РЕШЕНИЕ НА КОМИСИЯТА
от 17 юли 2013 година
относно Държавна помощ SA.21233 C/11 (ex NN/11, ex CP 137/06), приведена в действие от Испания Система за данъчно облагане, приложима за някои споразумения за финансов лизинг, известна като испанска система „лизинг срещу данък“
(нотифицирано под номер C(2013) 4426)
(само текстът на испански език е автентичен)
(текст от значение за ЕИП)
(2014/200/ЕС)
ЕВРОПЕЙСКАТА КОМИСИЯ,
като взе предвид Договора за функционирането на Европейския съюз, и по-специално член 108, параграф 2, алинея първа от него,
като взе предвид Споразумението за Европейското икономическо пространство, и по-специално член 62, параграф 1, буква а) от него,
като покани заинтересованите страни да представят мненията си в съответствие с посочените по-горе разпоредби (1) и като взе предвид техните мнения,
като има предвид, че:
1. ПРОЦЕДУРА
(1)
Според няколко жалби, заведени в Комисията от май 2006 г. насам, испанската система „лизинг срещу данък“ (STL), която се прилага от 2002 г. насам по отношение на корабоплавателни предприятия, им позволява да закупуват кораби в Испания на цени, по-ниски с 20-30 %. По-специално две национални федерации на корабостроителници и една независима корабостроителница са подали жалби, че тази схема води до загуба на договори за корабостроене от техните членове в полза на испански корабостроителници. На 13 юли 2010 г. асоциациите на корабостроителници от седем европейски държави заедно подписаха петиция срещу така наречената испанска система „лизинг срещу данък“ (наричана по-долу „STL“). Поне едно корабоплавателно предприятие е подкрепило тези жалби. През август 2010 г. член на Европейския парламент зададе въпрос по тази тема (2).
(2)
С писма от 15 септември 2006 г., 30 януари 2007 г., 6 ноември 2007 г. и 3 март 2008 г. Комисията изпрати на Испания запитвания за информация. Испания отговори с писма от 16 октомври 2006 г., 23 и 27 февруари 2007 г., 11 януари и 27 март 2008 г. На проведена на 29 април 2008 г. среща Комисията поиска допълнителна информация, която Испания предостави с писмо от 17 юни 2008 г. Комисията поиска още допълнителна информация с писма от 23 септември 2008 г., която Испания предостави посредством писмо от 24 октомври 2008 г.
(3)
След получаването на нова информация от жалбоподателите Комисията поиска допълнителна информация посредством писма от 11 януари и 25 май 2010 г. Испания отговори с писма от 10 март и 26 юли 2010 г. На 24 януари 2011 г. бе проведена среща с испанските органи.
(4)
С писмо от 29 юни 2011 г. Комисията уведоми Испания за решението си да открие процедурата, предвидена в член 108, параграф 2 от Договора за функционирането на Европейския съюз, по отношение на помощта.
(5)
С писмо от 2 август 2011 г. Испания представи мнението си относно решението за откриване на официална процедура.
(6)
Решението на Комисията за откриване на официална процедура по разследване (наричано по-долу „Решение C(2011) 4494 окончателен“) бе публикувано в Официален вестник на Европейския съюз (3). Комисията покани заинтересованите страни да представят мненията си по мерките.
(7)
Комисията получи мнения на няколко заинтересовани страни: с писма от 23 февруари, 7 март, 11 юли и 29 октомври 2012 г. и 12 и 25 февруари и 22 април 2013 г. ги препрати на Испания, на която бе дадена възможност да реагира. Мненията ѝ бяха получени с писма от 30 април, 24 май, 9 и 23 юли и 14 ноември 2012 г. и 25 февруари, 12 март и 21 май 2013 г. Испания също представи допълнителни коментари с писма от 3 и 9 октомври 2012 г. По тяхно искане Комисията проведе срещи с Pequeños y Medianos Astilleros en Reconversión (PYMAR) (4) на 13 ноември 2012 г. и 4 февруари 2013 г. и с испанските органи на 6 март 2013 г.
2. ОПИСАНИЕ НА ИСПАНСКАТА СИСТЕМА „ЛИЗИНГ СРЕЩУ ДАНЪК“
(8)
Испанската система „лизинг срещу данък“ се прилага по отношение на сделки, които включват построяването от страна на корабостроителници (продавачи) и придобиването от страна на корабоплавателни предприятия (купувачи) на морски плавателни съдове и финансирането на тези сделки посредством ad hoc правна и финансова структура.
(9)
Системата STL се основава на:
-
ad-hoc правна и финансова структура, организирана от банка и действаща между корабоплавателното предприятие и корабостроителницата, съответно купувача и продавача на плавателния съд
-
сложна мрежа от договори между различните страни по сделката;
-
използването на няколко испански данъчни мерки.
(10)
По искане на Комисията испанските органи потвърдиха, че STL е приложена при 273 сделки за корабостроене и придобиване между 1 януари 2002 г. и 30 юни 2010 г. на обща стойност от 8 727 997 332 EUR. Прилагането на схемата продължава до 29 юни 2011 г., когато е дадено началото на официалната процедура по разследване. Купувачите са корабоплавателни предприятия от цяла Европа и извън нея. Всички с изключение на една от сделките (договор за 6 148 969 EUR) са с испански корабостроителници.
2.1. STL - ПРАВНА И ФИНАНСОВА СТРУКТУРА
(11)
Както бе посочено, операция със STL позволява на собственик на кораб да притежава нов плавателен съд, построен с 20 %-30 % отстъпка от цената, която се предлага от корабостроителницата. С цел получаването на намалената цена (след приспадане на отстъпката) корабоплавателното предприятие трябва да се съгласи да не купува плавателния съд директно от корабостроителницата, а от испанско обединение по икономически интереси (ОИИ), създадено съгласно испанското законодателство от банка.
(12)
Структурата STL е схема за данъчно планиране, която най-общо се организира от банка с цел получаване на данъчни облекчения за инвеститори в прозрачно по отношение на данъците ОИИ и с цел прехвърляне на част от тези данъчни облекчения към корабоплавателно предприятие под формата на отстъпка от цената на плавателен съд. Останалата част от облекченията се запазват от инвеститорите в ОИИ като възнаграждение за тяхната инвестиция. Освен ОИИ операцията със STL включва и други посредници като банка и предприятие за лизинг (вж. диаграмата по-долу).
(13)
На практика ОИИ взима на лизинг плавателен съд от предприятие за лизинг от датата, на която започва строителството му. След завършването му ОИИ чартира плавателния съд на корабоплавателното предприятие на база „беърбоут“, а корабоплавателното предприятие започва да експлоатира плавателния съд. Във всеки случай ОИИ се ангажира да купи плавателния съд в края на договора за лизинг, а корабоплавателното предприятие се ангажира да купи плавателния съд в края на договора за беърбоут чартър посредством договори с реципрочни опции за покупка и продажба (5). Датата на упражняване на опциите, посочена в договора за лизинг, е няколко седмици преди датата на упражняване на опциите, посочена в беърбоут чартъра. И двете опции са упражнени, щом ОИИ премине към системата за данък върху тонажа (за по-подробно описание вж. раздел 2.2.4 Мярка 4: Данък върху тонажа. Засегнатите страни подписват рамково споразумение, с което гарантират, че всички са съгласни с организацията и функционирането на структурата STL.
(14)
Сделките, които се осъществяват между различните участници във операцията със STL, са описани с повече подробности в Решение C(2011) 4494 окончателен (раздел 2.2) (6) въз основа на примери, представени от Испания (7).
2.2. STL - ДАНЪЧНИ АСПЕКТИ
(15)
Целта на схемата STL, описана в раздел по-горе, е на първо място да осигури облекченията от определени данъчни мерки в полза на ОИИ и на участващите инвеститори, които на свой ред ще прехвърлят част от тези облекчения на корабоплавателното предприятие, което придобива нов плавателен съд.
(16)
ОИИ получава данъчните облекчения на два етапа съгласно два различни набора от данъчни правила. На първия етап се прилага ранна и ускорена амортизация на отдадения на лизинг плавателен съд в рамките на „обичайната“ система за корпоративно подоходно облагане. Това генерира сериозни данъчни загуби за ОИИ. Предвид данъчната прозрачност на ОИИ тези данъчни загуби подлежат на приспадане от собствените приходи на инвеститорите, пропорционално на техните дялове в ОИИ.
(17)
При обичайни обстоятелства данъчните спестявания, реализирани от тази ранна и ускорена амортизация на разходите за плавателен съд, следва да бъдат компенсирани на по-късен етап от увеличени данъчни плащания било то при пълната амортизация на плавателния съд, когато не могат да бъдат приспаднати други разходи за амортизация, или при продажбата и резултатите от прираста на капитала при продажбата (8). Поради данъчната прозрачност на ОИИ повишената печалба през следващите години обичайно би била добавена към собствените приходи на инвеститорите и би подлежала на данъчно облагане.
(18)
Въпреки това при операция със STL ОИИ не задържат плавателните съдове след пълната амортизация. При втория етап данъчните спестявания, които произтичат от първоначални загуби, прехвърлени към инвеститорите, са гарантирани в резултат на преминаването на ОИИ към система за данък върху тонажа и пълното освобождаване на прираста на капитала, който произтича от продажбата на плавателен съд, - малко след преминаването към новата система - за корабоплавателното предприятие (9). За повече подробности относно тези два етапа вж. Решение C(2011) 4494 окончателен (раздел 2.3.1).
(19)
Според предоставената на Комисията информация (10) комбинираното въздействие от данъчните мерки, използвани при STL, позволява на ОИИ и неговите инвеститори да постигнат данъчно облекчение от приблизително 30 % от първоначалната брутна цена на плавателния съд. Част от това данъчно облекчение - първоначално получено от ОИИ/ неговите инвеститори - се задържа от инвеститорите (10-15 %), а друга част от него се прехвърля към корабоплавателното предприятие (85-90 %), което в крайна сметка става собственик на плавателния съд, като получава намаление от 20 % до 30 % от първоначалната брутна цена на плавателния съд.
(20)
Както беше посочено вече, при операциите със STL се комбинират отделни -но все пак взаимосвързани - данъчни мерки с цел реализиране на данъчно облекчение. В раздела по-долу са описани накратко тези мерки. За по-подробно описание вж. Решение C(2011) 4494 окончателен (раздел 2.4).
2.2.1. Мярка 1 - Ускорена амортизация (11) на дадените на лизинг активи
(член 115, параграф 6 от TRLIS)
(21)
В Испания данъчното третиране на лизингова сделка е различно от счетоводното третиране. Глава XIII от Кралския законодателен указ 4/2004 от 5 март 2004 г. за одобрение на консолидираната версия на Закон за корпоративното данъчно облагане (TRLIS) (12) и член 49 от Кралски указ 1777/2004 от 30 юли 2004 г. за одобрение на Наредбата за корпоративно данъчно облагане (RIS) се прилагат по отношение на договори за лизинг с минимална продължителност от две години, ако засягат движимо имущество, и десет години, ако засягат недвижимо имущество или промишлени предприятия (13).
(22)
Единствено за данъчни цели делът на плащанията, който позволява на лизингодателя да възстанови разходите за актива (14), се счита за разход, който подлежи на данъчно приспадане в определени граници, а именно: приспаднатата сума не може да превишава сумата, получена при умножаване на разходите за актива по два или три пъти официалния коефициент за максимална линейна амортизация за вида актив.
(23)
По отношение на плавателни съдове нормата на линейна амортизация се разпределя за данъчни цели в продължение на десет години (10 % годишно). Максималната норма на ускорена амортизация за отдадените на лизинг активи варира от 20 % до 30 % годишно (от 40 до 60 месеца). Съгласно испанското законодателство собствениците на плавателни съдове могат също да прилагат амортизация в съответствие с регресивния метод (15) или метода на сбора от числата на годините (SYD) (16).
2.2.2. Мярка 2: Дискреционно прилагане на ранната амортизация на отдадените на лизинг активи
(член 115, параграф 11 и член 48, параграф 4 от TRLIS и член 49 от RIS)
(24)
Съгласно член 115, параграф 6 от TRLIS ускорената амортизация на отдадения на лизинг актив към датата, на която активът става оперативен, т.е. не преди активът да бъде доставен на и да започне ползването му от страна на лизингополучателя. Въпреки това съгласно член 115, параграф 11 от TRLIS (17) Министерство на икономиката и финансите може да определи по-ранна начална дата на амортизация по официално искане на лизингополучателя. По принцип тази разпоредба се прилага при определени условия по отношение на всички отдадени на лизинг активи, които са предмет на договор за лизинг и отговарят на условията за ускорена амортизация.
(25)
Всъщност в член 115, параграф 11 от TRLIS са заложени две общи условия. Първо, новата начална дата следва да бъде определена, като се вземат предвид „специфичните характеристики на договорния или строителен период за актива и специфичното естество на стопанското му ползване“. Съгласно член 49 от RIS данъчните органи дават одобрение единствено за ранната амортизация от началото на строителния период, когато строителният период е над 12 месеца и договорът за лизинг предвижда очаквани лизингови плащания. Второ, „определянето на тази дата (следва) да не повлиява върху изчисляването на данъчната основа, която произтича от действителното използване на актива или плащанията в резултат на прехвърлянето на собствеността, което трябва да се определи в съответствие с общия данъчен режим или специалния режим, предвиден в глава VIII от дял VII от TRLIS“.
(26)
Съгласно член 48, параграф 4 от TRLIS (18) активите, които попадат в обхвата на схемата за ранна амортизация, описана в член 115, параграф 1 от TRLIS, ще бъдат отдадени на лизинг на ОИИ, регистрирани в Испания, които на свой ред ще ги дадат на лизинг на трети страни. В допълнение в член 49 от RIS е установена процедурата, която трябва да се следва при попълване на заявление за ранна амортизация на отдадени на лизинг активи.
2.2.3. Мярка 3: Обединения по икономически интереси (ОИИ)
(27)
Както бе посочено, испанските ОИИ имат различна юридическа правосубектност от тази на техните членове. В резултат на това ОИИ могат да подават заявление както за мярката за ранна амортизация, така и за алтернативната схема за данък върху тонажа, предвидена в членове 124-128 от TRLIS (вж. раздел 2.2.4), ако отговорят на изискванията съгласно испанското законодателство и дори и нито един от техните членове да не е корабоплавателно предприятие.
(28)
Въпреки това от данъчна гледна точка ОИИ са прозрачни по отношение на техните местни акционери. С други думи за целите на данъчното облагане, печалбите (или загубите), реализирани от ОИИ, се прехвърлят на техните испански местни членове на пропорционална основа. Тъй като ОИИ, които участват в операции със STL, биват третирани като инвестиционни дружества от своите членове - вместо начин за съвместно провеждане на дейност - настоящото решение ги споменава като инвеститори.
(29)
Данъчната прозрачност на ОИИ означава, че значителните загуби, регистрирани от ОИИ при ранна и ускорена амортизация, могат да бъдат прехвърлени директно на инвеститорите, които могат да компенсират тези загуби чрез собствени печалби и да намалят дължимия данък.
2.2.4. Мярка 4: Система за данък върху тонажа (членове 124 до 128 от TRLIS)
(30)
Испанското законодателство в сферата на данъка върху тонажа е в сила от 2002 г. насам. Предвижда алтернативно изчисляване на облагаемите печалби на корабоплавателните предприятия по отношение на техните допустими транспортни дейности въз основа на оперативния тонаж вместо да се взима предвид разликата между приходите и разходите.
(31)
Комисията е дала разрешение за (19) испанската схема за данък върху тонажа като съвместима държавна помощ въз основа на Насоките на Общността за държавната помощ за морския транспорт (20) (наричани по-долу „Насоки за морския транспорт“). Разпоредбите, които регулират схемата за данък върху тонажа, се съдържат в членове 124-128 от глава XVII от TRLIS.
(32)
Испания също е приела мерки за изпълнение, които се съдържат в дял VI, членове 50-52 от RIS. Комисията отбелязва, че противно на правилата, заложени в членове 124-128 от TRLIS, за които е изпратено уведомление и са разрешени от Комисията, за тези мерки за изпълнение - и по-специално за изключението, предвидено в член 50, параграф 3 от RIS (вж. раздел 2.2.5) - не е изпратено уведомление и не са одобрени от Комисията.
(33)
Както и в другите държави членки присъединяването към испанската схема за данък върху тонажа е по избор и изисква предварително одобрение от данъчните органи, което е в сила в продължение на десет години. Приходите от некорабоплавателни дейности - или такива, които не отговарят на условията - подлежат на обичайните правила за подоходно данъчно облагане.
(34)
Съгласно испанското законодателство ОИИ, които участват в STL, могат да бъдат вписани в един или повече регистри на корабоплавателни предприятия (21), тъй като според испанските органи дейностите им включват експлоатацията на собствени и чартърни плавателни съдове. Следователно понятието за експлоатация на плавателен съд включва предоставянето на даден плавателен съд на трета страна съгласно беърбоут чартър.
(35)
Данъчната основа на допустимите корабоплавателни дейности се изчислява съгласно брутния тонаж.
Нетен регистриран тонаж
Дневен размер за 100 тона (EUR)
От 0 до 1 000
0,90
От 1 001 до 10 000
0,70
От 10 001 до 25 000
0,40
Над 25 001
0,20
(36)
След изчисляване на алтернативната данъчна основа съгласно брутния тонаж, използван от корабоплавателното предприятие, към тази основа се прилага обичайният корпоративен данък.
(37)
Съгласно член 125, параграф 2, тире първо от TRLIS се приема, че облагаемата данъчна основа по схемата за данък върху тонажа включва всички приходи от (допустими) корабоплавателни дейности в открито море, включително и по-специално прираста на капитала, реализиран при последващата продажба на плавателни съдове - придобити като нови от предприятие, което се ползва от системата за данък върху тонажа, - като по отношение на предприятието продължава да се прилага системата за данък върху тонажа. В противен случай съгласно обичайните правила за корпоративно подоходно облагане - тъй като данъчната основа се определя като разликата между приходите и разходите, когато плавателните съдове се придобиват от предприятие и впоследствие се продават с прираст на капитала, този прираст представлява облагаем приход и следователно ще увеличи данъчната основа, върху която се начислява корпоративен данък.
Данъчно третиране на извънреден прираст на капитала в контекста на прехвърлянето на плавателни съдове към системата за данък върху тонажа
(38)
Прилагат се специални правила, когато даден плавателен съд - който вече не е нов - и данъчното облагане на приходите от него са прехвърлени от обичайна система за корпоративно данъчно облагане към система за данък върху тонажа. Когато дадено предприятие притежава плавателни съдове преди да се присъедини към системата за данък върху тонажа или по отношение на плавателни съдове втора употреба (наричани по-долу „използвани“ плавателни съдове), закупени когато предприятието вече се ползва от системата за данък върху тонажа, се прилага специална процедура, предвидена в член 125, параграф 2 от TRLIS (22). Съгласно тази процедура данъчното облагане на определени суми е съобразено с обичайните правила за корпоративно данъчно облагане, единствено когато плавателният съд е продаден впоследствие.
-
През първата финансова година, през която се прилага системата за данък върху тонажа, или през която е придобит използваният плавателен съд, трябва да се заделят неразпределяеми резерви, равни на разликата между нормалната пазарна стойност и нетната отчетна стойност на всеки от корабите, засегнати от това правило, или тази разлика трябва да бъде декларирана отделно в годишния отчет за всеки плавателен съд, за всяка финансова година, през която се запазва собствеността върху тях.
-
Сумата на въпросния положителен резерв заедно с положителната разлика към датата на прехвърляне на собствеността между данъчната амортизация и счетоводната амортизация на продадения плавателен съд ще бъде добавена към облагаемата основа по системата за данък върху тонажа, посочена в член 125, параграф 1 от TRLIS, при приключване на продажбата на плавателния съд.
(39)
Следователно при обичайното прилагане на испанската система за данък върху тонажа, съгласно одобрението от Комисията, евентуалният прираст на капитала се облага при преминаване към системата за данък върху тонажа и се приема, че данъчното облагане на прираста на капитал, макар и забавено, се състои на по-късен етап при продажбата или демонтирането на плавателния съд. Както бе обяснено в раздел 2.2.5, съгласно системата на STL това данъчно облагане не е отсрочено, а се избягва напълно, тъй като засегнатите плавателни съдове се считат за нови, а не за използвани. Следователно не се прилага специалната процедура.
2.2.5. Мярка 5: член 50, параграф 3 от RIS
(40)
При разрешените сделки със STL Комисията наблюдава, че ОИИ могат да се откажат от обичайната система за корпоративно подоходно облагане и да преминат към системата за данък върху тонажа, без да уредят скритите си данъчни задължения, което произтича от ранната и ускорена амортизация било то при влизането в сила на системата за данък върху тонажа, или при продажбата или демонтирането на плавателния съд.
(41)
В действителност посредством изключение от правилото, заложено в член 125, параграф 2 от TRLIS, член 50, параграф 3 от RIS (23) гласи, че при придобиване на плавателни съдове посредством кол опция, която е предвидена в договор за лизинг, вече одобрен от данъчните органи, тези плавателни съдове се считат за нови (24) - а не употребявани - без да се взема предвид това дали са били в експлоатация или са амортизирани - към датата на упражняване на опцията за лизинг, т.е. след преминаване на ОИИ към системата за данък върху тонажа. Според предоставената на Комисията информация това изключение е прилагано единствено по отношение на договори за лизинг, одобрени от данъчните органи в контекста на заявленията за ранна амортизация съгласно член 115, параграф 11 от TRLIS (вж. раздел 2.6.2 по-горе, мярка 2: Дискреционно прилагане на ранната амортизация на отдадените на лизинг активи), т.е. във връзка с отдадените на лизинг новопостроени мореплавателни съдове, придобити посредством операции със STL от испански корабостроителници, с едно изключение.
(42)
В такива случаи се приема, че съдът е бил придобит като нов от ОИИ на датата на упражняване на опцията за лизинг, т.е. след приемането от страна на ОИИ на системата за данък върху тонажа. Първото последствие от изключението, предвидено в член 50, параграф 3 от RIS, е че, се избягва прилагането на правилата, заложени в член 125, параграф 2 от TRLIS. Не е необходимо ОИИ да създава неразпределяем резерв и положителната разлика между цената, платена от корабоплавателното предприятие, и счетоводната стойност на плавателния съд в счетоводните документи на ОИИ (25), както и положителната разлика между счетоводната стойност и данъчната стойност на плавателния съд (26) не се облагат с данъци. Второто последствие е, че се приема, че приходът от продажбата на корабоплавателното предприятие (значителната цена на упражняване на опцията за беърбоут чартър) произтича от плавателен съд, закупен и продаден от предприятие, което се ползва от системата за данък върху тонажа, и ще бъде включено в облагаемата основа по системата за данък върху тонажа съгласно член 125, параграф 2, тире първо от TRLIS.
3. ОСНОВАНИЯ ЗА ОТКРИВАНЕ НА ОФИЦИАЛНАТА ПРОЦЕДУРА ПО РАЗСЛЕДВАНЕ
(43)
По време на първия етап Комисията прегледа испанската система „лизинг срещу данък“, въпреки че прилагането на различни данъчни мерки следва да се анализира като единна система (всеобхватен подход), тъй като различните мерки могат да се използват единствено съвместно - de jure или de facto - и стигна до заключението, че то представлява държавна помощ.
(44)
Във втория етап отделните мерки са оценени отделно (индивидуален подход) и Комисията е стигнала до заключението на този етап, както следва:
-
Ускорената амортизация на отдадени на лизинг активи (мярка 1) може да представлява държавна помощ, но би представлявало съществуваща помощ във всеки случай, тъй като е приведена в действие преди присъединяване. Следователно не е открита официална процедура по разследва по отношение на мярката.
-
Ранната амортизация на дадените на лизинг активи (мярка 2) може да представлява държавна помощ, тъй като осигурява селективно предимство с оглед на неясните условия, заложени в испанското законодателство и дискреционните правомощия, упражнявани от испанската данъчна администрация при тълкуването на тези условия. Тази мярка, която влиза в сила през 2002 г. (27), се разглежда като неправомерна и евентуално несъвместима държавна помощ.
-
Статутът на ОИИ (мярка 3) не е идентифициран като евентуална държавна помощ. Не е открита официална процедура по разследва по отношение на мярката.
-
Системата на данък върху тонажа (мярка 4) е била разрешена от Комисията през 2002 г. като съвместима държавна помощ. Съвместимостта на одобрената система на данък върху тонажа не е поставена под въпрос в Решение C(2011) 4494 окончателен. Посредством разрешението от Комисията тази мярка следва да бъде разглеждана във всеки случай като съществуваща мярка.
Въпреки това Комисията постави под въпрос два аспекта, свързани със системата за данък върху тонажа.
-
Комисията постави въпроса дали възможността, дадена на определени предприятия като ОИИ, които участват в операции със STL, да се възползват от система за данък върху тонажа, когато техните дейности са ограничени до наемане или лизинг на плавателни съдове на база беърбоут. Комисията счете, че тези предприятия не са активни в сектора на морския транспорт на стоки и пътници съгласно определението в Регламент (ЕИО) № 4055/86 на Съвета (28) и в Регламент (ЕИО) № 3577/92 на Съвета (29), а по-скоро в сектора на финансовите инвестиции и наема и лизинга на стоки. Комисията отбеляза, че за тяхната допустимост съгласно испанската система за данък върху тонажа така и не е било изпратено уведомление и не е разрешена от Комисията.
-
Освобождаването от данъци на прираста на капитала (мярка 5) в резултат на мерки за прилагане на системата за данък върху тонажа (член 50, параграф 3 от RIS) и представено от испанските органи като част от разрешената система за данък върху тонажа, бе счетено за допълнителна мярка, която не попада в обхвата на разрешението, предоставено от Комисията през 2002 г. Тази мярка също бе счетена за неправомерна и евентуално несъвместима помощ.
(45)
Потенциалните получатели на помощта са идентифицирани като:
-
ОИИ като първични получатели на данъчните предимства;
-
членовете/ инвеститорите в ОИИ, които се ползват от данъчни предимства въз основа на прозрачността на ОИИ;
-
корабоплавателните предприятия, които получават част от данъчните предимства под формата на отстъпка от цената на кораба;
-
евентуално корабостроителниците, ангажираните банки, предприятията за лизинг и други посредници.
(46)
Комисията счете, че изглежда помощта не е съвместима с вътрешния пазар.
4. МНЕНИЯ НА ИСПАНИЯ И ЗАИНТЕРЕСОВАНИ СТРАНИ
(47)
Бяха получени мненията на испанските органи и на 41 трети страни, включително и публични органи, браншови асоциации и отделни предприятия, които са ангажирани в операции със STL или конкуренти на ангажираните с тези операции като чуждестранни корабостроителници или корабостроителни асоциации.
(48)
Наблюденията са насочени към следните аспекти на оценката на Комисията, представена в Решение C(2011) 4494 окончателен.
-
процедурни аспекти;
-
всеобхватен подход: оценката на STL като схема спрямо оценката на отделните мерки, които са част от STL;
-
дали отделните мерки представляват държавна помощ (наличието на предимство, държавни ресурси, причинност на държавата, въздействие върху конкуренцията и търговията) и дали някои от тях представляват съществуваща помощ;
-
идентифициране на получателите на помощта;
-
съвместимост на евентуална държавна помощ;
-
пречки пред възстановяване на помощта (равно третиране, оправдани правни очаквания, правна сигурност).
4.1. ПРОЦЕДУРА
(49)
Испания счита, че Комисията е открила официална процедура по разследване, без да направи надлежна справка по отношение на основните си заключения с испанските органи. В резултат на това е нарушено правото на испанската държава на защита и принципът на състезателност, който е ключов за всяка административна процедура.
(50)
Според редица трети страни Комисията е трябвало да приложи процедурата за съществуваща помощ, тъй като - ако представляват помощ - двете разглеждани данъчни мерки (правила за амортизация за отдадени на лизинг активи и системата за данък върху тонажа) следва да бъдат съществуваща помощ.
4.2. ОЦЕНКА НА STL КАТО СХЕМА/ ОЦЕНКА НА ОТДЕЛНИТЕ МЕРКИ
4.2.1. Жалбоподатели
(51)
Holland Shipbuilding счита, че STL следва да се разглежда като единна система, тъй като е организирана система, която целенасочено прилага различни данъчни мерки с цел осигуряване на икономическо предимство, което е далеч над общото предимство, което се осигурява чрез прилагането на различните мерките отделно, и тъй като мерките са независими. Прилагането на системата за данък върху тонажа позволява на ОИИ да направят от временното данъчно предимство, предоставено от ранната и ускорена амортизация, постоянно. Неясните условия, наложени от прилагането на ранната амортизация, и тяхното тълкуване от испанските органи предоставя дискриминационни правомощия на данъчната администрация. Това е доказано от факта, че на практика одобрението се предоставя, единствено при преминаване от обичайна система за корпоративно данъчно облагане към система за данък върху тонажа.
(52)
Danish Maritime и […] (30) (31) също считат, че като цяло STL като схема за държавна помощ - независимо от това кои са получателите - ясно дава икономическо предимство на определени предприятия.
4.2.2. Испания и участниците в сделките „лизинг срещу данък“
(53)
Въпреки това Испания и предприятията, идентифицирани от Комисията като потенциални получатели на помощта (корабоплавателни предприятия, банки, инвеститори в ОИИ, корабостроителници, участващи в операции със STL), възразяват срещу този всеобхватен подход.
(54)
Те считат, че STL не е записан в испанското данъчно законодателство като такава, и че операциите със STL са частни споразумения (лизинг, беърбоут чартър, ОИИ), сключени от частни страни, които имат свободата да изберат най-евтиния начин за финансиране на актив и прилагане на договорни и данъчни мерки, които са на тяхно разположение. Също така твърдят, че Испания не следва да носи отговорност за предимство, придобито от данъкоплатците с цел намаляване на данъчната им тежест. Освен това данъчното законодателство не налага прилагането на всичките мерки, посочени от Комисията в Решение C(2011) 4494 окончателен.
(55)
Asociación Española de Banca (Испанската банкова асоциация - AEB) счита, че за първи път Комисията идентифицира държавна помощ в комбинация с законни сделки между частни субекти, а не в правна разпоредба.
(56)
Вместо система AEB счита, че са налице две различни схеми (схема за амортизация и данък върху тонажа), които могат ясно да бъдат разделени и третирани отделно, независимо от това дали се използват отделно или съвместно.
(57)
В допълнение AEB счита, че Комисията не е успяла да идентифицира обща референта система преди идентифицирането на селективно предимство. Според AEB има множество начини за финансиране на придобиването на актив, като се използват различни комбинации от правни инструменти и данъчни мерки и Комисията следва да сравни всички тези алтернативни ситуации. Следователно заключението, че STL осигурява селективно предимство на определени дружества, би било изкуствено, особено ако Комисията използва за сравнение най-скъпия начин - от данъчна гледна точка - за финансиране на инвестиция, като по този начин пренебрегва мерките за стимул, които се предоставят на инвеститорите.
(58)
Следователно STL не осигурява селективно предимство. Това е доказано по-специално от факта, че Комисията идентифицира няколко потенциални получатели, които не отговарят на икономическите сектори. Като се позовава на Известие на Комисията относно прилагането на правилата за държавни помощи по отношение на мерките за пряко данъчно облагане на дружества (32) (наричано по-долу „Известие на Комисията относно данъчно облагане на дружества“) и Решение на Комисията относно нидерландската схема Groepsrentebox (33), AEB счита, че не може да се стигне до заключението, че мярката е селективна, тъй като е по-благоприятна за членовете на ОИИ, които инвестират в мореплавателни съдове, а не в други активи.
(59)
Тъй като STL се състои единствено от частни страни, които прилагат общи данъчни мерки в контекста на частни споразумения, не са включени държавни ресурси.
(60)
Според AEB не се оказва въздействие върху конкуренцията и търговията между държавите членки, тъй като основните получатели, идентифицирани от Комисията, са корабоплавателни предприятия, а до мярката имат достъп всички корабоплавателни предприятия в Европа и другаде по света.
(61)
В своите мнения тези трети страни описват STL като серия от несвързани мерки (индивидуален подход) и не представят мненията си относно STL като цяло.
4.3. КОМЕНТАРИ, СВЪРЗАНИ С ОЦЕНКАТА НА ОТДЕЛНИТЕ МЕРКИ
4.3.1. Ускорена амортизация (член 115, параграф 6 от TRLIS) (34) - мярка 1
(62)
Според Испания и определени трети страни тази мярка е като цяло приложима по отношение на всички видове активи и всички сектори. Различното данъчно и счетоводно третиране на лизингови такси не води de facto до селективност, което се доказва от многообразието на секторите, които прилагат мярката. В допълнение испанската система за корпоративно данъчно облагане позволява алтернативните мерки за ускорена амортизация. AEB заявява, че линейната амортизация не може да се приема за (единственото) сравнение за установяване на наличието на предимство, тъй като са позволени и други методи на амортизация. В член 11 от TRLIS и в членове 1-5 от RIS се предвижда възможността за прилагане на регресивни методи като регресивния метод (35) или метода на сбора от числата на годините (SYD) (36) както и възможността за амортизация на актива съгласно специфичен план, договорен с данъчната администрация (37). AEB цитира пример, че регресивният метод би бил приложим с норма, 2,5 пъти по-високо от приложимата норма за линейната амортизация, т.е. 25 %.
4.3.2. Дискреционно прилагане на ранната амортизация (член 115, параграф 11 от TRLIS, член 48, параграф 4 от TRLIS и член 49 от RIS) - мярка 2
(63)
Бе посочено, че ранната амортизация е просто метод за ускорена амортизация, съгласно който ускорената амортизация може да започне при определени условия преди датата, на която се доставя активът на или влиза в експлоатация при крайния потребител. Ако не е възможно да се приспаднат сумите, платени по време на строителството на актива, на практика това може да означава предварително облагане. Ранната амортизация единствено възстановява неутралитета и съответствието между финансовия поток и данъчното третиране.
(64)
AEB настоява, че възможността за предварително начало на периода на амортизацията е обща мярка, която също е предвидена в член 11, параграф 1, буква г) от TRLIS и член 5 от RIS, в които са определени общите правила, приложими по отношение на амортизацията. Тези разпоредби позволяват на данъчната администрация да одобри конкретен план за амортизация, представен и обоснован от данъчно задълженото лице, включително и за активи в строеж.
(65)
Единствената цел на предварителното одобрение на ранната амортизация и процеса, следван от данъчната администрация, е проверката дали операцията е действителна и дали са изпълнени обективните критерии, заложени в законодателството. По-специално трябва да се гарантира предварително, че: е налице споразумение за лизинг, чиято начална дата е преди пускането в експлоатация или доставката на актива; при подаване на заявка, се посочва, че плащанията за възстановяване на разходите за актива се приспадат; договорът е за придобиване на актив, като е необходим дълъг договорен период/ срок за строителство според оперативните условия на актива; подписан е договор за строителство на актив и е дадена индикация за специфични договорни условия, които регулират използването на актива.
(66)
Освен общите условия, заложени в член 49 от RIS, е въведено допълнително условие чрез член 48, параграф 4 от TRLIS, когато заявителят е ОИИ. Одобрението не зависи от прилагането на други мерки или представянето на допълнителни документи. Най-накрая, липсата на дискреция при процедурата е илюстрирана от факта, че нито едно заявление, подадено към данъчната администрация, не е било отхвърлено. В това отношение AEB счита, че Комисията следва да разследва в по-голяма дълбочина основанията за непровеждане на операции са финансиране. Ако - както бе посочено от Комисията въз основа на неформална информация - някои корабоплавателни предприятия не са били способни да намерят банка за организиране на операцията, това е свързано повече с факта, че страните не са могли да постигнат съгласие относно определени елементи на операциите, като например цена. AEB официално отрича, че някои от членовете му са присъствали на среща или са осъществили неформален контакт с испанските органи. На практика ситуацията не отговаря на описанието в Решение на Комисията относно GIE fiscaux (38), където бе установено, че условието, че операцията следва да бъде от значителен икономически и социален интерес, е непрецизно и е оставено на преценката на данъчните органи. Напротив, AEB отрича, че което и да е от условията, посочени в член 49 от RIS, е неточно и подлежи на тълкуване.
(67)
Впоследствие ранната амортизация - по същия начин като ускорената амортизация - като цяло се прилага по отношение на всички видове активи и всички сектори. Това е обща мярка.
(68)
Тъй като е метод за прилагане на ускорена амортизация, ако се установи, че е помощ, следва да се разглежда като съществуваща помощ.
4.3.3. Данъчна прозрачност на обединенията по икономически интерес (член 48 от TRLIS) - мярка 3
(69)
Според AEB прозрачността на ОИИ е заложена в логиката на испанската данъчна система. Тази прозрачност позволява на няколко инвеститори да извършват съвместна инвестиция, която никой от тях не би предприел самостоятелно, и все пак се прилага - поради тази прозрачност и по отношение на техния дял в инвестицията - данъчно третиране, което би се прилагало, ако инвестираха самостоятелно. Следователно не е налице предимство, свързано с прилагането на статута на ОИИ. Освен това този статут не води до браншови ограничения. Всеки испански данъкоплатец може да бъде член на ОИИ. Следователно не е налице селективност.
4.3.4. Системата за данък върху тонажа (членове 124-128 от TRLIS) - мярка 4
(70)
Тъй като Комисията посочи в Решение C(2011) 4494 окончателен, испанската система за данък върху тонажа е разрешена от нея през 2002 г. като помощ, съвместима с Насоките за морския транспорт (39), испанските органи и трети страни насочват мненията си към обхвата на одобрението от 2002 г. и специфичните въпроси дали финансовите ОИИ (40), ангажирани в операциите със STL, следва да се ползват от схемата за данък върху тонажа.
(71)
По отношение на въпроса дали финансовите ОИИ (40), ангажирани в операции със STL, - които не експлоатират плавателни съдове, а инвестират в тях и ги чартират като част от финансовите инвестиции - следва да се ползват от системата за данък върху тонажа, Испания заявява, че предприятията експлоатират плавателни съдове, като ги чартират и следователно са вписани с испанските регистри за корабоплавателни предприятия (в качеството си на корабоплавателни предприятия) от влизането в сила на член 1 от Кралски указ 1027/1989 от 28 юли 1989 г. (41), дублиран в член 9 от Закон 27/1992 от 24 ноември 1992 г. Тъй като Комисията е разрешила прилагането на системата за данък върху тонажа за всички предприятия, вписани в испанските корабоплавателни регистри (42), това разрешение включва предприятията, които притежават плавателни съдове и ги отдават под наем или на лизинг на трети страни. Ако тази мярка се разглежда като държавна помощ, то следователно следва да бъде считана за съществуваща помощ.
4.3.5. Член 50, параграф 3 от RIS - мярка 5
(72)
Испания, PYMAR и някои банки твърдят, че член 50, параграф 3 от RIS съдържат единствено мерки за изпълнение, чиято цел е да осигурят правна сигурност. Те настояват, че в съответствие с принципите на испанската правна система материалните елементи на данъчната мярка винаги трябва да се ръководят от законодателството и тази разпоредба, съдържаща се в Кралския указ, не въвежда нищо ново, а само разяснява обхвата на член 125, параграф 2 от TRLIS. Не се отклонява от закона и не създава допълнителни ползи. Необлагането на прираста на капитала също е част от схемата, разрешена от Комисията, и следователно ако представлява помощ, следва да се разглежда като съществуваща помощ.
(73)
В допълнение Испания и предполагаемите получатели настояват, че е логично да считат плавателния съд за „нов“, тъй като никой не го е използвал преди наемателя на лизинг и наличието на опция е договорено при подписването на договора за лизинг (43). AEB заявява, че обичайно даден актив се разглежда като нов, когато е придобит посредством опция в договор за лизинг.
4.4. НАБЛЮДЕНИЯ, СВЪРЗАНИ С ПРЕХВЪРЛЯНЕТО НА ДЪРЖАВНИ РЕСУРСИ И ПРИПИСВАНЕ НА МЕРКИТЕ НА ДЪРЖАВАТА
(74)
Според жалбоподателите приспадането на данъците означава прехвърляне на държавни ресурси под формата на загуба на данъчни приходи. STL/ данъчните мерки се приписват на държавата, тъй като всичките мерки се съдържат в испанското законодателство. Освен това STL разчита на одобрение, което е дадено от данъчните органи. Макар тези одобрения да са свързани с отделни мерки, е ясно, че на практика одобренията се дават на целите сделки със STL. Това се доказва от факта, че искането за ранна амортизация, подадено към данъчната администрация, описва подробно строителството и разпределението на данъчното предимство между ОИИ или инвеститорите и корабоплавателното предприятие, както и известието от корабостроителницата, в което са заложени очакваните социални и икономически ползи от мярката. Няма основание за системното предоставяне на тези документи, ако на практика не са предварително условие за одобрение.
(75)
От друга страна корабоплавателните предприятия твърдят, че отстъпката от началната цена, дадена на корабостроителницата или на ОИИ, не може да се припише на държавата, тъй като произтича от частни договорни взаимоотношения между ОИИ и корабоплавателното предприятие, ангажирано в операцията.
4.5. НАБЛЮДЕНИЯ, СВЪРЗАНИ С НАРУШАВАНЕ НА КОНКУРЕНЦИЯТА И ВЪЗДЕЙСТВИЕТО ВЪРХУ ТЪРГОВИЯТА
(76)
[…] счита, че размерът на разглежданите предимства (14 милиона EUR например съгласно Решение C(2011) 4494 окончателен) несъмнено повлиява върху пазарната позиция на получателите и следователно създава значителни нарушения на пазарите, които са белязани от високи нива на конкуренция. Чрез схемата се осигурява значително предимство за испанските корабостроителници, които могат да предлагат своите кораби на цена, по-ниска от тази на други европейски корабостроителници, което включва ползите от STL. […] се позовава на статистически данни от Министерство на промишлеността на Испания, които сочат, че с течение на времето испанските корабостроителници обслужват все повече чуждестранни собственици на кораби.
(77)
По отношение на корабоплавателните предприятия […] счита, че закупуването на кораби от испанските корабостроителници на значително по-ниска цена им позволява да спестят милиони евро от значителна част от постоянните си разходи. Тъй като е разсрочен през времето на възстановяване на разходите за корабите, това предимство им осигурява конкурентна преднина пред другите корабоплавателни оператори и следователно нарушава конкуренцията в течение на много години.
(78)
Както бе посочено, собствениците на кораби твърдят, че всички корабоплавателни предприятия имат достъп до условията, осигурени на испанските корабостроителници, и следователно могат да се ползват от всякакви отстъпки от цената, които испанските корабостроителници могат да предложат. Също така твърдят, че са платили справедлива пазарна цена и не са се възползвали от икономическо предимство. Следователно придобиването на плавателни съдове от испанските корабостроителници вероятно няма да намали значително оперативните им разходи или да укрепи устойчиво позицията им, както е посочено в Решение на Комисията C(2011) 4494 окончателен.
4.6. НАБЛЮДЕНИЯ, СВЪРЗАНИ С ИДЕНТИФИЦИРАНЕТО НА ПОЛУЧАТЕЛИТЕ НА ПОМОЩТА
(79)
Според AEB ОИИ не могат да бъдат получатели на помощта. Поради данъчната прозрачност инвеститорите трябва да платят данъците, които произтичат от търговската дейност на ОИИ. Следователно ОИИ не могат да се възползват от икономическо предимство в резултат на данъчно намаление. В допълнение всеки испански данъкоплатец може да бъде инвеститор - член на ОИИ.
(80)
От друга страна редица корабоплавателни предприятия считат, че ОИИ са единствените възможни получатели на помощта. Собствениците на кораби не могат да бъдат получатели на помощта, понеже не са испански данъкоплатци. Освен това те твърдят, че Комисията погрешно предполага, - без да представи разяснение, - че данъчните облекчения биха били прехвърлени от ОИИ към корабоплавателните предприятия посредством отстъпка от цената. Всъщност цената е фиксирана в резултат на търговско решение, взето от частния собственик на актива.
(81)
Собствениците на кораби твърдят, че корабоплавателните предприятия от целия свят като цяло придобиват плавателни съдове от различни държави, включително и от испански корабостроителници, ако желаят. Всички корабоплавателни предприятия следователно могат да се възползват от отстъпки от цената, които предлагат испанските корабостроителници.
(82)
Няколко собственици на кораби твърдят, че ако STL представлява държавна помощ, те не са получатели на тази помощ. Посочени са две основания: първо, начинът на функциониране на структурата на STL сочи, че липсва координация между ОИИ и корабостроителницата, която да представлява единен център на интерес и фиксира цената на продажбите; второ, предприятията, които експлоатират влекачи и спасителни кораби, дават за пример предложения, получени от корабостроителниците извън Испания за строителство на подобни влекачи. Тези предложения са в същата ценова гама или дори по-евтини от тези на испански корабостроителници, които в крайна сметка са били избрани. Те твърдят, че следователно са платили справедлива пазарна цена и не са се ползвали от икономическо предимство по смисъла на член 107, параграф 1 от ДФЕС. Ако STL предлагат икономическо предимство, получателите биха били корабостроителници, ангажирани в операциите със STL, а не корабоплавателните предприятия.
(83)
Holland Shipbuilding счита, че получателите на помощта са ОИИ и техните инвеститори както и корабоплавателните предприятия, а не само испанските корабостроителници, тъй като е налице значителна разлика между цената, платена от собственикът на кораба, и цената, получена от корабостроителницата, която е над пазарната цена. Според националната асоциация на корабостроителниците схемата е предназначена да е от полза за корабостроителниците. Би било неправилно да се стига до заключение, че STL е от полза за корабоплавателните предприятия. Намаляването на цената на строителство не означава непременно предимство за купувача на кораба. Освен това испанските корабостроителници могат единствено да предложат това предимство на купувачи, които използват STL. STL представлява неправомерна помощ за корабостроене, която вреди на националните корабостроителници, които са пряка конкуренция на испанските.
(84)
PYMAR счита, че Комисията не е представила достатъчно основания в Решение C(2011) 4494 окончателен относно това защо идентифицира корабостроителниците като потенциални получатели на държавната помощ. Също така посочва, че в решенията си по случаите GIE Fiscaux, Brittany Ferries, Air Caraïbes или Le Levant (44) относно сходни данъчни схеми, Комисията не е идентифицирала производителя на актива като получател на държавната помощ.
4.7. НАБЛЮДЕНИЯ, СВЪРЗАНИ С КЛАСИФИКАЦИЯТА КАТО СЪЩЕСТУВАЩА ИЛИ НЕПРАВОМЕРНА ПОМОЩ
(85)
Както бе посочено в раздел 4.3 по-горе, Испания и определени трети страни считат, че са налице само две мерки: първо, разпоредбите на член 115 от TRLIS относно приспадането на разходите за актив, придобит посредством договор за финансов лизинг. Испания е въвела три разпоредби преди присъединяването си към ЕС. Следователно ако тази мярка представлява помощ, то тя е съществуваща помощ, както е посочено от Комисията в Решение C(2011) 4494 окончателен, а член 115, параграф 11 от TRLIS, който позволява на администрацията да определя началната точка за приспадането, е единствено средство за прилагане на член 115. Второ, системата за данък върху тонажа, заложена в член 124-128 от TRLIS, е одобрена от Комисията през 2002 г. и следователно също представлява съществуваща помощ. Разпоредбите за прилагане - и по-специално член 50, параграф 3 от RIS - не променят правилата, заложени в закона и следователно са включени в одобрението на Комисията.
4.8. НАБЛЮДЕНИЯ, СВЪРЗАНИ СЪС СЪВМЕСТИМОСТТА НА ПОМОЩТА
(86)
Испанските органи и предполагаемите получатели твърдят, че помощта е съвместима въз основа на одобрението на системата за данък върху тонажа през 2002 г., тъй като то обхваща „предприятията от сектора на морския транспорт, учредени съгласно испанското законодателство (45), чиято дейност включва експлоатацията на собствени и чартърни кораби“. Тъй като единствено чрез член 50, параграф 3 от RIS се прилага системата за данък върху тонажа, той е обхванат от решението от 2002 г.
(87)
Третите страни също твърдят, че всякаква помощ би била съвместима с Насоките за морския транспорт, които също така включват експлоатацията на собствени и чартърни кораби и тази помощ би останала в рамките на тавана на помощта, определен от Насоките.
(88)
Asociación de Ingenieros Navales y Oceánicos de España (Испанската асоциация на военноморските архитекти и морските инженери) счита, че съвместимостта на всяка помощ следва да се анализира в контекста на световната конкуренция, а не с акцент върху вътрешния пазар, тъй като корабостроителниците в държавите извън ЕС получават помощ, която не се регулира от правилата за конкуренция, какъвто е случаят с ЕС.
(89)
От друга страна […] счита, че схемата въобще не може да се разглежда като съвместима помощ, като дори и не може да се разглежда съгласно Насоките за морския транспорт, цитирани в Решение C(2011) 4494 окончателен. В действителност счита, че, първо, Испания няма да има възможност докаже, че всички построени кораби отговарят на условията за прилагане на Насоките и второ, помощта може единствено да намали до нула размера на данъка, дължим от бенефициера в държавата, която приема схемата. Следователно неиспанските собственици на кораби не биха се ползвали от схемата и данъците, платени от испанските собственици на кораби вероятно ще бъдат намалени, тъй като те се ползват от системата за данък върху тонажа и намаление на социалните плащания.
4.9. НАБЛЮДЕНИЯ, СВЪРЗАНИ С ВЪЗСТАНОВЯВАНЕТО
(90)
Както испанските органи, така и потенциалните получатели твърдят, че възстановяването следва да бъде изключено, понеже това би нарушило основните принципи на правото на ЕС (46), като например равно третиране, защита на оправданите правни очаквания и правна сигурност.
4.9.1. Равно третиране
(91)
PYMAR твърди, че сходни фискални мерки са били обект на разследване по два други случая (Brittany Ferries (47) и GIE Fiscaux), при които не е дадено разпореждане за възстановяване. Ако Комисията стигне до заключението, че е налице помощ, то тя следва да се разглежда като съвместима до границата, заложена в глава 11 от Насоките за морския транспорт, а по отношение на сумата, превишаваща тази граница следва защитата на правната сигурност да не позволи на Комисията да поиска възстановяване, както е във френския случай. […] твърди, че тъй като френските оператори не са възстановили помощта, възстановяването на помощта от испанските оператори при сходен случай би поставило последните в неизгодно конкурентно положение и това би нарушило принципа на равно третиране.
(92)
Испания и PYMAR цитират редица решения, при които Комисията вече е решила да се въздържи от възстановяване поради публичните изявления на Комисията или на неин член. Прави се препратка към решенията относно белгийските координационни центрове, люксембургските холдингови дружества 1929 и други координационни центрове и вътрегрупови дейности на мултинационални дружества (48), репутация в Испания (49), италиански случай на помощ към големи предприятия в затруднено положение (50) и два случая от сферата на рибното стопанство (51) (островите Shetland и островите Orkney).
4.9.2. Оправдани правни очаквания/ правна сигурност
(93)
Според Испания (52) и определени трети страни, ангажирани в операциите със STL, следните елементи дават основание на страните по тези операции да смятат, че данъчните мерки, използвани в тях, не представляват държавна помощ:
(1)
обосновката на Комисията в решението относно Brittany Ferries от 2001 г. (53), според която подобна на STL схема е обща мярка - френската GIE Fiscaux.
(2)
обнародване на проектомерките (ранна амортизация и системата за данък върху тонажа) в Официален вестник на испанския парламент на 10 октомври 2001 г. (54)
(3)
писмо на Комисията от 2001 г. с искане за информация от Испания в контекста на разследване относно няколко предполагаеми мерки за помощ, включително и система „лизинг срещу данък“ в полза на корабостроителната промишленост;
(4)
Решение на Комисията от 2004 г. (55), с което се отхвърля предоставянето на помощ на нидерландски корабостроителници с цел компенсация за предполагаема помощ, предлагана на испанските корабостроителници, които се конкурират за едни и същи договори за корабостроене;
(5)
Решение от 2006 г. по дело относно френската GIE Fiscaux (56);
(6)
писмо от комисар Крус от 2009 г. (57) - която към този момент отговаря за конкуренцията - до министъра на търговията и промишлеността на Норвегия в отговор на жалба, че испанската схема „лизинг срещу данък“ би облагодетелствала испанските корабостроителници;
(7)
времето между публикуването на проектомерките през 2001 г., началото на схемата през 2002 г. или първите жалби, получени от Комисията през 2006 г., и откриването на процедурата през юни 2011 г. Този дълъг период потвърждава предположението, че не са били налице достатъчно елементи за предприемане на действия;
(8)
добросъвестен икономически оператор не би могъл да предвиди евентуалното наличие на държавна помощ в комбинацията от различни схеми, които са или дълготрайна характеристика на националното данъчно облагане (ускорена амортизация на отдадени на лизинг активи, статута на ОИИ), или са били одобрени от Комисията (системата за данък върху тонажа);
(9)
изявленията относно липсата на помощ в мерките относно методите за амортизация в известие на Комисията относно данъчното облагане на дружества (58).
4.9.2.1. Решение на Комисията от 2001 г. по делото Brittany Ferries (BAI)
(94)
В съображение 193 от въпросното решение Комисията заявява, че: „… по отношение на обединенията по икономически интереси и данъчните предимства, които могат да получат, Комисията, счита, че те представляват обща мярка, предвид факта, че са обичайни във Франция, могат да се предлагат във всички сектори на стопанска дейност и се регулират от обичайното право.“
(95)
Решението бе публикувано в Официален вестник на 15 януари 2002 г. В решението от 2006 г. относно френската GIE Fiscaux Комисията счита, че: „Макар да е вярно, че разглежданата схема по този случай е в сила преди 1998 г., все пак следва да се подчертае, че това не е разяснено в основанията за решението и тези обстоятелства вероятно са допринесли за подвеждането на получателите по разглежданата схема“.
(96)
Испания (59) и някои трети страни твърдят, че тази обосновка или е създала ситуация на правна несигурност по отношение на правомерността на STL - която е много сходна по структура и въздействие, - или е породила оправдани правни очаквания, че STL не представлява държавна помощ.
4.9.2.2. Публикуване на проектомерките в Официален вестник на испанския парламент
(97)
Според PYMAR Комисията е била известена за наличието на системата STL, когато съставляващите я мерки (дискреционно прилагане на ранна амортизация на отдадени на лизинг активи и системата за данък върху тонажа) са публикувани като част от проектозакон в Официален вестник на испанския парламент на 10 октомври 2001 г. След това корабостроителниците за започнали да включват ползите от тези мерки в своите оферти за нови договори за корабостроене, без да изчакат влизането в сила на мерките с цел напредване на преговорите и привеждане в действие на първите структури STL.
4.9.2.3. Искането от 2001 г. за информация относно испанската схема „лизинг срещу данък“
(98)
PYMAR се позовава на писмо, изпратено от Комисията на 21 декември 2001 г. вследствие на жалба относно няколко държавни мерки, които евентуално намаляват разходите за кораби, купени от испански корабостроителници. В това писмо Комисията изрично иска информация относно системата за „лизинг срещу данък“:
„На вниманието на Комисията бе представена информация, че редица мерки изглежда се прилагат за намаляване на разходите за закупуване на кораби от испански корабостроителници. По-специално Комисията получи информация, че са налице следните мерки:
…
3.
Система „лизинг срещу данък“, с която построените в Испания кораби могат да бъдат използвани за намаляване на данъците посредством дружества със специално предназначение. Изглежда приходите от тази комбинация се прехвърлят към собственика на кораба посредством по-ниска цена или намаляване на разходите за лизинга. Испания би ли могла да предостави цялата значима информация, която да позволи оценяване на този въпрос.“
(99)
Според PYMAR това писмо сочи, че Комисията разполага с информация и е наясно с наличието на система „лизинг срещу данък“ и е провела разследване на въпроса през 2001 г., като не е предприела действия, което е създало оправдани правни очаквания, че испанската мярка не представлява помощ.
4.9.2.4. Решението от 2004 г. относно нидерландското уведомление
(100)
На 9 септември 2002 г. нидерландските органи са изпратили уведомление за „приравняване на помощи“, което има за цел да осигури на нидерландските корабостроителници приравняване с помощ, която се предполага, че е предоставена от Испания (60). В края на официалното разследване (61) Комисията стигна до заключение в окончателното си решение (62), че „испанските органи изрично са отрекли, че помощта ще бъде приведена в действие“ и тя не разполага с „достатъчно доказателства за предполагаемата испанска помощ“ (63), като обявява помощта, за която е изпратено уведомление, за несъвместима с вътрешния пазар.
(101)
Според PYMAR тъй като STL е в сила от 2002 г., преди Нидерландия да изпрати уведомление за помощта, решението на Комисията от 2004 г. би създало оправдани правни очаквания, че системата STL не представлява помощ.
4.9.2.5. Решение от 2006 г. по дело относно френската GIE Fiscaux
(102)
Според PYMAR френската схема GIE Fiscaux е много сходна със системата STL. В резултат решението от 2006 г. по френския случай е създало оправдани правни очаквания сред операторите, че: 1) системата STL следва да се разглежда като съвместима с вътрешния пазар в рамките на глава 11 от Насоките за морския транспорт и 2) възстановяването на държавната помощ, превишаваща таваните, заложени в глава 11 от Насоките, не следва да бъде изискано предвид процедурните сходства на двата случая.
(103)
В допълнение PYMAR се позовава на редица решения на Комисията, при които сходството на дадена мярка с друга, която вече е одобрена от Комисията, е фактор, който обосновава оправданите правни очаквания на операторите. По-специално PYMAR припомня, че не е разпоредено възстановяване в случаи (64) като чуждестранни доходи (Ирландия), международни операции по финансиране (Нидерландия), координационни центрове и финансови предприятия (Люксембург), координационни центрове във Vizcaya (Испания), центрове за контрол и координация (Германия), централни корпоративни хазни и седалища и логистични центрове (Франция), данъчен режим за US Foreign Sales Corporations (Белгия) и отговарящи на условията дружества в Гибралтар (Обединено кралство), тъй като тези схеми за сходни с белгийските схеми за координационни центрове, които вече са получили одобрението на Комисията.
4.9.2.6. Писмо от 2009 г., изпратено от комисар Крус
(104)
В отговор на писмо от норвежките органи, които подавате жалба срещу предполагаема дискриминация срещу норвежките корабостроителници във връзка с испанската система „лизинг срещу данък“, комисар Крус отговаря, че ГД „Конкуренция“: „[вече е] разследвала въпроса“ и по нейно искане Испания е представила публична обосновка под формата на отговор на данъчната администрация на въпрос от данъкоплатец (65) - данъчно решение, с което потвърждава, че мярката не е ограничена до испанските корабостроителници и може да се използва за придобиването на кораби, произведени в други държави членки. В писмото се стига до заключението, че с оглед на това разяснение се приема, че не са необходими допълнителни действия.
(105)
Според PYMAR на 2 април 2009 г. норвежки собственик на кораб е споделил съдържанието на писмото на комисар Крус с испанска корабостроителница, с която е бил ангажиран в операции със STL. PYMAR също така е представил писмо от 13 септември 2012 г. от Gerencia del Sector de la Construcción Naval (GSN) (66), в което се свидетелства, че през 2009 г. е имало информация за съдържанието на писмото на комисар Крус и тя е споделена със субекти, ангажирани в операциите със STL, и с PYMAR по време на редовните им срещи.
4.9.2.7. Време между жалбата и откриването на процедурата
(106)
Според PYMAR са изминали девет години от момента, в който Комисията се е запознала със схемата през декември 2001 г./ началото на схемата през 2002 г. (пет години след първите жалби, получени от Комисията през 2006 г.), и откриването на процедурата през юни 2011 г. Времето на бездействие от страна на Комисията потвърждава предположението, че не са били налице достатъчно елементи за предприемане на действия.
4.9.2.8. Добросъвестен икономически оператор не би бил способен да предвиди възможното наличие на държавна помощ в комбинацията от няколко мерки
(107)
Според PYMAR и други трети страни за първи път Комисията счита, че съвместното прилагане на няколко мерки представлява държавна помощ - нещо, което добросъвестните оператори не биха могли да предвидят.
4.9.2.9. Изявленията относно методите за амортизация в известие на Комисията относно данъчно облагане на дружества
(108)
PYMAR твърди, че съгласно член 13 от известие на Комисията относно данъчно облагане на дружества мерките от чисто техническо естество, като правилата за амортизация, не представляват държавна помощ. На тази основа операторите обосновано са считали, че мерките за ранна амортизация не представляват държавна помощ.
4.9.3. Последствия от възстановяването
(109)
От момента, в който Комисията се е запознала с наличието на STL, действията ѝ и изминалото време са създали оправдани правни очаквания, че не е налице помощ и следователно помощта, отпусната за вече извършените операции не би трябвало да се възстанови. Следователно Комисията следва да се въздържа от разпореждане на възстановяването на помощта за всички операции.
(110)
По сходен начин в писмото си комисар Крус от 2009 г. потвърди, че схемата е била анализирана от Комисията. Всички страни, ангажирани в операциите „лизинг срещу данък“ (корабоплавателни предприятия, ОИИ, банки и посредници и др.) вероятно са имали оправдани правни очаквания, че Комисията щеше да открие помощ в системата и поради липсата на планове за допълнителни разследвания, не е налице помощ.
(111)
PYMAR също се позовава на решения, в които Комисията признава, че действията на институциите на ЕС (Съд, Комисия и др.) вероятно са породили оправдани правни очаквания, че отпуснатата в миналото помощ не би следвало да се възстановява, което би попречило на Комисията да разпореди възстановяване, включително и за помощта, отпусната преди действията, които са породили оправдани правни очаквания. Позовават се на решения по испанския случай с репутацията, белгийския случай с координационни центрове, австрийския случай с отстъпка от енергиен данък и италиански случай за помощ на големи предприятия в затруднено положение (67).
4.9.4. Договорни клаузи
(112)
Испанските органи и PYMAR заявяват, че всякаква помощ, идентифицирана от Комисията в полза на корабоплавателни предприятия или ОИИ и инвеститори, във всеки случай би засегнала корабостроителници, които биха получили искове за възстановяване на ОИИ или на техните инвеститори, или инвестиционни дружества посредством договорни отношения между различните участници в операциите със STL. В действителност според PYMAR някои клаузи от договорите задължават корабостроителниците да компенсират инвеститорите и корабоплавателните предприятия, и по-специално при изменение на законодателството - включително и на данъчното законодателство, - което засяга операцията.
5. ОЦЕНКА
5.1. ПРОЦЕДУРА
(113)
Комисията счита, че процедурата, която следва, не е нарушила правата на Испания на защита, нито правото на изслушване на трета страна. Напротив, решението за откриване на официална процедура е първоначалната официална стъпка, която Комисията трябва да предприеме в съответствие с Регламент (ЕО) № 659/1999 на Съвета от 22 март 1999 година за установяване на подробни правила за прилагането на член 93 от Договора за ЕО (68) (наричан по-долу „Регламент (ЕО) № 659/1999“), ако след предварителното разследване има съмнения относно съвместимостта на мярката за държавна помощ с вътрешния пазар (член 13 и член 4, параграф 4 от Регламент (ЕО) № 659/1999). Целта на решението за откриване на процедура е именно обобщение на значимите фактологически и юридически въпроси, изготвяне на първоначална оценка на естеството на мярката за помощ, излагане на съмненията относно съвместимостта с вътрешния пазар и призив към засегнатата държава членка и други заинтересовани страни да представят мненията си (член 6 от Регламент (ЕО) № 659/1999).
(114)
Въпреки това Комисията не е открила официална процедура по разследване по отношение на ускорената амортизация на отдадени на лизинг активи (член 115, параграф 6 от TRLIS), тъй като е посочила, че ако мярката представлява държавна помощ, във всеки случай може да се разглежда като съществуваща помощ. Не е изразила съмнения относно системата за данък върху тонажа, доколкото Комисията е получила уведомление за нея и дала разрешението си (членове 124-128 от TRLIS), тъй като тази мярка също е разглеждана като съществуваща помощ. Тези две мерки са споменати и описани в Решение C(2011) 4494 окончателен, единствено защото са важни елементи от STL и са свързани с мерките, които са обект на официална процедура по разследване (член 115, параграф 11 и член 48, параграф 4 от TRLIS и член 49 от RIS, както и член 50, параграф 3 от RIS и прилагането на системата за данък върху тонажа по отношение на нетранспортни дейности).
(115)
Комисията счита, че член 115, параграф 11 и член 48, параграф 4 от TRLIS и член 49 от RIS, както и член 50, параграф 3 от RIS и прилагането на системата за данък върху тонажа по отношение на нетранспортни дейности могат да бъдат отделени от другите мерки, посочени в предходното съображение (т.е. член 115, параграф 6 от TRLIS и членове 124-128 от TRLIS) и не представляват съществуваща помощ съгласно член 1, буква б) от Регламент (ЕО) № 659/1999, тъй като тези мерки са въведени през 2002 г. и 2003 г., след присъединяването на Испания към ЕС, и са приведени в действие без предварителното уведомяване на Комисията. Следователно Комисията правилно е следвала процедурата, приложима по отношение на неправомерна помощ (член 1, буква е), член 13 и член 4, параграф 4 от Регламент (ЕО) № 659/1999) по отношение на тези мерки.
5.2. ОЦЕНКА НА STL КАТО СИСТЕМА/ ОЦЕНКА НА ОТДЕЛНИТЕ МЕРКИ
(116)
Фактът, че системата STL се състои от различни мерки, като не всички от тях са предвидени в испанското данъчно законодателство, не е достатъчен, за да попречи на Комисията да ги опише и оцени като система. В действителност, както бе обяснено в Решение C(2011) 4494 окончателен, Комисията счита, че различните данъчни мерки, използвани в операциите със STL, са взаимосвързани de jure или de facto. De jure дискреционното прилагане на ранната амортизация на отдадените на лизинг активи (член 115, параграф 11 от TRLIS) отговаря на ранно прилагане на ускорена амортизация на отдадени на лизинг активи (член 115, параграф 6 от TRLIS). По същия начин с член 50, параграф 3 от RIS се създава специална процедура, приложима в контекста на системата за данък върху тонажа. De jure член 50, параграф 3 от RIS засяга единствено плавателни съдове, които отговарят на условията за системата за данък върху тонажа, и договори за лизинг, одобрени от данъчната администрация. De facto договорите за лизинг се разглеждат като одобрени от данъчната администрация единствено в контекста на одобренията, дадени за ранна амортизация на отдадени на лизинг активи. De jure ранната амортизация може да се разглежда за широк кръг активи, евентуални придобити посредством договор за лизинг. Въпреки това условията за ранна амортизация подлежат на тълкуване и de facto се приема, че са изпълнение - и са дадени одобрение, само по отношение на плавателни съдове, допустими за системата за данък върху тонажа.
(117)
В допълнение Комисията отбелязва, че две от трите основни мерки, включени в STL (дискреционно прилагане на ранната амортизация и правилата за допустимост за системата за данък върху тонажа) са влезли в сила на една и съща дата (1 януари 2002 г.) съгласно един и същи закон.
(118)
Комисията също отбелязва, че при обсъждане на оправданите правни очаквания и равното третиране, едни и същи трети страни, които възразиха срещу всеобхватния подход на Комисията, представят системата STL като много сходна с френската схема GIE Fiscaux. Фактът, че всичките характеристики на френската мярка бяха включени в една правна разпоредба, непременно означава всеобхватна оценка. В това отношение фактът, че различните елементи на STL са разпръснати в различни правни разпоредби, които са свързани de facto - като такива, - предполага различен подход.
(119)
Поради тези причини Комисията счита, че е необходимо да опише испанския „лизинг срещу данък“ като система от взаимосвързани данъчни мерки и да оцени тяхното въздействие в реципрочен контекст, като вземе предвид по-специално взаимоотношения, de facto въведени или одобрени от държавата.
(120)
Във всеки случай Комисията не разчита единствено на всеобхватния подход. Наред с всеобхватния подход Комисията анализира отделните мерки, които съставляват STL. Комисията счита, че двата подхода се допълват и водят до последователни заключения. Индивидуалната оценка е необходима с цел определяне коя част от икономическите предимства, които се осигуряват от системата STL, е в резултат на общите мерки и коя е от селективни мерки. Индивидуалната оценка също позволява на Комисията да определи при необходимост коя част от помощта е съвместима с вътрешния пазар и коя част следва да бъде възстановена.
(121)
Двойният подход, вече приложен в Решение C(2011) 4494 окончателен, позволява на Комисията да определи референтна система за всяка от отделните мерки и за системата STL като цяло с цел идентифициране на селективни предимства, които представляват държавна помощ. По отношение на всяка операция със STL съпоставителният анализ, спрямо който ще бъде оценено наличието на помощ, е самата операция със същите договорни разпоредби, но извършена, без мерките да бъдат идентифицирани като държавна помощ. В това отношение алтернативна операция с действително различни мерки - както договорни, така и финансови - не би представлявала подходящ съпоставителен анализ.
(122)
Икономическите оператори имат свободата да структурират операциите си за финансиране на активи съгласно своето желание и да използват за целта общи данъчни мерки, които сметнат за най-подходящи. Въпреки това тъй като тези операции водят до прилагането на селективни данъчни мерки, които подлежат на контрол върху държавната помощ, замесените в тези сделки предприятия са потенциални получатели на държавна помощ. От една страна фактът, че няколко сектори или категории предприятия са идентифицирани като потенциални получатели, не е индикация, че системата STL е обща мярка (69). От друга страна, фактът, че системата се използва за финансиране на придобиването, беърбоут чартъра и препродажбата на мореплавателни съдове, може да бъде ясен знам, че мярката е селективна от секторна гледна точка.
5.3. НАЛИЧИЕ НА ПОМОЩ ПО СМИСЪЛА НА ЧЛЕН 107, ПАРАГРАФ 1 ОТ ДФЕС
(123)
В съответствие с член 107, параграф 1 от ДФЕС „всяка помощ, предоставена от държава членка или чрез ресурси на държава членка, под каквато и да било форма, която нарушава или заплашва да наруши конкуренцията чрез поставяне в по-благоприятно положение на определени предприятия или производството на някои стоки, доколкото засяга търговията между държавите членки, е несъвместима с вътрешния пазар.“
(124)
Правилата за държавна помощ се прилагат единствено по отношение на помощ, предоставена на предприятия, които участват в икономически дейности. Освен това критериите, заложени в член 107, параграф 1, са кумулативни. Следователно подлежащите на оценка мерки представляват държавна помощ по смисъла на Договора, ако са изпълнени всички горепосочени условия. Най-общо финансовата помощ следва:
-
да бъде предоставена от държавата или чрез държавни ресурси,
-
да поставя в по-благоприятно положение определени предприятия или производството на някои стоки,
-
да нарушава или да заплашва да наруши конкуренцията и
-
да засяга търговията между държавите членки.
(125)
Комисията извърши оценка на две различни равнища:
-
На равнището на отделните разглеждани мерки, при които Комисията разглежда дали всяка отделна мярка представлява държавна помощ, независимо от използването ѝ в STL.
-
На равнището на системата STL като цяло: както бе посочено, STL разчита на комбинация от тези мерки, които de jure или de facto са взаимосвързани.
5.3.1. Предприятия по смисъла на член 107 от ДФЕС
(126)
Комисията счита, че всички страни, ангажирани в операции със STL, са предприятия по смисъла на член 107, параграф 1 от ДФЕС, тъй като техните дейности се състоят в предлагане на стоки и услуги на пазар (70), като Испания (71) или трета страна не е оспорила това. По-точно корабостроителниците предлагат новопостроени плавателни съдове или строителни, ремонтни или възстановителни услуги; предприятията за лизинг предлагат инструменти за финансиране; ОИИ чартират или продават плавателни съдове; инвеститорите предлагат стоки и услуги на широк кръг пазари, освен ако не са лица, които не извършват стопанска дейност, като в този случай не попадат в обхвата на настоящото решение; корабоплавателните предприятия предлагат услуги за морски транспорт; организиращите банки предлагат услуги по посредничество и финансиране, а другите посредници предлагат услуги по посредничество или консултация.
5.3.2. Наличие на селективно предимство
(127)
Според установената съдебна практика: „Член 107, параграф 1 от Договора изисква да се определи дали съгласно определена задължителна схема дадена държавна мярка поставя в по-благоприятно положение „определени предприятия или производството на някои стоки“ в сравнение с други, които с огледа на целта на въпросната схема са в съпоставима правна или фактическа ситуация. В такъв случай разглежданата мярка изпълнява условията за селективност (72).“
5.3.2.1. Ускорена амортизация (член 115, параграф 6 от TRLIS) - мярка 1
(128)
В Решение C(2011) 4494 окончателен Комисията заяви, че ако мярката представлява помощ, то тя би била съществуваща помощ и не извърши оценка. В резултат на официалното разследване сега Комисията стигна до заключението, че разгледана в изолация, тази мярка не представлява държавна помощ, тъй като не поставя в по-благоприятно положение определени предприятия или производството на някои стоки. Комисията отбелязва, че мярката се прилага по отношение на всички дружества, които подлежат на подоходен данък в Испания, без това да ограничава техния сектор или дейност, място на учредяване, размер, правен статут или местоположение на активите. Прилага се също без изключение по отношение на всички стоки, които подлежат на амортизация.
(129)
Освен това ограничението до отдаваните на лизинг активи не представлява елемент на селективност, тъй като придобиването на такива активи може да бъде финансирано чрез договори за финансов лизинг, които са общодостъпни за предприятия от всички сектори и с всякакви размери. Няма индикация, че получателите на мерките са de facto концентрирани в определени сектори или видове производство. Статистическите данни, предоставени от Испания във връзка с прилагането на член 115 от TRLIS от испанските данъкоплатци (вж. графиките по-долу), потвърждават, че финансовият лизинг се използва от предприятия, които има широк кръг облагаеми приходи (45 % от деклариралите, че прилагат член 115, печелят под 1 милион EUR, а 70 % - под 3 милиона EUR) (вж. графиката отляво). Абсолютният размер на данъчното предимство, което може да се получи от приспадането на допълнителни разходи (73) съгласно член 115 от TRLIS, също варира според приходите на данъкоплатеца (вж. графиката отдясно).
Източник: Министерство на икономиката и финансите
(130)
Испанските органи също потвърдиха, че договорите за лизинг и член 115 от TRLIS могат да се използват по отношение на активи, изградени (или произхождащи) в други държави членки. Най-накрая, Комисията отбелязва, че условията за прилагането на член 115, параграф 6 от TRLIS са ясни, обективни и неутрални и не е необходимо предварително одобрение за прилагането му. Следователно данъчната администрация няма правомощията да одобрява или отхвърля по свое усмотрение прилагането на тази мярка (74).
(131)
Следователно Комисията е стигнала до заключението, че ускорената амортизация на отдадените на лизинг активи (член 115, параграф 6 от TRLIS) като такава не осигурява селективно предимство на ОИИ при операциите със STL.
5.3.2.2. Дискреционно прилагане на ранната амортизация (член 115, параграф 11 от TRLIS, член 48, параграф 4 от TRLIS и член 49 от RIS) - мярка 2
(132)
Правилото относно амортизацията в испанското данъчно законодателство (член 11 от TRLIS) най-общо предвиждат разходите за даден актив да бъдат разпределени през целия му икономически живот - следователно от момента на използването му за икономическа дейност. В съответствие с член 115, параграф 6 от TRLIS ускорената амортизация на отдадените на лизинг активи следва да вземе предвид датата, на която активът е влязъл в експлоатация. Тъй като позволява ускорената амортизация да започне преди началото на използването на актива, член 115, параграф 11 от TRLIS предоставя икономическо предимство.
(133)
Тази възможност е изключение от общото правило, заложено в член 115, параграф 6, и подлежи на дискреционно одобрение от испанските органи; следователно тази мярка на пръв поглед е селективна. Противно на твърденията на Испания и на някои трети страни критериите за предоставяне на одобрение не са ясни и обективни и дори и да са били ясни и обективни, това не би било достатъчно за изключване на селективното им естество (75). Комисията отбелязва, че критериите, заложени в член 115, параграф 11 от TRLIS, са неясни и е необходимо тълкуване от страна на данъчната администрация, което не е обнародвано в административни правила или разяснения в тази връзка. Дискреционното прилагане на ранната амортизация въз основа на неясни критерии въвежда селективност в системата STL, дори и дискреционните правомощия да не са упражнявани по произволен начин (76). В допълнение Комисията отбелязва, че Испания не е обяснила по убедителен начин защо всичките условия, наложени от член 48, параграф 4 от TRLIS и член 49 от RIS са достатъчни, за да се избегне злоупотреба. Например специфичните характеристики на икономическата употреба на актива (77) трябва да бъдат доказани както и липсата на въздействие върху облагаемата сума, която произтича от употребата на актива или прехвърлянето на собствеността (78). Не е представена обосновка за тези ограничения, които въвеждат допълнителни елементи на селективност. Също така Испания не е доказала защо е необходимо предварително одобрение. Гарантирането на реалността на операция по лизинг например изглежда толкова важно за осигуряване на обичайното приспадане на разходите за лизинг/ амортизация на актива или прилагане на ускорена амортизация, колкото е за ранното прилагане на тази амортизация. Въпреки това първите мерките не подлежат на предварително одобрение и по отношение на тези мерките изглежда е достатъчно да се представи последваща верификация на ясните и обективните критерии, приложими по отношение на ранната амортизация на отдадените на лизинг активи.
(134)
В Решение C(2011) 4494 окончателен според Комисията испанските органи са потвърдили по време на среща, че въз основа на даденото одобрение условията в член 115, параграф 11 от TRLIS са считат за изпълнени само при придобивания на плавателни съдове, които са преминали от обичаен режим на корпоративно облагане към система на данък върху тонажа (79), и последващото прехвърляне на собственост на плавателния съд към корабоплавателно предприятие посредством упражняването на опция в контекста на беърбоут чартър. Испания отрече (80) съществуването на такава обосновка, но призна за затруднения при тълкуването (81). Комисията отбелязва, че липсват доказателства, чрез които да се установи, че одобренията за прилагането на ранната амортизация са предоставени при други обстоятелства (82).
(135)
Въз основа на примера, цитиран от испанските органи, изглежда исканията за ранна амортизация, подадени от ОИИ пред данъчната администрация, описват подробно цялостната организация на STL и представят всички значими договори (по-специално договор за корабостроене, договор за лизинг, беърбоут чартър, договори с опция, споразумение за поемане или освобождаване на дълг). Според Испания тези елементи са необходими за проверка на съобразността с условията, заложени в член 115, параграф 11 и член 48, параграф 4 от TRLIS, както и член 49 от RIS.
(136)
Въпреки това Комисията отбелязва, че процедурата, заложена в правилата за прилагане (83), предоставя значими дискреционни правомощия на данъчната администрация по отношение на тълкуването на правните разпоредби и евентуалното налагане на допълнителни условия. По-специално администрацията има правото да поиска допълнителна информация, която може да счете за необходима за оценката (84). В това отношение Комисията също отбелязва, че при някои от цитираните примери искания, подадени от заявителите, също са включени допълнителни приложения, които не са необходими за доказване на съобразността с условията, заложени в член 115, параграф 11 от TRLIS и член 49 от RIS: 1) подробно изчисление на общите данъчни предимства и на това как те ще бъдат разпределени между корабоплавателното предприятие, от една страна, и ОИИ или неговите инвеститори, от друга страна, и 2) обосновка на корабостроителница, в която са посочени икономическите и социалните ползи, очаквани от договора за корабостроене. Според някои жалбоподатели тези документи са поискани от данъчната администрация в контекста на процеса на одобрение. Според Испания тези елементи са предоставени от заявителите (ОИИ) по тяхна инициатива. Тези документи сочат по-специално, че е взета предвид важността на договора за корабостроене за испанската икономика, както и цялостното данъчно предимство, осигурено от операцията със STL.
(137)
Комисията стигна до заключението, че процедурата за задължително предварително одобрение, необходимото тълкуване на неявните условия на член 115, параграф 11 и член 48, параграф 4 от TRLIS, както и член 49 от RIS, и възможността данъчната администрация да поиска допълнителен документ или информация са ясно доказателство, че данъчната администрация се ползва с широки дискреционни правомощия при упражняването на задачата си по одобрение на операциите със STL.
(138)
Както бе посочено в Известие на Комисията относно прилагането на правилата за държавни помощи по отношение на мерките за пряко данъчно облагане на дружества (наричано по-долу Известие относно фискална помощ“) (85), Съдът признава, че третирането на икономически субекти на дискреционна основа може да означава, че индивидуалното прилагане на обща мярка има характеристиките на селективна мярка, и по-специално когато упражняване на дискреционно правомощие превишава простото управление на данъчните приходи чрез позоваване на обективни критерии (86) (87).
(139)
Следователно Комисията счита, че дискреционното прилагане на ранната амортизация на отдадените на лизинг активи чрез прилагането на член 115, параграф 11 и член 48, параграф 4 от TRLIS, както и член 49 от RIS предоставя селективно предимство на ОИИ, които са ангажирани в операциите със STL и на техните инвеститори.
5.3.2.3. Данъчна прозрачност на обединенията по икономически интерес (член 48 от TRLIS) - мярка 3
(140)
Комисията счита, че статутът на данъчна прозрачност на ОИИ, предвиден в член 48 и член 49 от TRLIS, просто позволява на различните оператори да се присъединят и да финансират инвестиция или да извършват икономическа дейност. Впоследствие тази мярка не осигурява селективно предимство на ОИИ или на техни членове.
5.3.2.4. Системата за данък върху тонажа (членове 124-128 от TRLIS) - мярка 4
(141)
Както бе посочено в раздел (31) по-горе, системата за данък върху тонажа представлява схема за съществуваща помощ, одобрена с Решение на Комисията C(2002) 582 окончателен от 27 февруари 2002 г. Включва правилата по член 125, параграф 2 от TRLIS относно третирането на скритите данъчни задължения и прираста на капитала в контекста на преминаване към системата за данък върху тонажа на използвани или втора употреба активи, които преди това са попадали в обхвата на общата данъчна система.
(142)
В действителност, както бе посочено в съображение (18) по-горе, при обичайните обстоятелства - т.е. когато дадено дружество остане в обхвата на общата система за корпоративно данъчно облагане, вместо да премине към системата за данък върху тонажа - данъчното предимство в резултат на ранната или укорената амортизация на активи през първите години (повишени скрити данъчни задължения) се неутрализира до голяма степен през следващите години (намалени скрити данъчни задължения) или при продажбата, или демонтирането на актива (данъчно облагане на прираста на капитала). През целия период този процес води до отсрочване на плащането на определени данъчни суми. Тъй като платеният по системата за данък върху тонажа данък не зависи от разликата между приходи и разходи, преминаването към системата за данък върху тонажа в средата на периода означава, че скритите данъчни задължения остават неуредени.
(143)
При сравнение с евентуалните събития в контекста на общата данъчна система, отсрочването при системата за данък върху тонажа на сетълмента на скрити данъчни задължения, както е предвидено в член 125, параграф 2 от TRLIS, предоставя допълнително селективно икономическо предимство на дружествата, които преминават към системата за данък върху тонажа, за разлика от тези, които остава в рамките на общата данъчна система.
(144)
Както е обяснено по-долу в раздел 5.4., одобрената от Комисията система за данък върху тонажа не обхваща данъчното третиране на приходите от беърбоут чартър, което следователно представлява нова помощ, а не съществуваща такава.
5.3.2.5. Член 50, параграф 3 от RIS - мярка 5
(145)
В сравнение с одобрението като част от схемата за данък върху тонажа, за която е изпратено уведомление, член 50, параграф 3 от RIS предоставя и допълнително предимство: чрез изключение от обичайното прилагане на член 125, параграф 2 от TRLIS, мореплавателните съдове, които обикновено се разглеждат като използвани или втора употреба, се приемат за нови при преминаване към системата за данък върху тонажа. Следователно сетълментът на скритите данъчни задължения - обичайно отсрочен до продажбата или демонтирането на актива съгласно член 125, параграф 2 от TRLIS - се отменя безвъзвратно. Тази отмяна представлява икономическо предимство.
(146)
Икономическото предимство, осигурено от член 50, параграф 3 от RIS, е селективно, тъй като не е налице за всички активи. Не е предоставено даже и за всички плавателни съдове, които попадат в обхвата на схемата за данък върху тонажа и член 125, параграф 2 от TRLIS. Всъщност това предимство е налице само при условие че плавателният съд е придобит посредством договор за финансов лизинг, който вече е одобрен от данъчната администрация. Както бе посочено, испанските органи потвърдиха, че данъчната администрация счита, че това условие действително е изпълнено, ако договорът за финансов лизинг е одобрен в контекста на прилагането на ранна амортизация съгласно член 115, параграф 11 от TRLIS. Нито Испания, нито дадена трета страна не се е позовала на други обстоятелства, които биха позволили на договор за лизинг, който да бъде предварително одобрен от данъчната администрация. Както е посочено в раздел (134) по-горе, тези одобрения са предоставени в контекста на значителни дискреционни правомощия, упражнявани от данъчната администрация, и единствено във връзка с новопостроени мореплавателни съдове.
(147)
Противно на аргументите, представени от Испания и определени трети страни, член 50, параграф 3 от RIS не просто осигурява разяснение на специалната процедура, за която е изпратено уведомление, или на концепцията „употребяван плавателен съд“. Като приема, че отдадения на лизинг плавателен съд е нов към датата на упражняване на кол опцията от лизингополучателя, при условие че договорът за лизинг вече е одобрен от данъчната администрация, се отклонява от специалната процедура (88), заложена в член 125, параграф 2 от TRLIS. Тази селективност въвежда допълнително предимство чрез предотвратяване на последващ прираст на капитала.
(148)
Комисията счита, че предоставянето на допълнително селективно предимство - чрез позоваване на общата данъчна схема или дори чрез препратка към обичайното прилагане на алтернативната система за данък върху тонажа и член 125, параграф 2 от TRLIS съгласно разрешението от Комисията - не може да бъде обосновано чрез естеството и общата схема на испанската данъчна система.
(149)
В действителност Комисията е разрешила член 125, параграф 2 от TRLIS като специална процедура, която е предназначена да предотврати злоупотреба с член 125, параграф 1, т.е. да попречи на операторите да прехвърлят използвани и свръхамортизирани плавателни съдове към системата за данък върху тонажа с единствената цел продажбата им със значителен прираст на капитала, който би бил освободен от облагане по схемата за данък върху тонажа. Комисията отбелязва, че в това отношение операциите със STL включват ОИИ, които взимат на лизинг един единствен плавателен съд, който за кратко е и тяхна собственост, но самите те не са експлоатирали, и преминаването им към схемата за данък върху тонажа за много кратък период от време, необходим за упражняване на опцията на договора за лизинг, и прехвърлянето на собствеността на единствения им плавателен съд към корабоплавателно предприятие. Тези операции изглежда не отговарят на целите на системата за данък върху тонажа, както е предвидена в Насоките за морския транспорт.
(150)
Впоследствие Комисията не е съгласна, че е логично даден плавателен съд да се разглежда като „нов“ към датата, на която се упражнява опцията, тъй като никой преди лизингодателя не го е използвал или понеже упражняването на опцията е било договорено преди подписването на договора за лизинг.
(151)
По отношение на първата част от този аргумент Комисията отбелязва, че правилото за изкуствено отделяне също се прилага по отношение на плавателните съдове, прехвърлени от оператор от обичайната данъчна система към системата за данък върху тонажа; т.е. без промяна в собствеността и без използването му от трета страна.
(152)
По отношение на втората част фактът, че опцията вече е договорена, няма нищо общо с определянето на това дали плавателният съд е нов. Комисията не е получила обяснение по отношение на това защо такъв плавателен съд следва да се разглежда като нов към датата на упражняване на опцията, независимо от това кой е собственикът. Също така не е получила убедително обяснение защо тази хипотеза не би била разумна, ако договорът за лизинг вече е одобрен от данъчната администрация.
(153)
В това отношение Комисията отбелязва, че прирастът на капитала не би бил освободен, ако член 50, параграф 3 от RIS единствено разяснява, че отдадените на лизинг плавателни съдове се разглеждат като нови на датата на подписване на договора за лизинг, без да се взема предвид датата на упражняване на опцията. В този случай ОИИ следва да се разглежда като собственик на плавателния съд преди преминаването му към системата за данък върху тонажа, плавателният съд би се разглеждал като употребяван или втора употреба при влизане в системата за данък върху тонажа и член 125, параграф 2 от TRLIS би се прилагал, което води до отсрочването на сетълмента на скритите данъчни задължения или облагането на прираста на капитала при продажбата или демонтирането на плавателния съд.
(154)
Следователно Комисията счита, че член 50, параграф 3 от RIS предоставя селективно предимство на предприятия, които придобиват плавателни съдове чрез договори за финансов лизинг, които вече са одобрени от данъчната администрация, и по-специално ОИИ или техни инвеститори, ангажирани в операциите със STL.
5.3.2.6. Селективно предимство в резултат на STL като цяло. Получатели на предимството
(155)
Размерът на икономическото предимство от STL като цяло отговаря на предимството, което ОИИ не биха получили при същата операция по финансиране от прилагането единствено на общите мерки. На практика това предимство отговаря на сбора на предимствата, извлечени от ОИИ чрез прилагане на горепосочените селективни мерки, а именно:
-
спестените лихви върху сумите на данъчните плащания, отсрочени посредством ранната амортизация (член 115, параграф 11 и член 48, параграф 4 от TRLIS и член 49 от RIS);
-
размерът на избегнатите данъци или спестените лихви върху отсрочения данък посредством схемата за данък върху тонажа (член 128 от TRLIS), при условие че ОИИ не отговаря на условията на схемата за данък върху тонажа;
-
размерът на избегнатите данъци върху прираста на капитала от продажбата на плавателния съд посредством член 50, параграф 3 от RIS.
(156)
Като се разглежда STL като цяло, предимството е селективно, тъй като подлежи на дискреционни правомощия, предоставени на данъчната администрация чрез процедурата на задължителното предварително одобрение на и неточното формулиране на условията, приложими по отношение на ранната амортизация. Тъй като други мерки, приложими по отношение на дейностите в сферата на морския транспорт, които са допустими по Насоките за морския транспорт - и по-специално член 50, параграф 3 от TRLIS, - зависят от това предварително одобрение, цялата система STL е селективна. В резултат на това данъчната администрация одобрява единствено операции със STL за финансирането на мореплавателни съдове (браншова селективност). Както бе потвърдено от статистическите данни, предоставени от Испания, всичките 273 операции със STL, организирани до юни 2010 г., засягат мореплавателни кораби.
(157)
В това отношение фактът, че всички корабоплавателни предприятия, включително и предприятията, установени в други държави членки, евентуално имат достъп до операции за финансиране със STL, не променя заключението, че схемата поставя в по-благоприятни условия определени дейности, а именно придобиването на мореплавателни съдове посредством договори за лизинг, и по-специално с оглед на техния беърбоут чартър и последваща препродажба.
(158)
Европейски корабостроителници са подали жалби относно няколко случая, при които не са получили достъп до финансиране на STL чрез испански банки.
(159)
В своето решение за откриване на официална процедура по разследване Комисията е представила наблюдението, че всички, с изключение на един от плавателните съдове, допуснати до STL, са построени от испански корабостроителници. Комисията изрази съмнения (89), че такъв резултат може обосновано да бъде обяснен в контекста на операциите, които са в резултат единствено от свободния избор на икономически оператори на свободния и конкурентния пазар.
(160)
Въпреки това при липсата на доказателства, че свързаните с придобиването на неиспански плавателни съдове заявления са били отхвърлени, Комисията не може да установи, че STL de facto е ограничена до придобиването на испански плавателни съдове. В допълнение Комисията отбелязва, че чрез известие със задължителен характер в отговор на въпрос на потенциален инвеститор от 1 декември 2008 г. испанската данъчна администрация изрично е потвърдила, че STL се прилага по отношение на кораби, построени в други държави - членки на ЕС (90). При тези обстоятелства Комисията стигна до заключението, че STL не води до допълнителен елемент на селективност в полза на испански корабостроителници и не е налице дискриминация въз основа на мястото на стопанска дейност на корабостроителницата.
(161)
Комисията счита, че предимството е предоставено на ОИИ и - поради прозрачността - на неговите инвеститори. В действителност ОИИ е правния субект, който прилага всички данъчни мерки, и, когато е приложимо, подава искания за одобрения към данъчната администрация. Например, няма възражения, че исканията за прилагането на ранна амортизация или данък върху тонажа са подадени от страна на ОИИ. От данъчна гледна точка ОИИ е прозрачен по отношение на данъците субект и облагаемите му приходи или подлежащи на приспадане разходи се прехвърлят към инвеститорите.
(162)
При операция със STL при икономически условия значителна част от данъчното облекчение, получено от ОИИ, се прехвърля на корабоплавателното предприятие посредством отстъпка от цената. Приложените към определени досиета приложения за искания от страна на ОИИ на предварително одобрение за ранна амортизация (вж. съображение (176) по-долу) потвърждават, че операторите, ангажирани в операциите със STL, считат, че данъчните облекчения от операцията са разпределени между ОИИ или техните инвеститори и корабоплавателните предприятия. Въпреки това въпросът с приписването на държавата на това предимство ще бъде разгледан в следващия раздел.
(163)
Макар другите участници в сделките със STL, като корабостроителници, предприятия за лизинг и други посредници, да се възползват от непрякото въздействие на това предимство, Комисията счита, че предимството, което е първоначално предоставено на ОИИ и техните инвеститори, не се прехвърля на горните.
5.3.3. Прехвърляне на държавни ресурси и приписване на държавата
Държавни ресурси
(164)
Селективните предимства за ОИИ и техните членове, идентифицирани в мерки 2, 4 и 5 по-горе (вж. раздели (131), (140) и (143)), произтичат от прилагането на разпоредби на данъчното законодателство.
(165)
При всяка от сделките със STL използването на държавни ресурси води до неплатена лихва върху данъчните отсрочки, които са в резултат на ранната амортизация на отдадените на лизинг активи, неплатен данък при липсата на сетълмент на скритите данъчни задължения, когато ОИИ преминава от система на обичайно корпоративно данъчно облагане към система на данък върху тонажа, и неплатен данък при липсата на данъчно облагане на прираста на капитала при прехвърляне на собствеността върху плавателния съд към корабоплавателното предприятие. Системата STL като цяло включва окончателната загуба на данъчен приход, равна на използването на държавни ресурси под формата на фискални разходи и неплатена лихва.
(166)
В контекста на операциите със STL държавата първоначално прехвърля свои ресурси към ОИИ посредством финансирането на селективните предимства. Впоследствие чрез данъчна прозрачност ОИИ прехвърля държавните ресурси към своите инвеститори.
Приписване
(167)
Разглежданата мярка произтича от прилагането на испанското данъчно законодателство и данъчните одобрения, предоставени от испанската данъчна администрация за прилагането както на ранната амортизация, така и на схемата за данък върху тонажа. Тези одобрения са предоставени за прилагането на отделни мерки като ранната (ускорена) амортизация на плавателния съд, отдаден на лизинг от всяко ОИИ, или преминаването към данък върху тонажа на ОИИ. Освен това въз основа на примерите, цитирани от испанските органи, процесът на одобрение е неизбежен за операциите по финансиране.
(168)
Според жалбоподателите данъчната администрация би преразгледала и би се намесила при разпределянето на данъчните печалби между корабоплавателното предприятие, от една страна, и ОИИ и инвеститорите, от друга. Въз основа на цитираните от испанските органи примери изглежда в действителност исканията, подадени до данъчната администрация, за одобрение на ранната амортизация най-общо включват изчисление на данъчното предимство, произтичащо от структурата STL, и как това данъчно предимство се разпределя между корабоплавателното предприятие и инвеститорите в ОИИ, или във всеки случай съдържа необходимите елементи за извършване на това изчисление.
(169)
Въпреки това всички икономически последствия от предоставянето на данъчно предимство на ОИИ произтичат от комбинация от законни сделки между частни субекти. Приложимите правила не задължават ОИИ да прехвърля част от данъчното предимство на корабоплавателните предприятия и в още по-малка степен на корабостроителници или посредници. Наистина данъчната администрация се ползва с широка дискреция и в този контекст оценява икономическото въздействие на цялостната сделка, но това не е достатъчно, за да се установи, че именно испанските органи вземат решение за прехвърлянето на част от предимството към корабоплавателните предприятия или относно размера на това прехвърляне. Тази ситуация се различава от разглежданата при решенията относно Air Caraïbes или във френската GIE Fiscaux, при които е имало налице правно задължение за прехвърлянето от страна на инвеститорите на поне 60 % или две трети от предимството към потребителите, като френските органи са проверявали дали всяка сделка отговаря на това изискване.
(170)
Следователно селективното предимство е предоставено посредством държавни ресурси. Те изрично могат да бъдат приписани на испанската държава, тъй като са от полза на ОИИ и техните инвеститори. Все пак това не се отнася до предимствата, от които се ползват корабоплавателните предприятия, и a fortiori косвените предимства, които преминават към корабостроителниците и посредниците.
5.3.4. Нарушаване на конкуренцията и въздействие върху търговията
(171)
Най-накрая, това предимство заплашва да наруши конкуренцията и да окаже въздействие върху търговията между държавите членки. Когато предоставена от държава членка помощ укрепва положението на едно предприятие в сравнение с други предприятия, които се конкурират в областта на търговията в рамките на Съюза, тези предприятия трябва да се считат за засегнати от въпросната помощ (91). Достатъчно е получателят на помощта да се конкурира с други предприятия на пазари, отворени за конкуренция (92) и търговия между държавите членки.
(172)
При разглеждания случай инвеститорите, т.е. членовете на ОИИ, извършват дейност в различни сектори на икономиката, и по-специално в сектори, отворени за търговия в рамките на ЕС. В допълнение посредством операциите, които се ползват от STL, те извършват дейност чрез ОИИ на пазари за беърбоут чартър и придобиване и продажба на мореплавателни съдове, които са отворени за търговия в рамките на ЕС. Предимствата, които произтичат от STL, укрепват тяхната позиция на съответните пазари, като по този начин нарушават или заплашват да нарушат конкуренцията.
(173)
Следователно икономическото предимство, получено от ОИИ и техните инвеститори, ползващи се от разглежданите мерки, вероятно оказва въздействие върху търговията между държавите членки и нарушава конкуренцията на вътрешния пазар.
5.4. СЪЩЕСТВУВАЩА ИЛИ НЕПРАВОМЕРНА ПОМОЩ
(174)
В член 1, буква б) от Регламент (ЕО) № 659/1999 (93) са представени различни ситуации, при които дадена помощ се разглежда като съществуваща. Според изложенията, получени по разглеждания случай, съществуващата помощ би представлявала i) помощ, която е съществувала преди влизането в сила на Договора в Испания, или ii) помощ, която вече е одобрена от Комисията.
Данъкът върху тонажа представлява съществуваща помощ, но прилагането му по отношение на приходите от беърбоут чартър представлява нова помощ
(175)
Сред мерките, които са квалифицирани като държавна помощ (94), Комисията счита, че единствено данъчните разпоредби относно системата за данък върху тонажа (членове 124-128 от TRLIS, мярка 4) представляват схема за съществуваща държавна помощ, тъй като е одобрена от Комисията през 2002 г.
(176)
Въпреки това Комисията счита, че ОИИ, ангажирани в операции по „лизинг срещу данък“, не отговарят на всички условия за допустимост за испанската система за данък върху тонажа.
(177)
Комисията е разрешила испанския данък върху тонажа като съвместима помощ въз основа на Насоките за морския транспорт, които се прилагат единствено по отношение на предприятия, които действително извършват дейности в сферата на морския транспорт (95), било то чрез собствени плавателни съдове, или чартърни съдове. По изключение данъкът върху тонажа може да се прилага по отношение на дейности, които в Насоките се разглеждат като спомагателни или помощни за морския транспорт. Например при определени условия управлението на кораби, дейностите по драгиране или теглене могат да бъдат допустими за помощ (96). От друга страна чистата собственост на плавателен съд, неговото придобиване посредством финансов лизинг или наем, или чартър на трети страни, без да се поема пълна отговорност за експлоатацията на плавателния съд, не могат да се разглеждат като допустима дейност. Очевидно бенефициерът на системата за данък върху тонажа следва да извършва допустима транспортна дейност с допустим плавателен съд.
(178)
Истината е, че по изключение дейностите по беърбоут чартър вече са били одобрени от Комисията като част от определени схеми за данък върху тонажа, за които е представено уведомление, но само временно и при определени условия, свързани със свръхкапацитета (97). При тези условия централната дейност на разглежданите предприятия остава морският транспорт и приходите от дейности по беърбоут чартър могат да се разглеждат като помощни за централната дейност. Това толериране напълно отговаря на целите на Насоките за морския транспорт. „поддържане и подобряване на ноу-хау при морския транспорт и защита и насърчаване на заетостта сред европейските моряци“ и „принос към консолидирането на морския клъстър, установен в държавите членки, като междувременно се поддържа цялостния конкурентен флот на световните пазари“ (98).
(179)
В съответствие с Насоките за морския транспорт в Решение на Комисията C(2002) 582 окончателен от 27 февруари 2002 г., с което се одобрява испанската система за данък върху тонажа, се посочва, че единствено дейностите в сферата на морския транспорт са допустими за данък върху тонажа (99). В действителност раздел 2.4 Получатели предвижда: „Получателите на схемата за данък върху тонажа могат да бъдат предприятия от сектора на морския транспорт, учредени съгласно испанското законодателство, чиято дейност включва експлоатацията на собствени и чартърни кораби“ (наше подчертаване) и раздел 2.5. „Допустими дейности/ кораби“ предвижда: „Схемата за данък върху тонажа обхваща единствено прихода от мореплавателни кораби, които са експлоатирани при дейностите в сферата на морския транспорт. Предвидено е допустимите дейности да включват единствено морския транспорт.“ (наше подчертаване).
(180)
От формулировката на Решение на Комисията от 2002 г., прието въз основа на Насоките за морския транспорт, следва, че предприятията, идентифицирани като собственици на кораби съгласно испанското законодателство, се ползват от системата за данък върху тонажа, при условие че извършват допустими дейности в сферата на морския транспорт и са в границите му.
(181)
Комисията счита, че дейността, извършена от ОИИ, ангажирано в операции със STL, не може да се разглежда като транспортна дейност. При преминаване към системата за данък върху тонажа ОИИ взема на лизинг един плавателен съд от предприятие за лизинг и го чартира на трета страна, собственик на кораб, на база беърбоут. Ако третата страна, собственик на кораб, експлоатира плавателния съд с цел предоставяне на услуги в сферата на морския транспорт, може да бъде допустима за данък върху тонажа. Въпреки това ОИИ осигурява плавателния съд единствено на разположение на трета страна - корабоплавателно предприятие, което го експлоатира. Следователно ОИИ е посредник, който предоставя услуги за наем или лизинг, а не транспортни услуги.
(182)
ОИИ, ангажирано в операциите със STL, обикновено чартира единствения плавателен съд, който притежава или е взело на лизинг, което следователно представлява целия му флот. При тези обстоятелства ОИИ не поема риск или отговорност по отношение на техническото, екипажното или дори търговското управление на плавателния съд. То е просто посредник и приходите от беърбоут чартъра не могат да се разглеждат като придружаващи дейността в сферата на морския транспорт.
(183)
В допълнение ОИИ остава в рамките на системата за данък върху тонажа за кратък период, т.е. двете седмици, необходими за упражняване на опцията от договора за лизинг и за упражняване от страна на собственика на кораба на опцията, свързана с договора за чартър. Разрешаването на този вид дейности съгласно системата за данък върху тонажа изглежда не увеличава дълготрайно тонажа под флага и контрола на държавите от ЕИП. Поради същите причини ОИИ, ангажирани в операции със STL, изглежда не допринасят за обективното „поддържане … на морски ноу-хау и защитата … на заетостта за европейските моряци“ или „консолидирането на морския клъстър“.
(184)
В заключение одобрението, което произтича от решението от 2002 г., не означава, че дейността на предприятията, като ОИИ, ангажирани в STL, може да се разглежда като дейност в сферата на морския транспорт.
(185)
Следователно Комисията счита, че включването на предприятия като ОИИ, ангажирани в операции със STL (100), в схемата за данък върху тонажа води до предоставянето на нова помощ, било то чрез изчисляването на облагаемия приход като функция на оперативния тонаж, или възможността за отлагане на селтълмента на скритите данъчни задължения до продажбата или демонтирането на плавателния съд съгласно член 125, параграф 2 от TRLIS.
Другите мерки представляват нова помощ
(186)
Ранната амортизация на отдадените на лизинг активи (член 115, параграф 11 и член 48, параграф 4 от TRLIS както и член 49 от RIS, мярка 2) не представлява съществуваща помощ, тъй като е въведена през 2002 г., т.е. след присъединяването на Испания към ЕС през 1986 г., и така и не е било изпратено уведомление до Комисията за нея и не е била одобрена от последната. В допълнение въздействието от тази мярка може изрично да бъде отделено от въздействието на ускорената амортизация. Тази мярка представлява неправомерна помощ.
(187)
По сходен начин член 50, параграф 3 от RIS, който позволява освобождаването на прираста на капитала от плавателни съдове, придобити в контекста на вече одобрени договори за лизинг (мярка 5), влиза в сила през 2002 г. без предварителното уведомяване или разрешение от Комисията.
(188)
Комисията счита, че одобрението, предоставено през 2002 г., не обхваща мерките за прилагане, и по-специално член 50, параграф 3 от RIS, тъй като въвежда изключение от правилата за изкуствено отделяне, които се прилагат по отношение на плавателните съдове съгласно член 125, параграф 2 от TRLIS, което означава допълнително предимство. За това изключение е трябвало да бъде изпратено уведомление заедно с правните разпоредби, одобрени от Комисията, но то не е било изпратено.
(189)
Изглежда за прилагането на член 125, параграф 2 от TRLIS не е необходимо допълнително определение или разяснения. Обичайно би довело до данъчно облагане на прираста на капитала, реализиран от лизингодателя при прехвърлянето на плавателен съд на лизингополучателя (корабоплавателно предприятие). Ако Испания е счела, че е необходимо разяснение, това е трябвало да бъде представено при уведомлението.
(190)
Следователно мерките за прилагане, и по-специално член 50, параграф 3 от RIS, също представляват неправомерна помощ.
5.5. СЪВМЕСТИМОСТ С ВЪТРЕШНИЯ ПАЗАР
(191)
Комисията стигна до заключението, че следните мерки представляват държавна помощ на индивидуална основа и в контекста на STL:
-
Ранна амортизация на активи, придобити посредством договор за финансов лизинг (член 115, параграф 11 и член 48, параграф 4 от TRLIS както и член 49 от RIS);
-
Схема за данък върху тонажа по отношение на допустимостта на дейностите по беърбоут чартър;
-
Член 50, параграф 3 от RIS.
(192)
По принцип държавната помощ, съгласно определението в член 107, параграф 1 от ДФЕС, е забранена. Въпреки това член 107, параграф 2 гласи, че определени видове помощ са съвместими, а член 107, параграф 3, че определени видове помощ или помощ за определени получатели може да бъде обявена за съвместима от Комисията. В зависимост от категорията получатели могат да се прилагат определени правила като Насоките за морския транспорт (101) или Рамка за държавната помощ за корабостроенето (102).
(193)
Нито испанските органи, нито трети страни, идентифицирани като получатели в настоящото решение, са се позовали на прилагането на друга разпоредба на член 107, параграфи 2 и 3 от ДФЕС или прилагането на друга рамка за държавни помощи, приета въз основа на член 107, параграф 3, буква в) от ДФЕС.
5.5.1. Прилагането на Насоките за морския транспорт
Допустимост на приходите от беърбоут чартър по отношение на данък върху тонажа
(194)
Както бе посочено в съображение 4.3.4 по-горе, испанските органи и определени трети страни считат, че чартирането е включено в решението от 2002 г. за одобрение на испанската схема за данък върху тонажа, тъй като се отнася до експлоатацията на собствени и взети на чартър кораби.
(195)
Комисията не е съгласна с това тълкуване на решението от 2002 г. Както в Насоките за морския транспорт, така и в решението от изрично се посочва, че данъкът върху тонажа следва да се прилага единствено по отношение на дейностите в сферата на морския транспорт (103). По правило приходите от други дейности, извън транспорта, дори и когато са извършвани от дружество за морски транспорт, не могат да бъдат облагани съгласно системата за данък върху тонажа (104), освен чрез изричното изключение и при определени условия (съпътстващи дейности, драгиране, теглене).
(196)
В този контекст „експлоатацията на собствени и взети на чартър кораби“, посочена като допустима дейност в решението от 2002 г., обхваща единствено „експлоатацията“ на плавателни съдове, които са собствени или взети на чартър на база беърбоут и са в експлоатация - както собствените, така и взетите на чартър кораби - от страна на предприятие за морски транспорт.
(197)
Както бе посочено в раздел 143, самите финансови ОИИ, ангажирани в операции за финансиране със STL, не експлоатират плавателни съдове и не предоставят услуги за морски транспорт. Те са финансови посредници, ангажирани в колективното финансиране на даден актив. Не се намесват в стратегическото, техническото, екипажното или дори търговското управление на плавателния съд, който чартират, и не поемат риск или отговорност за предоставянето на услуги в сферата на морския транспорт.
(198)
В допълнение Комисията отбелязва, че ОИИ, ангажирани в операции със STL, чартират единствения им плавателен съд с опция за закупуване (или „кол опция“), която корабоплавателното предприятие се е ангажирало да упражни от самото начало, и опция за продажба (или „пут опция“), която ОИИ може да упражни. Това е еквивалент на забавено, и все пак окончателно, прехвърляне на собствеността на целия флот на ОИИ. Следователно ОИИ не е в същата ситуация като собствениците на кораби, които са засегнати от временен свръхкапацитет, и в търсене на гъвкавост чартират част от флота си на трети страни, оператори, за кратък период от време (вж. съображение 186 по-горе).
(199)
Поради всички тези причини Комисията счита, че ОИИ, ангажирани в операции със STL, не отговарят на условията за испанската система за данък върху тонажа, която е разрешена от Комисията, нито попадат в обхвата на разпоредбите на Насоките за морския транспорт.
(200)
Въпреки това Комисията счита, че с оглед на общия характер на лизинговите операции, ОИИ, ангажирани в операциите със STL, и техните инвеститори действат в качеството си на посредници, които прехвърлят към други получатели (корабоплавателни предприятия) предимство, чиято цел е от общ интерес.
Допустимост на ОИИ и/или техните инвеститори в качеството им на посредници
(201)
Съгласно подхода, възприет в Решение от 20 декември 2006 г. относно френската GIE fiscaux (105), Комисията изразява виждането, че тъй като представлява справедливо възнаграждение за посредничество при прехвърлянето на предимство към корабоплавателни предприятия, което има за цел общия интерес, помощта, задържана от ОИИ или инвеститорите му би била разглеждана за съвместима със същата пропорция. Наистина в този случай няма правно задължение ОИИ да прехвърлят част от получената помощ към корабоплавателни предприятия. Въпреки това при наличието на дискреция по отношение на оценката на съвместимостта на мярката с член 107, параграф 3, буква в) от ДФЕС, Комисията счита, че е целесъобразно да вземе предвид благоприятните въздействия на мярката за сектора на морския транспорт и да приложи mutatis mutandis разпоредбите на Насоките за морския транспорт, които обичайно се прилагат по отношение на мерките за помощ, към предимството, прехвърлено на корабоплавателното предприятие. Следователно ако прилагането на Насоките за морския транспорт по отношение на корабоплавателно предприятие, ангажирано в операция със STL, води до коефициент на съвместимо предимство или общо предимство от x%, то процентът на помощта, задържана от ОИИ или от неговите инвеститори, е съвместима.
Предимство за крайните потребители - корабоплавателни предприятия
(202)
Тъй като предимството често е от полза за корабоплавателните предприятия, член 107, параграф 3, буква в) от ДФЕС, заедно с Насоките за морския транспорт (106), е единствената рамка за оценка на съвместимостта.
(203)
Комисията счита, че корабоплавателните предприятия не се ползват от държавна помощ по смисъла на член 107, параграф 1 от ДФЕС. Въпреки това с цел идентифициране на размера на съвместимата помощ на равнището на ОИИ, - тъй като посредниците пренасочват към корабоплавателните предприятия предимство, което има за цел общия интерес - Комисията счита, че Насоките за морския транспорт следва да се прилагат mutatis mutandis по отношение на предимството, прехвърлено от ОИИ към корабоплавателното предприятие с цел да се определи: 1) размерът на помощта, която първоначално е получена от ОИИ и е прехвърлена към корабоплавателното предприятие, която би била съвместима, ако прехвърленият размер представляваше държавна помощ за корабоплавателното предприятие; 2) пропорцията на съвместимото предимство от общото предимство, прехвърлено към корабоплавателното предприятие; и 3) размерът на помощта, която следва да се разглежда за съвместима като възнаграждение за ОИИ за тяхното посредничество.
(204)
В Насоките за морския транспорт са описани различните категории държавна помощ и условията, при които помощта може да бъде разрешена от Комисията. По-специално в Насоките изрично се посочва, че се прилагат по отношение единствено на дейностите в сферата на морския транспорт и ограничен брой помощни и съпътстващи дейности.
(205)
Когато крайният потребител - корабоплавателното предприятие предоставя услуги в сферата на морския транспорт (или съпътстващи услуги) и отговаря на всички условия от Насоките, полученото от предприятието предимство, което би представлявало помощ, би било съвместимо с вътрешния пазар.
(206)
Съгласно Насоките за морския транспорт помощта може да бъде предоставена посредством различни категории мерки. Едно от основните условия, заложени в член 10 от Насоките от 1997 г. и член 11 от Насоките за морския транспорт от 2004 г., е цялостният таван на помощта, т.е. максималният размер на държавна помощ, който дадено предприятие може да получи и който се разглежда като съвместим с вътрешния пазар (107).
(207)
Съгласно Насоките от 1997 г. таванът на помощта отговаря на „намаление до нула на данъчното облагане и социалните плащания на моряците и корпоративното данъчно облагане на корабоплавателните дейности.“ Съгласно Насоките от 2004 г. таванът отговаря на намаление до нула на данъчното облагане и социалните плащания на моряците и данъчно намаление чрез прилагането на схемата за данък върху тонажа. Въпреки това в Насоките от 2004 г. също се посочва, че „общият размер на предоставената помощ … следва да не превишава общия размер на данъците и социалните плащания, събирани от корабоплавателни дейности и моряци.“
(208)
По отношение на прилагането на тавана на помощта към определени бенефициери собственици на кораби, Комисията счита, че следва да се разгледа на равнище ЕИП. Това означава, че таванът следва да взема предвид корпоративния данък и разходите за социално осигуряване, платени от бенефициерите в други държави - членки на ЕИП. Този подход отговаря на съдебната практика FagorBrand (108) t, при която се потвърждава, че оценката на мярката за държавна помощ следва да вземе предвид кумулативното въздействие на евентуалната помощ, предоставена в различни държави членки.
(209)
Тъй като разглежданият случай се отнася до помощ, предоставена на ОИИ по отношение на придобиването - от собственик на кораб - на дълготраен актив, Комисията е съгласна с испанските органи, че полученото от корабоплавателното предприятие предимство следва да бъде разпределено през целия обичаен период на амортизация на актива (десет години от данъчна гледна точка) и да бъде сравнено с общия размер на данъци и социални плащания за същия период.
(210)
В съответствие с тавана всички предимства, предоставени над общия размер на подоходния данък и социалните плащания на моряците и корпоративното данъчно облагане на корабоплавателни дейности, трябва да се разглеждат като несъвместими с Договора.
5.6. ВЪЗСТАНОВЯВАНЕ
(211)
Член 14 от Регламент (ЕО) № 659/1999 предвижда, че „когато са взети отрицателни решения в случаи с неправомерна помощ, Комисията решава съответната държава членка да вземе всички необходими мерки за възстановяване на помощта от получателя.“ Посредством възстановяването на помощта се възстановява, доколкото е възможно, конкурентоспособността, която е била налице преди предоставянето ѝ.
(212)
Въпреки това член 14 от Регламента също предвижда, че Комисията не изисква възстановяване на помощта, ако това би противоречало на определен общ принцип на законодателството на Общността. В този раздел се разглежда дали общите принципи на равно третиране, защита на оправданите правни очаквания или правна сигурност не позволяват на Комисията да разпореди възстановяване на цялата или част от помощта, предоставена в миналото.
5.6.1. Равно третиране
(213)
Съгласно принципа на равно третиране и недискриминация съпоставими ситуации не следва да се третират по различен начин и различни ситуации не следва да се третират по един и същи начин, освен ако това третиране не е обективно обосновано (109).
(214)
Френската схема GIE Fiscaux в действителност е съпоставима със STL в редица аспекти. Изисква посредничеството на прозрачно по отношение на данъците ОИИ или неговите инвеститори между строителя на дълготраен актив и купувача, на когото ОИИ отдава на лизинг или чартира актива. ОИИ прилага ускорена и ранна амортизация на актива, като прирастът на капитала, произтичащ от продажбата на актива, е освободен от корпоративен данък. ОИИ или неговите инвеститори връщат значителна част от облекченията в резултат на данъчните мерки на купувача на актива (например, корабоплавателно предприятие) посредством намаляване на наема или цената на опцията за закупуване. Въпреки това френската схема съдържа изрично освобождаване на прираста на капитала, докато при STL това освобождаване произтича от съвместното прилагане на системата за данък върху тонажа и член 50, параграф 3 от RIS по отношение на ОИИ.
(215)
Комисията също така отбелязва, че правният контекст и процедурната история на френския и испанския случай са различни и Комисията се е въздържала да разпореди възстановяване за част от периода съгласно оценката в окончателното с решение от 2006 г. относно GIE Fiscaux поради причини, свързани със специфичната процедурна история на този случай. По-специално Франция не е уведомила Комисията официално за схемата, а я е информирала преди прилагането на схемата. Комисията също е забелязала, че при откриването на официалната процедура по разследване по отношение на GIE Fiscaux не е издавала решение по сходен случай преди това. За сравнение, при откриването на официалната процедура по разследване по отношение на STL, Комисията вече се е била произнесла, че подобна схема представлява схема за държавна помощ - по-специално френската GIE Fiscaux. Тъй като правният и фактическият контекст на GIE Fiscaux и STL се различават, Комисията счита, че може да бъде обосновано различното третиране. Въпреки това както Комисията ще разясни в раздел 5.6.3 по-долу, поради причини, свързани с принципа за правна сигурност, Комисията се е въздържала да разпореди възстановяването в този случай до датата на публикуването на решението относно френската GIE Fiscaux.
(216)
В допълнение Комисията счита, че при посочените в съображение 94 по-горе случаи прилагането на принципа на оправдани правни очаквания по отношение на сходни мерки е обоснован по отношение на обстоятелствата, характерни за всеки случай. При испанския случай с репутацията отговор на член на Европейския парламент изрично е квалифицирал схемата като обща мярка. За координационните центрове и вътрегруповите дейности на мултинационалните дружества (110), Комисията е установила, че оправданите правни очаквания са били налице въз основа не само на предварителното одобрение на белгийските координационни центрове като обща мярка през 1984 г. и 1987 г., а и на отговора, представен от Комисията на парламентарен въпрос (111). Бе заявено, че широк кръг данъчни мерки - „правила за данъчно облагане на европейските адреси на управление на мултинационални групи, са имали за цел избягване на двойно данъчно облагане“ - „са останали извън обхвата на правилата за държавна помощ“. В допълнение всички тези схеми са били приведени в действие след отговора на парламентарния въпрос. В случая за допустимите дружества в Гибралтар, наличието на оправдани правни очаквания е въз основа на факта, че мярката е моделирана по друга мярка в същата държавна членка - схемата за освободените дружества, - която представлява съществуваща помощ. По сходен начин мерките от Orkney и Shetland са моделирани по примера една на друга.
(217)
По отношение на STL Комисията счита, че следователно общият принцип на равно третиране е спазен, ако, предвид специфичните обстоятелства на схемата, принципите на защита на оправданите правни очаквания и правна сигурност (вж. раздел 5.6.2 и 5.6.3 по-долу) са спазени.
5.6.2. Оправдани правни очаквания
(218)
Оправданите правни очаквания произтичат от действия на Комисията, които са предоставили конкретни, безусловни и непротиворечиви уверения (112) от такова естество, че да породят надежди, които са обосновани (113), сред органите или бенефициерите на схема, че тя е правомерна (114). Според съдебната практика оправдани правни очаквания не могат да бъдат набелязани в липсата на подходящо уведомление (115) (116), освен ако не са идентифицирани извънредни обстоятелства (117).
5.6.2.1. Решение на Комисията от 2001 г. по делото Brittany Ferries (BAI)
(219)
Комисията отбелязва, че Испания не е изпратила уведомление за STL на Комисията и обосновката в решението от 2001 г. относно различна схема - схемата, предхождаща оценената в решението относно GIE Fiscaux, - се позовава на правната система на друга държава членка. Впоследствие Комисията счита, че тази обосновка не представлява извънредни обстоятелства и не е достатъчно, за да обоснове признаването на оправдани правни очаквания в полза на Испания и трети страни, оператори, ангажирани в операциите със STL. Това заключение отговаря на подхода, възприет в Решение на Комисията от 2006 г. относно GIE Fiscaux, при което Комисията не е идентифицирала елемент, който доказва наличието на оправдани правни очаквания (118).
5.6.2.2. Публикуване на проектомерките в Официален вестник на испанския парламент
(220)
Обнародването на проектомерките в Официален вестник на парламента на дадена държавна членка не отговаря на изискването за официално уведомление и изчакване на решението, наложено от тази разпоредба на Договора. Комисията отбелязва, че мярката за ранна амортизация е приведена в действие 21 месеца след публикуване на Регламент (ЕО) № 659/1999 без предварително уведомление и по същото време като схемата за данък върху тонажа, за която е изпратено надлежно уведомление и е разрешена от Комисията в съответствие с разпоредбите на Договора и горепосочения регламент.
5.6.2.3. Искането от 2001 г. за информация относно схемата „лизинг срещу данък“
(221)
Комисията счита, че това писмо не може да е създало оправдани очаквания относно STL или отделните мерки, включени в операциите със STL.
(222)
В съответствие с член 10, параграфи 1 и 2 от Регламент (ЕО) № 659/1999 Комисията анализира информацията, която има на свое разположение, относно предполагаемата неправомерна помощ и на 21 декември 2001 г. Поиска информация от държавата членка. Първо, Комисията отбелязва, че искането за информация не е публичен документ. Второ, противно на твърденията на PYMAR, това искане сочи, че Комисията не е разполагала с необходимата информация, за да идентифицира и оцени предполагаемата неправомерна помощ. В такъв случай, даже и да е било публично, то не е могло да създаде оправдани правни очаквания, че схемата не представлява помощ. Трето и най-важно, с писма от 28 януари 2002 г. и 28 май 2002 г. испанските органи категорично са отрекли, че данъчната мярка е достъпна в подкрепа на придобиването на кораби за договори, подписани след 31 декември 2000 г.
5.6.2.4. Решението от 2004 г. относно нидерландското уведомление (119)
(223)
Комисията счита, че Решението от 2004 г. не може да е създало оправдани надежди по отношение на STL или на отделните мерки, включени в операциите със STL, поради следните причини:
(224)
Първо, предметът на разследването на Комисията по този случай не е бил испанската мярка, а схема, за която е представено уведомление от нидерландското правителство, предназначена да компенсира нидерландските корабостроителници или да им позволи да приравнят оферти от 2000 г. (120), представени от испански корабостроителници, за които се предполага, че са се ползвали от държавна помощ, предоставена от Испания по отношение на шест конкретни договори за корабостроене. Следователно целта на Решение на Комисията от 2004 г. бе да оцени помощта, за която е изпратено уведомление от Нидерландия, а не на предполагаема помощ, предоставена в Испания.
(225)
Второ, испанската мярка, която Нидерландия е възнамерявала да приравни, не е била STL, нито някой от компонентите му. Както бе посочено в решението от 2003 г. за откриване на официална процедура по разследване в този случай, нидерландските органи изрично са се позовали на помощта под формата на лихвени субсидии върху кредити, която предполагаемо е предоставена на собственици на кораби съгласно испанския Кралски указ 442/94 (121). В допълнение Комисията отбелязва, че както ранната амортизация на отдадените на лизинг активи, така и испанската схема за данък върху тонажа са влезли в сила чак на 1 януари 2002 г. Проект на тези мерки е публикуван в Официален вестник на испанския парламент на 10 октомври 2001 г. Следователно не може да са били използвани за финансиране на договори за корабостроене през 2000 г.
(226)
Трето, даже и операторите да са мислели, че испанската мярка, която е следвало да бъде приравнена, е била STL, - какъвто не е случаят - изявленията от решението от 2004 г. не може да са създали оправдани правни очаквания. В действителност Комисията е заявила, че не разполага с „достатъчно доказателства за предполагаемата испанска помощ“, тъй като Испания е посочила, че помощта съгласно Кралски указ 442/94 няма да бъде на разположение след 31 декември 2000 г. След тази дата помощта не би била разрешена съгласно регламента за корабостроенето (122). Въпреки това предмет на разследването на Комисията е била приравняващата нидерландска помощ, а не предполагаемата испанска помощ и основните съмнения, изразени от Комисията в решението за откриване на процедура, засягат възможността съгласно Рамката относно държавната помощ за корабостроенето (123) на приравняващата помощ, след нейното доказване, предоставена от друга държава членка, а не от държава извън ЕС.
(227)
Липсата на доказателства за предполагаема помощ са вторични аргументи в съмненията на Комисията. След допитване до Испания относно разяснения въз основа на информацията, предоставена от Нидерландия, Комисията единствено е могла да запише отричането от страна на Испания, че е предоставена помощ (124) (съгласно испанския Кралски указ 442/94), и е стигнала до заключението, че Нидерландия не е успяла да представи достатъчно доказателства за испанската помощ, която е трябвало да бъде приравнена. Липсата на доказателства за държавна помощ не представлява доказателство за липсата на държавна помощ при (която и да е) испанска мярка. Напротив, Комисията вече е разяснила в решението си за откриване на процедура, че „не е успяла да установи, че Испания е предоставила неправомерно предполагаемата помощ, но Комисията продължава да проучва пазара на корабостроене в ЕС и евентуалните нарушения на държавната помощ.“ (125) Ако са считали добросъвестно, че испанската помощ, която Нидерландия възнамерява да приравни, е била STL, действителните или потенциалните получатели на STL следва да са били запознати с факта, че Испания е отрекла съществуването, а не е пледирала за съвместимост.
5.6.2.5. Решение от 2006 г. по дело относно френската GIE Fiscaux
(228)
Комисията счита, че нито решението за откриване на официална процедура по разследване във връзка с френската GIE Fiscaux през 2004 г., нито окончателното решение от 2006 г., при което се стига до заключението, че схемата е частично несъвместима помощ, могат евентуално да са създали оправдани правни очаквания, както твърди PYMAR.
(229)
В действителност за мерките за помощ трябва да се изпрати уведомление на Комисията. При липсата на уведомление единствено извънредни обстоятелства могат да накарат държавата членка и операторите обосновано да очакват, че дадена мярка не представлява помощ. Въпреки това ако не са спазени процедурите за уведомление и одобрение, не може да имат обосновани очаквания, че мярката, която е държавна помощ, е съвместима с вътрешния пазар.
(230)
Напротив, в решението за френската GIE Fiscaux от 20 декември 2006 г. Комисията изрично изразява позицията си, че чрез френската схема за „лизинг срещу данък“ се предоставя държавна помощ. Фактът, че STL е схема за „лизинг срещу данък“, сходна с френската схема, може да е привлякла вниманието на Испания и на получателите към вероятността STL да представлява държавна помощ. Следователно всякакви оправдани правни очаквания преди публикацията в Държавен вестник на Европейския съюз от 30 април 2007 г. на Решението относно френската схема, следва да не се разглеждат като оправдани след тази дата.
(231)
По сходен начин простият факт, че несъвместимата схема не е възстановена при френския случай, не е достатъчен, за да създаде оправдани правни очаквания, че несъвместимата помощ, евентуално идентифицирана при испанския случай, няма да бъде възстановена. В действителност ако е имало причини, които да не позволят на Комисията да нареди на държавата членка да възстанови помощта, те следва да се открият в специфичните обстоятелства на случая.
5.6.2.6. Писмо от 2009 г., изпратено от комисар Крус
(232)
Комисията счита, че писмото, изпратено от комисар Крус, не може да е създало оправдани надежди по отношение на STL или на отделните мерки, включени в операциите със STL, поради следните причини:
(233)
Първо, това писмо не е официален акт, който да представи позицията на Комисията - т.е. колегиума на членовете на Комисията, - каквото би било официално решение на Комисията или отговор на парламентарен въпрос. В своето писмо от една страница комисар Крус е отговорила в контекста на двустранния обмен на писмо от една страница, изпратено от г-жа Brustad, норвежки министър на търговията и промишлеността. Съдържанието на това писмо не е направено обществено достояние от Комисията.
(234)
Комисията отбелязва, че писмото от норвежкия собственик на кораб, цитирано в съображение 107 по-горе, е адресирано към една испанска корабостроителница, с която собственикът на кораб извършва търговска дейност и свидетелството от 2012 г. идва от правителствения орган Gerencia del Sector Naval. Комисията също отбелязва, че нито испанските органи, които са били запознати с протичането на разследването, нито операторите, които са обмисляли операции със STL, са поискали разяснения от Комисията относно позицията, изразена в писмото на комисар Крус.
(235)
Второ и по-важно, дори и ако писмото е било направено обществено достояние през 2009 г., то не е представило конкретни, безусловни и последователни уверения, че STL е правомерна. Всъщност отговорът на комисар Крус се фокусира върху предполагаемата дискриминация между корабостроителниците, установени в различни държави от ЕИП. Заключението на писмото, че не се предвиждат допълнителни действия „на този етап“, изрично се позовава на скорошната публикация на обосновка, в която се разяснява, че STL може да се използва за придобиването на кораби, произведени в други европейски държави, което е пряк отговор на притесненията, изразени от г-жа Brustad. Във всеки случай в писмото не е споменато и липсва изразена позиция относно наличието на държавна помощ на равнището на ОИИ или неговите инвеститори. По отношение на корабоплавателните предприятия, корабостроителниците и посредниците Комисията счита, че те не са получатели на помощта, така че не възниква въпросът за оправдани правни очаквания.
(236)
Следователно Комисията счита, че писмото в никакъв случай не е представило конкретни, безусловни и последователни уверения, които евентуално са могли да създадат оправдани правни очаквания, че схемата не съдържа държавна помощ в полза на ОИИ или неговите инвеститори.
(237)
Тъй като Комисията не установи наличието на оправдани правни очаквания въз основа на писмото, въпросът дали такива оправдани правни очаквания обхващат периода преди писмото не е уместен по никакъв начин.
5.6.2.7. Добросъвестен икономически оператор не би бил способен да предвиди възможното наличие на държавна помощ в комбинацията от няколко мерки
(238)
Тъй като отделните мерки представляват държавна помощ (с изключение на ускорената амортизация на отдадените на лизинг активи), фактът, че икономическите оператори не са могли да предвидят, че тяхната комбинация може също да се разглежда като държавна помощ, е неуместен и не обосновава наличието на оправдани правни очаквания или нарушението на някой основен принцип на законодателството на ЕС.
(239)
Напротив, няколко трети страни сред операторите, ангажирани в операции със STL, са заявили, че решението от 2006 г. относно френския случай GIE Fiscaux им е дал оправдани правни очаквания, че мярката е много сходна със STL. Фактът, че всичките характеристики на френската мярка бяха включени в една правна разпоредба, непременно означава всеобхватна оценка. В това отношение фактът, че различните елементи на STL са включени в различни мерки, de facto свързани и използвани заедно, с цел постигане на сходно въздействие, не следва да гарантира различен подход и не изключва всеобхватната оценка.
(240)
Във всеки случай Комисията счита, че както ранната амортизация на отдадени на лизинг активи, така и освобождаването от данъци съгласно член 50, параграф 3 от RIS на прираста на капитала при прилагането на данъка върху тонажа представляват държавна помощ. При липсата на уведомление за тези разпоредби операторите са могли да имат оправдани правни очаквания, че те са правомерни единствено при извънредни обстоятелства, които не са били доказани.
5.6.2.8. Изявленията относно методите за амортизация в известие на Комисията относно данъчно облагане на дружества (126)
(241)
Комисията отбелязва, че формулировката в известието не е дала основания на операторите да имат оправдани правни очаквания, че STL е правомерна. Първо, цитираните разпоредби засягат единствено методите на амортизация, така че оправданите правни очаквания, ако има такива, могат да обхващат единствено ранната амортизация на отдадените на лизинг активи.
(242)
Второ, известието не може да бъде тълкувано, така че свързана с амортизацията мярка да остане извън обхвата на правилата за държавна помощ. В действителност в съображение 13 от известието се заявява, че правилата за амортизация и правилата за пренасяне на загуби не представляват помощ, при условие че се прилагат без разлика по отношение на всички предприятия и производството на всички стоки. STL не се прилага по отношение на всички предприятия или производството на всички стоки.
(243)
В допълнение в съображение 22 от същото известие се разяснява, че равнището на дискреция, с което се ползва данъчната администрация, и свободата за предприемане на действия, която има, подкрепят презумпцията, че е налице държавна помощ. Както бе обяснено в раздел 24 по-горе, прилагането на ранна амортизация подлежи на изпълнение на условия, чиято формулировка изисква тълкуване, и на предварителното одобрение от страна на данъчната администрация. Преди предоставянето на одобрението администрацията може да изиска допълнителни документи от заявителя или информация от други административни структури. Фактът, че допълнителните документи са налице във всички досиета със заявления, представени пред Комисията, предполага, че те са поискани изрично или имплицитно от администрацията или заявителите са били наясно, че са необходими за получаване на одобрение. Следователно администрацията е разполагала с широки дискреционни правомощия при прилагането на тази мярка.
(244)
Следователно с оглед на характеристиките на схемата, формулировката в известието не е могла да създаде несигурност, а в още по-малка степен оправдани правни очаквания, що се отнася до характера на помощ на ранната амортизация.
5.6.2.9. Допустимост на приходите от беърбоут чартър за схемата за данък върху тонажа
(245)
Одобрението, предоставено с Решение на Комисията C(2002) 582 окончателен от 27 февруари 2002 г., се позовава на „дружества, регистрирани съгласно испанското законодателство, чиято дейност включва експлоатацията на собствени кораби или взети на чартър“. Въпреки това Комисията счита, че това изречение не може да създаде оправдани правни очаквания, че субектите, чиито дейности се състоят изключително в чартирането на един плавателен съд на база беърбоут, биха били допустими съгласно схемата за данък върху тонажа. В действителност, както бе обяснено в съображения (177) и (179) отг, в решението от 2002 г. изрично се посочва, че схемата за данък върху тонажа следва да се прилага изключително по отношение на допустими плавателни съдове и допустими дейности за морски транспорт.
5.6.3. Правна сигурност
(246)
Правната сигурност е основно изискване на европейското законодателство, чиято цел е да гарантира предвидимостта на правните ситуации и взаимоотношенията, които се регулират от тях. Според съдебната практика изискването за правна сигурност не позволява на Комисията да отлага безсрочно упражняването на правомощията ѝ и не означава действия от страна на засегнатата институция (127). Въпреки това досега два кумулативни елемента били необходими за изпълнението на принципа.
-
наличието на набор от елементи, които създават ситуация на несигурност относно редовността на мярката;
-
продължителната липса на действия от страна на Комисията въпреки нейното запознаване с помощта.
(247)
Решението относно френската GIE Fiscaux и съдебното решение относно Salzgitte (128) r са само два случая, при които Комисията и Първоинстанционният съд съответно са счели, че нарушаването на принципа на правна сигурност може да попречи на възстановяването, дори и ако не са налице оправдани правни очаквания. Въпреки това съдебното решение по Salzgitter е отменено от Съда именно заради прилагането на принципа на правна сигурност в случая (129).
5.6.3.1. Елементи, които са създали ситуация на несигурност относно редовността на мярката
(248)
STL и френската GIE Fiscaux имат редица общи ключови характеристики и много сходни въздействия (вж. раздел (212) Равно третиране). И двете се използват при финансирането на дългосрочни инвестиционни активи. Те включват прозрачни по отношение на данъците ОИИ, които амортизират активите и прехвърлят собствеността върху тях на крайния потребител посредством определен вид договор за лизинг. И в двата случая амортизацията е ранна или ускорена, а прирастът на капитала на ОИИ е освободен от данъчно облагане. И в двата случая икономическото предимство в резултат на ранната или ускорената амортизация и от освобождаването на прираста на капитала се поделят между инвеститорите в ОИИ и крайния потребител на актива (посредством отстъпка от цената), макар да са налице значителни различия по отношение на държавната намеса в това отношение.
(249)
Ключовите мерки, които са част от системата STL, са приведени в действие между 2002 г. (130) и 2003 г., т.е. преди решението на Комисията, че френската система представлява държавна помощ.
(250)
С оглед на сходството между STL и GIE Fiscaux е възможно, както бе посочено от испанските органи от трети страни, събитията, цитирани в подкрепа на защитата на правната сигурност за френската система, да са създали ситуация на несигурност по отношение на редовността на STL.
(251)
По тази точка Комисията стигна до заключението, че тази ситуация на несигурност може в действителност да е създадена от изявлението на Комисията в Решението от 2001 г. относно Brittany Ferries (131), че определени данъчни предимства са обща мярка. Както е посочено в съображение 192 от решението относно GIE Fiscaux, тази обосновка не уточнява, че се позовава на схемата, предхождаща GIE Fiscaux, което може да е подвело получателите на схемата и на сходна схема като STL.
(252)
По отношение на другите елементи, цитирани от Испания и от третите страни, Комисията е анализирала дали елементите, цитирани в подкрепа на наличието на оправдани правни очаквания (вж. раздел (212)), може да са създали ситуация на несигурност.
(253)
Първо, държавите членки имат задължение по Договора да уведомяват Комисията за своите планове да предоставят нова помощ. Публикуването на проектомерките в Официален вестник на испанския парламент не може да се разглежда като уведомление на Комисията, а липсата на реакция от страна на Комисията не може да е допринесло за създаването на ситуация на несигурност.
(254)
Второ, искането от 2001 г. на информация относно мярката за „лизинг срещу данък“ сочи, че Комисията е реагирала на твърденията за помощ, представени от жалбоподател. Това искане е адресирано към Испания и в отговорите си Испания категорично е отрекла наличието на такива мерки. Искането не е направено обществено достояние от Комисията, но - ако по някаква причина бъдещите получатели на STL са успели да научат за това искане на информация към момента, в който са имали намерение да участват в схемата, е следвало да бъдат наясно с факта, че е подадена жалба до Комисията, в която е посочено, че мерките по тази схема вероятно представляват държавна помощ. Искането на информация също би дало знак, че Комисията не разполага с достатъчно информация относно мярката с цел нейната оценка и не би следвало да доведе до заключението, че Комисията е одобрила мярката. В допълнение тъй като това искане е изпратено преди влизането в сила на мерките, които съставляват STL, Испания е могла да изпрати уведомление за всичките елементи на схемата с цел правна сигурност. В противен случай получателите следва да са попитали Испания, или Комисията, относно уведомлението за схемата от страна на Испания и одобрението ѝ от Комисията. Следователно нито Испания, нито операторите могат да твърдят, че това искане или, с оглед на дадения отговор, липсата на последващи действия от страна на Комисията са допринесли за създаването на ситуация на несигурност.
(255)
Трето, по отношение на решението от 2004 г. относно нидерландската мярка за компенсиране, Комисията посочва, че компенсацията за мярка, различна от STL, не може да е създала ситуацията на несигурност по отношение на STL. Фактът, че в публични документи е представено точно описание на предполагаемата испанска помощ единствено в нидерландската версия на решението за откриване на официална процедура по разследване, не е достатъчен, за да се стигне до заключението, че читателите са могли да предположат, че това засяга STL. В действителност превод на нидерландското решение или запитването на Комисията лесно са могли да разяснят, че предполагаемата испанска помощ включва лихвени субсидии въз основа на Кралски указ 442/1994. В допълнение Комисията просто е посочила факта, че Испания е отрекла наличието на предполагаема испанска помощ и Нидерландия не е успяла да представи достатъчно доказателства. Както бе посочено в решението, Комисията може единствено да вярва на държавата членка и не може да носи отговорност за несигурността, ако има такава, която липсата на последващи действия от нейна страна може да е причинила. Следователно Комисията установи, че решението от 2004 г. не може да е допринесло за ситуация на несигурност по отношение на правомерността на STL.
(256)
Четвърто, Комисията счита, че ситуацията на несигурност, създадена по отношение на правомерността на STL в резултат на обосновката в Решение на Комисията от 2001 г. относно Brittany Ferries, е преустановена на датата на публикуване на Решение на Комисията относно френската GIE Fiscaux. Това решение е разяснило, че Комисията е разглеждала френската схема „лизинг срещу данък“ като държавна помощ и Испания и бенефициерите на STL следва да са наясно с факта, че схемата може да представлява държавна помощ. В резултат не може да е създала или допринесла за създаването на ситуация на несигурност в това отношение.
(257)
Пето, поради причини, посочени в раздел 5.6.2.6 по-горе, Комисията счита, че писмото, изпратено от комисар Крус през 2009 г. не създава и не допринася за създаването на ситуация на несигурност.
5.6.3.2. Време между жалбата и откриването на процедурата
(258)
Комисията счита, че времето, изминало при разследването на STL, преди откриването на официалната процедура по разследване, следва да се изчислява от 2006 г., когато Комисията е получила жалбите от европейските корабостроителници. В действителност поради изложените по-горе причини нито публикуването на проектомерките в испанския официален вестник, нито предположенията, получени от Комисията през 2001 г. и изрично отхвърлени от Испания през 2002 г., потвърждават виждането, че Комисията е забавила упражняването на правомощията си по разследване без причина. Окончателното решение от 2004 г. по дело C-66/2003, което засяга приравняването на различна мярка за предполагаема държавна помощ, също не подкрепя това становище.
(259)
Времето между първата жалба през 2006 г. и откриването на официалната процедура по разследване през 2011 г. не изглежда прекомерно, предвид редицата засегнати данъчни мерки, сложността на операциите „лизинг срещу данък“ и липсата на прозрачност относно тези лизингови операции. В допълнение Комисията е изпратила осем официални искания за информация между септември 2006 г. и май 2010 г. (132), като е поддържала редовен контакт с испанските органи.
(260)
В допълнение чак през октомври 2010 г. Комисията получи нова жалба с ключов елемент за оценката на схемата, а именно комплексното проучване от данъчните експерти с описание на функционирането на схемата и въздействието ѝ. Следователно времето при разследването на STL не изглежда достатъчно, за да се постави под въпрос правната сигурност.
(261)
С оглед на сложността на разглежданите мерки Комисията не може да отсъди, че може да е създадена правна несигурност от решението от 2001 г. относно Brittany Ferries, както предполага Испания и получателите, по отношение на класифицирането на STL като помощ. Но това може да важи единствено до публикуването в Официален вестник на 30 април 2007 г. на Решение на Комисията относно френската GIE Fiscaux, в което Комисията е установила, че схемата представлява държавна помощ.
(262)
Следователно Комисията стигна до заключението, че не следва да разпореди възстановяването на помощта, произтичаща от операциите със STL, по отношение на която е предоставена помощта между влизането в сила на STL през 2002 г. и 30 април 2007.
5.6.4. Определяне на размерите, които да бъдат възстановени
(263)
Комисията оцени различни данъчни мерки, които представляват схеми за държавна помощ. Целта на настоящото решение не е да установи точните размери на помощта, получена от всеки бенефициер при всяка операция със STL. Въпреки това Комисията счита, че трябва да се прилага следната методика от държавата членка с цел определяне на получателите на помощта и размера на несъвместимата помощ, която да бъде възстановена от тях, за всеки отделен случай. Тази методика може да бъде допълнително усъвършенствана в сътрудничество с испанските органи, и по-специално с цел установяване на действителния размер на данъчното облекчение, с което се ползват инвеститорите, с оглед на отделната данъчна ситуация.
(264)
Стъпка 1: Изчисляване на общото данъчно облекчение, осъществено от операцията: Това е нетната настояща стойност на данъчното предимство, действително получено от ОИИ или от инвеститорите му (т.е. преди приспадането на частта на това предимство, прехвърлена към корабоплавателното предприятие посредством отстъпка от цената). Нетната настояща стойност следва да се изчисли към началната дата на амортизацията - ранната амортизация, одобрена от данъчните органи, - а предвид процентите на отстъпка, използвани за целта на изчислението, трябва да се основават на пазарните реалности. Комисията предлага по правило Испания да може да използва изчисления, представени от ОИИ пред данъчната администрация, при подаване на заявления за ранна амортизация (вж. съображение (170) по-горе). По принцип данъчното предимство се разглежда като предоставено на датата, на която данъците са дължими от ОИИ или неговите инвеститори.
(265)
Стъпка 2: Изчисляване на данъчното предимство, осъществено от общите данъчни мерки, приложени по отношение на операцията: Това е нетната настояща стойност - изчислена по същия начин като при стъпка 1 - на размера на данъчните предимства, които би получило ОИИ или неговите инвеститори при референтна ситуация, при която би била използвана единствено ускорена амортизация от момента на пускане в експлоатация на плавателния съд, а експлоатацията е подлежала на обичайните правила за корпоративно данъчно облагане. Съгласно този сценарий прирастът на капитала от продажбата на плавателния съд на корабоплавателно предприятие не следва да подлежи на корпоративния данък, който обичайно се прилага по отношение на корпоративните приходи, към датата на упражняване на опцията от страна на корабоплавателното предприятие. По принцип данъчното предимство се разглежда като предоставено на датата, на която данъците са дължими от ОИИ или неговите инвеститори.
(266)
Стъпка 3: Изчисление на данъчното предимство, равно на държавната помощ: тъй като Комисията счита, че ускорената амортизация представлява обща мярка, размерът на предимството, който отговаря на мярката (т.е. отсроченото плащане на определени данъчни суми), не представлява държавна помощ. Разликата между сумите, получени при стъпка 1 и стъпка 2, следва да отговаря на помощта, която ОИИ и неговите инвеститори са получили като получатели на въпросните данъчни мерки, т.е. нетната настояща стойност на общото предимство, извлечено от използването на ранна амортизация, схемата за данък върху тонажа (за който ОИИ не са допустими) и данъчното освобождаване на прираста на капитала съгласно член 50, параграф 3 от RIS. По принцип данъчното предимство се разглежда като предоставено на датата, на която данъците са дължими от ОИИ или неговите инвеститори.
(267)
Стъпка 4: Изчисление на размера на съвместимата помощ първо, помощта, получена от ОИИ или неговите инвеститори, съгласно изчисленията при стъпка 3, е съвместима, тъй като отговаря на предимството, прехвърлено към корабоплавателното предприятие, което би било съвместимо, ако е било разглеждано като държавна помощ за корабоплавателното предприятие. Процентът на помощта, прехвърлена към корабоплавателното предприятие, трябва да бъде определен въз основа на изчисление, сходно с представените от ОИИ в тяхното заявление пред данъчната администрация (вж. съображение (138) по-горе), и се позволява възнаграждение съобразно пазара на посреднически услуги. Както бе обяснено в съображения 0 до (208) отг, част от предимството, прехвърлено към корабоплавателното предприятие, може да се разглежда като съвместимо, ако корабоплавателното предприятие, засегнатият плавателен съд и неговите транспортни дейности са допустими съгласно Насоките за морския транспорт. Съвместимият размер следва да бъде определен в съответствие с глава 11 от Насоките и надлежно да се вземе предвид цялата вече отпусната помощ на това корабоплавателно предприятие в ЕИП. По-специално размерите на помощта, предоставена в Испания, трябва да бъдат добавени към тези, предоставени в държавата на стопанска дейност на предприятието (ако тя е държава - членка на ЕИП). Размерът на помощта, превишаващ тавана, или недоказан като съвместим съгласно глава 11 от Насоките за морския транспорт, ще бъде разглеждан като несъвместим.
(268)
Тъй като таванът в глава 11 от Насоките за морския транспорт се изчислява на годишна основа, а предимството, получено от корабоплавателното предприятие, е свързано с дълготраен актив, Комисията е съгласна, че за прилагането на този таван, предимството за корабоплавателното предприятие, произтичащо от операцията със STL, може да се разпредели през обичайния период на амортизация (десет години) на засегнатия плавателен съд.
(269)
Второ, тъй като отговаря на възнаграждение в съответствие с пазара на посреднически услуги на финансови инвеститори при прехвърлянето на съвместимо предимство към корабоплавателните предприятия, това възнаграждение също ще бъде разглеждано като съвместима или несъвместима помощ, при същата пропорция като предимството, предоставено на корабоплавателното предприятие (вж. съображение 0 по-горе).
5.6.5. Договорни клаузи
(270)
Както бе посочено по-горе, PYMAR е информирал Комисията относно определени клаузи в някои договори между инвеститорите, корабоплавателните предприятия и корабостроителниците. Съгласно тези клаузи корабостроителниците са били длъжни да компенсират другите страни, ако не е било възможно да бъдат получени очакваните данъчни предимства.
(271)
В окончателното си отрицателно решение с частично възстановяване относно френския случай GIE fiscaux (133), който има значителни сходства с разглеждания случай, Комисията отбеляза, че: „фактът, че финансовите и правни рискове, поети от членовете на ИГ, биха могли, в определени случаи, да се прехвърлят с договор на ползвателите на имуществото, не може да противоречи на принципа, според който, когато Комисията изисква, при необходимост, възстановяването на неправомерна помощ, нейната цел е да лиши различните бенефициери от облекчението, от което те са се ползвали на своя пазар спрямо конкурентите си и да възстанови положението преди изплащането на посочената помощ.“ Комисията стигна до заключението, че: „осъществяването на тази цел не би могло да зависи от … договорните клаузи, за които са се споразумели бенефициерите на помощта.“
(272)
Според добре установената съдебна практика задължението на държавата да забрани помощ, считана от Комисията за несъвместима с вътрешния пазар, има за цел да възвърне предходна ситуация (134). Според друга формулировка основната цел при възстановяването на неправомерно изплатена държавна помощ е елиминирането на нарушаването на конкуренцията, причинено от конкурентното предимство, което е осигурило такава помощ (135). Чрез възстановяването на помощта бенефициерът форфетира предимството, което е получил пред конкурентите си на пазара, и се възстановява ситуацията, предхождаща плащането на помощта (136).
(273)
С цел постигане на този резултат Комисията трябва да разполага с правомощията да разпореди възстановяването от действителните получатели, така че да може да се изпълни функцията за възстановяване на конкурентната ситуация на пазара (пазарите), когато е възникнало нарушаване. С тази цел Комисията трябва да може да идентифицира ясно предприятията, които са задължени да възстановят неправомерната помощ, която е обявена за несъвместима. Тази цел обаче би била безвъзвратно нарушена, ако частните страни са били способни посредством договорни клаузи да изменят въздействията от решенията за възстановяване, приети от Комисията. При наличието на тази възможност, тя би мога да се използва от икономическите оператори, които се ползват със значителни правомощия за договаряне за защита им от решения за възстановяване, което следователно лишава контрола върху държавната помощ от практическите му последствия.
(274)
Посредством сравнение в скорошното решение на съда относно Residex (137), Съдът е обявил, че като вземе предвид всичките особени характеристики на случая, националният съд трябва да идентифицира бенефициера или според случая получателите на гаранция, която представлява държавна помощ, и да наложи възстановяването на общата сума на въпросната помощ. В допълнение независимо от това кой може да е бенефициерът на помощта и предвид целта на мерките, които националните съдилища са задължени да предприемат при нарушение на член 108, параграф 3 от ДФЕС основно с цел възстановяване на конкурентната ситуация, предхождаща плащането на въпросната помощ, тези съдилища трябва да гарантират, че мерките, които предприемат с оглед валидността на горепосочените актове, улеснява постигането на такава цел. Това сочи, че при необходимост от премахване на нарушението, причинено от помощта, националните съдилища могат да се намесят и да обявят договорите за недействителни, дори и в ущърб на страните, които не са получатели на помощта, като в този случай това са кредитодателите, чиито вземания са подкрепени от държавна гаранция. Същата логика се прилага a fortiori и по отношение на Комисията, когато тя разпорежда помощта да бъде ефективно възстановена от получателите. В това отношение следва да се подчертае, че Комисията е призована да вземе окончателно решение относно мярката за помощ, а не да гарантира, че правата на индивидите са спазени при нарушение на задължението за предварително уведомление относно държавна помощ пред Комисията съгласно член 108, параграф 3 от ДФЕС, което трябва да се извърши от националните съдилища.
(275)
Следва, че договорните клаузи, които защитават получателите на помощта от възстановяване на неправомерна и несъвместима помощ чрез прехвърлянето на правните и икономическите рискове за това възстановяване към други лица, противоречат на същността на системата за контрол върху държавната помощ, създадена от Договора. Такава система е ключова за изпълнението на задачите, поверени на Комисията, и по-специално за функционирането на вътрешния пазар, като следователно представлява набор от правила за обществения ред (138). Следователно частните страни не могат да се отклоняват от договорните клаузи.
(276)
Това се отнася в по-голяма степен до ситуацията, предмет на разглеждане при системата STL, при която някои от корабостроителниците са под контрола на държавата. Доколкото публичните корабостроителници са предвидили договорните клаузи да защитават получателите от възстановяване на помощ, тяхното поведение би попречило на възстановяването на неправомерна и несъвместима държавна помощ от изпълнение на функцията ѝ. В допълнение поведението на контролирани от държавата оператори, които се опитват да защитят своите договорни контрагенти от възстановяване, може да окаже значителен натиск върху техните частни конкуренти, които могат да бъдат насърчени да приемат сходни клаузи в техните договори, което следователно води до генерализирана защита на получателите от възстановяване.
6. ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Комисията стигна до заключението, че:
-
Съгласно Насоките за морския транспорт и Решение от 27 февруари 2002 г. за одобрение на испанската система за данък върху тонажа, дейностите, които се състоят изключително в отдаване на лизинг, чартър и наем на плавателни съдове, не представляват транспортни услуги. Следователно тези дейности по същество са недопустими за испанската схема за данък върху тонажа, както е разрешена от Комисията.
-
Член 115, параграф 11 и член 48, параграф 4 от TRLIS, както и член 49 от RIS (ранна амортизация на отдадени на лизинг активи), прилагането на системата за данък върху тонажа по отношение на недопустими ОИИ, както и член 50, параграф 3 от RIS представляват държавна помощ по смисъла на член 107, параграф 1 от ДФЕС.
-
Тези мерки не са съществуваща помощ по смисъла на член 1, буква б) от Регламент (ЕО) № 659/1999, тъй като за тях не е изпратено уведомление, нито са разрешени от Комисията.
-
Испания е привела в действие неправомерно въпросната помощ в нарушение на член 108, параграф 3 от Договора за функционирането на Европейския съюз.
-
Следователно така наречената испанска система „лизинг срещу данък“, която включва комбинираното прилагане на член 115, параграф 11 и член 48, параграф 4 от TRLIS, както и член 49 от RIS (ранна амортизация на отдадени на лизинг активи), прилагането на системата за данък върху тонажа по отношение на недопустими ОИИ, както и използването на член 50, параграф 3 от RIS, е неправомерна.
-
Помощта за ОИИ или неговите инвеститори може да се разглежда като съвместима с вътрешния пазар, тъй като представлява възнаграждение в съответствие с пазара за посреднически услуги на финансови инвеститори и е насочена към предприятията от сектора на морския транспорт, които са допустими съгласно Насоките за морския транспорт в съответствие с условията, заложени в тези насоки. Това означава по-специално, че общият размер, прехвърлен на корабоплавателните предприятия, не превишава тавана, заложен в глава 11 от насоките.
-
Частта от помощта, която превишава размера на съвместимата помощ, следва да бъде възстановена от получателите, т.е. ОИИ и техните инвеститори, като не се предвижда възможността тези получатели да прехвърлят тежестта от възстановяването към други лица.
-
Комисията не следва да разпореди възстановяването на помощта, която произтича от операциите със STL, по отношение на които е предоставена помощ между влизането в сила на STL през 2002 г. и 30 април 2007 г., датата на публикуване на Решението относно дело C-46/2004 France GIE Fiscaux (вж. съображение (265) по-горе).
-
След тази дата разпореждането на възстановяването не би нарушило общите принципи на защита на оправданите правни очаквания и правната сигурност, залегнали в законодателството на Европейския съюз.
ПРИЕ НАСТОЯЩОТО РЕШЕНИЕ:
Член 1
Мерките, произтичащи от член 115, параграф 11 от TRLIS (ранна амортизация на отдадени на лизинг активи), от прилагане на схемата за данък върху тонажа по отношение на недопустими предприятия, плавателни съдове или дейности и от член 50, параграф 3 от RIS, представляват държавна помощ за ОИИ и техните инвеститори, неправомерно приведена в действие от Испания от 1 януари 2002 г. в нарушение на член 108, параграф 3 от Договора за функционирането на Европейския съюз.
Член 2
Посочените в член 1 мерките за държавна помощ са несъвместими с вътрешния пазар, с изключение на обхвата на помощта, който отговаря на възнаграждение в съответствие с пазара за посреднически услуги на финансови инвеститори, и е насочено към предприятията от сектора на морския транспорт, които са допустими съгласно Насоките за морския транспорт в съответствие с условията, заложени в насоките.
Член 3
Испания следва да преустанови посочената в член 1 схема за помощ, доколкото тя е несъвместима с общия пазар.
Член 4
1. Испания следва да възстанови несъвместимата помощ, предоставена по схемата, посочена в член 1, от инвеститори в ОИИ, които са се ползвали от нея, като не се предвижда възможността тези получатели да прехвърлят тежестта от възстановяването към други лица. Въпреки това възстановяването не обхваща помощ, предоставена като част от операции по финансиране, по отношение на които компетентните национални органи са се ангажирали да предоставят мерките посредством правно задължаващ акт, приет преди 30 април 2007 г.
2. Сумите, които трябва да бъдат възстановени, включват и лихвите от датата, на която сумите са били предоставени на разположение на получателите, до тази на тяхното действително възстановяване.
3. Лихвите се изчисляват с натрупване в съответствие с глава V от Регламент (ЕО) № 794/2004 на Комисията (139) и Регламент (ЕО) № 271/2008 на Комисията (140) за изменение на Регламент (ЕО) № 794/2004.
4. Испания отменя всички неизплатени плащания от схемата, посочена в член 1, считано от датата на приемане на настоящото решение.
Член 5
1. Възстановяването на помощта, отпусната по схемата, посочени в член 1, е незабавно и ефективно.
2. Испания гарантира, че това решение се прилага в рамките на четири месеца от датата на уведомяване на решението.
Член 6
1. В рамките на два месеца от уведомлението за настоящото решение Испания представя следната информация:
а)
списък на получателите, които са получили помощ по схемата, посочена в член 1, и общия размер на помощта, получена от всеки от тях по схемата;
б)
общия размер (главница и лихви при възстановяване), която всеки получател трябва да възстанови;
в)
подробно описание на вече предприетите мерки за изпълнение на настоящото решение и на планираните такива;
г)
документи, доказващи, че на получателите е разпоредено да възстановят помощта.
2. Испания информира редовно Комисията за хода на националните мерки, предприети за прилагане на настоящото решение, до окончателното възстановяване на помощта, посочена в член 1. При искане от страна на Комисията, предоставя незабавно информация за вече предприетите мерки за изпълнение на настоящото решение и за планираните такива. Предоставя също така подробна информация относно размера на помощта и лихвите, които вече са възстановени от получателите.
Член 7
Адресат на настоящото решение е Кралство Испания.
Съставено в Брюксел на 17 юли 2013 година.
A BIZOTTSÁG HATÁROZATA
(2013. július 17.)
a Spanyolország által végrehajtott SA.21233 C/11. (korábbi NN/11., korábbi CP 137/06.) számú állami támogatási programról A spanyol adólízingrendszerként is ismert, bizonyos pénzügyi lízingmegállapodásokra alkalmazandó adórendszer
(az értesítés a C(2013) 4426. számú dokumentummal történt)
(Csak a spanyol nyelvű szöveg hiteles)
(EGT-vonatkozású szöveg)
(2014/200/EU)
AZ EURÓPAI BIZOTTSÁG,
tekintettel az Európai Unió működéséről szóló szerződésre és különösen annak 108. cikke (2) bekezdésének első albekezdésére,
tekintettel az Európai Gazdasági Térségről szóló megállapodásra és különösen annak 62. cikke (1) bekezdésének a) pontjára,
miután a fent hivatkozott rendelkezésekkel összhangban felhívta az érdekelt feleket észrevételeik megtételére (1), és tekintettel ezen észrevételekre,
mivel:
1. ELJÁRÁS
(1)
A Bizottságnál 2006 májusát követően iktatott több panasz szerint a hajózási társaságokra 2002 óta alkalmazandó spanyol program (a spanyol adólízingrendszer) lehetővé tette a tengeri szállítási társaságok számára, hogy 20-30 %-os engedménnyel vásároljanak hajókat Spanyolországban. Különösen a hajógyárak két nemzeti szövetsége, valamint egy egyéni hajógyár tett panaszt, hogy e program következtében spanyol hajógyárak nyertek el hajógyártási szerződéseket e szövetségek tagjaival szemben. 2010. július 13-án hét európai ország hajógyártási szövetsége írt alá közös petíciót az úgynevezett spanyol adólízingrendszerrel szemben. Legalább egy hajózási társaság támogatta e panaszokat. 2010 augusztusában az Európai Parlament egy képviselője is ugyanebben a témában tett fel kérdést (2).
(2)
2006. szeptember 15-i, 2007. január 30-i, 2007. november 6-i és 2008. március 3-i levelében a Bizottság tájékoztatást kért Spanyolországtól. Spanyolország a 2006. október 16-i, 2007. február 23-i és 27-i, valamint 2008. január 11-i és március 27-i levelében válaszolt. Egy 2008. április 29-én tartott értekezleten a Bizottság további tájékoztatást kért, amelyet Spanyolország a 2008. június 17-i levelében adott meg. A Bizottság 2008. szeptember 23-i leveleiben további információt kért, amelyet Spanyolország a 2008. október 24-i levelében adott meg.
(3)
A panaszosoktól származó új információk fényében a Bizottság 2010. január 11-i és május 25-i levelében további tájékoztatást kért. Spanyolország a 2010. március 10-i, illetve július 26-i levélben válaszolt. 2011. január 24-én értekezletet tartottak a spanyol hatóságokkal.
(4)
2011. június 29-én kelt levelében a Bizottság tájékoztatta Spanyolországot arról a döntéséről, hogy megindítja az Európai Unió működéséről szóló szerződés (EUMSZ) 108. cikkének (2) bekezdése szerinti eljárást a támogatással kapcsolatban.
(5)
2011. augusztus 2-i levelében Spanyolország észrevételeket tett a hivatalos eljárás megindításáról szóló határozattal kapcsolatban.
(6)
A hivatalos vizsgálati eljárás megindításáról szóló bizottsági határozatot (a továbbiakban: C(2011) 4494 végleges határozat) közzétették az Európai Unió Hivatalos Lapjában (3). A Bizottság felkérte az érdekelt feleket, hogy tegyék meg észrevételeiket az intézkedések vonatkozásában.
(7)
A Bizottsághoz több érdekelt féltől érkeztek észrevételek. 2012. február 23-i, március 7-i, július 11-i és október 29-i, valamint 2013. február 12-i, 25-i és április 22-i levelében a Bizottság továbbította ezeket Spanyolországnak, és lehetőséget biztosított számára a válaszadásra. Spanyolország 2012. április 30-i, május 24-i, július 9-i és 23-i, november 14-i, valamint 2013. február 25-i, március 12-i és május 21-i levelében tett észrevételeket. További észrevételeket is benyújtott a 2012. október 3-i és 9-i levelében. Kérelmére a Bizottság 2012. november 13-án és 2013. február 4-én értekezletet tartott a Pequeños y Medianos Astilleros en Reconversión (PYMAR) (4) szövetséggel, valamint 2013. március 6-án a spanyol hatóságokkal.
2. A SPANYOL ADÓLÍZINGRENDSZER LEÍRÁSA
(8)
A spanyol adólízingrendszer olyan ügyletekre alkalmazható, amelyekben a hajógyárak (eladók) tengerjáró hajókat építenek, a tengeri szállítási társaságok (vevők) pedig megvásárolják azokat, ezen ügyleteket pedig ad hoc jogi és pénzügyi struktúrák révén finanszírozzák.
(9)
Az adólízingrendszer alapja:
-
banki irányítás alatt álló ad hoc jogi és pénzügyi struktúra, amely a hajózási társaság (vevő) és a hajógyár (eladó) között áll,
-
az ügyletet lebonyolító felek közötti összetett szerződéshálózat,
-
több spanyol adóintézkedés alkalmazása.
(10)
A Bizottság kérésére a spanyol hatóságok megerősítették, hogy az adólízingrendszert 273 hajóépítési és -vásárlási ügylet során alkalmazták 2002. január 1. és 2010. június 30. között, összesen 8 727 997 332 EUR értékben. A rendszert 2011. június 29-ig, a hivatalos vizsgálati eljárás megindításáig alkalmazták. A vevők európai és Európán kívüli hajózási társaságok. Az ügyletek mindegyike - egy kivétellel (egy 6 148 969 EUR értékű szerződés) - spanyol hajógyárakat érintett.
2.1. AZ ADÓLÍZINGRENDSZER - A JOGI ÉS PÉNZÜGYI STRUKTÚRA
(11)
A fentiek szerint tehát egy adólízingügyletben a hajótulajdonos a hajógyár által szabott árhoz képest 20-30 % árengedménnyel építtethet új hajót. A hajózási társaság akkor kapja meg a kedvezményes árat (az engedmény levonása utáni árat), ha a hajót nem közvetlenül a hajógyártól, hanem bank által létesített, spanyol jog szerint bejegyzett gazdasági egyesüléstől vásárolja meg.
(12)
Az adólízingrendszer egy általában bank által irányított adótervezési rendszer, amelynek célja, hogy adóelőnyöket generáljon egy adózási szempontból átlátható gazdasági egyesülés befektetői számára, és ezen adóelőnyök egy részét a hajó árából adott engedmény formájában átruházza a hajózási társaságokra. Az előny fennmaradó része a gazdasági egyesülés befektetőinél marad, a befektetésükért járó díjazásként. A gazdasági egyesülés mellett az adólízingügyletben más közvetítők, azaz egy bank és egy lízingcég is részt vesznek (lásd az alábbi ábrát).
(13)
A gyakorlatban a gazdasági egyesülés a hajógyártás megkezdésének napjától lízingbe veszi a hajót egy lízingcégtől. A hajó megépülését követően a gazdasági egyesülés a hajót személyzet nélkül bérbe adja a hajózási társaságnak, a hajózási társaság pedig megkezdi a hajó üzemeltetését. A gazdasági egyesülés mindenesetre vállalja, hogy a lízingszerződés lejártakor megvásárolja a hajót, a hajózási társaság pedig vállalja, hogy a személyzet nélküli hajóbérleti szerződés lejártakor vásárolja meg a hajót kölcsönös adásvételi opciós szerződés (5) keretében. A lízingszerződésben megállapított opciós jog gyakorlásának időpontját úgy kell kitűzni, hogy néhány héttel megelőzze a személyzet nélküli hajóbérleti szerződésben meghatározott opció gyakorlásának időpontját. Mindkét opciót gyakorolni kell, ha a gazdasági egyesülés átlép a hajóűrtartalomadó-rendszerbe (részletesebb tájékoztatás tekintetében lásd a 2.2.4. szakaszt, 4. intézkedés: A hajóűrtartalomadó-rendszer). Az érintett felek keretszerződést kötnek, hogy garantálják, az adólízing-struktúra megszervezésében és működésében mindannyian egyetértenek.
(14)
Ezeket az adólízingrendszer különböző résztvevői között létrejött ügyleteket részletesebben a C(2011) 4494 végleges határozat (6) ismerteti (2.2. szakasz), a Spanyolország által bemutatott példákon keresztül (7).
2.2. AZ ADÓLÍZINGRENDSZER - ADÓZÁSI SZEMPONTOK
(15)
A fenti 2.1. szakaszban bemutatott adólízingrendszer célja először is az, hogy egyes adóintézkedésekhez kapcsolódóan előnyt teremtsen a gazdasági egyesülés és az abban részt vevő befektetők oldalán, amelyek ezt követően ezen előnyök részét az új hajót megvásárló hajózási társaságra hárítják át.
(16)
A gazdasági egyesülés két különböző adószabályrendszer szerint két szakaszban jut adóelőnyhöz. Az első szakaszban az „általános” társaságiadó-rendszerben előrehozott és gyorsított értékcsökkenési leírást alkalmaznak a lízingelt hajóra. Ez erőteljes adóból levonható veszteségeket generál a gazdasági egyesülésnél. A gazdasági egyesülés adózási átláthatósága miatt e veszteségek levonhatók a befektetők saját bevételéből, a gazdasági egyesülésben fennálló részesedésükkel arányosan.
(17)
Rendes körülmények között a hajó költségének ezen előrehozott és gyorsított értékcsökkenésével elért adómegtakarítást később magasabb adófizetéssel kell kompenzálni, vagy akkor, ha a hajó értékcsökkenését teljes mértékben leírták, és több értékcsökkenési leírás már nem vonható le, vagy ha a hajót eladják, és az eladásból tőkenyereség keletkezik (8). A gazdasági egyesülés adózási átláthatósága miatt a későbbi években bekövetkező nyereségnövekedés szokásosan hozzáadódik a befektetők saját bevételéhez, és adóköteles lesz.
(18)
Az adólízingrendszerben azonban a gazdasági egyesülés a teljes értékcsökkenés leírását követően nem tartja meg a hajót. A második szakaszban a kezdeti veszteségekből eredő és a befektetőkre ruházott adómegtakarításokat védi, hogy a gazdasági egyesülés a társasági adózásról áttér a hajóűrtartalomadó-rendszerre, és a hajó hajózási társaság részére történő, az új rendszerre történő átállást követően nem sokkal bekövetkező eladásából eredő tőkenyereségek teljes mértékben mentesülnek az adó alól (9). E két szakaszról további részletek találhatók a C(2011) 4494 végleges határozatban (2.3.1. szakasz).
(19)
A Bizottság rendelkezésére álló információ szerint (10) az adólízingrendszerben alkalmazott adóintézkedések összetett hatása következtében a gazdasági egyesülés és befektetői a hajó eredeti bruttó ára megközelítőleg 30 %-ának megfelelő adónyereséget érhetnek el. Ezen adónyereség egy része, amelyet a gazdasági egyesülés/annak befektetői értek el, a befektetőknél marad (10-15 %), egy részét pedig átruházzák a hajózási társaságra (85-90 %), amely társaság végül a hajó tulajdonosa lesz, a hajó eredeti bruttó árának 20-30 %-os csökkentése mellett.
(20)
Amint az már kifejtésre került, az adólízingügyletek különböző egyedi, ugyanakkor összefüggő adóintézkedéseket kapcsolnak össze adóelőny generálása céljából. Az alábbi szakasz röviden bemutatja ezeket az intézkedéseket. További részletek találhatók a C(2011) 4494 végleges határozatban (2.4. szakasz).
2.2.1. 1. intézkedés: A lízingelt eszközök gyorsított értékcsökkenési leírása (11)
(a TRLIS 115. cikkének (6) bekezdése)
(21)
Spanyolországban a lízingügylet adóügyi megítélése eltér annak elszámolási módszerétől. A társasági adóról szóló törvény egységes szerkezetbe foglalt változatának (TRLIS) jóváhagyásáról szóló, 2004. március 5-i 4/2004. sz. királyi törvényerejű rendelet (12) XIII. fejezete, valamint a társasági adóról szóló rendelet jóváhagyásáról szóló, 2004. július 30-i 1777/2004. sz. királyi rendelet (RIS) (13) 49. cikke alkalmazandó a legalább két évre kötött pénzügyi lízingszerződésekre, ha a szerződés tárgya ingó vagyon, illetve a tíz évre kötött szerződésekre, ha a szerződés tárgya ingatlan vagyon vagy ipari létesítmény.
(22)
Kizárólag adózási céllal a kifizetések azon aránya, amely lehetővé teszi a lízingbe adó számára az eszköz költségeinek megtérülését (14), adóból levonható kiadásnak minősül bizonyos határokon belül, nevezetesen: a leírt összeg nem haladhatja meg az adott eszköztípus maximális lineáris amortizációja hivatalos együtthatója kétszeresének vagy háromszorosának és az eszköz költségének a szorzatát.
(23)
Hajók esetében a szokásos lineáris amortizációt adózási célból tíz évre számolják (évi 10 %). A maximális gyorsított amortizációs kulcs a lízingelt eszközök esetében évi 20-30 % között mozog (40-60 hónapig tartó időszakra). A spanyol jogszabályok szerint a hajótulajdonosok csökkenő amortizációt (15) vagy az évek számának összege módszert (16) is alkalmazhatják.
2.2.2. 2. intézkedés: A lízingelt eszközök előrehozott értékcsökkenésének diszkrecionális alkalmazása
(a TRILS 115. cikkének (11) bekezdése és 48. cikkének (4) bekezdése, valamint a RIS 49. cikke)
(24)
A TRILS 115. cikke (6) bekezdésének értelmében a lízingelt eszköz gyorsított értékcsökkenési leírása azon a napon kezdődik, amikor az eszköz megkezdi üzemelését, azaz azelőtt nem, hogy az eszközt átadnák a lízingbe vevőnek és az megkezdené annak használatát. Ugyanakkor a TRILS 115. cikke (11) bekezdésének (17) értelmében a Gazdasági és Pénzügyminisztérium a lízingbe vevő hivatalos kérelme alapján korábbi időpontot is meghatározhat az értékcsökkenési leírás kezdő időpontjaként. Ez a rendelkezés bizonyos feltételekkel elvben minden, lízingszerződés tárgyát képező és gyorsított értékcsökkenési leírásra alkalmas lízingelt eszközre alkalmazható.
(25)
A TRLIS 115. cikkének (11) bekezdése gyakorlatilag két általános feltételt ír elő. Először is, az új kezdő napot „az eszköz tekintetében a szerződéses vagy kivitelezési időszak sajátos jellemzőire és az eszköz gazdasági rendeltetésének jellegére” tekintettel kell meghatározni. A RIS 49. cikkének értelmében az adóhatóság csak akkor ad engedélyt a kivitelezési időszak kezdetére előrehozott értékcsökkenési leírásra, ha ez a kivitelezési időszak meghaladja a 12 hónapot és a lízingszerződés előrehozott díjfizetésről rendelkezik. Másodszor, „ezen időpont meghatározása nem érinti az eszköz tényleges használatából eredő adóköteles összeg számítását, sem a tulajdonátruházásból eredő kifizetéseket, amelyeket vagy az általános adórendszer, vagy a TRLIS VII. címének VIII. fejezetében előírt különleges rendszer szerint kell megállapítani”.
(26)
A TRLIS 48. cikkének (4) bekezdése (18) szerint a TRLIS 115. cikkének (1) bekezdésében bemutatott előrehozott amortizációs rendszerbe tartozó eszközöket Spanyolországban bejegyzett gazdasági egyesüléseknek adják lízingbe, amelyek cserébe allízingbe adják azt harmadik feleknek. Ezenfelül a TRLIS 49. cikke megállapítja az abban az esetben követendő eljárást, ha a lízingelt eszközök előrehozott értékcsökkenési leírását kérelmezik.
2.2.3. 3. intézkedés: Gazdasági egyesülések
(27)
Amint az már kifejtésre került, a spanyol gazdasági egyesülések a tagjaikétól elkülönült jogalanyisággal rendelkeznek. Ennek megfelelően - amennyiben teljesítik a spanyol jog szerinti jogosultsági követelményeket - a gazdasági egyesülések kérelmezhetik mind az előrehozott amortizációs intézkedést, mind a TRLIS 124-128. cikkében előírt alternatív hajóűrtartalomadó-rendszert (lásd a 2.2.4. szakaszt), még akkor is, ha egyik tagjuk sem hajózási társaság.
(28)
Ugyanakkor adózási szempontból a gazdasági egyesülések átláthatóak, tekintettel spanyol illetőségű részvényeseikre. Más szóval, adózási tekintetben a gazdasági egyesülések nyereségeit (vagy veszteségeit) közvetlenül spanyol illetőségű tagjaiknak tulajdonítják arányos alapon. Mivel az adólízingügyletekben részt vevő gazdasági egyesüléseket tagjaik befektetési eszköznek és nem a közösen végzett tevékenység egy formájának tekintik, e határozat ezekre befektetőkként hivatkozik.
(29)
A gazdasági egyesülések adózási átláthatósága azt jelenti, hogy a gazdasági egyesülés által az előrehozott és gyorsított értékcsökkenési leírás révén elért jelentős veszteség közvetlenül áthárítható a befektetőkre, amelyek e veszteségeket levonhatják saját nyereségükből, ezáltal csökkenthetik a fizetendő adót.
2.2.4. 4. intézkedés: A hajóűrtartalomadó-rendszer (a TRLIS 124-128. cikke)
(30)
A spanyol hajóűrtartalomadó-rendszer 2002 óta hatályos. Lehetőséget biztosít a hajózási társaságok adóköteles nyereségének alternatív számítására az erre jogosító szállítási tevékenységeik tekintetében, az üzemeltetett űrtartalom, és nem a bevétel és kiadás különbsége alapján.
(31)
A Bizottság összeegyeztethető állami támogatásként engedélyezte (19) a spanyol hajóűrtartalomadó-rendszert a tengeri szállítási ágazatnak nyújtott állami támogatásokról szóló közösségi iránymutatás (a továbbiakban: tengeri szállítási iránymutatás) (20) alapján. A hajóűrtartalomadó-rendszert szabályozó rendelkezéseket a TRLIS XVII. fejezetének 124-128. cikke tartalmazza.
(32)
Spanyolország végrehajtási intézkedéseket is elfogadott a RIS VI. címében, az 50-52. cikkben. A Bizottság megjegyzi, hogy a TRILS 124-128. cikkében foglalt szabályokkal ellentétben, amelyeket bejelentettek a Bizottságnak, és amelyeket a Bizottság jóvá is hagyott, ezeket a végrehajtási intézkedéseket és különösen a RIS 50. cikkének (3) bekezdésében foglalt kivételt (lásd a 2.2.5. szakaszt), nem jelentették be a Bizottságnak, és az nem is hagyta ezeket jóvá.
(33)
Amint más tagállamok esetében is, a spanyol hajóűrtartalomadó-rendszerbe való belépés opcionális, ahhoz a hatóságok előzetes engedélye kell, amely tíz évig érvényes. A nem hajózási vagy nem jogosult tevékenységekből származó jövedelmekre a rendes jövedelemadó-szabályokat kell alkalmazni.
(34)
A spanyol jog szerint az adólízingrendszerben részt vevő gazdasági egyesüléseket fel lehet venni a hajózási társaságok valamelyik nyilvántartásába (21), mivel a spanyol hatóságok úgy ítélik meg, e társaságok tevékenysége kiterjed saját és bérelt hajóik üzemeltetésére is. A hajó üzemeltetésének fogalma tehát kiterjed a hajó személyzet nélküli hajóbérleti szerződés keretében harmadik fél rendelkezésére bocsátására is.
(35)
A jogosult hajózási tevékenységek adóalapját a bruttó űrtartalom alapján számítják ki:
Nettó regisztertonna
Napi mennyiség 100 tonnára (EUR)
0-tól 1 000-ig
0,90
1 001-től 10 000-ig
0,70
10 001-től 25 000-ig
0,40
25 001 felett
0,20
(36)
A hajózási társaság által üzemeltetett bruttó űrtartalomnak megfelelő alternatív adóalap kiszámítását követően ezen adóalapra a rendes társaságiadó-kulcsot kell alkalmazni.
(37)
A TRLIS 125. cikke (2) bekezdése első franciabekezdésének értelmében a hajóűrtartalom-adó adóalapja a nyílt tengeren folytatott (jogosult) hajózási tevékenységekből származó valamennyi bevételt magában foglal, többek között a hajóűrtartalomadó-rendszerben kedvezményezett vállalkozás által újonnan vásárolt hajó későbbi eladásakor úgy realizált tőkenyereséget is, hogy a vállalkozás közben a hajóűrtartalomadó-rendszer hatálya alatt marad. Fordított esetben, minthogy a rendes társaságiadó-szabályok szerint az adóalapot a bevétel és a kiadás különbségeként határozzák meg, ha a vállalkozás által megszerzett hajót később tőkenyereséggel értékesítik, ezek a rendkívüli tőkenyereségek adóköteles bevételnek minősülnek, így növelik azt az adóalapot, amelyre a társasági adót kivetik.
A rendkívüli tőkenyereségek adóügyi megítélése abban az esetben, ha a hajó átkerül a hajóűrtartalomadó-rendszerbe
(38)
Különös szabályokat kell alkalmazni, ha a már nem új hajó és az abból származó bevétel adóztatása a rendes társaságiadó-rendszerből átkerül a hajóűrtartalomadó-rendszerbe. Amennyiben egy hajó már a vállalkozás birtokában van, amikor az belép a hajóűrtartalomadó-rendszerbe, illetve másodkézből vett (a továbbiakban: használt) hajót akkor vásárolnak meg, amikor a vállalkozás már a hajóűrtartalomadó-rendszerben adózik, a TRLIS 125. cikkének (2) bekezdésében (22) foglalt különleges eljárást kell alkalmazni. Ezen eljárás szerint egyes összegek csak akkor adóznak a rendes társaságiadó-rendelkezések szerint, ha a hajót a későbbiekben eladják:
-
A hajóűrtartalomadó-rendszer alkalmazásának első pénzügyi évében, illetve a használt hajó megszerzésének évében az e szabállyal érintett minden egyes hajó szokásos piaci értéke és a nettó könyv szerinti értéke közötti különbözettel megegyező, nem felosztható tartalékot kell képezni, vagy ezt a különbözetet külön kell feltüntetni az egyes hajókra vonatkozó éves beszámolóban minden olyan pénzügyi évben, amikor a hajó feletti tulajdonjog fennáll.
-
Az említett pozitív tartalék összegét, valamint a tulajdonjog átruházásának időpontjában fennálló, az értékesített hajó adó szerinti értékcsökkenése és könyv szerinti értékcsökkenése közötti pozitív különbözetet hozzá kell adni a TRLIS 125. cikkének (1) bekezdésében említett hajóűrtartalomadó-alaphoz, amikor a hajó értékesítése lezárul.
(39)
Így a spanyol hajóűrtartalomadó-rendszer Bizottság által jóváhagyott szokásos alkalmazásának eredményeként a potenciális tőkenyereséget a hajóűrtartalomadó-rendszerbe történő belépéskor adóztatják, és feltételezik, hogy a tőkenyereség adóztatására, ha késleltetve is, de sor kerül a hajó eladásakor vagy forgalomból való kivonásakor. Amint a 2.2.5. szakaszban kifejtésre került, az adólízingrendszerben erre az adóztatásra nem kerül sor halasztottan, hanem az teljes egészében elmarad, mivel az érintett hajókat újaknak és nem használtaknak tekintik. Így a különleges eljárás nem alkalmazandó.
2.2.5. 5. intézkedés: A RIS 50. cikkének (3) bekezdése
(40)
Az engedélyezett adólízingügyletek esetében a Bizottság megjegyzi, hogy a gazdasági egyesülések elhagyhatják a szokásos társaságiadó-rendszert és beléphetnek a hajóűrtartalomadó-rendszerbe anélkül, hogy rendeznék az előrehozott és gyorsított értékcsökkenési leírásból eredő rejtett adókötelezettséget akár a hajóűrtartalomadó-rendszerbe történő belépéskor, akár a későbbiekben a hajó eladásakor vagy forgalomból történő kivonásakor.
(41)
Ugyanis a TRLIS 125. cikkének (2) bekezdésében foglalt szabály alóli kivételként a RIS 50. cikkének (3) bekezdése (23) kimondja, hogy amikor a hajókat az adóhatóság által korábban jóváhagyott lízingszerződés részeként vételi opcióval szerzik meg, ezeket a hajókat újaknak (24) és nem használtaknak kell tekinteni - anélkül hogy figyelembe vennék, hogy üzemeltették-e vagy leírták-e már azokat - a lízingopció gyakorlásának napjától kezdve, azaz azt követően, hogy a gazdasági egyesülés átlépett a hajóűrtartalomadó-rendszerbe. A Bizottság rendelkezésére álló információ szerint ezt a kivételt csak a hatóságok által a TRLIS 115. cikke (11) bekezdésének (lásd a fenti 2.2.2. szakaszt, 2. intézkedés: A lízingelt eszközök előrehozott értékcsökkenésének diszkrecionális alkalmazása) értelmében vett előrehozott értékcsökkenési leírás iránti kérelmek vonatkozásában jóváhagyott egyedi lízingszerződésekre alkalmazták, azaz adólízingügyletek során megvásárolt, egy kivétellel spanyol hajógyárakból származó új tengerjáró hajók lízingelésére.
(42)
Ezekben az esetekben úgy tekintették, hogy a hajókat a gazdasági egyesülés a lízingelési opció gyakorlásának napján, azaz a gazdasági egyesülés hajóűrtartalomadó-rendszerbe történő belépését követően újként szerezte meg. A RIS 50. cikkének (3) bekezdésében foglalt kivétel első következménye, hogy a TRLIS 125. cikkének (2) bekezdésében meghatározott szabályok alkalmazását mellőzik. A gazdasági egyesülésnek nem kell nem felosztható tartalékot képeznie, és nem adóztatják meg sem a hajózási társaság által kifizetett ár és a hajó gazdasági egyesülés könyveiben szereplő értéke közötti pozitív különbözetet (25), sem a hajó könyv szerinti értéke és adóértéke közötti pozitív különbözetet (26). A második következmény, hogy a hajózási társaságnak történő értékesítésből keletkező bevételt (a személyzet nélküli hajóbérleti opció gyakorlásának jelentős ára) a hajóűrtartalomadó-rendszerbe tartozó vállalkozás által megvásárolt és eladott hajóból származó bevételnek tekintik, és azt a TRLIS 125. cikke (2) bekezdése első franciabekezdésének értelmében beszámítják a hajóűrtartalom-adó alapjába.
3. A HIVATALOS VIZSGÁLATI ELJÁRÁS MEGINDÍTÁSÁNAK INDOKAI
(43)
Először is a Bizottság arra az álláspontra helyezkedett, hogy a spanyol adólízingrendszert a különböző adóintézkedések ellenére egyetlen, egységes programként kell vizsgálnia (átfogó megközelítés), mivel a különböző intézkedéseket csak együttesen lehet alkalmazni - jogilag vagy ténylegesen -, és azt állapította meg, hogy e rendszer állami támogatásnak minősül.
(44)
Második lépésként az egyedi intézkedéseket a Bizottság egyenként is értékelte (egyedi megközelítés), és ebben a szakaszban a következőket állapította meg:
-
A lízingelt eszközök gyorsított értékcsökkenési leírása (1. intézkedés) ugyan állami támogatásnak minősülhet, mindenesetre létező támogatás, mivel a csatlakozást megelőzően hajtották végre. Ebből következően ezen intézkedés tekintetében a Bizottság nem indította meg a hivatalos vizsgálati eljárást.
-
A lízingelt eszközök előrehozott értékcsökkenési leírása (2. intézkedés) állami támogatásnak minősülhet, mivel szelektív előnyt biztosít, tekintettel a spanyol jogszabályok által megállapított bizonytalan feltételekre és a spanyol adóhivatal által e feltételek értelmezése során gyakorolt mérlegelési jogkörre. Ezt a 2002-ben hatályba lépett (27) intézkedést a Bizottság jogellenesnek tekintette, és úgy ítélte meg, hogy valószínűleg összeegyeztethetetlen állami támogatást képez.
-
A gazdasági egyesülési jogállást (3. intézkedés) a Bizottság nem tekintette lehetséges állami támogatásnak. Ezen intézkedés tekintetében a Bizottság nem indította meg a hivatalos vizsgálati eljárást.
-
A hajóűrtartalomadó-rendszert (4. intézkedés) a Bizottság 2002-ben összeegyeztethető támogatásként engedélyezte. A jóváhagyott hajóűrtartalomadó-rendszer összeegyeztethetőségének kérdése nem merült fel a C(2011) 4494 végleges határozatban. A Bizottság általi engedélyezés folytán ezt az intézkedést mindenesetre létező támogatásnak kell tekinteni.
A Bizottság ugyanakkor a hajóűrtartalomadó-rendszerrel kapcsolatban két szempontot is felvetett:
-
A Bizottság megkérdőjelezte egyes vállalkozások, köztük az adólízingügyletekben részt vevő gazdasági egyesülések számára biztosított azon lehetőséget, hogy élhetnek a hajóűrtartalomadó-rendszer kínálta előnyökkel, minthogy tevékenységeik hajók személyzet nélküli bérbe vagy lízingbe adására korlátozódnak. A Bizottság úgy vélte, hogy ezek a vállalkozások nem a tengeri személyszállítási vagy árufuvarozási ágazatban tevékenykedtek, amint azt a 4055/86/EGK (28) és a 3577/92/EK tanácsi rendelet (29) meghatározza, hanem a pénzügyi befektetések és a dologbérlet, illetve lízing ágazatában. A Bizottság megjegyezte, hogy ezek spanyol hajóűrtartalomadó-rendszerre való jogosultságát nem jelentették be a Bizottságnak, és a Bizottság azt nem is engedélyezte.
-
A tőkenyereség adómentességét (5. intézkedés), amely a hajóűrtartalomadó-rendszer végrehajtási intézkedéseinek (a RIS 50. cikkének (3) bekezdése) következménye, és amelyet a spanyol hatóságok az engedélyezett hajóűrtartalomadó-rendszer részeként adtak elő, a Bizottság az általa 2002-ben adott engedély hatályán kívül esőnek tekintette. Ezt az intézkedést emellett jogellenesnek és valószínűsíthetően összeegyeztethetetlen támogatásnak ítélte.
(45)
A támogatás potenciális kedvezményezettjeiként a következőket határozták meg:
-
a gazdasági egyesülések, mint az adókedvezmények elsődleges kedvezményezettjei,
-
a gazdasági egyesülések tagjai/befektetői, amelyek részesülnek a gazdasági egyesülések átláthatósága következtében az adókedvezményben,
-
a hajózási társaságok, amelyek az adókedvezmény egy részét a hajó árából adott engedmény formájában kapják meg,
-
valószínűsíthetően a hajógyárak, az érintett bankok, lízingcégek és más közvetítők.
(46)
A Bizottság úgy vélte, hogy a támogatás nem tűnik a belső piaccal összeegyeztethetőnek.
4. SPANYOLORSZÁG ÉS AZ ÉRDEKELT FELEK ÉSZREVÉTELEI
(47)
Észrevételek a spanyol hatóságoktól és 41 harmadik féltől, köztük hatóságoktól, ágazati szövetségektől és egyedi vállalkozásoktól érkeztek, amelyek vagy részt vettek az adólízingügyletekben, vagy az azokban részt vevők versenytársai voltak, mint például külföldi hajógyárak vagy hajógyártási szövetségek.
(48)
Az észrevételek a C(2011) 4494 végleges határozatban foglalt bizottsági értékelés következő szempontjaival foglalkoznak:
-
eljárási szempontok,
-
az általános megközelítés: az adólízingrendszer programkénti értékelése szemben az adólízingrendszer részét képező egyedi intézkedések értékelésével,
-
az egyedi intézkedések állami támogatássá minősítése (előny megléte, állami források, államnak tulajdoníthatóság, a versenyre és a kereskedelemre gyakorolt hatás), és hogy ezek némelyike létező támogatásnak minősülhet-e,
-
a támogatás kedvezményezettjeinek megnevezése,
-
a lehetséges állami támogatás összeegyeztethetősége,
-
a támogatás visszafizetésével kapcsolatos akadályok (egyenlő bánásmód, jogos bizalom, jogbiztonság).
4.1. ELJÁRÁS
(49)
Spanyolország úgy véli, a Bizottság anélkül indította meg a hivatalos vizsgálati eljárást, hogy fő következtetéseit egyeztette volna a spanyol hatóságokkal. Ennek következtében a spanyol állam védelemhez való joga és a bármely közigazgatási eljárás szempontjából lényeges kontradiktórius elv sérült.
(50)
Számos harmadik fél szerint a Bizottságnak a létező támogatásokra vonatkozó eljárást kellett volna alkalmaznia, mivel amennyiben támogatásnak minősülnek, a két adóintézkedés (a lízingelt eszközök értékcsökkenési leírására vonatkozó szabályok és a hajóűrtartalomadó-rendszer) létező támogatás lenne.
4.2. AZ ADÓLÍZINGRENDSZER PROGRAMKÉNTI ÉRTÉKELÉSE/AZ EGYEDI INTÉZKEDÉSEK ÉRTÉKELÉSE
4.2.1. A panaszosok
(51)
A Holland Shipbuilding úgy véli, hogy az adólízingrendszert egységes programnak kell tekinteni, mivel olyan szervezett rendszerről van szó, amely szándékosan aknáz ki különböző adóintézkedéseket, hogy gazdasági előnyt generáljon, amely előny jóval meghaladja a különböző intézkedések különálló alkalmazásával esetlegesen elérhető összes előnyt, és mivel ezek az intézkedések kölcsönösen függenek egymástól. A hajóűrtartalomadó-rendszer igénybevétele lehetővé teszi a gazdasági egyesülések számára az előrehozott és gyorsított értékcsökkenési leírásból származó ideiglenes adókedvezmény tartóssá tételét. Az előrehozott értékcsökkenési leírás alkalmazásával kapcsolatos bizonytalan feltételek és azok spanyol hatóságok általi értelmezése mérlegelési jogkört ruháznak az adóhivatalra. Ezt támasztja alá az a tény is, hogy a gyakorlatban csak akkor adnak engedélyt, ha a rendes társaságiadó-rendszerről állnak át a hajóűrtartalomadó-rendszerre.
(52)
A Danish Maritime és a(z) […] (30) (31) szintén állami támogatási programnak tekinti az adólízingrendszer egészét, amely a kedvezményezettektől függetlenül egyértelműen előnyben részesít bizonyos vállalkozásokat.
4.2.2. Spanyolország és az adólízingügyletek résztvevői
(53)
Spanyolország és a Bizottság által lehetséges kedvezményezettként azonosított vállalkozások (hajózási társaságok, bankok, gazdasági egyesülések befektetői, adólízingügyletekben részt vevő hajógyárak) vitatják ezt az átfogó megközelítést.
(54)
Úgy vélik, hogy az adólízing, mint olyan nem szerepel a spanyol adójogszabályokban, hogy az adólízingügyletek magánmegállapodások (lízing, személyzet nélküli hajóbérlet, gazdasági egyesülés), amelyet magánfelek kötnek, akik szabadon választhatják meg az eszköz finanszírozásának legolcsóbb módját és használhatják a rendelkezésükre álló szerződéses és adóügyi rendelkezéseket. Azt is fenntartják, hogy Spanyolország nem tehető felelőssé az adóterhüket csökkenteni kívánó adófizetők által megszerzett előnyökért. Ezenfelül az adójogszabályok nem írják elő a Bizottság által a C(2011) 4494 végleges határozatban említett valamennyi intézkedés alkalmazását.
(55)
Az Asociación Española de Banca (a Spanyol Bankszövetség - AEB) úgy véli, hogy ez az első olyan alkalom, hogy a Bizottság egy jogszabályi rendelkezés helyett magánfelek közötti jogügyletek kombinációját minősítette állami támogatásnak.
(56)
Az AEB úgy véli, hogy nem rendszerről, inkább két különböző programról van szó (az értékcsökkenési leírás rendszere és a hajóűrtartalom-adó), amelyek egyértelműen megoszthatók és elkülönítetten kezelhetők, tekintet nélkül arra, hogy elkülönítetten vagy együttesen alkalmazzák-e azokat.
(57)
Ezenfelül az AEB úgy ítéli meg, hogy a Bizottságnak nem sikerült általános referenciarendszert azonosítania, mielőtt a szelektív előnyt meghatározta volna. Az AEB szerint egy eszköz megvásárlása számtalan módon finanszírozható a jogi eszközök és adóintézkedések különböző kombinációjának alkalmazásával, a Bizottságnak pedig mindezen alternatív megoldásokat össze kell vetnie. Annak megállapítása tehát, hogy az adólízing szelektív előnyhöz juttat bizonyos vállalkozásokat, mesterséges lenne, különösen ha a Bizottság adózási szempontból a befektetés finanszírozásának legköltségesebb módszerét veszi alapul, és ezáltal figyelmen kívül hagy minden, a befektetők rendelkezésére álló ösztönző intézkedést.
(58)
Ebből következően az adólízingrendszer nem juttat szelektív előnyhöz. Ezt különösen az a tény támasztja alá, hogy a Bizottság több potenciális kedvezményezettet is meghatároz, amelyeket nem lehet gazdasági ágazatoknak megfeleltetni. Az AEB az állami támogatási szabályoknak a vállalkozások közvetlen adóztatásával kapcsolatos intézkedésekre történő alkalmazásáról szóló bizottsági közleményre (32) (a továbbiakban: a vállalkozások adóztatásáról szóló közlemény) és a holland Groepsrentebox-ügyben hozott bizottsági határozatra (33) hivatkozva úgy véli, hogy nem lehet olyan következtetést levonni, hogy az intézkedés szelektív, mert nagyobb kedvezményt biztosít a gazdasági egyesülések olyan tagjai számára, akik tengerjáró hajókba fektetnek be, mint akik más eszközökbe.
(59)
Minthogy az adólízingrendszerben csak olyan magánfelek vesznek részt, akik az általános adóintézkedéseket magánmegállapodásokban használják fel, nem kerül sor állami források bevonására.
(60)
Az AEB szerint a tagállamok közötti verseny és kereskedelem érintettsége sem merül fel, mivel a Bizottság által azonosított fő kedvezményezettek hajózási társaságok, és az intézkedés Európa- és világszerte valamennyi hajózási társaság előtt nyitva áll.
(61)
Észrevételeikben e harmadik felek az adólízinget egymással össze nem függő intézkedések soraként írják le (egyedi megközelítés), és az adólízinggel, mint egységes rendszerrel kapcsolatban nem tesznek további észrevételt.
4.3. AZ EGYEDI INTÉZKEDÉSEK ÉRTÉKELÉSÉVEL KAPCSOLATOS ÉSZREVÉTELEK
4.3.1. Gyorsított értékcsökkenési leírás (a TRLIS 115. cikkének (6) bekezdése (34) ) - 1. intézkedés
(62)
Spanyolország és egyes harmadik felek szerint ez az intézkedés általánosan alkalmazandó valamennyi eszköztípusra és ágazatra. A lízingdíjak eltérő adóügyi megítélése és elszámolási módja nem jár de facto szelektivitással, amit igazol az is, hogy sokféle ágazat alkalmazza ezt az intézkedést. Ráadásul a spanyol társaságiadó-rendszer alternatív rendelkezéseket tesz lehetővé a gyorsított értékcsökkenési leírás tekintetében. Az AEB azt állítja, hogy a lineáris amortizációt nem lehet (egyedüli) referenciaként figyelembe venni az előny meglétének megállapítása során, mivel általában megengedettek más értékcsökkenési módszerek. A TRLIS 11. cikke és a RIS 1-5. cikke lehetőséget biztosít degresszív módszerek alkalmazására, ilyenek például a csökkenő amortizáció (35) vagy az évek számának összege módszer (36), valamint az a lehetőség, hogy az adóhivatallal elfogadtatott egyedi terv szerint írják le az adott eszközt (37). Az AEB azt a példát hozza fel, hogy a csökkenő amortizációt a hatályos lineáris amortizációs kulcsnál, azaz 25 %-nál 2,5-szer magasabb kulccsal kell alkalmazni.
4.3.2. Az előrehozott értékcsökkenési leírás diszkrecionális alkalmazása (a TRLIS 115. cikkének (11) bekezdése, 48. cikkének (4) bekezdése, valamint a RIS 49. cikke) - 2. intézkedés
(63)
Azzal érvelnek, hogy az előrehozott értékcsökkenési leírás csak a gyorsított értékcsökkenési leírás egy módszere, amely szerint a gyorsított értékcsökkenési leírás bizonyos feltételek mellett azt megelőzően is megkezdődhet, hogy az eszközt átadnák a végső felhasználónak vagy az megkezdené annak üzemeltetését. Ha nem lehetne levonni az eszköz kivitelezése során kifizetett összegeket, ez tulajdonképpen az adózás előrehozását jelentené. Az előrehozott értékcsökkenési leírás csak helyreállítja a semlegességet és a pénzáramlás és az adóügyi megítélés közötti kapcsolatot.
(64)
Az AEB azzal érvel, hogy az amortizációs időszak előrehozatalának lehetősége olyan általános intézkedés, amely a TRLIS 11. cikke (1) bekezdésének d) pontjában és a RIS 5. cikkében is szerepel, amelyek meghatározzák az értékcsökkenési leírásra alkalmazandó általános szabályokat. Ezek a rendelkezések lehetővé teszik az adóhivatal számára, hogy jóváhagyja az adóalany által benyújtott és indokolt egyedi amortizációs tervet, akár kivitelezés alatt álló eszközök esetében is.
(65)
Az előrehozott értékcsökkenési leírás előzetes engedélyezésének és az adóhivatal által követett eljárásnak az az egyetlen célja, hogy ellenőrizze, az ügylet valódi, és a jogszabályban megállapított objektív követelmények teljesülnek. Különösen azt kell biztosítani előzetesen, hogy: legyen olyan lízingmegállapodás, amelynek kezdő időpontja megelőzi az eszköz megrendelését vagy leszállítását; amennyiben kérelem érkezik, feltüntessék, hogy az eszköz költségeinek megtérülésével kapcsolatos kifizetések levonhatók; a szerződés olyan eszköz megvásárlásáról szóljon, amelyre az eszköz üzemi feltételeivel összhangban hosszú szerződéses/kivitelezési időszak vonatkozik; az eszköz kivitelezéséről szóló szerződést aláírják, és egyértelműen utaljanak az eszköz használatát szabályozó konkrét szerződéses feltételekre.
(66)
A RIS 49. cikkében foglalt általános feltételek mellett a TRLIS 48. cikkének (4) bekezdése további feltételt ír elő arra az esetre, ha a kérelmező gazdasági egyesülés. Az engedély nem függ más intézkedések alkalmazásától, sem további dokumentumok benyújtásától. Végül az eljárás mérlegelésmentességét jelzi az a tény is, hogy az adóhivatalhoz beérkezett egyetlen kérelmet sem utasítottak el eddig. E tekintetben az AEB úgy véli, hogy a Bizottságnak közelebbről is meg kellene vizsgálnia, hogy miért nem kerül sor finanszírozási ügyletekre. Amennyiben, amint azt a Bizottság nemhivatalos információk alapján állítja, a hajózási társaságok nem tudnának bankot találni az ügylet megszervezéséhez, ez inkább annak köszönhető, hogy a felek nem tudnak megegyezni az ügylet egyes feltételeiben, például az árban. Az AEB hivatalosan tagadja, hogy bármely tagja részt vett volna a spanyol hatóságok értekezletein, vagy hogy nemhivatalos kapcsolatot tartana fenn e hatóságokkal. A helyzet ténylegesen nem ugyanaz, mint a francia GIE fiscaux ügyben (38) hozott bizottsági határozatban bemutatott, ahol az a feltétel, amely szerint az ügyletnek jelentős gazdasági és társadalmi érdeket kell képviselnie, pontatlannak bizonyult, és az adóhatóságok mérlegelésére volt bízva. Ellenkezőleg, az AEB tagadja, hogy a RIS 49. cikkében foglalt feltételek bármelyike pontatlan lenne és értelmezés tárgyát képezhetné.
(67)
Ebből következően az előrehozott értékcsökkenési leírás a gyorsított értékcsökkenési leíráshoz hasonlóan általában alkalmazandó valamennyi eszköztípusra és ágazatra. Ez általános intézkedés.
(68)
Mivel ez a gyorsított értékcsökkenési leírás alkalmazásának egyik módszere, ha állami támogatásnak minősülne, azt létező támogatásnak kellene tekinteni.
4.3.3. A gazdasági egyesülések adózási átláthatósága (a TRLIS 48. cikke) - 3. intézkedés
(69)
Az AEB szerint a gazdasági egyesülések átláthatósága összhangban van a spanyol adórendszer logikájával. Ez az átláthatóság lehetővé teszi több befektető számára, hogy olyan közös befektetést hajtsanak végre, amelyet egyikük sem vállalna önállóan, és olyan adóügyi megítélést érjenek el ezen átláthatóság következtében és a befektetésben való részesedésük arányában, amely akkor lett volna alkalmazandó, ha egyedül fektettek volna be. Így a gazdasági egyesülés jogállás alkalmazásához nem kapcsolódik előny. Ez a jogállás emellett nem tartalmaz ágazati korlátozásokat. Bármely spanyol adófizető tagja lehet gazdasági egyesülésnek. Ez mutatja a szelektív jelleg hiányát.
4.3.4. A hajóűrtartalom-adózási rendszer (a TRLIS 124-128. cikke) - 4. intézkedés
(70)
Minthogy a Bizottság kimondta a C(2011) 4494 végleges határozatban, hogy 2002-ben a spanyol hajóűrtartalomadó-rendszert a tengeri szállítási iránymutatással (39) összeegyeztethető támogatásként engedélyezte, a spanyol hatóságok és a harmadik felek észrevételeiket a 2002-es jóváhagyás hatályára és arra a konkrét kérdésre összpontosították, hogy az adólízingügyletben részt vevő pénzügyi gazdasági egyesülések (40) igénybe vehetik-e a hajóűrtartalomadó-rendszert.
(71)
Ami azt a kérdést illeti, hogy azok a pénzügyi gazdasági egyesülések (40), amelyek adólízingügyletekben vesznek részt, de nem üzemeltetnek hajókat, hanem befektetnek azokba és pénzügyi befektetésük részeként azokat bérbe adják, részesülhetnek-e a hajóűrtartalomadó-rendszer kedvezményeiben, Spanyolország azt állítja, hogy e társaságok üzemeltetnek hajókat azáltal, hogy azokat bérbe adják, és ezért azok a spanyol hajólajstromokban is szerepelnek (mint hajózási társaságok) az 1989. július 28-i 1027/1989. sz. királyi rendelet (41) 1. cikke értelmében, amelyet az 1992. november 24-i 27/1992. sz. törvény 9. cikke ismétel meg. Minthogy a Bizottság a hajóűrtartalomadó-rendszer alkalmazását a spanyol hajólajstromban szereplő valamennyi társaság tekintetében engedélyezte (42), ez az engedély kiterjed olyan társaságokra is, amelyek hajók tulajdonosai és e hajókat bérbe vagy lízingbe adják harmadik feleknek. Ha ezt az intézkedést állami támogatásnak minősítik, azt ennélfogva létező támogatásnak kell tekinteni.
4.3.5. A RIS 50. cikkének (3) bekezdése - 5. intézkedés
(72)
Spanyolország, a PYMAR és néhány bank azzal érvel, hogy a RIS 50. cikkének (3) bekezdése pusztán a jogbiztonság garantálását szolgáló végrehajtási intézkedéseket tartalmaz. Úgy vélik, hogy a spanyol jogrendszer elveivel összhangban az adóintézkedések lényegi elemeit törvényben kell meghatározni, és ez a rendelkezés, amelyet egy királyi rendelet tartalmaz, nem vezet be újdonságot, csak egyértelművé teszi a TRLIS 125. cikke (2) bekezdésének hatályát. Nem tér el a törvénytől, és nem teremt további kedvezményeket sem. A tőkenyereség adóztatás alóli mentesítése már a Bizottság által engedélyezett program részét képezte, ennélfogva ha támogatásnak minősül, azt létező támogatásnak kell tekinteni.
(73)
Emellett Spanyolország és az állítólagos kedvezményezettek azt állítják, hogy logikus a hajót „újnak” tekintetni, mivel a lízingbe vevő előtt senki nem használta azt, és az opciós jog gyakorlásáról a lízingszerződés aláírásakor állapodnak meg (43). Az AEB azt állítja, hogy általában egy eszközt újnak tekintenek, ha azt lízingszerződés opciója révén szerzik meg.
4.4. AZ ÁLLAMI FORRÁSOK ÁTRUHÁZÁSÁVAL ÉS AZ INTÉZKEDÉSEK ÁLLAMNAK TULAJDONÍTHATÓSÁGÁVAL KAPCSOLATOS ÉSZREVÉTELEK
(74)
A panaszosok szerint az adólevonás állami források átruházását jelenti, minthogy adóbevétel esik ki. Az adólízing/adóintézkedések az államnak tulajdoníthatók, mivel mindegyik intézkedésről a spanyol jog rendelkezik. Emellett az adólízing olyan engedélyre épül, amelyet az adóhatóságok adnak ki. Még ha ezek az engedélyek egyedi intézkedésekhez kapcsolódnak is, egyértelmű, hogy a gyakorlatban a teljes adólízingügylet tekintetében adják azt meg. Ezt támasztja alá az a tény is, hogy az előrehozott értékcsökkenési leírás iránt az adóhivatalhoz benyújtott kérelem részletesen bemutatja az adókedvezmény konstrukcióját és annak a gazdasági egyesülés, illetve befektetők és a hajózási társasági közötti megoszlását, valamint egy feljegyzést tartalmaz a hajógyártól, amelyben az kifejti a rendelkezéstől várható társadalmi és gazdasági előnyöket. Ha e dokumentumok nem lennének ténylegesen a jóváhagyás előfeltételei, indokolatlan lenne azokat rendszeresen benyújtani.
(75)
A hajózási társaságok másfelől azzal érvelnek, hogy a hajógyár vagy a gazdasági egyesülés által az eredeti árhoz képest adott árengedmény nem az államnak tulajdonítható, hanem a gazdasági egyesülés és az ügyletben részt vevő hajózási társaság közötti magánjellegű szerződéses jogviszony eredménye.
4.5. A VERSENYTORZULÁSSAL ÉS A KERESKEDELEM ÉRINTETTSÉGÉVEL KAPCSOLATOS ÉSZREVÉTELEK
(76)
[…] úgy véli, hogy az érintett előny nagyságrendje (14 millió EUR a C(2011) 4494 végleges határozatban szereplő példában) kétségtelenül érinti a kedvezményezettek piaci pozícióját, ezért jelentős torzulásokat eredményez az erőteljes versennyel jellemzett piacokon. A rendszer jókora előnyt nyújt a spanyol hajógyárak számára, amelyek olyan, a többi európai hajógyárénál alacsonyabb árakon tudják kínálni hajóikat, amely árak tartalmazzák az adólízingrendszerből eredő kedvezményeket. […] hivatkozik a Spanyol Ipari Minisztérium statisztikáira, amelyek szerint a spanyol hajógyárak egyre több külföldi hajótulajdonost láttak el az idő előrehaladtával.
(77)
Ami a hajózási társaságokat illeti, […] véleménye szerint azáltal, hogy ezek jóval olcsóbban vásárolnak hajót a spanyol hajógyáraktól, állandó költségeik jelentős részét tekintve több millió eurót takarítanak meg. Minthogy ez az előny eloszlik a hajó költsége megtérülésének időszakára, e társaságok versenyelőnyhöz jutnak más hajóüzemeltetőkkel szemben, ezért a verseny hosszú évekre torzul.
(78)
Amint az már kifejtésre került, a hajótulajdonosok azzal érvelnek, hogy minden hajózási társaság élhet a spanyol hajógyárak kínálta feltételekkel, ezért részesülhet a spanyol hajógyárak által esetlegesen kínált bármilyen árengedményben. Azzal is érvelnek, hogy tisztességes piaci árat fizettek, és nem részesültek semmilyen gazdasági előnyben. Ennélfogva a hajók spanyol hajógyáraktól való megvásárlása valószínűleg nem csökkenti jelentősen működési költségeiket, és nem erősíti tartósan pozíciójukat sem, amint azt a Bizottság C(2011) 4494 végleges határozata állítja.
4.6. A TÁMOGATÁS KEDVEZMÉNYEZETTJEINEK MEGHATÁROZÁSÁVAL KAPCSOLATOS ÉSZREVÉTELEK
(79)
Az AEB szerint a gazdasági egyesüléseket nem lehet a támogatás kedvezményezettjeinek tekinteni. Adózási átláthatóságuk miatt a befektetőknek kell a gazdasági egyesülés kereskedelmi tevékenységéből eredő adót megfizetniük. Így a gazdasági egyesülések semmilyen gazdasági előnyben nem részesülnek az adócsökkentés eredményeként. Emellett bármely spanyol adófizető befektető - tag - lehet gazdasági egyesülésben.
(80)
Másfelől számos hajózási társaság véli úgy, hogy kizárólag a gazdasági egyesülések a támogatás lehetséges kedvezményezettjei. A hajógyárak nem lehetnek a támogatás kedvezményezettjei, mivel nem spanyol adófizetők. Ezenfelül úgy érvelnek, hogy a Bizottság tévesen vélte úgy - és magyarázatot sem adott arra-, hogy az adóelőnyöket a gazdasági egyesülés árengedményen keresztül a hajózási társaságra ruházza. Az árat lényegében az eszköz magántulajdonosának kereskedelmi döntése eredményeként határozzák meg.
(81)
A hajótulajdonosok azzal érvelnek, hogy a hajózási társaságok világszerte általában különböző országok hajógyáraitól veszik hajóikat, többek között, amennyiben úgy kívánják, spanyol hajógyáraktól. Ezért a spanyol hajógyárak által kínált árengedményekben mindegyik hajózási társaság részesülhet.
(82)
Több hajótulajdonos érvel azzal, hogy amennyiben az adólízing állami támogatásnak minősül, nem ők e támogatás kedvezményezettjei. Ezt két dologgal indokolják: először is, az adólízing-struktúra működése arra utal, hogy a gazdasági egyesülés és a hajógyár egyeztet, ezáltal egyetlen érdekeltséget alkotva, és így határozzák meg az eladási árat; másodszor, vontatóhajókat és mentőhajókat üzemeltető társaságok jelentik a példát arra, hogy Spanyolországon kívüli hajógyáraktól is kérnek be hasonló vontatók építésére vonatkozó ajánlatokat. Ezek az ajánlatok ugyanabban az ártartományban mozognak, vagy még olcsóbbak is, mint a véletlenszerűen kiválasztott spanyol hajógyárak. Azzal érvelnek, hogy ebből következően tisztességes piaci árat fizettek, és nem részesültek semmilyen, az EUMSZ 107. cikke (1) bekezdésének értelmében vett gazdasági előnyben. Amennyiben az adólízingrendszer gazdasági előnyt biztosítana, a kedvezményezettek az adólízingügyletekben részt vevő hajógyárak és nem a hajózási társaságok lennének.
(83)
A Holland Shipbuilding úgy véli, hogy a támogatás kedvezményezettjei a gazdasági egyesülések és azok befektetői, valamint a hajózási társaságok, de a spanyol hajógyárak is, mivel jelentős különbség van a hajótulajdonos által fizetett és a hajógyár által kapott ár között, amely ár meghaladja a piaci árat. A nemzeti hajógyártási szövetség véleménye szerint a rendszerrel a hajógyáraknak kívántak kedvezni. Helytelen lenne azt megállapítani, hogy az adólízingrendszer a hajózási társaságokat juttatja előnyhöz. A kivitelezési ár csökkentése nem feltétlenül jelent előnyt a hajó vevője számára. Emellett a spanyol hajógyárak csak olyan vevőket részesíthetnek ebben az előnyben, amelyek az adólízingrendszert alkalmazzák. Az adólízingrendszer a hajógyártáshoz nyújtott jogellenes támogatás, amely károsítja azokat a nemzeti hajógyártókat, amelyek a spanyol hajógyárak közvetlen versenytársai.
(84)
A PYMAR úgy véli, a Bizottság nem indokolta kellőképpen a C(2011) 4494 végleges határozatban, hogy miért azonosította a hajógyárakat az állami támogatás lehetséges kedvezményezettjeiként. Arra is rámutat, hogy hasonló adórendszerrel kapcsolatos, a GIE Fiscaux, a Brittany Ferries, az Air Caraïbes vagy a Le Levant ügyben hozott határozatokban (44) a Bizottság az eszköz gyártóját nem nevezte meg a támogatás kedvezményezettjeként.
4.7. A LÉTEZŐ VAGY JOGELLENES TÁMOGATÁSKÉNTI MINŐSÍTÉSSEL KAPCSOLATOS ÉSZREVÉTELEK
(85)
Amint az a fenti 4.3. szakaszban említésre került, Spanyolország és egyes harmadik felek úgy vélik, csak két intézkedés jöhet szóba: először is a TRLIS 115. cikkének rendelkezései, amelyek a pénzügyi lízingszerződés keretében szerzett eszköz költségeinek leírására vonatkoznak. Spanyolország e rendelkezéseket az uniós csatlakozása előtt fogadta el. Így tehát, amennyiben ez az intézkedés támogatásnak minősül, az létező támogatás, amint azt a C(2011) 4494 végleges határozat is kimondta, és a TRLIS 115. cikkének (11) bekezdése, amely lehetővé teszi az adóhivatal számára, hogy a leírás kezdőpontját meghatározza, pusztán a 115. cikk végrehajtási szabálya. Másodszor, a TRLIS 124-128. cikkében foglalt hajóűrtartalomadó-rendszer, amelyet a Bizottság 2002-ben jóváhagyott, és amely ezért szintén létező támogatás. A végrehajtási rendelkezések, különösen a RIS 50. cikkének (3) bekezdése nem változtatnak a törvényben foglalt szabályokon, ezért azokra kiterjed a bizottsági engedély.
4.8. A TÁMOGATÁS ÖSSZEEGYEZTETHETŐSÉGÉVEL KAPCSOLATOS ÉSZREVÉTELEK
(86)
A spanyol hatóságok és az állítólagos kedvezményezettek azzal érvelnek, hogy a támogatás a 2002-ben jóváhagyott hajóűrtartalomadó-rendszer alapján összeegyeztethető, mivel „a spanyol jog (45) szerint bejegyzett hajózási társaságokra” terjed ki, „amelyek tevékenysége magában foglalja saját tulajdonú vagy bérhajók üzemeltetését”. Mivel a RIS 50. cikkének (3) bekezdése csak végrehajtja a hajóűrtartalomadó-rendszert, arra szintén kiterjed a 2002. évi határozat.
(87)
Harmadik felek azzal is érvelnek, hogy bármely olyan támogatás összeegyeztethető lenne a tengeri szállítási iránymutatással, amely kiterjed saját tulajdonú és bérhajók üzemeltetésére és az ezen iránymutatásban meghatározott maximális támogatási intenzitás alatt marad.
(88)
Az Asociación de Ingenieros Navales y Oceánicos de España (Hajógyártók és Hajómérnökök Spanyol Szövetsége) úgy véli, bármely támogatás összeegyeztethetőségét az átfogó versenykörnyezetben kell elemezni, és nem a belső piacra kell koncentrálni, mivel a nem uniós országok hajógyárai is támogatást kapnak, amely támogatás nem áll a versenyszabályok hatálya alatt, mint az EU esetében.
(89)
Ezzel szemben […] úgy véli, a rendszert egyáltalán nem lehet összeegyeztethetőnek tekinteni, még - amint azt a C(2011) 4494 végleges határozat kimondja - a tengeri szállítási iránymutatás szerint sem. Úgy véli először is, hogy Spanyolország nem tudja bizonyítani, hogy bármely hajó jogosult az ezen iránymutatásban foglalt kedvezményekre, és másodszor, hogy a támogatás csak abban az országban csökkenti a kedvezményezett által fizetendő adót nullára, amely a rendszert elfogadja. Ezért egyetlen nem spanyol hajótulajdonos sem részesülhet a rendszer előnyeiből, a spanyol hajótulajdonosok által fizetett adó pedig valószínűleg korlátozott, mivel azok élvezik a hajóűrtartalomadó-rendszer előnyeit, szociális terheik pedig csökkentettek.
4.9. A VISSZAFIZETÉSSEL KAPCSOLATOS ÉSZREVÉTELEK
(90)
Mind a spanyol hatóságok, mind a lehetséges kedvezményezettek azt állítják, hogy a visszafizetést ki kellene zárni, mivel az sértené az uniós jog alapvető elveit (46), jelesül az egyenlő bánásmódot, a bizalomvédelmet és a jogbiztonságot.
4.9.1. Egyenlő bánásmód
(91)
A PYMAR azzal érvel, hogy hasonló adóintézkedéseket vizsgáltak két másik ügyben (Brittany Ferries (47) és GIE Fiscaux), ahol nem rendeltek el visszafizettetést. Amennyiben a Bizottság azt állapítaná meg, hogy támogatás áll fenn, ezt a támogatást összeegyeztethetőnek kellene tekinteni a tengeri szállítási iránymutatás 11. fejezetében megállapított határon belül, és az e határt meghaladó összeg tekintetében a jogbiztonság védelme a francia esethez hasonlóan arra kellene indítsa a Bizottságot, hogy tartózkodjon a visszafizettetés követelésétől. […] úgy véli, hogy mivel a francia gazdasági szereplőkkel sem fizettették vissza a támogatást, a spanyol gazdasági szereplőktől egy nagyon hasonló esetben várt visszafizettetés ez utóbbiakat előnytelen versenyhelyzetbe hozná és sértené az egyenlő bánásmód elvét.
(92)
Spanyolország és a PYMAR egy sor határozatra hivatkoznak, amelyek esetében a Bizottság nem követelt visszafizettetést a Bizottság vagy valamely tagja által tett nyilvános nyilatkozat miatt. Hivatkoznak a belga koordinációs központok, a luxemburgi 1929-es holdingtársaságok és más koordinációs központok, valamint multinacionális vállalatok csoporton belüli tevékenységei ügyében (48), a spanyol cégérték-ügyben (49), egy nehéz helyzetben lévő nagyvállalatoknak nyújtott olaszországi támogatási ügyben (50) és két halászati ügyben (51) (Shetland- és Orkney-szigetek) hozott határozatra.
4.9.2. Jogos bizalom és jogbiztonság
(93)
Spanyolország (52) és egyes, az adólízingügyletekben részt vevő harmadik felek szerint az ügyletekben részt vevők a következő tényezők alapján vélték úgy, hogy az ügyletekben alkalmazott adóintézkedések nem minősülnek állami támogatásnak:
1.
a Bizottság Brittany Ferries ügyben 2001-ben hozott határozatában (53) tett állítása abban az értelemben, hogy a spanyol adólízinghez hasonló rendszer, a francia GIE Fiscaux általános intézkedésnek minősült;
2.
az intézkedéstervezetek (előrehozott értékcsökkenési leírás és hajóűrtartalomadó-rendszer) közzététele a Spanyol Parlament Hivatalos Közlönyében 2001. október 10-én (54);
3.
a Bizottság 2001-es levele, amelyben tájékoztatást kér Spanyolországtól több állítólagos támogatási intézkedéssel kapcsolatos vizsgálattal összefüggésben, ezen intézkedések közé értve egy, a hajógyártás javára létrehozott adólízingrendszert;
4.
egy 2004. évi bizottsági határozat (55), amely elutasítja a holland hajógyáraknak azon a címen nyújtott támogatást, hogy az ugyanazon hajógyártási szerződésekért versengő spanyol hajógyáraknak állítólagosan nyújtott támogatást kompenzálják;
5.
a francia GIE Fiscaux ügyben (56) 2006-ban hozott határozat;
6.
az akkoriban a versenyjogért felelős Kroes biztos 2009. évi levele (57) a norvég kereskedelmi és ipari miniszternek válaszul arra a panaszra, hogy a spanyol adólízingrendszer előnyhöz juttatja a spanyol hajógyárakat;
7.
az intézkedéstervezetek 2001-es közzététele, a rendszer 2002-es indulása, illetve a Bizottsághoz 2006-ban beérkezett első panaszok és az eljárás 2011. júniusi megindítása között eltelt idő. Ez a hosszú időtartam megerősíti azt a vélekedést, hogy nem volt elégséges bizonyíték az eljáráshoz;
8.
egy körültekintő gazdasági szereplő nem láthatta volna előre az állami támogatást olyan különböző rendszerek kombinációjában, amelyek a nemzeti adóztatásnak régóta részét képezik (a lízingelt eszközök gyorsított értékcsökkenési leírása, a gazdasági egyesülések jogállása), illetve amelyeket a Bizottság korábban jóváhagyott (hajóűrtartalomadó-rendszer);
9.
az értékcsökkenési módszerekre vonatkozó intézkedéseket illetően a támogatás hiányára utaló állítások a vállalkozások adóztatásáról szóló közleményben (58).
4.9.2.1. A Bizottság 2001. évi határozata a Brittany Ferries (BAI) ügyben
(94)
Az említett határozat (193) preambulumbekezdésében a Bizottság kimondta, hogy: „[…] tekintettel a gazdasági egyesülésekre, és az általuk esetlegesen juttatott adókedvezményekre, a Bizottság úgy véli, hogy ezek általános intézkedéseknek minősülnek, mivel Franciaországban megszokottnak tekinthetők, hogy a gazdasági tevékenységek valamennyi ágazatában kialakíthatók és a közjog részét képezik”.
(95)
A határozatot 2002. január 15-én tették közzé a Hivatalos Lapban. A GIE Fiscaux ügyben 2006-ban hozott határozatban a Bizottság úgy vélte, hogy: „Ha igaz az, hogy a szóban forgó rendszer ebben az ügyben ugyanaz volt, mint az 1998 előtt hatályos, azt mindazonáltal meg kell állapítani, hogy ez a tény ennek a határozatnak az indokaiból nem következett egyértelműen, és hogy ez a körülmény ily módon a szóban forgó rendszer kedvezményezetteit félrevezethette.”
(96)
Spanyolország (59) és egyes harmadik felek azzal érveltek, hogy ez az állítás vagy jogbizonytalanságot teremtett a felépítésében és hatásaiban nagyon hasonló spanyol adólízingrendszer jogszerűségével kapcsolatban, vagy pedig jogos bizalmat keletkeztetett azt érintően, hogy a spanyol adólízingrendszer nem minősül állami támogatásnak.
4.9.2.2. Az intézkedéstervezetek közzététele a Spanyol Parlament Hivatalos Közlönyében
(97)
A PYMAR szerint a Bizottság tudomást szerzett az adólízingrendszer meglétéről, amikor az azt alkotó intézkedéseket (a lízingelt eszközök előrehozott értékcsökkenési leírásának diszkrecionális alkalmazását és a hajóűrtartalomadó-rendszert) 2001. október 10-én közzétették a Spanyol Parlament Hivatalos Közlönyében ugyanazon törvénytervezet részeként. Ezt követően a hajógyárak az ezen intézkedések nyomán keletkező előnyöket belefoglalták az új hajógyártási projektekkel kapcsolatos ajánlataikba, és nem várták meg az intézkedések hatálybalépését, hogy előrelépjenek az első adólízing-struktúrák megtárgyalásának és végrehajtásának folyamatában.
4.9.2.3. A spanyol adólízingrendszerrel kapcsolatos 2001. évi tájékoztatáskérés
(98)
A PYMAR hivatkozik a Bizottság által 2001. december 21-én, számos olyan állami intézkedéssel szembeni panasz nyomán küldött levélre, amely intézkedések állítólag csökkentették a spanyol hajógyáraktól vásárolt hajók költségét. Ebben a levélben a Bizottság különösen az adólízingrendszerrel kapcsolatban kért tájékoztatást:
„A Bizottság tudomására jutott, hogy számos intézkedés csökkentheti a spanyol hajógyáraktól származó hajók vásárlásának költségét. A Bizottság különösen azt az információt kapta, hogy a következő intézkedések állnak rendelkezésre:
…
3.
Egy olyan adólízingrendszer, amelyben a Spanyolországban vásárolt hajókat fel lehet használni adócsökkentésre különleges célú gazdasági egység alkalmazásán keresztül. Úgy tűnik, az e kombinációból származó nyereséget alacsonyabb áron vagy csökkentett lízingelési költségek mellett a hajótulajdonosokra ruházzák. A Bizottság arra kéri Spanyolországot, hogy adjon meg minden releváns információt, amely lehetővé teszi e kérdés értékelését”.
(99)
A PYMAR szerint ez a levél arra utal, hogy a Bizottságnak rendelkezésére állt információ, és tudomása volt az adólízingrendszer létezéséről, és hogy már 2001-ben vizsgálta az ügyet, anélkül, hogy további lépéseket tett volna; mindez jogos bizalmat ébresztett aziránt, hogy a spanyol intézkedés nem minősül támogatásnak.
4.9.2.4. A holland bejelentésről szóló 2004. évi határozat
(100)
2002. szeptember 9-én a holland hatóságok bejelentettek egy „kiegyenlítő támogatást”, amelyet a holland hajógyáraknak kívántak nyújtani az állítólag Spanyolország által nyújtott támogatás kiegyenlítése érdekében (60). A hivatalos vizsgálat lezárultakor (61) a Bizottság végleges határozatában (62) azt állapította meg, hogy mivel „a spanyol illetékesek egyértelműen cáfolták, hogy a támogatást valaha is rendelkezésre bocsátották volna” (63), a Bizottság nem rendelkezik „az állítólagos spanyolországi támogatás kielégítő bizonyításához” szükséges bizonyítékokkal, és a bejelentett támogatást a belső piaccal összeegyeztethetetlennek nyilvánította.
(101)
A PYMAR szerint, minthogy a spanyol adólízingrendszer 2002-ben már hatályos volt, mielőtt Hollandia bejelentette volna a támogatást, a 2004. évi bizottsági határozat jogos bizalmat ébresztett volna aziránt, hogy az adólízingrendszer nem minősül állami támogatásnak.
4.9.2.5. A francia GIE Fiscaux ügyben 2006-ban hozott határozat
(102)
A PYMAR szerint a francia GIE Fiscaux rendszer nagyon hasonlít a spanyol adólízingrendszerre. Ennek eredményeként a francia ügyben hozott 2006. évi határozat ahhoz a jogos bizalomhoz vezetett a gazdasági szereplők részéről, hogy: 1. az adólízingrendszer összeegyeztethetőnek tekinthető a belső piaccal a tengeri szállítási iránymutatás 11. fejezetének határain belül, és 2. az iránymutatás 11. fejezetében foglalt felső határt meghaladó támogatások visszafizettetését nem követelik majd, tekintettel a két ügy eljárási hasonlóságaira.
(103)
Emellett a PYMAR számtalan bizottsági határozatra hivatkozik, ahol egy adott intézkedésnek egy korábban a Bizottság által jóváhagyott intézkedéshez való hasonlósága a gazdasági szereplők jogos bizalmát alátámasztó tényező volt. A PYMAR különösen arra hivatkozik, hogy nem rendeltek el visszafizettetést például a következő esetekben (64): külföldi jövedelem (Írország), nemzetközi finanszírozási tevékenységek (Hollandia), koordinációs központok és pénzügyi vállalatok (Luxemburg), vizcayai koordinációs központok (Spanyolország), ellenőrzési és koordinációs központok (Németország), központi vállalati pénztárak, székhely- és logisztikai központok (Franciaország), egyesült államokbeli külföldi exportvállalkozásokra vonatkozó adóügyi határozatok (Belgium), gibraltári kötelezett társaságok (Egyesült Királyság); ezek az esetek nagyon hasonlóak a Bizottság által korábban jóváhagyott belga koordinációs központok rendszeréhez.
4.9.2.6. Kroes biztos 2009. évi levele
(104)
A norvég hatóságok azon levelére válaszul, amely a spanyol adólízingrendszerrel összefüggésben panaszt emel a norvég hajógyárakkal szembeni állítólagos diszkrimináció ellen, Kroes biztos azt válaszolta, hogy a Versenypolitikai Főigazgatóság: „már vizsgálta az ügyet”, és kérésére Spanyolország nyilvános nyilatkozatot tett közzé egy adófizető adóhivatalhoz intézett kérdésére adott válasz (65) - adóügyi határozat - formájában, amely megerősíti, hogy az intézkedés nem korlátozódott a spanyol hajógyárakra és azt más tagállamokban gyártott hajók vásárlása esetén is igénybe lehet venni. A levél azt állapította meg, hogy e pontosításra tekintettel nincs szükség további lépésekre.
(105)
A PYMAR szerint 2009. április 2-án egy norvég hajótulajdonos megosztotta Kroes biztos levelének tartalmát egy spanyol hajógyárral, amellyel együtt részt vett az adólízingügyletekben. A PYMAR benyújtotta a Gerencia del Sector de la Construcción Naval (66) (GSN) 2012. szeptember 13-i levelét is, amely arról tanúskodott, hogy még 2009-ben megismerte Kroes biztos levelének tartalmát, és azt megosztotta az adólízingügyletekben részt vevő jogalanyokkal, valamint a PYMAR-ral rendszeres értekezleteik alkalmával.
4.9.2.7. A panasz és az eljárás megindítása között eltelt idő
(106)
A PYMAR szerint kilenc év telt el aközött, hogy a Bizottság 2001 decemberében tudomást szerzett a rendszerről, illetve, hogy a rendszer 2002-ben elindult (az első panaszok 2006-ban történő bizottsági kézhezvételét követően pedig öt év), és aközött, hogy az eljárást 2011-ben megindították. Az idő anélkül telt el, hogy a Bizottság lépéseket tett volna, ez pedig azt a vélekedést támasztotta alá, hogy nincs elegendő bizonyíték az eljáráshoz.
4.9.2.8. Körültekintő gazdasági szereplő nem láthatta volna előre az állami támogatás fennállását több intézkedés kombinációjában
(107)
A PYMAR és más harmadik felek szerint ez az első alkalom, hogy a Bizottság több intézkedés együttes alkalmazását állami támogatásnak minősíti, ezt szokásos körülmények között egy körültekintő gazdasági szereplő nem láthatta volna előre.
4.9.2.9. Az értékcsökkenési módszereket érintően vállalkozások adóztatásáról szóló bizottsági közleményben foglalt állítások
(108)
A PYMAR azzal érvel, hogy a vállalkozások adóztatásáról szóló bizottsági közlemény 13. pontja értelmében a teljesen technikai jellegű adóintézkedések, mint például az értékcsökkenés leírására vonatkozó szabályok nem minősülnek állami támogatásnak. Ennek alapján a gazdasági szereplők jogosan vélhették úgy, hogy az előrehozott értékcsökkenési leírással kapcsolatos intézkedés nem minősül állami támogatásnak.
4.9.3. A visszafizettetés következményei
(109)
Attól az időponttól, hogy a Bizottság tudomást szerzett az adólízingrendszer meglétéről, az általa tett lépések és az eltelt idő jogos bizalomhoz vezettek aziránt, hogy nincs szó támogatásról, és ennek következtében, hogy a korábban végrehajtott ügyletekhez nyújtott támogatást nem kell visszafizetni. A Bizottságnak tehát minden ügylet esetében tartózkodnia kell a támogatás visszafizetésének elrendelésétől.
(110)
Hasonlóképpen, Kroes biztos 2009. évi levele is azt erősítette meg, hogy a rendszert a Bizottság vizsgálta. Az adólízingügyletben részt vevő valamennyi fél (hajózási társaságok, gazdasági egyesülések, bankok és közvetítők stb.) jogosan várhatták, hogy a Bizottság feltárt volna bármilyen támogatást a rendszerben, és mivel nem került sor további vizsgálatra, nem volt szó támogatásról.
(111)
A PYMAR hivatkozik olyan határozatokra is, amelyekben a Bizottság elismerte, hogy az uniós intézmények (Bíróság, Bizottság stb.) eljárása jogos bizalmat kelthetett aziránt, hogy a múltban odaítélt támogatást nem kell majd visszafizetni, ami gátolná a Bizottságot abban, hogy elrendelje a visszafizetést, ideértve azt az esetet is, amikor a támogatást a jogos bizalmat keltő eljárást megelőzően ítélték oda. Hivatkoznak a spanyol cégérték-ügyben a belga koordinációs központok ügyében, az osztrák energiaadó-kedvezmény ügyében és a nehéz helyzetben lévő nagyvállalatoknak Olaszországban nyújtott támogatás ügyében hozott határozatokra (67).
4.9.4. Szerződéses kikötések
(112)
A spanyol hatóságok és a PYMAR azt állítják, hogy a Bizottság által a hajózási társaságok vagy a gazdasági egyesülések és a befektetők javára szólóként azonosított támogatások mindenképpen érintenék a hajógyárakat, amelyekhez a gazdasági egyesülések vagy a befektetők, illetve befektetési társaságok követeléseket nyújtanának be az adólízingügyletekben részt vevő különböző szereplők közötti szerződéses jogviszony értelmében. A PYMAR szerint ugyanis egyes szerződéses kikötések előírják a hajógyárak számára, hogy kártalanítsák a befektetőket és a hajózási társaságokat különösen az ügyletet érintő jogszabályi, többek között adójogi változás esetén.
5. ÉRTÉKELÉS
5.1. ELJÁRÁS
(113)
A Bizottság úgy véli, hogy az alkalmazott eljárás nem sértette Spanyolország védelemhez való jogát, sem harmadik felek meghallgatáshoz való jogát. Ellenkezőleg, a hivatalos eljárás megindításáról szóló határozat az első hivatalos lépés, amelyet a Bizottságnak meg kell tennie az EK-Szerződés 93. cikkének alkalmazására vonatkozó részletes szabályok megállapításáról szóló, 1999. március 22-i 659/1999/EK tanácsi rendelet (68) (a továbbiakban a 659/1999/EK rendelet) értelmében, ha az előzetes vizsgálatot követően kétségei vannak az állami támogatás belső piaccal való összeegyeztethetőségét illetően (a 659/1999/EK rendelet 13. cikke és 4. cikkének (4) bekezdése). Az eljárás megindításáról szóló határozatnak pontosan az a célja, hogy összefoglalja a vonatkozó ténybeli és jogi kérdéseket, megtegye az előzetes értékelést a javasolt intézkedés támogatási jellegére vonatkozóan, és meghatározza a belső piaccal való összeegyeztethetőséggel kapcsolatban felmerült kétségeket, valamint felszólítsa az érintett tagállamot és az egyéb érdekelt feleket, hogy nyújtsák be észrevételeiket (a 659/1999/EK rendelet 6. cikke).
(114)
Ráadásul a Bizottság nem indított hivatalos vizsgálati eljárást a lízingelt eszközök gyorsított értékcsökkenési leírása (a TRLIS 115. cikkének (6) bekezdése) tekintetében, mivel rámutatott arra, hogy ha az intézkedés állami támogatásnak minősülne, azt mindenesetre létező támogatásnak kellene tekinteni. Nem merültek fel kételyei a hajóűrtartalomadó-rendszerrel kapcsolatban sem, legalábbis amennyiben azt a Bizottságnak bejelentették, és a Bizottság azt engedélyezte (a TRLIS 124-128. cikke), mivel ezt az intézkedést is létező támogatásnak tekintették. Ezt a két intézkedést a C(2011) 4494 végleges határozat csak azért említi és mutatja be, mert az adólízingrendszer lényeges elemei, és a hivatalos vizsgálat hatálya alá vont intézkedésekhez (a TRLIS 115. cikkének (11) bekezdése és 48. cikkének (4) bekezdése, a RIS 49. cikke és 50. cikkének (3) bekezdése, valamint a hajóűrtartalomadó-rendszer nem szállítási tevékenységekre történő alkalmazása) kapcsolódnak.
(115)
A Bizottság úgy véli, hogy a TRLIS 115. cikkének (11) bekezdése és 48. cikkének (4) bekezdése, a RIS 49. cikke és 50. cikkének (3) bekezdése, valamint a hajóűrtartalomadó-rendszer nem szállítási tevékenységekre történő alkalmazása elkülöníthetők az előző preambulumbekezdésben említett más intézkedésektől (azaz a TRLIS 115. cikkének (6) bekezdésétől és a TRLIS 124-128. cikkétől), és nem minősülnek létező támogatásnak a 659/1999/EK rendelet 1. cikke b) pontjának értelmében, mivel ezeket Spanyolország uniós csatlakozását követően, 2002-ben és 2003-ban vezették be, és a Bizottság előzetes engedélye nélkül léptették hatályba. Ezért ezen intézkedések tekintetében a Bizottság jogosan követte a jogellenes támogatásra alkalmazandó eljárást (a 659/1999/EK rendelet 1. cikkének f) pontja, 13. cikke és 4. cikkének (4) bekezdése.
5.2. AZ ADÓLÍZINGRENDSZER PROGRAMKÉNTI ÉRTÉKELÉSE/AZ EGYEDI INTÉZKEDÉSEK ÉRTÉKELÉSE
(116)
Az a tény, hogy az adólízingrendszer különböző intézkedésekből tevődik össze, amelyek nem mindegyike képezi részét a spanyol adóügyi jogszabályoknak, nem elegendő ahhoz, hogy megakadályozza a Bizottságot annak programkénti leírásában és értékelésében. A Bizottság ugyanis a C(2011) 4494 végleges határozatban kifejtetteknek megfelelően úgy véli, az adólízingügyletekben alkalmazott különböző adóintézkedések jogilag vagy ténylegesen összekapcsolódnak. Jogilag a lízingelt eszközök előrehozott értékcsökkenési leírásának diszkrecionális alkalmazása (a TRLIS 115. cikkének (11) bekezdése) a lízingelt eszközök gyorsított értékcsökkenési leírása előrehozott alkalmazásának (a TRLIS 115. cikkének (6) bekezdése) felel meg. Hasonlóképpen, a RIS 50. cikkének (3) bekezdése kivételt állapít meg a hajóűrtartalomadó-rendszer keretében alkalmazandó különleges eljárás alól. Jogilag a RIS 50. cikkének (3) bekezdése csak a hajóűrtartalomadó-rendszer igénybevételére jogosult hajókra és az adóhivatal által engedélyezett lízingszerződésekre vonatkozik. Ténylegesen a lízingszerződéseket csak a lízingelt eszközök előrehozott értékcsökkenési leírására adott engedély keretében tekintették az adóhivatal által engedélyezettnek. Jogilag az előrehozott értékcsökkenési leírás lízingszerződés keretében megszerezhető eszközök széles skálájára alkalmazható lehet. Ugyanakkor az előrehozott értékcsökkenési leírás feltételei értelmezés tárgyát képezhetik, és ténylegesen csak akkor tekintették azokat teljesítettnek, és az engedélyt csak akkor adták ki, ha a hajó jogosult volt a hajóűrtartalomadó-rendszer igénybevételére.
(117)
Emellett a Bizottság megjegyzi, hogy az adólízingrendszerben foglalt három fő intézkedésből kettő (az előrehozott értékcsökkenési leírás diszkrecionális alkalmazása és a hajóűrtartalomadó-rendszer jogosultsági szabályai) ugyanazon a napon (2002. január 1.), ugyanazon törvényben léptek hatályba.
(118)
A Bizottság megjegyzi azt is, hogy amikor a jogos bizalommal és az egyenlő bánásmóddal érvelnek, ugyanazok a harmadik felek, akik vitatják a Bizottság átfogó megközelítését, az adólízingrendszert a francia GIE Fiscaux rendszerhez nagyon hasonlóként írják le. Az a tény, hogy a francia intézkedés valamennyi jellemzőjét egyetlen jogi rendelkezésbe foglalták, szükségképpen átfogó értékelést vont maga után. Ebben a tekintetben az, hogy az adólízingrendszer különböző elemeit eltérő, de ténylegesen egymáshoz kapcsolódó jogi rendelkezések írják le, ilyenként nem indokol eltérő megközelítést.
(119)
Ebből kifolyólag a Bizottság úgy véli, hogy a spanyol adólízingrendszert olyan programként kell leírni, amely összefüggő adóintézkedésekből áll, hatásait pedig ebben a kölcsönös összefüggésben kell értékelni, figyelembe véve az állam által bevezetett vagy jóváhagyott tényleges kapcsolódási pontokat.
(120)
A Bizottság mindenesetre nem csak az átfogó megközelítésre támaszkodik. Az átfogó megközelítés mellett a Bizottság az adólízingrendszert felépítő egyes intézkedéseket is elemezte. A Bizottság úgy véli, hogy a két megközelítés kiegészíti egymást, és egybehangzó következtetésekhez vezet. Az egyedi értékelés annak meghatározásához szükséges, hogy az adólízingrendszer által teremtett gazdasági előnyök mely része jön létre általános, illetve szelektív intézkedések eredményeként. Az egyedi értékelés azt is lehetővé teszi a Bizottság számára, hogy szükség esetén meghatározza, a támogatás mely része egyeztethető össze a belső piaccal, és mely részét kell visszafizetni.
(121)
Ez a kettős megközelítés, amelyet már a C(2011) 4494 végleges határozatban is alkalmazott, lehetővé teszi a Bizottság számára olyan referenciarendszer meghatározását mind az egyes egyedi intézkedések, mind az adólízingrendszer egésze tekintetében, amelynek segítségével azonosíthatók az állami támogatásnak minősülő szelektív előnyök. Minden adólízingügylet esetében a támogatás meglétét úgy vizsgálják a kontrafaktuális elemzés keretében, hogy magát az ügyletet veszik alapul ugyanazon szerződéses rendelkezések mellett, de az állami támogatásként azonosított intézkedések nélkül. E tekintetben egy ténylegesen eltérő szerződéses és pénzügyi rendelkezésekre épülő alternatív ügylet nem lenne megfelelő alap a kontrafaktuális elemzéshez.
(122)
A gazdasági szereplők szabadon strukturálhatják eszközfinanszírozási ügyleteiket kívánságuk szerint, és ehhez azt az általános adóintézkedést vehetik igénybe, amelyet a legmegfelelőbbnek ítélnek. Ugyanakkor mivel ezek az ügyletek szelektív adóintézkedések alkalmazásával járnak, amely intézkedések az állami támogatásokkal kapcsolatos ellenőrzés hatálya alatt állnak, az ezen ügyletekben részt vevő vállalkozások állami támogatás potenciális kedvezményezettjei. Egyfelől az a tény, hogy több ágazat vagy vállalkozáskategória azonosítható potenciális kedvezményezettként nem arra utal, hogy az adólízingrendszer általános rendelkezés (69). Másfelől az a tény, hogy a rendszert a vásárlás, a személyzet nélküli hajóbérlet és tengerjáró hajók viszonteladásának finanszírozására használják, egyértelműen arra utal, hogy az intézkedés ágazati szempontból szelektív.
5.3. AZ EUMSZ 107. CIKKÉNEK (1) BEKEZDÉSE ÉRTELMÉBEN VETT TÁMOGATÁS FENNÁLLÁSA
(123)
Az EUMSZ 107. cikkének (1) bekezdése értelmében „a tagállamok által vagy állami forrásból bármilyen formában nyújtott olyan támogatás, amely bizonyos vállalkozásoknak vagy bizonyos áruk termelésének előnyben részesítése által torzítja a versenyt, vagy azzal fenyeget, amennyiben ez érinti a tagállamok közötti kereskedelmet”.
(124)
Az állami támogatási szabályokat csak a gazdasági tevékenységet végző vállalkozásokra kell alkalmazni. Ezenfelül az EUMSZ 107. cikkének (1) bekezdésében meghatározott kritériumok kumulatív jellegűek. Ezért a vizsgált intézkedések állami támogatásnak minősülnek a Szerződés értelmében, ha valamennyi fent említett feltétel teljesül. Alapvetően a pénzügyi támogatásnak:
-
az állam által vagy állami forrásokból biztosítottnak kell lennie,
-
bizonyos vállalkozásokat vagy bizonyos áruk termelését előnyben kell részesítenie,
-
torzítania kell a versenyt vagy versenytorzulással kell fenyegetnie; továbbá
-
érintenie kell a tagállamok közötti kereskedelmet.
(125)
A Bizottság két különböző szinten végezte el értékelését:
-
Az érintett egyedi intézkedések szintjén, amely esetben a Bizottság azt vizsgálja, hogy az egyes intézkedések az adólízingrendszerben betöltött szerepüktől függetlenül állami támogatásnak minősülnek-e.
-
Az adólízingrendszer egészének szintjén: amint az már kifejtésre került, az adólízingrendszer ezen intézkedések kombinációjára épül, amely intézkedések ténylegesen vagy jogilag egymáshoz kapcsolódnak.
5.3.1. Az EUMSZ 107. cikkének értelmében vett vállalkozások
(126)
A Bizottság úgy véli, hogy az adólízingügyletekben részt vevő valamennyi fél az EUMSZ 107. cikke (1) bekezdésének értelmében vett vállalkozás, és ezt sem Spanyolország (70), sem más harmadik fél nem vitatja, mivel tevékenységeik áruk és szolgáltatások piaci kínálatából állnak (71).Közelebbről, a hajógyárak újonnan épített hajókat vagy építési, javítási és felújítási szolgáltatásokat kínálnak; a lízingcégek finanszírozási lehetőségeket kínálnak; a gazdasági egyesülések hajókat adnak bérbe és értékesítenek; a befektetők árukat és szolgáltatásokat kínálnak számos piacon, kivéve, ha gazdasági tevékenységet nem folytató magánszemélyek, amely esetben nem tartoznak e határozat hatálya alá; a hajózási társaságok tengeri szállítási szolgáltatásokat kínálnak; a szervező bankok közvetítési és finanszírozási szolgáltatásokat, más közvetítők pedig közvetítési és tanácsadási szolgáltatásokat kínálnak.
5.3.2. Szelektív előny fennállása
(127)
Az állandó ítélkezési gyakorlat szerint: „a Szerződés 107. cikkének (1) bekezdése alkalmazásában azt kell eldönteni, hogy egy adott jogi szabályozás keretén belül alkalmas-e a nemzeti intézkedés arra, hogy »bizonyos vállalkozásokat vagy bizonyos termékek előállítását« előnyben részesítsen olyan vállalkozásokkal és termékekkel szemben, amelyek a szabályozás céljára tekintettel jogi és ténybeli szempontból azokkal összehasonlíthatóak. Igenlő válasz esetén az érintett intézkedés teljesíti a […] szelektivitás követelményét.” (72)
5.3.2.1. Gyorsított értékcsökkenési leírás (a TRLIS 115. cikkének (6) bekezdése) - 1. intézkedés
(128)
A C(2011) 4494 végleges határozatban a Bizottság azt mondta ki, hogy ha az intézkedés állami támogatásnak minősülne, azt létező támogatásnak kellene tekinteni, és nem folytatott le értékelést. A hivatalos vizsgálat eredményeként a Bizottság immár arra a következtetésre jutott, hogy ez az intézkedés, elszigetelten vizsgálva, nem minősül állami támogatásnak, mivel nem részesít előnyben bizonyos vállalkozásokat vagy bizonyos termékek előállítását. A Bizottság megjegyzi, hogy az intézkedés valamennyi, a spanyol társasági adó hatálya alatt álló vállalatra alkalmazandó, a tevékenységi ágazatra, székhelyre, méretre, jogállásra vagy az eszközök elhelyezkedésére vonatkozó korlátozás nélkül. Emellett kivétel nélkül alkalmazandó az értékcsökkenési leírás tárgyát képező valamennyi árura.
(129)
A lízingelt eszközökre való korlátozás ráadásul nem minősül a szelektivitás egyik elemének, mivel bármely eszköz vásárlása finanszírozható pénzügyi lízingszerződések útján, amelyek általánosan elérhetők bármely ágazat bármilyen méretű vállalata számára. Semmi nem utal arra, hogy az intézkedések kedvezményezettjei ténylegesen egy adott ágazatra vagy termelési típusra összpontosulnának. A TRLIS 115. cikkének spanyol adófizetők általi igénybevételével kapcsolatos, Spanyolország által átadott statisztikák (lásd az alábbi ábrákat) azt erősítik meg, hogy a pénzügyi lízinget az adóköteles bevételek széles skáláját felmutató vállalatok alkalmazzák (a 115. cikk alkalmazásáról nyilatkozók 45 %-a kevesebb, mint 1 millió EUR-t termel, 70 %-uk kevesebb, mint 3 millió EUR-t) (lásd a baloldali grafikont). A többletkiadás (73) TRLIS 115. cikke értelmében történő leírásának eredményeként keletkező ezen adókedvezmény abszolút összege szintén az adófizető bevételével összhangban alakul (lásd a jobboldali grafikont).
Forrás: Gazdasági és Pénzügyminisztérium
(130)
A spanyol hatóságok megerősítették azt is, hogy a lízingszerződéseket és a TRLIS 115. cikkét más tagállamokban gyártott (vagy onnan származó) eszközökre is lehet alkalmazni. Végül a Bizottság megjegyzi, hogy a TRLIS 115. cikke (6) bekezdésének alkalmazási feltételei egyértelműek, objektívek és semlegesek, és alkalmazásukhoz nincs szükség előzetes engedélyre. Ebből következően az adóhivatalnak nincs hatásköre arra, hogy saját mérlegelése alapján engedélyezze vagy elutasítsa az intézkedés alkalmazását (74).
(131)
A Bizottság ennélfogva azt állapítja meg, hogy a lízingelt eszközök gyorsított értékcsökkenési leírása (a TRLIS 115. cikkének (6) bekezdése) mint olyan nem juttatja szelektív előnyhöz a gazdasági egyesüléseket az adólízingügyletek során.
5.3.2.2. Az előrehozott értékcsökkenési leírás diszkrecionális alkalmazása (a TRLIS 115. cikkének (11) bekezdése, 48. cikkének (4) bekezdése, valamint a RIS 49. cikke) - 2. intézkedés
(132)
A spanyol adójogszabályokban szereplő, értékcsökkenés leírására vonatkozó szabályok (a TRLIS 11. cikke) általában azt írják elő, hogy az eszköz költségét gazdasági élettartamának egészére kell vetíteni, tehát attól az időponttól kezdve, amikor azt gazdasági tevékenységhez használják. A TRLIS 115. cikke (6) bekezdésének értelmében a lízingelt eszközök gyorsított értékcsökkenési leírása során figyelembe kell venni, hogy az eszköz mikor kezdte meg működését. Mivel a TRLIS 115. cikkének (11) bekezdése megengedi, hogy a gyorsított értékcsökkenési leírás azelőtt megkezdődjön, hogy az eszközt használatba vennék, ezzel gazdasági előnyt nyújt.
(133)
Ez a lehetőség a 115. cikk (6) bekezdésében foglalt főszabály alóli kivétel, amely a spanyol hatóságok mérlegelési jogkörébe tartozik; ez az intézkedés ezért első látásra szelektívnek tűnik. Ellentétben azzal, amit Spanyolország és egyes harmadik felek állítanak, az engedély megadásának kritériumai nem egyértelműek és objektívek, és még akkor is, ha egyértelműek és objektívak lennének, ez nem lenne elegendő a szelektív jellegük kizárásához (75). A Bizottság megjegyzi, hogy a TRLIS 115. cikkének (11) bekezdésében foglalt kritériumok homályosak, azokat az adóhivatalnak kell értelmeznie, amely semmilyen igazgatási szabályozást vagy magyarázatot nem adott ki e tekintetben. Az előrehozott értékcsökkenési leírás e kétértelmű kritériumokon alapuló diszkrecionális alkalmazása szelektívvé teszi az adólízingrendszert, még akkor is, ha a mérlegelési jogkört nem önkényesen gyakorolják (76). Ezenfelül a Bizottság megjegyzi, hogy Spanyolország nem fejtette ki meggyőzően, hogy a TRLIS 48. cikkének (4) bekezdése és a RIS 49. cikke által meghatározott feltételek mindegyike miért szükséges a visszaélések elkerüléséhez. Igazolni kell például az eszköz gazdasági rendeltetésének egyedi jellemzőit (77), emellett az eszköz használatából vagy a tulajdonjog átruházásából származó adóköteles jövedelemre gyakorolt hatás hiányát is (78). E korlátozásokat nem indokolták, ami további szelektivitáshoz vezet. Spanyolország azt sem bizonyította be, hogy miért van szükség előzetes engedélyezésre. A lízingügylet realitásának garantálása például ugyanolyan fontosnak tűnik az eszköz lízing-/amortizációs költségeinek szokásos leírásához vagy a gyorsított értékcsökkenési leírás alkalmazásához, mint e leírás előrehozott alkalmazásához. Az előbbi intézkedések ugyanakkor nem képezik előzetes engedélyezés tárgyát, és amint ez a helyzet ezen intézkedések tekintetében, elégségesnek tűnik a lízingelt eszközök előrehozott értékcsökkenési leírására alkalmazandó egyértelmű és objektív kritériumok utólagos ellenőrzése.
(134)
A C(2011) 4494 végleges határozatban a Bizottság szerint a spanyol hatóságok megerősítették egy értekezlet során, hogy a kiadott engedélyek alapján a TRLIS 115. cikkének (11) bekezdésében foglalt feltételeket csak olyan hajók vásárlása esetén tekintették teljesítettnek, amelyek átálltak a rendes társaságiadó-rendszerről a hajóűrtartalomadó-rendszerre (79), és a hajó tulajdonjogát ezt követően személyzet nélküli hajóbérleti szerződés keretében gyakorolt opció révén átruházták a hajózási társaságra. Spanyolország tagadta (80), hogy ilyet állított volna, de elismerte az értelmezési nehézségeket (81). A Bizottság megjegyzi, hogy nem adtak át azt megállapító bizonyítékot, hogy az előrehozott értékcsökkenési leírás alkalmazása iránti engedélyeket más körülmények között megadták volna (82).
(135)
A spanyol hatóságok által átadott példák alapján úgy tűnik, a gazdasági egyesülések által az adóhivatalhoz benyújtott, előrehozott értékcsökkenési leírás iránti kérelmek részletesen bemutatják a teljes adólízing-struktúrát, és átadnak minden releváns szerződést (különösen a hajógyártási szerződést, a lízingszerződést, a személyzet nélküli hajóbérleti szerződést, az opciós szerződéseket, a tartozásátvállalási és -elengedési megállapodást). Spanyolország szerint ezek az elemek szükségesek a TRLIS 115. cikkének (11) bekezdésében, a 48. cikkének (4) bekezdésében és a RIS 49. cikkében foglalt feltételeknek való megfelelés ellenőrzéséhez.
(136)
A Bizottság ugyanakkor megjegyzi, hogy a végrehajtási rendeletekben (83) megállapított eljárás jelentős mérlegelési jogkört biztosít az adóhivatal számára a jogi követelmények értelmezéséhez és adott esetben további követelmények meghatározásához. Az adóhivatalnak különösen lehetősége van arra, hogy bekérjen az értékelés szempontjából relevánsnak ítélt további információt (84). E tekintetben a Bizottság megjegyzi azt is, hogy néhány bemutatott példában a kérelmezők által benyújtott kérelmekben olyan további mellékletek is szerepelnek, amelyek nem szükségesek a TRLIS 115. cikkének (11) bekezdésében, a 48. cikkének (4) bekezdésében és a RIS 49. cikkében foglalt feltételeknek való megfelelés igazolásához: 1. az összes adókedvezmény részletes kiszámítása, valamint annak megoszlása egyrészről a hajózási társaság, másrészről a gazdasági egyesülés vagy befektetői között, és 2. a hajógyár nyilatkozata, amely részletesen bemutatja a hajógyártási szerződéstől várható gazdasági és társadalmi előnyöket. Egyes panaszosok szerint ezeket a dokumentumokat az adóhivatal kéri be az engedélyezési eljárás keretében. Spanyolország szerint ezeket a dokumentumokat a kérelmezők (gazdasági egyesülések) önszántukból nyújtották be. Ezek a dokumentumok többek között arra utalnak, hogy figyelembe veszik a hajógyártási szerződés spanyol gazdaság szempontjából vett jelentőségét, valamint az adólízingügylet által generált összes adókedvezményt is.
(137)
A Bizottság azt állapítja meg, hogy a kötelező előzetes engedélyezési eljárás, a TRLIS 115. cikkének (11) bekezdésében, a 48. cikkének (4) bekezdésében és a RIS 49. cikkében foglalt homályos feltételek szükségszerű értelmezése, és az a lehetőség, hogy az adóhivatal bármilyen további dokumentumot vagy információt bekérhet, egyértelműen azt bizonyítja, hogy az adóhivatal széleskörű mérlegelési jogkörrel rendelkezik az adólízingügyletek engedélyezésével kapcsolatos feladata ellátásának keretében.
(138)
Amint azt az állami támogatási szabályoknak a vállalkozások közvetlen adóztatásával kapcsolatos intézkedésekre történő alkalmazásáról szóló bizottsági közlemény (a továbbiakban: az adózási támogatásról szóló közlemény) (85) említi, a Bíróság elismeri, hogy a gazdasági szereplők diszkrecionális alapon történő kezelése azt jelentheti, hogy egy általános intézkedés egyedi alkalmazása szelektív intézkedés jellegét ölti, főleg ott, ahol a mérlegelési jogkör gyakorlása az adóbevétel egyszerű kezelését az objektív kritériumra való hivatkozással meghaladja (86) (87).
(139)
A Bizottság ezért úgy véli, hogy a lízingelt eszközök előrehozott értékcsökkenési leírásának a TRLIS 115. cikkének (11) bekezdése, a 48. cikkének (4) bekezdése és a RIS 49. cikke alapján történő diszkrecionális alkalmazása szelektív előnyben részesíti az adólízingügyletekben részt vevő gazdasági egyesüléseket és befektetőiket.
5.3.2.3. A gazdasági egyesülések adózási átláthatósága (a TRLIS 48. cikke) - 3. intézkedés
(140)
A Bizottság úgy véli, hogy a gazdasági egyesüléseknek a TRLIS 48. és 49. cikkében foglalt, adózási szempontból átlátható jogállása pusztán arra jogosítja a különböző gazdasági szereplőket, hogy beruházások finanszírozása vagy gazdasági tevékenységek folytatása érdekében egyesüljenek. Ennek következtében az említett intézkedés nem nyújt szelektív előnyt a gazdasági egyesülések vagy tagjaik számára.
5.3.2.4. A hajóűrtartalomadó-rendszer (a TRLIS 124-128. cikke) - 4. intézkedés
(141)
Amint az a fenti 2.2.4. szakaszban kifejtésre került, a hajóűrtartalomadó-rendszer létező támogatási programnak minősül, amelyet a C(2002) 582 végleges bizottsági határozat hagyott jóvá 2002. február 27-én. A rendszer tartalmazza a TRLIS 125. cikkének (2) bekezdésében foglalt szabályokat, amelyek a rejtett adókötelezettség és a tőkenyereség kezelésével foglalkoznak a korábban az általános adórendszer hatálya alatt álló használt eszközök hajóűrtartalomadó-rendszerbe történő átvitele keretében.
(142)
Amint azt a fenti (17) preambulumbekezdés kifejti, a szokásos körülmények között, azaz, ha egy társaság az általános adórendszerben marad, ahelyett, hogy átállna a hajóűrtartalomadó-rendszerre, az első években az előrehozott vagy gyorsított értékcsökkenési leírással elért adókedvezményt (a rejtett adókötelezettségek növekedése) nagymértékben ellensúlyozzák a következő években (a rejtett adókötelezettség csökkenése) vagy az eszköz értékesítése vagy forgalomból való kivonása alkalmával (tőkenyereség adóztatása). A teljes időszakban ez a folyamat bizonyos adóösszegek halasztott megfizetését eredményezi. Mivel a hajóűrtartalomadó-rendszerben fizetendő adó nem függ a bevétel és a kiadás különbségétől, az időszak közepén a hajóűrtartalomadó-rendszerre való átállás azzal jár, hogy a rejtett adókötelezettségeket nem egyenlítik ki.
(143)
Összehasonlítva azzal a helyzettel, amely az általános adórendszer keretében állna elő, a hajóűrtartalomadó-rendszerben a rejtett adókötelezettségek kiegyenlítésének elhalasztása, amelyet a TRLIS 125. cikkének (2) bekezdése lehetővé tesz, további szelektív gazdasági előnyhöz juttatja azokat a társaságokat, amelyek átállnak a hajóűrtartalomadó-rendszerre, azokkal szemben, amelyek az általános adórendszerben maradnak.
(144)
Amint az az alábbi 5.4. szakaszban kifejtésre kerül, a hajóűrtartalomadó-rendszer a Bizottság által jóváhagyott formájában nem terjed ki a személyzet nélküli hajóbérletből származó bevételek adóügyi megítélésére, amely ezért nem létező támogatás, hanem új.
5.3.2.5. A RIS 50. cikkének (3) bekezdése - 5. intézkedés
(145)
Összehasonlítva azzal, amit a bejelentett hajóűrtartalomadó-rendszer részeként engedélyeztek, a RIS 50. cikkének (3) bekezdése egy további előnyt nyújt: azáltal, hogy kivételt létesít a TRLIS 125. cikke (2) bekezdésének szokásos alkalmazása alól, egyes tengerjáró hajókat, amelyeket általában használtnak vagy másodkézből vettnek kellene tekinteni, a hajóűrtartalomadó-rendszerbe való átkerülésükkor újnak kell ítélni. Ebből következően a rejtett adókötelezettségek rendezése, amelyet a TRLIS 125. cikkének (2) bekezdése szerint általában elhalasztanak az eszköz értékesítéséig vagy forgalomból való kivonásáig, végleg elmarad. Ez az elmaradás gazdasági előnyt jelent.
(146)
A RIS 50. cikkének (3) bekezdésével juttatott gazdasági előny szelektív, mivel nem terjed ki valamennyi eszközre. Ráadásul nem is alkalmazható a hajóűrtartalomadó-rendszer és a TRLIS 125. cikke (2) bekezdésének hatálya alatt álló valamennyi hajóra. Ez az előny ugyanis csak azzal a feltétellel érhető el, ha a hajót az adóhivatal által korábban jóváhagyott pénzügyi lízingszerződés keretében vásárolják meg. Amint az már említésre került, a spanyol hatóságok megerősítették, hogy az adóhivatal ezt a feltételt akkor tekintette ténylegesen teljesítettnek, ha a TRLIS 115. cikke (11) bekezdésének értelmében vett előrehozott értékcsökkenési leírás iránti kérelem keretében engedélyezték a pénzügyi lízingszerződést. Sem Spanyolország, sem harmadik fél nem hivatkozott olyan egyéb körülményekre, amelyek mellett az adóhivatal egy lízingszerződést előzetesen engedélyezhetne. Amint az a fenti 5.3.2.2. szakaszban említésre került, ezeket az engedélyeket az adóhivatal által gyakorolt jelentős mérlegelési jogkör keretében és kizárólag újonnan épített tengerjáró hajók vonatkozásában adták meg.
(147)
Ellentétben a Spanyolország és egyes harmadik felek által előterjesztett érvekkel, a RIS 50. cikkének (3) bekezdése nem pusztán pontosítja a bejelentett különleges eljárást vagy a „használt hajó” fogalmát. Azzal, hogy a lízingelt hajót még új hajónak tekintik a vételi opció lízingbe vevő általi gyakorlásának időpontjában, feltéve, hogy a lízingszerződést az adóhivatal korábban jóváhagyta, eltérnek a TRLIS 125. cikkének (2) bekezdése szerinti különleges eljárástól (88). Ez a szelektivitás további előnyt keletkeztet azáltal, hogy meggátolja a későbbi tőkenyereségek adóztatását.
(148)
A Bizottság úgy véli, hogy e további szelektív előny juttatása, történjen az az általános adórendszerre hivatkozással vagy az alternatív hajóűrtartalomadó-rendszer és a TRLIS 125. cikke (2) bekezdésének a Bizottság által engedélyezett szokásos alkalmazására hivatkozással, nem indokolható a spanyol adórendszer jellegével és általános felépítésével.
(149)
A Bizottság ugyanis olyan különleges eljárásként engedélyezte a TRLIS 125. cikkének (2) bekezdését, amelynek célja a 125. cikk (1) bekezdésével való visszaélés megelőzése volt, azaz, hogy megakadályozza a gazdasági szereplőket abban, hogy kizárólag azért vigyék át a használt és túlzott értékcsökkenés alá vont hajókat a hajóűrtartalomadó-rendszerbe, hogy azt jelentős tőkenyereséggel adják el, amely tőkenyereség a hajóűrtartalomadó-rendszerben adómentes lenne. A Bizottság e tekintetben megjegyzi, hogy az adólízingügyletekben gazdasági egyesülések szerepelnek, amelyek egyetlenegy olyan hajót lízingelnek, majd rövid ideig a tulajdonjogát is megszerzik, amelyet nem ők maguk üzemeltetnek, és csak arra a rövid időszakra állnak át a hajóűrtartalomadó-rendszerre, amely a lízingszerződésben foglalt opció gyakorlásához és ahhoz szükséges, hogy ezen egyetlen hajó feletti tulajdonjogukat átruházzák a hajózási társaságra. Ezek az ügyletek nem tűnnek a hajóűrtartalomadó-rendszer tengeri szállítási iránymutatásban is meghatározott célkitűzéseivel összhangban lévőnek.
(150)
A Bizottság következésképpen nem ért egyet azzal, hogy logikus egy hajót „újnak” tekinteni az opció gyakorlásának napján, mivel a lízingbe vevő előtt azt senki nem használta, vagy mivel az opció gyakorlásában már a lízingszerződés aláírásakor megegyeztek.
(151)
Ami ezen érvelés első részét illeti, a Bizottság megjegyzi, hogy az elhatárolási szabály a valamely gazdasági szereplő által az általános adórendszerből a hajóűrtartalomadó-rendszerbe átvitt hajókra is vonatkozik, azaz a tulajdonjogban bekövetkezett változás és bármely harmadik fél általi használat nélkül.
(152)
Ami a második részt illeti, annak a ténynek, hogy az opcióban előzetesen megállapodtak, semmi köze annak meghatározásához, hogy vajon a hajó új-e vagy sem. A Bizottság nem kapott semmilyen magyarázatot, hogy miért kellene ezeket a hajókat újnak tekinteni - függetlenül attól, hogy ki a tulajdonos - az opció gyakorlásának napján. Arra sem érkezett meggyőző magyarázat, hogy ez az elmélet miért csak akkor ésszerű, ha az adóhivatal korábban jóváhagyja a lízingszerződést.
(153)
Ebben a tekintetben a Bizottság megjegyzi, hogy a tőkenyereség nem lenne adómentes, ha a RIS 50. cikkének (3) bekezdése csak azt mondaná ki, hogy a lízingelt hajók újnak tekintendők a lízingszerződés aláírásának napján, figyelmen kívül hagyva azt, hogy az opciót mikor gyakorolják. Ebben az esetben a gazdasági egyesülést kellene a hajó tulajdonosának tekinteni, mielőtt azt átvinnék a hajóűrtartalomadó-rendszerbe, a hajót használtnak vagy másodkézből vettnek kellene tekinteni a hajóűrtartalomadó-rendszerhez való csatlakozáskor, és a TRLIS 125. cikkének (2) bekezdését kellene alkalmazni, ezáltal a rejtett adókötelezettségeket a későbbiekben rendeznék, illetve a tőkenyereséget megadóztatnák a hajó értékesítésekor vagy forgalomból történő kivonásakor.
(154)
A Bizottság ezért úgy véli, a RIS 50. cikkének (3) bekezdése szelektív előnyben részesíti azokat a vállalkozásokat, amelyek az adóhivatal által korábban jóváhagyott pénzügyi lízingszerződések útján vásárolnak hajókat és különösen az adólízingügyletben részt vevő gazdasági egyesüléseket vagy azok befektetőit.
5.3.2.6. Az adólízingrendszer egészéből eredő szelektív előny. Az előny kedvezményezettjei
(155)
Az adólízingrendszer egészéből eredő gazdasági előny összege annak az előnynek felel meg, amelyet a gazdasági egyesülés nem realizált volna ugyanezen pénzügyi ügylet során kizárólag általános intézkedések alkalmazásával. A gyakorlatban ez az előny megegyezik a gazdasági egyesülés által a fent említett szelektív intézkedések alkalmazása révén szerzett előnnyel, azaz a következőkkel:
-
az előrehozott értékcsökkenési leírás értelmében elhalasztott adófizetés összege után megtakarított kamat (a TRLIS 115. cikkének (11) bekezdése, a 48. cikkének (4) bekezdése és a RIS 49. cikke),
-
a hajóűrtartalomadó-rendszer értelmében bekövetkező adókerülés összege vagy az elhalasztott adó után megtakarított kamat (a TRLIS 128. bekezdése), mivel a gazdasági egyesülés nem volt jogosult a hajóűrtartalomadó-rendszerre,
-
a hajó értékesítése révén a RIS 50. cikke (3) bekezdésének értelmében szerzett tőkenyereséggel összefüggő adókerülés összege.
(156)
Az adólízingrendszer egészét tekintve az előny szelektív, mivel a kötelező előzetes engedélyezési eljárás, továbbá az előrehozott értékcsökkenési leírásra vonatkozó feltételek pontatlan megfogalmazása következtében az adóhivatalra ruházott mérlegelési jogkörön alapult. Mivel a kizárólag a tengeri szállítási iránymutatás értelmében támogatható tengeri szállítási tevékenységekre alkalmazandó többi intézkedés (különösen a TRLIS 50. cikkének (3) bekezdése) ezen előzetes engedélytől függ, a teljes adólízingrendszer szelektív. Ennek eredményeként az adóhivatal csak a tengerjáró hajókat finanszírozó adólízingügyleteket engedélyezi (ágazati szelektivitás). Amint azt a Spanyolország által átadott statisztikák megerősítik, a 2010 júniusáig végrehajtott mind a 273 adólízingügylet tengerjáró hajókra vonatkozott.
(157)
Ebben a tekintetben az a tény, hogy valamennyi hajózási társaság, ideértve a más tagállamokban létesítetteket is, potenciálisan hozzáférhetett az adólízing típusú finanszírozási ügyletekhez, nem befolyásolja azt a következtetést, hogy a rendszer bizonyos tevékenységeket előnyben részesít, nevezetesen a tengerjáró hajók lízingszerződés keretében történő megvásárlását, különösen azok személyzet nélküli bérbeadása és azt követő viszonteladása céljából.
(158)
Az európai hajógyárak számos alkalommal jelezték, hogy nem férnek hozzá a spanyol bankok adólízinghez nyújtott finanszírozásához.
(159)
A hivatalos vizsgálati eljárás megindításáról szóló határozatban a Bizottság megjegyezte, hogy az adólízingrendszerbe felvett hajókat egy kivétellel spanyol hajógyárakban építették. A Bizottság kétségeit fejezte ki (89) azt illetően, hogy az események ilyen alakulása ésszerűen magyarázható lenne a kizárólag a gazdasági szereplők szabad és versengő piacon gyakorolt szabad választásából eredő ügyletek összefüggésében.
(160)
Ugyanakkor arra utaló bizonyítékok hiányában, hogy a nem spanyol hajók vásárlása iránti kérelmeket elutasították, a Bizottság nem állapíthatja meg, hogy az adólízingrendszer ténylegesen spanyol hajók megvásárlására korlátozódik. Ezenfelül a Bizottság megjegyzi, hogy egy esetleges jövőbeli befektető kérdésére válaszul az adóhivatal által 2008. december 1-jén kiadott kötelező közleményben a spanyol adóhivatal kifejezetten megerősítette, hogy az adólízingrendszer az EU más tagállamaiban épített hajókra is alkalmazható (90). Ilyen körülmények között a Bizottság azt állapítja meg, hogy az adólízingrendszer nem von maga után újabb, a spanyol hajógyárakat előnyben részesítő szelektív elemeket és nem diszkriminál a hajógyár székhelye alapján.
(161)
A Bizottság úgy véli, hogy az előny a gazdasági egyesülésekre és az átláthatóság következtében a befektetőkre háramlik. A gazdasági egyesülés ugyanis az a jogalany, amely igénybe veszi valamennyi adóintézkedést, és amely adott esetben a kérelmeket benyújtja az adóhivatalhoz. Az például nem vitatott, hogy az előrehozott értékcsökkenési leírás vagy a hajóűrtartalom-adó iránti kérelmeket a gazdasági egyesülések részéről nyújtották be. Adózási szempontból a gazdasági egyesülés adójogilag átlátható jogalany, adóköteles bevételei vagy leírható költségei automatikusan a befektetőihez kerülnek.
(162)
Egy adólízingügyletben gazdasági értelemben a gazdasági egyesülés által szerzett adókedvezmény jelentős része árengedmény révén a hajózási társasághoz kerül. A gazdasági egyesülések által az előrehozott értékcsökkenési leírást érintő előzetes engedély iránti kérelemhez csatolt egyes mellékletek (lásd az alábbi (168) preambulumbekezdést) megerősítik, hogy az adólízingügyletben részt vevő gazdasági szereplők úgy tekintik, az ügyletből származó adóelőnyök megoszlanak a gazdasági egyesülések vagy befektetőik és a hajózási társaságok között. Ugyanakkor ezen előny államnak tulajdoníthatóságával a következő szakasz foglalkozik.
(163)
Minthogy az adólízingügyletek más szereplői, például a hajógyárak, lízingcégek és más közvetítők ezen előny közvetett hatásait élvezik, a Bizottság úgy véli, hogy a gazdasági egyesülések és befektetőik által eredetileg szerzett előny nem kerül hozzájuk.
5.3.3. Állami források átruházása és az államnak tulajdoníthatóság
Állami források
(164)
A gazdasági egyesüléseknél és tagjaiknál megjelenő, a fenti 2., 4. és 5. intézkedés tekintetében (lásd az 5.3.2.2., az 5.3.2.4. és az 5.3.2.5. szakaszt) azonosított szelektív előny adójogi rendelkezések alkalmazásának eredménye.
(165)
Az adólízingügyletek mindegyike esetében az állami források felhasználása abban nyilvánul meg, hogy lemondanak a lízingelt eszközök előrehozott értékcsökkenési leírásából eredő halasztott adó kamatainak beszedéséről, lemondanak a rejtett adókötelezettségek rendezéséről, amikor a gazdasági egyesülés átlép a szokásos társaságiadó-rendszerből a hajóűrtartalomadó-rendszerbe, és lemondanak a hajó tulajdonjogának hajózási társaságra történő átruházásakor keletkező tőkenyereség megadóztatásáról. Az adólízingrendszer egésze végleges adóbevétel-kieséssel jár, amely az adóügyi kiadások és az elmaradt kamat formájában felhasznált állami forrásokkal egyenértékű.
(166)
Az adólízingügyletekkel összefüggésben az állam először a gazdasági egyesülésekre ruházza át forrásait azáltal, hogy a szelektív előnyöket finanszírozza. Az adózási átláthatóság következtében a gazdasági egyesülés ezt követően az állam forrásokat befektetőire ruházza át.
Az államnak tulajdoníthatóság
(167)
A szóban forgó intézkedések a spanyol adójogszabályokból, illetve a spanyol adóhivatal által az előrehozott értékcsökkenési leírás és a hajóűrtartalomadó-rendszer alkalmazására kiadott adóügyi engedélyekből erednek. Ezeket az engedélyeket olyan egyedi intézkedések alkalmazásához adták ki, mint az egyes gazdasági egyesülések által lízingelt hajó előrehozott (gyorsított) értékcsökkenési leírása vagy a gazdasági egyesülés átlépése a hajóűrtartalomadó-rendszerbe. Ezenfelül a spanyol hatóságok által megadott példák alapján az engedélyezési eljárás elengedhetetlen volt a finanszírozási ügylet végrehajtásához.
(168)
A panaszosok szerint az adóhivatal felülvizsgálta az adónyereség egyrészről a hajózási társaság, másrészről a gazdasági egyesülés és befektetői közötti elosztását, és beavatkozott abba. A spanyol hatóságok által megadott példákból az tűnik ki ugyanis, hogy az adóhivatalhoz az előrehozott értékcsökkenési leírás engedélyezése iránt benyújtott kérelmek általában tartalmazták az adólízing-struktúrából eredő összes adókedvezmény kiszámítását, és azt, hogy e kedvezmény hogyan oszlik meg a hajózási társaság és a gazdasági egyesülés befektetői között, vagy mindenesetre tartalmazták az e számítás elvégzéséhez szükséges adatokat.
(169)
Ugyanakkor az adókedvezmény gazdasági egyesülések számára történő odaítélésének gazdasági következményei magánszemélyek közötti jogügyletek kombinációjából erednek. Az alkalmazandó szabályok értelmében a gazdasági egyesülések nem kötelesek az adókedvezmény egy részét a hajózási társaságokra ruházni, még kevésbé a hajógyárakra vagy más közvetítőkre. Igaz ugyan, hogy az adóhivatal széleskörű mérlegelési jogkörrel rendelkezik, és ezzel összefüggésben értékeli a tranzakció egészének gazdasági hatását, de ez nem elég annak megállapításához, hogy a spanyol hatóságok döntenek az előny egy részének a hajózási társaságokra ruházásáról vagy ezen átruházás összegéről. A helyzet különbözik az Air Caraïbes vagy a francia GIE Fiscaux ügyben hozott határozatokban vizsgálttól, ahol a befektetőket jogi kötelezettség terhelte, hogy az előny legalább 60 %-át vagy kétharmadát a felhasználókra ruházzák át, és a francia hatóságok ellenőrizték, hogy az egyes tranzakciók megfelelnek-e e követelménynek.
(170)
Így a szelektív előnyöket állami forrásokból nyújtották. Ezek egyértelműen a spanyol államnak tulajdoníthatóak, mivel a gazdasági egyesülések és befektetőik javát szolgálják. Nem igaz ez ugyanakkor a hajózási társaságok által élvezett előnyökre, és még kevésbé a hajógyárakra és közvetítőkre háramló közvetett előnyökre.
5.3.4. A verseny torzulása és a kereskedelemre gyakorolt hatás
(171)
Végezetül fennáll a veszély, hogy ez az előny torzítja a versenyt és érinti a tagállamok közötti kereskedelmet. Ha az állam által nyújtott támogatás valamely vállalkozás pozícióját megerősíti olyanokkal szemben, amelyek a Közösségen belüli kereskedelemben konkurensei, a támogatást olyannak kell tekinteni, mint amely érinti ezt a kereskedelmet is (91). Elegendő, ha a támogatás kedvezményezettje a verseny és a tagállamok közötti kereskedelem előtt nyitva álló piacon más vállalkozásokkal versenyez (92).
(172)
Jelen esetben a befektetők, azaz a gazdasági egyesülések tagjai a gazdaság különböző ágazataiban tevékenykednek, különösen az Unión belüli kereskedelem előtt nyitott ágazatokban. Ezenfelül az adólízingrendszert kihasználó ügyletek révén a gazdasági egyesüléseken keresztül a személyzet nélküli hajóbérlet és a tengerjáró hajók vásárlása és értékesítése terén tevékenykednek, amelyek nyitva állnak az Unión belüli kereskedelem előtt. Az adólízingrendszerből eredő előnyök megerősítik pozíciójukat a megfelelő piacon, ezáltal torzítják a versenyt vagy azzal fenyegetnek.
(173)
A vizsgált intézkedéseket kiaknázó gazdasági egyesülések és befektetőik által szerzett gazdasági előny ezért alkalmas arra, hogy érintse a tagállamok közötti kereskedelmet és torzítsa a versenyt a belső piacon.
5.4. LÉTEZŐ VAGY JOGELLENES TÁMOGATÁS
(174)
A 659/1999/EK rendelet (93) 1. cikkének b) pontja különböző helyzeteket határoz meg, amelyekben a támogatást létező támogatásnak kell tekinteni. A szóban forgó ügyben benyújtott beadványoknak megfelelően létező támogatás lehet i. a Szerződés spanyolországi hatálybalépését megelőzően már létezett támogatás vagy ii. a Bizottság által korábban jóváhagyott támogatás.
A hajóűrtartalom-adó létező támogatásnak minősül, de a személyzet nélküli hajóbérletből származó bevételekre történő alkalmazása új támogatás
(175)
Az állami támogatásnak minősülő intézkedések közül (94) a Bizottság meglátása szerint egyedül a hajóűrtartalomadó-rendszer jogi rendelkezései (a TRLIS 124-128. cikke, 4. intézkedés) tekinthetők létező támogatási programnak, mivel a rendszert a Bizottság 2002-ben jóváhagyta.
(176)
Ugyanakkor a Bizottság úgy véli, hogy az adólízingügyletekben részt vevő gazdasági egyesülések nem teljesítik a spanyol hajóűrtartalomadó-rendszer igénybevételére jogosító valamennyi feltételt.
(177)
A Bizottság a tengeri szállítási iránymutatás alapján összeegyeztethető támogatásként engedélyezte a spanyol hajóűrtartalom-adót, amely iránymutatás csak olyan vállalkozásokra alkalmazandó, amelyek - akár saját tulajdonú hajóikkal, akár bérhajókkal - valódi tengeri szállítási tevékenységet (95) folytatnak. Kivételesen a hajóűrtartalomadó-rendszer olyan tevékenységekre is alkalmazható, amelyeket az iránymutatás a tengeri szállításhoz kapcsolódónak vagy ahhoz hasonlónak ítél. Bizonyos körülmények között például a hajóüzemeltetési, kotrási vagy vontatási tevékenységek jogosíthatnak támogatásra (96) Ezzel szemben egy hajó puszta tulajdonlása, annak pénzügyi lízingen keresztül történő megvásárlása, továbbá bérbeadása harmadik felek részére a hajó üzemeltetésével járó teljes felelősség vállalása nélkül nem tekinthető támogatható tevékenységnek. Nyilvánvalóan a hajóűrtartalomadó-rendszer kedvezményezettjének annak kellene lennie, aki a támogatható szállítási tevékenységet végzi a támogatható hajóval.
(178)
Igaz ugyan, hogy kivételesen a Bizottság korábban egyes hajóűrtartalomadó-rendszerek részeként engedélyezett személyzet nélküli hajó-bérbeadási tevékenységeket, de csak ideiglenesen, és csak a túlkapacitással összefüggő sajátos körülmények között (97). E körülmények között az érintett vállalkozások főtevékenysége továbbra is a tengeri szállítás, és a személyzet nélküli hajó-bérbeadási tevékenységből befolyó bevételeket a főtevékenységhez kapcsolódónak kell tekinteni. Ez a megengedett eltérés teljes mértékben összhangban van a tengeri szállítási iránymutatás célkitűzéseivel, amelyek a következők: „a tengeri know-how megőrzése és javítása, valamint az európai tengerészek foglalkoztatásának biztosítása és támogatása” és „az EGT-államok tengeri ágazatának konszolidációjához való hozzájárulás a világpiacokon teljes mértékben versenyképes flotta fenntartása mellett” (98).
(179)
A tengeri szállítási iránymutatással összhangban a spanyol hajóűrtartalomadó-rendszert engedélyező, 2002. február 27-i C(2002) 582 végleges határozat kifejezetten megemlíti, hogy kizárólag a tengeri szállítási tevékenységek jogosultak a hajóűrtartalom-adóra (99). A „Kedvezményezettek” című 2.4. szakasz ugyanis előírja, hogy: a hajóűrtartalomadó-rendszer kedvezményezettjei lehetnek a spanyol jog szerint bejegyzett tengerhajózási társaságok, amelyek tevékenysége magában foglalja saját tulajdonú vagy bérhajók üzemeltetését” (kiemelés a szerzőktől), „Támogatható tevékenységek/hajók című 2.5. szakasza pedig arról rendelkezik, hogy: „A hajóűrtartalomadó-rendszer kizárólag a tengeri szállítási tevékenység keretében üzemeltetett tengerjáró hajókból származó jövedelemre terjed ki. A támogatható tevékenységek kizárólag a tengeri szállítást foglalják magukban” (kiemelés a szerzőktől).
(180)
A tengeri szállítási iránymutatás alapján elfogadott 2002-es bizottsági határozat szövegéből az következik, hogy a spanyol jog szerint hajótulajdonosként azonosított vállalkozások akkor lehetnek a hajóűrtartalomadó-rendszer kedvezményezettjei, ha támogatható tengeri szállítási tevékenységeket folytatnak, és azok keretein belül.
(181)
A Bizottság úgy véli, hogy az adólízingügyletekben részt vevő gazdasági egyesülések által végzett tevékenység nem tekinthető szállítási tevékenységnek. Amikor a gazdasági egyesülés átlép a hajóűrtartalomadó-rendszerbe, egyetlen hajót vesz lízingbe egy lízingcégtől, és azt személyzet nélkül bérbe adja egy harmadik fél hajótulajdonosnak. Ha a harmadik fél hajótulajdonos a hajót tengeri szállítási szolgáltatások nyújtása érdekében üzemelteti, igénybe veheti a hajóűrtartalomadó-rendszert. Ugyanakkor a gazdasági egyesülés csak a harmadik fél hajózási társaság rendelkezésére bocsátja a hajót, és e társaság üzemelteti azt. A gazdasági egyesülés tehát egy bérleti vagy lízingszolgáltatásokat biztosító közvetítő, de nem szállítási szolgáltató.
(182)
Az adólízingügyletekben részt vevő gazdasági egyesülések általában bérbe adják a tulajdonukat képező vagy általuk lízingelt - ennélfogva a flottájuk egészét jelentő - egyetlen hajót. Ilyen körülmények között a gazdasági egyesülés nem visel kockázatot és nem vállal felelősséget a hajó műszaki, személyzeti, de még kereskedelmi üzemeltetése tekintetében sem. Pusztán közvetítő, és a személyzet nélküli hajóbérbeadásból származó bevételek nem tekinthetők a tengeri szállítási szolgáltatásokhoz kapcsolódónak.
(183)
A gazdasági egyesülések ráadásul csak egy rövid ideig maradnak a hajóűrtartalomadó-rendszerben, azaz mindössze addig a két hétig, amely a lízingszerződésben foglalt opció gyakorlásához és a hajóbérleti szerződéssel összefüggő opció hajótulajdonos általi gyakorlásához szükséges. Az ilyen típusú tevékenységek hajóűrtartalomadó-rendszerben való engedélyezése nem tűnik úgy, hogy tartósan növelné az EGT-országok lobogója alatt üzemelő vagy általuk ellenőrzött űrtartalmat. Ugyanezen okokból az adólízingügyletekben részt vevő gazdasági egyesülések nyilvánvalóan nem járulnak hozzá a „tengeri know-how megőrzéséhez […], valamint az európai tengerészek foglalkoztatásának biztosításához”, sem a „tengeri ágazat konszolidációjához”.
(184)
Következésképen a 2002. évi határozatból származtatható jóváhagyás nem foglalja magában azt, hogy az adólízingügyletekben részt vevő vállalkozások, például gazdasági egyesülések tevékenységét tengeri szállítási tevékenységnek lehessen tekinteni.
(185)
A Bizottság ezért úgy véli, hogy az olyan vállalkozások felvétele a hajóűrtartalomadó-rendszerbe, mint az adólízingügyletekben (100) részt vevő gazdasági egyesülések, új támogatás odaítélésének minősül, amelyet az adóköteles jövedelem üzemeltetett űrtartalom függvényében történő kiszámítása vagy a TRLIS 125. cikkének (2) bekezdésében biztosított azon lehetőség révén ítélnek oda, hogy a rejtett adókötelezettség rendezését a hajó értékesítéséig vagy forgalomból való kivonásáig elhalasztják.
A többi intézkedés új támogatásnak minősül
(186)
A lízingelt eszközök előrehozott értékcsökkenési leírása (a TRLIS 115. cikkének (11) bekezdése és 48. cikkének (4) bekezdése, valamint a RIS 49. cikke, azaz a 2. intézkedés) nem minősül létező támogatásnak, mivel azt 2002-ben, azaz Spanyolország 1986-os uniós csatlakozása után vezették be, és nem jelentették be a Bizottságnak, illetve a Bizottság azt nem hagyta jóvá. Emellett ezen intézkedés hatása egyértelműen elkülöníthető a gyorsított értékcsökkenési leírás hatásától. Ez az intézkedés jogellenes támogatásnak minősül.
(187)
Hasonlóképpen, a RIS 50. cikkének (3) bekezdése, amely lehetővé teszi a korábban engedélyezett lízingszerződések keretében vásárolt hajókon realizált tőkenyereség mentesítését (5. intézkedés) 2002-ben lépett hatályba, előzetes bejelentés, illetve a Bizottság általi jóváhagyás nélkül.
(188)
A Bizottság úgy véli, hogy a 2002-ben megadott jóváhagyás nem terjed ki a végrehajtási intézkedésekre, különösen nem a RIS 50. cikkének (3) bekezdésére, mivel az kivételt vezet be a használt hajókra a TRLIS 125. cikkének (2) bekezdése szerint alkalmazandó elhatárolási szabályok alól, ami további előnyt jelent. Ezt a kivételt be kellett volna jelenteni a Bizottság által jóváhagyott jogszabályi rendelkezésekkel együtt, de ez nem történt meg.
(189)
A TRLIS 125. cikke (2) bekezdésének alkalmazása úgy tűnik, nem követel meg további fogalommeghatározásokat vagy pontosításokat. Általában azzal járna, hogy a hajó lízingbe vevőre (a hajózási társaságra) történő átruházásakor a lízingbe adó által realizált tőkenyereséget megadóztatják. Ha Spanyolország úgy vélte, hogy erre a pontosításra szükség volt, azt a bejelentéskor kellett volna megtennie.
(190)
Ebből következően a végrehajtási intézkedések és különösen a RIS 50. cikkének (3) bekezdése szintén jogellenes támogatásnak minősülnek.
5.5. A BELSŐ PIACCAL VALÓ ÖSSZEEGYEZTETHETŐSÉG
(191)
A Bizottság megállapítja, hogy a következő intézkedések minősülnek állami támogatásnak egyedi alapon és az adólízingrendszerrel összefüggésben:
-
a pénzügyi lízingszerződés keretében szerzett eszközök előrehozott értékcsökkenési leírása (a TRILS 115. cikkének (11) bekezdése és 48. cikkének (4) bekezdése, valamint a RIS 49. cikke),
-
a hajóűrtartalomadó-rendszer a személyzet nélküli hajó-bérbeadási tevékenységek jogosultsága tekintetében,
-
a RIS 50. cikkének (3) bekezdése.
(192)
Az EUMSZ 107. cikkének (1) bekezdésében meghatározott állami támogatás főszabályként tilos. Ugyanakkor a 107. cikk (2) bekezdése úgy rendelkezik, hogy bizonyos típusú támogatások összeegyeztethetők, a 107. cikk (3) bekezdése szerint pedig bizonyos típusú támogatások vagy egyes kedvezményezettek a Bizottság által összeegyeztethetőnek nyilváníthatók. A kedvezményezettek kategóriájától függően különös szabályok, például a tengeri szállítási iránymutatás (101) vagy a hajógyártási keretszabály (102) lehet alkalmazandó.
(193)
Sem a spanyol hatóságok, sem az e határozatban kedvezményezettként azonosított harmadik felek nem hivatkoztak az EUMSZ 107. cikke (2) és (3) bekezdése bármely más rendelkezésének alkalmazására, sem az EUMSZ 107. cikke (3) bekezdésének c) pontja alapján elfogadott bármilyen más állami támogatási keretszabály alkalmazására.
5.5.1. A tengeri szállítási iránymutatás alkalmazása
A személyzet nélküli hajóbérbeadásból származó bevételek jogosultsága a hajóűrtartalomadó-rendszerre
(194)
Amint az a fenti (71) preambulumbekezdésben kifejtésre került, a spanyol hatóságok és egyes harmadik felek úgy vélik, hogy a hajóbérbeadásra kiterjed a spanyol hajóűrtartalomadó-rendszert engedélyező 2002. évi bizottsági határozat, mivel az saját tulajdonú és bérelt hajók üzemeltetéséről szól.
(195)
A Bizottság nem ért egyet a 2002. évi határozat ilyen értelmezésével. Mind a tengeri szállítási iránymutatásból, mind a 2002. évi határozatból világosan kiderül, hogy a hajóűrtartalomadó-rendszer csak tengeri szállítási tevékenységekre vonatkozhat (103). Főszabályként a szállításon kívüli tevékenységekből származó bevételek még akkor sem adóztathatók a hajóűrtartalomadó-rendszer szerint (104), ha azokat tengeri szállítási társaság végezi, kivéve, ha bizonyos körülmények esetére kifejezett kivételről rendelkeznek (kapcsolódó szolgáltatások, kotrás, vontatás).
(196)
Ebben az összefüggésben a 2002. évi határozatban támogatható tevékenységként említett „saját tulajdonú vagy bérhajók üzemeltetése” csak olyan hajók „üzemeltetésére” terjed ki, amelyek vagy saját tulajdonban lévő, vagy személyzet nélkül bérelt hajók, és amelyeket mind a saját tulajdonú, mind a bérhajók esetében tengeri szállítási társaság üzemeltet.
(197)
Amint az az 5.3.2.4. szakaszban említésre került, az adólízingügyletekben részt vevő gazdasági egyesülések saját maguk nem üzemeltetnek hajókat és nem nyújtanak tengeri szállítási szolgáltatásokat. Ezek egy eszköz kollektív finanszírozásában részt vevő pénzügyi közvetítők. Nem avatkoznak be az általuk bérbe adott hajó stratégiai, műszaki, személyzeti, de még kereskedelmi üzemeltetésébe sem, és nem viselnek sem kockázatot, sem felelősséget a tengeri szállítási szolgáltatások nyújtásával összefüggésben.
(198)
Ráadásul a Bizottság megjegyzi, hogy az adólízingügyletekben részt vevő gazdasági egyesülések egyetlen hajójukat kétféle opciót tartalmazó szerződéssel adják bérbe: egyrészt vételi (call) opcióval, amelynek gyakorlását a hajózási társaság a kezdetektől vállalja, másrészt eladási (put) opcióval, amelyet a gazdasági egyesülés gyakorolhat. Ez egyenértékű a gazdasági egyesülés egész flottája feletti tulajdonjog késleltetett, de végleges átruházásával. Ebből következően a gazdasági egyesülés nem ugyanolyan helyzetben van, mint azok a hajótulajdonosok, amelyek átmeneti túlkapacitással küzdenek, és némi rugalmasságra törekedve flottájuk egy részét korlátozott időre bérbe adják harmadik fél üzemeltetőknek (lásd a fenti (178) preambulumbekezdést).
(199)
Mindezen okokból a Bizottság úgy véli, hogy az adólízingügyletben részt vevő gazdasági egyesülések nem jogosultak a Bizottság által engedélyezett spanyol hajóűrtartalomadó-rendszerre, és nem tartoznak a tengeri szállítási iránymutatás rendelkezéseinek a hatálya alá.
(200)
Ugyanakkor a Bizottság úgy véli, hogy a lízingügyletek általános jellege miatt az adólízingügyletekben részt vevő gazdasági egyesülések és befektetőik közvetítőkként járnak el, amelyek más kedvezményezettekhez (hajózási társaságokhoz) irányíthatnak közös érdekű célkitűzést szolgáló előnyt.
A gazdasági egyesülések, illetve befektetőik mint közvetítők jogosultsága
(201)
A francia GIE Fiscaux ügyben elfogadott 2006. december 20-i határozatban (105) alkalmazott megközelítéssel összhangban a Bizottság azon az állásponton van, hogy mivel a gazdasági egyesülés vagy a befektetői által megtartott támogatás méltányos díjazást jelent a közös érdekű célkitűzést szolgáló előny hajózási társaságokra történő átruházásában való közvetítésért, ugyanilyen arányban összeegyeztethető lehet. Igaz, hogy ebben az ügyben a gazdasági egyesülés jogilag nem kötelezett arra, hogy a szerzett támogatás egy részét átadja a hajózási társaságoknak. Ugyanakkor az intézkedés EUMSZ 107. cikke (3) bekezdésének c) pontjával való összeegyeztethetőségének értékelésekor gyakorolt mérlegelési jogkörének keretében a Bizottság megfelelőnek ítéli az intézkedés tengeri szállítási ágazatra gyakorolt kedvező hatásainak figyelembevételét, és úgy véli, az általában támogatási intézkedésekre vonatkozó tengeri szállítási iránymutatás rendelkezései megfelelően alkalmazandók lehetnek a hajózási társaságra átruházott előnyre. Ezért, ha a tengeri szállítási iránymutatás adott adólízingügyletben részt vevő hajózási társaságra történő alkalmazása egy adott arányú összeegyeztethető előnyhöz vagy x % összes előnyhöz vezet, a gazdasági egyesülés vagy a befektetői által megtartott támogatás ugyanezen százalékos arányát összeegyeztethetőnek lehet tekinteni.
A végfelhasználó hajózási társaságoknál megjelenő előny
(202)
Mivel az előny a hajózási társaságoknál jelenik meg, az EUMSZ 107. cikke (3) bekezdésének c) pontja és a tengeri szállítási iránymutatás (106) az egyetlen releváns keret a támogatás összeegyeztethetőségének értékelése szempontjából.
(203)
A Bizottság úgy véli, a hajózási társaságok nem részesülnek az EUMSZ 107. cikkének (1) bekezdése értelmében vett állami támogatásban. Mindazonáltal, a közös érdekű célkitűzést követő előnyt hajózási társaságokhoz irányító közvetítőknél, azaz a gazdasági egyesülések szintjén megjelenő összeegyeztethető támogatás összegének megállapítása tekintetében a Bizottság úgy véli, a tengeri szállítási iránymutatást megfelelően alkalmazni kell a gazdasági egyesülés által a hajózási társaságra ruházott előnyre, a következők meghatározása érdekében: 1. a gazdasági egyesülés által eredetileg kapott és a hajózási társaságra átruházott azon támogatás összege, amely összeegyeztethető lenne, ha az átruházott összeg a hajózási társaságnak nyújtott állami támogatásnak minősülne; 2. ezen összeegyeztethető előny aránya a hajózási társaságra ruházott összes előnyhöz viszonyítva; és 3. a gazdasági egyesülésnek juttatott, a közvetítés ellentételezéseként összeegyeztethetőnek nyilvánítható támogatás összege.
(204)
A tengeri szállítási iránymutatás különböző állami támogatási kategóriákat határoz meg, valamint rögzíti a támogatás Bizottság általi engedélyezhetőségének feltételeit. Az iránymutatás világossá teszi különösen azt, hogy kizárólag a tengeri szállítási tevékenységre és korlátozott számú kapcsolódó és hasonló tevékenységre vonatkozik.
(205)
Ha a végfelhasználó hajózási társaság tengeri szállítási szolgáltatásokat (vagy hasonló szolgáltatásokat) nyújt, és teljesíti az iránymutatás feltételeit, az e társaságnak nyújtott és támogatásnak minősülő előny összeegyeztethető lehet a belső piaccal.
(206)
A tengeri szállítási iránymutatás értelmében támogatás különböző intézkedéskategóriák révén nyújtható. Az 1997. évi iránymutatás 10. pontjában és a 2004. évi tengeri szállítási iránymutatás 11. pontjában meghatározott fő feltételek egyike egy általános maximális támogatási intenzitás, azaz az állami támogatás egy vállalkozásnak nyújtható olyan legnagyobb összege, amelyet a belső piaccal összeegyeztethetőnek lehet tekinteni (107).
(207)
Az 1997. évi iránymutatás értelmében a maximális támogatási intenzitás „a tengerészek jövedelmi adójának és társadalombiztosítási hozzájárulásainak nullára csökkentése, és társasági adó csökkentése a … hajózási tevékenységekre vonatkozóan”. Az 2004. évi iránymutatás értelmében a maximális támogatási intenzitás a tengerészek jövedelmi adójának és társadalombiztosítási hozzájárulásainak nullára csökkentése, és a hajóűrtartalomadó-rendszer alkalmazásából eredő adócsökkentés”. A 2004. évi iránymutatás ugyanakkor kimondja azt is, hogy a „nyújtott támogatás teljes összege […] nem haladhatja meg a hajózási tevékenységek után és a tengerészektől befolyt adók és társadalombiztosítási hozzájárulások teljes összegét.”
(208)
A maximális támogatási intenzitás egyedi kedvezményezett hajótulajdonosokra történő alkalmazása tekintetében a Bizottság úgy véli, ezt EGT-szinten kell előirányozni. Ez azt jelenti, hogy a felső határnak kellően figyelembe kell vennie a kedvezményezettek által más EGT-tagállamokban fizetendő társasági adót és társadalombiztosítási hozzájárulásokat. Ez a megközelítés összhangban van a FagorBrandt-ügyhöz kapcsolódó ítélkezési gyakorlattal (108), amely megerősítette, hogy az állami támogatási intézkedés értékelésekor kellő figyelmet kell fordítani a különböző tagállamokban nyújtott esetleges támogatások kumulatív hatására.
(209)
Mivel ez az ügy hosszú lejáratú eszközök - hajótulajdonos általi - megszerzése tekintetében gazdasági egyesüléseknek nyújtott támogatásról szól, a Bizottság egyetért a spanyol hatóságokkal abban, hogy a hajózási társaság által szerzett előnyt el kell osztani az eszköz szokásos amortizációs idejére (amely adózási szempontból tíz év) és össze kell vetni az ugyanezen időszakban fizetett adók és társadalombiztosítási hozzájárulások teljes összegével.
(210)
A felső határ értelmében a tengerészek jövedelemadója és társadalombiztosítási hozzájárulása és a hajózási tevékenységekkel összefüggő társasági adó teljes összegén felül adott támogatást a Szerződéssel összeegyeztethetetlennek kell tekinteni.
5.6. VISSZAFIZETTETÉS
(211)
A 659/1999/EK rendelet 14. cikkének (1) bekezdése előírja, hogy „amennyiben a jogellenes támogatások esetén elutasító határozat születik, a Bizottság dönt arról, hogy az érintett tagállam hozza meg a szükséges intézkedéseket a támogatásnak a kedvezményezettől történő visszavételére”. A támogatás visszafizettetésével lehetőség szerint helyre kell állítani a támogatás megadása előtti versenyhelyzetet.
(212)
A rendelet 14. cikke kimondja azonban azt is, hogy „a Bizottság nem követeli meg a támogatás visszafizetését, amennyiben az ellentétes a közösségi jog valamelyik általános elvével”. Ez a szakasz azt vizsgálja, hogy az egyenlő bánásmód, a bizalomvédelem és a jogbiztonság elve visszatartja-e a Bizottságot attól, hogy elrendelje a múltban kifizetett támogatások egészének vagy egy részének visszafizettetését.
5.6.1. Egyenlő bánásmód
(213)
Az egyenlő bánásmód és a hátrányos megkülönböztetés tilalmának elve megköveteli, hogy az összehasonlítható helyzeteket ne kezeljék eltérően és az eltérő helyzeteket ne kezeljék ugyanúgy, hacsak objektív módon nem igazolható az ilyen bánásmód (109).
(214)
A francia GIE Fiscaux rendszer valóban számos ponton hasonlít a spanyol adólízingrendszerre. Adózási szempontból átlátható gazdasági egyesülés vagy befektetők közvetítésére van szüksége a hosszú lejáratú eszköz gyártója és a vevője között, amelynek a gazdasági egyesülés lízingbe vagy bérbe adja az eszközt. A gazdasági egyesülés gyorsított és előrehozott értékcsökkenési leírást alkalmaz az eszközre, és az eszköz értékesítéséből származó tőkenyereség mentes a társasági adó alól. A gazdasági egyesülés vagy befektetői az adóintézkedésekből származó kedvezmények jelentős részét az eszköz vevőjére (például egy hajózási társaságra) ruházzák azáltal, hogy csökkentik a bérlet vagy a vételi opció árát. Ugyanakkor a francia rendszert a tőkenyereségek kifejezett mentesítése jellemzi, míg a spanyol adólízingrendszerben ez a mentesség a hajóűrtartalomadó-rendszernek és a RIS 50. cikke (3) bekezdésének a gazdasági egyesülésekre történő együttes alkalmazásának az eredménye.
(215)
A Bizottság megjegyzi azt is, hogy a francia és a spanyol ügy jogi háttere és eljárási előzményei különböznek, és a Bizottság éppen az ügy sajátos eljárási előzményei miatt tekintett el a GIE Fiscaux ügyben hozott 2006. évi határozatában a visszafizetés elrendelésétől a vizsgált időszak egy részét illetően. Közelebbről, Franciaország hivatalosan nem jelentette be a rendszert a Bizottságnak, de annak végrehajtása előtt tájékoztatta a Bizottságot. A Bizottság azt az észrevételt is teszi, hogy amikor a GIE Fiscaux tekintetében megindította a hivatalos vizsgálati eljárást, hasonló ügyben még korábban nem hozott határozatot. Ezzel szemben, amikor megindította a hivatalos vizsgálati eljárást a spanyol adólízingrendszer tekintetében, a Bizottság már megállapította egy hasonló rendszerről - éppen a francia GIE Fiscaux-ról -, hogy állami támogatási program. Mivel a GIE Fiscaux jogi és tényállási háttere eltér a spanyol adólízingrendszerétől, a Bizottság úgy véli, az eltérő bánásmód indokolható. Ugyanakkor, amint a Bizottság az alábbi 5.6.3. szakaszban kifejti, a jogbiztonság elvével kapcsolatos okok arra indították a Bizottságot, hogy a francia GIE Fiscaux ügyben hozott határozat közzétételének napjáig ne rendeljen el visszafizettetést ebben az ügyben.
(216)
A Bizottság továbbá úgy véli, hogy a fenti (92) preambulumbekezdésben említett esetekben a jogos bizalom elvének hasonló esetekre történő alkalmazását az egyes ügyekre jellemző sajátos körülmények indokolták. A spanyol üzleti és cégérték-ügyben egy európai parlamenti képviselőnek adott válasz egyértelműen általános intézkedésnek minősítette a programot. A koordinációs központok és a multinacionális vállalatok csoporton belüli tevékenységei (110) tekintetében a Bizottság azt állapította meg, hogy a jogos bizalom nem csak a belga koordinációs központok 1984 és 1987 közötti általános intézkedéskénti előzetes engedélyezésén, hanem a Bizottságnak egy parlamenti kérdésre adott válaszán (111) is alapult. Ebben a Bizottság azt állította, hogy adóintézkedések széles köre - „a multinacionális csoportok európai székhelyeinek adóztatására vonatkozó, a kettős adóztatás elkerülését célzó szabályok” - nem tartoznak az állami támogatási szabályok hatálya alá. Ezenfelül mindezen programokat a parlamenti kérdésre adott választ követően hajtották végre. A gibraltári kötelezett társaságok ügyében a jogos bizalom azon a tényen alapult, hogy az intézkedést ugyanazon tagállam másik intézkedésének mintájára alakították ki, ez volt a mentesített társaságokra irányuló program, amely létező támogatásnak minősült. Ugyanígy az Orkney- és a Shetland-intézkedések is egymás mintájára készültek.
(217)
A spanyol adólízingrendszer tekintetében a Bizottság tehát úgy véli, hogy az egyenlő bánásmód általános elve teljesül, amennyiben a rendszer sajátos körülményeit figyelembe véve a bizalomvédelem elvét és a jogbiztonság elvét (lásd az alábbi 5.6.2. és 5.6.3. szakaszt) tiszteletben tartják.
5.6.2. Jogos bizalom
(218)
A jogos bizalom a Bizottság olyan fellépéséből ered, amelyben pontos, feltétlen és egybehangzó ígéretet tett (112), amely ígéret jellegénél fogva - indokolt (113) - reményeket kelthet a hatóságokban vagy a program kedvezményezettjeiben aziránt, hogy a program jogszerű volt (114). Az ítélkezési gyakorlat értelmében a jogos bizalom nem ismerhető el elvben, ha elmarad a megfelelő bejelentés (115), (116), kivéve rendkívüli körülmények esetén (117).
5.6.2.1. A Bizottság 2001. évi határozata a Brittany Ferries (BAI) ügyben
(219)
A Bizottság megjegyzi, hogy Spanyolország elmulasztotta az adólízingrendszer bejelentését a Bizottságnak, és a 2001. évi határozatában tett állítás egy másik rendszerre, a GIE Fiscaux határozatban értékelt rendszer elődjére vonatkozott, és kifejezett hivatkozást tartalmazott egy másik tagállam jogrendszerére. A Bizottság ezért úgy véli, hogy ez az állítás nem jelent rendkívüli körülményeket és nem elegendő a Spanyolország és az adólízingügyletekben részt vevő harmadik fél üzemeltetők részéről fennálló jogos bizalom elismeréséhez. Ez a következtetés összhangban van a GIE Fiscaux ügyben 2006-ban hozott bizottsági határozatban elfogadott megközelítéssel, amikor a Bizottság nem tárt fel a jogos bizalom meglétét igazoló egyetlen bizonyítékot sem (118).
5.6.2.2. Az intézkedéstervezetek közzététele a Spanyol Parlament Hivatalos Közlönyében
(220)
Az intézkedéstervezetek egy tagállam parlamentjének hivatalos közlönyében való közzétételével nem teljesül a hivatalos bejelentés követelménye és a Szerződés e rendelkezésében előírt felfüggesztés. A Bizottság megjegyzi, hogy az előrehozott értékcsökkenési leírásról szóló intézkedést a 659/1999/EK rendelet kihirdetését követően 21 hónappal hajtották végre előzetes bejelentés nélkül, a hajóűrtartalomadó-rendszerrel együtt, amelyet a Szerződés és a fent említett rendelet rendelkezéseivel összhangban megfelelően bejelentettek, és amelyet a Bizottság engedélyezett.
5.6.2.3. A spanyol adólízingrendszerrel kapcsolatos 2001. évi tájékoztatáskérés
(221)
A Bizottság úgy véli, hogy ez a levél nem kelthetett semmilyen indokolt reményt az adólízingrendszerrel vagy az adólízingügyletekben érintett egyedi intézkedésekkel kapcsolatban.
(222)
A 659/1999/EK rendelet 10. cikkének (1) és (2) bekezdésével összhangban a Bizottság elemezte az állítólagos jogellenes támogatást érintően a birtokában lévő információt, és 2001. december 21-én tájékoztatást kért a tagállamtól. Először is a Bizottság megjegyzi, hogy a tájékoztatáskérés nem nyilvános irat. Másodszor, a PYMAR állításaival ellentétben ez a kérelem arra utal, hogy a Bizottság nem rendelkezett az állítólagos jogellenes támogatás azonosításához és értékeléséhez szükséges információval. Így, még akkor is, ha ezt a dokumentumot nyilvánosságra hozták, nem kelthetett jogos bizalmat aziránt, hogy a rendszer nem minősül támogatásnak. Harmadszor, ami a legfontosabb, hogy a 2002. január 28-i és 2002. május 28-i levélben a spanyol hatóságok kategorikusan tagadták, hogy bármilyen, a hajóbeszerzést támogató adóintézkedés hatályban lenne a 2000. december 31-ét követően aláírt szerződések tekintetében.
5.6.2.4. A holland bejelentésről szóló 2004. évi határozat (119)
(223)
A Bizottság úgy véli, hogy a 2004. évi határozat nem kelthetett indokolt reményeket az adólízingrendszer vagy az adólízingügyletekben érintett egyedi intézkedésekkel kapcsolatban a következő okokból:
(224)
Először is, a bizottsági vizsgálat tárgya ebben az esetben nem spanyol intézkedés volt, hanem a holland kormány által bejelentett program, amelynek célja holland hajógyárak kompenzációja vagy olyan ajánlatok megtételének elősegítése volt, amelyek felveszik a versenyt a spanyol hajógyárak által 2000-ben tett ajánlatokkal (120), amely hajógyárak állítólag Spanyolország által nyújtott állami támogatásban részesültek hat konkrét hajógyártási szerződés tekintetében. Ebből következően a 2004. évi bizottsági határozat célja egy Hollandia által bejelentett támogatás értékelése, nem pedig egy Spanyolország által állítólagosan odaítélt támogatás értékelése volt.
(225)
Másodszor, a Hollandia által kiegyenlíteni kívánt spanyol intézkedés nem az adólízingrendszer volt, sem annak elemei. Amint az az említett ügyben a hivatalos vizsgálat megindításáról szóló 2003. évi határozatban is szerepel, a holland hatóságok egyértelműen a spanyol 442/94. sz. királyi rendelet szerint a hajótulajdonosoknak hitelkamat-támogatás formájában nyújtott állítólagos támogatásra hivatkoztak (121). Ezenfelül a Bizottság megjegyzi, hogy mind a lízingelt eszközök előrehozott értékcsökkenési leírása, mind a spanyol hajóűrtartalomadó-rendszer 2002. január 1-jén lépett hatályba. Ezen intézkedések tervezetét csak a Spanyol Parlament Hivatalos Közlönyében tették közzé 2001. október 10-én. Ezeket tehát nem lehetett volna hajógyártási szerződések finanszírozására használni 2000-ben.
(226)
Harmadszor, még ha a gazdasági szereplők úgy is vélték, hogy a kiegyenlíteni kívánt spanyol intézkedés az adólízingrendszer volt - ugyan nem ez a helyzet - a 2004. évi határozatban szereplő állítások nem kelthettek jogos bizalmat. A Bizottság ugyanis azt állította, hogy nincs „elegendő bizonyítéka az állítólagos spanyol támogatás” tekintetében, mivel Spanyolország arra utalt, hogy a 442/94. sz. királyi rendelet szerinti támogatás 2000. december 31. után nem áll majd rendelkezésre. Ezt követően a támogatást a hajógyártási rendelet (122) szerint nem lehet engedélyezni. A Bizottság vizsgálatának tárgya ugyanakkor a holland kiegyenlítő támogatás volt, nem az állítólagos spanyol támogatás, és az eljárás megindításáról szóló határozatban kifejtett fő kételye azt a lehetőséget érintette, hogy a hajógyártáshoz nyújtott állami támogatás keretszabálya (123) szerint kiegyenlíthető-e a támogatás - ha az bizonyítást nyer -, ha azt egy másik tagállam nyújtja és nem egy nem uniós tagállam.
(227)
A Bizottság által kifejezett kételyek között az állítólagos támogatással kapcsolatos bizonyítékok hiánya másodlagos érv volt. Miután tájékoztatást kért Spanyolországtól a Hollandia által átadott információ alapján, a Bizottság csak azt regisztrálhatta, hogy Spanyolország tagadta (a 442/94. sz. királyi rendelet értelmében vett) támogatásnyújtást (124), és azt állapította meg, hogy Hollandia nem szolgáltatott elegendő bizonyítékot abban a tekintetben, hogy van-e kiegyenlítendő spanyol támogatás. Az állami támogatásra vonatkozó bizonyíték hiánya nem jelenti a (bármely) spanyol intézkedésben foglalt állami támogatás meg nem létének bizonyítottságát. Ellenkezőleg, a Bizottság már az eljárás megindításáról szóló határozatban kifejtette, hogy „nem tudta megállapítani, hogy Spanyolország jogellenesen nyújtotta-e az állítólagos támogatást, de továbbra is felügyeli az uniós hajógyártási piacot és a potenciális állami támogatási jogsértéseket (125).” Amennyiben jóhiszeműen úgy vélték, hogy a Hollandia által kiegyenlíteni kívánt támogatás a spanyol adólízingrendszer, az adólízingrendszer tényeges vagy potenciális kedvezményezettjei számára riasztó kellett volna legyen az a tény, hogy Spanyolország ahelyett, hogy a támogatás összeegyeztethetősége mellett érvelt volna, tagadta annak létezését.
5.6.2.5. A francia GIE Fiscaux ügyben 2006-ban hozott határozat
(228)
A Bizottság úgy véli, hogy sem a francia GIE Fiscaux ügyben 2004-ben hozott, az eljárás megindításáról szóló határozata, sem a 2006. évi végleges határozata, amelyben azt állapította meg, hogy a program részben összeegyeztethetetlen támogatás, nem kelthetett jogos bizalmat, amint azzal a PYMAR érvel.
(229)
A támogatási intézkedéseket ugyanis be kell jelenteni a Bizottságnak. Bejelentés hiányában a tagállamok és a gazdasági szereplők csak rendkívüli körülmények között várhatják jogosan, hogy az intézkedés nem minősül támogatásnak. Ugyanakkor, ha a bejelentési és jóváhagyási eljárást nem követik, jogosan nem várható, hogy az állami támogatásnak minősülő intézkedés összeegyeztethető a belső piaccal.
(230)
Ellenkezőleg, a francia GIE Fiscaux ügyben 2006. december 20-án hozott határozatban a Bizottság egyértelműen kifejtette, hogy álláspontja szerint a francia adólízingrendszer állami támogatást nyújt. Az a tény, hogy a spanyol adólízingrendszer a francia rendszerhez hasonló adólízingrendszer, arra kellett volna figyelmeztesse Spanyolországot és a kedvezményezetteket, hogy az valószínűleg állami támogatásnak minősülhet. Éppen ezért bármilyen jogos bizalom, amely a francia rendszerről szóló határozat 2007. április 30-i, az Európai Unió Hivatalos Lapjában való közzétételét megelőzően létezhetett, attól az időponttól megszűnt jogosnak lenni.
(231)
Ugyanígy a puszta tény, hogy az összeegyeztethetetlen támogatást nem fizettették vissza a francia ügyben, nem elég ahhoz, hogy jogos bizalmat keltsen aziránt, hogy a spanyol ügyben esetlegesen azonosított összeegyeztethetetlen támogatást nem kell visszafizetni. Ugyanis, ha a Bizottságnak lett volna bármilyen oka arra, hogy mellőzze a tagállam általi visszafizetést, ezeket az ügy sajátos körülményeiből kellett volna kiolvasni.
5.6.2.6. Kroes biztos 2009. évi levele
(232)
A Bizottság úgy véli, hogy Kroes biztos levele nem kelthetett indokolt reményeket az adólízingrendszerrel vagy az adólízingügyletekben érintett egyedi intézkedésekkel kapcsolatban a következő okokból:
(233)
Először is, ez a levél nem a Bizottság, azaz a biztosok testületének álláspontját képviselő hivatalos aktus, mint amilyen egy hivatalos bizottsági határozat vagy egy parlamenti kérdésre adott válasz lenne. Egyoldalas levelében Kroes biztos a norvég kereskedelmi és ipari miniszter, Sylvia Brustad egyoldalas levelére válaszolt, kétoldalú levélváltás keretében. A levél tartalmát a Bizottság nem hozta nyilvánosságra.
(234)
A Bizottság megjegyzi, hogy a norvég hajótulajdonosnak a fenti (105) preambulumbekezdésben említett levelét egyetlen spanyol hajógyárnak címezték, amellyel a norvég hajótulajdonos üzleti kapcsolatban áll, és a 2012-es bizonyíték egy kormányzati szervtől, a Gerencia del Sector Navaltól származik. A Bizottság azt is megjegyzi, hogy sem a spanyol hatóságok, amelyek tudtak a folyamatban lévő vizsgálatról, sem az adólízingügyleteket fontolgató gazdasági szereplők nem kérték a Bizottságot, hogy pontosítsa a Kroes biztos levelében ismertetett álláspontot.
(235)
Másodszor, ami még fontosabb, hogy ugyan a levelet 2009-ben nyilvánosságra hozták, az nem tartalmazott pontos, feltétlen és egybehangzó biztosítékot abban a tekintetben, hogy az adólízingrendszer jogszerű volt. Kroes biztos válasza ugyanis a különböző EGT-országokban letelepedett hajógyárak közötti állítólagos megkülönböztetésre összpontosított. A levél következtetése, amely szerint „jelenleg” nem terveznek további lépéseket, egyértelműen egy olyan nyilatkozat akkori közzétételével függött össze, amelyben kifejtették, hogy az adólízingrendszer felhasználható más európai országokban gyártott hajók vásárlásához is, ami közvetlenül a Sylvia Brustad által említett problémás kérdésekre válaszolt. A levél egyébiránt egyáltalán nem említette a gazdasági egyesülések vagy befektetőik szintjén meglévő támogatást, még kevésbé ismertetett bármilyen álláspontot azt érintően. Ami a hajózási társaságokat, a hajógyárakat és a közvetítőket illeti, a Bizottság úgy véli, hogy ezek nem a támogatás kedvezményezettjei, így a jogos bizalom kérdése nem merül fel.
(236)
A Bizottság tehát úgy véli, hogy a levél semmi esetre sem tartalmazott olyan pontos, feltétlen és egybehangzó biztosítékot, amely jogos bizalmat kelthetett aziránt, hogy a rendszer nem tartalmaz a gazdasági egyesüléseket vagy befektetőiket előnyben részesítő állami támogatást.
(237)
Minthogy a Bizottság a levél alapján nem tárta fel a jogos bizalom meglétét, ezért az a kérdés sem releváns, hogy ez a jogos bizalom a levelet megelőző időszakra is kiterjed-e.
5.6.2.7. Körültekintő gazdasági szereplő nem láthatta volna előre az állami támogatást több intézkedés kombinációjában
(238)
Minthogy az egyedi intézkedések (a lízingelt eszközök gyorsított értékcsökkenési leírását kivéve) állami támogatásnak minősülnek, az a tény, hogy a gazdasági szereplők nem láthatták előre, hogy ezek kombinációja szintén állami támogatásnak minősülhet, nem releváns, és nem igazolja a jogos bizalom meglétét, vagy az uniós jog bármely más alapvető elvének megsértését.
(239)
Ezzel szemben, az adólízingügyletekben részt vevő gazdasági szereplők közül több harmadik fél érvelt azzal, hogy a francia GIE Fiscaux ügyben hozott 2006. évi határozat jogos bizalmat keltett bennük, mivel az intézkedés nagyon hasonló volt a spanyol adólízingrendszerhez. Az a tény, hogy a francia intézkedés valamennyi jellemzőjét egyetlen jogi rendelkezésbe foglalták, szükségképpen átfogó értékelést von maga után. Ebben a tekintetben az a tény, hogy az adólízingrendszer különböző elemeit különböző intézkedésekbe foglalták - amelyek ténylegesen összefüggtek, és amelyeket egyszerre alkalmaztak -, hogy hasonló hatást érjenek el, nem igényel eltérő megközelítést és nem zárja ki az átfogó értékelést.
(240)
A Bizottság mindenesetre úgy véli, hogy mind a lízingelt eszközök előrehozott értékcsökkenési leírása, mind a tőkenyereségek RIS 50. cikkének (3) bekezdéséből következő, a hajóűrtartalomadó-rendszerben megvalósított adómentessége állami támogatásnak minősül az egyes esetekben. E rendelkezések bejelentésének hiányában a gazdasági szereplőknek csak aziránt lehetett jogos bizalmuk, hogy ezek az intézkedések rendkívüli körülmények között jogszerűek voltak, de e körülmények nem nyertek bizonyítást.
5.6.2.8. Az értékcsökkenési módszereket érintően a vállalkozások közvetlen adóztatásáról szóló bizottsági közleményben foglalt állítások (126)
(241)
A Bizottság megjegyzi, hogy a közlemény szövegezése nem adhat alapot a gazdasági szereplők az iránti jogos bizalmára, hogy az adólízingrendszer jogszerű volt. Először is, a hivatkozott rendelkezések csak az értékcsökkenési módszerekről szólnak, így a jogos bizalom, ha ugyan lehet ilyen, kizárólag a lízingelt eszközök előrehozott értékcsökkenési leírása tekintetében állhat fenn.
(242)
Másodszor, a közleményt nem lehet oly módon értelmezni, hogy az értékcsökkenési leírással összefüggő bármely intézkedés kikerüljön az állami támogatási szabályok hatálya alól. A közlemény 13. pontja kimondja ugyanis, hogy az értékcsökkenés leírására vonatkozó szabályok és a veszteségátviteli szabályok nem minősülnek állami támogatásnak, feltéve, hogy különbség nélkül mindegyik vállalkozásra és mindegyik áru termelésére alkalmazni kell azokat. Az adólízingrendszer nem alkalmazandó minden vállalkozásra vagy mindegyik áru termelésére.
(243)
Ráadásul ugyanezen közlemény 22. pontja kifejti azt is, hogy az adóhivatal mérlegelési jogkörének terjedelme és a taktikázás lehetősége megerősíti azt a feltételezést, hogy állami támogatásról van szó. Amint az a fenti 2.2.2. szakaszban kifejtésre került, az előrehozott értékcsökkenési leírás alkalmazása feltételekhez - amelyek megszövegezését értelmezni kell - és az adóhivatal előzetes engedélyéhez kötött. Az engedély megadása előtt az adóhivatal további dokumentumokat kérhet a kérelmezőtől, illetve tájékoztatást más hatóságoktól. Az a tény, hogy minden, a Bizottság rendelkezésére álló kérelmezési aktához csatoltak további dokumentumokat, azt sugallja, hogy ez kimondottan vagy hallgatólagosan az adóhivatal kérése, illetve, hogy a kérelmezők tudták, hogy ezekre az engedélyhez szükség van. Ebből következően az adóhivatal széleskörű mérlegelési jogkörrel rendelkezett ezen intézkedés alkalmazása tekintetében.
(244)
Ebből következően, tekintettel a rendszer jellemzőire, a közlemény szövege nem ad okot bizonytalanságra, sem jogos bizalomra az előrehozott értékcsökkenési leírás támogatási jellegét illetően.
5.6.2.9. A személyzet nélküli hajóbérletből származó jövedelem jogosultsága a hajóűrtartalomadó-rendszerre való áttérésre
(245)
A Bizottság által a 2002. február 27-i C(2002) 582 végleges határozatban megadott engedély „a spanyol jog szerint bejegyzett tengerhajózási társaságok”-ra hivatkozik, „amelyek tevékenysége kiterjed saját tulajdonú vagy bérhajók üzemeltetésére”. A Bizottság ugyanakkor úgy véli, ez a mondat nem teremthet semmilyen jogos bizalmat aziránt, hogy az olyan jogalanyok, amelyek tevékenysége kizárólag egyetlen hajó személyzet nélküli bérbeadásában áll, jogosultak lennének a hajóűrtartalomadó-rendszerre. Amint az a fenti (179) és (180) preambulumbekezdésben ugyanis kifejtésre került, a 2002. határozatból egyértelműen kiderül, hogy a hajóűrtartalomadó-rendszert kizárólag a támogatható hajókra és tengeri szállítási tevékenységekre tekintettel lehet alkalmazni.
5.6.3. Jogbiztonság
(246)
A jogbiztonság az európai jog alapvető követelménye, amelynek célja a közösségi jog által szabályozott jogi helyzetek és jogviszonyok előreláthatóságának garantálása. Az ítélkezési gyakorlat értelmében a jogbiztonság követelménye megakadályozza, hogy a Bizottság határozatlan időre elhalassza hatáskörének gyakorlását, és nem feltételezi az érintett intézmény általi cselekvést (127). Ugyanakkor ezidáig két kumulatív feltétel volt szükséges ezen elv megsértéséhez:
-
az intézkedés szabályszerűségét érintően bizonytalan helyzetet teremtő tényezők összességnek megléte,
-
a cselekvés tartós hiánya a Bizottság részéről annak ellenére, hogy tudatában van a támogatásnak.
(247)
A francia GIE Fiscaux ügyben hozott határozat és a Salzgitter-ügyben hozott ítélet (128) a két olyan egyedüli alkalom, amikor a Bizottság, illetve a Törvényszék úgy ítélte meg, hogy a jogbiztonság elvének megsértése még akkor is okot adhat a visszafizettetés mellőzésére, ha nem merül fel jogos bizalom. Ugyanakkor a Saltzgitter-ügyben hozott ítéletet a Bíróság éppen a jogbiztonság elvének az ügyre történő alkalmazására tekintettel semmisítette meg (129).
5.6.3.1. Az intézkedés szabályszerűségét érintően bizonytalan helyzetet teremtő tényezők
(248)
A spanyol adólízingrendszer és a francia GIE Fiscaux ügy számos fontos jellemzője megegyezik, és nagyon hasonlóak a hatásaik (lásd az Egyenlő bánásmód című 5.6.1. szakaszt). Mindkettőt hosszú lejáratú befektetési eszközök finanszírozására használják. Szereplőik adózási szempontból átlátható gazdasági egyesülések, amelyek amortizálják eszközeiket, és az eszközeik feletti tulajdonjogot valamilyen lízingszerződés keretében a végfelhasználóra ruházzák. Az értékcsökkenési leírás mindkét esetben előrehozott vagy gyorsított, és a gazdasági egyesülés által szerzett tőkenyereség adómentes. Az előrehozott vagy gyorsított értékcsökkenési leírásból és a tőkenyereség mentesítéséből eredő gazdasági előnyt mindkét esetben megosztják a gazdasági egyesülés befektetői és az eszköz végfelhasználója között (az árengedmény következtében), jóllehet fontos különbségek vannak az állami beavatkozás között e tekintetben.
(249)
Az adólízingrendszer részét képező fő intézkedéseket 2002 (130) és 2003 között hajtották végre, tehát még azelőtt, hogy a Bizottság határozatában kimondta volna, a francia rendszer állami támogatásnak minősül.
(250)
A spanyol adólízingrendszer és a GIE Fiscaux közötti hasonlóságra tekintettel ezért lehetséges, amint azzal a spanyol hatóságok és egyes harmadik felek érveltek, hogy a jogbiztonság védelme érdekében a francia rendszer tekintetében felhozott események is bizonytalan helyzetet teremtetettek a spanyol adólízingrendszer szabályszerűségét illetően.
(251)
Ezen a ponton a Bizottság azt állapítja meg, hogy ezt a bizonytalan helyzetet valóban előidézhette a Bizottságnak a Brittany Ferries ügyben 2001-ben hozott határozatában (131) foglalt állítása, amennyiben egyes adókedvezményeket általános intézkedésnek minősített. Amint az a GIE Fiscaux ügyben hozott határozat (192) preambulumbekezdésében szerepel, ez az állítás nem pontosította, hogy a GIE Fiscaux rendszer elődjére vonatkozott, ami félrevezethette az adott rendszer és egy hasonló rendszer, például a spanyol adólízingrendszer kedvezményezettjeit.
(252)
Ami a Spanyolország és más harmadik felek által felhozott tényeket illeti, a Bizottság vizsgálta, hogy a jogos bizalom meglétének alátámasztása érdekében hivatkozott tényezők (lásd az 5.6.1. szakaszt) bizonytalan helyzetet teremthettek-e.
(253)
Először is, a tagállamok a Szerződés értelmében kötelesek a Bizottságnak bejelenteni az új támogatás odaítélésével kapcsolatos terveiket. Az intézkedéstervezeteknek a Spanyol Parlament Hivatalos Közlönyében való közzététele nem minősül a Bizottsághoz címzett bejelentésnek, és a Bizottság elmaradt reakciója nem járulhatott hozzá a bizonytalan helyzet kialakulásához.
(254)
Másodszor, az adólízing-intézkedéssel kapcsolatos 2001-es tájékoztatáskérés is azt mutatja, hogy a Bizottság reagált a panaszos támogatással kapcsolatos állításaira. Ezt a kérést Spanyolországhoz intézték, és válaszában Spanyolország határozottan tagadta ilyen intézkedések meglétét. A kérelmet a Bizottság nem hozta nyilvánosságra, de ha bármilyen okból az adólízingrendszer jövőbeni kedvezményezettjei történetesen tudomást szereztek e tájékoztatáskérésről, amikor be kívántak lépni a rendszerbe, az intő jel kellett volna legyen abban a tekintetben, hogy a Bizottsághoz panasz érkezett, amely szerint a rendszer intézkedései állami támogatásnak minősülhetnek. A tájékoztatáskérés arra is utal, hogy a Bizottságnak nem volt kellő ismerete az intézkedésről annak értékeléséhez, és nem vezethetett arra a következtetésre, hogy a Bizottság az intézkedést jóváhagyta. Ráadásul, minthogy ezt a kérést az adólízingrendszert alkotó intézkedések hatálybalépése előtt küldték meg, Spanyolország a rendszer minden elemét bejelenthette volna a jogbiztonság elérése érdekében. Ennek elmaradása esetén a kedvezményezetteknek kellett volna tájékoztatást kérniük Spanyolországtól - vagy a Bizottságtól - a rendszer bejelentésével vagy annak Bizottság általi jóváhagyásával kapcsolatosan. Következésképpen sem Spanyolország, sem a gazdasági szereplők nem érvelhetnének azzal, hogy ez a tájékoztatáskérés vagy - az adott választ tekintve - a Bizottság további lépéseinek elmaradása hozzájárulhatott a bizonytalan helyzet kialakulásához.
(255)
Harmadszor, ami a holland kiegyenlítő intézkedéssel kapcsolatos 2004. évi határozatot illeti, a Bizottság rámutat arra, hogy az adólízingrendszertől különböző intézkedésért nyújtott kompenzáció nem teremthetett bizonytalan helyzetet az adólízingrendszer tekintetében. Az a tény, hogy az állítólagos spanyol támogatást a nyilvános dokumentumok közül csak a hivatalos vizsgálati eljárás megindításáról szóló határozat holland változatában írták le pontosan, nem elegendő azon következtetés levonásához, hogy az olvasók azt feltételezhették, az adólízingrendszerről van szó. A spanyol határozat fordítása vagy a Bizottság megkeresése ugyanis könnyen tisztázhatta volna, hogy az állítólagos spanyol támogatás a 442/1994. sz. királyi rendelet alapján nyújtott kamattámogatásokra vonatkozott. A Bizottság ráadásul mindössze megemlítette a tényt, hogy Spanyolország tagadta az állítólagos spanyol támogatás meglétét, és hogy Hollandia nem szolgáltatott elegendő bizonyítékot. Amint az az említett határozatban szerepel, a Bizottság csak a tagállamokra támaszkodhat, és nem vonható felelősségre a további lépéseinek elmaradása által esetlegesen okozott bizonytalanság miatt, ha egyáltalán van ilyen. A Bizottság ezért azt állapítja meg, hogy a 2004. évi határozat nem járulhatott hozzá az adólízingrendszer jogszerűségével kapcsolatos bizonytalan helyzet kialakulásához.
(256)
Negyedszer, a Bizottság úgy véli, hogy az adólízingrendszer jogszerűségével kapcsolatos, a Brittany Ferries ügyben 2001-ben hozott bizottsági határozatban szereplő állítás eredményeként előállt bizonytalan helyzet megszűnt a GIE Fiscaux ügyben hozott határozat közzétételének napján. Az a határozat egyértelművé tette, hogy a Bizottság állami támogatásnak tekintette a francia adólízingrendszert, és ez rá kellett volna ébressze Spanyolországot és a spanyol adólízingrendszer kedvezményezettjeit arra, hogy ez a rendszer is állami támogatásnak minősülhet. Ennek eredményeként ez nem teremthetett e tekintetben bizonytalan helyzetet, és nem járulhatott hozzá annak kialakulásához.
(257)
Ötödször, a fenti 5.6.2.6. szakaszban kifejtett okokból a Bizottság úgy véli, hogy Kroes biztos 2009-ben küldött levele sem teremtett bizonytalan helyzetet, sem nem járult ahhoz hozzá.
5.6.3.2. A panasz és az eljárás megindítása között eltelt idő
(258)
A Bizottság úgy véli, hogy az adólízingrendszer kivizsgálásával töltött, a hivatalos vizsgálati eljárás megindítása előtt eltelt időt 2006-tól kell számítani, amikor a Bizottsághoz panaszok érkeztek az európai hajógyáraktól. A fent kifejtett okokból ugyanis sem az intézkedéstervezet Spanyol Hivatalos Közlönyben való közzététele, sem a Bizottság által 2001-ben megismert és Spanyolország által 2002-ben kifejezetten tagadott állítások nem támasztják alá azt az álláspontot, amely szerint a Bizottság jogellenesen késleltette vizsgálati hatáskörének gyakorlását. Ezt a véleményt nem támasztja alá a C-66/2003. számú ügyben 2004-ben hozott végleges határozat sem, amely egy másik állítólagos állami támogatási intézkedés kiegyenlítésével foglalkozott.
(259)
Az első panasz 2006-os beérkezése és a hivatalos vizsgálati eljárás 2011-ben történő megindítása között eltelt idő nem tűnik túlzottnak, tekintettel a számos érintett adóintézkedésre, az adólízingügyletek összetettségére és az e lízingügyletek átláthatóságának hiányára. A Bizottság ráadásul nyolc hivatalos tájékoztatáskérést is küldött 2006 szeptembere és 2010 májusa között (132), továbbá rendszeresen felvette a kapcsolatot a spanyol hatóságokkal.
(260)
Ráadásul a rendszer értékelése szempontjából kiemelt tényezőt - mégpedig a rendszer működését és hatásait bemutató, adószakértők által készített átfogó tanulmányt - tartalmazó új panasz csak 2010 októberében érkezett be a Bizottsághoz. Ebből következően az adólízingrendszer vizsgálatával eltöltött idő alapján nem lehet a jogbiztonságra hivatkozni.
(261)
Tekintettel a szóban forgó intézkedések összetettségére, a Bizottság nem zárja ki, hogy a Brittany Ferries ügyben hozott 2001. évi határozat jogilag bizonytalan helyzetet teremtett a spanyol adólízingrendszer támogatássá minősítését illetően, amint azt Spanyolország és a kedvezményezettek állítják. Ez a helyzet azonban csak a franciaGIE Fiscaux ügyben hozott bizottsági határozat Hivatalos Lapban való, 2007. április 30-i közzétételéig állt fenn, amikor is a Bizottság megállapította, hogy az a rendszer állami támogatásnak minősül.
(262)
Következésképpen a Bizottság megállapítja, hogy nem rendeli el az azon adólízingügyletekből eredő támogatás visszafizettetését, amely ügyletek tekintetében a támogatást az adólízingrendszer 2002-es hatálybalépése és a 2007. április 30-a közötti időszakban nyújtották.
5.6.4. A visszafizetendő összegek meghatározása
(263)
A Bizottság különböző adóintézkedéseket értékelt, amelyek állami támogatási programnak minősülnek. E határozatnak nem célja, hogy megállapítsa az egyes adólízingügyletek tekintetében az egyes kedvezményezettek által szerzett támogatások pontos összegét. A Bizottság ugyanakkor úgy véli, a tagállamnak az alábbi módszert kell követnie, hogy eseti alapon meghatározza a támogatás kedvezményezettjeit és az általuk visszafizetendő összeegyeztethetetlen támogatás összegét. Ezt a módszert tovább lehet pontosítani a spanyol hatóságokkal együttműködve, különösen a befektetők által élvezett adókedvezmények tényleges összegének az egyéni adójogi helyzetükre tekintettel történő megállapítása érdekében.
(264)
1. lépés: A ügylet által generált teljes adókedvezmény kiszámítása: ez a gazdasági egyesülés vagy befektetői által ténylegesen szerzett adókedvezmények nettó jelenértéke (azaz a kedvezmények hajózási társaságokra árengedmények révén átruházott részének levonása előtti érték). A nettó jelenértéket az értékcsökkenés - az adóhatóság által engedélyezett előrehozott értékcsökkenési leírás - kezdőnapján kell kiszámítani, a számításhoz felhasznált diszkontlábakat pedig a piaci realitások alapján kell meghatározni. A Bizottság azt ajánlja, hogy Spanyolország alapértelmezettként használhatja a gazdasági egyesülések által az adóhivatalnak az előrehozott értékcsökkenési leírás kérelmezésekor átadott számításokat is (lásd a fenti (168) preambulumbekezdést). Az adókedvezményt elvileg azon napon kell megadottnak tekinteni, amikor a gazdasági egyesülésnek vagy a befektetőinek az adót meg kellene fizetniük.
(265)
2. lépés: A ügyletre alkalmazandó általános adóintézkedések által generált adókedvezmény kiszámítása: ez annak az adókedvezménynek az első lépés szerint kiszámított nettó jelenértéke, amelyet a gazdasági egyesülés vagy befektetői szereztek volna egy olyan referenciául szolgáló helyzetben, amelyben kizárólag a gyorsított értékcsökkenési leírási intézkedést alkalmazták volna attól az időponttól, amikor a hajót üzembe helyezik, és az ügyletet az általános társaságiadó-szabályok szerint adóztatták volna meg. E forgatókönyv alapján a hajó hajózási társaságnak történő értékesítéséből származó tőkenyereségre az opció hajózási társaság általi gyakorlásának napján a társasági nyereségre általában alkalmazandó társasági adót vetették volna ki. Az adókedvezményt elvileg azon napon kell megszerzettnek tekinteni, amikor a gazdasági egyesülésnek vagy a befektetőinek az adót meg kellene fizetniük.
(266)
3. lépés: Az állami támogatással egyenértékű adókedvezmény kiszámítása: mivel a Bizottság a gyorsított értékcsökkenési leírást általános intézkedésnek tekinti, az ezen intézkedésnek megfelelő kedvezmény (azaz bizonyos adóösszegek halasztott megfizetése) nem minősül állami támogatásnak. Az 1. és a 2. lépés eredményeként kapott összegek közötti különbség meg kell feleljen annak a támogatásnak, amelyben a gazdasági egyesülés és befektetői a kérdéses adóintézkedés kedvezményezettjeiként részesültek, azaz az előrehozott értékcsökkenési leírás, a hajóűrtartalomadó-rendszer (amelyre a gazdasági egyesülések nem jogosultak) és a tőkenyereség RIS 50. cikkének (3) bekezdése révén szerzett adómentessége alkalmazásából eredő összes kedvezmény nettó jelenértéke. Az adókedvezményt elvileg azon napon kell megszerzettnek tekinteni, amikor a gazdasági egyesülésnek vagy a befektetőinek az adót meg kellene fizetniük.
(267)
4. lépés: Az összeegyeztethető támogatás összegének kiszámítása: először is a gazdasági egyesülés vagy befektetői által szerzett, a 3. lépés szerint számított támogatás akkor összeegyeztethető, ha megfelel a hajózási társaságra ruházott azon előnynek, amely összeegyeztethető lett volna, ha a hajózási társaságnak nyújtott állami támogatásnak tekintették volna. A hajózási társaságra ruházott támogatás százalékos arányát a gazdasági egyesülések által az adóhivatalnál előterjesztett kérelmükkel együtt benyújtott számításokhoz (lásd a fenti (136) preambulumbekezdést) hasonló számítás alapján kell meghatározni, megengedve a piacnak megfelelő, közvetítésért járó díjazást is. Amint az a fenti (202)-(210) preambulumbekezdésben kifejtésre került, az előny hajózási társaságra ruházott része akkor tekinthető összeegyeztethetőnek, ha a hajózási társaság, az érintett hajó és a szállítási tevékenységei támogathatók a tengeri szállítási iránymutatás értelmében. Az összeegyeztethető összeget az iránymutatás 11. fejezetével összhangban kell kiszámítani, kellően figyelembe véve az adott hajózási társaságnak az EGT-ben már odaítélt valamennyi támogatás összegét. Különösen a Spanyolországban odaítélt támogatások összegét kell hozzáadni a társaság székhelye szerinti országban odaítéltekhez (ha az ország tagja az EGT-nek). A maximális támogatási intenzitást meghaladó vagy azt az összeget, amely az iránymutatás 11. fejezete értelmében nem bizonyult összeegyeztethetőnek, összeegyeztethetetlennek kell tekinteni.
(268)
Minthogy a tengeri szállítási iránymutatás 11. fejezetében szereplő felső határt éves alapon kell kiszámítani, és a hajózási társaság által szerzett előny hosszú lejáratú eszközhöz kapcsolódik, a Bizottság egyetért azzal, hogy e felső határ alkalmazása tekintetében az adólízingügyletből a hajózási társaság által szerzett előnyt el lehet osztani az adott hajó szokásos amortizációs időszakára (tíz évre).
(269)
Másodszor, mivel az megfelel az összeegyeztethető előny pénzügyi befektetők által a hajózási társaságra történő átruházásában megnyilvánuló közvetítésért a piacon járó díjazásnak, ezt a díjazást szintén összeegyeztethető vagy összeegyeztethetetlen támogatásnak tekintik ugyanolyan arányban, mint a hajózási társasághoz irányított előnyt (lásd a fenti (201) preambulumbekezdést).
5.6.5. Szerződéses kikötések
(270)
A fent említettek szerint a PYMAR tájékoztatta a Bizottságot a befektetők, a hajózási társaságok és a hajógyárak közötti szerződésben foglalt egyes kikötésekről. E kikötések értelmében a hajógyáraknak kompenzálniuk kell a többi felet, ha a várt adókedvezményt nem tudják megszerezni.
(271)
A jelen ügyhöz jelentős hasonlóságokat mutató francia GIE Fiscaux ügyben hozott, részleges visszafizetést megállapító elutasító határozatában (133) a Bizottság a következőket állapította meg: „az a tény, miszerint a GIE tagjai által viselt adóügyi és jogi kockázatokat bizonyos esetekben szerződésileg átháríthatták az eszközök használóira, nem lehet ellentétes azzal az elvvel, amely szerint a Bizottság, amikor a jogellenes támogatás visszafizetését előírja, azt a célt követi, hogy a különböző kedvezményezettektől az általuk saját piacaikon, versenytársaikkal szemben élvezett előnyt visszavegye, és a jelzett támogatás folyósítását megelőző állapotot visszaállítsa.” A Bizottság megállapította, hogy: „ennek a célkitűzésnek a megvalósítása nem függhet […] a támogatás kedvezményezettjei között kialakított szerződéses szabályozásoktól sem”.
(272)
Az állandó ítélkezési gyakorlatból következik továbbá, hogy a Bizottság által a belső piaccal összeegyeztethetetlennek tekintett támogatások esetében az államra a támogatás megszüntetését illetően kirótt kötelezettség célja az eredeti állapot visszaállítása (134). Másként megfogalmazva a jogellenesen folyósított állami támogatás visszafizettetésének fő célkitűzése a versenytorzítás megszüntetése, amelyet a jogellenes támogatás által létrehozott versenyelőny okozott (135). A kedvezményezett a támogatás visszafizetésével elveszti a piacon a versenytársaihoz képest élvezett előnyt, és helyreáll a támogatás nyújtását megelőzően fennálló állapot (136).
(273)
Ezen eredmény érdekében a Bizottságot fel kell ruházni az annak elrendelésére vonatkozó hatáskörrel, hogy a támogatást a tényleges kedvezményezettel fizettessék vissza, hogy a visszafizetés betölthesse a versenyhelyzet helyreállításával kapcsolatos feladatot azo(ko)n a piaco(ko)n, ahol a versenytorzulás bekövetkezett. Ezért a Bizottságnak képesnek kell lennie arra, hogy egyértelműen azonosítsa azokat a vállalkozásokat, amelyeknek a jogellenes, általa összeegyeztethetetlennek nyilvánított támogatást vissza kell fizetniük. Ez a célkitűzés azonban tartósan meghiúsul, ha a magánfelek szerződéses kikötések révén megváltoztathatják a Bizottság által elfogadott visszafizettetési határozatok hatásait. Ezzel a lehetőséggel - amennyiben rendelkezésre áll - élhetnek olyan gazdasági szereplők, amelyek jelentős alkupozíciójukból kifolyólag védhetik magukat a visszafizettetési határozatokkal szemben, ezáltal megfosztják az állami támogatások ellenőrzését gyakorlati következményeitől.
(274)
Összehasonlításképpen, a Residex-ügyben hozott közelmúltbeli ítéletében (137) a Bíróság kimondta, hogy a nemzeti bíróság feladata, hogy az ügy valamennyi sajátosságát figyelembe véve azonosítsa az állami támogatásnak minősülő kezességvállalás kedvezményezettjét, illetve adott esetben kedvezményezettjeit, valamint hogy visszafizettesse a szóban forgó támogatás teljes összegét. Emellett, függetlenül attól, hogy ki a támogatás kedvezményezettje, és tekintettel arra, hogy az EUMSZ 108. cikke (3) bekezdésének megsértése esetén a nemzeti bíróságok által teendő intézkedések célja alapvetően a szóban forgó támogatás odaítélése előtti versenyhelyzet helyreállítására irányul, e bíróságoknak biztosítaniuk kell, hogy az említett jogi aktusok érvényességével kapcsolatban általuk tett intézkedések lehetővé teszik e cél elérését. Ez arra utal, hogy amikor a támogatás által okozott versenytorzulás orvoslására van szükség, a nemzeti bíróságok beavatkozhatnak, és érvénytelenné nyilváníthatják a szerződéseket, még azon felek kárára is, akik nem a támogatás kedvezményezettjei, ebben az esetben azon hitelezőkére, akiknek a követelését az állami kezességvállalás támogatta. Ugyanezen érvelés még nyilvánvalóbban vonatkozik a Bizottságra, amikor elrendeli a támogatás kedvezményezettek általi tényleges visszafizetését. Ebben a tekintetben hangsúlyozni kell, hogy a Bizottság feladata a támogatási intézkedéssel kapcsolatos végleges határozat meghozatala - és nem az egyének jogainak garantálása, mint a nemzeti bíróságoké -, ha az állami támogatás előzetes bejelentésével kapcsolatos, az EUMSZ 108. cikkének (3) bekezdésében foglalt kötelezettséget megsértik.
(275)
Ebből következik, hogy az olyan szerződéses kikötések, amelyek védelmet nyújtanak a támogatás kedvezményezettjeinek a jogellenes és összeegyeztethetetlen támogatás visszafizetésével szemben azáltal, hogy e visszafizetés jogi és gazdasági kockázatát más személyekre hárítják, ellentétes az állami támogatások ellenőrzése Szerződésben megállapított rendszerének lényegével. Ez a rendszer alapvető a Közösségre ruházott feladatok ellátása és különösen a belső piac működése szempontjából, ezért közrendi szabályoknak minősül (138). A magánfelek ezért nem térhetnek el attól szerződéses kikötésekkel.
(276)
Ez annál inkább így van az adólízingrendszerrel kapcsolatos, vizsgált helyzetben, amelyben a hajógyárak némelyikét az állam irányítja. Amennyiben állami hajógyárak olyan szerződéses kikötéseket állapítottak meg, amelyek védik a kedvezményezetteket a támogatás visszafizetésétől, magatartásuk megakadályozza, hogy a jogellenes és összeegyeztethetetlen támogatás visszafizetése betöltse feladatát. Emellett az állam által irányított gazdasági szereplőknek a szerződéses partnereik visszafizetéssel szembeni védelmére irányuló magatartása jelentős nyomást gyakorolhat magán versenytársaikra, és arra ösztönözheti azokat, hogy hasonló szerződéses kikötéseket alkalmazzanak, ezáltal a kedvezményezettek általános védelemben részesülhetnek a visszafizetéssel szemben.
6. KÖVETKEZTETÉS
A Bizottság megállapítja, hogy:
-
A tengeri szállítási iránymutatás és a spanyol hajóűrtartalomadó-rendszer engedélyezéséről szóló, 2002. február 27-i határozat értelmében a kizárólag hajók lízingbe vagy bérbeadásából álló tevékenységek nem minősülnek szállítási szolgáltatásnak. Ebből következően ezek a tevékenységek nem támogathatók a spanyol hajóűrtartalomadó-rendszer Bizottság által jóváhagyott formájában.
-
A TRLIS 115. cikkének (11) bekezdése, 48. cikkének (4) bekezdése és a RIS 49. cikke (a lízingelt eszközök előrehozott értékcsökkenési leírása), a hajóűrtartalomadó-rendszer nem jogosult gazdasági egyesülésekre történő alkalmazása, valamint a RIS 50. cikkének (3) bekezdése az EUMSZ 107. cikke (1) bekezdésének értelmében vett állami támogatásnak minősül.
-
Ezek az intézkedések nem a 659/1999/EK rendelet 1. cikkének b) pontja szerinti létező támogatások, mivel nem jelentették be, és a Bizottság egyébként sem hagyta jóvá azokat.
-
Spanyolország a szóban forgó támogatást jogellenesen, az Európai Unió működéséről szóló szerződés 108. cikkének (3) bekezdését megsértve hajtotta végre.
-
Ebből az következik, hogy az úgynevezett spanyol adólízingrendszer, azaz a TRLIS 115. cikke (11) bekezdésének, a TRLIS 48. cikke (4) bekezdésének és a RIS 49. cikkének együttes alkalmazása (lízingelt eszközök előrehozott értékcsökkenési leírása), a hajóűrtartalomadó-rendszer nem jogosult gazdasági egyesülésekre történő alkalmazása, és a RIS 50. cikke (3) bekezdésének alkalmazása jogellenes.
-
A gazdasági egyesüléseknek vagy befektetőiknek nyújtott támogatás összeegyeztethetőnek tekinthető a belső piaccal, mivel az megfelel a pénzügyi befektetők által nyújtott közvetítésért a piacon járó díjazásnak, és azt olyan tengeri szállítási társaságokhoz irányítják, amelyek a tengeri szállítási iránymutatás értelmében, az ott meghatározott feltételek mellett támogathatók. Ez különösen azt foglalja magában, hogy a hajózási társaságra ruházott teljes összeg nem haladhatja meg az iránymutatás 11. fejezetében meghatározott felső határt.
-
A támogatás azon részét, amely meghaladja az összeegyeztethető támogatási összeget, a kedvezményezetteknek, azaz a gazdasági egyesüléseknek és befektetőiknek vissza kell fizetniük, anélkül, hogy e kedvezményezetteknek lehetőségük lenne a visszafizetéssel járó terheket áthárítani más személyekre.
-
A Bizottság nem rendelheti el az azon adólízingügyletekből eredő támogatás visszafizetését, amely ügyletek tekintetében a támogatást az adólízingrendszer 2002-es hatálybalépése és a C-46/2004. számú, francia GIE Fiscaux ügyben hozott határozat 2007. április 30-i közzététele között nyújtották (lásd a fenti (261) preambulumbekezdést).
-
Ezen időponton túl a visszafizetés elrendelése nem sérti a bizalomvédelem és a jogbiztonság európai uniós jogba ágyazott általános elveit,
ELFOGADTA EZT A HATÁROZATOT:
1. cikk
A TRLIS 115. cikke (11) bekezdéséből (lízingelt eszközök előrehozott értékcsökkenési leírásából), a hajóűrtartalomadó-rendszer nem támogatható vállalkozásokra, hajókra vagy tevékenységekre történő alkalmazásából, és a RIS 50. cikke (3) bekezdéséből eredő intézkedések a gazdasági egyesüléseknek és befektetőiknek nyújtott állami támogatásnak minősülnek, amelyet Spanyolország 2002. január 1-je óta jogellenesen, az Európai Unió működéséről szóló szerződés 108. cikkének (3) bekezdését megsértve hajtott végre.
2. cikk
Az 1. cikkben említett állami támogatási intézkedések összeegyeztethetetlenek a belső piaccal, kivéve amennyiben a támogatás megfelel a pénzügyi befektetők által nyújtott közvetítésért a piacon járó díjazásnak, és azt olyan tengeri szállítási társaságokhoz irányítják, amelyek a tengeri szállítási iránymutatás értelmében, az ott meghatározott feltételek mellett támogathatók.
3. cikk
Spanyolország megszünteti az 1. cikkben említett támogatási programot, amennyiben az összeegyeztethetetlen a belső piaccal.
4. cikk
(1) Spanyolország visszafizeti az 1. cikkben említett rendszerben nyújtott összeegyeztethetetlen támogatást a gazdasági egyesülések azon befektetőivel, amelyek abból részesültek, annak lehetősége nélkül, hogy e kedvezményezettek a visszafizetéssel járó terheket más személyekre háríthatnák át. Visszafizettetésre azonban nem kerül sor azon finanszírozási ügyletek részeként nyújtott támogatások tekintetében, amely ügyleteket érintően az illetékes nemzeti hatóságok az intézkedésekben foglalt előny odaítélését jogilag kötelező erejű, 2007. április 30. előtt elfogadott aktusban vállalták.
(2) A visszafizetendő összegek után kamatot kell fizetni attól a naptól kezdve, amelyen azokat a kedvezményezett rendelkezésére bocsátották, a visszafizetés megtörténtének napjáig.
(3) A kamatokat a 794/2004/EK bizottsági rendelet (139) V. fejezetével és a 794/2004/EK rendeletet módosító 271/2008/EK bizottsági rendelettel (140) összhangban kamatos kamattal kell kiszámítani.
(4) Spanyolország e határozat elfogadásának napjától kezdődő hatállyal megszünteti az 1. cikkben említett támogatási program szerint esedékes valamennyi kifizetést.
5. cikk
(1) Az 1. cikkben említett program keretében odaítélt támogatás visszafizettetése azonnali és tényleges.
(2) Spanyolországnak gondoskodnia kell arról, hogy ez a határozat a közzétételétől számított négy hónapon belül végrehajtásra kerüljön.
6. cikk
(1) Az e határozatról szóló értesítéstől számított két hónapon belül Spanyolország benyújtja a következő információkat:
a)
az 1. cikkben említett program keretében támogatásban részesült kedvezményezettek listája és az említett program alapján kapott támogatás teljes összege kedvezményezettkénti bontásban;
b)
az egyes kedvezményezettek által visszafizetendő teljes összeg (tőke és visszafizetési kamat);
c)
az e határozatnak való megfelelés érdekében már meghozott és tervezett intézkedések részletes bemutatása;
d)
a támogatás kedvezményezettekkel való visszafizettetésének követelését bizonyító dokumentumok.
(2) Amíg az 1. cikkben említett program keretében nyújtott támogatást teljes egészében vissza nem fizetik, Spanyolország folyamatosan tájékoztatja a Bizottságot az e határozat végrehajtásának érdekében meghozott nemzeti intézkedések előrehaladásáról. A Bizottság egyszerű kérésére Spanyolország azonnali tájékoztatást ad az e határozat végrehajtása érdekében már meghozott és tervezett intézkedésekről. Részletes tájékoztatást nyújt továbbá a kedvezményezettektől már beszedett támogatás és kamatok összegéről.
7. cikk
Ennek a határozatnak a Spanyol Királyság a címzettje.
Kelt Brüsszelben, 2013. július 17-én.