРКАТА
2.1. Обща информация
(5)
Корпоративното данъчно облагане в Германия се основава главно на Закона за данъка върху доходите (Einkommensteuergesetz, наричан по-долу: EStG) и KStG. Член 10d, параграф 2 от EStG позволява загубите, натрупани през данъчната година, да бъдат пренасяни, т.e. в съответствие с принципа за платежоспособност облагаемите приходи през бъдещи данъчни години може да бъде намален чрез прихващане на загубите до максимален размер от 1 млн. EUR всяка година. Съгласно член 8, параграф 1 от KStG тази възможност за пренасяне на загуби е приложима също за предприятия, подлежащи на облагане с корпоративен данък.
(6)
Възможността за пренасяне на загуби доведе до търговия с кухи предприятия (Mantelgesellschaften), които отдавна са прекратили каквато и да е стопанска дейност, но все още имат загуби, които са пренесени от минали периоди.
(7)
За да противодейства на търговията с кухи предприятия през 1997 г. немският законодател ограничи възможността за пренасяне на загуби чрез въвеждането в член 8, параграф 4 от KStG на правило за придобиване на кухи предприятия (Mantelkaufregelung). Правилото ограничава пренасянето на загуби към такива корпоративни образувания, които са юридически и икономически идентични с образуванието, натрупало загубите. Правилото не съдържа определение на понятието „икономически идентичен“, но включва един отрицателен и два положителни примера:
а)
корпоративното образувание не е икономически идентично, ако повече от половината от неговите дялове са прехвърлени и ако след това образуванието продължи стопанската си дейност или я започне отново с преимуществено нови активи;
б)
корпоративното образувание обаче е икономически идентично, ако вливането на нови активи е единствено за целите на преструктурирането на генериращото загуби образувание и ако дейността, която е довела до пренасянето на неприспаднати загуби, продължи в сравними мащаби през следващите 5 години;
в)
корпоративното образувание е икономически идентично също и ако вместо да влива нови активи, придобиващото образувание покрие загубите, които са натрупани в генериращото загуби образувание.
(8)
Последните два примера обикновено се цитират като „Sanierungsklausel“ (клауза, позволяваща преструктурирането на предприятия в затруднение).
(9)
Член 8, параграф 4 от KStG е отменен считано от 1 януари 2008 г. със Закона за реформа на данъчното облагане на предприятия от 2008 г. (Unternehmensteuerreformgesetz).
(10)
Същият нормативен акт въвежда новия член 8c, параграф 1 от KStG, който налага много по-строги ограничения в сравнение с член 8, параграф 4 от KStG относно пренасянето на загуби в случай на промени в дяловото участие в корпоративно образувание. Съгласно новото правило:
а)
неизползваните загуби се губят изцяло, ако повече от 50 % от дяловия капитал, правата на членство, правата на собственост или правата на глас бъдат прехвърлени на купувач;
б)
ако в рамките на период от пет години повече от 25 %, но не повече от 50 % от дяловия капитал, правата на членство, правата на собственост или правата на глас бъдат прехвърлени, неизползваните загуби се губят пропорционално.
(11)
Първоначално в новото правило не са предвидени изключения за предприятия, които са в процес на преструктуриране и в същото време са предмет на съществена промяна в собствеността.
(12)
Съгласно обяснителния меморандум, приет от немския парламент със Закона за реформа на данъчното облагане на предприятия от 2008 г., целта на замяната на член 8, параграф 4 от KStG с новия член 8c, параграф 1 от KStG е да се опростят правилата (в обяснителния меморандум се посочва, че практическото прилагане на член 8, параграф 4 от KStG е породило много сложни правни въпроси) и по-добре да се противодейства на злоупотребите. (4) Законодателят е съзнавал, че промяната означава, че в случай на преструктуриране на предприятие в затруднение, което води до промяна в собствеността, пренасянето на загуби вече няма да е възможно. Това обаче се е считало за приемливо, тъй като в такава ситуация данъчните органи биха могли да се откажат от събиране на данъчните задължения въз основа на съображения за справедливост, дори без изрична законодателна разпоредба (5).
2.2. Мярката
(13)
През юни 2009 г. с изменение на член 8c от KStG е въведен член 8c, параграф 1a от KStG, съгласно който пренасянето на загуби все пак е възможно, когато предприятие в затруднение бива придобито с цел преструктуриране. Това изменение съставлява част от Закона за облекчения за гражданите - Здравноосигурителна каса (Bürgerentlastungsgesetz Krankenversicherung) (6). Новата разпоредба отново е наречена Sanierungsklausel или нова Sanierungsklausel, за да се разграничава от предшестващия я член 8, параграф 4 от KStG. Тя въвежда изключение от ограничението върху пренасянето на загуби, въведено в действие от 1 януари 2008 г. с член 8c, параграф 1 от KStG.
(14)
Съгласно член 8c, параграф 1a от KStG, корпоративно образувание може да пренася загуби въпреки промяна в неговото дялово участие, която попада в обхвата на член 8c, параграф 1 от KStG, при положение че са изпълнени следните условия:
а)
придобиването е с цел преструктуриране на корпоративното образувание (7);
б)
предприятието е изпаднало или съществува вероятност да изпадне в несъстоятелност или свръхзадлъжнялост към момента на придобиването (8);
в)
основните стопански структури на предприятието са запазени, което налага:
-
изпълнението от корпоративното образувание на споразумение между управителния и работническия съвет (Betriebsvereinbarung) относно запазването на работни места, или
-
запазването на 80 % от работните места (спрямо годишната стойност на заплатите) през първите пет години след придобиването, или
-
вливането на значителни стопански активи или отписването на задължения, които все още имат икономическа стойност в рамките на дванадесет месеца; стопанските активи са значителни, ако представляват най-малко 25 % от активите от предходната финансова година; всички трансфери обратно към придобиващото предприятие през първите три години се приспадат;
г)
през първите пет години след придобиването предприятието не променя сектора или дейността си;
д)
към момента на придобиването предприятието не е преустановило дейност.
(15)
Член 8c, параграф 1a от KStG влиза в сила на 10 юли 2009 г. и се прилага с обратна сила от 1 януари 2008 г.
(16)
Първоначално член 8c, параграф 1a от KStG е въведен само за ограничен период - до 31 декември 2009 г. На 22 декември 2009 г. обаче, като част от Закона за ускоряване на икономическия растеж от 2009 г. (Wachstumsbeschleunigungsgesetz) (9), германският парламент прие разпоредба, с която се заличава съответната клауза за изтичане на срока на действие от KStG.
(17)
Трябва да се отбележи, че пренесените загуби от минали периоди могат да бъдат приспаднати само от печалбата на предприятието, което се преструктурира. Придобиващото предприятие не може да приспада загубите от собствената си печалба.
(18)
Това е валидно, дори ако придобиващото предприятие консолидира своите данъчни задължения на равнище група, тъй като с член 15, първо изречение, номер 1 от KStG се забранява пренасянето на загуби, ако контролирано дъщерно предприятие (Organgesellschaft) съставлява част от интегрирана група (Organschaft) (10).
(19)
Съгласно немското законодателство в областта на корпоративното данъчно облагане обаче такива загуби не се губят; те просто се „замразяват“ на равнището на образуванието и могат да се използват единствено, след като предприятието вече не е консолидирано. Няма ограничение във времето за пренасянето на тези „замразени“ загуби.
(20)
Придобиващото предприятие се възползва косвено от член 8c, параграф 1a от KStG, тъй като след успешното завършване на процеса на преструктуриране данъчната тежест на преструктурираното предприятие се намалява. Нещо повече, придобиващото предприятие разбира се може да обедини част или всички свои дейности в придобитото предприятие и по този начин да използва пренесените загуби.
2.3. Съпоставка между член 8c, параграф 1a от KStG и член 8, параграф 4 от KStG
(21)
Новото правило в член 8c, параграф 1a от KStG се различава от предишното правило - отмененият член 8 параграф 4 от KStG - по един важен аспект, който е от ключово значение за оценката за целите на държавната помощ.
(22)
Съгласно член 8c, параграф 1 от KStG предприятието губи правото да пренася своите загуби, когато повечето от половината дялове са прехвърлени, освен ако е приложима Sanierungsklausel. Следователно основното правило е загуба на правото за пренасяне на загуби при значителни промени в собствеността. Следователно съществуващата Sanierungsklausel е изключение от общото правило.
(23)
Съгласно предишния член 8, параграф 4 от KStG общото правило е било продължаване на пренасянето на загуби в случай на значителни промени в собствеността, при условие че предприятието е било икономически идентично. Целта на това изключение е било предотвратяването на злоупотреби, например под формата на търговия с кухи предприятия.
3. РЕШЕНИЕТО ЗА ОТКРИВАНЕ
(24)
С писмо от 24 февруари 2010 г. Комисията уведоми Германия за решението си да открие процедурата, предвидена в член 108, параграф 2 от ДФЕС, по отношение на настоящата мярка.
(25)
В решението за откриване Комисията изрази становището, че член 8c, параграф 1a от KStG поставя разграничение между финансово стабилни генериращи загуби предприятия и предприятия, които са (потенциално) неплатежоспособни или свръхзадлъжнели, като облагодетелства само последните. Следователно изглежда, че член 8c, параграф 1a от KStG се отклонява от референтната система, съгласно която и двата типа предприятия не биха имали право да пренасят загуби. Поради това Комисията достигна до предварителното заключение, че мярката е селективна и представлява държавна помощ, тъй като изглежда, че са изпълнени условията на член 107, параграф 1 от ДФЕС. Накрая Комисията изрази съмнения относно съвместимостта на мярката с член 107, параграф 3, буква б) от ДФЕС, както е тълкуван във Временната рамка (11), и с член 107, параграф 3, буква в), както е тълкуван в Насоките за оздравяване и преструктуриране (12) и Насоките за регионалните помощи (13).
(26)
Решението за откриване на процедурата беше публикувано в Официален вестник на Европейския съюз (14). Комисията покани Германия и заинтересованите страни да представят мнения.
(27)
След откриването на официалната процедура за разследване германското федерално министерство на финансите даде указания на данъчната администрация, отговорна за събирането на данъците, да преустанови прилагането на член 8c, параграф 1a от KStG, докато Комисията вземе окончателно решение по случая, и да уведоми засегнатите предприятия, че в случай на отрицателно окончателно решение от страна на Комисията държавната помощ ще трябва да бъде възстановена (15).
4. КОМЕНТАРИ НА ГЕРМАНИЯ
(28)
Германия счита, че член 8c, параграф 1a от KStG не представлява държавна помощ по три причини:
а)
той е в съответствие с принципа за частен кредитор на пазара (вж. 4.1);
б)
той не е селективен (вж. 4.2);
в)
той е обоснован от естеството и цялостната структура на германската данъчна система (вж. 4.3)
(29)
В допълнение Германия твърди, че новата Sanierungsklausel в член 8c, параграф 1a от KStG по същество съответства на старата Sanierungsklausel в член 8, параграф 4 от KStG, която никога не е критикувана от Комисията (вж. 4.4), и че редица други държави-членки са въвели подобни данъчни правила (вж. 4.5).
4.1. Съответствие с принципа за частен кредитор на пазара
(30)
Този аргумент се изтъква от Германия за първи път в нейно писмо от 2 юли 2010 г. Германия твърди, че позоваване на принципа за частния кредитор може да се прави също по отношение на данъчни задължения или квазиданъчни задължения (16). Твърди се, че отношението на германската държава към нейните данъкоплатци е сравнимо с отношението между частен кредитор и длъжник, които са обвързани с дългосрочен договор, като например договор за наем или трудов договор. Според германските органи частният кредитор, който е страна по дългосрочен договор, би се отказал от част от своите бъдещи вземания, ако това би позволило на друго предприятие да придобие контрол върху длъжника, осигурявайки по този начин продължаването на дългосрочния договор.
4.2. Отсъствие на селективност
(31)
Германия счита, че член 8c, параграф 1a от KStG представлява обща мярка, тъй като може да се използва от всички предприятия, независимо от региона, сектора и размера им. Германия подчертава, че по отношение на всяко предприятие съществува възможност да изпадне в затруднение извън неговия контрол и да се превърне в кандидат за прилагане на правилото.
(32)
Германия отбелязва, че в своето Известие за данъчно облагане на дружества от 1998 г. самата Комисия е на мнение, че, „при условие че те важат без разлика за всички дружества и за производството на всички стоки“, данъчните мерки с чисто технически характер, като например правилата за пренасяне на загуби, не са селективни, и че „фактът, че някои дружества или някои отрасли се възползват повече от други от някои от тези данъчни мерки не означава непременно, че те попадат в полето на приложение на правилата на конкуренцията, регулиращи държавната помощ“ (17).
(33)
Германия счита, че тези съображения са от особено значение за данъчните стимули за научноизследователска и развойна дейност, а също така и за опазване на околната среда, образование и трудова заетост. Според германските органи данъчните правила, от които се възползват предприятия, полагащи специални усилия в тези области, не са селективни, тъй като те са отворени за всички предприятия, дори ако de facto те облагодетелстват в по-голяма степен в сравнение с другите предприятията, осъществяващи дейност в определени сектори. Германия счита, че същите доводи следва да са приложими за данъчни правила, които облагодетелстват предприятия в затруднение, придобити с цел преструктуриране.
(34)
Германия твърди, че Съдът и Общият съд са приели, че мярка, от която се ползват изключително предприятия в затруднение, по принцип може да представлява обща мярка, която не е селективна. В този контекст в първия пример Германия цитира DMT, където по отношение на белгийски инструмент за улесняване на плащанията за предприятия в затруднение Съдът се произнася, че (18):
„Френското правителство твърди, че инструментите за улесняване на плащанията във връзка с вноските за социално осигуряване не представляват държавна помощ, ако те се предоставят при едни и същи обстоятелства на всяко предприятие, което изпитва финансови затруднения. Изглежда такъв е случаят в рамките на режима, установен от белгийското законодателство. Комисията обаче твърди, че ONSS разполага с право на преценка по отношение на предоставянето на инструментите за улесняване на плащанията.
От формулировката на член 92, параграф 1 от Договора следва, че общите мерки, които не облагодетелстват само определени предприятия или производството само на някои стоки, не попадат в обхвата на тази разпоредба. Обратно, когато органът, предоставящ финансова помощ, се ползва от известна свобода на преценка, която му дава възможност да избира бенефициерите или условията, при които се отпуска финансовата помощ, не може да се счита, че тази помощ е обща по своя характер (в този смисъл вж. Решение от 26 септември 1996 г. по дело Франция/Комисия, C-241/94 [1996], Recueil, стр. I-4551, точки 23 и 24).
Националният съд в хода на главното производство е компетентен да определи дали правото на ONSS да предоставя механизми за улесняване на плащанията е по преценка и, ако то не е такова, да установи дали механизмите за улесняване на плащанията, предоставени от ONSS, са общи по характер или дали те облагодетелстват определени предприятия.“
(35)
Германия цитира също HAMSA, където Испания твърди, че дадена мярка не е селективна, тъй като се прилага за всички предприятия в затруднение. По този въпрос Общият съд постановява, че (19):
„В настоящия случай доводът, на който се основават заявителят и Кралство Испания, в смисъл, че испанският закон от 26 юли 1922 г. относно прекъсването на плащанията въвежда обща процедура, приложима към всички предприятия в затруднение, не може да бъде приет. Действително законът не поражда право да бъде прилаган селективно в полза на някои категории предприятия или сектори на дейност, но въпреки това трябва да се припомни, че опрощаването на задължения, критикувано от Комисията, не произтича автоматично от прилагането на закона, а от решенията по преценка, вземани от въпросните публични органи. Нещо повече, съгласно установената съдебна практика, когато органът, предоставящ финансова помощ, се ползва от известна свобода на преценка, която му дава възможност да избира бенефициерите или условията, при които се отпуска финансовата помощ, не може да се счита, че тази помощ е обща по своя характер (Решение от 29 юни 1999 г. по дело DM Transport, C-256/97, Recueil, стр. I-3913, точка 27).“
(36)
Германските органи твърдят, че за разлика от мерките в DMT и HAMSA, член 8c, параграф 1a от KStG не предвижда решения по преценка на публичните органи, но прилагането му произтича автоматично от закона. Следователно, прилагайки довода a contrario, член 8c, буква 1a от KStG не е селективен.
(37)
Германия също счита, че член 8c, параграф 1a от KStG принадлежи към съвкупността от правила в рамките на немското право в областта на несъстоятелността. По-специално допустимостта на предприятието се основава на понятията за несъстоятелност, риск от несъстоятелност и свръхзадлъжнялост, които са определени в InsO и които дават основания за откриване на производства по несъстоятелност.
(38)
По въпроса за селективността Германия заключава, че позицията на Комисията би означавала, че всяко данъчно облекчение представлява държавна помощ, дори ако е общо приложимо, и че такава позиция е в нарушение на ДФЕС.
4.3. Обосноваване чрез естеството и цялостната структура на данъчната система
(39)
Германия поддържа твърдението, че освобождаването, въведено с член 8c, параграф 1a от KStG, е обосновано от естеството и цялостната структура на немската данъчна система. Тя твърди, че съществува обективна разлика между предприятията в затруднение, които се нуждаят от преструктуриране, и останалите предприятия, и че тази обективна разлика оправдава различното третиране на предприятията в затруднение, придобити с оглед преструктуриране. Германия основава своите доводи на три съображения.
(40)
Първо, докато финансово стабилните предприятия имат избор между търсенето на финансиране на капиталовите пазари и търсенето на предприятие, което да ги придобие, предприятията в затруднение разполагат само с втория вариант, тъй като те няма да могат да получат дългово финансиране на капиталовия пазар или да получат банков заем. В резултат на това предприятията в затруднение систематично ще пропускат възможността за пренасяне на загуби от минали периоди, докато жизнеспособните предприятия винаги могат да избират между дълговото финансиране и търсенето на купувач.
(41)
Второ, ratio legis на член 8c, параграф 1 от KStG, т.e. предотвратяването на търговията с кухи предприятия с натрупани загуби, не налага изключването на пренасянето на загуби в ситуации, при които придобиването е по-скоро за целите на преструктурирането, отколкото просто с цел данъчна оптимизация. Без ограничението на член 8c, параграф 1a от KStG върху придобиването на предприятия във финансово затруднение с цел преструктуриране, т.е. ако бяха включени други видове придобиване, ratio legis не би могло да се запази.
(42)
Трето, целта на член 8c, параграф 1 от KStG е да се гарантира, че продажната цена на дяловете в предприятията се основава единствено на икономическата стойност на предприятието и че стойността на натрупаните загуби за данъчна оптимизация не се отразява на продажната цена. В случай на придобиване на предприятие в затруднение с цел преструктуриране обаче възможната стойност на натрупаните загуби няма съществена роля. За да подкрепи с доказателства този довод, Германия изтъква, че във финансовите отчети на търговските групи счетоводителите не приписват стойност на потенциалните пренесени загуби от минали периоди на предприятията в затруднено положение.
(43)
Въз основа на тези три причини, взети заедно, Германия счита, че дори ако член 8c, параграф 1a от KStG би бил селективен prima facie, той при всички случаи е оправдан от естеството и цялостната структура на немската данъчна система.
4.4. Връзка между новата и старата Sanierungsklausel
(44)
Германия отбелязва, че считано от 1 януари 2008 г. член 8c от KStG заменя подобно правило, което е отменено по същото време, а именно член 8, параграф 4 от KStG. И двете правила преследват една и съща цел, а именно предотвратяването на търговията с кухи предприятия с натрупани загуби.
(45)
Германия отбелязва, че Комисията никога не е изразила каквато и да е загриженост по отношение на член 8, параграф 4 от KStG и че следователно става видно, че това правило не представлява държавна помощ.
(46)
Поради това Германия разглежда позицията на Комисията по този въпрос като непоследователна.
4.5. Сходни правила в други данъчни системи
(47)
Германия е изтъквала, че много други държави-членки имат правила, сходни с член 8c, параграф 1a от KStG. Пример за това са Австрия, Белгия, Финландия, Италия, Люксембург и Нидерландия. Тя посочва, че Комисията не е предприела действия в рамките на правилата относно държавната помощ срещу тези държави-членки въпреки големите сходства между системите.
(48)
Във връзка с параграф 34 от решението за откриване, където се посочват действията, предприети от Комисията по отношение на френската система, Германия подчертава, че немската система се различава от френската, която се ограничава до някои сектори на икономиката и предоставя пълно освобождаване от корпоративен данък.
5. ОЦЕНКА НА МЯРКАТА
(49)
Съгласно член 107, параграф 1 от ДФЕС всяка помощ, предоставена от държава-членка или чрез ресурси на държава-членка, под каквато и да било форма, която нарушава или заплашва да наруши конкуренцията чрез поставяне в по-благоприятно положение на определени предприятия или производството на някои стоки и засяга търговията между държавите-членки, е несъвместима с вътрешния пазар.
5.1. Държавни средства и възможност за приписване
(50)
Мярката трябва да е финансирана с държавни средства и използването на държавни средства трябва да бъде приписано на държавата. Загуба на приходи от данъци е равностойно на изразходване на държавни ресурси под формата на бюджетни разходи. Като позволява на предприятията да намаляват тежестта на своя корпоративен данък чрез пренасянето на загуби, Германия се лишава от приходи, което представлява държавна помощ. Германия е информирала Комисията, че прилагането на мярката би довело до недостиг на данъчните постъпления в размер на 900 млн. EUR всяка година. От това, че мярката води до загуба на държавни ресурси, следва, че тя се предоставя чрез държавни ресурси. Помощта се предоставя в съответствие със закон и следователно може да бъде приписана на държавата.
5.2. Селективно предимство
(51)
В допълнение мярката трябва да предоставя на бенефициера селективно предимство. Съгласно установената съдебна практика понятието за помощ обхваща не само положителните предимства, но също и действия, които под различни форми облекчават тежестите, които обикновено натоварват бюджета на едно предприятие (20).
(52)
Съгласно член 8c, параграф 1 от KStG определени промени в структурата на собствеността на предприятието означават частична или пълна загуба на възможността за пренасяне на загуби от минали периоди за данъчни цели.
(53)
Член 8c, параграф 1a от KStG създава изключение от това правило, когато промяната в собствеността засяга предприятие в затруднение и се извършва с цел преструктуриране.
(54)
Следователно член 8c, параграф 1a от KStG би могъл да предоставя селективно предимство на предприятия, които изпълняват тези условия, тъй като им позволява да приспадат загуби от минали периоди от бъдещата печалба за целите на изчисляването на техните облагаеми приходи.
(55)
Както е обяснено в съображение 28, Германия твърди, че член 8c, параграф 1a от KStG не представлява такова селективно предимство по три причини:
а)
член 8c, параграф 1a от KStG е в съответствие с принципа за частен кредитор на пазара (5.2.1);
б)
член 8c, параграф 1a от KStG не е селективен prima facie (5.2.2);
в)
член 8c, параграф 1a от KStG е обоснован от естеството и цялостната структура на немската данъчна система (5.2.3).
(56)
Германия изтъква също сходствата между член 8c, параграф 1a от KStG и неговия предшественик, член 8, параграф 4 от KStG (вж.5.2.4) и факта, че други държави-членки имат подобни правила (вж. 5.2.5).
5.2.1. Възможно прилагане на принципа за частен кредитор на пазара
(57)
Германия твърди, че член 8c, параграф 1a от KStG е в съответствие с принципа за частен кредитор на пазара, тъй като той отговаря на поведението на частен кредитор на пазара, обвързан по дългосрочен договор с длъжник.
(58)
Комисията счита, че това твърдение е необосновано по няколко причини. Съгласно практиката на Съда и Общия съд принципът за частен кредитор на пазара е приложим, само ако държавата действа като икономически оператор, но не и когато упражнява своите прерогативи като публичен орган. (21) В този случай държавата упражнява монополното си право на данъчно облагане в качеството си на публичен орган.
(59)
Комисията счита, че съдебната практика, цитирана от Германия, не променя тази оценка. Член 8c, параграф 1a от KStG засяга създаването на данъчно задължение, докато фактите, на които се основава решенията на Съда по дела Испания/Комисията (22) и DMT (23), засягат ситуации, при които администрацията е имала възможност да се откаже от събирането на съществуващи данъчни задължения. Следователно принципът за частен кредитор на пазара не е приложим в този случай.
(60)
Второ, Комисията отбелязва, че дори ако принципът е приложим, което се оспорва от Комисията, данъчното предимство се предоставя автоматично, без предварителна оценка на общата загуба (която определя максималния размер на бъдещите данъчни облекчения), на перспективите на бенефициера да възстанови своята жизнеспособност или на това дали длъжникът е от стратегическо значение. В своите общи условия частният кредитор на пазара не би предвидил такова автоматично освобождаване от бъдещи задължения, без предварително да му е известен възможният размер на освобождаването, финансовите перспективи на длъжника и неговото стратегическо значение.
(61)
На трето място, Комисията отбелязва, че за разлика от дългосрочното договорно правоотношение член 8c, параграф 1a от KStG не се отнася до освобождаването от съществуващи задължения, а до намаляването на възможни бъдещи задължения, които могат да възникнат след възстановяването на финансовата жизнеспособност на длъжника. С други думи, когато държавата разрешава пренасянето на загуби, не са налице неизплатени задължения.
(62)
На четвърто място, Комисията отбелязва, че обикновено в случай на несъстоятелност стопанската дейност на длъжника се поема от друго предприятие. Тъй като държавата има монопол върху данъчното облагане, тя ще може да събира данъци от другото предприятие. Следователно длъжникът, който напуска пазара, ще бъде заменен от друг длъжник. За разлика от частния кредитор на пазара, концепцията за наличие на лоялност към клиента няма отношение към решението на държавата.
(63)
Комисията заключава, че принципът за частен кредитор на пазара не е приложим в този случай, тъй като държавата е действала, упражнявайки своите прерогативи в рамките на обществените политики, а не в качество на икономически оператор. Комисията е доказала, че дори ако в този случай принципът за частен кредитор на пазара е приложим, частен кредитор в дългосрочно договорно правоотношение, поставен в същото положение като държавата, не би приел мярка, сравнима с член 8c, параграф 1a от KStG.
5.2.2. Селективност рrima facie
(64)
Съгласно практиката на Съда по отношение на селективността на данъчна мярка член 107, параграф 1 от ДФЕС изисква оценка дали в рамките на определен правен режим дадена държавна мярка може да постави в по-благоприятно положение „определени предприятия или производството на някои стоки“ в сравнение с други, които са в правно или фактическо положение, което е сравнимо с оглед на преследваната от въпросната схема цел (24).
(65)
Следователно, когато оценява селективността на дадена данъчна разпоредба, Комисията трябва първо да определи общите или „обичайните“ правила, приложими към съответната област на данъчно облагане в рамките на съществуващата данъчна система („референтна система“). След това трябва да бъде установено дали мярката представлява изключение от референтната система чрез разграничаване на икономическите оператори, които са в правно или фактическо положение, което е сравнимо с оглед на целта, преследвана от данъчната система на съответната държава-членка.
5.2.2.1. Референтна система
(66)
Комисията е на мнение, че референтната система се явява немската система за корпоративно данъчно облагане в нейната настояща форма, и по-специално правилата относно пренасянето на загуби в бъдещи периоди за предприятия, дяловото участие на които подлежи на промяна, които са посочени в член 8c, параграф 1 от KStG. Както е описано по-горе в съображение 10, съгласно това правило неизползваните загуби се губят изцяло, ако повече от 50 % от правата на собственост бъдат прехвърлени на купувач; те се губят пропорционално, ако в срок от пет години бъдат прехвърлени повече от 25 % и по-малко от 50 % от правата на собственост. С оглед на всичко това Комисията достигна до заключението, че в случай на промяна в собствеността на дадено предприятие общото правило, т.е. референтната система, е загубата на правото на пренасяне на загуби.
(67)
Комисията отбелязва, че вече е използвала член 8c, параграф 1 от KStG като референтна система в предишно дело (25). В него Комисията обявява за несъвместимо с вътрешния пазар изключение от член 8c, параграф 1, което позволява на предприятия, придобити от дружества за рисков капитал, да пренасят загуби въпреки промяната в собствеността. Мотивите, развити в това решение, са приложими и за настоящия случай.
5.2.2.2. Разграничаване между предприятия в правно или фактическо положение, което е сравнимо с оглед на целта, преследвана от данъчната система
(68)
Чрез отклонение от референтния сценарий член 8c, параграф 1a от KStG предоставя възможност на предприятия, които са изпаднали във или за които съществува риск от несъстоятелност или свръхзадлъжнялост към момента на тяхното придобиване с цел преструктуриране, да пренасят своите загуби в бъдещи периоди, при положение че са спазени определени условия (виж съображение 14).
(69)
Германия твърди, че целта на член 8c, параграф 1a от KStG е да премахне данъчна пречка пред преструктурирането на предприятия в затруднение. С оглед на целта на данъчната система в сравнимо правно или фактическо положение са само предприятия в затруднение. Тъй като член 8c, параграф 1a от KStG се прилага за всички предприятия в затруднение, той не е селективен.
(70)
Германия счита, че решенията по делата DMT (26) и HAMSA (27) са в подкрепа на тази позиция. Германия поддържа твърдението, че Съдът и Общият съд са заключили, че мерките в тези дела са селективни, тъй като изискват решения по преценка на публичните органи. От прилагането на тези решения a contrario следва, че мярка, приложима за всички предприятия в затруднение, която не оставя право на преценка на публичните органи, не е селективна.
(71)
На първо място, Комисията желае да отбележи, че целта на данъчната система трябва да бъде установена с оглед на референтната система, а не с оглед на изключението от нея (28). Целта на системата за корпоративно данъчно облагане е да генерира постъпления за бюджета. Възниква въпросът дали тази цел се взема предвид, когато предприятията намаляват неоснователно своята данъчна основа, като използват пренасянето на загуби от кухи предприятия. Целта на член 8c, параграф 1 от KStG е да възпрепятства предприятията, които осъществяват промени в собствеността, да пренасят своите загуби в бъдещи периоди. Това е видно от обяснителния меморандум към закона, който въвежда член 8c, параграф 1 от KStG и отменя член 8, параграф 4 от KStG (29). Следователно всички предприятия, които претърпяват промяна в собствеността, са в правно или фактическо положение, което е сравнимо с оглед на целта на данъчната система.
(72)
Комисията изтъква, че на условията на изключението, предвидено в член 8c, параграф 1a от KStG, отговарят само предприятия в затруднение. Предприятия, които не са изпаднали в несъстоятелност или свръхзадлъжнялост обаче, или не са застрашени от такъв риск към момента на придобиване, може също да са губещи, но не отговарят на условията за пренасяне на загуби.
(73)
Поради това Комисията заключава, че член 8c, параграф 1a от KStG поставя разграничение между генериращите загуби предприятия, които обаче са жизнеспособни, и такива, които са неплатежоспособни или свръхзадлъжнели или са застрашени от такъв риск, като облагодетелства последните. Следователно член 8c, параграф 1a от KStG поставя разграничение между предприятия, които са в правно или фактическо положение, което е сравнимо с оглед на целта на данъчната система.
(74)
На второ място, Комисията подчертава в противовес на позицията на Германия, че в практиката на Съда и на Общия съд никъде не се твърди, че мярка, приложима за всички предприятия в затруднение, която не оставя право на преценка на публичните органи, не е селективна.
(75)
Във връзка с DMT следва да се отбележи, че в отговор на съображението на френското правителство, което съответства на позицията на Германия в този случай, Съдът заключава в параграф 28, че дори ако националните органи не разполагат с право на преценка, компетентен да определи дали въпросната национална мярка е обща по характер или селективна отново е националният съд. Следователно Съдът признава косвено, че национална мярка, която е отворена за всички предприятия в затруднение и която не оставя право на преценка на публичните органи, може въпреки това да бъде селективна.
(76)
Във връзка с делото HAMSA Комисията посочва, че obiter dictum в точка 157 се отнася до общото испанско законодателство в областта на несъстоятелността. Разглежданата мярка в делото HAMSA обаче не е мярка в обхвата на правото в областта на несъстоятелността, а освобождаване от задължения, предоставяно от испанските органи на доброволни начала, без да е налице каквото и да е законово задължение, което е с много по-голям размер от освобождаванията от задължения, договорени между частните инвеститори. Следователно делото няма отношение към оценката на въпросната мярка.
(77)
Генералният адвокат Fennelly потвърждава в своето становище по делото Ecotrade, че правила, които са приложими за всички предприятия в затруднение, могат да бъдат селективни и да представляват държавна помощ (30).
(78)
Следователно, в противовес на позицията на Германия, анализът на въпросната мярка от страна на Комисията е в съответствие с практиката на Съда и на Общия съд.
(79)
Следователно Комисията счита, че член 8c, параграф 1a от KStG е селективен prima facie.
5.2.3. Обосноваване чрез естеството или общата схема на данъчната система, от която е част
(80)
Съгласно практиката на Съда мярка, която е обоснована от характера или общата схема, от която е част, въпреки че поставя в по-благоприятно положение получателя, не изпълнява това условие за селективност (31).
(81)
Следователно, когато Комисията достигне до заключение, както е в настоящия случай, че въпросната мярка изглежда селективна prima facie, трябва да бъде оценено дали разграничението е оправдано от характера или общата схема на данъчната система, от която мярката е част.
(82)
Комисията отбелязва, че съгласно установената съдебна практика на Съда държавите-членки трябва да предоставят такава обосновка (32).
(83)
Допълнително Съдът разяснява, че трябва да се направи разграничаване от една страна между целите, приписвани на определена данъчна схема, които са външни за нея, и механизмите, необходими за постигането на тези цели, които са присъщи на самата данъчна система, от друга страна. Само последните механизми отговарят на условията за обосновка въз основа на характера или общата схема на данъчната система, от която мярката е част.
(84)
Комисията счита, че в този случай е необходимо да бъде направено разграничение между целта на член 8c, параграф 1 от KStG и целта на член 8c, параграф 1a от KStG.
(85)
В своите доводи Германия признава, че целта на член 8c, параграф 1 от KStG е да бъдат предотвратени злоупотребите с разрешеното от немската данъчна система пренасяне на загуби под формата на купуване на кухи предприятия.
(86)
В този контекст Комисията отбелязва, че член 8c, параграф 1 от KStG има много по-широко приложно поле от своя предшественик, член 8, параграф 4 от KStG. Докато последната разпоредба изключва пренасянето на загуби само когато са изпълнени две кумулативни условия, а именно придобиване от страна на друго корпоративно образувание и нова стопанска дейност, то новата разпоредба не съдържа второто условие. Следователно придобиването от друго корпоративно образувание е достатъчно, за да бъде загубена възможността за пренасяне на загуби. Законодателят е наясно с тази разлика в приложното поле, тъй като изричната цел на промяната в законодателството е да се финансира намаляване на ставката на корпоративния подоходен данък от 25 % на 15 % (33).
(87)
За разлика от това целта на член 8c, параграф 1a от KStG, не е предотвратяването на злоупотреби. Това става видно от обяснителния меморандум, придружаващ въвеждането на новата Sanierungsklausel, публикуван от германския парламент. В обяснителния меморандум се посочва, че член 8c, параграф 1a от KStG се въвежда с цел справяне със световната финансова и икономическа криза (34). По време на кризата ограниченията върху пренасянето на загуби се разглеждат като особена пречка пред преструктурирането на предприятията.
(88)
Комисията отбелязва, че в своите коментари относно решението за откриване на процедурата Германия подчертава факта, че член 8c, параграф 1a от KStG не представлява мярка за борба със злоупотребите, а се въвежда в подкрепа на предприятията в затруднено положение по време на финансовата и икономическата криза.
(89)
Комисията заключава, че целта, преследвана от тази конкретна данъчна мярка, е външна за данъчната система. В съответствие с практиката на Съда, преследването на такава външна цел не може да се използва като основание за обосноваване на мярка въз основа на естеството и цялостната структура на данъчната система (35). Тя може да бъде анализирана само при оценката за съвместимост.
(90)
И трите довода, представени от Германия, не могат да променят тази оценка.
(91)
Във връзка с довода на Германия, че единственият избор на предприятие в затруднение е да получи финансиране чрез инвеститор, докато жизнеспособното предприятие, което временно е губещо, може да избира между получаването на финансиране на капиталовия пазар и придобиването му от инвеститор с последващо рефинансиране, Комисията е на мнение, че начинът, по който едно предприятие финансира своята стопанска дейност, няма отношение към целите на данъчната система. Корпоративната данъчна система се основава на облагането на печалбите и декларирането на загубите. Както бе установено в хода на икономическата и финансовата криза, стабилните във финансово отношение предприятия също временно отчетоха загуби. Тези стабилни във финансово отношение предприятия обаче нямат право да пренасят загуби, прилагайки Sanierungsklausel, и следователно са в по-неблагоприятно положение в сравнение с генериращите загуби предприятия в затруднено положение в случай на промяна на собствеността и последващо рефинансиране от новите акционери. Освен това Комисията отбелязва също, че по време на финансовата и икономическата криза жизнеспособните предприятия, които временно са отчели загуба, са имали големи трудности при достъпа до капиталови пазари. Следователно дори фактическите предположения, свързани с първия довод, са неточни. Поради това Комисията отхвърля първия довод на Германия.
(92)
Във връзка с втория довод на Германия, че изключението, предвидено в член 8c, параграф 1a от KStG от общата забрана за пренасяне на загуби за бъдещи периоди в случай на промяна в собствеността, посочена в член 8c, параграф 1 от KStG, е оправдано от ratio legis на член 8c, параграф 1 от KStG, тъй като не е налице риск от злоупотреби в случай на преструктуриране на предприятие в затруднение, Комисията отбелязва, че този довод не обосновава ограничението в член 8c, параграф 1a от KStG относно предприятията в затруднение. Комисията изтъква, че при придобиването на стабилни във финансово отношение предприятия също не е налице риск от злоупотреби. Такъв риск съществува единствено във връзка с кухи предприятия. Както е отбелязано по-горе, ratio legis на член 8c, параграф 1 KStG излиза извън обхвата на борбата срещу злоупотреби. Той цели също увеличаването на данъчната основа на германския корпоративен данък и компенсиране на намаляването на ставката на корпоративния подоходен данък от 25 % на 15 %. Това обяснява защо член 8c, параграф 1 от KStG включва също редица придобивания на участия, при които не е налице риск от злоупотреби. Следователно Комисията отхвърля довода на Германия, че изключението, въведено с член 8c, параграф 1a от KStG, съответства на ratio legis на член 8c, параграф 1 от KStG.
(93)
Във връзка с третия довод на Германия, че обичайно одиторите не приписват на загубите на предприятията в затруднено положение някаква стойност при изчисляването на отсрочените данъци за консолидираните финансови отчети и следователно възможността за пренасяне на загуби не оказва въздействие върху продажната цена на предприятието в затруднено положение, Комисията отбелязва на първо място, че това се основава на счетоводни критерии и следователно няма отношение към съображенията във връзка с данъците. На второ място Комисията отбелязва, че този довод е в противоречие с твърдението на Германия, че липсата на възможност за пренасяне на загуби представлява пречка пред преструктурирането. Това е вярно, единствено ако придобиващото предприятие приписва известна парична стойност на възможността за пренасяне на загуби в бъдещи периоди. Поради това Комисията отхвърля и третия довод на Германия.
(94)
Нещо повече, Германия твърди, че други държави-членки също предвиждат данъчни облекчения за преструктурирането на предприятия, като например френската схема за държавна помощ за придобиване на предприятия в затруднение. Комисията не може да приеме довода на Германия, който се основава на сравнение. Първо, за да мотивира дадена мярка, държавата-членка може да се позове само на принцип, вътрешно присъщ на нейната данъчна система, в качеството ѝ на референтна система, спрямо която се оценява дали предприятието получава предимство по смисъла на правилата в областта на държавната помощ. Фактът, че сходни данъчни мерки може да съществуват в други държави-членки, не е от значение, тъй като е възможно тези мерки от своя страна може да бъдат обхванати разпоредбите на Договора. На второ място, условията, наложени за мерките съгласно френската схема, се различават от член 8c, параграф 1a от KStG. Френската схема предвижда освобождаване от данъчно облагане на новосъздадени предприятия, които придобиват предприятие в затруднение. След като през 2004 г. схемата беше обявена за несъвместима с общия пазар от Комисията (36), Франция внесе изменения в нея, за да съответства на правилата в областта на държавната помощ. Сега предоставяните предимства отчасти са de minimis. Друга част от помощта е съвместима като регионална помощ за МСП (37).
(95)
Въз основа на горепосоченото Комисията заключава, че въпросната мярка не произтича пряко от основните принципи на данъчната система и не е обоснована от характера и общата схема на данъчната система.
5.2.4. Връзката между старата и новата Sanierungsklausel
(96)
Германия твърди, че член 8c, параграф 1a от KStG по същество съответства на стария член 8с, параграф 4 от KStG и че Комисията никога не е считала член 8, параграф 4 от KStG за държавна помощ.
(97)
Комисията посочва, че Германия никога не е изпращала уведомление относно член 8, параграф 4 от KStG. Следователно Комисията не е изразявала становище относно това дали той представлява държавна помощ.
(98)
Тази процедура засяга само член 8c, параграф 1a от KStG, тъй като откриването на официалната процедура за разследване беше ограничено до тази разпоредба. Германия не може да разчита на аргумента, че Комисията никога не е възразявала официално срещу член 8, параграф 4 от KStG, за да обоснове член 8с, параграф 1а от KStG, понеже германските органи не са изпращали уведомление относно член 8, параграф 4 от KStG.
(99)
Комисията си запазва правото да анализира член 8, параграф 4 от KStG съгласно правилата за държавна помощ, ако се окаже, че тази разпоредба е предоставила на предприятията селективно предимство.
5.2.5. Подобни данъчни схеми в други държави-членки
(100)
Фактът, че в други държавни-членки се прилагат подобни или идентични данъчни схеми, за които те не са уведомили Комисията, няма отношение към анализа на въпроса дали дадена мярка представлява държавна помощ.
(101)
Комисията ще анализира информацията, изпратена от Германия съгласно член 10 от Процедурния регламент (38).
5.2.6. Заключение относно наличието на селективно предимство
(102)
Следователно Комисията достигна до заключението, че член 8с, параграф 1а от KStG предоставя селективно предимство на предприятията, за които той се прилага.
5.3. Въздействие върху търговията в рамките на Съюза
(103)
Мярката трябва да има възможност да засегне търговията в рамките на Съюза и да нарушава или да заплашва да наруши конкуренцията. Член 8c, параграф 1a от KStG не е специфичен за даден сектор, т.е. всички сектори могат да извлекат полза от него. На практика всички сектори на германската икономика са активни на пазарите, които са открити за конкуренция и търговия в рамките на Съюза. Поради това мярката има възможност да засегне търговията в рамките на Съюза и да наруши или да заплашва да наруши конкуренцията.
(104)
Комисията отбелязва, че съгласно информацията, предоставена от Германия, всички предприятия, които отговарят на условията за мярката, отговарят на условията за откриване на производство по неплатежоспособност (вж. съображение 14 и бележка под линия 7). Следователно всички потенциални бенефициери на мярката са предприятия в затруднение по смисъла на точка 10, буква в) от Насоките на Общността за държавните помощи за оздравяване и преструктуриране на предприятия в затруднение (наричани по-долу Насоки за оздравяване и преструктуриране). Като следствие нито един от бенефициерите не отговаря на условията за минималната помощ съгласно Регламент (ЕО) № 1998/2006 от 15 декември 2006 г. за прилагане на членове 87 и 88 от договора към минималната помощ (39), тъй като съгласно член 1, буква з) от посочения регламент предприятията в затруднение не попадат в неговия обхват.
5.4. Заключение
(105)
Следователно, тъй като всички изисквания, посочени в член 107, параграф 1 от ДФЕС, са спазени, Комисията счита, че схемата за пренасяне на загуби в случай на преструктуриране на предприятия в затруднение представлява държавна помощ по смисъла на този член.
6. ОЦЕНКА НА СЪВМЕСТИМОСТТА НА МЯРКАТА
(106)
Комисията може да обяви държавна помощ за съвместима с вътрешния пазар в съответствие с член 107, параграф 3 от ДФЕС. Съгласно установената практика на Съда тежестта на доказване, че дадена мярка е съвместима, се поема от държавата-членка (40). Комисията отбелязва в това отношение, че въпреки изричната покана на Комисията в решението за откриване, Германия не е изпратила до Комисията никаква информация по този въпрос. Само поради тази причина Комисията не може да обяви мярката за помощ за съвместима с вътрешния пазар.
(107)
Въпреки това Комисията разгледа дали мярката би могла да бъде обявена за съвместима с вътрешния пазар. Комисията разполага с широко право на преценка в случаите на помощ, попадащи в обхвата на член 107, параграф 3 от ДФЕС (41). Упражнявайки това право, тя издаде насоки и известия, които определят критериите за обявяване на определени видове помощ за съвместими с вътрешния пазар по смисъла на член 107, параграф 3 от ДФЕС. Съгласно утвърдената съдебна практика Комисията е обвързана с насоките и известията, които издава в сферата на надзора на държавната помощ, доколкото те не се отклоняват от правилата на Договора и са приети от държавите-членки (42).
(108)
Следователно е необходимо да се оцени първо дали помощта, за която е изпратено уведомление, попада в обхвата на една/едно или повече насоки или известия и дали може да се обяви за съвместима с вътрешния пазар, тъй като изпълнява условията за съвместимост, определени в тях.
6.1. Възможна съвместимост въз основа на Временната рамка (43)
(109)
Тъй като член 8с, параграф 1а от KStG е въведен с цел да се решат проблемите вследствие на финансовата и икономическата криза, Комисията разгледа дали би могло той да се обяви за съвместим по смисъла на член 107, параграф 3, буква б) от ДФЕС, както е тълкуван във Временната рамка.
(110)
В контекста на настоящата финансова и икономическа криза и на отражението ѝ върху цялата икономика на държавите-членки, Комисията счита, че някои категории държавна помощ са оправдани за ограничен период, за да се преодолее тази криза, и те могат да се обявят за съвместими с вътрешния пазар по смисъла на член 107, параграф 3, буква б) от ДФЕС. Временната рамка определя условията, съгласно които Комисията ще обяви такива схеми за помощ за съвместими.
(111)
Член 8с, параграф 1а от KStG обаче не попада в някоя в обхвата на никоя от мерките, определени във Временната рамка, понеже той се отнася до данъчни облекчения за предприятия в затруднение. Временната рамка обаче не предвижда държавна помощ под формата на данъчни облекчения.
(112)
Ето защо Комисията счита, че член 8с, параграф 1а от KStG не отговаря на изискванията, за да бъде обявен за съвместим по смисъла на член 107, параграф 3, буква б) от ДФЕС, както се тълкува във Временната рамка.
(113)
Комисията обаче отбелязва, че ограничен размер на помощта, предоставена на някои бенефициери, може да се обяви за съвместима с вътрешния пазар в съответствие с раздел 4.2 от Временната рамка, при условие че той отговаря на всички условия на германска схема за помощ, която Комисията е одобрила на тази правна основа. За да отговаря на условията за този вид помощ, бенефициерът трябва да докаже по-специално, че той не е бил предприятие в затруднение към 1 юли 2008 г. по смисъла на Насоките за оздравяване и преструктуриране (за големи предприятия) и по смисъла на член 1, параграф 7 от Регламент (ЕО) № 800/2008 на Комисията от 6 август 2008 г. относно деклариране на някои категории помощи за съвместими с общия пазар в приложение на членове 87 и 88 от Договора (Общ регламент за групово освобождаване - ОРГО) (44) (за МСП) и че брутният еквивалент на помощта не е по-голям от 500 000 EUR. Също така трябва да бъдат спазени другите условия в раздел 4.2.2 от Временната рамка и тези на решението за разрешаване на германската схема за помощ.
6.2. Възможна съвместимост въз основа на Насоките за оздравяване и преструктуриране (45)
(114)
Тъй като член 8c, параграф 1a от KStG касае данъчни предимства за предприятия в затруднено положение, Комисията разгледа неговата съвместимост съгласно Насоките за оздравяване и преструктуриране. Съгласно тези насоки само предприятия в затруднение могат да получат помощ. Докато неплатежоспособно или свръхзадлъжняло предприятие може да се счита в затруднение по смисъла на насоките, то параграф 13 от Насоките за оздравяване и преструктуриране предвижда, че предприятие, което принадлежи към или е придобито от по-голяма бизнес група обикновено няма право на помощ за оздравяване и преструктуриране. Едно от изискванията на член 8c, параграф 1a от KStG е промяна в дяловото участие. След такава промяна целевото предприятие може да принадлежи към група. В този случай би било обичайно за групата да подпомогне целевото предприятие в затруднение, което след това не би могло да получи помощ съгласно Насоките за оздравяване и преструктуриране.
(115)
Освен това дори за бенефициерите, които могат да получат помощ съгласно Насоките за оздравяване и преструктуриране, не са спазени други изисквания на тези насоки.
(116)
Съгласно параграф 25, буква а) от Насоките за оздравяване и преструктуриране помощта за оздравяване може да бъде само под формата на заеми или гаранции по заеми. Поради това въпросното данъчно предимство не може да се счита за помощ за оздравяване.
(117)
В случай на помощ за преструктуриране Насоките за оздравяване и преструктуриране изискват представяне на реалистичен план за преструктуриране с цел да се възстнови жизнеспособността на предприятието. Помощта трябва да бъде ограничена до необходимия минимум. В този контекст бенефициерът трябва да осигури принос към разходите по преструктуриране. Накрая, за да се избегнат неправомерни нарушения на конкуренцията, Насоките за оздравяване и преструктуриране предвиждат компенсаторни мерки.
(118)
Член 8c, параграф 1a от KStG не отговаря на всички тези условия. В обяснителният меморандум се посочва, че целевото предприятие трябва да представи план за преструктуриране с положителни бизнес възможности, но не се посочва, че такъв един план би отговарял на изискванията на Насоките за оздравяване и преструктуриране, нито че размерът на помощта е ограничен до необходимия минимум. Размерът на помощта зависи от загубите, понесени от предприятието в миналото. Освен това член 8c, параграф 1a от KStG не предвижда принос от бенефициера или компенсаторни мерки.
(119)
Накрая, уведомлението относно помощта за оздравяване и преструктуриране, предоставена на големи предприятия, трябва да се подаде индивидуално. Тя не може да се отпусне като част от схема. В член 8c, параграф 1a от KStG не се прави разлика между големи предприятия и МСП.
(120)
Дори за МСП, при които помощта за оздравяване и преструктуриране може по принцип да бъде под формата на схема, Комисията отбелязва, че конкретните изисквания за такава схема, посочени в параграф 82 от Насоките за оздравяване и преструктуриране, не са спазени поради същите причини като тези, изложени в параграф 117.
(121)
Следователно Комисията счита, че член 8c, параграф 1a от KStG не е съвместим с вътрешния пазар като помощ за преструктуриране.
6.3. Възможна съвместимост въз основа на Насоките за регионалните помощи (46)
(122)
Член 8c, параграф 1a от KStG трябва също да се разгледа в контекста на Насоките за регионалните помощи.
(123)
Потенциалните бенефициери на регионалната помощ трябва да се намират в германски регион, който отговаря на условията за получаване на регионална помощ. Съгласно член 8c, параграф 1a от KStG това невинаги е така, тъй като разпоредбата се прилага за предприятия, намиращи се на цялата територия на Германия.
(124)
Освен това Насоките за регионалните помощи изключват от своя обхват предприятия в затруднение по смисъла на Насоките за оздравяване и преструктуриране (виж параграф 9). Следователно дори помощта за предприятия, намиращи се в райони, които отговарят на условията за получаване на помощ, не може да се обяви за съвместима въз основа на Насоките за регионалните помощи.
(125)
Поради това Комисията счита, че мярката не е съвместима с вътрешния пазар като регионална помощ,
6.4. Възможна съвместимост въз основа на Насоките за екологични помощи (47)
(126)
Накрая член 8c, параграф 1a от KStG трябва да се разгледа в контекста на Насоките за екологична помощ.
(127)
Основната цел на Насоките за екологична помощ е да гарантират, че мерките на държавна помощ ще доведат до по-високо ниво на защита на околната среда от това, което би съществувало без помощта, и да гарантират, че положителните ефекти на помощта превишават нейните отрицателни ефекти по отношение на нарушения на конкуренцията, като се вземе предвид принципът „замърсителят плаща“ (наричан по-нататък РРР), установен с член 191 от ДФЕС.
(128)
Тази цел не е постигната с член 8c, параграф 1a от KStG. Обяснителният меморандум не се позовава на която и да е от целите по смисъла на Насоките за екологична помощ.
(129)
Както се посочва в параграф 20 от Насоките за оздравяване и преструктуриране, предприятие в затруднено положение не може да се счита като подходящо средство за популяризиране на други цели на обществените политики, предвид факта, че неговото съществуване е застрашено, докато неговата жизнеспособност не бъде гарантирана. Тъй като всички потенциални бенефициери по член 8с, параграф 1а от KStG са предприятия в затруднение по смисъла на параграф 10, буква в) от Насоките за оздравяване и преструктуриране, Комисията счита, че член 8с, параграф 1а от KStG не е съвместим като екологична помощ.
6.5. Възможна съвместимост въз основа на член 107, параграф 3 от ДФЕС
(130)
Комисията отбелязва, че мярката, за която е изпратено уведомление, попада в обхвата едновременно на Временната мярка и на Насоките за оздравяване и преструктуриране. Следователно, когато упражнява своето право на преценка по силата на член 107, параграф 3, букви б) и в) от ДФЕС, тя се обвързва с тези два текста поради причините, изложени по-горе в съображение 109 et seq.
(131)
Ако на Комисията обаче бъдат представени убедителни доводи, за да направи това, тя може да упражни своето право на преценка отново, при условие че действа в границите, определени от ДФЕС и общите принципи на правото, и по-специално принципа за равнопоставено третиране, както е тълкуван от практиката на Съда (48). В този контекст, съгласно практиката на Съда, Комисията може да обяви държавна помощ за съвместима с вътрешния пазар, ако помощта е за преодоляване на сериозни затруднения в икономиката на държава-членка (член 107, параграф 3, буква б) от ДФЕС) или преследва цел от общ интерес (член 107, параграф 3, буква в) от ДФЕС) (49), ако е необходима за постигането на тази цел (50) и не засяга по неблагоприятен начин условията на търговия до степен, която противоречи на общия интерес.
(132)
В този случай Германия не е представила някакви аргументи, че помощта е съвместима с вътрешния пазар директно по смисъла на член 107, параграф 3, буква б) или в) от ДФЕС.
(133)
Комисията отбелязва, че поради предназначението на мярката за помощ, размерът на помощта зависи от загубите, които бенефициерът е отчел в миналото. Следователно няма връзка между размера на получената от предприятието помощ и целта, преследвана със схемата за помощ, т.е. премахването на пречките пред преструктурирането и подкрепата за предприятията в затруднение по време на икономическата и финансовата криза. Следователно Комисията заключава, че схемата за помощ не е ограничена до това, което е необходимо, за да се постигне нейната цел. Като следствие тя нарушава конкуренцията във вътрешния пазар до степен, която противоречи на общия интерес.
(134)
Следователно Комисията заключава, че мярката не може да бъде обявена за съвместима директно въз основа на член 107, параграф 3, буква б) или в) от ДФЕС.
7. ВЪЗСТАНОВЯВАНЕ
(135)
Тъй като за схемата за помощ не е изпратено уведомление, тя е неправомерна помощ.
(136)
По силата на утвърдената практика на Комисията за вземане на решения съгласно член 107 от Договора помощта трябва да бъде възстановена от бенефициерите. Тази практика е потвърдена от член 14 от Регламент (ЕО) № 659/1999 на Съвета от 22 март 1999 г. за установяване на подробни правила за прилагането на член 93 от Договора за ЕО (51): „Когато са взети отрицателни решения в случаи с неправомерна помощ, Комисията решава съответната държава-членка да вземе всички необходими мерки за възстановяване на помощта от получателя.“
(137)
Предвид факта, че въпросната мярка представлява неправомерна и несъвместима помощ, тя трябва да бъде възстановена, за да се възстанови положението, съществувало на пазара преди предоставянето на помощта. Следователно възстановяването трябва да се извършва, считано от датата, на която бенефициерът е придобил предимството, т.е. датата, на която помощта е била на негово разположение, като върху сумата за възстановяване се начислява лихва до датата на действителното възстановяване.
(138)
Комисията счита, че годишната дата за плащането на корпоративния данък трябва да се счита като съответната дата за определяне на датата, на която помощта е била предоставена на бенефициера.
(139)
Германия трябва да вземе всички необходими мерки, за да възстанови помощта от бенефициерите. За да установи броя на случаите, при които трябва да се извърши възстановяване, Германия трябва да състави списък на предприятията, които са извлекли ползи от въпросната мярка от 1 януари 2008 г. нататък. В този контекст Комисията отбелязва, че Германия е преустановила прилагането на мярката на 30 април 2010 г. Германското федерално министерство на финансите нареди на данъчната администрация, която отговаря за събирането на данъците, да прекрати прилагането на Sanierungsklausel, докато Комисията вземе окончателно решение по случая (52).
(140)
Държавната помощ, която трябва да се възстанови, трябва да се изчисли въз основа на данъчните декларации на въпросните предприятия, т.е. бенефициерите по член 8с, параграф 1а от KStG. Размерът на помощта трябва да се изчисли като разликата между данъка, който би следвало да се плати без прилагането на член 8c, параграф 1a от KStG и данъка, които реално е платен след прилагането на член 8c, параграф 1a от KStG.
(141)
Това не засяга възможността, когато общият размер на предоставената по този начин помощ не надвишава брутния паричен еквивалент на 500 000 EUR и когато са спазени всички други условия, определени в раздел 4.2.2 от Временната рамка и в решение на Комисията за разрешаване на германска схема за помощ на това правно основание, и по-специално по отношение на предприятието, което не е било в затруднение към 1 юли 2008 г., помощта да се счита за съвместима съгласно член 107, параграф 3, буква б) от ДФЕС, както е тълкуван във Временната рамка и разрешената германска схема за помощ. Когато общият размер надвишава 500 000 EUR, сумата, която е над този размер, трябва да се възстанови.
(142)
Комисията насочва вниманието на Германия към факта, че помощта не може да се счита за съвместима съгласно правилата за минималната помощ (53) или съгласно групово освободена (54) схема за помощ или съгласно всяка друга схема за помощ, одобрена съгласно Насоките за регионалните помощи или Насоките за изследвания, развитие и иновации (55), понеже всички тези текстове изключват предоставянето на държавна помощ на предприятия в затруднение (56). За всички други одобрени схеми за помощ Германия трябва да провери дали решението за одобряване на схемата за държавна помощ изключва от своя обхват предприятия в затруднение. Ако това не е така, помощта би могла да се счита за съвместима съгласно тези схеми, при условие че Германия докаже, че всички условия от съответните схеми са били изпълнени, когато е предоставена помощта.
8. ЗАКЛЮЧЕНИЯ
(143)
Въз основа на гореизложеното Комисията заключава, че схемата за пренасяне на загуби (член 8c, параграф 1a от KStG, „Sanierungsklausel“) представлява държавна помощ по смисъла на член 107, параграф 1 от ДФЕС, която е неправомерно приведена в действие в нарушение на член 108, параграф 3 от ДФЕС. Схемата за помощ е несъвместима с вътрешния пазар.
(144)
Комисията счита, че Германия трябва да вземе всички необходими мерки, за да възстанови помощта от бенефициерите на Sanierungsklausel,
ПРИЕ НАСТОЯЩОТО РЕШЕНИЕ:
Член 1
Държавната помощ, предоставена по силата на член 8c, параграф 1a от Закона за корпоративното подоходно облагане (Körperschaftssteuergesetz), неправомерно приведена в действие от Германия в нарушение на член 108, параграф 3 от ДФЕС, е несъвместима с вътрешния пазар.
Член 2
Индивидуална помощ, предоставена по схемата, посочена в член 1, е съвместима с вътрешния пазар съгласно член 107, параграф 3, буква б), както се тълкува във Временната рамка, при условие че размерът на помощта не надвишава 500 000 EUR, бенефициерът не е бил предприятие в затруднение към 1 юли 2008 г. и че всички други условия, определени в раздел 4.2.2 от Временната рамка, са спазени.
Член 3
Индивидуална помощ, предоставена по схемата, посочена в член 1, която към момента на нейното предоставяне отговаря на условията, определени във всяка схема, одобрена от Комисията на правно основание, различно от Общия регламент за групово освобождаване, Насоките за регионалните помощи, Насоките за изследвания, развитие и иновации, и която не изключва предприятия в затруднение като потенциални бенефициери, е съвместима с вътрешния пазар до максималния интензитет на помощта, приложим за този вид помощ.
Член 4
1. Германия отменя схемата, посочена в член 1.
2. Германия възстановява от бенефициерите несъвместимата помощ, предоставена по схемата, посочена в член 1.
3. Върху подлежащите на връщане суми се дължат лихви от датата, на която те са били предоставени на бенефициерите, до датата на тяхното реално възстановяване.
4. Лихвите се изчисляват с натрупване в съответствие с глава V от Регламент (ЕО) № 794/2004 на Комисията (57).
5. Германия анулира всички останали плащания на помощ по схемата, посочена в член 1, считано от датата на уведомяване за настоящото решение.
Член 5
1. Възстановяването на помощта, предоставена по схемата, посочена в член 1, трябва да бъде незабавно и ефективно.
2. Германия гарантира изпълнението на настоящото решение в срок от четири месеца след датата на уведомяване за настоящото решение.
Член 6
1. В срок два месеца от датата на уведомяване за настоящото решение Германия представя на Комисията следната информация:
а)
списък на бенефициерите на помощта по схемата, посочена в член 1, и общият размер на помощта, получена от всеки един от тях по схемата;
б)
общия размер (главница и лихва), който трябва да се възстанови от всеки бенефициер;
в)
подробно описание на вече предприетите или предвидените мерки за изпълнение на настоящото решение;
г)
документални доказателства, че на бенефициерите е наредено да възстановят помощта.
2. Германия информира Комисията за напредъка по националните мерки, приети за изпълнение на настоящото решение, до пълното възстановяване на помощта, предоставена по посочената в член 1 схема. При поискване от страна на Комисията Германия незабавно представя информация за вече предприетите или планираните мерки за изпълнение на настоящото решение. Тя предоставя и подробна информация относно сумите на помощта и лихвите, които вече са възстановени от бенефициерите.
Член 7
Адресат на настоящото решение е Федерална република Германия.
Съставено в Брюксел на 26 януари 2011 година.
SKLEP KOMISIJE
z dne 26. januarja 2011
o državni pomoči C 7/10 (ex CP 250/09 in NN 5/10), ki jo izvaja Nemčija Shema za prenos davčnih izgub v primeru prestrukturiranja podjetij v težavah („Sanierungsklausel“)
(notificirano pod dokumentarno številko C(2011) 275)
(Besedilo v nemškem jeziku je edino verodostojno)
(Besedilo velja za EGP)
(2011/527/EU)
EVROPSKA KOMISIJA JE -
ob upoštevanju Pogodbe o Evropski uniji in Pogodbe o delovanju Evropske unije ter zlasti prvega pododstavka člena 108(2) PDEU (1),
ob upoštevanju Sporazuma o Evropskem gospodarskem prostoru in zlasti člena 62(1)(a) Sporazuma,
po pozivu vsem zainteresiranim stranem, naj predložijo svoje pripombe v skladu z navedenima določbama (2),
ob upoštevanju naslednjega:
1. POSTOPEK
(1)
Komisija je z dopisoma z dne 5. avgusta 2009 in 30. septembra 2009 zaprosila Nemčijo za informacije o členu 8c zakona o davku na dohodek pravnih oseb (Körperschaftsteuergesetz, v nadaljevanju: KStG). Nemške oblasti so na ta zahtevka odgovorile z dopisoma z dne 20. avgusta 2009 in 5. novembra 2009. Na podlagi sklepa z dne 24. februarja 2010 je Komisija sprožila formalni postopek preiskave v zvezi s pomočjo na podlagi člena 108(2) Pogodbe o delovanju Evropske unije (PDEU).
(2)
Odločitev Komisije o sprožitvi formalnega postopka je bila objavljena v Uradnem listu Evropske unije (3). Komisija je pozvala vse zainteresirane strani, naj predložijo svoje pripombe.
(3)
Nemške oblasti so odgovorile z dopisom z dne 9. aprila 2010.
(4)
V Bruslju sta bila organizirana dva sestanka z nemškimi oblastmi, in sicer 9. aprila 2010 in 3. junija 2010. Nemčija je predložila dodatna pojasnila 2. julija 2010. Komisija ni prejela nobenih pripomb zainteresiranih strani.
2. OPIS UKREPA
2.1 Ozadje
(5)
Obdavčitev pravnih oseb v Nemčiji večinoma temelji na zakonu o davku na dohodek (Einkommensteuergesetz, v nadaljevanju: EStG) in KStG. Člen 10d(2) EStG omogoča, da se izgube, nastale v davčnem letu, prenesejo naprej; to pomeni, da se lahko obdavčljivi dohodek v skladu z načelom plačilne sposobnosti v prihodnjih davčnih letih zmanjša in se pri davčni osnovi upoštevajo izgube v višini do največ 1 milijona EUR na leto. V skladu s členom 8(1) KStG možnost prenosa izgub velja tudi za subjekte, ki so zavezani plačevanju davka od dobička pravnih oseb.
(6)
Možnost prenosa izgub je privedla do slamnatih podjetij (Mantelgesellschaften), ki so že zdavnaj prenehala opravljati kakršno koli gospodarsko dejavnost, vendar so ohranila izgube, ki so se prenašale naprej.
(7)
Da bi preprečile poslovanje slamnatih podjetij, so nemške zakonodajne oblasti leta 1997 omejile možnost prenosa izgub z uvedbo predpisa o slamnatem trgovanju (Mantelkaufregelung) v členu 8(4) KStG. Predpis je omejil prenos izgub na tiste gospodarske družbe, ki so bile pravno in ekonomsko enake družbi, ki je zabeležila izgube. Predpis ne vsebuje opredelitve pojma „ekonomsko enak“, navaja pa en negativen in dva pozitivna primera:
(a)
gospodarska družba ni ekonomsko enaka, če se prenese več kot polovica njenih delnic in če družba nato nadaljuje svojo gospodarsko dejavnost ali jo začne znova s pretežno novimi sredstvi,
(b)
gospodarska družba pa je ekonomsko enaka, če je priliv novih sredstev namenjen izključno prestrukturiranju družbe, ki ustvarja izgubo, in če se dejavnost, ki je povzročila prenos trajne izgube, nadaljuje v primerljivem obsegu še naslednjih 5 let,
(c)
gospodarska družba je ekonomsko enaka tudi, če prevzemna družba, namesto da bi priskrbela nova sredstva, krije izgube družbe, ki jih je ta ustvarila.
(8)
Zadnja dva primera sta bila običajno imenovana „Sanierungsklausel“ (določba, ki dovoljuje prestrukturiranje podjetij v težavah).
(9)
Člen 8(4) KStG je bil 1. januarja 2008 razveljavljen z zakonom o reformi obdavčitve podjetij iz leta 2008 (Unternehmensteuerreformgesetz).
(10)
S tem zakonom je bila uvedena nova različica člena 8c(1) KStG, ki predpisuje precej strožje omejitve za prenos izgub v primeru sprememb poslovnega deleža gospodarske družbe kot člen 8(4) KStG. Novo pravilo določa:
(a)
neizrabljene izgube v celoti zapadejo, če se več kot 50 % delniškega kapitala ali članskih, lastniških ali volilnih pravic prenese na prevzemnika,
(b)
če se v obdobju petih let prenese več kot 25, vendar ne več kot 50 % delniškega kapitala ali članskih, lastniških ali volilnih pravic, neizrabljene izgube zapadejo sorazmerno.
(11)
Novo pravilo prvotno ni določalo izjem za podjetja, ki so v postopku prestrukturiranja in v katerih se hkrati izvajajo občutne spremembe glede lastništva.
(12)
V skladu z obrazložitvenim memorandumom, ki ga je sprejel nemški parlament z zakonom o reformi obdavčitve podjetij iz leta 2008, je bil namen nadomestitve člena 8(4) KStG z novim členom 8c(1) KStG poenostaviti pravila (v obrazložitvenem memorandumu je navedeno, da je praktična uporaba člena 8(4) KStG sprožila veliko težkih pravnih vprašanj) in izboljšati ciljno usmerjanje na zlorabe (4). Zakonodajne oblasti so se zavedale, da sprememba pomeni, da v primeru prestrukturiranja podjetja v težavah, ki pomeni spremembo lastništva, prenos izgub ne bo več mogoč. Vendar je to veljalo za sprejemljivo, saj je bilo davčnim organom omogočeno, da v takšnem primeru odpišejo davčne dolgove na podlagi lastniškega kapitala celo brez eksplicitne zakonske določbe (5).
2.2 Ukrep
(13)
Junija 2009 je bil v člen 8c KStG vstavljen odstavek 1a, ki določa, da je prenos izgub še vedno mogoč, če se prevzem podjetja v težavah izvede z namenom prestrukturiranja. Na tej spremembi je bil osnovan del zakona o razbremenitvi državljanov - sklad za zdravstveno zavarovanje (Bürgerentlastungsgesetz Krankenversicherung) (6). Nova določba je prav tako imenovana Sanierungsklausel ali nova Sanierungsklausel, da se loči od svoje predhodne določbe iz člena 8(4) KStG. Določa izjemo pri omejitvi prenosa davčnih izgub, ki je začela veljati 1. januarja 2008 s sprejetjem člena 8c(1) KStG.
(14)
Člen 8c(1a) KStG določa, da lahko gospodarska družba prenese izgube kljub spremembi svojega poslovnega deleža, zajetega v členu 8c(1) KStG, če so izpolnjeni naslednji pogoji:
(a)
prevzem je namenjen prestrukturiranju gospodarske družbe (7);
(b)
družba je ali bi lahko bila v času prevzema plačilno nesposobna ali prekomerno zadolžena (8);
(c)
ohranijo se temeljne poslovne strukture družbe, pri čemer se zahteva naslednje:
-
da gospodarska družba spoštuje dogovor med upravo in svetom delavcev (Betriebsvereinbarung) glede ohranitve delovnih mest ali
-
da se prvih pet let po prevzemu ohrani 80 % delovnih mest (v smislu povprečne letne plače) ali
-
da se zagotovi priliv znatnih poslovnih sredstev ali odpis dolgov, ki imajo dvanajst mesecev še vedno ekonomsko vrednost; poslovna sredstva veljajo za znatna, če predstavljajo vsaj 25 % sredstev predhodnega poslovnega leta; morebitni prenosi nazaj na prevzemno družbo, opravljeni v prvih treh letih, se odštejejo;
(d)
družba prvih pet let po prevzemu ne spremeni sektorja dejavnosti;
(e)
družba v času prevzema ne preneha poslovati.
(15)
Člen 8c(1a) KStG je začel veljati 10. julija 2009 in se uporablja z veljavnostjo za nazaj od 1. januarja 2008.
(16)
Člen 8c(1a) KStG je bil najprej uveden samo za določen čas, in sicer do 31. decembra 2009. Nato pa je nemški parlament 22. decembra 2009, kot del zakona za pospeševanje gospodarske rasti iz leta 2009 (Wachstumsbeschleunigungsgesetz) (9), sprejel določbo, ki je izbrisala zadevno samoderogacijsko klavzulo iz KStG.
(17)
Upoštevati je treba, da je izgube, prenesene naprej, mogoče pokriti samo z dobičkom družbe, v kateri poteka prestrukturiranje. Prevzemna družba ne more kriti izgub z lastnim dobičkom.
(18)
To velja tudi, če prevzemna družba konsolidira svoje davčne obveznosti na skupinski ravni, saj prvi stavek točke 1 člena 15,KStG prepoveduje prenos izgube, če je nadzorovana hčerinska družba (Organgesellschaft) del integrirane skupine (Organschaft) (10).
(19)
Vendar v skladu z nemško zakonodajo o obdavčenju pravnih oseb takšne izgube ne zapadejo, temveč se le „zamrznejo“ na ravni subjekta in jih je mogoče uporabiti šele, ko podjetje ni več konsolidirano. Prenos takšnih „zamrznjenih“ izgub ni časovno omejen.
(20)
Prevzemna družba ima posredne koristi od člena 8c(1a) KStG, saj se po uspešno zaključenem postopku prestrukturiranja davčna obremenitev prestrukturirane družbe zmanjša. Poleg tega lahko prevzemna družba seveda vključi del ali vse svoje dejavnosti v prevzeto družbo in tako uporabi prenesene izgube.
2.3 Primerjava med členoma 8c(1a) KStG in 8(4) KStG
(21)
Novo pravilo iz člena 8c(1a) KStG se od prejšnjega pravila iz razveljavljenega člena 8(4) KStG razlikuje v enem pomembnem vidiku, ki je ključnega pomena pri ocenjevanju za namene državne pomoči.
(22)
Družba v skladu s členom 8c(1) KStG izgubi pravico do prenosa izgub, če se prenese več kot polovica delnic, razen če velja Sanierungsklausel. Splošno pravilo je, da ob znatnih spremembah lastništva pravica do prenosa zapade. Obstoječa Sanierungsklausel je torej izjema od splošnega pravila.
(23)
V skladu s prejšnjim členom 8(4) KStG je kot splošno pravilo veljalo, da so se v primeru znatnih sprememb lastništva izgube še naprej prenašale, pod pogojem, da je bila družba ekonomsko enaka. Namen te izjeme je bilo preprečiti zlorabe, na primer v obliki poslovanja znotraj slamnatih podjetij.
3. ODLOČITEV O SPROŽITVI POSTOPKA
(24)
Komisija je z dopisom z dne 24. februarja 2010 obvestila Nemčijo, da se je v zvezi s tem ukrepom odločila sprožiti postopek, določen v členu 108(2) PDEU.
(25)
V odločitvi o sprožitvi postopka je Komisija zavzela stališče, da člen 8c(1a) KStG razlikuje med finančno zdravimi družbami, ki ustvarjajo izgube, in družbami, ki so (potencialno) plačilno nesposobne ali prekomerno zadolžene, pri čemer koristi samo slednjim. Zdelo se je torej, da člen 8c(1a) KStG odstopa od referenčnega sistema, po katerem nobena od obeh vrst družb ne bi bila upravičena do prenosa izgub. Zato je Komisija predhodno sklenila, da je ukrep selektiven in pomeni državno pomoč, ker se je zdelo, da so izpolnjeni predpogoji iz člena 107(1) PDEU. Nazadnje je Komisija izrazila dvome o skladnosti ukrepa s členom 107(3)(b) PDEU, kot ga razlaga začasni ovir (11), in s členom 107(3)(c), kot ga razlagajo smernice za reševanje in prestrukturiranje (12) ter smernice o regionalni pomoči (13).
(26)
Odločitev Komisije o sprožitvi postopka je bila objavljena v Uradnem listu Evropske unije (14). Komisija je pozvala vse zainteresirane strani, naj predložijo svoje pripombe.
(27)
Po sprožitvi formalnega postopka preiskave je nemško zvezno ministrstvo za finance naročilo davčnim organom, zadolženim za pobiranje davkov, naj prenehajo uporabljati člen 8c(1a) KStG, dokler Komisija ne sprejme končne odločitve v zvezi s tem primerom, in naj obvestijo zadevne subjekte, da bodo morali v primeru negativne končne odločitve Komisije sredstva državne pomoči vrniti (15).
4. PRIPOMBE NEMČIJE
(28)
Nemčija meni, da člen 8c(1a) KStG ne pomeni državne pomoči iz treh razlogov:
(a)
skladen je z načelom zasebnega upnika v tržnem gospodarstvu (glej točko 4.1);
(b)
ni selektiven (glej točko 4.2);
(c)
upravičen je z naravo in celotno strukturo nemškega davčnega sistema (glej točko 4.3).
(29)
Nemčija nadalje dokazuje, da nova Sanierungsklausel iz člena 8c(1a) KStG pravzaprav ustreza stari Sanierungsklausel iz člena 8(4) KStG, ki je Komisija ni nikoli kritizirala (glej točko 4.4), in da so številne druge države članice uporabljale podobna davčna pravila (glej točko 4.5).
4.1 Skladnost z načelom zasebnega upnika v tržnem gospodarstvu
(30)
Ta argument so nemške oblasti prvič predstavile v svojem dopisu z dne 2. julija 2010. Nemčija trdi, da je mogoče načelo zasebnega upnika uporabiti tudi v zvezi z davčnimi dolgovi ali davkom podobnimi dolgovi (16). Odnos Nemčije do njenih davkoplačevalcev naj bi bil primerljiv z odnosom med zasebnim upnikom in dolžnikom, ki ju povezuje dolgoročna pogodba, na primer najemna pogodba ali pogodba o zaposlitvi. Po mnenju nemških oblasti bi se zasebni upnik, ki je vključen v dolgoročno pogodbo, odrekel delu prihodnjih zahtevkov, če bi s tem omogočil, da bi dolžnika prevzelo drugo podjetje, in tako zagotovil nadaljevanje dolgoročne pogodbe.
4.2 Neobstoj selektivnosti
(31)
Nemčija meni, da je člen 8c(1a) KStG splošen ukrep, saj ga lahko uporabljajo vsa podjetja, ne glede na regijo, sektor in velikost. Nemčija poudarja, da se lahko vsako podjetje znajde v finančnih težavah, ki jih ne more samo obvladati, in tako postane kandidat za uporabo pravila.
(32)
Nemške oblasti ugotavljajo, da je Komisija v svojem obvestilu o podjetniški obdavčitvi iz leta 1998 zavzela stališče, da davčni ukrepi, ki so izključno tehnične narave, na primer pravila o prenosu izgub, niso selektivni, „če se brez razlik uporabljajo za vsa podjetja in za proizvodnjo vsega blaga“, in da „dejstvo, da imajo nekatera podjetja ali nekateri sektorji večje ugodnosti kot druga zaradi teh davčnih ukrepov, ne pomeni nujno, da so zajeti v pravila o konkurenci, ki urejajo državno pomoč. (17)“
(33)
Nemčija meni, da so bile te ugotovitve posebej pomembne pri davčnih spodbudah za raziskave in razvoj, pa tudi za varstvo okolja, usposabljanje in zaposlovanje. Po mnenju nemških oblasti davčna pravila, ki podpirajo podjetja, ki se še posebej trudijo na teh področjih, niso selektivna, ker veljajo za vsa podjetja, četudi de facto bolj koristijo podjetjem, ki delujejo v določenih sektorjih. Po mnenju Nemčije bi morali enaki argumenti veljati tudi za davčna pravila, ki podpirajo podjetja v težavah, prevzetih z namenom prestrukturiranja.
(34)
Nemčija trdi, da sta se Sodišče in Splošno sodišče strinjali, da lahko ukrep, ki koristi izključno podjetjem v težavah, načeloma predstavlja splošen ukrep, ki ni selektiven. V zvezi s tem Nemčija najprej navaja primer DMT, v katerem je Sodišče v zvezi z belgijskimi plačilnimi olajšavami za podjetja v težavah navedlo, da (18):
„Francoska vlada trdi, da plačilne olajšave v primerjavi s prispevki za socialno varnost ne predstavljajo državne pomoči, če se v popolnoma enakih okoliščinah odobrijo vsakemu podjetju, ki je v finančnih težavah. Zdi se, da to velja za režim, vzpostavljen z belgijsko zakonodajo. Vendar Komisija trdi, da ima belgijski urad za socialno varnost ONSS diskrecijsko pravico za odobritev plačilnih olajšav.
Iz besedila člena 92(1) Pogodbe je razvidno, da splošni ukrepi, ki ne podpirajo samo določenih podjetij ali proizvodnje samo določenega blaga, niso predmet te določbe. Nasprotno pa v primeru, ko ima organ, pristojen za odobritev finančne pomoči, toliko svobode, da lahko izbira upravičence ali pogoje za dodelitev finančne pomoči, takšna pomoč ne more veljati za splošno (v zvezi s tem glej zadevo C-241/94 Francija proti Komisiji [1996] Recueil I-4551, točki 23 in 24).
Nacionalno sodišče je tisto, ki mora v glavnem postopku odločiti, ali je pravica ONSS za odobritev plačilnih olajšav diskrecijska ali ne, in če ni, določiti, ali so plačilne olajšave, ki jih odobri ONSS, splošne narave ali dajejo prednost določenim podjetjem.“
(35)
Poleg tega Nemčija navaja primer HAMSA, v katerem so španske oblasti zagovarjale stališče, da ukrep ni selektiven, ker velja za vsa podjetja v težavah. O tej točki je Splošno sodišče odločilo, da (19):
„V tem primeru utemeljitve, na katero se sklicujeta kandidat in Kraljevina Španija, da je španski zakon z dne 26. julija 1922, ki se nanaša na odlog plačil, splošen postopek, ki velja za vsa podjetja v težavah, ni mogoče sprejeti. Čeprav je res, da se zakon ne more selektivno uporabljati v prid določenih kategorij podjetij ali sektorjev dejavnosti, je treba upoštevati, da odpisi dolgov, ki jih kritizira Komisija, ne izhajajo samodejno iz uporabe zakona, temveč iz prostih preudarkov zadevnih javnih organov. Poleg tega na osnovi ustaljene sodne prakse velja, da ko ima organ, pristojen za odobritev finančne pomoči, toliko svobode, da lahko izbira upravičence ali pogoje za dodelitev finančne pomoči, takšna pomoč ne more veljati za splošno (sodba z dne 29. junija 1999 v zadevi C-256/97, DM Transport (Recueil I-3913, točka 27)).“
(36)
Nemške oblasti trdijo, da člen 8c(1a) KStG, za razliko od ukrepov v primerih DMT in HAMSA, ne predvideva diskrecijskih odločitev javnih organov, temveč da njegova uporaba samodejno izhaja iz zakona. Zato je mogoče uporabiti argument a contrario in trditi, da člen 8c(1a) KStG ni selektiven.
(37)
Poleg tega je Nemčija mnenja, da člen 8c(1a) KStG tvori del zbirke pravil nemškega zakona o plačilni nesposobnosti. Upravičenost podjetja temelji predvsem na pojmih plačilne nesposobnosti, nevarnosti plačilne nesposobnosti in prekomernega zadolževanja, ki so opredeljeni v uredbi o plačilni nesposobnosti in ki so podlaga za sprožitev stečajnih postopkov.
(38)
Glede vprašanja selektivnosti Nemčija ugotavlja, da s stališča Komisije vsakršno znižanje davkov predstavlja državno pomoč, četudi se uporablja na splošno, in da takšno stališče ni v skladu s PDEU.
4.3 Upravičenost zaradi narave ali celotne strukture davčnega sistema
(39)
Nemčija trdi, da izjemo, ki jo določa člen 8c(1a) KStG, upravičujeta narava in celotna struktura nemškega sistema obdavčenja pravnih oseb. Trdi, da obstaja objektivna razlika med podjetji v težavah, v katerih je potrebno prestrukturiranje, in drugimi podjetji ter da ta objektivna razlika upravičuje različno obravnavanje podjetij v težavah, ki so prevzeta z namenom prestrukturiranja. Nemške oblasti utemeljujejo svoj argument s tremi premisleki.
(40)
Prvič, medtem ko lahko finančno trdna podjetja izbirajo, ali bodo poiskala finančno pomoč na trgih kapitala ali našla podjetje, ki jih bo prevzelo, imajo podjetja v težavah na voljo samo drugo možnost, saj se jim ne bo uspelo zadolžiti na trgu kapitala ali pridobiti posojila. Podjetja v težavah bodo zato sistematično izgubila pravico do prenosa svojih izgub, medtem ko lahko stabilna podjetja vedno izbirajo med posojilom in iskanjem kupca.
(41)
Drugič, ratio legis člena 8c(1) KStG, tj. preprečevanje poslovanja v slamnatih podjetjih z nakopičenimi izgubami, ne zahteva izključitve prenosa izgub v primerih, kadar je namen prevzema prestrukturiranje in ne le optimizacija davkov. Brez omejitve člena 8c(1a) KStG na prevzeme podjetij v finančnih težavah z vidika prestrukturiranja, tj. če bi bili vključeni tudi drugi prevzemi, načelo ratio legis ne bi več veljalo.
(42)
Tretjič, namen člena 8c(1) KStG je zagotoviti, da prodajna cena deležev v podjetjih temelji izključno na ekonomski vrednosti podjetja in da nanjo ne vpliva vrednost nakopičenih izgub za optimizacijo davkov. V primeru prevzema podjetja v težavah zaradi prestrukturiranja pa morebitna vrednost nakopičenih izgub nima posebnega pomena. Nemčija ta argument utemeljuje s pojasnilom, da računovodje v računovodskih izkazih poslovnih skupin ne pripisujejo nikakršne vrednosti potencialnim prenesenim izgubam podjetja v težavah.
(43)
Zaradi vseh treh razlogov skupaj Nemčija meni, da člen 8c(1a) KStG, četudi bi bil prima facie selektiven, v vsakem primeru upravičujeta narava in celotna struktura nemškega sistema obdavčenja pravnih oseb.
4.4 Povezava med novo in staro Sanierungsklausel
(44)
Nemčija ugotavlja, da je člen 8c KStG, ki je začel veljati 1. januarja 2008, nadomestil podobno pravilo, ki je bilo istega dne razveljavljeno, namreč člen 8(4) KStG. Obe pravili si prizadevata doseči enak cilj, tj. preprečiti poslovanje v slamnatih podjetjih z nakopičenimi izgubami.
(45)
Nemčija ugotavlja, da Komisija ni nikoli izrazila zaskrbljenosti v zvezi s členom 8(4) KStG in da se torej zdi, da to pravilo ni predstavljalo državne pomoči.
(46)
Nemčiji se zato zdi mnenje Komisije v zvezi s to zadevo protislovno.
4.5 Podobna pravila v drugih davčnih sistemih
(47)
Nemčija je opozorila, da imajo številne druge države članice pravila, ki so primerljiva s členom 8c(1a) KStG. Med temi državami so Avstrija, Belgija, Finska, Italija, Luksemburg in Nizozemska. Ugotavlja, da Komisija v zvezi s pravili glede državne pomoči proti tem državam članicam ni ukrepala, čeprav so podobnosti med sistemi zelo velike.
(48)
V zvezi z odstavkom 34 odločitve o sprožitvi postopka, v katerem je opisano, kako je Komisija ukrepala glede francoskega sistema, Nemčija poudarja, da se nemški sistem razlikuje od francoskega, ki je omejen na določene gospodarske sektorje in predvideva popolno oprostitev davka od dobička pravnih oseb.
5. OCENA UKREPA
(49)
Člen 107(1) PDEU določa, da je vsaka pomoč, ki jo v kateri koli obliki dodeli država članica iz državnih sredstev in ki izkrivlja ali bi lahko izkrivljala konkurenco z dajanjem prednosti posameznim podjetjem ali proizvodnji posameznega blaga in ki škodi trgovini med državami članicami, nezdružljiva z notranjim trgom.
5.1 Državna sredstva in pripisljivost
(50)
Ukrep je treba financirati iz državnih sredstev, uporabo državnih sredstev pa mora biti mogoče pripisati državi. Izguba davčnega prihodka je enakovredna porabi državnih sredstev v obliki davčnih izdatkov. S tem ko Nemčija dovoljuje podjetjem, da si znižujejo svojo davčno obremenitev s prenosom izgub, izgublja prihodek, ki pomeni državno pomoč. Nemčija je obvestila Komisijo, da bi lahko izvajanje ukrepa privedlo do vsakoletnega primanjkljaja davčnih prihodkov v višini 900 milijonov EUR. Ker ukrep pomeni izgubo državnih sredstev, je torej dodeljen iz državnih sredstev. Pomoč se dodeli po zakonu, zato jo je mogoče pripisati državi.
5.2 Selektivna prednost
(51)
Poleg tega mora ukrep prenesti selektivno prednost na upravičenca. V skladu z ustaljeno sodno prakso pojem pomoči ne zajema le pozitivnih posledic, temveč tudi ukrepe, ki v različnih oblikah ublažijo stroške, ki so običajno vključeni v proračun podjetja (20).
(52)
V skladu s členom 8c(1) KStG določene spremembe v lastniški strukturi podjetja pomenijo delno ali popolno izgubo možnosti za prenos preteklih izgub za davčne namene.
(53)
Člen 8c(1a) KStG določa izjemo od tega pravila, če se sprememba lastništva nanaša na podjetje v težavah in se izvede za namen prestrukturiranja.
(54)
Člen 8c(1a) KStG bi torej lahko priznaval selektivno prednost podjetjem, ki izpolnjujejo te pogoje, saj jim omogoča, da za izračun obdavčljivega dohodka pokrijejo pretekle izgube s prihodnjimi dobički.
(55)
Kot je pojasnjeno v uvodni izjavi 28, Nemčija trdi, da člen 8c(1a) KStG ne pomeni takšne selektivne prednosti iz treh razlogov:
(a)
člen 8c(1a) KStG je skladen z načelom zasebnega upnika v tržnem gospodarstvu (5.2.1);
(b)
člen 8c(1a) KStG ni selektiven prima facie (5.2.2);
(c)
člen 8c(1a) KStG je upravičen z naravo in celotno strukturo nemškega davčnega sistema (5.2.3).
(56)
Nemčija poudarja tudi podobnosti med členom 8c(1a) KStG in njegovim predhodnikom, členom 8(4) KStG (glej točko 5.2.4), ter dejstvo, da imajo druge države članice podobna pravila (glej točko 5.2.5).
5.2.1 Možna uporaba načela zasebnega upnika v tržnem gospodarstvu
(57)
Nemčija trdi, da je člen 8c(1a) KStG skladen z načelom zasebnega upnika v tržnem gospodarstvu, ker ustreza vedenju zasebnega upnika v tržnem gospodarstvu, ki je v dolgoročnem pogodbenem razmerju z dolžnikom.
(58)
Komisija zavrača to trditev kot neutemeljeno iz več razlogov. V skladu s sodno prakso Sodišča in Splošnega sodišča se načelo zasebnega upnika uporablja le, če ima država vlogo gospodarskega subjekta, ne pa tudi v primeru, ko uveljavlja svoje pravice kot javni organ (21). V tem primeru država v vlogi javnega organa izvaja davčni monopol.
(59)
Komisija meni, da sodna praksa, ki jo navaja Nemčija, te ocene ne spremeni. Člen 8c(1a) KStG se nanaša na ugotavljanje davčnega dolga, medtem ko so se dejstva, ki so privedla do odločitev Sodišča v zadevah Španija proti Komisiji (22) in DMT (23), nanašala na primere, ko je imela uprava možnost, da opusti obstoječe davčne dolgove. V tem primeru torej načela zasebnega upnika v tržnem gospodarstvu ni mogoče uporabiti.
(60)
Drugič, tudi če bi ga bilo mogoče uporabiti, čemur Komisija oporeka, Komisija ugotavlja, da se davčna ugodnost odobri samodejno, brez predhodne ocene skupnih izgub (ki določajo največjo količino za prihodnja znižanja davkov), možnosti upravičenca za ponovno doseganje rentabilnost ali strateške pomembnosti dolžnika. Zasebni upnik v tržnem gospodarstvu v svojih splošnih pogojih poslovanja ne bi omogočil takšne samodejne opustitve prihodnjih dolgov, če mu ne bi bili vnaprej znani možna količina opustitve, finančne možnosti dolžnika in njegova strateška pomembnost.
(61)
Tretjič, Komisija ugotavlja, da člen 8c(1a) KStG v nasprotju z dolgoročnim pogodbenim razmerjem ne obravnava opustitve obstoječih dolgov, temveč zmanjšanje morebitnih prihodnjih dolgov, ki bi se lahko pojavilo, ko se finančno stanje dolžnika ponovno stabilizira. Z drugimi besedami, če država dovoli prenos dolgov, ni neporavnanih dolgov.
(62)
Četrtič, Komisija ugotavlja, da v primeru plačilne nesposobnosti podjetje dolžnika običajno prevzame drugo podjetje. Ker ima država monopol nad davki, lahko pobere davke od drugega podjetja. Tako torej dolžnika, ki zapusti trg, nadomesti drug dolžnik. V nasprotju z načelom zasebnega upnika v tržnem gospodarstvu načelo zvestobe obstoječih strank ne vpliva na odločitev države.
(63)
Komisija ugotavlja, da v tem primeru načela zasebnega upnika v tržnem gospodarstvu ni mogoče uporabiti, ker je država uveljavljala svoje pristojnosti kot javni organ in ni delovala kot gospodarski subjekt. Tudi če bi bilo načelo zasebnih upnikov v tržnem gospodarstvu v tem primeru mogoče uporabiti, je Komisija ugotovila, da zasebni upnik v dolgoročnem pogodbenem razmerju, če bi bil v enakem položaju kot država, ne bi sprejel ukrepa, podobnega členu 8c(1a) KStG.
5.2.2 Prima facie selektivnost
(64)
V skladu s sodno prakso Sodišča Evropskih skupnosti glede selektivnosti davčnega ukrepa člen 107(1) PDEU zahteva oceno, ali nacionalni ukrep po določenem zakonskem sistemu daje prednost „posameznim podjetjem ali proizvodnji posameznega blaga“ v primerjavi z drugimi podjetji ali proizvodnjo blaga, ki so z vidika cilja, za katerega si sistem prizadeva, v primerljivem stvarnem in pravnem položaju (24).
(65)
Zato mora Komisija pri ocenjevanju selektivnosti davčnega ukrepa najprej določiti splošna ali „običajna“ pravila, ki veljajo na področju obdavčitve znotraj obstoječega davčnega sistema („referenčni sistem“). Nato mora določiti, ali ukrep odstopa od pravil referenčnega sistema, in sicer s primerjavo gospodarskih subjektov, ki so z vidika cilja, ki si ga prizadeva doseči davčni sistem države članice, v primerljivem stvarnem in pravnem položaju.
5.2.2.1 Referenčni sistem
(66)
Komisija meni, da je referenčni sistem nemški sistem plačevanja davka od dobička pravnih oseb v sedanji obliki in zlasti pravila o prenosu davčnih izgub za podjetja, v katerih se lahko spremeni lastništvo in so navedena v členu 8c(1) KStG. Kot je opisano zgoraj v uvodni izjavi 10, po tem pravilu neizrabljene izgube v celoti zapadejo, če se več kot 50 % lastniških pravic prenese na prevzemnika; če se v obdobju petih let prenese več kot 25 %, vendar manj kot 50 % lastniških pravic, izgube zapadejo sorazmerno. Komisija torej zaključuje, da je zapadlost izgub splošno pravilo, tj. referenčni sistem, v primeru spremembe lastništva podjetja.
(67)
Komisija ugotavlja, da je člen 8c(1) KStG že uporabila kot referenčni sistem v eni od prejšnjih zadev (25). V tej zadevi je Komisija za nezdružljivo z notranjim trgom razglasila izjemo iz člena 8c(1) KStG, ki podjetjem, ki jih prevzamejo družbe za tvegani kapital, dovolijo prenos izgub kljub spremembi lastništva. Argumenti, ki so se izoblikovali v tem sklepu, prav tako veljajo za to zadevo.
5.2.2.2 Razlikovanje med podjetji v primerljivem stvarnem in pravnem položaju z vidika cilja davčnega sistema
(68)
Z oddaljevanjem od referenčnega scenarija člen 8c(1a) KStG omogoča družbam, ki so ali bi lahko bile v času prevzema plačilno nesposobne ali prekomerno zadolžene, da za namen prestrukturiranja prenesejo izgube, če izpolnjujejo določene pogoje (glej uvodno izjavo 14)).
(69)
Nemčija trdi, da je cilj člena 8c(1a) KStG odpraviti davčno oviro za prestrukturiranje podjetij v težavah. Z vidika cilja davčnega sistema so samo podjetja v težavah v primerljivem stvarnem in pravnem položaju. Ker člen 8c(1a) KStG velja za vsa podjetja v težavah, ni selektiven.
(70)
Nemčija meni, da sodbi v zadevah DMT (26) in HAMSA (27) podpirata to stališče. Nemčija trdi, da sta Sodišče in Splošno sodišče odločili, da so ukrepi v teh zadevah selektivni, ker so zahtevali diskrecijske odločitve javnih organov. Iz teh sodb nasprotno sledi, da ukrep, ki velja za vsa podjetja v težavah in ki ne dopušča diskrecije javnih organov, ni selektiven.
(71)
Komisija je najprej poudarila, da je treba cilj davčnega sistema izoblikovati na ravni referenčnega sistema in ne na ravni izjeme (28). Cilj sistema plačevanja davka od dobička pravnih oseb je ustvariti prihodke za proračun. Pojavi se vprašanje, ali se ta cilj upošteva pri podjetjih, ki neupravičeno zmanjšujejo svojo davčno osnovo s prenosi izgub iz slamnatih podjetij. Namen člena 8c(1) KStG je preprečevanje prenosa izgub družbam, ki spremenijo lastništvo. To je razvidno iz obrazložitvenega memoranduma k zakonu, ki je uvedel člen 8c(1) KStG in razveljavil člen 8(4) KStG (29). Tako so torej vsa podjetja, ki spremenijo lastništvo, z vidika cilja davčnega sistema v primerljivem stvarnem in pravnem položaju.
(72)
Komisija poudarja, da so samo podjetja v težavah upravičena do izjeme, ki jo omogoča člen 8c(1a) KStG. Vendar lahko podjetja, ki v času prevzema niso oz. niso v nevarnosti, da bi bila plačilno nesposobna ali prekomerno zadolžena, prav tako ustvarjajo izgubo, ampak niso upravičena do prenosa izgub.
(73)
Zato Komisija zaključi, da člen 8c(1a) KStG razlikuje med podjetji, ki ustvarjajo izgubo, vendar so sicer stabilna, in podjetji, ki so ali bi lahko bila plačilno nesposobna ali prekomerno zadolžena, in sicer v prid slednjim. Člen 8c(1a) KStG tako razlikuje med podjetji, ki so z vidika cilja davčnega sistema v primerljivem stvarnem in pravnem položaju.
(74)
Drugič, Komisija poudarja, da sodna praksa Sodišča in Splošnega sodišča v nasprotju z nemškim stališčem ukrepa, ki velja za vsa podjetja v težavah in ne dopušča diskrecije javnih organov, po definiciji ni nikoli obravnavala kot neselektivnega.
(75)
Glede zadeve DMT je treba upoštevati, da Sodišče v odgovor na pripombo francoske vlade, ki ustreza stališču Nemčije v tej zadevi, v točki 28 zaključuje, da četudi nacionalne oblasti niso imele diskrecije, je bilo še vedno nacionalno sodišče tisto, ki bi moralo odločiti, ali je zadevni nacionalni ukrep splošen ali selektiven. Zato Sodišče posredno priznava, da je nacionalni ukrep, ki je dostopen vsem podjetjem v težavah in ne dopušča diskrecije javnih organov, še vedno lahko selektiven.
(76)
V zvezi z zadevo HAMSA Komisija ugotavlja, da se obiter dictum v točki 157 nanaša na splošno špansko zakonodajo o plačilni nesposobnosti. Vendar pri zadevnem ukrepu v zadevi HAMSA ni šlo za ukrep na podlagi zakona o plačilni nesposobnosti, temveč za opustitev dolga, ki so jo španske oblasti odobrile prostovoljno, brez vsakršne pravne obveznosti, znesek dolga pa je bil veliko višji kot pri opustitvah dolgov, ki so jih odobrili zasebni upniki. Zadeva torej ni pomembna za oceno zadevnega ukrepa.
(77)
Generalni pravobranilec Fennelly skladno s svojim mnenjem v zadevi Ecotrade potrjuje, da so pravila, ki veljajo za vsa podjetja v težavah, lahko selektivna in pomenijo državno pomoč (30).
(78)
V nasprotju s stališčem Nemčije je torej analiza zadevnega ukrepa, ki jo je izvedla Komisija, skladna s sodno prakso Sodišča in Splošnega sodišča.
(79)
Komisija je torej mnenja, da je člen 8c (1a) KStG prima facie selektiven.
5.2.3 Upravičenost ukrepa na podlagi narave ali splošne sheme davčnega sistema, katerega del je
(80)
V skladu s sodno prakso Sodišča ukrep, ki je upravičen z naravo ali splošno shemo sistema, katerega del je, ne izpolnjuje tega pogoja selektivnosti, čeprav daje prednost prejemniku (31).
(81)
Ko torej Komisija, kot v zadevnem primeru, sklene, da se zdi zadevni ukrep prima facie selektiven, mora oceniti, ali je razlikovanje upravičeno z naravo ali splošno shemo davčnega sistema, katerega del je.
(82)
Komisija ugotavlja, da mora za takšno upravičenost v skladu z ustaljeno sodno prakso Sodišča poskrbeti država članica (32).
(83)
Sodišče je nadalje pojasnilo, da je treba razlikovati med cilji posamezne davčne ureditve, ki so zanjo postranskega pomena, in mehanizmi, vključenimi v davčni sistem, ki so potrebni za doseganje teh ciljev. Samo drugi mehanizmi izpolnjujejo pogoje za upravičenost ukrepa zaradi narave ali splošne sheme davčnega sistema, katerega del je.
(84)
Komisija meni, da je v tem primeru treba razlikovati med ciljem iz člena 8c(1) KStG in ciljem iz člena 8c(1a) KStG.
(85)
Kot priznava Nemčija v svojih stališčih, je cilj člena 8c(1) KStG preprečiti zlorabo prenosa izgub, ki ga dovoljuje nemški davčni sistem v obliki nakupov slamnatih podjetij.
(86)
V zvezi s tem Komisija ugotavlja, da ima člen 8c(1) KStG veliko širši obseg kot njegov predhodnik, člen 8(4) KStG. Medtem ko je slednji izključeval prenos izgub samo v primeru, ko sta bila izpolnjena dva kumulativna pogoja, namreč prevzem s strani druge gospodarske družbe in nova gospodarska dejavnost, nova določba ne vključuje drugega pogoja. Prevzem s strani druge gospodarske družbe torej zadostuje za zapadlost pravice do prenosa izgub. Zakonodajalec se je zavedal te razlike v obsegu, saj je bil izrecni namen spremembe zakonodaje financirati znižanje stopnje davka od dobička pravnih oseb s 25 na 15 % (33).
(87)
Nasprotno pa člen 8c(1a) KStG ni namenjen preprečevanju zlorab. To je razvidno iz obrazložitvenega memoranduma z uvedbo nove Sanierungsklausel, ki jo je objavil nemški parlament. V obrazložitvenem memorandum je navedeno, da je bil člen §8c(1a) KStG uveden z namenom obvladovanja globalne finančne in gospodarske krize (34). Med krizo so bile omejitve v zvezi s prenosom izgub zaznane kot posebna ovira pri prestrukturiranju podjetij.
(88)
Komisija ugotavlja, da Nemčija v svojih pripombah k odločitvi o sprožitvi postopka poudarja dejstvo, da člen 8c(1a) KStG ni ukrep, namenjen preprečevanju zlorab, temveč je bil uveden za podporo podjetjem, ki so se v času finančne in gospodarske krize znašla v težavah.
(89)
Komisija zaključuje, da je cilj, ki ga želi doseči ta poseben davčni ukrep, postranskega pomena za davčni sistem. Skladno s sodno prakso Sodišča se ne gre zanašati na to, da bi prizadevanje za dosego takšnega postranskega cilja upravičilo ukrep z naravo in celotno strukturo davčnega sistema (35). Analizirati ga je mogoče le z oceno združljivosti.
(90)
Trije argumenti, ki jih je predložila Nemčija, te ocene ne morejo spremeniti.
(91)
Glede argumenta Nemčije, da podjetje v težavah nima druge možnosti, kot da pridobi finančna sredstva od vlagatelja, medtem ko stabilno podjetje, ki začasno ustvarja izgubo, lahko izbira med pridobitvijo finančnih sredstev na trgu kapitala in prevzemom s strani vlagatelja s poznejšim refinanciranjem, Komisija meni, da z vidika cilja davčnega sistema ni pomembno, kako podjetje financira svoje poslovanje. Sistem obdavčenja pravnih oseb temelji na obdavčenju dobička in objavi izgub. Kot je bilo mogoče opaziti med finančno in gospodarsko krizo, so o izgubah občasno poročala tudi finančno stabilna podjetja. Toda ob uporabi Sanierungsklausel ta finančno stabilna podjetja niso upravičena do prenosa izgub in so zato v primeru spremembe lastništva in naknadnega refinanciranja s strani novih delničarjev v primerjavi z nestabilnimi podjetji, ki ustvarjajo izgubo, v slabšem položaju. Poleg tega Komisija ugotavlja, da so imela stabilna podjetja, ki so občasno beležila izgubo, med finančno in gospodarsko krizo velike težave pri dostopanju do trgov kapitala. Tako so celo dejanske predpostavke, na katerih je osnovan prvi argument, nepravilne. Na osnovi tega Komisija zavrača prvi argument Nemčije.
(92)
V zvezi z drugim argumentom Nemčije, da je izjemo iz člena 8c(1a) KStG od splošne prepovedi prenosa izgub v primeru spremembe lastništva, določene v členu 8c(1) KStG, upravičeval ratio legis člena 8c(1) KStG, ker ni bilo nevarnosti zlorab v primeru prestrukturiranja podjetja v težavah, Komisija ugotavlja, da ta argument ne upravičuje omejitve iz člena 8c(1a) KStG za podjetja v težavah. Komisija poudarja, da v primeru prevzema finančno stabilnih podjetij prav tako ni nevarnosti zlorabe. Nevarnost zlorabe obstaja samo v zvezi s slamnatimi podjetji. Kot je navedeno zgoraj, ratio legis člena 8c(1) KStG ni le preprečevanje zlorab. Njegov cilj je tudi povečati davčno osnovo nemškega sistema obdavčenja pravnih oseb in izravnati zmanjšanje stopnje davka od dobička pravnih oseb s 25 % na 15 %. To pojasnjuje, zakaj člen 8c(1) KStG vključuje tudi številne prevzeme deležev, pri katerih ni nevarnosti zlorabe. Komisija torej zavrača argument Nemčije, da izjema, predstavljena v členu 8c(1a) KStG, ustreza ratio legis člena 8c(1) KStG.
(93)
V zvezi s tretjim argumentom Nemčije, da izgubam podjetij v težavah revizorji običajno ne pripisujejo nobene vrednosti, ko računajo časovno razmejene davčne obveznosti za konsolidirane računovodske izkaze, in zato možnost prenosa ne vpliva na prodajno ceno podjetja v težavah, Komisija ugotavlja, da je to osnovano na računovodskih merilih in torej z davčnega vidika nepomembno. Drugič, Komisija ugotavlja, da je ta argument v nasprotju z izjavo Nemčije, da nezmožnost prenosa izgub predstavlja oviro pri prestrukturiranju. To velja le, če prevzemno podjetje možnosti prenosa izgub pripisuje določeno denarno vrednost. Zato Komisija zavrača tudi tretji argument Nemčije.
(94)
Poleg tega Nemčija trdi, da ostale države članice prav tako zagotavljajo davčne olajšave za prestrukturiranje podjetij; ena takšnih je francoska shema pomoči za prevzem podjetij v težavah. Komisija ne more sprejeti argumenta Nemčije, ki temelji na primerjavi. Prvič, če želi država članica upravičiti ukrep, se lahko sklicuje le na načela lastnega davčnega sistema kot referenčnega sistema, po katerem se oceni, ali pravila državne pomoči podjetju zagotavljajo prednost ali ne.. Dejstvo, da utegnejo v drugih državah članicah obstajati primerljivi davčni ukrepi, ni pomembno, saj bi bili lahko morebitni takšni ukrepi zajeti v določbah Pogodbe. Drugič, pogoji, ki veljajo za ukrepe v francoski shemi, se razlikujejo od člena 8c(1a) KStG. Francoska shema predvideva davčno oprostitev za novo nastala podjetja, ki prevzamejo podjetje v težavah. Ko je Komisija leta 2004 razglasila shemo za nezdružljivo s skupnim trgom (36), ga je Francija spremenila, tako da je ustrezal pravilom o državni pomoči. Zagotovljene koristi so zdaj deloma de minimis. Drugi del pomoči ustreza merilom regionalne pomoči ali pomoči za mala in srednje velika podjetja (37).
(95)
Zato Komisija na podlagi zgoraj navedenega sklene, da zadevni ukrep ne izhaja neposredno iz osnovnih načel davčnega sistema ter ni upravičen z naravo in splošno shemo davčnega sistema.
5.2.4 Povezava med staro in novo shemo za prenos davčnih izgub (Sanierungsklausel)
(96)
Nemčija trdi, da je člen 8c(1a) KStG v bistvu enak staremu členu 8(4) KStG in da Komisija ni nikoli obravnavala člena 8(4) KStG kot državno pomoč.
(97)
Komisija poudarja, da Nemčija ni nikoli priglasila člena 8(4) KStG. Komisija zato še ni presodila, ali vsebuje državno pomoč.
(98)
Ta postopek se nanaša samo na člen 8c(1a) KStG, ker je bil začetek formalnega postopka preiskave omejen na to določbo. Nemčija se pri utemeljevanju člena 8c(1a) KStG ne more sklicevati na argument, da Komisija ni nikoli formalno oporekala členu 8(4) KStG, ker ga nemške oblasti nikoli niso priglasile.
(99)
Če bi se izkazalo, da je ta odločba podjetjem zagotavljala selektivno prednost, si Komisija pridržuje pravico, da analizira člen 8(4) KStG v skladu s pravili o državni pomoči.
5.2.5 Podobne davčne sheme v drugih državah članicah
(100)
Dejstvo, da druge države članice uporabljajo podobne ali enake davčne sheme, ki jih niso priglasile Komisiji, ne vpliva na analizo vprašanja, ali zadevni ukrep pomeni državno pomoč.
(101)
Komisija bo informacije, ki jih je posredovala Nemčija, analizirala v skladu s členom 10 postopkovne uredbe (38).
5.2.6 Sklep o obstoju selektivne prednosti
(102)
Zato Komisija sklene, da člen 8c(1a) KStG zagotavlja selektivno prednost podjetjem, za katera velja.
5.3 Vpliv na trgovino znotraj Unije
(103)
Ukrep mora biti takšen, da vpliva na trgovino znotraj Unije in izkrivlja ali bi lahko izkrivljal konkurenco. Člen 8c(1a) KStG se ne osredotoča na posamezne sektorje; to pomeni, da imajo lahko od njega korist vsi sektorji. Skoraj vsi sektorji nemškega gospodarstva so dejavni na trgih, ki so odprti za konkurenco in trgovino znotraj Unije. Zato je ukrep takšen, da vpliva na trgovino znotraj Unije in izkrivlja ali bi lahko izkrivljal konkurenco.
(104)
Komisija na podlagi informacij, ki jih je predložila Nemčija, ugotavlja, da so vsa podjetja, ki so upravičena do ukrepa, po nemškem zakonu o plačilni nesposobnosti upravičena do postopkov zaradi plačilne nesposobnosti (glej uvodno izjavo 14 in opombo 7). Tako so torej vsi potencialni upravičenci ukrepa podjetja v težavah v smislu člena 10(c) Smernic Skupnosti o državni pomoči za reševanje in prestrukturiranje podjetij v težavah (v nadaljevanju: smernice za reševanje in prestrukturiranje). Posledično v skladu z Uredbo Komisije (ES) št. 1998/2006 z dne 15. decembra 2006 o uporabi členov 87 in 88 Pogodbe pri pomoči de minimis noben od upravičencev ni upravičen do pomoči de minimis (39), saj člen 1(h) te Uredbe s svojega področja uporabe izključuje podjetja v težavah.
5.4 Sklepna ugotovitev
(105)
Ker so torej izpolnjene vse zahteve, določene v členu 107(1) PDEU, Komisija meni, da v smislu tega člena shema prenosa davčnih izgub v primeru prestrukturiranja podjetij v težavah pomeni državno pomoč.
6. OCENA ZDRUŽLJIVOSTI UKREPA
(106)
Komisija lahko razglasi državno pomoč za združljivo z notranjim trgom v skladu s členom 107(3) PDEU. V skladu s sodno prakso Sodišča breme dokazovanja združljivosti ukrepa nosi država članica (40). V zvezi s tem Komisija ugotavlja, da Nemčija, kljub temu da jo je Komisija k temu izrecno pozvala v odločitvi o sprožitvi postopka, Komisiji ni predložila nobenih informacij o zadevi. Že zgolj iz tega razloga Komisija ne more razglasiti državne pomoči za združljivo z notranjim trgom.
(107)
Vendar je Komisija kljub temu preučila, ali bi lahko državni ukrep razglasila za združljivega z notranjim trgom. Komisija ima pri primerih pomoči iz člena 107(3) PDEU široko diskrecijo (41). Z uporabo te diskrecije je izdala smernice in obvestila, ki v skladu s členom 107(3) PDEU določajo merila, po katerih se lahko določene vrste pomoči razglasijo za združljive z notranjim trgom. V skladu z ustaljeno sodno prakso Komisijo zavezujejo smernice in obvestila, ki jih izda na področju nadziranja državne pomoči, v kolikor ne odstopajo od predpisov Pogodbe in jih države članice priznavajo (42).
(108)
Zato je treba najprej oceniti, ali priglašena pomoč sodi na področje uporabe ene ali več smernic ali obvestil in jo je mogoče razglasiti za združljivo z notranjim trgom, ker izpolnjuje pogoje za združljivost, določene v navedenih smernicah in obvestilih.
6.1 Morebitna združljivost na podlagi začasnega okvira (43)
(109)
Ker je bil člen 8c(1a) KStG uveden z namenom obvladovanja težav, ki jih je povzročila finančna in gospodarska kriza, je Komisija preučila, ali bi ga bilo mogoče razglasiti za združljivega po členu 107(3)(b) PDEU, kot ga razlaga začasni okvir.
(110)
Ob upoštevanju trenutne finančne in gospodarske krize ter njenega vpliva na celotno gospodarstvo držav članic Komisija meni, da so nekatere kategorije državne pomoči za določen čas upravičene za odpravljanje krize in se po členu 107(3)(b) PDEU razglasijo za združljive z notranjim trgom. V začasnem okviru so določeni pogoji, pod katerimi bo Komisija razglasila takšne sheme pomoči za združljive.
(111)
Vendar člen 8c(1a) KStG ne spada med ukrepe, določene v začasnem okviru, ker se nanaša na davčne olajšave podjetij v težavah. Začasni okvir pa ne vključuje državne pomoči v obliki davčnih olajšav.
(112)
Zato Komisija meni, da člen 8c(1a) KStG ne izpolnjuje pogojev, da bi ga razglasila za združljivega po členu 107(3)(b) TFEU, kot ga razlaga začasni okvir.
(113)
Vendar pa Komisija opominja, da se omejen znesek pomoči za določene upravičence lahko razglasi za združljivega z notranjim trgom v skladu s točko 4.2 začasnega okvira, če izpolnjuje vse pogoje nemške sheme pomoči, ki ga je Komisija odobrila na tej pravni podlagi. Da bi bil upravičenec upravičen do tovrstne pomoči, mora predvsem dokazati, da 1. julija 2008 ni bil podjetje v težavah v smislu smernic za reševanje in prestrukturiranje (za velika podjetja) ali v smislu člena 1(7) Uredbe Komisije (ES) št. 800/2008 z dne 6. avgusta 2008 o razglasitvi nekaterih vrst pomoči za združljive s skupnim trgom z uporabo členov 87 in 88 Pogodbe (Uredba o splošni skupinski izjemi za državno pomoč - GBER) (44) (za mala in srednje velika podjetja), in da bruto ekvivalent dotacije ne presega 500 000 EUR. Poleg tega mora izpolnjevati vse pogoje iz točke 4.2.2 začasnega okvira in sklepa, s katerim je odobrena nemška shema pomoči.
6.2 Morebitna združljivost na podlagi smernic za reševanje in prestrukturiranje (45)
(114)
Ker se člen 8c(1a) KStG nanaša na davčne ugodnosti za podjetja v težavah, je Komisija preučila njegovo združljivost v skladu s smernicami za reševanje in prestrukturiranje. Skladno s temi smernicami so do pomoči upravičena samo podjetja v težavah. Medtem ko se lahko plačilno nesposobno ali prekomerno zadolženo podjetje v smislu smernic šteje za podjetje v težavah, odstavek 13 smernic za reševanje in prestrukturiranje določa, da podjetje, ki pripada večji poslovni skupini ali ki ga prevzame večja poslovna skupina, običajno ni upravičeno do pomoči za reševanje ali prestrukturiranje. Ena od zahtev člena 8c(1a) KStG je sprememba poslovnega deleža. Po takšni spremembi utegne ciljno podjetje pripadati skupini. V takšnem primeru skupina običajno pomaga ciljnemu podjetju, ki nato po smernicah za pomoč in prestrukturiranje ni upravičeno do pomoči.
(115)
Poleg tega niti podjetja, ki so po smernicah za reševanje in prestrukturiranje upravičena do pomoči, ne izpolnjujejo drugih pogojev smernic.
(116)
Po odstavku 25(a) smernic za reševanje in prestrukturiranje je lahko pomoč za reševanje samo v obliki posojil in jamstev za posojila. Zato zadevna davčna ugodnost ne more biti obravnavana kot pomoč za reševanje.
(117)
V primeru pomoči za prestrukturiranje se v skladu s smernicami za reševanje in prestrukturiranje zahteva predložitev realističnega načrta prestrukturiranja za obnovitev sposobnosti preživetja podjetja. Pomoč mora biti omejena na nujno potrebno pomoč. To pomeni, da mora upravičenec prispevati za stroške prestrukturiranja. In končno, da ne bi prihajalo do neprimernih izkrivljanj konkurence, so v smernicah za reševanje in prestrukturiranje določeni izravnalni ukrepi.
(118)
Člen 8c(1a) KStG ne izpolnjuje vseh teh pogojev. Medtem ko je v obrazložitvenem memorandumu navedeno, da mora ciljno podjetje predložiti načrt prestrukturiranja s pozitivnimi poslovnimi napovedmi, ni navedeno, da bo načrt izpolnjeval zahteve smernic za reševanje in prestrukturiranje niti da je obseg pomoči omejen na nujno potrebno pomoč. Obseg pomoči je odvisen od izgub, ki jih je podjetje ustvarilo v preteklosti. Poleg tega člen 8c(1a) KStG ne predvideva prispevka upravičenca ali izravnalnih ukrepov.
(119)
Pomoč za reševanje in prestrukturiranje, odobrena velikim podjetjem, mora biti priglašena ločeno. Ni je mogoče odobriti kot del sheme. Člen 8c(1a) KStG ne razlikuje med velikimi podjetji ter malimi in srednje velikimi podjetji.
(120)
Celo pri malih in srednje velikih podjetjih, kadar je pomoč za reševanje in prestrukturiranje načeloma lahko v obliki sheme, Komisija opozarja, da določene zahteve za takšno shemo, določene v odstavku 82 smernic za reševanje in prestrukturiranje, niso izpolnjene iz istih razlogov, kot so navedeni v uvodni izjavi 117.
(121)
Zato Komisija meni, da člen 8c(1a) KStG kot pomoč za prestrukturiranje ni združljiv z notranjim trgom.
6.3 Morebitna združljivost na podlagi smernic o regionalni pomoči (46)
(122)
Člen 8c(1a) KStG je treba preučiti tudi z vidika smernic o regionalni pomoči.
(123)
Potencialni upravičenci morajo biti iz nemške regije, upravičene do regionalne pomoči. Po členu 8c(1a) KStG to ni nujno zavezujoč pogoj, ker določba velja za podjetja, ki se nahajajo kjer koli v Nemčiji.
(124)
Poleg tega smernice o regionalni pomoči iz svojega področja uporabe izključujejo podjetja v težavah v smislu smernic za reševanje in prestrukturiranje (glej odstavek 9). Tako torej na podlagi smernic o regionalni pomoči ne more biti razglašena za združljivo niti pomoč za podjetja v regijah, ki so do nje upravičena.
(125)
Zato Komisija meni, da ukrep kot regionalna pomoč ni združljiv z notranjim trgom.
6.4 Morebitna združljivost na podlagi smernic o okoljski pomoči (47)
(126)
Končno je treba člen 8c(1a) KStG preučiti tudi z vidika smernic o okoljski pomoči.
(127)
Poglavitni cilj smernic o okoljski pomoči je zagotoviti, da ukrepi državne pomoči privedejo do višje ravni varstva okolja, kot bi bila dosežena brez pomoči, in da v smislu izkrivljanja konkurence pozitivni učinki pomoči prevladajo nad negativnimi, ob upoštevanju načela „plača povzročitelj obremenitve“ (v nadaljevanju PPO), določenem v členu 191 PDEU.
(128)
Člen 8c(1a) KStG tega cilja ne uresničuje. Obrazložitveni memorandum ne navaja ciljev v smislu smernic o okoljski pomoči.
(129)
Kot je navedeno v odstavku 20 smernic za reševanje in prestrukturiranje, podjetja v težavah, katerega obstoj je v nevarnosti, ni mogoče obravnavati kot ustrezno sredstvo za promocijo drugih ciljev javne politike, dokler ni zagotovljeno njegovo preživetje. Ker so vsi potencialni upravičenci člena 8c(1a) KStG podjetja v težavah v smislu odstavka 10(c) smernic za reševanje in prestrukturiranje, Komisija meni, da se člen 8c(1a) KStG ne more šteti za okoljsko pomoč.
6.5 Morebitna združljivost na podlagi člena 107(3) PDEU
(130)
Komisija ugotavlja, da priglašeni ukrep sodi tako v začasni okvir kot tudi v smernice za reševanje in prestrukturiranje. Zato jo iz razlogov, navedenih v uvodni izjavi 109 in naslednjih, pri izvajanju presoje po členu 107(3)(b) in (c) PDEU zavezujeta ti dve besedili.
(131)
Vendar pa lahko Komisija, če so ji predloženi prepričljivi argumenti za takšno ravnanje, presojo ponovi, če pri tem ravna v okviru omejitev, ki jih določa PDEU, in splošnih pravnih načel, zlasti načela enakega obravnavanja, kot ga razlaga sodna praksa Sodišča (48). Ob upoštevanju tega lahko skladno s sodno prakso Sodišča Komisija razglasi državno pomoč za združljivo z notranjim trgom, če je pomoč namenjena odpravljanju resne motnje v gospodarstvu države članice (člen 107(3)(b) PDEU) ali doseganju cilja skupnega interesa (člen 107(3)(c) PDEU) (49), je potrebna za dosego tega cilja (50) in ne spreminja trgovinskih pogojev v obsegu, ki bi bil v nasprotju s skupnimi interesi.
(132)
V tem primeru Nemčija ni predložila nobenih argumentov o tem, da je pomoč združljiva z notranjim trgom neposredno po členu 107(3)(b) ali (c) TFEU.
(133)
Komisija ugotavlja, da je zaradi strukture ukrepa pomoči znesek pomoči odvisen od izgub, ki jih je upravičenec beležil v preteklosti. Zato ni nobene povezave med zneskom pomoči, ki jo prejme podjetje, in ciljem, ki si ga prizadeva doseči shema pomoči, tj. odstranitev ovir za prestrukturiranje in zagotavljanje podpore podjetjem v težavah med gospodarsko in finančno krizo. Zato Komisija sklepa, da shema pomoči ni omejena na to, kar je nujno potrebno za dosego cilja. Posledica tega je, da izkrivlja konkurenco na notranjem trgu v obsegu, ki je v nasprotju s skupnimi interesi.
(134)
Zato Komisija ugotavlja, da ukrepa ni mogoče razglasiti za združljivega neposredno na podlagi člena 107(3)(b) ali (c) PDEU.
7. VRAČILO
(135)
Ker shema pomoči ni bila priglašena, predstavlja nezakonito pomoč.
(136)
Na podlagi uveljavljene prakse odločanja Komisije morajo po členu 107 Pogodbe upravičenci pomoč vrniti. To prakso potrjuje člen 14 Uredbe Sveta (ES) št. 659/1999 z dne 22. marca 1999 o določitvi podrobnih pravil za uporabo člena 93 Pogodbe ES (51): „Če se v primerih nezakonite pomoči sprejmejo negativne odločbe, Komisija odloči, da mora zadevna država članica sprejeti vse potrebne ukrepe, da upravičenec vrne pomoč.“
(137)
Glede na to, da je zadevni ukrep nezakonita in nezdružljiva pomoč, jo je treba vrniti in s tem povrniti položaj, kakršen je bil na trgu pred odobritvijo pomoči. Vračilo se torej začne z datumom, ko je bila upravičencu dodeljena ugodnost, tj. ko je bila pomoč dana na razpolago upravičencu, do datuma dejanskega vračila pa se zaračunavajo obresti.
(138)
Komisija meni, da mora letni datum za plačilo davka na dohodek pravnih oseb veljati za datum, relevanten za določitev dneva, ko je bila pomoč dana na voljo upravičencu.
(139)
Nemčija mora sprejeti vse potrebne ukrepe, da upravičenci vrnejo pomoč. Da Nemčija ugotovi, v koliko primerih je treba pomoč vrniti, mora sestaviti seznam podjetij, ki so bila upravičena do zadevnega ukrepa od 1. januarja 2008. V zvezi s tem Komisija ugotavlja, da je Nemčija prenehala izvajati ukrep 30. aprila 2010. Nemško zvezno ministrstvo za finance je naročilo davčnim organom, zadolženim za pobiranje davkov, naj prenehajo uporabljati Sanierungsklausel, dokler Komisija ne sprejme končne odločitve v zvezi s tem primerom (52).
(140)
Državna pomoč, ki jo je treba vrniti, se izračuna na podlagi davčnih poročil zadevnih podjetij, tj. upravičencev iz člena 8c(1a) KStG. Znesek pomoči se izračuna kot razlika med davkom, ki bi ga bilo treba plačati brez uporabe člena 8c(1a) KStG, in davkom, ki je bil dejansko plačan v skladu z uporabo člena 8c(1a) KStG.
(141)
To ne vpliva na možnost, da se v primerih, kadar skupni znesek tako dodeljene pomoči ne presega bruto ekvivalenta dotacije 500 000 EUR in kadar so izpolnjeni vsi drugi pogoji, določeni v točki 4.2.2 začasnega okvira in sklepa Komisije, s katerim je na tej pravni podlagi odobrena nemška shema pomoči, zlasti glede tega, da podjetje 1. julija 2008 ni bilo v težavah, pomoč lahko šteje za združljivo na podlagi člena 107(3)(b) PDEU, kot ga razlagata začasni okvir in odobrena nemška shema pomoči. Kadar skupni znesek presega 500 000 EUR, je treba presežek vrniti.
(142)
Komisija opozarja Nemčijo na dejstvo, da se pomoč ne more šteti za združljivo v skladu s pravili de minimis (53) ali shemo pomoči, izvzeto na podlagi GBER (54), ali katero koli shemo pomoči, odobreno na podlagi smernic o regionalni pomoči ali smernic o raziskavah, razvoju in inovativnosti (55), ker vsa ta besedila izključujejo odobritev državne pomoči podjetjem v težavah (56). Za vse ostale odobrene sheme pomoči mora Nemčija preveriti, ali sklep, s katerim se potrdi shema pomoči, iz obsega uporabe izključuje podjetja v težavah. Če jih ne, se lahko pomoč v skladu s temi shemami šteje za združljivo, če Nemčija dokaže, da so bili v času odobritve pomoči izpolnjeni vsi pogoji ustreznih shem.
8. SKLEPNE UGOTOVITVE
(143)
Na podlagi navedenega Komisija ugotavlja, da shema za prenos davčnih izgub (člen 8c(1a) KStG, „Sanierungsklausel“) pomeni državno pomoč v smislu člena 107(1) PDEU, ki se je nezakonito izvajala s kršitvijo člena 108(3) PDEU. Shema ni združljiva z notranjim trgom.
(144)
Komisija meni, da mora Nemčija sprejeti vse potrebne ukrepe, da upravičenci vrnejo pomoč ukrepa Sanierungsklausel -
SPREJELA NASLEDNJI SKLEP:
Člen 1
Državna pomoč, odobrena na podlagi člena 8c(1a) zakona o davku na dohodek pravnih oseb (Körperschaftsteuergesetz), ki jo je nezakonito izvajala Nemčija s kršitvijo člena 108(3) PDEU, ni združljiva z notranjim trgom.
Člen 2
Posamezna pomoč, dodeljena v skladu s shemo iz člena 1, je združljiva z notranjim trgom po členu 107(3)(b), kot ga razlaga začasni okvir, če znesek pomoči ne presega 500 000 EUR, upravičenec 1. julija 2008 ni bil podjetje v težavah in so izpolnjeni vsi drugi pogoji, določeni v točki 4.2.2 začasnega okvira.
Člen 3
Posamezna pomoč, dodeljena v skladu s shemo iz člena 1, ki v času, ko je dodeljena, izpolnjuje pogoje katere koli sheme pomoči, ki jo odobri Komisija na kateri koli pravni podlagi, z izjemo uredbe o splošni skupinski izjemi, smernicah o regionalni pomoči ter smernicah o raziskavah, razvoju in inovativnosti, in ki ne izključuje podjetij v težavah kot potencialne upravičence, je združljiva z notranjim trgom, do največje stopnje intenzivnosti pomoči, ki velja za tovrstno pomoč.
Člen 4
1. Nemčija umakne shemo, navedeno v členu 1.
2. Nemčija poskrbi, da upravičenci vrnejo nezdružljivo pomoč, dodeljeno v skladu s shemo iz člena 1.
3. Za zneske, ki jih je treba vrniti, se od datuma, ko so bili dani na razpolago upravičencem, do datuma dejanskega vračila zaračunavajo obresti.
4. Obresti se izračunajo z obrestno obrestnim računom v skladu s poglavjem V Uredbe Komisije (ES) št. 794/2004 (57).
5. Nemčija z datumom, ko je bila uradno obveščena o tem sklepu, prekliče vsa neporavnana plačila pomoči na podlagi sheme iz člena 1.
Člen 5
1. Vračilo pomoči, dodeljene na podlagi sheme iz člena 1, se izvede takoj in učinkovito.
2. Nemčija zagotovi, da se ta sklep izvede v štirih mesecih od datuma, ko je bila o njem uradno obveščena.
Člen 6
1. Nemčija v dveh mesecih od uradnega obvestila o tem sklepu predloži Komisiji naslednje informacije:
(a)
seznam upravičencev, ki so prejeli pomoč na podlagi sheme iz člena 1, in skupni znesek pomoči, ki jo je prejel vsak upravičenec na podlagi te sheme;
(b)
skupni znesek (glavnico in obresti), ki ga mora vrniti vsak upravičenec;
(c)
podroben opis že sprejetih ali načrtovanih ukrepov za uskladitev s tem sklepom;
(d)
dokumente, ki dokazujejo, da je bilo upravičencem naročeno, da vrnejo pomoč.
2. Nemčija obvešča Komisijo o napredku glede sprejetih nacionalnih ukrepov za izvajanje tega sklepa, dokler se vračanje pomoči, dodeljene na podlagi sheme iz člena 1 ne konča. Na zahtevo Komisije Nemčija nemudoma predloži informacije o že sprejetih ali načrtovanih ukrepih za uskladitev s tem sklepom. Prav tako predloži podrobne informacije o zneskih pomoči in obrestnih mer za vračilo pomoči, ki jih je že prejela od upravičencev.
Člen 7
Ta sklep je naslovljen na Zvezno republiko Nemčijo.
V Bruslju, 26. januarja 2011