KOMMISSIONENS BESLUTNING
af 28. oktober 2009
om Ungarns statsstøtte C 10/07 (ex NN 13/07) vedrørende skattefradrag for koncerninterne renter
(meddelt under nummer K(2009) 8130)
(Kun den ungarske udgave er autentisk)
(EØS-relevant tekst)
(2010/95/EF)
EUROPA-KOMMISSIONEN HAR -
under henvisning til traktaten om oprettelse af Det Europæiske Fællesskab, særlig artikel 88, stk. 2, første afsnit,
under henvisning til aftalen om Det Europæiske Økonomiske Samarbejdsområde, særlig artikel 62, stk. 1, litra a),
efter at have opfordret interesserede parter til at fremsætte bemærkninger i henhold til ovenstående bestemmelser (1), under henvisning til disse bemærkninger, og
ud fra følgende betragtninger:
I. SAGSFORLØB
(1)
Fra januar 2003 indførte de ungarske myndigheder nye bestemmelser for gunstig beskatning af nettorenteindtægter mellem koncernforbundne virksomheder. Denne foranstaltning blev ikke anmeldt til Europa-Kommissionen. Ved brev af 19. november 2004 anmodede Kommissionen de ungarske myndigheder om oplysninger, som blev fremsendt den 14. december 2004.
(2)
Den 21. marts 2007 underrettede Kommissionen Republikken Ungarn om, at den havde besluttet at indlede den procedure, der er fastlagt i artikel 88, stk. 2, med hensyn til ordningen. Efter at tidsfristen var blevet forlænget to gange, svarede Republikken Ungarn ved brev af 20. juni 2007.
(3)
Kommissionens beslutning om at indlede den formelle undersøgelsesprocedure blev offentliggjort i Den Europæiske Unions Tidende (2), hvor eventuelle interesserede parter blev opfordret til at fremsætte deres bemærkninger. Der blev indsendt kommentarer fra det amerikanske handelskammer i Ungarn den 20. juli 2007, fra Nederlandene den 26. juli 2007 og fra virksomheden MOL Plc den 26. juli 2007. Disse kommentarer blev videresendt til Republikken Ungarn, som svarede pr. e-mail den 6. september 2007.
(4)
Ved brev af 12. februar 2008 anmodede Kommissionen om yderligere oplysninger fra de ungarske myndigheder. Svarene blev givet den 28. april 2008, 19. juni 2008 og 13. oktober 2008.
(5)
Ved brev af 24. juni 2009 meddelte de ungarske myndigheder Kommissionen, at de havde til hensigt at afskaffe ordningen fra 1. januar 2010.
(6)
Den 29. juni 2009 vedtog det ungarske parlament ændringer af skattelovgivningen for 2010, herunder afskaffelse af reglen om 50 % fradrag i selskabsskatten på koncerninterne finansieringsindtægter. Loven blev offentliggjort i Ungarns officielle tidende (Magyar Közlöny) den 9. juli 2009.
(7)
De ungarske myndigheder fremsendte yderligere oplysninger pr. e-mail den 1. oktober 2009.
II. DETALJERET BESKRIVELSE AF FORANSTALTNINGEN
(8)
Foranstaltningen gør det muligt fra beskatningsgrundlaget i Ungarn at trække 50 % af det nettorentebeløb, der er modtaget fra koncernforbundne virksomheder, dvs. forskellen mellem de renter, der er modtaget fra og de renter, der er udbetalt til, koncernforbundne virksomheder (3). Som følge heraf beskattes kun halvdelen af de nettorenter, der er modtaget, mens hele beløbet skulle beskattes ved den normale anvendelse af skattesystemet. Hos den koncernforbundne virksomhed, der betaler nettorenterne, lægges 50 % af det nettorentebeløb, der er betalt, til beskatningsgrundlaget (4). I stedet for det fulde beløb trækker virksomhederne således kun halvdelen af dette beløb fra deres beskatningsgrundlag. Ordningen gælder kun for de renter, der modtages fra og betales til koncernforbundne virksomheder.
(9)
En koncernforbundet virksomhed defineres som (5):
a)
en virksomhed, hvor skatteyderen direkte eller indirekte har en majoritetsinteresse
b)
en virksomhed, der direkte eller indirekte har en majoritetsinteresse i skatteyderen
c)
enhver anden virksomhed, hvis en tredje virksomhed direkte eller indirekte har en majoritetsinteresse i både skatteyderen og en sådan anden virksomhed
d)
en udenlandsk virksomhed og dennes faste forretningssted i Ungarn, det faste forretningssted i Ungarn for en udenlandsk virksomhed og en person, hvormed den har de samme forbindelser som defineret ovenfor i litra a)-c).
Termen »majoritetsinteresse« dækker også den situation, hvor en af parterne har ret til at udnævne eller afskedige størstedelen af direktørerne og medlemmerne af bestyrelsen. Når det fastlægges, om der foreligger en majoritetsinteresse, skal nære slægtninges stemmerettigheder tages med i betragtning.
(10)
De særlige fradrag, herunder de koncerninterne rentefradrag, må tilsammen højst udgøre 50 % af overskuddet før skat (6).
(11)
En skatteyder kan beslutte for et år ad gangen enten at anvende ordningen eller at fravælge den. Hvis en virksomhed med betalte nettorenter fravælger ordningen, behøver den ikke at øge sit beskatningsgrundlag på den ovenfor beskrevne måde, men kan anvende det normale skattesystem ved at trække alle de betalte renter fra, forudsat at virksomheden giver besked herom til alle de af sine forbundne virksomheder (i ind- og udland), som der blev betalt renter til (eller som der skal betales renter til), eller fra hvem der er modtaget renter (eller fra hvem der skyldes renter) (7). I så fald tager de koncernforbundne virksomheder, når de anvender foranstaltningen, ikke renter, der er modtaget fra eller er betalt til denne skatteyder, med i betragtning ved beregningen af beskatningsgrundlaget med hensyn til rentebetalinger (8).
(12)
De ungarske myndigheder har ikke nogen skønsmæssige rettigheder, da beslutningen om at anvende eller fravælge anvendelsen af foranstaltningen med hensyn til de betalte nettorenter tages af den koncernforbundne virksomhed, som beskrevet i ovenstående afsnit.
(13)
Lovgivningen gælder for retlige enheder, europæiske selskaber (SE), europæiske andelsselskaber (SCE), kooperativer og udenlandske selskabers faste forretningssteder. Bestemmelsen gælder ikke forsikringsselskaber, finansieringsinstitutter, investeringsselskaber eller mikro- og små virksomheder (9).
(14)
Følgende bestemmelser i lov LXXXI af 1996 om selskabsskat og udbytteskat udgør foranstaltningens retsgrundlag: artikel 7, stk. 1, litra k), artikel 7, stk. 14 og 16, artikel 8, stk. 1, litra k), artikel 8, stk. 2, og artikel 29/D, stk. 15.
(15)
Den gældende lovgivning indeholder visse ændringer vedrørende støtteberettigede sammenlignet med den oprindelige foranstaltning, og disse ændringer trådte i kraft den 1. januar 2003. I den oprindelige lovgivning omfattede de støtteberettigede ikke europæiske selskaber og europæiske andelsselskaber, da Ungarn endnu ikke var medlem af EU. Statutten for det europæiske selskab trådte i kraft den 8. oktober 2004, og statutten for det europæiske andelsselskab blev vedtaget den 22. juli 2003 og trådte i kraft den 16. august 2006. Da venturekapitalselskaber ikke længere kan være etablerede i Ungarn fra 1. juni 2004, er disse selskaber også fjernet fra listen over støtteberettigede selskaber.
(16)
Oprindelig blev der ikke vedtaget nogen begrænsning af ordningens gyldighedsperiode. Som angivet ovenfor er afskaffelsen af ordningen dog blevet fastsat ved lov pr. 1. januar 2010.
(17)
Ungarn fremlagde følgende tal vedrørende foranstaltningens virkning på de ungarske budgetmidler:
(1000 HUF)
Korrektion af skattegrundlaget, nedsættelse/forøgelse af posterne som følge af foranstaltningen som skyldes foranstaltningen
Foranstaltningens virkning på beskatningen
2003
2 280 424
410 476
2004
4 478 141
716 503
2005
7 279 164
1 164 666
2006
125 992 638
20 158 822
(18)
I alt beløber virkningen af foranstaltningen i de pågældende år sig til ca. 24 mia. HUF (96 mio. EUR) (11).
III. BEGRUNDELSE FOR INDLEDNING AF PROCEDUREN
(19)
I beslutningen om indledning af proceduren udtrykte Kommissionen tvivl om, hvorvidt ordningen udgør en generel foranstaltning, fordi fordelen ved den skattemæssige præferencebehandling af koncerninterne rentebetalinger ikke er ligeligt til rådighed for alle virksomheder i Ungarn.
(20)
Med hensyn til en eventuel økonomisk fordel mente Kommissionen, at ordningen, når det gælder det enkelte koncernforbundne selskab, medfører en fordel for virksomheder, der modtager positive nettorenter fra forbundne virksomheder.
(21)
På koncernniveau understregede Kommissionen, at ordningen medfører en fordel i grænseoverskridende situationer med indgående renter, hvor det selskab, der modtager nettorenterne, har hjemsted i Ungarn, mens det selskab, der betaler nettorenterne, ikke har hjemsted i landet.
(22)
Kommissionen forklarede desuden, at foranstaltningen i en grænseoverskridende situation med udgående renter, hvor det selskab, der modtager renterne, ikke har hjemsted i landet, og det selskab, der betaler renterne, er ungarsk, ikke medfører nogen yderligere fordel. På samme måde opstår der i en indenlandsk situation, dvs. hvor begge selskaber har hjemsted i Ungarn, i princippet ikke en sådan fordel på koncernniveau.
(23)
Med hensyn til selektivitetskriteriet bemærkede Kommissionen for det første, at forsikringsselskaber, finansieringsinstitutter, investeringsselskaber og venturekapitalselskaber samt små virksomheder retligt er udelukket fra foranstaltningens anvendelsesområde. For det andet er det kun selskaber, der tilhører en koncern, som har fordel af den lavere beskatning af de koncerninterne nettorenter i henhold til ordningen. For det tredje ser det på koncernniveau ud til, at ordningen er fordelagtig i grænseoverskridende situationer med indgående renter, hvor det selskab, der modtager nettorenterne, er ungarsk, mens det selskab, der betaler nettorenterne, ikke har hjemsted i landet. For det fjerde var muligheden for at fravælge anvendelsen af ordningen, som kan ændres for et år ad gangen, en yderligere grund til at vurdere, at foranstaltningen er en undtagelse fra skattesystemet i Ungarn.
(24)
Kommissionen var også i tvivl om, hvorvidt ovenstående undtagelser var berettigede »ud fra skattesystemets karakter eller forvaltning«, og betragtede derfor foranstaltningen som uforenelig med fællesmarkedet.
(25)
Endelig mente Kommissionen, at foranstaltningen ikke kunne betragtes som eksisterende støtte, da den ikke opfylder nogen af de betingelser, der er fastsat i bilag IV, kapitel 3, til tiltrædelsesakten.
IV. KOMMENTARER FRA DE UNGARSKE MYNDIGHEDER
(26)
De ungarske myndigheder vurderer, at foranstaltningen på grund af den manglende harmonisering af den direkte beskatning på fællesskabsplan skal vurderes i henhold til EF-traktatens artikel 96 og 97, der regulerer harmoniseringen af medlemsstaternes lovgivning, og ikke på grundlag af statsstøttereglerne. De ungarske myndigheder henviser til EF-Domstolens retspraksis, der fastslår, at direkte beskatning falder inden for medlemsstaternes kompetence, men at medlemsstaterne skal udøve denne kompetence i overensstemmelse med fællesskabsretten vedrørende direkte beskatning. I denne sammenhæng fremfører Ungarn, at overholdelse af etableringsfriheden i vid udstrækning påvirkede foranstaltningens karakteristika.
(27)
Formålet med foranstaltningen er, at koncernintern lånefinansiering - og dermed den optimale fordeling af likviditet - skal kunne finde sted, uden at beskatningen påvirker forretningsbeslutninger, der vedrører drift og finansiering.
(28)
Til forskel fra de fleste af de andre medlemsstater er der ingen koncernbeskatning i Ungarn. Koncernbeskatning giver mulighed for at modregne et (indenlandsk) koncernmedlems tab i forhold til et andet (indenlandsk) koncernmedlems overskud inden for samme år. Budgetressourcerne tillader ikke indførelsen af en komplet koncernbeskatningsordning. Den ungarske regel blev derfor indført som et alternativ til koncernbeskatning for til dels at begrænse den konkurrencemæssige ulempe i forhold til andre medlemsstater, der har en komplet koncernbeskatningsordning.
(29)
Ved at tillade fradraget på 50 % af de modtagne renter og symmetrisk - for at nå målet med skattepolitikken - en stigning i udbyttet på 50 % af de renter, der betales til forbundne virksomheder, nedsættes forskellen mellem egenkapitalfinansiering og koncernintern lånefinansiering, da udbyttet som forrentning for egenkapitalfinansiering er fritaget for beskatning, hvorimod renterne for lånefinansiering beskattes.
(30)
Ifølge de ungarske myndigheder repræsenterer foranstaltningen en form for delvis koncernbeskatning, som kun gælder for renteindtægter. Det er en generelt anvendelig regel, der ikke favoriserer en bestemt virksomhed eller en bestemt vareproduktion. Koncernbeskatning indgår som et generelt element i skattesystemet i visse medlemsstater og, så vidt de ungarske myndigheder ved, har Kommissionen ikke anfægtet dens forenelighed med EF-traktaten.
(31)
De ungarske myndigheder vurderer, at den omtalte ordning ikke udgør statsstøtte som omhandlet i EF-traktatens artikel 87, stk. 1, da kriterierne vedrørende i) økonomisk fordel, ii) selektivitet og iii) statsmidler ikke er opfyldt.
(32)
I henhold til beslutningen om indledning af proceduren giver foranstaltningen en fordel i) på virksomhedsniveau på grund af muligheden for at trække 50 % af nettorenteindtægten fra beskatningsgrundlaget og ii) på koncernniveau, når et ungarsk medlem af koncernen finansierer et koncernmedlem i udlandet og modtager en renteindtægt, for hvilken der også ydes 50 % fradrag.
(33)
De ungarske myndigheder fremfører, at foranstaltningen kan være en fordel for et enkelt selskab, men at den er en ulempe for den anden part i lånetransaktionen, og at den derfor er symmetrisk i rent indenlandske relationer. Foranstaltningen kan også være en fordel for hele koncernen, men denne fordel er begrænset til en hurtigere modregning af et koncernselskabs rentetab i forhold til det andet selskabs renteindtægt, ligesom tilfældet er i de andre koncernbeskatningssystemer.
(34)
De ungarske myndigheder fremfører endvidere, at den fordel, der opnås i grænseoverskridende situationer, hvor det koncernforbundne selskab, der modtager det koncerninterne lån og betaler renter heraf, har hjemsted i udlandet, vil afhænge af den gældende beskatningssats i den medlemsstat, hvor dette selskab har hjemsted. Fordelen skyldes ikke den ungarske foranstaltnings støttekarakter, men er blot et resultat af forskellen mellem medlemsstaternes beskatningsregler, som ikke kan tages i betragtning ved vurderingen af foranstaltningen. Hvis den udenlandske lovgivning var den samme som den ungarske, ville den fordel, som Kommissionen har påvist, ikke længere eksistere.
(35)
Desuden skal det, som angivet i Kommissionens beslutning vedrørende internationale finansieringsaktiviteter i Nederlandene (12), vurderes inden for rammerne af reglerne om statsstøtte udelukkende på nationalt niveau, om der er en fordel. I denne henseende bemærker Ungarn, at foranstaltningen i indenlandske situationer ikke virker konkurrenceforvridende og ikke giver nogen fordel, da den er skatteneutral.
(36)
De ungarske myndigheder er ikke enige med Kommissionen i, at foranstaltningen udgør en fordel for transaktioner på tværs af landegrænserne (med indgående renter). Ungarn fremfører, at den effektive selskabsskatteprocent på 16 % allerede kan være et incitament til, at koncerner overfører aktiviteter til Ungarn. En mulig fordel er ikke en skattebegunstigelse for multinationale selskaber, men skyldes etableringsfriheden. Dette princip ville være blevet overtrådt, hvis de ungarske myndigheder havde udelukket koncerner med medlemmer uden for Ungarn fra foranstaltningens anvendelsesområde.
(37)
Det fremføres desuden, at foranstaltningen hjælper koncerner til at opnå en mere effektiv fordeling af de finansielle ressourcer på samme måde, som koncernbeskatningssystemerne virker i andre medlemsstater. Den er mindre lempelig end skattekonsolideringssystemer, der tillader fordelingen af enhver form for tab inden for en administrativ enhed.
(38)
Hvis en foranstaltning er en generelt anvendelig bestemmelse i den normale selskabsbeskatning, giver den ingen fordel. De ungarske myndigheder vurderer, at denne foranstaltning er en særlig koncernbeskatningsordning, der er lige så generel som koncernbeskatningssystemet i en hvilken som helst anden medlemsstat og ikke favoriserer visse virksomheder eller visse vareproduktioner. Så vidt de ungarske myndigheder ved, har Kommissionen aldrig anfægtet foreneligheden af de andre medlemsstaters koncernbeskatningsordninger med EF-traktaten. Systemet er en integreret del af de almindelige regler for beregning af beskatningsgrundlaget. Det giver derfor ikke nogen økonomisk fordel.
(39)
For det første er Ungarn af den mening, at foranstaltningen er generel og udgør en del af skattereglerne. Derfor anvendes der ingen yderligere statsmidler, da de normale skattetilsvar ikke ændrer sig.
(40)
De ungarske myndigheder bemærker ligeledes, at Kommissionen i beslutningen om indledning af proceduren fremførte, at fordelen ved foranstaltningen på koncernniveau opstår i grænseoverskridende situationer, når den rentebetalende virksomhed i udlandet beskattes med en effektiv sats, der er højere end 8 %. En sådan fordel kan ikke tilskrives den ungarske stat, og den udgør heller ikke noget tab af ungarske statsmidler. Fordelen gives af den udenlandske stat, som tillader komplet fradrag af de betalte renter. Derfor ydes den mulige fordel ikke via de ungarske statsmidler netop i de tilfælde, hvor Kommissionen har konstateret, at der eksisterer en sådan fordel.
(41)
Desuden bemærker de ungarske myndigheder, at den selskabsskat, der betales af det koncernmedlem, som modtager renterne, når foranstaltningen anvendes, udgør en statsindtægt, som sandsynligvis ikke ville være opnået, hvis foranstaltningen ikke eksisterede.
(42)
De ungarske myndigheder fremfører, at foranstaltningen er en del af de generelle regler om selskabsbeskatning og derfor ikke er selektiv.
(43)
Kommissionens udsagn om, at støttemodtagerne er virksomheder, der er aktive i forskellige økonomiske sektorer, forstærker det ungarske synspunkt, at foranstaltningen ikke er selektiv. I hver sektor i den ungarske økonomi er der virksomheder (i alt over tusind), der benytter sig af foranstaltningen. Foranstaltningen anvendes også i sektorer, hvor multinationale eller store virksomheder typisk ikke er til stede (f.eks. landbrug, uddannelse, restaurationsbranchen).
(44)
De ungarske myndigheder påpeger, at en foranstaltning ikke kan betragtes som selektiv, blot fordi den ikke kan anvendes på de samme betingelser for hver enkelt skatteyder. Med hensyn til anvendelsen af foranstaltningen, er det kun virksomheder, som tilhører en koncern, der er i en faktuelt og juridisk sammenlignelig situation.
(45)
Den kendsgerning, at foranstaltningen nødvendigvis skal anvendes af virksomheder, der har mindst ét forbundet selskab, ser ud til at gøre foranstaltningen selektiv. Imidlertid fremfører de ungarske myndigheder, at en virksomhed, der yder koncerninterne lån, ikke er i en situation, der kan sammenlignes med en virksomhed, der yder lån til uafhængige parter. Sidstnævnte aktivitet kan kun udøves af et autoriseret finansieringsinstitut som fastlagt i den ungarske lov om kreditinstitutter i overensstemmelse med bankdirektivet (13). Virksomheder, der finansierer tredjeparter som deres hovedaktivitet, kan ikke sammenlignes med virksomheder, der yder koncernintern finansiering med det formål at fordele likviditeten inden for en koncern optimalt.
(46)
Ungarn henviser til Kommissionens 27. beretning om konkurrencepolitikken fra 1997 (14), som indeholder henvisninger til en nederlandsk foranstaltning, der nedsatte den lønsumsafgift, som pålægges arbejdsgivere, der er beskæftigede med forskning og udvikling. Foranstaltningen blev ikke betragtet som statsstøtte, fordi den ikke var begrænset til et bestemt område, en bestemt sektor eller en bestemt virksomhed og blev gennemført på grundlag af objektive kriterier.
1. Retlige undtagelser
(47)
De ungarske myndigheder vurderer, at de fleste almindelige skatteregler har undtagelser fra deres anvendelsesområde, som er baseret på økonomisk politiske overvejelser og er i overensstemmelse med skattesystemets beskaffenhed og generelle struktur.
(48)
Med hensyn til undtagelsen for små virksomheder bemærker de ungarske myndigheder, at 1) små virksomheder typisk ikke yder koncernintern finansiering, 2) udvidelse af foranstaltningen til også at omfatte dem ville kræve høje administrationsudgifter, der ikke står i forhold til de potentielle fordele, som de effektivt kunne opnå, 3) den ungarske lov om selskabsskat giver mulighed for adskillige skattefordele, der er specielt beregnet på små virksomheder. Ungarn henviser til GIL-sagen (15), hvor Domstolen støttede den argumentation, at forskellige skatteydere kan behandles på et forskelligt juridisk grundlag inden for skattelovgivningen.
(49)
Ungarn fremfører desuden, at hensigten ikke var at fremme koncernintern finansiering inden for finanssektoren. Trods økonomiske vanskeligheder i Ungarn har de relevante virksomheder haft et betydeligt overskud, og den ungarske regering har pålagt dem særlige skatter i stedet for at yde dem støtte. Desuden har disse virksomheder en særlig beskatningsstatus med særlige finansielle og regnskabsmæssige bestemmelser. I denne forbindelse henviser de ungarske myndigheder også til punkt 27 i Kommissionens meddelelse om anvendelsen af statsstøttereglerne på foranstaltninger vedrørende direkte beskatning af virksomhederne (16): »Specifikke bestemmelser, som ikke indeholder noget skønsmæssigt element, eksempelvis om ansættelse af skatten på et fast grundlag (f.eks. inden for landbrug eller fiskeri) kan være berettiget som følge af systemets karakter eller forvaltning, navnlig under hensyntagen til særlige regnskabsmæssige krav eller den betydning, som fast ejendom indtager inden for de aktiver, som kendetegner visse sektorer. Sådanne bestemmelser udgør således ikke statsstøtte (…)«.
(50)
Den ungarske regering vurderer, at en udvidelse af foranstaltningen til også at omfatte finansielle serviceydere, forsikringsselskaber, investeringsvirksomheder og venturekapitalselskaber netop ville have udgjort de facto selektivitet, da disse virksomheder i betragtning af deres særlige status som finansielle serviceydere (deres aktiviteter involverer typisk/næsten udelukkende lånetransaktioner, der udføres ved hjælp af eksterne midler) ville have opnået uforholdsmæssigt store fordele ved at benytte foranstaltningen.
2. Koncernintern karakter
(51)
Som angivet ovenfor kan ikke-finansielle firmaer i betragtning af de forskriftsmæssige restriktioner kun anvende foranstaltningen i forhold til forbundne virksomheder, da det kun er autoriserede finansieringsinstitutter, der har lov til at yde lån til uafhængige parter. Det skal desuden bemærkes, at der findes en række regler i skattesystemerne i de andre medlemsstater, der kun er til rådighed for virksomhedsgrupper (f.eks. koncernbeskatning).
(52)
Ifølge de ungarske myndigheder udelukker det faktum, at foranstaltningen ikke gælder for renter, der modtages fra selvstændige tredjeparter, derfor i praksis kun finansieringsinstitutter fra dens anvendelsesområde på grund af de strenge lovmæssige bestemmelser om finansielle serviceydelser, hvilket dog er berettiget ud fra skattepolitiske og økonomisk politiske betragtninger.
(53)
Anvendelsen af den ungarske foranstaltning kræver ikke, at et foretagende skal have aktiviteter i mere end én medlemsstat. Ifølge Ungarn er det kun virksomheder, som tilhører samme virksomhedsgruppe, der er i en sammenlignelig retlig og faktisk situation med hensyn til anvendelsen af foranstaltningen. Da alle virksomheder, der tilhører en koncern, kan anvende foranstaltningen, kan den ikke betegnes som selektiv. Ungarn bemærker også, at ethvert selskab i praksis kan omdannes til en virksomhedsgruppe. Ifølge Kommissionens tidligere praksis er det faktum, at en fordel forudsætter en vis aktiebeholdning, ikke tilstrækkelig grund til at betragte en foranstaltning som selektiv (17). Særlige fordele, der gives til koncernvirksomheder, kan ikke betragtes som selektive, fordi en koncern ikke er en sektor eller en funktion, men blot en juridisk struktur. Når en skattefordel er klart gældende inden for en virksomhedsgruppe, der opererer i en økonomisk sektor, er den en generel foranstaltning og ikke en særlig fordel rettet mod én specifik sektor.
3. Fordel på grundlag af forskellige udenlandske lovbestemmelser
(54)
Kommissionen har den holdning, at foranstaltningen selektivt favoriserer koncerner, der har mindst ét medlem uden for Ungarn. Ungarn mener, at en sådan situation ikke udgør en fordel, men blot er en virkning af de forskellige medlemsstaters ikke-harmoniserede skatteregler, hvilket ligger uden for den ungarske stats kontrol. Som angivet ovenfor, ydes en sådan fordel ikke med ungarske statsmidler og tilskrives heller ikke Ungarn. Med hensyn til direkte beskatning viser Domstolens faste retspraksis, at hjemmehørende og ikke-hjemmehørende generelt ikke er i en sammenlignelig situation.
4. Muligheden for fravalg for et år ad gangen
(55)
De ungarske myndigheder bemærker, at muligheden for fravalg nødvendigvis hidrører fra selskabsbeskatningens årlige cyklus sammen med andre bestemmelser inden for skattelovgivningen. Det egentlige valg vedrørende anvendelsen af foranstaltningen tages hverken af de ungarske myndigheder eller af støttemodtageren, men af en forbundet virksomhed, hvorved der kan opstå en skatteulempe.
(56)
I beslutningen om indledning af proceduren konkluderede Kommissionen, at foranstaltningen ikke kan betragtes som eksisterende støtte, da den ikke opfylder nogen af de tre kriterier, der er angivet i bilag IV, kapitel 3, til tiltrædelsesakten. De ungarske myndigheder mener dog ikke, at dette bilag dækker alle former for eksisterende støtte som angivet i procedureforordningens artikel 1, litra b). Bilag IV, kapitel 3, til tiltrædelsesakten indeholder kun bestemmelser om støtte, der er trådt i kraft og taget op til fornyet overvejelse inden tiltrædelsesdatoen, som angivet i artikel 1, litra b), nr. i), i procedureforordningen (18). Men reglerne i forordningens artikel 1, litra b) nr. ii)-v), bør også tages med i betragtning for at identificere eksisterende støtte, som ikke er medregnet i tiltrædelsesakten. Denne fortolkning bekræftes af bilag II til tiltrædelsesakten, der alene ændrer forordningens artikel 1, litra b), nr. i). En anden fortolkning ville sætte spørgsmålstegn ved den retlige sikkerhed og de berettigede forventninger og ville føre til ulige behandling af medlemsstaterne.
(57)
For så vidt som Kommissionen fastholder det synspunkt, at foranstaltningen ikke udgør eksisterende støtte på grundlag af artikel IV i tiltrædelsesakten, mener de ungarske myndigheder, at den bør vurderes ifølge forordningens artikel 1, litra b), og kvalificeres som eksisterende støtte, af to årsager.
(58)
For det første betragtes en foranstaltning, der på tidspunktet for gennemførelsen ikke udgjorde støtte og efterfølgende blev til støtte på grund af udviklingen af fællesmarkedet og uden at være blevet ændret af medlemsstaten, ifølge procedureforordningens artikel 1, litra b), nr. v), som eksisterende støtte. Ungarn henviser desuden til sagen om de belgiske koordinationscentre (BCC, Belgian Coordination Centres) (19), som til en vis grad ligner foranstaltningen, og hvor Kommissionen i 1984 og 1987 vurderede, at BCC-ordningen ikke kunne betragtes som statsstøtte. Yderligere vurderede Kommissionen ifølge sit svar på et spørgsmål fra et medlem af Europa-Parlamentet, at BCC-foranstaltningen ikke var statsstøtte, og at lignende foranstaltninger i medlemsstaterne heller ikke skulle betragtes som statsstøtte (20). Kommissionen ændrede først mening med hensyn til BCC-ordningen ved sin beslutning af 17. februar 2003, efter at den ungarske foranstaltning var trådt i kraft.
(59)
Ungarn bekræftede ligeledes, efter at have konsulteret den kompetente afdeling i det ungarske finansministerium, at det ungarske kontor for statsstøttekontrol (SAMO, State Aid Monitoring Office) havde undersøgt foranstaltningen i løbet af sommeren 2002, inden den blev vedtaget. I lyset af den gældende retspraksis og den tidligere kommissionsbeslutning vedrørende BCC-ordningen kom SAMO til den konklusion, at den pågældende foranstaltning ikke var statsstøtte, og indsendte derfor ikke ordningen til Kommissionen.
(60)
Desuden minder de ungarske myndigheder om, at Kommissionen udbad sig oplysninger om foranstaltningen i et brev af 19. november 2004, som Ungarn svarede på den 8. december 2004. Da Ungarn ikke modtog yderligere spørgsmål eller nogen form for officiel tilbagemelding fra Kommissionen, mener Ungarn at have haft al mulig grund til at tro, at foranstaltningen ikke opfyldte betingelserne for statsstøtte, eller hvis den faktisk opfyldte disse betingelser og kunne betragtes som statsstøtte, at der så var tale om eksisterende statsstøtte i henhold til artikel 1, litra b), nr. v), i forordningen.
(61)
For det andet fremfører Ungarn, at foranstaltningen anses for at være blevet godkendt på grundlag af artikel 1, litra b) nr. iii), i procedureforordningen. Ungarn vurderer, at hvis foranstaltningen var blevet anset for at være ulovlig støtte efter tiltrædelsen, ville Kommissionens anmodning om oplysninger af 2004 kunne betragtes som påbegyndelsen af undersøgelsesproceduren. Ungarn bemærker, at Kommissionens beslutninger skal vedtages inden for to måneder i henhold til forordningens artikel 4, stk. 5. I henhold til artikel 4, stk. 6, i forordningen anses støtten desuden for at være godkendt af Kommissionen, hvis Kommissionen ikke har vedtaget en beslutning inden for ovennævnte periode. I henhold til artikel 1, litra b, nr. iii), i forordningen bør støtte, der anses for at være godkendt i henhold til forordningens artikel 4, stk. 6, betragtes som eksisterende støtte.
(62)
Selv om de to måneders tidsfrist ikke gælder i denne procedure, gælder den anden forpligtelse fortsat, dvs. Kommissionen er forpligtet til at færdiggøre undersøgelsen. På grundlag af Domstolens retspraksis konkluderer Ungarn, at Kommissionen burde have truffet foranstaltninger til at undersøge statsstøtten inden for en rimelig frist. Ungarn henviser til den afgørelse, der er truffet af De Europæiske Fællesskabers Ret i Første Instans i sag T-190/00 (21), hvor Retten afgjorde, at en 28-måneders periode kan være for lang til en foreløbig undersøgelsesprocedure, hvis Kommissionen kun én gang har anmodet om oplysninger fra den pågældende medlemsstat. Ifølge de ungarske myndigheder er der så meget mere grund til også at anvende disse principper i den foreløbige undersøgelsesprocedure, hvor Kommissionen kun undersøger, om der er tvivl med hensyn til foranstaltningens forenelighed med artikel 87 i EF-traktaten. Da Kommissionen har undladt at vedtage en beslutning inden for en rimelig frist - og i betragtning af principperne for retssikkerhed og god forvaltningsskik - bør foranstaltningen, selv om den blev anset for at være støtte, derfor betragtes som eksisterende støtte i henhold til artikel 1, litra b), nr. iii), i forordningen.
(63)
Den ungarske regering fremfører, at Kommissionen bør afstå fra at kræve den potentielle støtte tilbagebetalt, da det ville være i strid med et grundprincip i fællesskabsretten, nemlig princippet om berettigede forventninger. Ungarn henviser til den faste retspraksis, at »retten til at påberåbe sig princippet om beskyttelse af den berettigede forventning gælder for enhver retsundergiven med begrundede forventninger, som en fællesskabsinstitution har givet anledning til.« (22). Ungarn citerer ligeledes afgørelsen i sagen, Van den Bergh & Jürgens (23), hvor følgende test blev anvendt for at afgøre, om en forventning er berettiget: »når forudseende og påpasselige erhvervsdrivende kan påregne gennemførelsen af en fællesskabsforanstaltning, der kan påvirke deres interesser, kan de imidlertid ikke påberåbe sig et sådant princip, når foranstaltningen gennemføres.« Under henvisning til sagen om de belgiske koordinationscentre fremfører de ungarske myndigheder, at Kommissionen i 1984 og 1987 vurderede, at systemet var foreneligt, og først ændrede sin beslutning den 17. februar 2003, efter at den ungarske foranstaltning var trådt i kraft. Desuden gjaldt systemet med de belgiske koordinationscentre udelukkende for multinationale selskaber til forskel fra den ungarske foranstaltning, som er bredere.
(64)
De ungarske myndigheder henviser til beslutningen om indledning af den formelle undersøgelsesprocedure vedrørende Spaniens selskabsskattelovgivning, hvor Kommissionen angav, at den udelukkende var baseret på en foreløbig antagelse. Kommissionens angav i sin endelige beslutning, at selv de mest forsigtige og velinformerede parter ikke kunne have forudset, at foranstaltningen ville blive klassificeret som statsstøtte, og at parterne derfor med rette kunne påberåbe sig berettigede forventninger (24). I det tilfælde faldt beslutningen mere end fire år efter anmodningen om oplysninger. I betragtning af, at Ungarn blev anmodet om oplysninger den 19. november 2004 og gav et komplet svar herpå den 8. december 2004, mener de ungarske myndigheder, at de var berettigede i at forvente, at den pågældende foranstaltning ikke udgjorde statsstøtte, i overensstemmelse med Kommissionens holdning i beslutning 2001/168/EKSF.
(65)
Ungarn påpeger, at Rådets adfærdskodeksgruppe i den periode undersøgte foranstaltningen og ikke konkluderede, at den udgjorde en skadelig skatteforanstaltning. I lyset af forhandlingerne kunne Kommissionen som medlem af denne gruppe have udbedt sig yderligere oplysninger fra Ungarn, hvis den formodede, at foranstaltningen skulle betragtes som statsstøtte.
(66)
Ungarn fremfører desuden, at Kommissionen inden indledningen af en formel undersøgelsesprocedure ifølge procedureforordningen skal drøfte spørgsmålet om en bestemmelses forenelighed med den pågældende medlemsstat gennem en foreløbig procedure. Der er tale om en overtrædelse af procedurereglerne, hvis Kommissionen indleder en formel undersøgelse i henhold til artikel 88, stk. 2, i EF-traktaten uden at foretage en foreløbig vurdering under forordningen, og det bryder princippet om samarbejde i god tro, som er fastlagt i EF-traktatens artikel 10.
(67)
De ungarske myndigheder fremfører ligeledes, at det følger af Kommissionens faste praksis, at beskyttelsen af de berettigede forventninger også omfatter medlemsstaterne (25).
(68)
Ungarn understreger desuden, at Kommissionen, hvad angår berettigede forventninger, i visse beslutninger (26) henviste til foranstaltningernes lighed med sagen om de belgiske koordinationscentre (BCC), der oprindeligt blev betragtet som forenelig, og at Kommissionen derfor afstod fra at kræve støtten tilbagebetalt.
(69)
De ungarske myndigheder konkluderer, at »hverken Ungarn eller ungarske virksomheder, der anvender foranstaltningen, kunne forudse - selv om de udøvede rimelig forsigtighed - at Kommissionen 4 år efter foranstaltningens indførelse og 3 år efter Ungarns tiltrædelse af EU ville starte en procedure med hensyn til foranstaltningen, fordi Kommissionen var i tvivl om dens forenelighed med fællesskabsretten.«
(70)
Ungarn understreger, at en ugunstig beslutning fra Kommissionen kunne føre til en overvældende mængde sagsanlæg mod Ungarn med krav om skadeserstatning fra skatteydere, som har anvendt foranstaltningen, og en sådan ugunstig beslutning kunne ligeledes nedsætte investorernes tillid til pålideligheden ved den økonomiske omlægning, som landet indtil videre har opnået.
(71)
Til slut fremfører Ungarn, at det, hvis Kommissionen beslutter, at foranstaltningen er uforenelig med fællesskabsretten, bliver nødvendigt at fastlægge en overgangsperiode, hvor foranstaltningen forbliver i kraft, i det mindste for de virksomheder, der indtil videre har anvendt foranstaltningen. I sagen, Kongeriget Belgien og Forum 187 ASBL mod Kommissionen, fastslog Domstolen, at Kommissionen, når der ikke foreligger afgørende offentlige interesser, tilsidesætter en højere retsregel, hvis den ikke i forbindelse med ophævelse af en ordning fastsætter overgangsforanstaltninger til beskyttelse af den forventning, som den erhvervsdrivende med rette måtte nære til de fællesskabsretlige bestemmelser (27).
(72)
De ungarske myndigheder anmoder derfor om, at Kommissionen, selv i tilfælde af en mulig negativ beslutning, ud fra princippet om beskyttelse af berettigede forventninger vil tillade anvendelsen af foranstaltningen indtil afslutningen på det femte skatteår efter det år, hvor beslutningen træffes. Denne overgangsperiode er nødvendig for, at skatteyderne kan forberede sig til de nye forhold, som er resultatet af foranstaltningens ophævelse. I denne henseende bemærker Ungarn, at Kommissionen fastsatte en overgangsperiode på næsten 8 år i sin beslutning vedrørende nederlandske internationale finansieringsaktiviteter for enheder, der allerede anvendte de underliggende nederlandske regler (28).
1. Begrundelse ud fra systemets karakter eller forvaltning
(73)
De ungarske myndigheder understreger i deres svar på Kommissionens anmodning om oplysninger af 12. februar 2008, at »dersom Kommissionen stadig fastholder, at denne foranstaltning er selektiv, kan foranstaltningen under alle omstændigheder ikke betragtes som statsstøtte, fordi selektivitet begrundes ud fra systemets karakter eller forvaltning.« Foranstaltningen blev indført for at formindske visse ugunstige virkninger, der kan tilskrives fraværet af koncernbeskatning i Ungarn.
(74)
I denne henseende angav Ungarn, at foranstaltningen går ud fra den såkaldte »klassiske« metode til vurdering af individuel (dvs. ikke-konsolideret) skat i langt mindre grad end de ofte anvendte koncernbeskatningsordninger i andre medlemsstater. Som følge heraf fremfører de ungarske myndigheder, at formålet med foranstaltningen er (på en speciel måde) at gennemføre et etableret og ofte anvendt moderne skattesystem.
(75)
Ungarn henviste også til de to alternative finansieringsformer, dvs. egenkapital- og fremmedkapitalfinansiering og den deraf følgende anderledes skattebehandling, og bemærkede, at indtægten i begge tilfælde er underlagt den samme skatteprocent (16 % og 4 % tillægsskat), men den skattepligtige person er forskellig (for udbyttet er det datterselskabet, og for renterne er det moderselskabet, der er skattepligtigt).
2. Statistik om foranstaltningens anvendelse
(76)
Ungarn forsynede Kommissionen med statistiske oplysninger vedrørende foranstaltningens anvendelse på grundlag af de data, der er rapporteret i selvangivelserne for skatteårene 2003-2006, og fremførte, at den sektorspecifikke fordeling af de virksomheder, som foranstaltningen gælder for, viser, at foranstaltningen er sektorspecifikt neutral.
(77)
De ungarske myndigheder leverede også statistiske oplysninger om antallet af virksomheder, der kan tænkes at anvende foranstaltningen, og antallet af virksomheder, der faktisk vælger at rette skattegrundlaget. Disse tal viser, at i 2006, havde 8 181 virksomheder (29) mulighed for at anvende foranstaltningen, mens 1 738 reelt anvendte den (30).
Antallet af virksomheder med mulighed for at anvende foranstaltningen og virksomheder, der reelt valgte at rette skattegrundlaget
2003
2004
2005
2006
Antal
%
Antal
%
Antal
%
Antal
%
Antal virksomheder med mulighed for at anvende foranstaltningen
8 975
100,0 %
7 774
100,0 %
8 236
100,0 %
8 181
100,0 %
Antal virksomheder, der valgte at rette skattegrundlaget, samt deres andel
1 198
13,3 %
1 532
19,7 %
1 573
19,1 %
1 738
21,2 %
(78)
Ungarn præsenterede ligeledes indvirkningen på grundlag af de samlede data vedrørende de 50 individuelle virksomheder, der modtog de højeste koncerninterne nettorenter. Den indvirkning, der er beregnet på grundlag af de samlede data vedrørende de 50 virksomheder, som opnåede den største nedsættelse af skattegrundlaget på grund af foranstaltningen, er som følger (31):
(1000 HUF)
Nedsættelse af skattegrundlaget på grund af foranstaltningen
Foranstaltningens virkning på beskatningen
2003
9 403 458
1 692 622
2004
25 747 203
4 119 552
2005
13 585 244
2 173 639
2006
118 790 256
19 006 441
V. KOMMENTARER FRA DE INTERESSEREDE PARTER
(79)
Det amerikanske handelskammer i Ungarn (AmCham) vurderer, at foranstaltningen udgør en delvis konsolidering med hensyn til renteindtægter. Den er en del af det normale skattesystem i Ungarn. En eventuel fordel, der opnås på tværs af landegrænserne, skyldes ikke den ungarske skattelovgivning, men er et resultat af forskellene mellem medlemsstaternes lovgivning. At udelukke renter, der modtages eller betales af et ungarsk selskab på tværs af landegrænserne, strider imod traktatens grundlæggende frihedsrettigheder.
(80)
Med hensyn til tildelingen af støtte gennem statsmidler vurderer AmCham, at rentefradraget i situationer på tværs af landegrænserne med indgående renter foretages af den koncernforbundne virksomhed, der er beliggende i det andet land.
(81)
Med hensyn til fordelen understreger AmCham, at der ikke er nogen fravigelse fra det normale skattesystem. Om der eksisterer en fordel i en multinational sammenhæng, afhænger af selskabsskatteprocenten i låntagerens stat; men til undersøgelsen af statsstøtten skal fordelen vurderes udelukkende på nationalt niveau.
(82)
Hvad angår selektivitet, angiver Amcham, at, hvis Kommissionen afgør, at en beskatningsbestemmelse kan være selektiv på det grundlag, der er fremlagt i beslutningen om indledning af proceduren, ville blandt andet skatteafskrivningsordninger, bestemmelser vedrørende personaleudgifter og snævre kapitaliseringsregler også falde ind under reglerne om statsstøtte. Udelukkelsen af små virksomheder er berettiget af karakteren og forvaltningen af ungarsk skattelovgivning (fordi små og mellemstore virksomheder er specielt underkastet tilsvarende skattebestemmelser (32), og foranstaltningen ville derfor kun have en begrænset indvirkning på dem. At udvide foranstaltningen til også at omfatte virksomheder, der leverer finansielle tjenesteydelser, ville desuden give disse virksomheder en uforholdsmæssig stor fordel.
(83)
De retligt og faktisk sammenlignelige virksomheder er koncerner, da foranstaltningen er en metode til delvis konsolidering af beskatningen af koncerninterne transaktioner.
(84)
Det er ikke korrekt at fremføre, at foranstaltningen er selektiv, da den ikke gælder for virksomheder, der opererer individuelt. I princippet er det muligt for enhver virksomhed at blive omstruktureret og omdannet til en koncern. Der er imidlertid ikke noget incitament til at omstrukturere på denne måde for enkelte medlemsenheder, fordi koncerninterne renter ikke er skattepligtige. En mulig fordel baseret på en multinational sammenhæng kan ikke tilskrives foranstaltningen, men forskellen mellem medlemsstaternes skattelovgivninger. At vurdere, at bestemmelsen om fravalg giver anledning til selektivitet, ville sætte spørgsmålstegn ved adskillige andre skatteforanstaltninger, der indeholder et element af frit valg.
(85)
Ifølge AmCham vedrører bilag IV, kapitel 3, i tiltrædelsesakten kun støtte, som eksisterede før eller »ved tiltrædelsen«, og som ellers ville være underlagt artikel 1, litra b), nr. i), i Rådets forordning (EF) nr. 659/1999 (33). Ved afgørelsen vedrørende eksisterende støtte skal der også tages hensyn til de øvrige bestemmelser i artikel 1, litra b). Hvis foranstaltningen udgjorde statsstøtte, ville der ifølge AmCham være tale om eksisterende støtte ifølge artikel 1, litra b), nr. iii), og artikel 1, litra b), nr. v), i forordning (EF) nr. 659/1999. Hvis Kommissionen skulle komme frem til den ukorrekte konklusion, at foranstaltningen udgør ulovlig og uforenelig ny støtte, bør den forhindres i at træffe beslutning om tilbagesøgning. I betragtning af de berettigede forventninger bør Kommissionen også fastsætte en frist for en uændret anvendelse af foranstaltningen.
(86)
MOL Plc fungerer som moderselskab for MOL-koncernen i Ungarn. Denne virksomhed har anvendt foranstaltningen, siden den blev indført for koncerninterne finansieringstransaktioner, sammen med 30 koncernmedlemmer. Virksomheden anvender primært foranstaltningen i indenlandske relationer (til et beløb på over 10 mia. HUF) og i et betydeligt mindre omfang med koncernmedlemmer i udlandet (til et beløb på under 1 milliard HUF). Dette viser, at foranstaltningen i modsætning til Kommissionens antagelse ikke udelukkende anvendes for at få en koncernintern skattefordel fra internationale transaktioner.
(87)
MOL Plc vurderer, at foranstaltningen til dels opfylder det formål, der ligger i konsolideret beskatning eller koncernbeskatning, dvs. et system, som Ungarn ikke har. Da konsolideret beskatning eller koncernbeskatning er accepteret i flere medlemsstater, kan det ifølge MOL med rette antages, at den nuværende foranstaltning heller ikke udgør støtte, især da dens anvendelse ikke fører til et lavere skattetilsvar på koncernniveau.
(88)
Kommissionen tager fejl, når den mener, at foranstaltningen medfører en selektiv fordel. Det er en generel foranstaltning med begrænsede undtagelser, der gælder for enhver skatteyder uanset aktivitetsområde. Det faktum, at foranstaltningen gælder for koncernintern finansiering forudsætter naturligvis, at der foregår sådanne transaktioner med koncernforbundne virksomheder, i lighed med f.eks. den situation, hvor fradraget af nedskrivning fra skattegrundlaget kræver ejerskab af et relevant aktiv.
(89)
MOL Plc fremfører desuden, at det for det långivende selskab i Ungarn er irrelevant, om det yder finansiering i udlandet eller i Ungarn.
(90)
Så vidt MOL Plc ved, undersøgte Kommissionen allerede foranstaltningen i december 2004. Det ville være urimeligt og i strid med retspraksis at forvente i god tro, at Ungarn og ungarske skatteydere betragter foranstaltningen som statsstøtte i modsætning til Kommissionens tidligere holdning til foranstaltningen. Tilbagesøgning ville være ubegrundet og specielt uretfærdig for koncerner. Det ville resultere i yderligere skattemæssige forpligtelser for visse koncernmedlemmer, mens virksomheder, der ikke længere eksisterer eller nu er uden for koncernen, ville få et vist skattebeløb tilbagebetalt. MOL mener, at noget sådant faktisk ville resultere i urimelige skattefordele og ulemper.
(91)
Den nederlandske regering vurderer, at Kommissionen bør være konsekvent i anvendelsen af de fire statsstøttekriterier, når den vælger mellem den individuelle tilgang og koncerntilgangen.
(92)
Med hensyn til den individuelle tilgang anerkender Nederlandene, at den virksomhed, der modtager koncerninterne renter, opnår en fordel gennem statsmidler. Foranstaltningen er dog ikke selektiv, da de virksomheder, der kan sammenlignes retligt og faktisk, er dem, hvis balancer udviser koncerninterne renter modtaget i Ungarn.
(93)
Med hensyn til tilgangen på koncernniveau vedrører den fordelagtige situation på tværs af landegrænserne med indgående renter ikke de ungarske statsmidler, og den situation er heller ikke en følge af den ungarske ordning. Den er heller ikke selektiv, da referencerammen vedrører virksomheder, der henhører under Ungarns skattemæssige jurisdiktion.
(94)
Efter de nederlandske myndigheders mening har muligheden for fravalg ingen indvirkning på de kategorier af virksomheder, som Kommissionen anser for potentielt at kunne drage fordel af den ungarske ordning.
(95)
Endelig understreger Nederlandene, at ulighederne er uløseligt forbundet med, at skattesystemerne ikke er harmoniserede. Dette illustreres af, at fordelen i situationer på tværs af landegrænserne med indgående renter stadig ville bestå, selv hvis den ungarske foranstaltning blev ophævet (i forhold til de lande, der har en effektiv virksomhedsskatteprocent, der er højere end den ungarske på 16 %).
VI. UNGARNS REAKTION PÅ DE INTERESSEREDE PARTERS KOMMENTARER
(96)
De ungarske myndigheder bemærker, at de interesserede parters bemærkninger og argumentation er helt i overensstemmelse med de argumenter, som Ungarn har fremført. De understøtter også det argument, at foranstaltningen bør vurderes i henhold til artikel 96 og 97 i EF-traktaten, da den direkte skattelovgivning ikke er harmoniseret på EU-niveau.
(97)
De ungarske myndigheder understreger, at de er helt enige i den analyse, som de interesserede parter har fremlagt, dvs. at foranstaltningen ikke opfylder kriterierne for statsstøtte.
(98)
De ungarske myndigheder fremfører på ny, at foranstaltningen alternativt burde vurderes som eksisterende støtte, og hvis Kommissionen skulle beslutte, at foranstaltningen udgør ulovlig statsstøtte, bør tilbagesøgning ikke finde sted, fordi støttemodtagerne handlede i god tro.
VII. VURDERING
VII.1. Eksisterende støtte i henhold til EF-traktatens artikel 87, stk. 1
(99)
For at konstatere, om den pågældende foranstaltning udgør støtte i henhold til EF-traktatens artikel 87, stk. 1, skal Kommissionen vurdere, om foranstaltningen favoriserer bestemte virksomheder eller produktionen af bestemte varer ved at give en fordel, der er af en sådan økonomisk beskaffenhed, at den virker eller truer med at virke konkurrenceforvridende, at den ydes gennem statsmidler, samt at den kan påvirke handelen mellem medlemsstaterne.
(100)
For at blive betragtet som statsstøtte skal en foranstaltning være specifik eller selektiv, forstået således, at den kun begunstiger visse virksomheder eller visse produktioner.
(101)
For at afgøre, om en foranstaltning er selektiv, skal det ifølge gældende retspraksis undersøges, om denne foranstaltning inden for et bestemt retssystem udgør en fordel for visse virksomheder i forhold til andre, der befinder sig i en tilsvarende retlig og faktisk situation (34). Det er således muligt, at et skattesystem ikke udgør statsstøtte, selv om det ikke på alle områder svarer til det generelle selskabsbeskatningssystem i medlemsstaten. Domstolen har ligeledes ved flere lejligheder fastslået, at EF-traktatens artikel 87, stk. 1, ikke skelner mellem årsagerne til eller formålene med de statslige interventioner, men definerer dem i kraft af deres virkninger (35). Skattemæssige foranstaltninger, som ikke medfører en tilpasning af den generelle ordning til visse virksomheders særlige kendetegn, men er blevet indført som et middel til at forbedre deres konkurrenceevne, falder ind under EF-traktatens artikel 87, stk. 1 (36).
(102)
Statsstøttebegrebet gælder imidlertid ikke for statsstøtteforanstaltninger, der indebærer en differentiering mellem virksomhederne, når differentieringen skyldes det pågældende systems beskaffenhed eller generelle struktur. Som forklaret i Kommissionens meddelelse om anvendelsen af statsstøttereglerne på foranstaltninger vedrørende direkte beskatning af virksomhederne (»beskatningsmeddelelsen«) (37), kan nogle forhold være berettiget af objektive forskelle mellem skatteyderne.
(103)
Indledningsvis bør det afklares, på hvilket niveau (koncern- eller virksomhedsniveau) vurderingen af referencesystemet bør foretages. I beslutningen om indledning af proceduren (38) anførte Kommissionen, at den umiddelbart mente, at ordningen på virksomhedsniveau medfører en fordel for de koncernvirksomheder, der modtager positive nettorenter fra forbundne virksomheder, eftersom de kan trække 50 % af beløbet fra deres beskatningsgrundlag. Omvendt bemærkede Kommissionen, at ordningen på koncernniveau medfører en fordel i grænseoverskridende situationer med indgående renter, dvs. hvor den virksomhed, der modtager nettorenter, har hjemsted i Ungarn, og den virksomhed, der betaler nettorenterne, ikke har hjemsted i landet. Mens den virksomhed, der modtager renterne, i et sådant tilfælde har ret til at trække 50 % af de indgående nettorenter fra beskatningsgrundlaget (dvs. renteindtægten beskattes effektivt med halvdelen af selskabsskatteprocenten på 16 %), er den virksomhed, der betaler nettorenterne, underlagt skattereglerne i sit hjemland og har i princippet ret til at trække 100 % af de betalte nettorenter fra.
(104)
Kommissionen bemærker, at den pågældende foranstaltning vedrører en specifik aktivitet (finansiering af koncernforbundne virksomheder) og ikke en konsolideringsaktivitet på koncernniveau. Et eventuelt nedsat skatteniveau kommer til at gælde individuelt for virksomhederne på grundlag af balancen mellem deres renteindtægter og -betalinger. Selv om finansieringsbeslutninger faktisk kan forventes at blive truffet til fordel for koncernen som helhed, har analysen på koncernniveau intet grundlag i ungarsk skattelovgivning, som ikke omfatter noget skattekonsolideringssystem for koncerner. Ungarsk selskabsskat pålægges individuelle enheder, ikke koncerner.
(105)
Kommissionen mener derfor, at vurderingen af referencesystemet bør foretages på virksomhedsniveau.
(106)
Kommissionen vurderer, at det til beskatning af specifikke former for indtægter kan være relevant at afgøre, om en ordning dækker brede kategorier af transaktioner på en ikke-diskriminerende måde. Enhver form for diskriminering, der ikke kan retfærdiggøres af objektive forskelle mellem skatteyderne, kan føre til konkurrenceforvridning.
(107)
Når dette er sagt, skal det afgøres, om lånetransaktioner mellem koncernforbundne virksomheder objektivt kan være berettigede til et nedsat beskatningsgrundlag. De ungarske myndigheder samt det amerikanske handelskammer fremfører, at en virksomhed, der yder koncerninterne lån, ikke er i en situation, der kan sammenlignes med situationen for en virksomhed, der yder lån til uafhængige parter. Sidstnævnte aktivitet kunne kun udføres af et autoriseret finansieringsinstitut som fastlagt i den ungarske lov om kreditinstitutter i overensstemmelse med bankdirektivet (39). Virksomheder, der finansierer tredjeparter som deres hovedaktivitet, bør derfor ikke sammenlignes med virksomheder, der yder koncernintern finansiering med det formål optimalt at fordele likviditet inden for en koncern.
(108)
Ifølge de ungarske myndigheder ville foranstaltningen reducere forskellen mellem egenkapitalfinansiering og koncernintern lånefinansiering.
(109)
Kommissionen er af den mening, at, uanset om der diskrimineres mod specifikke sektorer, vil den pågældende foranstaltning nedsætte denne arbitrage (i en indenlandsk situation), da beskatningen af koncerninterne renter nærmer sig beskatningen af koncerninternt udbytte, og vil dermed forstærke skattesystemets tekniske neutralitet.
(110)
Da selvstændige virksomheder, der ikke er kredit- eller finansieringsinstitutter, i princippet ikke beskæftiger sig med at yde lån til uafhængige parter, bliver der desuden ikke diskrimineret mod dem sammenlignet med koncernforbundne virksomheder, hvor lånetransaktionerne vedrører ydelse af lån til forbundne virksomheder.
(111)
Den fordel, der gives til en virksomhed, som yder et lån til en forbundet virksomhed, kan ikke anses for at have diskriminerende virkninger, da et lån til en forbundet virksomhed ikke kan sammenlignes med et lån til en virksomhed, der ikke er forbundet. Med hensyn til gældsfinansieringsaktiviteter er forbundne virksomheder ikke i en retlig og faktisk situation, der kan sammenlignes med ikke-forbundne virksomheders situation. Grunden til dette er, at forbundne virksomheder ikke er involverede i en rent handelsmæssig transaktion, til forskel fra ikke-forbundne virksomheder, når de prøver at opnå låne- eller egenkapitalfinansiering inden for koncernen. Moder- og datterselskabet har de samme interesser, hvilket ikke gælder en handelstransaktion med en tredjepart, der yder finansiering, hvor hver part prøver at maksimere sit udbytte på bekostning af de andre.
(112)
Kommissionen bemærker dog, at foranstaltningen ikke er åben for en hvilken som helst virksomhed, der er underlagt virksomhedsbeskatning og modtager/betaler renter i forbindelse med koncerninterne relationer. Selv om foranstaltningen ikke omfatter nogen begrænsning vedrørende det land, hvor transaktionen skal finde sted, vurderer Kommissionen, at foranstaltningen indeholder diskriminerende elementer på tre forskellige niveauer.
1. Udelukkelse af finanssektoren
(113)
Ungarn fremfører, at formålet ikke var at fremme koncernintern finansiering, da disse virksomheder har fungeret med betydeligt overskud. Desuden har disse virksomheder en særlig beskatningsstatus med særlige finansielle og regnskabsmæssige bestemmelser.
(114)
Ungarn og det amerikanske handelskammer vurderer, at en udvidelse af foranstaltningen til også at omfatte leverandører af finansielle serviceydelser, forsikringsselskaber, investeringsvirksomheder og venturekapitalselskaber netop ville have udgjort de facto selektivitet, da de finansielle serviceydere i betragtning af deres særlige status ville have opnået uforholdsmæssigt store fordele ved at anvende foranstaltningen.
(115)
Generelt og med hensyn til skatteforanstaltninger kan det ikke udelukkes, at koncernvirksomheder i specifikke sektorer ville få mere gavn af foranstaltningen på grund af de økonomiske transaktioners højere intensitet i sådanne sektorer. Dette kunne faktisk være tilfældet for virksomheder i finanssektoren, der har udlån som deres hovedaktivitet, og som nemt kunne øge udlånsaktiviteten til forbundne virksomheder som følge heraf. Men denne situation berettiger ikke i sig selv udelukkelsen af finanssektoren. Ungarn kunne nå sit mål med at undgå specifikke sektorers eller virksomheders misbrug af ordningen ved hjælp af en bestemmelse, der begrænser det beløb, som kan beskattes/fratrækkes til en reduceret sats. Desuden er der i Kommissionens beskatningsmeddelelse angivet følgende: »den omstændighed, at visse virksomheder eller visse sektorer drager større fordel end andre af sådanne skatteforanstaltninger, betyder ikke nødvendigvis, at de falder ind under anvendelsesområdet for konkurrencereglerne vedrørende statsstøtte«.
2. Udelukkelse af små virksomheder
(116)
De ungarske myndigheder fremfører, at 1) små virksomheder typisk ikke yder koncernintern finansiering, 2) udvidelsen af foranstaltningen til også at omfatte dem ville kræve høje administrationsudgifter, der ikke står i forhold til de potentielle fordele, som de effektivt kunne opnå, 3) den ungarske lov om selskabsskat giver mulighed for adskillige skattefordele, der specielt er beregnet på små virksomheder.
(117)
Kommissionen bemærker, at Ungarn ikke gav nogen oplysninger, der bekræftede, at små ungarske virksomheder faktisk ikke yder eller modtager koncernintern finansiering. Det kan derfor ikke udelukkes, at et betydeligt antal små virksomheder er organiseret i form af en koncern og modtager/betaler renter i forbindelse med deres koncerninterne relationer.
(118)
Desuden er den omstændighed, at små virksomheder drager fordel af skatteforanstaltninger, der specifikt er indrettet til dem, ikke relevant for vurderingen af foranstaltningens selektivitet.
3. Foranstaltningens fakultative beskaffenhed
(119)
Foranstaltningens fakultative beskaffenhed giver skatteyderen mulighed for at beslutte for et år ad gangen, om foranstaltningen skal anvendes eller fravælges. De ungarske myndigheder påpeger, at en sådan funktion naturligvis hidrører fra selskabsbeskatningens årlige cyklus sammen med andre bestemmelser inden for skattelovgivningen.
(120)
Kommissionen vurderer dog, at en sådan funktion har den virkning, at der indføres differentieret behandling mellem koncernens virksomheder, da foranstaltningen ikke gælder for alle koncernvirksomheder (med koncerninterne lånetransaktioner), men kun for dem, der har besluttet at anvende ordningen for det pågældende skatteår.
(121)
I punkt 23 i beskatningsmeddelelsen anfører Kommissionen følgende: »Den differentiering, der er forbundet med visse foranstaltninger, betyder ikke nødvendigvis, at de må betragtes som statsstøtte. Dette er tilfældet bl.a. ved foranstaltninger, hvis økonomiske begrundelse gør dem »nødvendige eller funktionelle i forhold til skattesystemets effektivitet«. Medlemsstaten skal imidlertid kunne give en sådan begrundelse.«
(122)
Ifølge de ungarske myndigheder var formålet med foranstaltningen at formindske visse ugunstige virkninger, der kan tilskrives fraværet af koncernbeskatning i Ungarn. Foranstaltningen tager udgangspunkt i den »klassiske« metode med individuel (dvs. ikke-konsolideret) skattevurdering i langt mindre grad, end tilfældet er for de ofte anvendte koncernbeskatningsordninger i andre medlemsstater. Som følge heraf er formålet med foranstaltningen (på en særlig måde) at gennemføre et etableret og ofte anvendt moderne indkomstskattesystem.
(123)
Kommissionen bemærker imidlertid, at fraværet af skattekonsolideringssystemer for koncerner i Ungarn ikke berettiger den selektive tildeling af statsstøtte til et begrænset antal virksomheder. Dette princip blev fastsat i Domstolens dom i sag 173/73 (40).
(124)
Ungarn henviser også til den aktuelle forskellige beskatningsbehandling af egenkapital og fremmedkapital og bemærker, at i begge tilfælde er indtægten underlagt den samme skatteprocent, men den skattepligtige person er forskellig (for udbytte er det datterselskabet, og for renterne er det moderselskabet).
(125)
Kommissionen mener, at den pågældende ordning udelukker flere sektorer fra fordelen ved nedsat beskatning, samt at den ikke opfylder betingelserne for at være en enkel teknisk foranstaltning, som tager sigte på at flytte en del af skattebyrden fra den virksomhed, der modtager nettorenterne, til den virksomhed, der betaler nettorenterne.
(126)
Med hensyn til udelukkelsen af finanssektoren henviser de ungarske myndigheder også til punkt 27 i beskatningsmeddelelsen: »Specifikke bestemmelser, som ikke indeholder noget skønsmæssigt element, eksempelvis om ansættelse af skatten på et fast grundlag (f.eks. inden for landbrug eller fiskeri) kan være berettiget som følge af systemets karakter eller forvaltning, navnlig under hensyntagen til særlige regnskabsmæssige krav eller den betydning, som fast ejendom indtager inden for de aktiver, som kendetegner visse sektorer. Sådanne bestemmelser udgør således ikke statsstøtte (…)«.
(127)
Kommissionen bemærker dog, at de bestemmelser, der henvises til i punkt 27 i beskatningsmeddelelsen, ikke har til formål at øge eller nedsætte skattebyrden for særlige sektorer, men snarere at tage særlige egenskaber ved de pågældende sektorer i betragtning, som f.eks. regnskabskrav, der kunne berettige gennemførelsen af forenklingsregler for vurderingen af beskatningsgrundlaget.
(128)
Differentieringen mellem finanssektoren og små virksomheder på den ene side og de andre sektorer på den anden side samt ordningens fakultative beskaffenhed retfærdiggøres ikke af det ungarske skattesystems karakter eller forvaltning.
(129)
I denne sammenhæng må Kommissionen konkludere, at den pågældende ordning er selektiv.
(130)
De ungarske myndigheder fremfører, at foranstaltningen kan være en fordel for et enkelt selskab, men at den er en ulempe for den anden part i lånetransaktionen, og at den derfor er symmetrisk i rent indenlandske relationer.
(131)
Kommissionen mener dog, at en fordel for én virksomhed ikke kan opvejes af ulempen for en anden virksomhed, selv om den virksomhed er en del af den samme koncern. Vurderingen af, om der er en fordel, skal foretages på virksomhedsniveau, ikke koncernniveau. Desuden skal det understreges, at koncernvirksomhederne nemt kan reorganisere deres finansieringsaktiviteter og påvirke resultatet af foranstaltningens anvendelse.
(132)
Desuden vurderer Kommissionen, at symmetrien i foranstaltningen og dens neutrale indvirkning på koncernniveau ikke er tilstrækkelig til at udelukke muligheden for en fordel på virksomhedsniveau. På lignende måde kan en lavere beskatning af renterne hos én enhed i koncernen ikke berettiges af en højere beskatningsprocent - på grund af et lavere rentefradragsniveau - hos en anden enhed i koncernen (41).
(133)
Det fremgår af den retspraksis, der henvises til ovenfor, at det faktum, at systemet kan være en ulempe for nogle koncernvirksomheder, ikke skaber tvivl om, at der er tale om en fordel for en anden virksomhed.
(134)
I dette tilfælde mener Kommissionen, at den fordel, staten har givet gennem en lavere beskatning (50 % reduktion af det skattepligtige beløb) skal betragtes som et skatteprovenutab, der svarer til forbruget af statsmidler i form af skatteudgifter.
(135)
Da støttemodtagerne er virksomheder, der er aktive inden for forskellige erhvervssektorer på konkurrenceudsatte markeder, er der mulighed for konkurrenceforvridning mellem medlemsstaterne og påvirkning af samhandelen inden for fællesskabet.
(136)
Støtte, der skal frigøre en virksomhed for omkostninger, som den normalt skulle have båret inden for dens almindelige drift eller dens sædvanlige aktiviteter, fordrejer i princippet konkurrencebetingelserne (42). Desuden er det ved en domstolsafgørelse fastslået, at enhver tildeling af støtte til en virksomhed, der udøver sine aktiviteter på fællesmarkedet, sandsynligvis vil virke konkurrenceforvridende og påvirke handelen mellem medlemsstaterne (43).
(137)
Som følge heraf - og uden at det er nødvendigt at gennemføre en økonomisk analyse af den nuværende situation på de pågældende markeder (44) - og i betragtning af, at den skatteordning, som er indført af Ungarn, giver de økonomiske aktører, der har fordel af den, en stærkere stilling sammenlignet med andre aktører, som konkurrerer i handelen inden for Fællesskabet, vurderer Kommissionen, at ordningen påvirker handelen mellem medlemsstaterne og fordrejer konkurrencen mellem disse aktører.
(138)
Set i lyset af ovenstående betragtninger har Kommissionen den holdning, at det koncerninterne rentefradrag, som lov LXXXI af 1996 om selskabsskat og udbytteskat giver mulighed for, udgør støtte som omhandlet i traktatens artikel 87, stk. 1.
VII.2. Klassifikation af ordningen som ulovlig eller eksisterende støtte
(139)
I bilag IV, kapitel 3, til tiltrædelsesakten er det fastsat, at følgende støtteordninger og individuel støtte, som er trådt i kraft i Ungarn inden tiltrædelsesdatoen, og som fortsat gælder efter denne dato, ved tiltrædelsen vil blive anset for eksisterende støtte som defineret i artikel 88, stk. 1, i EF-traktaten:
a)
støtteforanstaltninger, der er trådt i kraft inden 10. december 1994
b)
støtteforanstaltninger opregnet i tillægget til bilag IV
c)
støtteforanstaltninger, der inden tiltrædelsesdatoen er blevet vurderet af Ungarns myndighed for statsstøttekontrol og fundet forenelige med gældende fællesskabsret, og som Kommissionen ikke har gjort indsigelse mod på grund af alvorlig tvivl om, hvorvidt foranstaltningen er forenelig med fællesmarkedet.
(140)
I bilag IV, kapitel 3, er det desuden fastsat, at alle foranstaltninger, der stadig er gældende efter tiltrædelsesdatoen, som udgør statsstøtte, og som ikke opfylder ovenstående betingelser, ved tiltrædelsen vil blive anset for ny støtte i forbindelse med anvendelsen af artikel 88, stk. 3, i EF-traktaten.
(141)
Den pågældende foranstaltning blev ikke gennemført før den 10. december 1994, den var ikke opført i tillægget til bilag IV, kapitel 3, til tiltrædelsesakten, og den var heller ikke omfattet af overgangsordningen efter tiltrædelsen.
(142)
De ungarske myndigheder og det amerikanske handelskammer vurderer, at dette bilag kun indeholder bestemmelser om støtte, der er trådt i kraft og taget op til fornyet overvejelse inden tiltrædelsesdatoen, som angivet i procedureforordningens artikel 1, litra b), nr. i) (45). Som følge heraf bør de regler, der er fastsat i artikel 1, litra b), nr. ii)-v), i forordningen, også tages i betragtning, når man vil påvise eksisterende støtte.
(143)
Kommissionen er enig i denne fortolkning af bilag IV til tiltrædelsesakten. En sådan fortolkning bekræftes af ordlyden i artikel 1, litra b), nr. i), i procedureforordningen. Som følge heraf mener Kommissionen, at det bør vurderes på grundlag af procedureforordningens artikel 1, litra b), nr. ii)-v), om støtten skal betragtes som eksisterende støtte.
(144)
Med hensyn til anvendelsen af artikel 1, litra b), nr. ii) og iii), er Kommissionen ikke enig med Ungarn i, at den pågældende foranstaltning var godkendt af Kommissionen, da den ikke blev anmeldt ifølge artikel 88, stk. 3, i EF-traktaten og artikel 2 i procedureordningen.
(145)
Kommissionen mener heller ikke, at artikel 1, litra b), nr. iv), finder anvendelse, da den støtte, der er ydet ifølge ordningen, ikke er omfattet af forældelsesfristen på ti år.
(146)
Med hensyn til artikel 1, litra b), nr. v), gælder denne bestemmelse ikke som sådan i det foreliggende tilfælde, da det kan vurderes, at den på det tidspunkt, hvor den koncerninterne renteordning blev gennemført, ikke udgjorde støtte og blev til støtte på grund af markedets udvikling.
(147)
Kommissionen bemærker dog, at den foranstaltning, der undersøges, har nogle lighedspunkter med den belgiske koordinationscentreordning (BCC). I den henseende er der god grund til at erindre om de tidligere kommissionsbeslutninger af 2. maj 1984 (46) og 9. marts 1987, hvor Kommissionen fastslog, at den belgiske ordning ikke var støtte som omhandlet i artikel 87, stk. 1, i EF-traktaten.
(148)
Som det var tilfældet ved den belgiske koordinationscenterordning, der udelukkende gjaldt for multinationale selskaber, mente Kommissionen på grundlag af de ungarske myndigheders data, at de virksomheder, der havde størst fordel af ordningen, også var multinationale selskaber. Desuden har den ungarske ordning andre lighedspunkter med den belgiske ordning, idet begge foranstaltninger vedrører beskatningen af koncerninterne aktiviteter.
(149)
Som følge heraf var det på det tidspunkt, hvor foranstaltningen blev gennemført, ikke indlysende, at denne type foranstaltning vedrørende koncerninterne aktiviteter skulle betragtes som støtte.
(150)
Ungarn påpeger, at det ungarske kontor for statsstøttekontrol (State Aid Monitoring Office, SAMO), undersøgte foranstaltningen i sommeren 2002, inden den blev vedtaget. I lyset af den gældende retspraksis og den tidligere kommissionsbeslutning vedrørende BCC-ordningen kom SAMO til den konklusion, at den pågældende foranstaltning ikke udgjorde statsstøtte, og indsendte derfor ikke ordningen til Kommissionen.
(151)
På trods af, at foranstaltningen ikke udgjorde statsstøtte på det tidspunkt, hvor den blev gennemført, vurderer Kommissionen, at det ungarske kontor for statsstøttekontrol på grund af de meget specielle omstændigheder ved den pågældende sag, især situationen inden tiltrædelsen og de tidligere kommissionsbeslutninger i 1984 og 1987 vedrørende den belgiske ordning, ikke havde nogen grund til at vurdere, at ordningen udgjorde støtte som omhandlet i artikel 87, stk. 1, i traktaten, især fordi foranstaltningen blev vedtaget, før Kommissionen tog sin holdning til den belgiske ordning op til fornyet overvejelse (47). Det vurderes derfor, at en række exceptionelle omstændigheder tyder på, at de ungarske myndigheder før tiltrædelsen kan være blevet forledt til at tro, at foranstaltningen ikke udgjorde statsstøtte. Under sådanne omstændigheder havde Ungarn på det tidspunkt, hvor foranstaltningen blev indført, gyldige grunde til ikke at indsende foranstaltningen til Kommissionen som omhandlet i overgangsordningen ifølge bilag IV til tiltrædelsesakten.
(152)
Kommissionen bemærker yderligere, at hverken foranstaltningens omfang eller betydningen af den medfølgende fordel blev ændret væsentligt efter Ungarns tiltrædelse af EU. Som nævnt ovenfor (betragtning 14) blev der ganske vist indført nogle ændringer, men de bestod hovedsagelig i tekniske tilpasninger, der vedrørte enten inkludering af visse typer selskaber, som ikke eksisterede i Ungarn før tiltrædelsen (europæiske selskaber og europæiske andelsselskaber) eller udelukkelse af visse andre typer selskaber, som blev ophævet (venturekapitalselskaber). Den pågældende foranstaltning blev således ikke ændret betydeligt efter Ungarns tiltrædelse af EU og skal derfor betragtes som eksisterende støtte.
VIII. KONKLUSION
(153)
På grund af de særlige forhold ved den pågældende sag og situationen før tiltrædelsen, som er beskrevet ovenfor, skal den koncerninterne renteordning betragtes som en eksisterende støtteordning, som omhandlet i artikel 1, litra b), nr. v), i forordning (EF) nr. 659/1999.
(154)
Da proceduren vedrørende eksisterende støtteordninger er fastlagt i artikel 17 til 19 i samme forordning, er den nuværende procedure, som blev indledt den 21. marts 2007, overflødig.
(155)
Da de ungarske myndigheder allerede har fastsat ved lov, at ordningen skal afskaffes pr. 1. januar 2010, ser Kommissionen ingen grund til at starte samarbejdsproceduren ifølge artikel 17 i procedureforordningen -
VEDTAGET FØLGENDE BESLUTNING:
Artikel 1
Kommissionens beslutning af 21. marts 2007 om indledning af proceduren efter artikel 88, stk. 2, i EF-traktaten over for Ungarns ordning for beskatning af koncerninterne renter, er overflødig, da den pågældende ordning skal betragtes som en eksisterende støtteordning.
Artikel 2
Denne beslutning er rettet til Republikken Ungarn.
Udfærdiget i Bruxelles, den 28. oktober 2009.
РЕШЕНИЕ НА КОМИСИЯТА
от 28 октомври 2009 година
относно държавна помощ C 10/07 (ex NN 13/07), приведена в действие от Унгария, за данъчно приспадане на лихви в рамките на група
(нотифицирано под номер C(2009) 8130)
(само текстът на унгарски език е автентичен)
(текст от значение за ЕИП)
(2010/95/ЕО)
КОМИСИЯТА НА ЕВРОПЕЙСКИТЕ ОБЩНОСТИ,
като взе предвид Договора за създаване на Европейската общност, и по-специално член 88, параграф 2, първа алинея от него,
като взе предвид Споразумението за Европейското икономическо пространство, и по-специално член 62, параграф 1, буква а) от него,
като покани заинтересованите страни да представят мненията си в съответствие с посочените разпоредби (1) и като взе предвид техните мнения,
като има предвид, че:
I. ПРОЦЕДУРА
(1)
Считано от януари 2003 г., унгарските органи въведоха нови разпоредби за благоприятно данъчно облагане на нетните приходи от лихви между свързани дружества, които принадлежат към една група. За тази мярка не беше отправено уведомление до Европейската комисия. С писмо от 19 ноември 2004 г. Комисията поиска информация от унгарските органи, която беше предоставена на 14 декември 2004 г.
(2)
На 21 март 2007 г. Комисията уведоми Република Унгария, че е взела решение да открие процедурата, предвидена в член 88, параграф 2, по отношение на схемата. След две удължавания на крайния срок Република Унгария отговори с писмо от 20 юни 2007 г.
(3)
Решението на Комисията да открие официалната процедура по разследване беше публикувано в Официален вестник на Европейския съюз (2) и заинтересованите страни бяха поканени да представят своите становища. Мнения бяха представени от Американската търговска камара в Унгария на 20 юли 2007 г., от Нидерландия на 26 юли 2007 г. и от MOL Plc на 26 юли 2007 г. Тези мнения бяха препратени на Република Унгария, която отговори с електронно писмо от 6 септември 2007 г.
(4)
С писмо от 12 февруари 2008 г. Комисията поиска допълнителна информация от унгарските органи. Отговори бяха предоставени на 28 април 2008 г., 19 юни 2008 г. и 13 октомври 2008 г.
(5)
С писмо от 24 юни 2009 г. унгарските органи уведомиха Комисията за своето намерение да преустановят схемата, считано от 1 януари 2010 г.
(6)
На 29 юни 2009 г. унгарският парламент прие промените в данъчния закон за 2010 г., включително премахването на правилото за приспадане на корпоративния подоходен данък в размер на 50 % по отношение на доходи от финансиране в рамките на група. Законът беше публикуван в Държавен вестник на Унгария на 9 юли 2009 г.
(7)
Унгарските органи представиха допълнителна информация с електронно писмо от 1 октомври 2009 г.
II. ПОДРОБНО ОПИСАНИЕ НА МЯРКАТА
(8)
Мярката предвижда възможност от данъчната основа в Унгария да се приспаднат 50 % от размера на нетните лихви, получени от свързани дружества, което представлява балансът на лихвите, получени от свързани дружества, минус лихвите, платени на свързаните дружества (3). Съответно само половината от получената нетна лихва се облага с данък, докато при обичайното прилагане на данъчната система се облага цялата сума. На нивото на свързаното дружество, което плаща нетната лихва, към данъчната основа се добавя 50 % от размера на платената нетна лихва (4). По този начин вместо пълно приспадане на платената нетна лихва в съответствие с нормалната данъчна система, дружествата приспадат само половината от тази сума от своята данъчна основа. Схемата се прилага единствено по отношение на лихви, получени от и платени на свързани дружества.
(9)
Свързаното дружество се определя по следния начин (5):
а)
дружество, в което дружеството данъкоплатец пряко или косвено притежава мажоритарно участие;
б)
дружество, което пряко или косвено притежава мажоритарно участие в дружеството данъкоплатец;
в)
всяко друго дружество, ако трето дружество пряко или косвено притежава мажоритарно участие както в дружеството данъкоплатец, така и в другото такова дружество;
г)
чуждестранно дружество и неговата постоянна структура в Унгария, постоянната структура в Унгария на чуждестранно дружество и лице, с което то е във взаимоотношения като описаните по-горе в букви a)-в).
Терминът „мажоритарно участие“ също така включва ситуацията, при която всяка страна има право да назначава или освобождава от длъжност мнозинството от ръководните кадри и членовете на надзорния съвет. В допълнение, когато се установява дали е налице мажоритарно участие, правата на глас на близки роднини се взимат предвид заедно.
(10)
Общият размер на специалното приспадане, включително приспадането на лихва в рамките на група, е не повече от 50 % от доходите преди данъчно облагане (6).
(11)
Данъкоплатецът може да решава всяка година дали да прилага схемата, или да се откаже от нея. Ако дадено дружество с платена нетна лихва избере да се откаже, то не трябва да увеличава данъчната си основа по начина, описан по-горе, и може да прилага нормалния данъчен режим с пълно приспадане на платената лихва, при условие че уведоми всички свързани с него дружества (местни и чуждестранни), на които е била платена (или е платима) лихва или от които е получена (или е дължима) лихва (7). В този случай за прилагането на мярката свързаните дружества не вземат под внимание получената от или платената на този данъкоплатец лихва, когато изчисляват своята данъчна основа по отношение на лихвените плащания (8).
(12)
Унгарските органи нямат право на собствена преценка, тъй като решението дали да се прилага мярката или не по отношение на платената нетна лихва се взима от свързаното дружество, описано в параграфа по-горе.
(13)
Законодателството се прилага по отношение на юридически лица, европейски дружества (SE), европейски кооперативни дружества (SCE), кооперативни дружества и постоянни структури на чуждестранни дружества. Разпоредбата не се прилага по отношение на застрахователни компании, финансови институции, инвестиционни предприятия или микро- и малки предприятия (9).
(14)
Следните разпоредби на Закон LXXXI от 1996 г. за корпоративния данък и данъка върху дивидентите представляват правното основание за мярката: член 7, параграф 1, буква к) и параграфи 14 и 16, член 8, параграф 1, буква к) и параграф 2 и член 29/D, параграф 15.
(15)
Настоящото законодателство съдържа някои изменения по отношение на допустимите бенефициери в сравнение с първоначалните разпоредби на мярката, като тези изменения влязоха в сила на 1 януари 2003 г. В първоначалното законодателство обхватът на бенефициерите не включваше европейски дружества и европейски кооперативни дружества, тъй като Унгария все още не беше станала членка на Европейския съюз. Статутът на европейското дружество влезе в сила на 8 октомври 2004 г., а статутът на европейското кооперативно дружества беше приет на 22 юли 2003 г. и влезе в сила на 16 август 2006 г. Тъй като, считано от 1 юни 2004 г., в Унгария вече не могат да се създават дружества за рисков капитал, тези дружества също бяха заличени от списъка на допустимите дружества.
(16)
Първоначално не беше предвидено ограничение на продължителността на схемата. При все това, както беше посочено по-горе, преустановяването на мярката беше прието със закон, считано от 1 януари 2010 г.
(17)
Унгария предостави следните стойности по отношение на ефекта от мярката върху унгарските бюджетни ресурси:
(В хиляди HUF)
Година
Баланс на коригирани позиции (увеличени/намалени) в данъчната основа поради мярката
Ефект на мярката върху данъчното облагане
2003
2 280 424
410 476
2004
4 478 141
716 503
2005
7 279 164
1 164 666
2006
125 992 638
20 158 822
(18)
Въздействието на мярката в съответните години възлиза на приблизително 24 млрд. HUF общо (96 млн. евро) (11).
III. ОСНОВАНИЯ ЗА ОТКРИВАНЕ НА ПРОЦЕДУРАТА
(19)
В решението за откриване на процедурата Комисията изрази своите съмнения дали схемата представлява обща мярка, тъй като ползата от преференциалното данъчно третиране на лихвени плащания в рамките на група не е еднакво достъпна за всички дружества в Унгария.
(20)
По отношение на наличието на икономическо предимство Комисията изрази становището, че на нивото на индивидуалните дружества, принадлежащи към група, схемата предоставя предимство на предприятия, които получават положителна нетна лихва от свързани дружества.
(21)
На нивото на групата, взета като цяло, Комисията подчерта, че схемата предоставя предимство при трансгранични ситуации с привнесена лихва, в които получаващото нетна лихва дружество е базирано в Унгария, а плащащото нетна лихва дружество е чуждестранно.
(22)
В допълнение Комисията обясни, че в трансгранична ситуация с изходяща лихва, в която получаващото лихва дружество е чуждестранно, а плащащото лихва дружество е унгарско, мярката не предоставя допълнително предимство. По аналогичен начин в ситуация в рамките на държавата, т.е. при която и двете дружества са в Унгария, такова предимство по принцип няма да възникне на нивото на групата.
(23)
По отношение на критерия за избирателност Комисията отбеляза, първо, че застрахователните дружества, финансовите институции, инвестиционните предприятия и дружествата за рисков капитал, както и малките предприятия са изключени de jure от обхвата на мярката. Второ, на нивото на индивидуалните предприятия само дружества, които са част от група, се облагодетелстват от по-ниското данъчно облагане на нетната лихва в рамките на групата, предвидено по схемата. Трето, на нивото на групата схемата изглежда предоставя предимство при трансгранични ситуации с привнесена лихва, при които получаващото нетна лихва дружество е унгарско, а плащащото нетна лихва дружество е чуждестранно. Четвърто, възможността за отказ от схемата, която може да се променя всяка година, е допълнителен фактор да се счита, че мярката е изключение от данъчната система в Унгария.
(24)
Комисията също така изрази съмнения дали горепосочените изключения са обосновани „от характера или общата схема“ на данъчната система и поради това счете, че мярката е несъвместима с общия пазар.
(25)
Накрая, Комисията изрази становището, че мярката не би могла да се счита за съществуваща помощ, тъй като не отговаря на нито едно от условията, предвидени в приложение IV.3 към Акта за присъединяване.
IV. МНЕНИЯТА НА УНГАРСКИТЕ ОРГАНИ
(26)
Унгарските органи считат, че поради липсата на общностна хармонизация в областта на прякото данъчно облагане мярката трябва да се оцени в съответствие с правилата на Договора за ЕО, които уреждат сближаването на законите в съответствие с членове 96 и 97 от Договора за ЕО, а не въз основа на правилата за държавна помощ. Унгарските органи се позовават на съдебната практика на Съда на Европейските общности (СЕО), според която прякото данъчно облагане е от компетенцията на държавите-членки, но че държавите-членки трябва да упражняват тази компетентност в съответствие със законодателството на Общността относно прякото данъчно облагане. В този контекст Унгария твърди, че становището за свободата на установяване до голяма степен е повлияло на характеристиките на мярката.
(27)
Целта на мярката е финансирането на заеми в рамките на група - което позволява оптимално разпределяне на ликвидност - да може да се осъществява без данъчно облагане, влияещо на бизнес решения за експлоатация и финансиране.
(28)
За разлика от повечето други държави-членки, в Унгария няма данъчно облагане на групи от дружества. Данъчното облагане на групи от дружества предвижда възможност за компенсиране на загубите на (местен) член на група чрез приходите на друг (местен) член на групата в същата година. Бюджетните ресурси не позволяват въвеждането на пълна схема за данъчно облагане на групи от дружества. Поради това унгарското правило беше въведено като алтернатива на данъчното облагане на групи от дружества, с оглед отчасти да се облекчи неблагоприятното конкурентно положение в сравнение с другите държави-членки с пълна схема за данъчно облагане на групи от дружества.
(29)
Като се позволява приспадането на 50 % от получената лихва и същевременно - за да се постигне целта на данъчната политика - се увеличават доходите с 50 % от платената лихва на свързани дружества, разликата между капиталово финансиране и заемно финансиране в рамките на групата се намалява, тъй като дивидентите като възнаграждение за капиталовото финансиране са освободени от данък, докато лихвата при заемното финансиране се облага с данък.
(30)
Според унгарските органи мярката представлява вид частично данъчно облагане на групи от дружества, което се прилага само по отношение на доходите от лихви. Това е общоприложимо правило, което не облагодетелства никое предприятие или производство на стоки. Данъчното облагане на групи от дружества е обща характеристика на данъчните системи в някои държави-членки и доколкото е известно на унгарските органи, Комисията не е оспорила тяхната съвместимост с Договора за ЕО.
(31)
Унгарските органи считат, че въпросната схема не представлява държавна помощ по смисъла на член 87, параграф 1 от Договора за ЕО, тъй като критериите относно i) икономическо предимство, ii) избирателност и iii) държавни ресурси не са изпълнени.
(32)
В съответствие с решението за откриване на процедурата мярката предоставя предимство i) на нивото на отделното дружество поради възможността за приспадане на 50 % от доходите от нетни лихви от данъчната основа и ii) на нивото на цялата група в случаите, когато унгарски член на групата финансира чуждестранен член на групата и получава доходи от лихви, за които също се предоставя приспадане в размер на 50 %.
(33)
Унгарските органи твърдят, че мярката може да предостави предимство на индивидуални дружества, но води до неблагоприятно положение за другата страна по транзакцията на заема и поради това е симетрична при изцяло местни взаимоотношения. Тя също така може да предостави предимство на цялата група, но това предимство е ограничено до по-бързо компенсиране на загуби от лихви на дружество в групата за сметка на доходите от лихви на другото дружество, както е в случая на други системи за данъчно облагане на групи от дружества.
(34)
Унгарските органи също така заявяват, че ако в трансгранични ситуации свързаното дружество, което получава заем в рамките на групата и плаща лихва по него, е със седалище в чужбина, полученото предимство ще зависи от данъчната ставка, прилагана в държавата-членка, в която се намира седалището на това дружество. Предимството не се дължи на наличието на помощ в унгарската мярка, а е резултат единствено от разликата между данъчните правила на държавите-членки, които не могат да бъдат взети предвид при оценяването на мярката. Ако чуждестранното законодателство е същото като унгарското законодателство, идентифицираното от Комисията предимство няма да съществува.
(35)
Освен това, както беше заявено в решението на Комисията относно международни дейности по финансиране в Нидерландия (12), наличието на предимство трябва да се оценява в рамките на правилата за държавна помощ единствено на национално ниво. В това отношение Унгария изразява становището, че в национален контекст мярката не нарушава конкуренцията и не предоставя предимство, тъй като е неутрална от данъчна гледна точка.
(36)
Унгарските органи не са съгласни с Комисията, че мярката предоставя предимство при трансгранични транзакции (с привнесени лихви). Унгария твърди, че 16-процентната ставка на ефективния корпоративен данък вероятно е достатъчен стимул за групите да установят дейност в Унгария. Потенциалното предимство не е данъчен стимул за многонационални дружества, а е резултат от свободата на установяване. Този принцип щеше да бъде нарушен, ако унгарските органи бяха изключили от обхвата на мярката групи с членове извън Унгария.
(37)
В допълнение се твърди, че мярката подпомага групите за постигане на по-ефикасно разпределение на финансови ресурси подобно на системите за данъчно облагане на групи от дружества на други държави-членки. Тя е по-строга от системите за данъчно консолидиране, които позволяват разпределението на всякакъв тип загуби в рамките на една административна единица.
(38)
Ако дадена мярка е общоприложима разпоредба на нормалното корпоративно данъчно облагане, тя не предоставя предимство. Унгарските органи считат, че тази мярка е специална спогодба за данъчно облагане на групи от дружества, която е толкова обща, колкото и системата за данъчно облагане на групи от дружества на всяка друга държава-членка, без да облагодетелства предприятия или производството на стоки. Доколкото е известно на унгарските органи, Комисията никога не е оспорвала съвместимостта на схемите за данъчно облагане на групи от дружества на другите държави-членки с Договора за ЕО. Системата е неделима част от общите правила за изчисляване на данъчната основа. Поради това тя не предоставя икономическо предимство.
(39)
Първо, Унгария е на мнение, че мярката е обща и представлява част от правилата на данъчната система. Поради това не се използват допълнителни държавни ресурси, тъй като обичайните данъчни задължения не се променят.
(40)
Унгарските органи също така отбелязват, че в решението за откриване на процедурата Комисията е заявила, че предимството на мярката на нивото на групата се проявява в трансгранични ситуации, в които плащащото лихва чуждестранно дружество се облага с ефективна ставка над 8 %. Унгарската държава не може да е отговорна за такова предимство и то не поражда загуба на унгарски държавни ресурси. Предимството се предоставя от другата държава, която позволява пълно приспадане на платената лихва. Поради това потенциалното предимство не се предоставя с унгарски държавни ресурси именно в случаите, в които Комисията е установила наличие на такова предимство.
(41)
В допълнение унгарските органи отбелязват, че корпоративният данък, платим от получаващия лихвата член на групата чрез прилагането на мярката, представлява приход за държавата, който вероятно няма да се получава, ако мярката не съществува.
(42)
Унгарските органи твърдят, че мярката е част от общите правила за корпоративно данъчно облагане, поради което тя не е избирателна.
(43)
Твърдението на Комисията, че бенефициерите са предприятия с дейност в различни икономически сектори, потвърждава гледната точка на Унгария, че мярката не е избирателна. Във всеки сектор на унгарската икономика има предприятия (общо над хиляда), които прилагат мярката. Мярката се прилага и в сектори, които се характеризират с отсъствие на многонационални или големи предприятия (например селско стопанство, образование, кетъринг).
(44)
Унгарските органи изтъкват, че Комисията не може да счита дадена мярка за избирателна, ако нейното прилагане не е възможно при еднакви условия за всеки данъкоплатец. От гледна точка на прилагането на мярката само дружества, които са част от групи, са във фактически и правно сравнима ситуация.
(45)
Фактът, че мярката по необходимост трябва да се прилага от предприятия, които имат поне едно свързано дружество, изглежда превръща мярката в избирателна. При все това унгарските органи твърдят, че дружество, което предоставя заеми в рамките на група, не е в сравнима ситуация с дружество, което предоставя заеми на независими страни. Последната дейност може да се извършва само от упълномощена финансова институция, както е предвидено в унгарския Закон за кредитните институции в съответствие с банковата директива (13). Дружества, чиято основна дейност е да финансират трети страни, не могат да се сравняват с дружества, които предоставят финансиране в рамките на група с цел оптимално разпределение на ликвидност в рамките на групата.
(46)
Унгария се позовава на 27-ия доклад на Комисията относно политиката на конкуренция от 1997 г. (14), в който се прави препратка към датска мярка, облекчаваща данъка върху заплатите, с който се облагат служители, занимаващи се с научноизследователска и развойна дейност. Мярката не бе счетена за държавна помощ, тъй като не бе ограничена до определен регион, сектор или предприятие и бе предоставяна въз основа на обективни критерии.
1. Изключения de jure
(47)
Унгарските органи считат, че най-общите правила за данъчно облагане имат изключения от своя обхват на прилагане, които са основани на съображения от икономическата политика и са в съответствие с характера и общата структура на данъчната система.
(48)
Що се отнася до изключението по отношение на малки предприятия, унгарските органи отбелязват, че 1. малките предприятия обикновено не предоставят финансиране в рамките на група, 2. разширяването на обхвата на мярката към тях би довело до високи административни разходи, непропорционални на потенциалните предимства, които биха могли да се постигнат ефективно, 3. унгарският Закон за корпоративния данък предвижда няколко данъчни облекчения, специално замислени за малки предприятия. Унгария се позовава на делото GIL (15), в което Съдът подкрепи логиката, според която различните данъкоплатци могат да се третират на различни правни основания от данъчния закон.
(49)
Що се отнася до финансовия сектор, Унгария също така заявява, че не е имала намерение да насърчава финансиране в рамките на групи. Въпреки икономическите трудности в Унгария въпросните дружества са осъществявали дейност със значителни доходи и унгарското правителство ги е обложило със специални данъци, вместо да ги подкрепя. В допълнение тези дружества имат специален данъчен статут, финансови и счетоводни правила. В това отношение унгарските органи също така се позовават на параграф 27 от Известие на Комисията за прилагане на правилата за държавна помощ по отношение на мерките за пряко данъчно облагане на дружества (16): „Конкретни разпоредби, които не съдържат дискреционни елементи, позволяващи например данъкът да бъде определен на фиксирана база (например в селското стопанство и в рибното стопанство), могат да бъдат обосновани от характера и общата схема на системата, когато, например, те взимат под внимание специфични счетоводни изисквания или значението на земята в активите, които са специфични за някои отрасли; такива разпоредби не представляват, следователно, държавна помощ (…).“
(50)
Унгарското правителство счита, че разширяването на мерките, така че да обхванат доставчици на финансови услуги, застрахователни дружества, инвестиционни дружества и дружества за рисков капитал, би представлявало именно избирателност de facto, тъй като предвид специалния статут на доставчиците на финансови услуги (техните дейности обикновено/почти изцяло включват транзакции на заеми, осъществени чрез външни ресурси) те биха получили непропорционално големи изгоди от прилагането на мярката.
2. Вътрешногрупово естество
(51)
Както беше посочено по-горе, предвид регулаторните ограничения нефинансовите компании могат да прилагат мярката само по отношение на свързани дружества, тъй като само упълномощените финансови институции имат право да предоставят заеми на независими страни. В допълнение трябва да се отбележи, че има редица правила в данъчните системи на други държави-членки, които са достъпни само за корпоративни групи (например данъчно облагане на групи от дружества).
(52)
Поради това според унгарските органи фактът, че мярката не се прилага по отношение на лихви, получени от независими трети страни, на практика изключва само финансовите институции от нейния обхват на прилагане поради строгите регулаторни разпоредби за финансови услуги, което обаче е обосновано от съображения, произтичащи от данъчната и икономическата политика.
(53)
Прилагането на унгарската мярка не изисква предприятието да извършва дейност в повече от една държава-членка. Според Унгария само дружества, които са част от една корпоративна група, са в сравнимо правно и фактическо положение от гледна точка на прилагането на мярката. Тъй като всички дружества, които са членове на групата, могат да прилагат мярката, тя не може да се счита за избирателна. Унгария също така отбелязва, че на практика всяко дружество може да бъде преобразувано в корпоративна група. В съответствие с предишната практика на Комисията, ако дадена изгода е предмет на придобиването на определен дял в дружество, това не е достатъчна причина мярката да се счита за избирателна (17). Специалните изгоди, предоставени на дружества в група, не могат да се считат за избирателни, защото групата не е сектор или функция, а просто правна структура. Когато данъчното предимство очевидно е приложимо в рамките на корпоративна група, осъществяваща дейност в даден икономически сектор, тя е обща мярка, а не специално предимство, насочено към един специфичен сектор.
3. Предимство от различни чуждестранни разпоредби
(54)
Комисията изразява становището, че мярката избирателно поставя в благоприятно положение групи с поне един член извън Унгария. Унгария счита, че такава ситуация не представлява предимство, а просто е ефект от нехармонизираните данъчни правила на различните държави-членки, което е извън контрола на унгарската държава. Както беше посочено по-горе, такова предимство нито се предоставя с унгарски държавни ресурси, нито Унгария може да бъде отговорна за него. По отношение на прякото данъчно облагане установената съдебна практика на Съда показва, че дружества със седалище в дадена държава и тези, които нямат седалище в нея, обикновено не са в сравнима ситуация.
4. Ежегодна възможност за отказ от схемата
(55)
По отношение на възможността за отказ от схемата унгарските органи отбелязват, че тази характеристика по необходимост произтича от годишния цикъл на корпоративното данъчно облагане, заедно с други разпоредби на данъчния закон. Действителният избор по отношение на прилагането на мярката не се прави нито от унгарските органи, нито от бенефициера, а от свързано дружество, при което може да възникне неблагоприятно данъчно положение.
(56)
В решението за откриване на процедурата Комисията заключи, че мярката не може да се счита за съществуваща помощ, тъй като тя не отговаря на нито един от трите критерия, посочени в приложение IV.3 към Акта за присъединяване. При все това унгарските органи считат, че това приложение не обхваща всички видове съществуваща помощ, както е изложено в член 1, буква б) от процедурния регламент. Приложение IV.3 към Акта за присъединяване съдържа единствено разпоредби по отношение на помощ, приведена в действие и преразгледана преди датата на присъединяване, посочена в член 1, буква б), подточка i) от процедурния регламент (18). При все това правилата, посочени в член 1, буква б), подточки ii)-v) от регламента, също следва да се вземат под внимание с цел идентифициране на съществуваща помощ, която не е предвидена в Акта за присъединяване. Това тълкуване се потвърждава от приложение II към Акта за присъединяване, което изменя единствено член 1, буква б), подточка i) от регламента. Различно тълкуване би поставило под въпрос правната сигурност и правните очаквания и би довело до неравнопоставено третиране на държавите-членки.
(57)
Доколкото Комисията запазва своята позиция, че мярката не представлява съществуваща помощ въз основа на член IV от Акта за присъединяване, унгарските органи считат, че мярката следва да се оцени в съответствие с член 1, буква б) от регламента и да бъде счетена за съществуваща помощ поради две причини.
(58)
Първо, в съответствие с член 1, буква б), подточка v) от процедурния регламент мярка, която към момента на прилагане не е представлявала помощ и впоследствие е станала помощ поради развитието на общия пазар, без да е изменена от държавата-членка, се счита за съществуваща помощ. Освен това Унгария се позовава на делото за белгийските координационни центрове (BCC) (19), което до известна степен е сходно с мярката и в което Комисията през 1984 и 1987 г. счете, че режимът на BCC не може да се счита за държавна помощ. Също така, в съответствие със становището, дадено на въпрос от член на Европейския парламент, Комисията счете, че мярката относно BCC не е държавна помощ и че подобни мерки от държави-членки също не представляват държавна помощ (20). Комисията промени своето становище относно схемата за BCC едва с решението си от 17 февруари 2003 г., след влизането в сила на унгарската мярка.
(59)
Унгария също така потвърди, след проверка на компетентния орган на унгарското Министерство на финансите, че унгарската служба за мониторинг на държавна помощ (SAMO) е проучила мярката през лятото на 2002 г. преди нейното приемане. В контекста на приложимата съдебна практика и предишното решение на Комисията относно схемата за BCC, SAMO е стигнало до заключението, че въпросната мярка не представлява държавна помощ и следователно не е представило схемата на Комисията.
(60)
В допълнение унгарските органи припомнят, че Комисията поиска информация относно мярката с писмо от 19 ноември 2004 г. и Унгария отговори на 8 декември 2004 г. Тъй като Унгария не получи допълнителни въпроси или официална обратна информация от Комисията под каквато и да било форма, тя счита, че има всички основания да вярва, че мярката не представлява държавна помощ или че ако тя представлява държавна помощ, то тя е съществуваща държавна помощ в съответствие с член 1, буква б), подточка v) от регламента.
(61)
Второ, Унгария твърди, че мярката се счита за разрешена въз основа на член 1, буква б), подточка iii) от процедурния регламент. Тя счита, че ако мярката беше счетена за неправомерна помощ след присъединяването, искането за информация на Комисията от 2004 г. щеше да представлява началото на процедурата по разследване. Унгария отбелязва, че в съответствие с член 4, параграф 5 от регламента решенията на Комисията трябва да бъдат взети в рамките на два месеца. В допълнение съгласно член 4, параграф 6 от регламента, когато Комисията не вземе решение в рамките на горепосочения период, помощта се счита за разрешена от Комисията. В съответствие с член 1, буква б), подточка iii) от регламента помощ, която се счита за разрешена в съответствие с член 4, параграф 6 от регламента, следва да се счита за съществуваща помощ.
(62)
Макар че двумесечният краен срок не е приложим в настоящата процедура, другото задължение продължава да е в сила, т.е. Комисията е длъжна да завърши проучването. Въз основа на установената практика на Съда Унгария заключава, че Комисията е трябвало да предприеме действие, за да проучи държавната помощ в рамките на разумен срок. Унгария се позовава на решението на Първоинстанционния съд по дело T-190/00 (21), в което Съдът постанови, че 28-месечен период може да е твърде дълъг за предварителна процедура по разследване, ако Комисията е поискала информация от засегнатата държава-членка само веднъж. Според унгарските органи тези принципи следва да се прилагат a fortiori и в предварителната процедура по разследване, където Комисията проучва само дали има съмнения по отношение на съвместимостта на мярката с член 87 от Договора за ЕО. Съответно, тъй като Комисията не е взела решение в рамките на разумен срок - и като се имат предвид принципите на правна сигурност и добро управление - дори ако мярката беше счетена за помощ, тя следва да се разглежда като съществуваща помощ съгласно член 1, буква б), подточка iii) от регламента.
(63)
Унгарското правителство твърди, че Комисията следва да се въздържа от възстановяване на евентуалната помощ, тъй като това би било в разрез с общия принцип на правото на Общността, а именно принципа на оправданите правни очаквания. Унгария се позовава на съдебната практика, в която последователно е постановявано, че „правото на позоваване на принципа на защита на оправданите правни очаквания се предоставя на всяко лице в положение, при което орган на Общността е породил у него основателни надежди“ (22). То също така цитира решението на Съда по делото Van den Bergh и Jürgens (23), в което беше приложен следният тест, за да се определи дали дадено очакване е основателно: „…ако предпазлив и проницателен търговец би могъл да предвиди, че приемането на мярка на Общността вероятно би засегнало неговите интереси, той не може да се позове на този принцип, ако мярката бъде приета.“ Като се позовават на делото за белгийските координационни центрове, унгарските органи твърдят, че Комисията е счела системата за съвместима през 1984 и 1987 г. и е променила становището си едва на 17 февруари 2003 г., след като унгарската мярка е влязла в сила. В допълнение, системата на белгийските координационни центрове е била приложима изключително по отношение на многонационални дружества за разлика от унгарската мярка, която е по-широкообхватна.
(64)
Унгарските органи се позовават на решението за откриване на официалната процедура по разследване относно законите на Испания за корпоративния данък, в което Комисията заяви, че решението се основава единствено на предварително предположение. В своето окончателно решение Комисията заяви, че дори най-предпазливите и добре информирани страни не биха могли да предвидят, че мярката ще бъде счетена за държавна помощ и страните са имали право да се позоват на принципа на правните очаквания (24). В този случай решението е било взето повече от четири години след искането за информация. С оглед на факта, че информацията беше поискана от Унгария на 19 ноември 2004 г., на което тя даде пълен отговор на 8 декември 2004 г., унгарските органи считат за основателни своите правни очаквания, че въпросната мярка не представлява държавна помощ в съответствие с позицията на Комисията в Решение 2001/168/ЕОВС.
(65)
Унгария изтъква, че през този период групата за етичен кодекс на Съвета е проучила мярката и не е заключила, че представлява вредна данъчна мярка. В контекста на дискусията Комисията като член на тази група е могла да поиска допълнителна информация от Унгария, ако е предполагала, че мярката представлява държавна помощ.
(66)
Освен това Унгария твърди, че в съответствие с процедурния регламент, преди откриването на официална процедура по разследване Комисията трябва да обсъди съвместимостта на дадена разпоредба с държавата-членка чрез предварително производство. Налице е нарушение на процедурните правила, ако Комисията открие официална процедура по разследване в съответствие с член 88, параграф 2 от Договора за ЕО, без да проведе предварителна оценка в съответствие с регламента и наруши принципа на лоялно сътрудничество, посочен в член 10 от Договора за ЕО.
(67)
Унгарските органи също така твърдят, че от установената практика на Комисията следва, че защитата на правните очаквания обхваща и държавите-членки (25).
(68)
Унгария също така подчертава, че в някои решения (26), по отношение на правните очаквания, Комисията се е позовала на сходствата на въпросните мерки с делото за белгийските координационни центрове (BCC), които първоначално бяха счетени за съвместими, и поради това тя се въздържа от възстановяване на средствата.
(69)
Унгарските органи заключават, че „нито Унгария, нито унгарските дружества, които прилагат мярката, са могли да предвидят, дори ако са разумно предпазливи, че 4 години след въвеждането на мярката и 3 години след присъединяването на Унгария към ЕС Комисията би открила процедура по отношение на мярката поради съмнения относно нейната съвместимост с правото на Общността“.
(70)
Унгария подчертава, че отрицателно решение на Комисията би могло да доведе до огромен брой съдебни искове за щети от данъкоплатци, които са прилагали мярката, срещу Унгария и би могло да намали доверието на инвеститорите в надеждността на икономическото преобразуване, постигнато до този момент от страната.
(71)
Последно, Унгария твърди, че ако Комисията реши, че мярката е несъвместима с правото на Общността, е необходимо да се определи преходен период, в който мярката ще продължи да се прилага поне за тези дружества, които са я прилагали досега. В делото Кралство Белгия и форум 187 ASBL/Комисия Съдът постанови, че в отсъствието на по-важен обществен интерес Комисията нарушава по-висше законово правило, ако не установи преходни мерки при отменянето на правила, за които дружествата може да са имали оправдани правни очаквания, произтичащи от правото на Общността (27).
(72)
Поради това унгарските органи отправят искане дори в случай на евентуално отрицателно решение, въз основа на принципа за защита на правните очаквания, Комисията да позволи прилагането на мярката до края на петата данъчна година след годината на решението. Този преходен период ще е необходим на данъкоплатците, за да се подготвят за новите обстоятелства в резултат на отменянето на мярката. В това отношение Унгария отбелязва, че Комисията е определила преходен период от почти 8 години в своето решение относно датските дейности по международно финансиране за субекти, които вече са прилагали основните датски правила (28).
1. Обосновка поради естеството или общата схема на системата
(73)
В своя отговор на искането за информация на Комисията от 12 февруари 2008 г. унгарските органи подчертават, че „ако Комисията продължи да твърди, че мярката е избирателна, във всеки случай мярката не може да се счита за държавна помощ, защото избирателността е обоснована от характера или общата схема на системата“. Мярката беше въведена с цел намаляване на някои неблагоприятни ефекти поради отсъствието на данъчно облагане на групи от дружества в Унгария.
(74)
В това отношение Унгария посочи, че мярката се отклонява от т. нар. „класически“ метод на индивидуална (т.е. неконсолидирана) данъчна оценка до много по-малка степен от често използваните схеми за данъчно облагане на групи от дружества в други държави-членки. Като следствие от това унгарските органи твърдят, че мярката цели да прилага (по специален начин) установена и често използвана модерна система за подоходен данък.
(75)
Унгария също така се позова на две алтернативни форми на финансиране, а именно капиталово и дългово финансиране, и произтичащото различно данъчно третиране и изрази становището, че и в двата случая доходите подлежат на еднаква данъчна ставка (16 % и 4 % от допълнителния данък), но облагаемото лице е различно (за дивиденти дъщерното дружество е длъжно да плати данъка, а за лихви задължена е компанията майка).
2. Статистически данни относно прилагането на мярката
(76)
Унгария предостави на Комисията статистическа информация относно прилагането на мярката въз основа на вписаните в данъчните декларации данни за данъчни години 2003-2006 и заяви, че секторното разпределение на предприятията, към които се прилага мярката, доказва, че мярката е секторно неутрална.
(77)
Унгарските органи също така предоставиха статистическа информация относно броя на предприятията, които евентуално прилагат мярката, и тези, които действително използват корекцията на данъчната основа. Тези стойности показват, че през 2006 г. 8 181 предприятия (29) потенциално са можели да прилагат мярката, докато 1 738 в действителност са я прилагали (30).
Брой на предприятията, потенциално прилагащи мярката, и предприятия, които действително използват корекция на данъчната основа
2003 г.
2004 г.
2005 г.
2006 г.
Брой
%
Брой
%
Брой
%
Брой
%
Брой на предприятията, които потенциално прилагат мярката
8 975
100,0 %
7 774
100,0 %
8 236
100,0 %
8 181
100,0 %
Брой и съотношение на предприятията, които действително използват корекцията на данъчната основа
1 198
13,3 %
1 532
19,7 %
1 573
19,1 %
1 738
21,2 %
(78)
Унгария също така представи въздействието, извлечено от агрегираните данни, свързани с 50-те индивидуални дружества, които са получили най-високите суми на нетна лихва в рамките на група. Изчислените ефекти въз основа на агрегираните данни, свързани с 50-те дружества, постигнали най-високо намаление на данъчната основа поради мярката, са, както следва (31):
(В хиляди HUF)
Година
Намаление на данъчната основа поради мярката
Ефект на мярката върху данъчното облагане
2003
9 403 458
1 692 622
2004
25 747 203
4 119 552
2005
13 585 244
2 173 639
2006
118 790 256
19 006 441
V. КОМЕНТАРИ НА ЗАИНТЕРЕСОВАНИ СТРАНИ
(79)
Американската търговска камара в Унгария (AmCham) счита, че мярката представлява частично консолидиране по отношение на доходите от лихви. Тя е част от нормалната система за данъчно облагане в Унгария. Всички трансгранични предимства не се дължат на унгарското данъчно законодателство, а са резултат от разлики между законодателствата на държавите-членки. Изключването на трансграничните лихви, получавани или плащани от унгарски дружества, от обхвата на мярката е в разрез с основните свободи на Договора.
(80)
По отношение на предоставянето на помощ с държавни ресурси AmCham счита, че в трансгранични ситуации с привнесена лихва приспадането на лихвата се извършва от свързаното дружество в другата държава.
(81)
По отношение на предимството AmCham подчертава, че няма отклонение от нормалния данъчен режим. Дали съществува предимство в многонационален сценарий, зависи от ставката на корпоративния подоходен данък в държавата на заемащото дружество; при все това в разследването на държавната помощ предимството трябва да се оцени единствено на национално равнище.
(82)
По отношение на избирателността AmCham твърди, че ако Комисията счита, че данъчна разпоредба може да бъде избирателна на основанието, заложено в решението за откриване на процедурата, то схеми на амортизация, разпоредби, свързани с разходи за персонал, и правила за недостатъчна капитализация, inter alia, също биха попаднали в обхвата на правилата за държавна помощ. Изключването на малки предприятия е обосновано от характера и общата схема на унгарското данъчно законодателство (защото МСП подлежат на еквивалентни данъчни разпоредби, които се прилагат само за тях (32) и мярката би оказала ограничено въздействие върху тях. В допълнение, разширяването на обхвата на мярката, така че да обхване компаниите за финансови услуги, би облагодетелствало същите по непропорционален начин.
(83)
Правно и фактически сравнимите дружества са групи, тъй като мярката е метод за частично консолидиране на данъчното облагане на транзакции в рамките на група.
(84)
Неправилно е да се твърди, че мярката е избирателна поради факта, че не се прилага към единични дружества. По принцип е възможно всяко предприятие да се преструктурира и да се превърне в група. При все това няма стимул за субектите с един член да се преструктурират, само защото лихвата в рамките на група не се облага с данък. Евентуалното предимство, базирано на многонационален сценарий, не може да се обясни с мярката, а с разликата между данъчните законодателства на държавите-членки. Становището, че разпоредбата за отказ от мярката поражда избирателност би поставило под въпрос няколко други данъчни мерки, които имат елемент на избор.
(85)
Според AmCham приложение IV.3 към Акта за присъединяване касае единствено предприсъединителна помощ „към момента на присъединяване“, която в противен случай би била уредена в член 1, буква б), подточка i) от Регламент (ЕО) № 659/1999 на Съвета (33). Определянето на съществуваща помощ също така трябва да отчете другите разпоредби в съответствие с член 1, буква б). Според AmCham, ако мярката беше държавна помощ, тя би била съществуваща помощ в съответствие с член 1, буква б), подточка iii) и член 1, буква б), подточка v) от Регламент (ЕО) № 659/1999. Ако Комисията стигне до неправилното заключение, че мярката представлява неправомерна и несъвместима нова помощ, тя следва да се въздържи от вземане на решение за възстановяване. Като се вземат предвид правните очаквания, Комисията също така следва да приеме краен срок, до който мярката да се прилага в същия вид.
(86)
MOL Plc извършва дейност като компанията майка на MOL Group в Унгария. Компанията прилага мярката от нейното въвеждане по отношение на транзакции за финансиране в рамките на групата с 30 членове на групата. Компанията прилага мярката най-вече при взаимоотношения в рамките на страната (в размер над 10 млрд. HUF) и в значително по-малка степен с членове на групата в чужбина (в размер под 1 млрд. HUF). Това доказва, че за разлика от предположението на Комисията, мярката не се прилага изключително с цел получаване на данъчно предимство в рамките на група от международни транзакции.
(87)
MOL Plc счита, че мярката отчасти постига целта за консолидирано данъчно облагане или данъчно облагане на групи от дружества, система, каквато Унгария няма. Ако консолидираното или данъчното облагане на групи от дружества се приема в няколко държави-членки, според MOL може основателно да се предположи, че настоящата мярка не е помощ, по-специално тъй като нейното прилагане не води до по-ниски данъчни задължения на нивото на групата.
(88)
Комисията би сгрешила, ако заяви, че мярката предоставя избирателно предимство. Това е обща мярка с ограничени изключения, приложима по отношение на всеки данъкоплатец, независимо от сферата на дейност. Фактът, че мярката е приложима към финансиране в рамките на група естествено предполага съществуването на такива транзакции със свързани дружества, подобно например на ситуацията, в която приспадането на амортизация от данъчната основа изисква притежаване на подходящ актив.
(89)
MOL Plc също така твърди, че за осигуряващото заем дружество в Унгария е без значение дали предоставя финансиране в чужбина или в Унгария.
(90)
Доколкото е известно на MOL Plc, Комисията вече е проучила мярката през декември 2004 г. Би било несправедливо и в разрез с лоялната законова практика да се очаква, че Унгария и унгарските данъкоплатци считат мярката за държавна помощ в разрез с по-ранната позиция на Комисията относно мярката. Възстановяването би било неоснователно и особено несправедливо по отношение на групи. То би довело до допълнителни данъчни задължения за определени членове на групи, докато дружества, които са престанали да съществуват или понастоящем не са в групата, биха получили обратно данъци в определен размер. MOL счита, че такава корекция в действителност би довела до несправедливи данъчни предимства и поставяне в неблагоприятно положение.
(91)
Нидерландското правителство счита, че Комисията следва да е последователна в прилагането на четирите критерия за държавна помощ, когато прави избор между индивидуален и групов подход.
(92)
По отношение на индивидуалния дружествен подход Нидерландия признава, че има предимство от държавни ресурси за дружеството, получаващо лихва в рамките на група. При все това мярката не е избирателна, тъй като правно и фактически сравнимите дружества са дружествата, в чийто баланс е вписана лихва от група в Унгария.
(93)
По отношение на подхода на нивото на групата благоприятната трансгранична ситуация с привнесена лихва няма отношение към унгарските държавни ресурси, нито е последица от унгарската схема. Тя също не е избирателна, тъй като референтната рамка касае дружества, които попадат в данъчната компетенция на Унгария.
(94)
По мнение на нидерландските органи възможността за отказ от схемата не оказва последици за категориите от дружества, за които Комисията счита, че потенциално ще се облагодетелстват от унгарската схема.
(95)
Последно, Нидерландия подчертава, че несъответствията са присъщи на настоящото съжителство между нехармонизирани данъчни системи. Това се илюстрира от факта, че предимството в трансгранични ситуации с привнесена лихва би се запазило, дори ако унгарската мярка бъде премахната (по отношение на страни с ефективна ставка върху корпоративния данък, по-висока от унгарската ставка от 16 %).
VI. РЕАКЦИЯ ОТ УНГАРИЯ НА КОМЕНТАРИТЕ НА ЗАИНТЕРЕСОВАНИТЕ СТРАНИ
(96)
Унгарските органи посочват, че становищата и аргументите на заинтересованите страни са изцяло в съответствие с аргументите, представени от Унгария. Те също така изтъкват аргумента, че при липса на хармонизиране на прякото данъчно законодателство на равнището на ЕС мярката следва да бъде оценена в съответствие с членове 96 и 97 от Договора за ЕО.
(97)
Унгария подчертава, че се съгласява напълно с анализа, изготвен от заинтересованите страни, че мярката не отговаря на критериите за държавна помощ.
(98)
Унгарските органи повтарят, че от друга страна мярката следва да се счете за съществуваща помощ и ако Комисията реши, че мярката представлява незаконна държавна помощ, не трябва да се извършва възстановяване, защото бенефициерите са действали добросъвестно.
VII. ОЦЕНКА
VII.1. Наличие на помощ по смисъла на член 87, параграф 1 от Договора за ЕО
(99)
С оглед да се определи дали разглежданата мярка представлява помощ по смисъла на член 87, параграф 1 от Договора за ЕО, Комисията трябва да оцени дали мярката поставя в благоприятно положение определени предприятия или производството на някои стоки, като предоставя предимство от икономическо естество, дали такова предимство нарушава или заплашва да наруши конкуренцията, дали предимството се предоставя чрез държавни ресурси и дали предимството може да засегне търговията между държавите-членки.
(100)
С цел да бъде счетена за държавна помощ, мярката трябва да е специфична или избирателна, в смисъл че поставя в благоприятно положение само определени предприятия или производството на някои стоки.
(101)
В съответствие с приложимата съдебна практика, с цел да се определи дали дадена мярка е избирателна, трябва да бъде проучено дали в контекста на конкретна правна система тази мярка представлява предимство за определени предприятия в сравнение с други в сравнимо правно и фактическо положение (34). Може да се окаже, че даден режим за данъчно облагане не представлява държавна помощ, въпреки че не отговаря във всяко отношение на общата система за корпоративно данъчно облагане в държавата-членка. Съдът също така в много дела е постановил, че член 87, параграф 1 от Договора за ЕО не прави разграничение между причините или целите на държавната помощ, а ги определя във връзка с техните ефекти (35). По-специално данъчните мерки, които не представляват адаптиране на общата система към конкретни характеристики на определени предприятия, а са били замислени като средство за подобряване на тяхната конкурентоспособност, попадат в обхвата на член 87, параграф 1 от Договора за ЕО (36).
(102)
При все това понятието „държавна помощ“ не се прилага по отношение на мерки за държавна помощ, при които се прави разграничение между предприятия, когато разграничението произтича от характера или общата структура на системата, от която са част. Както беше обяснено в Известие на Комисията за прилагане на правилата за държавна помощ по отношение на мерките за пряко данъчно облагане на дружества („известието за данъчно облагане“) (37), някои условия могат да бъдат обосновани от обективни различия между данъкоплатците.
(103)
Като предварителна забележка следва да се поясни на кое ниво (ниво на група или предприятие) следва да се извърши оценката на референтната система. В решението за откриване на процедурата (38) Комисията изрази своето предварително мнение, че на нивото на индивидуалното дружество, представляващо част от група, схемата предоставя предимство на тези предприятия, които получават положителна нетна лихва от свързани дружества, тъй като могат да приспадат 50 % от сумата от своята данъчна основа. Съответно, на нивото на групата, взета като цяло, Комисията отбеляза, че схемата предоставя предимство за трансгранични ситуации с привнесена лихва, т.е. където получаващото нетна лихва дружество е със седалище в Унгария, а плащащото нетна лихва дружество е със седалище в друга държава. Макар в този случай получаващото дружество да има право да приспадне 50 % от нетната привнесена лихва от облагаемата основа (т.е. доходът от лихва ефективно се облага с половината от ставката на корпоративния данък от 16 %), плащащото нетната лихва дружество подлежи на данъчните правила на своята държава на установяване и по принцип имат право да приспадне 100 % от платената нетна лихва.
(104)
Комисията отбелязва, че въпросната мярка е свързана със специфична операция (финансиране на свързани дружества), а не с операция по консолидиране на равнището на групата. Всяко намалено ниво на данъци ще се прилага индивидуално по отношение на дружества въз основа на баланса на техните приходи от и плащания на лихви. Дори ако решенията за финансиране действително може да се очаква да се вземат в интересите на групата като цяло, анализът на равнището на групата няма основание в унгарското законодателство, което не включва никаква система за данъчно консолидиране за групи. С унгарския корпоративен подоходен данък се облагат индивидуални дружества, а не групи.
(105)
Поради това Комисията е на мнение, че оценката на референтната система следва да бъде извършена на равнището на индивидуалните дружества.
(106)
Комисията счита, че при данъчното облагане на специфичен вид приходи може да е уместно да се определи дали режимът обхваща общи категории от транзакции по недискриминационен начин. Всеки случай на дискриминация, която не може да бъде обоснована от обективни разлики между данъкоплатците, може да доведе до нарушаване на конкуренцията.
(107)
Като се има предвид това, трябва да се определи дали за транзакции на заеми между свързани дружества може обективно да се придобие право на намалена ставка на данъчно облагане. Унгарските органи, както и Американската търговска камара твърдят, че дружество, което предоставя заеми в рамките на група, не е в сравнима ситуация с тази на дружество, което предоставя заеми на независими страни. Дейността на второто дружество може да се извършва само от упълномощена финансова институция, както е заложено в унгарския Закон за кредитните институции в съответствие с банковата директива (39). Поради това дружества, чиято основна дейност е да финансират трети страни, следва да не се сравняват с дружества, които предоставят финансиране в рамките на група с цел оптимално разпределяне на ликвидност в рамките на групата.
(108)
Според унгарските органи ефектът на мярката би се изразил в намаляване на разликата между капиталовото финансиране и заемното финансиране в рамките на група.
(109)
Комисията е на мнение, че независимо от наличието на дискриминация срещу определени сектори въпросната мярка ще намали този данъчен арбитраж (в местна ситуация), тъй като данъчното облагане на лихви в рамките на група ще бъде сближено с данъчното облагане на дивиденти в рамките на група и по този начин ще се укрепи техническата неутралност на данъчната система.
(110)
В допълнение, тъй като самостоятелните дружества, които не са кредитни или финансови институции, по принцип не се занимават с предоставяне на заеми на независими страни като част от обичайната си дейност, срещу тях няма дискриминация в сравнение със свързани дружества, при които се извършват транзакции на заеми с цел предоставяне на заеми на свързани дружества.
(111)
По отношение на своите ефекти предимството, дадено на дружество, което осигурява заем на свързано дружество, не може да се счита за дискриминационно, тъй като заем към свързано дружество не може да се сравнява със заем към несвързано дружество. По отношение на дейностите по дългово финансиране свързаните дружества не са в сравнимо правно и фактическо положение с несвързаните дружества. Причината е, че за разлика от несвързаните дружества, когато свързаните дружества се опитват да получат заемно или капиталово финансиране в рамките на групата, те не просто участват в една търговска транзакция. Дружеството майка и дъщерното дружество споделят еднакви интереси за разлика от случая с търговска транзакция с трета страна, осигуряваща финансиране, в който всяка страна се опитва да увеличи до максимум своите печалби за сметка на другата.
(112)
При все това Комисията отбелязва, че мярката не е достъпна за всяко дружество, което подлежи на облагане с корпоративен данък и получава/плаща лихва в контекста на отношения в група. Макар че мярката не включва никакво ограничение по отношение на страната, в която се извършва транзакцията, Комисията счита, че мярката включва дискриминационни елементи на три различни нива.
1. Изключване на финансовия сектор
(113)
Унгария твърди, че не е възнамерявала да насърчава финансирането в рамките на групи, тъй като тези дружества работят със значителни печалби. В допълнение тези дружества имат специален данъчен статут, финансови и счетоводни правила.
(114)
Унгария и Американската търговска камара считат, че разширяването на обхвата на мярката, така че да включи доставчици на финансови услуги, застрахователни дружества, инвестиционни дружества и дружества за рисков капитал, би представлявало именно избирателност de facto, тъй като предвид специалния статут на доставчиците на финансови услуги, те биха получили непропорционално големи печалби при прилагане на мярката.
(115)
Като цяло и по отношение на всяка данъчна мярка не може да се отхвърли възможността дружества в групи в специфични сектори да се облагодетелстват в по-голяма степен от мярката заради по-големия интензитет на финансови транзакции в такива сектори. Случаят действително може да е такъв с дружествата във финансовия сектор, чиято основна дейност е заемане на финансови средства и които в резултат биха могли лесно да увеличат заемането на средства на свързани дружества. При все това тази ситуация не оправдава изключването на финансовия сектор. Унгария би могла да постигне своята цел за избягване на злоупотреба със схемата от страна на специфични сектори или предприятия чрез разпоредба, с която да ограничи сумата, която може да се облага с данък/приспада при намалена ставка. В допълнение, в известието за данъчно облагане на Комисията се посочва, че „фактът, че някои дружества или някои отрасли се възползват повече от други от някои от тези данъчни мерки, не означава непременно, че те попадат в приложното поле на правилата за конкуренцията, регулиращи държавната помощ.“
2. Изключване на малки предприятия
(116)
Унгарските органи твърдят, че 1. малките предприятия обикновено не предоставят финансиране в рамките на група, 2. разширяването на обхвата на мярката към тях би изисквало високи административни разходи, непропорционални на потенциалните предимства, които биха могли да постигнат ефективно, 3. унгарският Закон за корпоративния данък предвижда няколко данъчни облекчения, специално замислени за малки предприятия.
(117)
Комисията отбелязва, че Унгария не е представила никакви данни, потвърждаващи, че малките унгарски предприятия наистина не предоставят или получават финансиране в рамките на група. Поради това не може да се изключи възможността значителен брой малки предприятия да са свързани под формата на група и да получават/плащат лихви в контекста на отношения в рамките на група.
(118)
В допълнение фактът, че малките предприятия се облагодетелстват от данъчни мерки, специално замислени за тях, няма значение за оценката на избирателността на мярката.
3. Незадължителен характер на мярката
(119)
Незадължителният характер на мярката позволява на данъкоплатеца да решава всяка година дали да прилага мярката, или да се откаже от нея. Унгарските органи изтъкват, че тази характеристика естествено произтича от годишния цикъл на корпоративното данъчно облагане заедно с други разпоредби на данъчния закон.
(120)
При все това Комисията счита, че ефектът от такава характеристика се изразява във въвеждане на диференцирано третиране между дружества в групи, тъй като мярката не се прилага по отношение на всички дружества в групи (с транзакции на заеми в рамките на група), а само за тези, които са взели решение да прилагат схемата през съответната данъчна година.
(121)
В точка 23 от известието за данъчно облагане Комисията посочва, че „различният характер на някои мерки не означава непременно, че те трябва да бъдат разглеждани като държавна помощ. Такъв е случаят с мерките, чиято икономическа рационалност ги прави необходими за функционирането и ефективността на данъчната система. От друга страна, държавата-членка следва да осигури такава обосновка.“
(122)
Според унгарските органи целта на мярката е била намаляване на определени неблагоприятни ефекти, които се дължат на отсъствието на данъчно облагане на групи от дружества в Унгария. Мярката се отклонява от „класическия“ метод на индивидуална (т.е. неконсолидирана) данъчна оценка в много по-малка степен от често използваните схеми за данъчно облагане на групи от дружества в други държави-членки. Като следствие от това мярката цели да прилага (по специален начин) установена и често използвана модерна система за подоходен данък.
(123)
При все това Комисията счита, че отсъствието на системи за данъчно консолидиране за групи в Унгария не оправдава избирателното предоставяне на държавна помощ на ограничен брой дружества. Този принцип беше установен в решението на Съда на Европейските общности по дело 173/73 (40).
(124)
Унгария също така се позовава на сегашното различно данъчно третиране на капитали и дългове и счита, че в двата случая доходът подлежи на еднаква данъчна ставка, но облагаемото лице е различно (за дивиденти това е дъщерното дружество, а за лихви това е компанията майка).
(125)
Комисията е на мнение, че въпросната схема изключва няколко сектора от облагодетелстване с намалено данъчно облагане и че тя не се класифицира като обикновена техническа мярка, целяща изместване на част от данъчната тежест от получаващото нетна лихва дружество към плащащото нетна лихва дружество.
(126)
Що се отнася до изключването на финансовия сектор, унгарските органи също така се позовават на параграф 27 от известието за данъчно облагане: „Конкретни разпоредби, които не съдържат дискреционни елементи, позволяващи, например данъкът да бъде определен на фиксирана база (например в селското стопанство и в рибното стопанство), могат да бъдат обосновани от характера и общата схема на системата, когато, например, те взимат под внимание специфични счетоводни изисквания или значението на земята в активите, които са специфични за някои отрасли; такива разпоредби не представляват, следователно, държавна помощ (…).“
(127)
При все това Комисията отбелязва, че разпоредбите, посочени в параграф 27 от известието за данъчно облагане, не целят увеличаване или намаляване на данъчната тежест за специфични сектори, а по-скоро вземат под внимание специфични характеристики на въпросните сектори, например счетоводни изисквания, които биха могли да оправдаят прилагането на правила за опростяване за оценка на облагаемата основа.
(128)
Разграничението между финансовия сектор и малките предприятия, от една страна, и другите сектори, от друга страна, както и незадължителното естество на схемата не са оправдани от характера и общата схема на унгарската данъчна система.
(129)
В този контекст Комисията трябва да заключи, че въпросната мярка е избирателна.
(130)
Унгарските органи твърдят, че мярката може да предостави предимство на индивидуални дружества, но поставя в неблагоприятно положение другата страна по транзакцията на заем и поради това е симетрична при изцяло местни отношения.
(131)
При все това Комисията е на мнение, че предимството на нивото на едно дружество не може да се компенсира от неблагоприятно положение на нивото на друго дружество, дори ако това дружество е част от същата група. Оценката дали е налице предимство трябва да се направи на нивото на индивидуалното дружество, а не на групата. В допълнение трябва да се подчертае, че дружествата в група могат лесно да реорганизират своите дейности по финансиране и да повлияят на резултата от прилагането на мярката.
(132)
Освен това Комисията счита, че симетрията на мярката и нейното неутрално въздействие на нивото на групата не са достатъчни, за да се изключи възможността за предимство на нивото на индивидуалните дружества. По аналогичен начин по-ниското данъчно облагане на лихви от един субект от групата не може да се оправдае от по-висока ставка на данъчно облагане - поради по-ниско приспадане на лихви - на друг субект (41).
(133)
От посочената по-горе съдебна практика следва, че фактът, че някои дружества от групи страдат от неблагоприятно положение, не поставя под въпрос наличието на предимство на нивото на друго дружество.
(134)
В този случай Комисията е на мнение, че предимството, предоставено от държавата чрез по-нисък данък (50 % намаление на облагаемата сума), трябва да се счита за загуба на данъци, равна на използването на държавни ресурси под формата на данъчни разходи.
(135)
Тъй като бенефициерите са предприятия, осъществяващи дейност в различни икономически сектори на пазари, открити за конкуренция, мярката може да наруши конкуренцията между държавите-членки и да засегне търговията в рамките на Общността.
(136)
По принцип помощ, която е предвидена да освободи предприятие от загуби, които то обикновено би понесло в ежедневното си управление или нормални дейности, нарушава условията на конкуренция (42). В допълнение беше постановено, че предоставянето на помощ на предприятие, което осъществява своите дейности на пазара на Общността, може да доведе до нарушаване на конкуренцията и засягане на търговията между държавите-членки (43).
(137)
Съответно, без да е необходимо да се извършва икономически анализ на настоящата ситуация на съответните пазари (44) и с оглед на факта, че данъчната схема, въведена от Унгария, укрепва позицията на икономическите оператори, които се облагодетелстват от нея в сравнение с други оператори, конкуриращи се в търговията в рамките на Общността, Комисията счита, че схемата засяга търговията между държавите-членки и нарушава конкуренцията между тези оператори.
(138)
В контекста на съображенията по-горе Комисията е на мнение, че приспадането на лихви в рамките на група, предвидено в Закон LXXXI от 1996 г. за корпоративния данък и данъка върху дивидентите, представлява помощ по смисъла на член 87, параграф 1 от Договора.
VII.2. Определяне на схемата като неправомерна или съществуваща помощ
(139)
Приложение IV.3 към Акта за присъединяване предвижда, че следните схеми за помощ и индивидуална помощ, приведени в действие в Унгария преди датата на присъединяване и които продължават да са приложими след тази дата, трябва да се считат към момента на присъединяване за съществуваща помощ по смисъла на член 88, параграф 1 от Договора за ЕО:
а)
мерки за помощ, приведени в действие преди 10 декември 1994 г.;
б)
мерки за помощ, посочени в допълнението към приложение IV;
в)
мерки за помощ, които преди датата на присъединяване са били оценени от органа за мониторинг на държавна помощ на Унгария и са били счетени за съвместими с достиженията на правото на Общността и за които Комисията не е повдигнала възражения въз основа на сериозни съмнения относно съвместимостта на мярката с общия пазар.
(140)
Освен това в приложение IV.3 се предвижда, че всички мерки, които продължават да се прилагат след датата на присъединяване, които представляват държавна помощ и които не отговарят на условията, изложени по-горе, се считат за нова помощ към момента на присъединяване за целите на прилагане на член 88, параграф 3 от Договора за ЕО.
(141)
Въпросната мярка не е била приведена в действие преди 10 декември 1994 г.; не е била посочена в допълнението към приложение IV.3 към Акта за присъединяване; нито е била обхваната от процедурата за временен механизъм при присъединяването.
(142)
Унгарските органи и Американската търговска камара считат, че това приложение съдържа единствено разпоредби относно помощ, приведена в действие и преразгледана преди датата на присъединяване, посочена в член 1, буква б), подточка i) от процедурния регламент (45). Като следствие от това правилата, посочени в член 1, буква б), подточки ii)-v) от регламента, също следва да се вземат предвид с цел идентифициране на съществуваща помощ.
(143)
Комисията се съгласява с това тълкуване на приложение IV към Акта за присъединяване. Такова тълкуване се потвърждава от текста на член 1, буква б), подточка i) от процедурния регламент. Като следствие тя счита, че характерът на помощта като съществуваща помощ следва да се оцени в съответствие с член 1, буква б), подточки ii)-v) от процедурния регламент.
(144)
По отношение на прилагането на член 1, буква б), подточки ii) и iii) Комисията не се съгласява с Унгария относно факта, че въпросната мярка е била разрешена от Комисията, тъй като тя не е била уведомена за мярката в съответствие с член 88, параграф 3 от Договора за ЕО и член 2 от процедурния регламент.
(145)
Комисията счита, че член 1, буква б), подточка iv) също не се прилага, тъй като помощта, предоставена в съответствие със схемата, не е обхваната от давностния период от десет години.
(146)
Що се отнася до член 1, буква б), подточка v), тази разпоредба не се прилага като такава в настоящия случай, защото не може да се счита, че към момента, в който схемата за лихви в рамките на група е влязла в сила, тя не е представлявала помощ и е станала помощ поради развитието на пазара.
(147)
При все това Комисията отбелязва, че въпросната мярка има някои прилики със схемата за белгийските координационни центрове (BCC). В това отношение е полезно да се припомнят предишните решения на Комисията от 2 май 1984 г. (46) и 9 март 1987 г., където Комисията постанови, че белгийската схема не е помощ по смисъла на член 87, параграф 1 от Договора за ЕО.
(148)
Подобно на схемата за белгийските координационни центрове, която се е прилагала изключително по отношение на многонационални дружества, Комисията счете въз основа на данните, предоставени от унгарските органи, че основните бенефициери от схемата също са многонационални дружества. В допълнение унгарската схема има други прилики с белгийската схема, тъй като и двете мерки касаят данъчното облагане на дейности в рамките на група.
(149)
Като следствие от това определянето като помощ на този тип мярка, свързана с дейности в рамките на група, не е било очевидно към момента на привеждането ѝ в действие.
(150)
Унгария изтъква, че унгарската служба за мониторинг на държавна помощ (SAMO) е проучила мярката през лятото на 2002 г., преди нейното приемане. В контекста на приложимата съдебна практика и предишното решение на Комисията относно схемата за BCC, SAMO е стигнала до заключението, че въпросната мярка не представлява държавна помощ и поради това не е представила схемата на Комисията.
(151)
Въпреки факта, че мярката не е представлявала държавна помощ към момента на нейното привеждане в действие, Комисията счита, че поради много специфичните обстоятелства във въпросния случай, по-специално предприсъединителния контекст и предишните решения на Комисията през 1984 и 1987 г. относно белгийската схема, унгарската служба за мониторинг на държавна помощ не е имала причина да счита, че мярката представлява държавна помощ по смисъла на член 87, параграф 1 от Договора за ЕО, по-специално защото мярката е била приета преди Комисията да промени своята позиция относно белгийската схема (47). Поради това се счита, че има някои извънредни обстоятелства, които навеждат на мисълта, че унгарските органи може да са били подведени да мислят, че мярката не представлява държавна помощ в предприсъединителен контекст. При такива обстоятелства към момента на приемане на мярката Унгария е имала основателни причини да не представя мярката на Комисията, както е предвидено в съответствие с процедурата за временен механизъм, заложена в приложение IV към Акта за присъединяване.
(152)
В допълнение Комисията отбелязва, че след присъединяването на Унгария към ЕС нито обхватът на мярката, нито значението на предоставеното предимство са се променили по съществен начин. Вярно е, че както е посочено в съображение 14 от настоящото решение, са били въведени някои изменения. При все това те представляват най-вече технически адаптации, свързани или с включването на определени видове дружества, които не са съществували в Унгария преди присъединяването (европейски дружества и европейски кооперативни дружества), или с изключването на определени други видове дружества, които са били премахнати (дружества за рисков капитал). По този начин въпросната мярка не е променена съществено след присъединяването на Унгария към Европейския съюз и следователно трябва да се счита за съществуваща помощ.
VIII. ЗАКЛЮЧЕНИЕ
(153)
Поради специфичните характеристики на настоящия случай и предприсъединителния контекст, описан по-горе, схемата за лихви в рамките на група трябва да се счита за схема за съществуваща помощ по аналогия с член 1, буква б), подточка v) от Регламент (ЕО) № 659/1999.
(154)
Тъй като процедурата относно схеми за съществуваща помощ е посочена в членове 17-19 от същия регламент, настоящата процедура, открита на 21 март 2007 г., е излишна.
(155)
Тъй като унгарските органи вече са приели закон за отмяната на схемата, считано от 1 януари 2010 г., Комисията не вижда необходимост от откриване на процедурата за сътрудничество, предвидена в член 17 от процедурния регламент,
ПРИЕ НАСТОЯЩОТО РЕШЕНИЕ:
Член 1
Решението на Комисията от 21 март 2007 г. за откриване на процедурата, предвидена в член 88, параграф 2 от Договора за ЕО по отношение на схемата, приведена в действие от Унгария за данъчно облагане на лихви в рамките на група, е безпредметно, тъй като въпросната схема трябва да се счита за схема за съществуваща помощ.
Член 2
Адресат на настоящото решение е Република Унгария.
Съставено в Брюксел на 28 октомври 2009 година.