РЕШЕНИЕ НА КОМИСИЯТА
от 28 октомври 2009 година
относно държавна помощ C 10/07 (ex NN 13/07), приведена в действие от Унгария, за данъчно приспадане на лихви в рамките на група
(нотифицирано под номер C(2009) 8130)
(само текстът на унгарски език е автентичен)
(текст от значение за ЕИП)
(2010/95/ЕО)
КОМИСИЯТА НА ЕВРОПЕЙСКИТЕ ОБЩНОСТИ,
като взе предвид Договора за създаване на Европейската общност, и по-специално член 88, параграф 2, първа алинея от него,
като взе предвид Споразумението за Европейското икономическо пространство, и по-специално член 62, параграф 1, буква а) от него,
като покани заинтересованите страни да представят мненията си в съответствие с посочените разпоредби (1) и като взе предвид техните мнения,
като има предвид, че:
I. ПРОЦЕДУРА
(1)
Считано от януари 2003 г., унгарските органи въведоха нови разпоредби за благоприятно данъчно облагане на нетните приходи от лихви между свързани дружества, които принадлежат към една група. За тази мярка не беше отправено уведомление до Европейската комисия. С писмо от 19 ноември 2004 г. Комисията поиска информация от унгарските органи, която беше предоставена на 14 декември 2004 г.
(2)
На 21 март 2007 г. Комисията уведоми Република Унгария, че е взела решение да открие процедурата, предвидена в член 88, параграф 2, по отношение на схемата. След две удължавания на крайния срок Република Унгария отговори с писмо от 20 юни 2007 г.
(3)
Решението на Комисията да открие официалната процедура по разследване беше публикувано в Официален вестник на Европейския съюз (2) и заинтересованите страни бяха поканени да представят своите становища. Мнения бяха представени от Американската търговска камара в Унгария на 20 юли 2007 г., от Нидерландия на 26 юли 2007 г. и от MOL Plc на 26 юли 2007 г. Тези мнения бяха препратени на Република Унгария, която отговори с електронно писмо от 6 септември 2007 г.
(4)
С писмо от 12 февруари 2008 г. Комисията поиска допълнителна информация от унгарските органи. Отговори бяха предоставени на 28 април 2008 г., 19 юни 2008 г. и 13 октомври 2008 г.
(5)
С писмо от 24 юни 2009 г. унгарските органи уведомиха Комисията за своето намерение да преустановят схемата, считано от 1 януари 2010 г.
(6)
На 29 юни 2009 г. унгарският парламент прие промените в данъчния закон за 2010 г., включително премахването на правилото за приспадане на корпоративния подоходен данък в размер на 50 % по отношение на доходи от финансиране в рамките на група. Законът беше публикуван в Държавен вестник на Унгария на 9 юли 2009 г.
(7)
Унгарските органи представиха допълнителна информация с електронно писмо от 1 октомври 2009 г.
II. ПОДРОБНО ОПИСАНИЕ НА МЯРКАТА
(8)
Мярката предвижда възможност от данъчната основа в Унгария да се приспаднат 50 % от размера на нетните лихви, получени от свързани дружества, което представлява балансът на лихвите, получени от свързани дружества, минус лихвите, платени на свързаните дружества (3). Съответно само половината от получената нетна лихва се облага с данък, докато при обичайното прилагане на данъчната система се облага цялата сума. На нивото на свързаното дружество, което плаща нетната лихва, към данъчната основа се добавя 50 % от размера на платената нетна лихва (4). По този начин вместо пълно приспадане на платената нетна лихва в съответствие с нормалната данъчна система, дружествата приспадат само половината от тази сума от своята данъчна основа. Схемата се прилага единствено по отношение на лихви, получени от и платени на свързани дружества.
(9)
Свързаното дружество се определя по следния начин (5):
а)
дружество, в което дружеството данъкоплатец пряко или косвено притежава мажоритарно участие;
б)
дружество, което пряко или косвено притежава мажоритарно участие в дружеството данъкоплатец;
в)
всяко друго дружество, ако трето дружество пряко или косвено притежава мажоритарно участие както в дружеството данъкоплатец, така и в другото такова дружество;
г)
чуждестранно дружество и неговата постоянна структура в Унгария, постоянната структура в Унгария на чуждестранно дружество и лице, с което то е във взаимоотношения като описаните по-горе в букви a)-в).
Терминът „мажоритарно участие“ също така включва ситуацията, при която всяка страна има право да назначава или освобождава от длъжност мнозинството от ръководните кадри и членовете на надзорния съвет. В допълнение, когато се установява дали е налице мажоритарно участие, правата на глас на близки роднини се взимат предвид заедно.
(10)
Общият размер на специалното приспадане, включително приспадането на лихва в рамките на група, е не повече от 50 % от доходите преди данъчно облагане (6).
(11)
Данъкоплатецът може да решава всяка година дали да прилага схемата, или да се откаже от нея. Ако дадено дружество с платена нетна лихва избере да се откаже, то не трябва да увеличава данъчната си основа по начина, описан по-горе, и може да прилага нормалния данъчен режим с пълно приспадане на платената лихва, при условие че уведоми всички свързани с него дружества (местни и чуждестранни), на които е била платена (или е платима) лихва или от които е получена (или е дължима) лихва (7). В този случай за прилагането на мярката свързаните дружества не вземат под внимание получената от или платената на този данъкоплатец лихва, когато изчисляват своята данъчна основа по отношение на лихвените плащания (8).
(12)
Унгарските органи нямат право на собствена преценка, тъй като решението дали да се прилага мярката или не по отношение на платената нетна лихва се взима от свързаното дружество, описано в параграфа по-горе.
(13)
Законодателството се прилага по отношение на юридически лица, европейски дружества (SE), европейски кооперативни дружества (SCE), кооперативни дружества и постоянни структури на чуждестранни дружества. Разпоредбата не се прилага по отношение на застрахователни компании, финансови институции, инвестиционни предприятия или микро- и малки предприятия (9).
(14)
Следните разпоредби на Закон LXXXI от 1996 г. за корпоративния данък и данъка върху дивидентите представляват правното основание за мярката: член 7, параграф 1, буква к) и параграфи 14 и 16, член 8, параграф 1, буква к) и параграф 2 и член 29/D, параграф 15.
(15)
Настоящото законодателство съдържа някои изменения по отношение на допустимите бенефициери в сравнение с първоначалните разпоредби на мярката, като тези изменения влязоха в сила на 1 януари 2003 г. В първоначалното законодателство обхватът на бенефициерите не включваше европейски дружества и европейски кооперативни дружества, тъй като Унгария все още не беше станала членка на Европейския съюз. Статутът на европейското дружество влезе в сила на 8 октомври 2004 г., а статутът на европейското кооперативно дружества беше приет на 22 юли 2003 г. и влезе в сила на 16 август 2006 г. Тъй като, считано от 1 юни 2004 г., в Унгария вече не могат да се създават дружества за рисков капитал, тези дружества също бяха заличени от списъка на допустимите дружества.
(16)
Първоначално не беше предвидено ограничение на продължителността на схемата. При все това, както беше посочено по-горе, преустановяването на мярката беше прието със закон, считано от 1 януари 2010 г.
(17)
Унгария предостави следните стойности по отношение на ефекта от мярката върху унгарските бюджетни ресурси:
(В хиляди HUF)
Година
Баланс на коригирани позиции (увеличени/намалени) в данъчната основа поради мярката
Ефект на мярката върху данъчното облагане
2003
2 280 424
410 476
2004
4 478 141
716 503
2005
7 279 164
1 164 666
2006
125 992 638
20 158 822
(18)
Въздействието на мярката в съответните години възлиза на приблизително 24 млрд. HUF общо (96 млн. евро) (11).
III. ОСНОВАНИЯ ЗА ОТКРИВАНЕ НА ПРОЦЕДУРАТА
(19)
В решението за откриване на процедурата Комисията изрази своите съмнения дали схемата представлява обща мярка, тъй като ползата от преференциалното данъчно третиране на лихвени плащания в рамките на група не е еднакво достъпна за всички дружества в Унгария.
(20)
По отношение на наличието на икономическо предимство Комисията изрази становището, че на нивото на индивидуалните дружества, принадлежащи към група, схемата предоставя предимство на предприятия, които получават положителна нетна лихва от свързани дружества.
(21)
На нивото на групата, взета като цяло, Комисията подчерта, че схемата предоставя предимство при трансгранични ситуации с привнесена лихва, в които получаващото нетна лихва дружество е базирано в Унгария, а плащащото нетна лихва дружество е чуждестранно.
(22)
В допълнение Комисията обясни, че в трансгранична ситуация с изходяща лихва, в която получаващото лихва дружество е чуждестранно, а плащащото лихва дружество е унгарско, мярката не предоставя допълнително предимство. По аналогичен начин в ситуация в рамките на държавата, т.е. при която и двете дружества са в Унгария, такова предимство по принцип няма да възникне на нивото на групата.
(23)
По отношение на критерия за избирателност Комисията отбеляза, първо, че застрахователните дружества, финансовите институции, инвестиционните предприятия и дружествата за рисков капитал, както и малките предприятия са изключени de jure от обхвата на мярката. Второ, на нивото на индивидуалните предприятия само дружества, които са част от група, се облагодетелстват от по-ниското данъчно облагане на нетната лихва в рамките на групата, предвидено по схемата. Трето, на нивото на групата схемата изглежда предоставя предимство при трансгранични ситуации с привнесена лихва, при които получаващото нетна лихва дружество е унгарско, а плащащото нетна лихва дружество е чуждестранно. Четвърто, възможността за отказ от схемата, която може да се променя всяка година, е допълнителен фактор да се счита, че мярката е изключение от данъчната система в Унгария.
(24)
Комисията също така изрази съмнения дали горепосочените изключения са обосновани „от характера или общата схема“ на данъчната система и поради това счете, че мярката е несъвместима с общия пазар.
(25)
Накрая, Комисията изрази становището, че мярката не би могла да се счита за съществуваща помощ, тъй като не отговаря на нито едно от условията, предвидени в приложение IV.3 към Акта за присъединяване.
IV. МНЕНИЯТА НА УНГАРСКИТЕ ОРГАНИ
(26)
Унгарските органи считат, че поради липсата на общностна хармонизация в областта на прякото данъчно облагане мярката трябва да се оцени в съответствие с правилата на Договора за ЕО, които уреждат сближаването на законите в съответствие с членове 96 и 97 от Договора за ЕО, а не въз основа на правилата за държавна помощ. Унгарските органи се позовават на съдебната практика на Съда на Европейските общности (СЕО), според която прякото данъчно облагане е от компетенцията на държавите-членки, но че държавите-членки трябва да упражняват тази компетентност в съответствие със законодателството на Общността относно прякото данъчно облагане. В този контекст Унгария твърди, че становището за свободата на установяване до голяма степен е повлияло на характеристиките на мярката.
(27)
Целта на мярката е финансирането на заеми в рамките на група - което позволява оптимално разпределяне на ликвидност - да може да се осъществява без данъчно облагане, влияещо на бизнес решения за експлоатация и финансиране.
(28)
За разлика от повечето други държави-членки, в Унгария няма данъчно облагане на групи от дружества. Данъчното облагане на групи от дружества предвижда възможност за компенсиране на загубите на (местен) член на група чрез приходите на друг (местен) член на групата в същата година. Бюджетните ресурси не позволяват въвеждането на пълна схема за данъчно облагане на групи от дружества. Поради това унгарското правило беше въведено като алтернатива на данъчното облагане на групи от дружества, с оглед отчасти да се облекчи неблагоприятното конкурентно положение в сравнение с другите държави-членки с пълна схема за данъчно облагане на групи от дружества.
(29)
Като се позволява приспадането на 50 % от получената лихва и същевременно - за да се постигне целта на данъчната политика - се увеличават доходите с 50 % от платената лихва на свързани дружества, разликата между капиталово финансиране и заемно финансиране в рамките на групата се намалява, тъй като дивидентите като възнаграждение за капиталовото финансиране са освободени от данък, докато лихвата при заемното финансиране се облага с данък.
(30)
Според унгарските органи мярката представлява вид частично данъчно облагане на групи от дружества, което се прилага само по отношение на доходите от лихви. Това е общоприложимо правило, което не облагодетелства никое предприятие или производство на стоки. Данъчното облагане на групи от дружества е обща характеристика на данъчните системи в някои държави-членки и доколкото е известно на унгарските органи, Комисията не е оспорила тяхната съвместимост с Договора за ЕО.
(31)
Унгарските органи считат, че въпросната схема не представлява държавна помощ по смисъла на член 87, параграф 1 от Договора за ЕО, тъй като критериите относно i) икономическо предимство, ii) избирателност и iii) държавни ресурси не са изпълнени.
(32)
В съответствие с решението за откриване на процедурата мярката предоставя предимство i) на нивото на отделното дружество поради възможността за приспадане на 50 % от доходите от нетни лихви от данъчната основа и ii) на нивото на цялата група в случаите, когато унгарски член на групата финансира чуждестранен член на групата и получава доходи от лихви, за които също се предоставя приспадане в размер на 50 %.
(33)
Унгарските органи твърдят, че мярката може да предостави предимство на индивидуални дружества, но води до неблагоприятно положение за другата страна по транзакцията на заема и поради това е симетрична при изцяло местни взаимоотношения. Тя също така може да предостави предимство на цялата група, но това предимство е ограничено до по-бързо компенсиране на загуби от лихви на дружество в групата за сметка на доходите от лихви на другото дружество, както е в случая на други системи за данъчно облагане на групи от дружества.
(34)
Унгарските органи също така заявяват, че ако в трансгранични ситуации свързаното дружество, което получава заем в рамките на групата и плаща лихва по него, е със седалище в чужбина, полученото предимство ще зависи от данъчната ставка, прилагана в държавата-членка, в която се намира седалището на това дружество. Предимството не се дължи на наличието на помощ в унгарската мярка, а е резултат единствено от разликата между данъчните правила на държавите-членки, които не могат да бъдат взети предвид при оценяването на мярката. Ако чуждестранното законодателство е същото като унгарското законодателство, идентифицираното от Комисията предимство няма да съществува.
(35)
Освен това, както беше заявено в решението на Комисията относно международни дейности по финансиране в Нидерландия (12), наличието на предимство трябва да се оценява в рамките на правилата за държавна помощ единствено на национално ниво. В това отношение Унгария изразява становището, че в национален контекст мярката не нарушава конкуренцията и не предоставя предимство, тъй като е неутрална от данъчна гледна точка.
(36)
Унгарските органи не са съгласни с Комисията, че мярката предоставя предимство при трансгранични транзакции (с привнесени лихви). Унгария твърди, че 16-процентната ставка на ефективния корпоративен данък вероятно е достатъчен стимул за групите да установят дейност в Унгария. Потенциалното предимство не е данъчен стимул за многонационални дружества, а е резултат от свободата на установяване. Този принцип щеше да бъде нарушен, ако унгарските органи бяха изключили от обхвата на мярката групи с членове извън Унгария.
(37)
В допълнение се твърди, че мярката подпомага групите за постигане на по-ефикасно разпределение на финансови ресурси подобно на системите за данъчно облагане на групи от дружества на други държави-членки. Тя е по-строга от системите за данъчно консолидиране, които позволяват разпределението на всякакъв тип загуби в рамките на една административна единица.
(38)
Ако дадена мярка е общоприложима разпоредба на нормалното корпоративно данъчно облагане, тя не предоставя предимство. Унгарските органи считат, че тази мярка е специална спогодба за данъчно облагане на групи от дружества, която е толкова обща, колкото и системата за данъчно облагане на групи от дружества на всяка друга държава-членка, без да облагодетелства предприятия или производството на стоки. Доколкото е известно на унгарските органи, Комисията никога не е оспорвала съвместимостта на схемите за данъчно облагане на групи от дружества на другите държави-членки с Договора за ЕО. Системата е неделима част от общите правила за изчисляване на данъчната основа. Поради това тя не предоставя икономическо предимство.
(39)
Първо, Унгария е на мнение, че мярката е обща и представлява част от правилата на данъчната система. Поради това не се използват допълнителни държавни ресурси, тъй като обичайните данъчни задължения не се променят.
(40)
Унгарските органи също така отбелязват, че в решението за откриване на процедурата Комисията е заявила, че предимството на мярката на нивото на групата се проявява в трансгранични ситуации, в които плащащото лихва чуждестранно дружество се облага с ефективна ставка над 8 %. Унгарската държава не може да е отговорна за такова предимство и то не поражда загуба на унгарски държавни ресурси. Предимството се предоставя от другата държава, която позволява пълно приспадане на платената лихва. Поради това потенциалното предимство не се предоставя с унгарски държавни ресурси именно в случаите, в които Комисията е установила наличие на такова предимство.
(41)
В допълнение унгарските органи отбелязват, че корпоративният данък, платим от получаващия лихвата член на групата чрез прилагането на мярката, представлява приход за държавата, който вероятно няма да се получава, ако мярката не съществува.
(42)
Унгарските органи твърдят, че мярката е част от общите правила за корпоративно данъчно облагане, поради което тя не е избирателна.
(43)
Твърдението на Комисията, че бенефициерите са предприятия с дейност в различни икономически сектори, потвърждава гледната точка на Унгария, че мярката не е избирателна. Във всеки сектор на унгарската икономика има предприятия (общо над хиляда), които прилагат мярката. Мярката се прилага и в сектори, които се характеризират с отсъствие на многонационални или големи предприятия (например селско стопанство, образование, кетъринг).
(44)
Унгарските органи изтъкват, че Комисията не може да счита дадена мярка за избирателна, ако нейното прилагане не е възможно при еднакви условия за всеки данъкоплатец. От гледна точка на прилагането на мярката само дружества, които са част от групи, са във фактически и правно сравнима ситуация.
(45)
Фактът, че мярката по необходимост трябва да се прилага от предприятия, които имат поне едно свързано дружество, изглежда превръща мярката в избирателна. При все това унгарските органи твърдят, че дружество, което предоставя заеми в рамките на група, не е в сравнима ситуация с дружество, което предоставя заеми на независими страни. Последната дейност може да се извършва само от упълномощена финансова институция, както е предвидено в унгарския Закон за кредитните институции в съответствие с банковата директива (13). Дружества, чиято основна дейност е да финансират трети страни, не могат да се сравняват с дружества, които предоставят финансиране в рамките на група с цел оптимално разпределение на ликвидност в рамките на групата.
(46)
Унгария се позовава на 27-ия доклад на Комисията относно политиката на конкуренция от 1997 г. (14), в който се прави препратка към датска мярка, облекчаваща данъка върху заплатите, с който се облагат служители, занимаващи се с научноизследователска и развойна дейност. Мярката не бе счетена за държавна помощ, тъй като не бе ограничена до определен регион, сектор или предприятие и бе предоставяна въз основа на обективни критерии.
1. Изключения de jure
(47)
Унгарските органи считат, че най-общите правила за данъчно облагане имат изключения от своя обхват на прилагане, които са основани на съображения от икономическата политика и са в съответствие с характера и общата структура на данъчната система.
(48)
Що се отнася до изключението по отношение на малки предприятия, унгарските органи отбелязват, че 1. малките предприятия обикновено не предоставят финансиране в рамките на група, 2. разширяването на обхвата на мярката към тях би довело до високи административни разходи, непропорционални на потенциалните предимства, които биха могли да се постигнат ефективно, 3. унгарският Закон за корпоративния данък предвижда няколко данъчни облекчения, специално замислени за малки предприятия. Унгария се позовава на делото GIL (15), в което Съдът подкрепи логиката, според която различните данъкоплатци могат да се третират на различни правни основания от данъчния закон.
(49)
Що се отнася до финансовия сектор, Унгария също така заявява, че не е имала намерение да насърчава финансиране в рамките на групи. Въпреки икономическите трудности в Унгария въпросните дружества са осъществявали дейност със значителни доходи и унгарското правителство ги е обложило със специални данъци, вместо да ги подкрепя. В допълнение тези дружества имат специален данъчен статут, финансови и счетоводни правила. В това отношение унгарските органи също така се позовават на параграф 27 от Известие на Комисията за прилагане на правилата за държавна помощ по отношение на мерките за пряко данъчно облагане на дружества (16): „Конкретни разпоредби, които не съдържат дискреционни елементи, позволяващи например данъкът да бъде определен на фиксирана база (например в селското стопанство и в рибното стопанство), могат да бъдат обосновани от характера и общата схема на системата, когато, например, те взимат под внимание специфични счетоводни изисквания или значението на земята в активите, които са специфични за някои отрасли; такива разпоредби не представляват, следователно, държавна помощ (…).“
(50)
Унгарското правителство счита, че разширяването на мерките, така че да обхванат доставчици на финансови услуги, застрахователни дружества, инвестиционни дружества и дружества за рисков капитал, би представлявало именно избирателност de facto, тъй като предвид специалния статут на доставчиците на финансови услуги (техните дейности обикновено/почти изцяло включват транзакции на заеми, осъществени чрез външни ресурси) те биха получили непропорционално големи изгоди от прилагането на мярката.
2. Вътрешногрупово естество
(51)
Както беше посочено по-горе, предвид регулаторните ограничения нефинансовите компании могат да прилагат мярката само по отношение на свързани дружества, тъй като само упълномощените финансови институции имат право да предоставят заеми на независими страни. В допълнение трябва да се отбележи, че има редица правила в данъчните системи на други държави-членки, които са достъпни само за корпоративни групи (например данъчно облагане на групи от дружества).
(52)
Поради това според унгарските органи фактът, че мярката не се прилага по отношение на лихви, получени от независими трети страни, на практика изключва само финансовите институции от нейния обхват на прилагане поради строгите регулаторни разпоредби за финансови услуги, което обаче е обосновано от съображения, произтичащи от данъчната и икономическата политика.
(53)
Прилагането на унгарската мярка не изисква предприятието да извършва дейност в повече от една държава-членка. Според Унгария само дружества, които са част от една корпоративна група, са в сравнимо правно и фактическо положение от гледна точка на прилагането на мярката. Тъй като всички дружества, които са членове на групата, могат да прилагат мярката, тя не може да се счита за избирателна. Унгария също така отбелязва, че на практика всяко дружество може да бъде преобразувано в корпоративна група. В съответствие с предишната практика на Комисията, ако дадена изгода е предмет на придобиването на определен дял в дружество, това не е достатъчна причина мярката да се счита за избирателна (17). Специалните изгоди, предоставени на дружества в група, не могат да се считат за избирателни, защото групата не е сектор или функция, а просто правна структура. Когато данъчното предимство очевидно е приложимо в рамките на корпоративна група, осъществяваща дейност в даден икономически сектор, тя е обща мярка, а не специално предимство, насочено към един специфичен сектор.
3. Предимство от различни чуждестранни разпоредби
(54)
Комисията изразява становището, че мярката избирателно поставя в благоприятно положение групи с поне един член извън Унгария. Унгария счита, че такава ситуация не представлява предимство, а просто е ефект от нехармонизираните данъчни правила на различните държави-членки, което е извън контрола на унгарската държава. Както беше посочено по-горе, такова предимство нито се предоставя с унгарски държавни ресурси, нито Унгария може да бъде отговорна за него. По отношение на прякото данъчно облагане установената съдебна практика на Съда показва, че дружества със седалище в дадена държава и тези, които нямат седалище в нея, обикновено не са в сравнима ситуация.
4. Ежегодна възможност за отказ от схемата
(55)
По отношение на възможността за отказ от схемата унгарските органи отбелязват, че тази характеристика по необходимост произтича от годишния цикъл на корпоративното данъчно облагане, заедно с други разпоредби на данъчния закон. Действителният избор по отношение на прилагането на мярката не се прави нито от унгарските органи, нито от бенефициера, а от свързано дружество, при което може да възникне неблагоприятно данъчно положение.
(56)
В решението за откриване на процедурата Комисията заключи, че мярката не може да се счита за съществуваща помощ, тъй като тя не отговаря на нито един от трите критерия, посочени в приложение IV.3 към Акта за присъединяване. При все това унгарските органи считат, че това приложение не обхваща всички видове съществуваща помощ, както е изложено в член 1, буква б) от процедурния регламент. Приложение IV.3 към Акта за присъединяване съдържа единствено разпоредби по отношение на помощ, приведена в действие и преразгледана преди датата на присъединяване, посочена в член 1, буква б), подточка i) от процедурния регламент (18). При все това правилата, посочени в член 1, буква б), подточки ii)-v) от регламента, също следва да се вземат под внимание с цел идентифициране на съществуваща помощ, която не е предвидена в Акта за присъединяване. Това тълкуване се потвърждава от приложение II към Акта за присъединяване, което изменя единствено член 1, буква б), подточка i) от регламента. Различно тълкуване би поставило под въпрос правната сигурност и правните очаквания и би довело до неравнопоставено третиране на държавите-членки.
(57)
Доколкото Комисията запазва своята позиция, че мярката не представлява съществуваща помощ въз основа на член IV от Акта за присъединяване, унгарските органи считат, че мярката следва да се оцени в съответствие с член 1, буква б) от регламента и да бъде счетена за съществуваща помощ поради две причини.
(58)
Първо, в съответствие с член 1, буква б), подточка v) от процедурния регламент мярка, която към момента на прилагане не е представлявала помощ и впоследствие е станала помощ поради развитието на общия пазар, без да е изменена от държавата-членка, се счита за съществуваща помощ. Освен това Унгария се позовава на делото за белгийските координационни центрове (BCC) (19), което до известна степен е сходно с мярката и в което Комисията през 1984 и 1987 г. счете, че режимът на BCC не може да се счита за държавна помощ. Също така, в съответствие със становището, дадено на въпрос от член на Европейския парламент, Комисията счете, че мярката относно BCC не е държавна помощ и че подобни мерки от държави-членки също не представляват държавна помощ (20). Комисията промени своето становище относно схемата за BCC едва с решението си от 17 февруари 2003 г., след влизането в сила на унгарската мярка.
(59)
Унгария също така потвърди, след проверка на компетентния орган на унгарското Министерство на финансите, че унгарската служба за мониторинг на държавна помощ (SAMO) е проучила мярката през лятото на 2002 г. преди нейното приемане. В контекста на приложимата съдебна практика и предишното решение на Комисията относно схемата за BCC, SAMO е стигнало до заключението, че въпросната мярка не представлява държавна помощ и следователно не е представило схемата на Комисията.
(60)
В допълнение унгарските органи припомнят, че Комисията поиска информация относно мярката с писмо от 19 ноември 2004 г. и Унгария отговори на 8 декември 2004 г. Тъй като Унгария не получи допълнителни въпроси или официална обратна информация от Комисията под каквато и да било форма, тя счита, че има всички основания да вярва, че мярката не представлява държавна помощ или че ако тя представлява държавна помощ, то тя е съществуваща държавна помощ в съответствие с член 1, буква б), подточка v) от регламента.
(61)
Второ, Унгария твърди, че мярката се счита за разрешена въз основа на член 1, буква б), подточка iii) от процедурния регламент. Тя счита, че ако мярката беше счетена за неправомерна помощ след присъединяването, искането за информация на Комисията от 2004 г. щеше да представлява началото на процедурата по разследване. Унгария отбелязва, че в съответствие с член 4, параграф 5 от регламента решенията на Комисията трябва да бъдат взети в рамките на два месеца. В допълнение съгласно член 4, параграф 6 от регламента, когато Комисията не вземе решение в рамките на горепосочения период, помощта се счита за разрешена от Комисията. В съответствие с член 1, буква б), подточка iii) от регламента помощ, която се счита за разрешена в съответствие с член 4, параграф 6 от регламента, следва да се счита за съществуваща помощ.
(62)
Макар че двумесечният краен срок не е приложим в настоящата процедура, другото задължение продължава да е в сила, т.е. Комисията е длъжна да завърши проучването. Въз основа на установената практика на Съда Унгария заключава, че Комисията е трябвало да предприеме действие, за да проучи държавната помощ в рамките на разумен срок. Унгария се позовава на решението на Първоинстанционния съд по дело T-190/00 (21), в което Съдът постанови, че 28-месечен период може да е твърде дълъг за предварителна процедура по разследване, ако Комисията е поискала информация от засегнатата държава-членка само веднъж. Според унгарските органи тези принципи следва да се прилагат a fortiori и в предварителната процедура по разследване, където Комисията проучва само дали има съмнения по отношение на съвместимостта на мярката с член 87 от Договора за ЕО. Съответно, тъй като Комисията не е взела решение в рамките на разумен срок - и като се имат предвид принципите на правна сигурност и добро управление - дори ако мярката беше счетена за помощ, тя следва да се разглежда като съществуваща помощ съгласно член 1, буква б), подточка iii) от регламента.
(63)
Унгарското правителство твърди, че Комисията следва да се въздържа от възстановяване на евентуалната помощ, тъй като това би било в разрез с общия принцип на правото на Общността, а именно принципа на оправданите правни очаквания. Унгария се позовава на съдебната практика, в която последователно е постановявано, че „правото на позоваване на принципа на защита на оправданите правни очаквания се предоставя на всяко лице в положение, при което орган на Общността е породил у него основателни надежди“ (22). То също така цитира решението на Съда по делото Van den Bergh и Jürgens (23), в което беше приложен следният тест, за да се определи дали дадено очакване е основателно: „…ако предпазлив и проницателен търговец би могъл да предвиди, че приемането на мярка на Общността вероятно би засегнало неговите интереси, той не може да се позове на този принцип, ако мярката бъде приета.“ Като се позовават на делото за белгийските координационни центрове, унгарските органи твърдят, че Комисията е счела системата за съвместима през 1984 и 1987 г. и е променила становището си едва на 17 февруари 2003 г., след като унгарската мярка е влязла в сила. В допълнение, системата на белгийските координационни центрове е била приложима изключително по отношение на многонационални дружества за разлика от унгарската мярка, която е по-широкообхватна.
(64)
Унгарските органи се позовават на решението за откриване на официалната процедура по разследване относно законите на Испания за корпоративния данък, в което Комисията заяви, че решението се основава единствено на предварително предположение. В своето окончателно решение Комисията заяви, че дори най-предпазливите и добре информирани страни не биха могли да предвидят, че мярката ще бъде счетена за държавна помощ и страните са имали право да се позоват на принципа на правните очаквания (24). В този случай решението е било взето повече от четири години след искането за информация. С оглед на факта, че информацията беше поискана от Унгария на 19 ноември 2004 г., на което тя даде пълен отговор на 8 декември 2004 г., унгарските органи считат за основателни своите правни очаквания, че въпросната мярка не представлява държавна помощ в съответствие с позицията на Комисията в Решение 2001/168/ЕОВС.
(65)
Унгария изтъква, че през този период групата за етичен кодекс на Съвета е проучила мярката и не е заключила, че представлява вредна данъчна мярка. В контекста на дискусията Комисията като член на тази група е могла да поиска допълнителна информация от Унгария, ако е предполагала, че мярката представлява държавна помощ.
(66)
Освен това Унгария твърди, че в съответствие с процедурния регламент, преди откриването на официална процедура по разследване Комисията трябва да обсъди съвместимостта на дадена разпоредба с държавата-членка чрез предварително производство. Налице е нарушение на процедурните правила, ако Комисията открие официална процедура по разследване в съответствие с член 88, параграф 2 от Договора за ЕО, без да проведе предварителна оценка в съответствие с регламента и наруши принципа на лоялно сътрудничество, посочен в член 10 от Договора за ЕО.
(67)
Унгарските органи също така твърдят, че от установената практика на Комисията следва, че защитата на правните очаквания обхваща и държавите-членки (25).
(68)
Унгария също така подчертава, че в някои решения (26), по отношение на правните очаквания, Комисията се е позовала на сходствата на въпросните мерки с делото за белгийските координационни центрове (BCC), които първоначално бяха счетени за съвместими, и поради това тя се въздържа от възстановяване на средствата.
(69)
Унгарските органи заключават, че „нито Унгария, нито унгарските дружества, които прилагат мярката, са могли да предвидят, дори ако са разумно предпазливи, че 4 години след въвеждането на мярката и 3 години след присъединяването на Унгария към ЕС Комисията би открила процедура по отношение на мярката поради съмнения относно нейната съвместимост с правото на Общността“.
(70)
Унгария подчертава, че отрицателно решение на Комисията би могло да доведе до огромен брой съдебни искове за щети от данъкоплатци, които са прилагали мярката, срещу Унгария и би могло да намали доверието на инвеститорите в надеждността на икономическото преобразуване, постигнато до този момент от страната.
(71)
Последно, Унгария твърди, че ако Комисията реши, че мярката е несъвместима с правото на Общността, е необходимо да се определи преходен период, в който мярката ще продължи да се прилага поне за тези дружества, които са я прилагали досега. В делото Кралство Белгия и форум 187 ASBL/Комисия Съдът постанови, че в отсъствието на по-важен обществен интерес Комисията нарушава по-висше законово правило, ако не установи преходни мерки при отменянето на правила, за които дружествата може да са имали оправдани правни очаквания, произтичащи от правото на Общността (27).
(72)
Поради това унгарските органи отправят искане дори в случай на евентуално отрицателно решение, въз основа на принципа за защита на правните очаквания, Комисията да позволи прилагането на мярката до края на петата данъчна година след годината на решението. Този преходен период ще е необходим на данъкоплатците, за да се подготвят за новите обстоятелства в резултат на отменянето на мярката. В това отношение Унгария отбелязва, че Комисията е определила преходен период от почти 8 години в своето решение относно датските дейности по международно финансиране за субекти, които вече са прилагали основните датски правила (28).
1. Обосновка поради естеството или общата схема на системата
(73)
В своя отговор на искането за информация на Комисията от 12 февруари 2008 г. унгарските органи подчертават, че „ако Комисията продължи да твърди, че мярката е избирателна, във всеки случай мярката не може да се счита за държавна помощ, защото избирателността е обоснована от характера или общата схема на системата“. Мярката беше въведена с цел намаляване на някои неблагоприятни ефекти поради отсъствието на данъчно облагане на групи от дружества в Унгария.
(74)
В това отношение Унгария посочи, че мярката се отклонява от т. нар. „класически“ метод на индивидуална (т.е. неконсолидирана) данъчна оценка до много по-малка степен от често използваните схеми за данъчно облагане на групи от дружества в други държави-членки. Като следствие от това унгарските органи твърдят, че мярката цели да прилага (по специален начин) установена и често използвана модерна система за подоходен данък.
(75)
Унгария също така се позова на две алтернативни форми на финансиране, а именно капиталово и дългово финансиране, и произтичащото различно данъчно третиране и изрази становището, че и в двата случая доходите подлежат на еднаква данъчна ставка (16 % и 4 % от допълнителния данък), но облагаемото лице е различно (за дивиденти дъщерното дружество е длъжно да плати данъка, а за лихви задължена е компанията майка).
2. Статистически данни относно прилагането на мярката
(76)
Унгария предостави на Комисията статистическа информация относно прилагането на мярката въз основа на вписаните в данъчните декларации данни за данъчни години 2003-2006 и заяви, че секторното разпределение на предприятията, към които се прилага мярката, доказва, че мярката е секторно неутрална.
(77)
Унгарските органи също така предоставиха статистическа информация относно броя на предприятията, които евентуално прилагат мярката, и тези, които действително използват корекцията на данъчната основа. Тези стойности показват, че през 2006 г. 8 181 предприятия (29) потенциално са можели да прилагат мярката, докато 1 738 в действителност са я прилагали (30).
Брой на предприятията, потенциално прилагащи мярката, и предприятия, които действително използват корекция на данъчната основа
2003 г.
2004 г.
2005 г.
2006 г.
Брой
%
Брой
%
Брой
%
Брой
%
Брой на предприятията, които потенциално прилагат мярката
8 975
100,0 %
7 774
100,0 %
8 236
100,0 %
8 181
100,0 %
Брой и съотношение на предприятията, които действително използват корекцията на данъчната основа
1 198
13,3 %
1 532
19,7 %
1 573
19,1 %
1 738
21,2 %
(78)
Унгария също така представи въздействието, извлечено от агрегираните данни, свързани с 50-те индивидуални дружества, които са получили най-високите суми на нетна лихва в рамките на група. Изчислените ефекти въз основа на агрегираните данни, свързани с 50-те дружества, постигнали най-високо намаление на данъчната основа поради мярката, са, както следва (31):
(В хиляди HUF)
Година
Намаление на данъчната основа поради мярката
Ефект на мярката върху данъчното облагане
2003
9 403 458
1 692 622
2004
25 747 203
4 119 552
2005
13 585 244
2 173 639
2006
118 790 256
19 006 441
V. КОМЕНТАРИ НА ЗАИНТЕРЕСОВАНИ СТРАНИ
(79)
Американската търговска камара в Унгария (AmCham) счита, че мярката представлява частично консолидиране по отношение на доходите от лихви. Тя е част от нормалната система за данъчно облагане в Унгария. Всички трансгранични предимства не се дължат на унгарското данъчно законодателство, а са резултат от разлики между законодателствата на държавите-членки. Изключването на трансграничните лихви, получавани или плащани от унгарски дружества, от обхвата на мярката е в разрез с основните свободи на Договора.
(80)
По отношение на предоставянето на помощ с държавни ресурси AmCham счита, че в трансгранични ситуации с привнесена лихва приспадането на лихвата се извършва от свързаното дружество в другата държава.
(81)
По отношение на предимството AmCham подчертава, че няма отклонение от нормалния данъчен режим. Дали съществува предимство в многонационален сценарий, зависи от ставката на корпоративния подоходен данък в държавата на заемащото дружество; при все това в разследването на държавната помощ предимството трябва да се оцени единствено на национално равнище.
(82)
По отношение на избирателността AmCham твърди, че ако Комисията счита, че данъчна разпоредба може да бъде избирателна на основанието, заложено в решението за откриване на процедурата, то схеми на амортизация, разпоредби, свързани с разходи за персонал, и правила за недостатъчна капитализация, inter alia, също биха попаднали в обхвата на правилата за държавна помощ. Изключването на малки предприятия е обосновано от характера и общата схема на унгарското данъчно законодателство (защото МСП подлежат на еквивалентни данъчни разпоредби, които се прилагат само за тях (32) и мярката би оказала ограничено въздействие върху тях. В допълнение, разширяването на обхвата на мярката, така че да обхване компаниите за финансови услуги, би облагодетелствало същите по непропорционален начин.
(83)
Правно и фактически сравнимите дружества са групи, тъй като мярката е метод за частично консолидиране на данъчното облагане на транзакции в рамките на група.
(84)
Неправилно е да се твърди, че мярката е избирателна поради факта, че не се прилага към единични дружества. По принцип е възможно всяко предприятие да се преструктурира и да се превърне в група. При все това няма стимул за субектите с един член да се преструктурират, само защото лихвата в рамките на група не се облага с данък. Евентуалното предимство, базирано на многонационален сценарий, не може да се обясни с мярката, а с разликата между данъчните законодателства на държавите-членки. Становището, че разпоредбата за отказ от мярката поражда избирателност би поставило под въпрос няколко други данъчни мерки, които имат елемент на избор.
(85)
Според AmCham приложение IV.3 към Акта за присъединяване касае единствено предприсъединителна помощ „към момента на присъединяване“, която в противен случай би била уредена в член 1, буква б), подточка i) от Регламент (ЕО) № 659/1999 на Съвета (33). Определянето на съществуваща помощ също така трябва да отчете другите разпоредби в съответствие с член 1, буква б). Според AmCham, ако мярката беше държавна помощ, тя би била съществуваща помощ в съответствие с член 1, буква б), подточка iii) и член 1, буква б), подточка v) от Регламент (ЕО) № 659/1999. Ако Комисията стигне до неправилното заключение, че мярката представлява неправомерна и несъвместима нова помощ, тя следва да се въздържи от вземане на решение за възстановяване. Като се вземат предвид правните очаквания, Комисията също така следва да приеме краен срок, до който мярката да се прилага в същия вид.
(86)
MOL Plc извършва дейност като компанията майка на MOL Group в Унгария. Компанията прилага мярката от нейното въвеждане по отношение на транзакции за финансиране в рамките на групата с 30 членове на групата. Компанията прилага мярката най-вече при взаимоотношения в рамките на страната (в размер над 10 млрд. HUF) и в значително по-малка степен с членове на групата в чужбина (в размер под 1 млрд. HUF). Това доказва, че за разлика от предположението на Комисията, мярката не се прилага изключително с цел получаване на данъчно предимство в рамките на група от международни транзакции.
(87)
MOL Plc счита, че мярката отчасти постига целта за консолидирано данъчно облагане или данъчно облагане на групи от дружества, система, каквато Унгария няма. Ако консолидираното или данъчното облагане на групи от дружества се приема в няколко държави-членки, според MOL може основателно да се предположи, че настоящата мярка не е помощ, по-специално тъй като нейното прилагане не води до по-ниски данъчни задължения на нивото на групата.
(88)
Комисията би сгрешила, ако заяви, че мярката предоставя избирателно предимство. Това е обща мярка с ограничени изключения, приложима по отношение на всеки данъкоплатец, независимо от сферата на дейност. Фактът, че мярката е приложима към финансиране в рамките на група естествено предполага съществуването на такива транзакции със свързани дружества, подобно например на ситуацията, в която приспадането на амортизация от данъчната основа изисква притежаване на подходящ актив.
(89)
MOL Plc също така твърди, че за осигуряващото заем дружество в Унгария е без значение дали предоставя финансиране в чужбина или в Унгария.
(90)
Доколкото е известно на MOL Plc, Комисията вече е проучила мярката през декември 2004 г. Би било несправедливо и в разрез с лоялната законова практика да се очаква, че Унгария и унгарските данъкоплатци считат мярката за държавна помощ в разрез с по-ранната позиция на Комисията относно мярката. Възстановяването би било неоснователно и особено несправедливо по отношение на групи. То би довело до допълнителни данъчни задължения за определени членове на групи, докато дружества, които са престанали да съществуват или понастоящем не са в групата, биха получили обратно данъци в определен размер. MOL счита, че такава корекция в действителност би довела до несправедливи данъчни предимства и поставяне в неблагоприятно положение.
(91)
Нидерландското правителство счита, че Комисията следва да е последователна в прилагането на четирите критерия за държавна помощ, когато прави избор между индивидуален и групов подход.
(92)
По отношение на индивидуалния дружествен подход Нидерландия признава, че има предимство от държавни ресурси за дружеството, получаващо лихва в рамките на група. При все това мярката не е избирателна, тъй като правно и фактически сравнимите дружества са дружествата, в чийто баланс е вписана лихва от група в Унгария.
(93)
По отношение на подхода на нивото на групата благоприятната трансгранична ситуация с привнесена лихва няма отношение към унгарските държавни ресурси, нито е последица от унгарската схема. Тя също не е избирателна, тъй като референтната рамка касае дружества, които попадат в данъчната компетенция на Унгария.
(94)
По мнение на нидерландските органи възможността за отказ от схемата не оказва последици за категориите от дружества, за които Комисията счита, че потенциално ще се облагодетелстват от унгарската схема.
(95)
Последно, Нидерландия подчертава, че несъответствията са присъщи на настоящото съжителство между нехармонизирани данъчни системи. Това се илюстрира от факта, че предимството в трансгранични ситуации с привнесена лихва би се запазило, дори ако унгарската мярка бъде премахната (по отношение на страни с ефективна ставка върху корпоративния данък, по-висока от унгарската ставка от 16 %).
VI. РЕАКЦИЯ ОТ УНГАРИЯ НА КОМЕНТАРИТЕ НА ЗАИНТЕРЕСОВАНИТЕ СТРАНИ
(96)
Унгарските органи посочват, че становищата и аргументите на заинтересованите страни са изцяло в съответствие с аргументите, представени от Унгария. Те също така изтъкват аргумента, че при липса на хармонизиране на прякото данъчно законодателство на равнището на ЕС мярката следва да бъде оценена в съответствие с членове 96 и 97 от Договора за ЕО.
(97)
Унгария подчертава, че се съгласява напълно с анализа, изготвен от заинтересованите страни, че мярката не отговаря на критериите за държавна помощ.
(98)
Унгарските органи повтарят, че от друга страна мярката следва да се счете за съществуваща помощ и ако Комисията реши, че мярката представлява незаконна държавна помощ, не трябва да се извършва възстановяване, защото бенефициерите са действали добросъвестно.
VII. ОЦЕНКА
VII.1. Наличие на помощ по смисъла на член 87, параграф 1 от Договора за ЕО
(99)
С оглед да се определи дали разглежданата мярка представлява помощ по смисъла на член 87, параграф 1 от Договора за ЕО, Комисията трябва да оцени дали мярката поставя в благоприятно положение определени предприятия или производството на някои стоки, като предоставя предимство от икономическо естество, дали такова предимство нарушава или заплашва да наруши конкуренцията, дали предимството се предоставя чрез държавни ресурси и дали предимството може да засегне търговията между държавите-членки.
(100)
С цел да бъде счетена за държавна помощ, мярката трябва да е специфична или избирателна, в смисъл че поставя в благоприятно положение само определени предприятия или производството на някои стоки.
(101)
В съответствие с приложимата съдебна практика, с цел да се определи дали дадена мярка е избирателна, трябва да бъде проучено дали в контекста на конкретна правна система тази мярка представлява предимство за определени предприятия в сравнение с други в сравнимо правно и фактическо положение (34). Може да се окаже, че даден режим за данъчно облагане не представлява държавна помощ, въпреки че не отговаря във всяко отношение на общата система за корпоративно данъчно облагане в държавата-членка. Съдът също така в много дела е постановил, че член 87, параграф 1 от Договора за ЕО не прави разграничение между причините или целите на държавната помощ, а ги определя във връзка с техните ефекти (35). По-специално данъчните мерки, които не представляват адаптиране на общата система към конкретни характеристики на определени предприятия, а са били замислени като средство за подобряване на тяхната конкурентоспособност, попадат в обхвата на член 87, параграф 1 от Договора за ЕО (36).
(102)
При все това понятието „държавна помощ“ не се прилага по отношение на мерки за държавна помощ, при които се прави разграничение между предприятия, когато разграничението произтича от характера или общата структура на системата, от която са част. Както беше обяснено в Известие на Комисията за прилагане на правилата за държавна помощ по отношение на мерките за пряко данъчно облагане на дружества („известието за данъчно облагане“) (37), някои условия могат да бъдат обосновани от обективни различия между данъкоплатците.
(103)
Като предварителна забележка следва да се поясни на кое ниво (ниво на група или предприятие) следва да се извърши оценката на референтната система. В решението за откриване на процедурата (38) Комисията изрази своето предварително мнение, че на нивото на индивидуалното дружество, представляващо част от група, схемата предоставя предимство на тези предприятия, които получават положителна нетна лихва от свързани дружества, тъй като могат да приспадат 50 % от сумата от своята данъчна основа. Съответно, на нивото на групата, взета като цяло, Комисията отбеляза, че схемата предоставя предимство за трансгранични ситуации с привнесена лихва, т.е. където получаващото нетна лихва дружество е със седалище в Унгария, а плащащото нетна лихва дружество е със седалище в друга държава. Макар в този случай получаващото дружество да има право да приспадне 50 % от нетната привнесена лихва от облагаемата основа (т.е. доходът от лихва ефективно се облага с половината от ставката на корпоративния данък от 16 %), плащащото нетната лихва дружество подлежи на данъчните правила на своята държава на установяване и по принцип имат право да приспадне 100 % от платената нетна лихва.
(104)
Комисията отбелязва, че въпросната мярка е свързана със специфична операция (финансиране на свързани дружества), а не с операция по консолидиране на равнището на групата. Всяко намалено ниво на данъци ще се прилага индивидуално по отношение на дружества въз основа на баланса на техните приходи от и плащания на лихви. Дори ако решенията за финансиране действително може да се очаква да се вземат в интересите на групата като цяло, анализът на равнището на групата няма основание в унгарското законодателство, което не включва никаква система за данъчно консолидиране за групи. С унгарския корпоративен подоходен данък се облагат индивидуални дружества, а не групи.
(105)
Поради това Комисията е на мнение, че оценката на референтната система следва да бъде извършена на равнището на индивидуалните дружества.
(106)
Комисията счита, че при данъчното облагане на специфичен вид приходи може да е уместно да се определи дали режимът обхваща общи категории от транзакции по недискриминационен начин. Всеки случай на дискриминация, която не може да бъде обоснована от обективни разлики между данъкоплатците, може да доведе до нарушаване на конкуренцията.
(107)
Като се има предвид това, трябва да се определи дали за транзакции на заеми между свързани дружества може обективно да се придобие право на намалена ставка на данъчно облагане. Унгарските органи, както и Американската търговска камара твърдят, че дружество, което предоставя заеми в рамките на група, не е в сравнима ситуация с тази на дружество, което предоставя заеми на независими страни. Дейността на второто дружество може да се извършва само от упълномощена финансова институция, както е заложено в унгарския Закон за кредитните институции в съответствие с банковата директива (39). Поради това дружества, чиято основна дейност е да финансират трети страни, следва да не се сравняват с дружества, които предоставят финансиране в рамките на група с цел оптимално разпределяне на ликвидност в рамките на групата.
(108)
Според унгарските органи ефектът на мярката би се изразил в намаляване на разликата между капиталовото финансиране и заемното финансиране в рамките на група.
(109)
Комисията е на мнение, че независимо от наличието на дискриминация срещу определени сектори въпросната мярка ще намали този данъчен арбитраж (в местна ситуация), тъй като данъчното облагане на лихви в рамките на група ще бъде сближено с данъчното облагане на дивиденти в рамките на група и по този начин ще се укрепи техническата неутралност на данъчната система.
(110)
В допълнение, тъй като самостоятелните дружества, които не са кредитни или финансови институции, по принцип не се занимават с предоставяне на заеми на независими страни като част от обичайната си дейност, срещу тях няма дискриминация в сравнение със свързани дружества, при които се извършват транзакции на заеми с цел предоставяне на заеми на свързани дружества.
(111)
По отношение на своите ефекти предимството, дадено на дружество, което осигурява заем на свързано дружество, не може да се счита за дискриминационно, тъй като заем към свързано дружество не може да се сравнява със заем към несвързано дружество. По отношение на дейностите по дългово финансиране свързаните дружества не са в сравнимо правно и фактическо положение с несвързаните дружества. Причината е, че за разлика от несвързаните дружества, когато свързаните дружества се опитват да получат заемно или капиталово финансиране в рамките на групата, те не просто участват в една търговска транзакция. Дружеството майка и дъщерното дружество споделят еднакви интереси за разлика от случая с търговска транзакция с трета страна, осигуряваща финансиране, в който всяка страна се опитва да увеличи до максимум своите печалби за сметка на другата.
(112)
При все това Комисията отбелязва, че мярката не е достъпна за всяко дружество, което подлежи на облагане с корпоративен данък и получава/плаща лихва в контекста на отношения в група. Макар че мярката не включва никакво ограничение по отношение на страната, в която се извършва транзакцията, Комисията счита, че мярката включва дискриминационни елементи на три различни нива.
1. Изключване на финансовия сектор
(113)
Унгария твърди, че не е възнамерявала да насърчава финансирането в рамките на групи, тъй като тези дружества работят със значителни печалби. В допълнение тези дружества имат специален данъчен статут, финансови и счетоводни правила.
(114)
Унгария и Американската търговска камара считат, че разширяването на обхвата на мярката, така че да включи доставчици на финансови услуги, застрахователни дружества, инвестиционни дружества и дружества за рисков капитал, би представлявало именно избирателност de facto, тъй като предвид специалния статут на доставчиците на финансови услуги, те биха получили непропорционално големи печалби при прилагане на мярката.
(115)
Като цяло и по отношение на всяка данъчна мярка не може да се отхвърли възможността дружества в групи в специфични сектори да се облагодетелстват в по-голяма степен от мярката заради по-големия интензитет на финансови транзакции в такива сектори. Случаят действително може да е такъв с дружествата във финансовия сектор, чиято основна дейност е заемане на финансови средства и които в резултат биха могли лесно да увеличат заемането на средства на свързани дружества. При все това тази ситуация не оправдава изключването на финансовия сектор. Унгария би могла да постигне своята цел за избягване на злоупотреба със схемата от страна на специфични сектори или предприятия чрез разпоредба, с която да ограничи сумата, която може да се облага с данък/приспада при намалена ставка. В допълнение, в известието за данъчно облагане на Комисията се посочва, че „фактът, че някои дружества или някои отрасли се възползват повече от други от някои от тези данъчни мерки, не означава непременно, че те попадат в приложното поле на правилата за конкуренцията, регулиращи държавната помощ.“
2. Изключване на малки предприятия
(116)
Унгарските органи твърдят, че 1. малките предприятия обикновено не предоставят финансиране в рамките на група, 2. разширяването на обхвата на мярката към тях би изисквало високи административни разходи, непропорционални на потенциалните предимства, които биха могли да постигнат ефективно, 3. унгарският Закон за корпоративния данък предвижда няколко данъчни облекчения, специално замислени за малки предприятия.
(117)
Комисията отбелязва, че Унгария не е представила никакви данни, потвърждаващи, че малките унгарски предприятия наистина не предоставят или получават финансиране в рамките на група. Поради това не може да се изключи възможността значителен брой малки предприятия да са свързани под формата на група и да получават/плащат лихви в контекста на отношения в рамките на група.
(118)
В допълнение фактът, че малките предприятия се облагодетелстват от данъчни мерки, специално замислени за тях, няма значение за оценката на избирателността на мярката.
3. Незадължителен характер на мярката
(119)
Незадължителният характер на мярката позволява на данъкоплатеца да решава всяка година дали да прилага мярката, или да се откаже от нея. Унгарските органи изтъкват, че тази характеристика естествено произтича от годишния цикъл на корпоративното данъчно облагане заедно с други разпоредби на данъчния закон.
(120)
При все това Комисията счита, че ефектът от такава характеристика се изразява във въвеждане на диференцирано третиране между дружества в групи, тъй като мярката не се прилага по отношение на всички дружества в групи (с транзакции на заеми в рамките на група), а само за тези, които са взели решение да прилагат схемата през съответната данъчна година.
(121)
В точка 23 от известието за данъчно облагане Комисията посочва, че „различният характер на някои мерки не означава непременно, че те трябва да бъдат разглеждани като държавна помощ. Такъв е случаят с мерките, чиято икономическа рационалност ги прави необходими за функционирането и ефективността на данъчната система. От друга страна, държавата-членка следва да осигури такава обосновка.“
(122)
Според унгарските органи целта на мярката е била намаляване на определени неблагоприятни ефекти, които се дължат на отсъствието на данъчно облагане на групи от дружества в Унгария. Мярката се отклонява от „класическия“ метод на индивидуална (т.е. неконсолидирана) данъчна оценка в много по-малка степен от често използваните схеми за данъчно облагане на групи от дружества в други държави-членки. Като следствие от това мярката цели да прилага (по специален начин) установена и често използвана модерна система за подоходен данък.
(123)
При все това Комисията счита, че отсъствието на системи за данъчно консолидиране за групи в Унгария не оправдава избирателното предоставяне на държавна помощ на ограничен брой дружества. Този принцип беше установен в решението на Съда на Европейските общности по дело 173/73 (40).
(124)
Унгария също така се позовава на сегашното различно данъчно третиране на капитали и дългове и счита, че в двата случая доходът подлежи на еднаква данъчна ставка, но облагаемото лице е различно (за дивиденти това е дъщерното дружество, а за лихви това е компанията майка).
(125)
Комисията е на мнение, че въпросната схема изключва няколко сектора от облагодетелстване с намалено данъчно облагане и че тя не се класифицира като обикновена техническа мярка, целяща изместване на част от данъчната тежест от получаващото нетна лихва дружество към плащащото нетна лихва дружество.
(126)
Що се отнася до изключването на финансовия сектор, унгарските органи също така се позовават на параграф 27 от известието за данъчно облагане: „Конкретни разпоредби, които не съдържат дискреционни елементи, позволяващи, например данъкът да бъде определен на фиксирана база (например в селското стопанство и в рибното стопанство), могат да бъдат обосновани от характера и общата схема на системата, когато, например, те взимат под внимание специфични счетоводни изисквания или значението на земята в активите, които са специфични за някои отрасли; такива разпоредби не представляват, следователно, държавна помощ (…).“
(127)
При все това Комисията отбелязва, че разпоредбите, посочени в параграф 27 от известието за данъчно облагане, не целят увеличаване или намаляване на данъчната тежест за специфични сектори, а по-скоро вземат под внимание специфични характеристики на въпросните сектори, например счетоводни изисквания, които биха могли да оправдаят прилагането на правила за опростяване за оценка на облагаемата основа.
(128)
Разграничението между финансовия сектор и малките предприятия, от една страна, и другите сектори, от друга страна, както и незадължителното естество на схемата не са оправдани от характера и общата схема на унгарската данъчна система.
(129)
В този контекст Комисията трябва да заключи, че въпросната мярка е избирателна.
(130)
Унгарските органи твърдят, че мярката може да предостави предимство на индивидуални дружества, но поставя в неблагоприятно положение другата страна по транзакцията на заем и поради това е симетрична при изцяло местни отношения.
(131)
При все това Комисията е на мнение, че предимството на нивото на едно дружество не може да се компенсира от неблагоприятно положение на нивото на друго дружество, дори ако това дружество е част от същата група. Оценката дали е налице предимство трябва да се направи на нивото на индивидуалното дружество, а не на групата. В допълнение трябва да се подчертае, че дружествата в група могат лесно да реорганизират своите дейности по финансиране и да повлияят на резултата от прилагането на мярката.
(132)
Освен това Комисията счита, че симетрията на мярката и нейното неутрално въздействие на нивото на групата не са достатъчни, за да се изключи възможността за предимство на нивото на индивидуалните дружества. По аналогичен начин по-ниското данъчно облагане на лихви от един субект от групата не може да се оправдае от по-висока ставка на данъчно облагане - поради по-ниско приспадане на лихви - на друг субект (41).
(133)
От посочената по-горе съдебна практика следва, че фактът, че някои дружества от групи страдат от неблагоприятно положение, не поставя под въпрос наличието на предимство на нивото на друго дружество.
(134)
В този случай Комисията е на мнение, че предимството, предоставено от държавата чрез по-нисък данък (50 % намаление на облагаемата сума), трябва да се счита за загуба на данъци, равна на използването на държавни ресурси под формата на данъчни разходи.
(135)
Тъй като бенефициерите са предприятия, осъществяващи дейност в различни икономически сектори на пазари, открити за конкуренция, мярката може да наруши конкуренцията между държавите-членки и да засегне търговията в рамките на Общността.
(136)
По принцип помощ, която е предвидена да освободи предприятие от загуби, които то обикновено би понесло в ежедневното си управление или нормални дейности, нарушава условията на конкуренция (42). В допълнение беше постановено, че предоставянето на помощ на предприятие, което осъществява своите дейности на пазара на Общността, може да доведе до нарушаване на конкуренцията и засягане на търговията между държавите-членки (43).
(137)
Съответно, без да е необходимо да се извършва икономически анализ на настоящата ситуация на съответните пазари (44) и с оглед на факта, че данъчната схема, въведена от Унгария, укрепва позицията на икономическите оператори, които се облагодетелстват от нея в сравнение с други оператори, конкуриращи се в търговията в рамките на Общността, Комисията счита, че схемата засяга търговията между държавите-членки и нарушава конкуренцията между тези оператори.
(138)
В контекста на съображенията по-горе Комисията е на мнение, че приспадането на лихви в рамките на група, предвидено в Закон LXXXI от 1996 г. за корпоративния данък и данъка върху дивидентите, представлява помощ по смисъла на член 87, параграф 1 от Договора.
VII.2. Определяне на схемата като неправомерна или съществуваща помощ
(139)
Приложение IV.3 към Акта за присъединяване предвижда, че следните схеми за помощ и индивидуална помощ, приведени в действие в Унгария преди датата на присъединяване и които продължават да са приложими след тази дата, трябва да се считат към момента на присъединяване за съществуваща помощ по смисъла на член 88, параграф 1 от Договора за ЕО:
а)
мерки за помощ, приведени в действие преди 10 декември 1994 г.;
б)
мерки за помощ, посочени в допълнението към приложение IV;
в)
мерки за помощ, които преди датата на присъединяване са били оценени от органа за мониторинг на държавна помощ на Унгария и са били счетени за съвместими с достиженията на правото на Общността и за които Комисията не е повдигнала възражения въз основа на сериозни съмнения относно съвместимостта на мярката с общия пазар.
(140)
Освен това в приложение IV.3 се предвижда, че всички мерки, които продължават да се прилагат след датата на присъединяване, които представляват държавна помощ и които не отговарят на условията, изложени по-горе, се считат за нова помощ към момента на присъединяване за целите на прилагане на член 88, параграф 3 от Договора за ЕО.
(141)
Въпросната мярка не е била приведена в действие преди 10 декември 1994 г.; не е била посочена в допълнението към приложение IV.3 към Акта за присъединяване; нито е била обхваната от процедурата за временен механизъм при присъединяването.
(142)
Унгарските органи и Американската търговска камара считат, че това приложение съдържа единствено разпоредби относно помощ, приведена в действие и преразгледана преди датата на присъединяване, посочена в член 1, буква б), подточка i) от процедурния регламент (45). Като следствие от това правилата, посочени в член 1, буква б), подточки ii)-v) от регламента, също следва да се вземат предвид с цел идентифициране на съществуваща помощ.
(143)
Комисията се съгласява с това тълкуване на приложение IV към Акта за присъединяване. Такова тълкуване се потвърждава от текста на член 1, буква б), подточка i) от процедурния регламент. Като следствие тя счита, че характерът на помощта като съществуваща помощ следва да се оцени в съответствие с член 1, буква б), подточки ii)-v) от процедурния регламент.
(144)
По отношение на прилагането на член 1, буква б), подточки ii) и iii) Комисията не се съгласява с Унгария относно факта, че въпросната мярка е била разрешена от Комисията, тъй като тя не е била уведомена за мярката в съответствие с член 88, параграф 3 от Договора за ЕО и член 2 от процедурния регламент.
(145)
Комисията счита, че член 1, буква б), подточка iv) също не се прилага, тъй като помощта, предоставена в съответствие със схемата, не е обхваната от давностния период от десет години.
(146)
Що се отнася до член 1, буква б), подточка v), тази разпоредба не се прилага като такава в настоящия случай, защото не може да се счита, че към момента, в който схемата за лихви в рамките на група е влязла в сила, тя не е представлявала помощ и е станала помощ поради развитието на пазара.
(147)
При все това Комисията отбелязва, че въпросната мярка има някои прилики със схемата за белгийските координационни центрове (BCC). В това отношение е полезно да се припомнят предишните решения на Комисията от 2 май 1984 г. (46) и 9 март 1987 г., където Комисията постанови, че белгийската схема не е помощ по смисъла на член 87, параграф 1 от Договора за ЕО.
(148)
Подобно на схемата за белгийските координационни центрове, която се е прилагала изключително по отношение на многонационални дружества, Комисията счете въз основа на данните, предоставени от унгарските органи, че основните бенефициери от схемата също са многонационални дружества. В допълнение унгарската схема има други прилики с белгийската схема, тъй като и двете мерки касаят данъчното облагане на дейности в рамките на група.
(149)
Като следствие от това определянето като помощ на този тип мярка, свързана с дейности в рамките на група, не е било очевидно към момента на привеждането ѝ в действие.
(150)
Унгария изтъква, че унгарската служба за мониторинг на държавна помощ (SAMO) е проучила мярката през лятото на 2002 г., преди нейното приемане. В контекста на приложимата съдебна практика и предишното решение на Комисията относно схемата за BCC, SAMO е стигнала до заключението, че въпросната мярка не представлява държавна помощ и поради това не е представила схемата на Комисията.
(151)
Въпреки факта, че мярката не е представлявала държавна помощ към момента на нейното привеждане в действие, Комисията счита, че поради много специфичните обстоятелства във въпросния случай, по-специално предприсъединителния контекст и предишните решения на Комисията през 1984 и 1987 г. относно белгийската схема, унгарската служба за мониторинг на държавна помощ не е имала причина да счита, че мярката представлява държавна помощ по смисъла на член 87, параграф 1 от Договора за ЕО, по-специално защото мярката е била приета преди Комисията да промени своята позиция относно белгийската схема (47). Поради това се счита, че има някои извънредни обстоятелства, които навеждат на мисълта, че унгарските органи може да са били подведени да мислят, че мярката не представлява държавна помощ в предприсъединителен контекст. При такива обстоятелства към момента на приемане на мярката Унгария е имала основателни причини да не представя мярката на Комисията, както е предвидено в съответствие с процедурата за временен механизъм, заложена в приложение IV към Акта за присъединяване.
(152)
В допълнение Комисията отбелязва, че след присъединяването на Унгария към ЕС нито обхватът на мярката, нито значението на предоставеното предимство са се променили по съществен начин. Вярно е, че както е посочено в съображение 14 от настоящото решение, са били въведени някои изменения. При все това те представляват най-вече технически адаптации, свързани или с включването на определени видове дружества, които не са съществували в Унгария преди присъединяването (европейски дружества и европейски кооперативни дружества), или с изключването на определени други видове дружества, които са били премахнати (дружества за рисков капитал). По този начин въпросната мярка не е променена съществено след присъединяването на Унгария към Европейския съюз и следователно трябва да се счита за съществуваща помощ.
VIII. ЗАКЛЮЧЕНИЕ
(153)
Поради специфичните характеристики на настоящия случай и предприсъединителния контекст, описан по-горе, схемата за лихви в рамките на група трябва да се счита за схема за съществуваща помощ по аналогия с член 1, буква б), подточка v) от Регламент (ЕО) № 659/1999.
(154)
Тъй като процедурата относно схеми за съществуваща помощ е посочена в членове 17-19 от същия регламент, настоящата процедура, открита на 21 март 2007 г., е излишна.
(155)
Тъй като унгарските органи вече са приели закон за отмяната на схемата, считано от 1 януари 2010 г., Комисията не вижда необходимост от откриване на процедурата за сътрудничество, предвидена в член 17 от процедурния регламент,
ПРИЕ НАСТОЯЩОТО РЕШЕНИЕ:
Член 1
Решението на Комисията от 21 март 2007 г. за откриване на процедурата, предвидена в член 88, параграф 2 от Договора за ЕО по отношение на схемата, приведена в действие от Унгария за данъчно облагане на лихви в рамките на група, е безпредметно, тъй като въпросната схема трябва да се счита за схема за съществуваща помощ.
Член 2
Адресат на настоящото решение е Република Унгария.
Съставено в Брюксел на 28 октомври 2009 година.
BESCHIKKING VAN DE COMMISSIE
van 28 oktober 2009
betreffende de door Hongarije ten uitvoer gelegde steunmaatregel C 10/07 (ex NN 13/07) inzake belastingaftrek voor groepsrente
(Kennisgeving geschied onder nummer C(2009) 8130)
(Slechts de tekst in de Hongaarse taal in authentiek)
(Voor de EER relevante tekst)
(2010/95/EG)
DE COMMISSIE VAN DE EUROPESE GEMEENSCHAPPEN,
Gelet op het Verdrag tot oprichting van de Europese Unie, en met name op artikel 88, lid 2, eerste alinea,
Gelet op de Overeenkomst betreffende de Europese Economische Ruimte, en met name op artikel 61, lid 1, onder a),
Na de belanghebbenden overeenkomstig de genoemde artikelen (1) te hebben aangemaand hun opmerkingen te maken, en gezien deze opmerkingen,
Overwegende hetgeen volgt:
I. PROCEDURE
(1)
Met ingang van januari 2003 hebben de Hongaarse autoriteiten nieuwe bepalingen ingevoerd inzake een gunstige fiscale behandeling van de nettorentebaten van verbonden ondernemingen die tot dezelfde groep behoren. De maatregel was niet bij de Commissie aangemeld. De Commissie heeft de Hongaarse autoriteiten bij brief van 19 november 2004 om inlichtingen verzocht. Deze inlichtingen werden op 14 december 2004 verstrekt.
(2)
Op 21 maart 2007 heeft de Commissie Hongarije in kennis gesteld van haar besluit om de procedure van artikel 88, lid 2, van het EG-Verdrag in te leiden ten aanzien van deze maatregel. Nadat de uiterste termijn tweemaal was verlengd, antwoordde Hongarije bij brief van 20 juni 2007.
(3)
Het besluit van de Commissie tot inleiding van de procedure is in het Publicatieblad van de Europese Unie (2) bekendgemaakt. De Commissie heeft de belanghebbenden uitgenodigd hun opmerkingen te maken. Er zijn opmerkingen ingediend door de Amerikaanse Kamer van Koophandel in Hongarije op 20 juli 2007, door Nederland op 26 juli 2007 en door MOL Plc op 26 juli 2007. De Commissie heeft deze voor een reactie aan Hongarije doorgezonden en heeft per e-mail van 6 september 2007 diens opmerkingen ontvangen.
(4)
De Commissie heeft de Hongaarse autoriteiten om aanvullende inlichtingen verzocht bij brief van 12 februari 2008. Hongarije beantwoordde dit verzoek bij brieven van 28 april, 19 juni en 13 oktober 2008.
(5)
Bij brief van 24 juni 2009 stelden de Hongaarse autoriteiten de Commissie in kennis van hun voornemen om de maatregel per 1 januari 2010 af te schaffen.
(6)
Op 29 juni 2009 keurde het Hongaarse parlement de wijzigingen in de belastingwet voor 2010 goed, waaronder de afschaffing van de verlaging met 50 % van de vennootschapsbelasting op financieringsinkomsten binnen een groep. De wet is op 9 juli 2009 in het Hongaarse staatsblad bekendgemaakt.
(7)
De Hongaarse autoriteiten hebben per e-mail van 1 oktober 2009 verdere informatie verstrekt.
II. GEDETAILLEERDE BESCHRIJVING VAN DE MAATREGEL
(8)
De maatregel biedt de mogelijkheid om 50 % van de van verbonden ondernemingen ontvangen nettorentebaten, dat wil zeggen de van verbonden ondernemingen ontvangen rente minus de aan dergelijke ondernemingen betaalde rente, van de heffingsgrondslag in Hongarije af te trekken (3). Aldus wordt slechts de helft van de ontvangen nettorentebaten belast, terwijl bij normale toepassing van het belastingstelsel het gehele bedrag aan nettobaten zou moeten worden belast. Op het niveau van de verbonden onderneming die de nettorente betaalt wordt 50 % van de rentelasten aan de belastbare grondslag toegevoegd (4). In plaats van een volledige aftrek van de betaalde nettorente volgens het normale belastingstelsel, brengen ondernemingen derhalve slechts de helft van dit bedrag op de belastbare grondslag in mindering. De maatregel geldt enkel voor rente die tussen verbonden ondernemingen wordt betaald.
(9)
Onder een verbonden onderneming wordt verstaan (5):
a)
een onderneming waarin de belastingplichtige direct of indirect een meerderheidsbelang heeft;
b)
een onderneming die direct of indirect een meerderheidsbelang heeft in de belastingplichtige;
c)
enige andere onderneming indien een derde onderneming direct of indirect een meerderheidsbelang heeft in de belastingplichtige en die andere onderneming;
d)
een buitenlandse onderneming en haar permanente vestiging in Hongarije, de permanente vestiging in Hongarije van een buitenlandse onderneming en de rechtspersoon waarmee zij betrekkingen onderhoudt zoals omschreven in de punten a) tot en met c).
De term „meerderheidsbelang” is ook van toepassing in situaties waar een van de partijen het recht heeft om de meerderheid van de leden van de raad van bestuur en van de raad van commissarissen te benoemen of te ontslaan. Bovendien worden, om te bepalen of er sprake is van een meerderheidsbelang, de stemrechten van naaste verwanten gezamenlijk in aanmerking genomen.
(10)
Het totale bedrag van bijzondere verlagingen, inclusief de aftrek van groepsrente, beloopt maximaal 50 % van de winst vóór belasting (6).
(11)
Een belastingplichtige kan jaarlijks beslissen of hij dan niet aan de maatregel deelneemt. Wanneer een onderneming die nettorente betaalt besluit om niet deel te nemen, hoeft zij haar heffingsgrondslag niet op bovenbedoelde wijze te verhogen en kan zij het normale belastingregime toepassen en het gehele bedrag van de betaalde groepsrente in mindering brengen, op voorwaarde dat zij alle verbonden ondernemingen (in binnen- en buitenland) waaraan rente is betaald (of betaald moet worden), of waarvan rente is ontvangen (of ontvangen moet worden), op de hoogte brengt (7). In dit geval houden de verbonden ondernemingen bij de vaststelling van hun heffingsgrondslag met betrekking tot rentebetalingen, geen rekening met de rente ontvangen van of betaald aan de onderneming die van de opt-out-mogelijkheid gebruikmaakt (8).
(12)
De Hongaarse autoriteiten hebben geen discretionaire bevoegdheden, aangezien de beslissing om al of niet aan de maatregel deel te nemen met betrekking tot de rentebetalingen genomen wordt door de in de bovenstaande overweging bedoelde verbonden onderneming.
(13)
De wetgeving is van toepassing op rechtspersonen, Europese vennootschappen (SE), Europese coöperatieve vennootschappen (SCE), coöperaties en permanente vestigingen van buitenlandse ondernemingen. De bepaling geldt niet voor verzekeringsondernemingen, financiële instellingen, investeringsmaatschappijen of kleine en micro-ondernemingen (9).
(14)
De volgende bepalingen van Wet LXXXI van 1996 betreffende de vennootschaps- en dividendbelasting vormen de rechtsgrondslag van de maatregel: Artikel 7, lid 1, onder k), artikel 7, leden 14 en 16, artikel 8, lid 1, onder k), artikel 8, lid 2 en artikel 29/D, lid 15.
(15)
Ten aanzien van de in aanmerking komende begunstigden bevat de huidige wetgeving bepaalde wijzigingen ten opzichte van de oorspronkelijke maatregel. Deze wijzigingen zijn op 1 januari 2003 van kracht geworden. In de oorspronkelijke wetgeving behoorden Europese vennootschappen en Europese coöperatieve vennootschappen niet tot de begunstigden, aangezien Hongarije nog geen lid van de Europese Unie was. Het statuut van de Europese vennootschap trad op 8 oktober 2004 in werking, en het statuut van de Europese coöperatieve vennootschap werd op 22 juli 2003 aangenomen en trad op 16 augustus 2006 in werking. Aangezien risicokapitaalondernemingen per 1 juni 2004 niet meer in Hongarije gevestigd mogen zijn, verdwenen deze ondernemingen van de lijst met in aanmerking komende ondernemingen.
(16)
Oorspronkelijk was er geen beperking gesteld aan de duur van de maatregel. Zoals hierboven is vermeld is de maatregel echter per 1 januari 2010 officieel afgeschaft.
(17)
Hongarije heeft de volgende cijfers verstrekt over het effect van de maatregel op de Hongaarse begroting:
(in 1000 HUF)
Jaar
Saldo wijzigingselementen heffingsgrondslag (verlaging/verhoging) als gevolg van de maatregel
Effect van de maatregel op de belastingheffing
2003
2 280 424
410 476
2004
4 478 141
716 503
2005
7 279 164
1 164 666
2006
125 992 638
20 158 822
(18)
In totaal bedraagt het effect van de maatregel in de betrokken jaren ongeveer 24 miljard HUF (96 miljoen EUR) (11).
III. REDENEN VOOR DE INLEIDING VAN DE PROCEDURE
(19)
In haar inleidingsbesluit verklaarde de Commissie dat zij betwijfelde of de maatregel wel een algemene maatregel was, aangezien het voordeel van de preferentiële fiscale behandeling van rentebetalingen binnen groepen ondernemingen niet op gelijke wijze voor alle ondernemingen in Hongarije geldt.
(20)
Met betrekking tot het bestaan van een economisch voordeel was de Commissie van mening dat, op het niveau van de afzonderlijke onderneming die tot een groep behoort, de maatregel een voordeel inhoudt voor ondernemingen die een positieve nettorente van verbonden ondernemingen ontvangen.
(21)
Op het niveau van de groep als geheel meende de Commissie dat de maatregel een voordeel oplevert in grensoverschrijdende situaties waarbij rente het land binnenkomt en de renteontvangende onderneming wel, maar de rentebetalende onderneming niet in Hongarije gevestigd is.
(22)
De Commissie zette verder uiteen dat in een grensoverschrijdende situatie waarbij de rente het land verlaat, en de renteontvangende onderneming dus niet in Hongarije is gevestigd maar het rentebetalende bedrijf wel, de maatregel geen extra voordeel inhoudt. Evenzo zal een dergelijk voordeel in een nationale situatie - beide ondernemingen zijn in Hongarije gevestigd - in principe niet ontstaan op groepsniveau.
(23)
Met betrekking tot het selectiviteitscriterium merkte de Commissie in de eerste plaats op dat verzekeringsmaatschappijen, financiële instellingen, investeringsmaatschappijen en risicokapitaalondernemingen evenals kleine ondernemingen de jure van de maatregel zijn uitgesloten. Ten tweede kunnen op het niveau van de afzonderlijke onderneming alleen bedrijven die onderdeel vormen van een groep profiteren van de lagere belasting op groepsrente waarin de maatregel voorziet. Ten derde lijkt de maatregel op groepsniveau voordelig te zijn in grensoverschrijdende situaties waarbij rente het land binnenkomt en de renteontvangende onderneming zich dus in Hongarije bevindt en het de rentebetalende onderneming in het buitenland is gevestigd. Ten vierde is de mogelijkheid om af te zien van deelname aan de maatregel, waarvoor jaarlijks kan worden gekozen, een bijkomende reden om de maatregel als uitzondering op het in Hongarije toepasselijke belastingstelsel te beschouwen.
(24)
De Commissie betwijfelde ook of de hierboven genoemde afwijkingen gerechtvaardigd zijn „door de aard of de opzet” van het belastingstelsel, en zij beschouwde de maatregel daarom als onverenigbaar met de gemeenschappelijke markt.
(25)
Ten slotte was de Commissie van mening dat de maatregel niet als bestaande steun kon worden beschouwd, aangezien hij aan geen van de voorwaarden van bijlage IV.3 bij de Toetredingsakte voldoet.
IV. OPMERKINGEN VAN DE HONGAARSE AUTORITEITEN
(26)
De Hongaarse autoriteiten zijn van mening dat, omdat in de Gemeenschap de wetgeving op het gebied van directe belastingen niet is geharmoniseerd, de maatregel beoordeeld moet worden op basis van de regels van het EG-Verdrag inzake de harmonisatie van wetgeving overeenkomstig de artikelen 96 en 97 van het EG-Verdrag, en niet op grond van de staatssteunregels. De Hongaarse autoriteiten verwijzen naar de rechtspraak van het Europese Hof van Justitie, waarin is geoordeeld dat directe belastingen onder de bevoegdheid van de lidstaten vallen, maar dat de lidstaten deze bevoegdheid conform het Gemeenschapsrecht inzake directe belastingen moeten uitoefenen. In dit verband betoogt Hongarije dat de inachtneming van het beginsel inzake de vrijheid van vestiging de kenmerken van de maatregel in sterke mate heeft bepaald.
(27)
Het doel van de maatregel is om leningfinanciering binnen de groep mogelijk te maken - waardoor een optimale allocatie van liquiditeit wordt bereikt - zonder dat operationele en financiële beslissingen door belastingen worden beïnvloed.
(28)
In tegenstelling tot de meeste andere lidstaten kent Hongarije geen belasting van groepen ondernemingen. Groepsbelasting biedt de mogelijkheid om het verlies van een (binnenlands) lid van de groep te compenseren met de winst van een ander (binnenlands) groepslid in hetzelfde jaar. De begrotingssituatie staat de invoering van een volledige groepsbelastingregeling in de weg. De Hongaarse maatregel werd daarom geïntroduceerd als alternatief voor groepsbelasting, om het concurrentienadeel ten opzichte van andere lidstaten die wel een volledige groepsbelastingregeling hebben, gedeeltelijk op te heffen.
(29)
Door de aftrek van 50 % van de ontvangen rente toe te staan evenals - om de fiscale beleidsdoelstelling te verwezenlijken - een toename van de winst met 50 % van de rentebetalingen aan verbonden ondernemingen, wordt het verschil tussen leningfinanciering met eigen en vreemd vermogen binnen de groep beperkt, omdat dividend als vergoeding voor het verstrekken van eigen vermogen vrijgesteld is van belasting terwijl de rente voor financiering met vreemd vermogen wel wordt belast.
(30)
Volgens de Hongaarse autoriteiten komt de maatregel neer op een vorm van partiële groepsbelasting, die alleen van toepassing is op rentebaten. Het is een algemeen toepasselijke regel, die niet bepaalde ondernemingen of producties begunstigt. Groepsbelasting is een algemeen kenmerk van het belastingstelsel in sommige lidstaten, en voor zover de Hongaarse autoriteiten bekend is heeft de Commissie de verenigbaarheid hiervan met het EG-Verdrag niet betwist.
(31)
De Hongaarse autoriteiten zijn van mening dat de betrokken maatregel geen staatssteun vormt in de zin van artikel 87, lid 1, van het EG-Verdrag, aangezien hij niet voldoet aan de criteria betreffende i) economisch voordeel, ii) selectiviteit en iii) staatsmiddelen.
(32)
Volgens het inleidingsbesluit kent de maatregel een voordeel toe i) op het niveau van de afzonderlijke onderneming dankzij de mogelijkheid om 50 % van de nettorentebaten van de heffingsgrondslag af te trekken, en ii) op groepsniveau in gevallen waarin een Hongaars lid van de groep een buitenlands groepslid een lening verstrekt en hiervoor rente ontvangt, die eveneens voor 50 % in mindering kan worden gebracht.
(33)
De Hongaarse autoriteiten betogen dat de maatregel een voordeel kan opleveren voor een afzonderlijke onderneming, maar een nadeel voor de andere bij de leningtransactie betrokken partij, en dat hij daarom bij louter binnenlandse transacties symmetrisch is. Hij kan ook een voordeel opleveren voor de gehele groep, maar dit voordeel behelst slechts een snellere compensatie van het renteverlies bij het ene lid van de groep met de rentebaten van het andere, zoals ook het geval is bij andere belastingstelsels.
(34)
De Hongaarse autoriteiten merken voorts op dat in grensoverschrijdende situaties waarbij een groepsonderneming die een lening van een ander groepslid ontvangt en daar rente over betaalt, in het buitenland is gevestigd, het verkregen voordeel zal afhangen van het in de lidstaat waar die onderneming is gevestigd geldende belastingtarief. Het voordeel vloeit niet voort uit het steunkarakter van de Hongaarse maatregel, maar is louter een gevolg van de verschillende belastingregels in de lidstaten, die niet in aanmerking kunnen worden genomen bij de beoordeling van de maatregel. Indien de buitenlandse wetgeving gelijk was aan de Hongaarse, dan zou het volgens de Commissie aanwezige voordeel niet meer bestaan.
(35)
Bovendien moet het bestaan van een voordeel in het kader van de staatssteunregels uitsluitend op nationaal niveau worden beoordeeld, overeenkomstig de beschikking van de Commissie over internationale financieringsactiviteiten in Nederland (12). In het licht daarvan merkt Hongarije op dat de maatregel in binnenlandse situaties de mededinging niet vervalst en geen voordeel toekent, aangezien hij fiscaal neutraal is.
(36)
De Hongaarse autoriteiten zijn het niet met de Commissie eens dat de maatregel een voordeel biedt in het geval van grensoverschrijdende transacties (met inkomende rente). Hongarije wijst erop dat het effectieve tarief van de vennootschapsbelasting van 16 % al een stimulans kan vormen voor groepen ondernemingen om activiteiten naar Hongarije te verplaatsen. Een potentieel voordeel is geen fiscale prikkel voor multinationale ondernemingen, maar vloeit voort uit de vrijheid van vestiging. Dit principe zou geweld zijn aangedaan indien de Hongaarse autoriteiten groepen ondernemingen met leden buiten Hongarije van de maatregel hadden uitgesloten.
(37)
Daarnaast wordt opgemerkt dat de maatregel groepen helpt om een efficiëntere allocatie van hun financiële middelen te bewerkstelligen, vergelijkbaar met het belastingregime voor groepen in andere lidstaten. De maatregel is minder flexibel dan belastingconsolidatiestelsels, waarbij alle soorten verliezen over een administratieve eenheid mogen worden gespreid.
(38)
Als een maatregel een algemeen toepasselijk onderdeel van de normale vennootschapsbelasting vormt, is er geen sprake van een voordeel. De Hongaarse autoriteiten zijn van mening dat de betrokken maatregel een bijzondere belastingregeling voor groepen is die even algemeen is als het belastingregime voor groepen in andere lidstaten, zonder dat hierdoor bepaalde ondernemingen of producties worden begunstigd. Voor zover de Hongaarse autoriteiten bekend is heeft de Commissie nooit de verenigbaarheid met het EG-Verdrag van de belastingregelingen voor groepen van andere lidstaten betwist. De maatregel is een integraal onderdeel van de algemene regels voor de vaststelling van de heffingsgrondslag. Daarom levert hij geen economisch voordeel op.
(39)
Ten eerste is Hongarije van mening dat de maatregel algemeen is en deel uitmaakt van de regels van het belastingstelsel. Daar de normale belastingplichtigheid niet verandert is er geen sprake van het gebruik van aanvullende staatsmiddelen.
(40)
De Hongaarse autoriteiten merken ook op dat de Commissie in haar inleidingsbesluit heeft verklaard dat het voordeel van de maatregel op groepsniveau zich voordoet in situaties waar de rentebetalende partij in het buitenland wordt belast met een effectief tarief dat hoger is dan 8 %. Een dergelijk voordeel kan niet aan de Hongaarse staat worden toegerekend, en is evenmin een derving van Hongaarse staatsmiddelen. Het voordeel wordt toegekend door de andere staat, die een volledige aftrek van betaalde rente toestaat. Derhalve wordt het eventuele voordeel niet met Hongaarse staatsmiddelen bekostigd, met name niet in de gevallen waarin volgens de Commissie sprake is van een dergelijk voordeel.
(41)
Daarnaast merken de Hongaarse autoriteiten op dat de vennootschapsbelasting die afgedragen wordt door het renteontvangende lid van de groep inkomsten voor de staat vormt, welke zonder de maatregel waarschijnlijk niet zouden zijn ontvangen.
(42)
De Hongaarse autoriteiten verklaren dat de maatregel deel uitmaakt van de algemene regels inzake vennootschapsbelasting, en daarom niet selectief is.
(43)
De vaststelling van de Commissie dat de begunstigden in verschillende economische sectoren actief zijn bevestigt de opvatting van Hongarije dat de maatregel niet selectief is. In iedere sector van de Hongaarse economie zijn er ondernemingen (in totaal meer dan duizend) die de maatregel toepassen. De maatregel wordt ook toegepast in sectoren waar doorgaans geen multinationale of grote ondernemingen actief zijn (bijvoorbeeld landbouw, onderwijs, catering).
(44)
De Hongaarse autoriteiten wijzen erop dat zij een maatregel niet als selectief kunnen beschouwen als hij niet onder dezelfde voorwaarden voor iedere belastingplichtige geldt. Vanuit het oogpunt van de toepassing van de maatregel bevinden enkel ondernemingen die tot een groep behoren zich rechtens en feitelijk in een vergelijkbare situatie.
(45)
Het feit dat de maatregel noodzakelijkerwijs moet worden toegepast door ondernemingen die tenminste één verbonden onderneming hebben lijkt de maatregel selectief te maken. De Hongaarse autoriteiten betogen echter dat een onderneming die leningen binnen een groep verstrekt zich niet in een vergelijkbare situatie bevindt als een bedrijf dat leningen verstrekt aan onafhankelijke partijen. De laatstgenoemde activiteit kan alleen worden uitgeoefend door een erkende financiële instelling, zoals bepaald in de Hongaarse wet op kredietinstellingen conform de bankenrichtlijn (13). Ondernemingen die de financiering van derde partijen als kernactiviteit hebben, kunnen niet worden vergeleken met ondernemingen die financiering binnen de groep verschaffen met het oog op een optimale verdeling van de liquiditeit binnen die groep.
(46)
Hongarije verwijst naar het 27e verslag van de Commissie over het mededingingsbeleid uit 1997 (14), waarin een Nederlandse maatregel wordt genoemd inzake een verlaging van de loonbelasting voor werkgevers in de sector onderzoek en ontwikkeling. De maatregel was niet gekwalificeerd als overheidssteun, aangezien de toepassing ervan niet beperkt was tot een bepaalde regio, sector of onderneming en was onderworpen aan objectieve criteria.
1. De jure uitzonderingen
(47)
De Hongaarse autoriteiten zijn van mening dat er bij de meeste algemene belastingregels sprake is van uitzonderingen wat het toepassingsgebied betreft, die gebaseerd zijn op economische beleidsoverwegingen, en die stroken met de aard en de opzet van het belastingstelsel.
(48)
Met betrekking tot de uitzondering voor kleine ondernemingen merken de Hongaarse autoriteiten op dat 1) kleine ondernemingen doorgaans geen groepsfinanciering verrichten, 2) de uitbreiding van de maatregel met die ondernemingen hoge administratieve kosten met zich zou brengen die niet in verhouding zouden staan tot de potentiële voordelen die hiermee daadwerkelijk kunnen worden bereikt, en 3) de Hongaarse Wet op de vennootschapsbelasting verscheidene speciaal op kleine ondernemingen toegesneden belastingvoordelen bevat. Hongarije verwijst naar het arrest in de zaak GIL (15), waarbij het Hof het argument onderschreef dat verschillende belastingplichtigen op uiteenlopende fiscaalrechtelijke grondslag kunnen worden behandeld.
(49)
Wat de financiële sector betreft verklaart Hongarije verder dat het niet zijn bedoeling was om financiering binnen groepen ondernemingen te bevorderen. Ondanks economische moeilijkheden in Hongarije hebben de betrokken ondernemingen een aanzienlijke winst geboekt, en de Hongaarse regering heeft hun bijzondere belastingen opgelegd in plaats van steun te verlenen. Daarnaast hebben deze ondernemingen een bijzondere fiscale status en zijn zij aan bijzondere financiële en boekhoudregels onderworpen. In dit verband verwijzen de Hongaarse autoriteiten ook naar punt 27 van de mededeling van de Commissie over de toepassing van de regels betreffende steunmaatregelen van de staten op maatregelen op het gebied van de directe belastingen op ondernemingen (16): „Specifieke bepalingen die geen discretionaire elementen bevatten, bijvoorbeeld bepalingen die het mogelijk maken de belasting op forfaitaire grondslag vast te stellen (bijvoorbeeld in de landbouw- of visserijsector), kunnen worden gerechtvaardigd door de aard en opzet van het stelsel wanneer zij met name rekening houden met bijzondere vereisten op het gebied van de boekhouding of met het belang van de grond bij activa die kenmerkend zijn voor bepaalde sectoren; dergelijke bepalingen vormen derhalve geen steunmaatregelen (…)”.
(50)
De Hongaarse regering is van mening dat de uitbreiding van de maatregel tot financiële dienstverleners, verzekeringsmaatschappijen, investeringsmaatschappijen en risicokapitaalondernemingen juist een de-factoselectiviteit had betekend, aangezien financiële dienstverleners vanwege hun speciale status (hun activiteiten omvatten doorgaans/vrijwel uitsluitend leningtransacties met gebruikmaking van externe middelen) een onevenredig groot voordeel zouden hebben gehad bij toepassing van de maatregel.
2. Toepasselijkheid op groepen als kenmerk van de maatregel
(51)
Zoals hierboven aangegeven kunnen niet-financiële ondernemingen de maatregel als gevolg van beperkende regelgeving enkel toepassen op verbonden ondernemingen, aangezien alleen erkende financiële instellingen leningen mogen verstrekken aan onafhankelijke partijen. Daarnaast moet worden opgemerkt dat de belastingstelsels van sommige andere lidstaten een aantal regels bevatten die uitsluitend van toepassing zijn op groepen ondernemingen (bijvoorbeeld groepsbelasting).
(52)
Derhalve betekent het feit dat de maatregel niet van toepassing is op de rente die van onafhankelijke derden wordt ontvangen volgens de Hongaarse autoriteiten dat in de praktijk alleen financiële instellingen van de maatregel zijn uitgesloten als gevolg van de strenge regelgeving op het gebied van financiële diensten, die evenwel gerechtvaardigd is op grond van overwegingen van fiscaal en economisch beleid.
(53)
Toepassing van de Hongaarse maatregel vereist niet dat een onderneming in meer dan een lidstaat actief is. Volgens Hongarije bevinden alleen ondernemingen die tot dezelfde groep behoren zich in een voor de toepassing van de maatregel vergelijkbare wettelijke en feitelijke situatie. Aangezien alle ondernemingen binnen de groep de maatregel kunnen toepassen, kan hij niet als selectief worden beschouwd. Hongarije merkt eveneens op dat, in de praktijk, ieder bedrijf kan worden getransformeerd tot groep. Volgens eerdere beschikkingenpraktijk van de Commissie is de aard van de deelneming geen voldoende reden om een maatregel als selectief te beschouwen (17). Bijzondere voordelen voor groepen ondernemingen kunnen niet als selectief worden beschouwd, aangezien een groep geen sector of functie is, maar slechts een rechtsvorm. Wanneer een belastingvoordeel duidelijk van toepassing is binnen groepen ondernemingen in alle economische sectoren, is het een algemene maatregel en niet een bijzonder voordeel dat aan een specifieke sector is voorbehouden.
3. Voordeel van verschillende buitenlandse regelingen
(54)
De Commissie is van mening dat de maatregel op selectieve wijze groepen bevoordeelt waarvan tenminste één onderneming buiten Hongarije is gevestigd. Volgens Hongarije is een dergelijke situatie geen voordeel, maar slechts een gevolg van het gebrek aan harmonisatie van de belastingregelgeving in de verschillende lidstaten waarop de Hongaarse staat geen invloed heeft. Zoals hierboven is verklaard, wordt een dergelijk voordeel niet met Hongaarse staatsmiddelen toegekend, en kan het evenmin aan Hongarije worden toegerekend. Wat directe belastingen betreft blijkt uit de rechtspraak van het Hof dat ingezetenen en niet-ingezetenen over het algemeen niet in een vergelijkbare situatie verkeren.
4. Jaarlijks geboden mogelijkheid om van deelname aan de maatregel af te zien
(55)
Met betrekking tot de opt-out-mogelijkheid merken de Hongaarse autoriteiten op dat dit aspect noodzakelijkerwijs voortvloeit uit het jaarlijks terugkerend karakter van de vennootschapsbelasting, evenals uit andere belastingvoorschriften. De feitelijke keuze met betrekking tot de toepassing van de maatregel wordt noch door de Hongaarse autoriteiten, noch door de begunstigde gemaakt, maar door een verbonden onderneming waar zich een belastingnadeel zou kunnen voordoen.
(56)
In het inleidingsbesluit concludeerde de Commissie dat de maatregel niet beschouwd kan worden als bestaande steun, aangezien hij aan geen van de drie criteria van bijlage IV.3 van de Toetredingsakte voldoet. De Hongaarse autoriteiten zijn echter van mening dat deze bijlage niet alle soorten bestaande steun omvat, zoals beschreven in artikel 1, onder b), van de procedureverordening. Bijlage IV.3 van de Toetredingsakte bevat alleen bepalingen inzake steun die vóór de toetredingsdatum van kracht is geworden en beoordeeld, waarnaar verwezen wordt in artikel 1, onder b), i), van de procedureverordening (18). Er moet echter ook rekening worden gehouden met de regels van artikel 1, onder b), ii) tot en met v), van de verordening om bestaande steun te identificeren die in de Toetredingsakte buiten beschouwing blijft. Deze interpretatie wordt bevestigd door bijlage II bij de Akte, die alleen artikel 1, onder b), i), van de verordening wijzigt. Een andere interpretatie zou de rechtszekerheid en legitieme verwachtingen in het geding brengen en tot een ongelijke behandeling van lidstaten leiden.
(57)
Aangezien de Commissie vasthoudt aan haar standpunt dat de maatregel op grond van bijlage IV bij de Toetredingsakte geen bestaande steun vormt, zijn de Hongaarse autoriteiten van mening dat de maatregel beoordeeld moet worden op grond van artikel 1, onder b), van de verordening en als bestaande steun moet worden aangemerkt, en wel om twee redenen.
(58)
Ten eerste wordt, overeenkomstig artikel 1, onder b), v), van de procedureverordening, een maatregel die op het moment van inwerkingtreding geen steun vormde, maar vervolgens steun is geworden vanwege de ontwikkeling van de gemeenschappelijke markt, zonder dat de betrokken lidstaat er wijzigingen in heeft aangebracht, als bestaande steun beschouwd. Hongarije verwijst verder naar de zaak van de Belgische Coördinatiecentra (BCC) (19), die tot op zekere hoogte vergelijkbaar is met de betrokken maatregel, en waarin de Commissie in 1984 en 1987 oordeelde dat de BCC-regeling niet als staatssteun kon worden beschouwd. Daarnaast was de Commissie, naar aanleiding van een vraag van een lid van het Europees Parlement, eveneens van mening dat de BCC-maatregel geen staatssteun betrof en dat vergelijkbare maatregelen van lidstaten evenmin als staatssteun kunnen worden aangemerkt (20). De Commissie wijzigde haar mening met betrekking tot de BCC-regeling pas bij beschikking van 17 februari 2003, na de inwerkingtreding van de Hongaarse maatregel.
(59)
Hongarije heeft, na overleg met de bevoegde afdeling van het Hongaarse ministerie van financiën, tevens bevestigd dat het Hongaarse bureau voor toezicht op staatssteun (SAMO) de maatregel in de zomer van 2002, voorafgaand aan de aanname, heeft onderzocht. In het licht van de van toepassing zijnde rechtspraak en de eerdere beschikking van de Commissie met betrekking tot de BCC-regeling kwam dit bureau tot de conclusie dat de maatregel geen staatssteun betrof en het heeft de regeling daarom niet bij de Commissie aangemeld.
(60)
Daarnaast brengen de Hongaarse autoriteiten in herinnering dat de Commissie in een brief van 19 november 2004 om informatie over de maatregel heeft verzocht, en dat Hongarije heeft geantwoord op 8 december 2004. Aangezien Hongarije geen verdere vragen of enig officieel commentaar van de Commissie heeft ontvangen, is het van mening dat het alle reden had om aan te nemen dat de maatregel niet als staatssteun kon worden beschouwd, of als dat wel het geval was, het bestaande staatssteun was in de zin van artikel 1, onder b), v), van de verordening.
(61)
Ten tweede stelt Hongarije dat de maatregel wordt geacht te zijn toegestaan op basis van artikel 1, onder b), iii) van de procedureverordening. Hongarije is van mening dat indien de maatregel na zijn toetreding als onrechtmatige steun was gekwalificeerd, het verzoek om informatie van de Commissie uit 2004 als begin van de onderzoeksprocedure zou hebben gefungeerd. Hongarije merkt op dat krachtens artikel 4, lid 5, van de verordening de beslissingen van de Commissie binnen twee maanden genomen moeten worden. Verder wordt de steun, volgens artikel 4, lid 6, van de verordening als goedgekeurd beschouwd indien de Commissie binnen die termijn geen besluit heeft genomen. Volgens artikel 1, onder b), iii) van de verordening moet steun die geacht wordt op grond van artikel 4, lid 6 van de verordening te zijn goedgekeurd, beschouwd worden als bestaande steun.
(62)
Hoewel de uiterste termijn van twee maanden in deze procedure niet van toepassing is, is de andere verplichting wel van toepassing, namelijk dat de Commissie haar onderzoek moet afronden. Op basis van de jurisprudentie van het Hof concludeert Hongarije dat de Commissie binnen een redelijke termijn stappen had moeten nemen om de staatssteun te onderzoeken. Hongarije verwijst naar de uitspraak van het Gerecht van eerste aanleg in zaak T-190/00 (21), waarin het Hof oordeelde dat een periode van 28 maanden mogelijk te lang is voor een eerste onderzoeksprocedure indien de Commissie de betrokken lidstaat slechts eenmaal om informatie heeft verzocht. Volgens de Hongaarse autoriteiten moeten deze beginselen a fortiori ook in eerste onderzoeksprocedure worden toegepast, waarin de Commissie slechts onderzoekt of er twijfels bestaan met betrekking tot de verenigbaarheid van de maatregel met artikel 87 van het EG-Verdrag. Aangezien de Commissie niet binnen een redelijke termijn een besluit heeft genomen - en in overeenstemming met de beginselen van rechtszekerheid en behoorlijk bestuur - moet de maatregel, in zoverre hij als steun wordt beschouwd, derhalve als bestaande steun worden aangemerkt overeenkomstig artikel 1, onder b), iii), van de procedureverordening.
(63)
De Hongaarse regering meent dat de Commissie zou moeten afzien van terugvordering van de mogelijke steun, aangezien dit strijdig zou zijn met een algemeen principe van gemeenschapsrecht, namelijk het vertrouwensbeginsel. Hongarije verwijst naar de rechtspraak waaruit bij herhaling blijkt dat „iedere justitiabele bij wie een gemeenschapsinstelling gegronde verwachtingen heeft gewekt, zich op het vertrouwensbeginsel kan beroepen” (22). Zij haalt ook het arrest van het Hof in de zaak Van den Bergh & Jürgens aan (23), waarin de volgende test werd toegepast om te bepalen of een verwachting gegrond is: „Wanneer echter een voorzichtig en bezonnen handelaar de vaststelling van een voor zijn belangen nadelige communautaire maatregel kan voorzien, kan hij zich niet op dit beginsel beroepen wanneer die maatregel wordt vastgesteld.”. Onder verwijzing naar de zaak van de Belgische coördinatiecentra betogen de Hongaarse autoriteiten dat de Commissie het stelsel in 1984 en 1987 als verenigbaar beschouwde, en haar beslissing pas op 17 februari 2003 wijzigde, nadat de Hongaarse maatregel van kracht was geworden. Daarnaast was het systeem van de Belgische coördinatiecentra uitsluitend van toepassing op multinationale ondernemingen, in tegenstelling tot de Hongaarse maatregel, die een bredere toepassing heeft.
(64)
De Hongaarse autoriteiten verwijzen naar het besluit tot inleiding van de formele onderzoeksprocedure met betrekking tot de Spaanse wetgeving inzake vennootschapsbelasting, waarin de Commissie verklaarde dat het besluit slechts op een voorlopige aanname was gebaseerd. In haar eindbeschikking stelde de Commissie dat zelfs de meest voorzichtige en goed geïnformeerde partijen niet hadden kunnen voorzien dat de maatregel als staatssteun zou worden bestempeld, en dat de partijen zich terecht konden beroepen op het vertrouwensbeginsel (24). Het besluit in die zaak werd ruim vier jaar na het verzoek om informatie genomen. Gezien het feit dat Hongarije op 19 november 2004 om informatie was verzocht, een verzoek dat het op 8 december 2004 volledig beantwoordde, zijn de Hongaarse autoriteiten van mening dat zij erop konden vertrouwen dat de maatregel in kwestie geen staatssteun betrof, conform het standpunt van de Commissie in Beschikking 2001/168/EGKS.
(65)
Hongarije wijst erop dat gedurende die periode de gedragscodegroep van de Raad de maatregel heeft onderzocht en niet heeft geconcludeerd dat het een schadelijke belastingmaatregel was. In het kader van de besprekingen had de Commissie als lid van deze groep Hongarije om verdere informatie kunnen verzoeken indien zij van mening was dat de maatregel staatssteun inhield.
(66)
Hongarije wijst er verder op dat, volgens de procedureverordening, de Commissie voorafgaand aan de inleiding van een formele onderzoeksprocedure de verenigbaarheid van een bepaling met de lidstaat moet bespreken via een voorlopige procedure. Het is een inbreuk op de procedureverordening indien de Commissie een formele onderzoeksprocedure inleidt op grond van artikel 88, lid 2, van het EG-Verdrag, zonder een voorlopige beoordeling te hebben uitgevoerd op basis van de verordening; een dergelijke stap schendt het beginsel van samenwerking in goed vertrouwen als bedoeld in artikel 10 van het EG-Verdrag.
(67)
De Hongaarse autoriteiten betogen verder dat uit de vaste beschikkingenpraktijk van de Commissie voortvloeit dat de bescherming van het vertrouwensbeginsel zich ook uitstrekt tot de lidstaten (25).
(68)
Hongarije benadrukt voorts dat de Commissie in bepaalde beschikkingen (26) met betrekking tot het vertrouwensbeginsel heeft gewezen op de overeenkomsten van de desbetreffende regelingen met de zaak van de Belgische coördinatiecentra (BCC), die oorspronkelijk als verenigbaar was beschouwd, en daarom van terugvordering heeft afgezien.
(69)
De Hongaarse autoriteiten concluderen dat „noch Hongarije, noch Hongaarse ondernemingen die de maatregel toepasten konden voorzien - zelfs indien zij redelijk voorzichtig waren - dat de Commissie vier jaar na de invoering van de maatregel en drie jaar na toetreding van Hongarije tot de Europese Unie een procedure ten aanzien van de maatregel zou inleiden omdat zij twijfels had over de verenigbaarheid ervan met het gemeenschapsrecht”.
(70)
Hongarije verklaart dat een negatieve beslissing van de Commissie kan leiden tot een enorme hoeveelheid schadevergoedingszaken tegen Hongarije van belastingplichtigen die de maatregel hebben toegepast, en het investeerdersvertrouwen in de economische transformatie die het land tot dusver heeft bewerkstelligd, zou kunnen aantasten.
(71)
Ten slotte betoogt Hongarije dat indien de Commissie besluit dat de maatregel onverenigbaar is met gemeenschapsrecht, een overgangsperiode moet worden vastgesteld waarin de maatregel van toepassing blijft, tenminste voor de ondernemingen die de maatregel tot dusver hebben toegepast. In de zaak Koninkrijk België en Forum 187 ASBL tegen Commissie oordeelde het Hof dat, waar de Commissie zonder een dwingend algemeen belang bij de opheffing van een regeling niet tegelijkertijd overgangsmaatregelen heeft vastgesteld ter bescherming van het gerechtvaardigde vertrouwen dat de marktdeelnemer mocht hebben in de gemeenschapsregeling, zij een hogere rechtsregel heeft geschonden (27).
(72)
De Hongaarse autoriteiten verzoeken daarom dat de Commissie, zelfs in het geval van een negatieve beschikking, uit hoofde van de bescherming van het vertrouwensbeginsel de toepassing van de maatregel toestaat tot het eind van het vijfde belastingjaar volgend op het jaar van de beschikking. Deze overgangsperiode is nodig om de belastingplichtigen in staat te stellen zich voor te bereiden op de nieuwe situatie die als gevolg van het afschaffen van de maatregel is ontstaan. In dit verband merkt Hongarije op dat de Commissie een overgangsperiode van bijna acht jaar heeft vastgesteld in haar beschikking betreffende Nederlandse internationale financieringsactiviteiten voor entiteiten die de betrokken regels reeds toepasten (28).
1. Rechtvaardiging door de aard of opzet van het stelsel
(73)
In hun antwoord op het verzoek om informatie van de Commissie van 12 februari 2008 onderstrepen de Hongaarse autoriteiten dat „indien de Commissie nog steeds van mening is dat de maatregel selectief is, kan deze in ieder geval niet als staatssteun worden beschouwd, aangezien selectiviteit wordt gerechtvaardigd door de aard of opzet van het stelsel”. De maatregel is ingevoerd om bepaalde negatieve gevolgen tegen te gaan van de omstandigheid dat Hongarije geen belasting voor groepen ondernemingen kent.
(74)
Ter zake heeft Hongarije opgemerkt dat de maatregel veel minder afwijkt van de zogenaamde „klassieke” methode van individuele (dat wil zeggen: niet-geconsolideerde) heffingsgrondslag dan frequent gebruikte groepsbelastingregimes in andere lidstaten. Daarom verklaren de Hongaarse autoriteiten dat de maatregel bedoeld is om (op bijzondere wijze) een ingeburgerd en veelgebruikt modern stelsel van inkomstenbelasting ten uitvoer te leggen.
(75)
Hongarije verwees ook naar de twee andere vormen van financiering, namelijk met eigen en met vreemd vermogen, en de verschillende fiscale behandeling die daaruit voortvloeit, en merkte op dat in beide gevallen de inkomsten belast worden met hetzelfde percentage (16 % en 4 % toeslag), maar dat de belastbare entiteit verschilt (voor dividend is het de dochteronderneming en voor rente is het de moederonderneming die belastingplichtig is).
2. Statistieken inzake de toepassing van de maatregel
(76)
Hongarije heeft de Commissie statistische informatie verstrekt over de toepassing van de maatregel op basis van in de belastingaangiften van de belastingjaren 2003 tot en met 2006 vermelde gegevens, en meent dat het feit dat de maatregel in verschillende sectoren is toegepast, aantoont dat de maatregel sectorneutraal is.
(77)
De Hongaarse autoriteiten hebben eveneens statistische informatie verstrekt over het aantal ondernemingen dat voor de maatregel in aanmerking komt en het aantal dat in de praktijk is overgegaan tot wijziging van de heffingsgrondslag. Uit deze cijfers blijkt dat in 2006 8 181 ondernemingen (29) de maatregel konden toepassen, terwijl 1 738 dit ook daadwerkelijk gedaan hebben (30).
Aantal ondernemingen dat de maatregel kan toepassen en ondernemingen die in de praktijk tot correctie van de heffingsgrondslag zijn overgegaan
Jaar 2003
Jaar 2004
Jaar 2005
Jaar 2006
Aantal
%
Aantal
%
Aantal
%
Aantal
%
Aantal ondernemingen dat de maatregel kan toepassen
8 975
100,0 %
7 774
100,0 %
8 236
100,0 %
8 181
100,0 %
Aantal en percentage ondernemingen dat daadwerkelijk overgaat tot correctie van de heffingsgrondslag
1 198
13,3 %
1 532
19,7 %
1 573
19,1 %
1 738
21,2 %
(78)
Hongarije heeft ook het effect gepresenteerd dat naar voren komt uit de geaggregeerde gegevens inzake de 50 afzonderlijke ondernemingen die de meeste nettogroepsrente hebben ontvangen. Het effect dat is berekend op basis van de geaggregeerde gegevens inzake de 50 afzonderlijke ondernemingen die als gevolg van de maatregel de grootste verlaging van de heffingsgrondslag hebben bereikt, is als volgt (31):
(in 1000 HUF)
Jaar
Verlaging heffingsgrondslag als gevolg van de maatregel
Effect van de maatregel op de belastingheffing
2003
9 403 458
1 692 622
2004
25 747 203
4 119 552
2005
13 585 244
2 173 639
2006
118 790 256
19 006 441
V. OPMERKINGEN VAN BELANGHEBBENDEN
(79)
De Amerikaanse Kamer van Koophandel in Hongarije (AmKam) is van mening dat de maatregel een gedeeltelijke consolidatie inhoudt met betrekking tot rentebaten. Het is onderdeel van het normale belastingstelsel in Hongarije. Een grensoverschrijdend voordeel wordt niet veroorzaakt door de Hongaarse belastingwetgeving maar door verschillen tussen de wetgevingen van de lidstaten. Het is in strijd met de fundamentele vrijheden van het Verdrag om grensoverschrijdende rente die door een Hongaarse onderneming wordt ontvangen of betaald, van de maatregel uit te sluiten.
(80)
Wat betreft de verlening van steun uit staatsmiddelen is AmKam van mening dat in grensoverschrijdende situaties met inkomende rente, de renteaftrek wordt uitgevoerd door de in het andere land gevestigde verbonden onderneming.
(81)
Met betrekking tot het voordeel onderstreept AmKam dat er geen sprake is van een afwijking van het normale belastingregime. Of er een voordeel ontstaat in een multinationaal scenario hangt af van het tarief van de vennootschapsbelasting in het land van de leningnemer; voor het onderzoek naar overheidssteun moet het voordeel echter uitsluitend op nationaal niveau worden beoordeeld.
(82)
Met betrekking tot selectiviteit verklaart AmKam dat indien de Commissie bepaalt dat een belastingvoorschrift selectief kan zijn om de redenen die in het inleidingsbesluit worden genoemd, onder andere ook fiscale afschrijvingsprogramma’s, bepalingen inzake personeelsuitgaven en regels inzake „thin capitalisation” onder de staatssteunregels zouden vallen. Uitsluiting van kleine ondernemingen is gerechtvaardigd door de aard en opzet van de Hongaarse belastingwetgeving (omdat voor het midden- en kleinbedrijf specifieke gelijkwaardige belastingregels gelden (32) en omdat de maatregel op deze ondernemingen slechts een beperkt effect zou hebben. Verder zou de uitbreiding van de maatregel tot financiële dienstverleners deze ondernemingen onevenredig bevoordelen.
(83)
De rechtens en feitelijk vergelijkbare ondernemingen zijn groepen, aangezien de maatregel een methode is om het belasten van transacties binnen groepen gedeeltelijk te consolideren.
(84)
Het is onjuist te beweren dat de maatregel selectief is, omdat hij niet van toepassing is op ondernemingen die zelfstandig opereren. In principe is het voor iedere onderneming mogelijk om te herstructureren en een groep te vormen. Het feit dat groepsrente niet belast wordt is echter geen stimulans voor zelfstandig opererende bedrijven om te herstructureren. Een mogelijk voordeel in het kader van een multinationaal scenario kan niet worden toegeschreven aan de maatregel, maar aan het verschil in belastingwetgeving tussen lidstaten. Indien de opt-out-mogelijkheid wordt geacht tot selectiviteit te leiden, zouden ook verschillende andere belastingmaatregelen die een keuze-element bevatten ter discussie kunnen worden gesteld.
(85)
Volgens AmKam betreft bijlage IV.3 van de Toetredingsakte alleen steun van vóór de toetreding die „op het moment van toetreding” reeds van toepassing was en die anders onder artikel 1, onder b), i), van Verordening (EG) nr. 659/1999 van de Raad (33) zou vallen. Bij de vaststelling van bestaande steun moet tevens rekening worden gehouden met de overige bepalingen van artikel 1, onder b). Zou de maatregel staatssteun inhouden, dan zou dit bestaande steun zijn in de zin van artikel 1, onder b), iii) en v) van Verordening (EG) nr. 659/1999. Indien de Commissie tot de onjuiste conclusie zou komen dat de maatregel onwettige en onverenigbare nieuwe steun is, dan zou zij geen terugvorderingsbeschikking moeten geven. Op grond van het vertrouwensbeginsel dient de Commissie verder een termijn te aanvaarden waarbinnen de maatregel ongewijzigd van toepassing kan zijn.
(86)
MOL Plc is de moederonderneming van de MOL Group in Hongarije. Zij heeft de maatregel sinds de invoering ervan toegepast op financieringstransacties binnen de groep met 30 leden. De firma past de maatregel met name op binnenlandse transacties toe (waarmee een bedrag is gemoeid van ruim 10 miljard HUF), en voor een significant lager bedrag op transacties met groepsleden in het buitenland (minder dan 1 miljard HUF). Hieruit blijkt dat de maatregel, in tegenstelling tot de aanname van de Commissie, niet uitsluitend wordt toegepast ter verkrijging van een belastingvoordeel in het kader van internationale transacties binnen de groep.
(87)
MOL Plc betoogt dat de maatregel gedeeltelijk de doelstelling verwezenlijkt die met geconsolideerde of groepsbelasting wordt beoogd, een stelsel dat Hongarije niet kent. Indien geconsolideerde of groepsbelasting in verschillende lidstaten wordt geaccepteerd, kan volgens MOL redelijkerwijs worden aangenomen dat de onderhavige maatregel geen steun is, vooral omdat de toepassing ervan niet leidt tot een lagere belastingverplichting op groepsniveau.
(88)
De Commissie vergist zich indien zij beweert dat de maatregel een selectief voordeel oplevert. Het is een algemene maatregel met beperkte uitzonderingen die van toepassing is op iedere belastingplichtige, ongeacht het soort activiteiten. Het feit dat de maatregel van toepassing is op financiering binnen groepen veronderstelt uiteraard dat dergelijke transacties met verbonden ondernemingen plaatsvinden, te vergelijken met de situatie waarin de mogelijkheid om afschrijvingen van de heffingsgrondslag af te trekken de eigendom van een passend activum veronderstelt.
(89)
MOL Plc meent verder, dat het voor de leningverstrekkende onderneming in Hongarije irrelevant is of zij financiering in het buitenland of in Hongarije verschaft.
(90)
Voor zover MOL Plc bekend is heeft de Commissie de maatregel reeds in december 2004 onderzocht. Het zou onredelijk zijn en in strijd met de rechtspraktijk inzake goede trouw om te verwachten dat Hongarije en Hongaarse belastingplichtigen de maatregel als staatssteun zouden beschouwen, in tegenstelling tot het standpunt dat de Commissie eerder ten aanzien van de maatregel had ingenomen. Terugvordering zou ongegrond zijn en bijzonder onrechtvaardig voor ondernemingsgroepen, en zou resulteren in hogere fiscale verplichtingen voor bepaalde groepsleden, terwijl ondernemingen die niet meer bestaan of thans geen deel meer uitmaken van de groep, een bepaald bedrag aan belastingen terug zouden krijgen. MOL is van mening dat een dergelijke correctie juist zou leiden tot oneerlijke fiscale voor- en nadelen.
(91)
De Nederlandse regering is van mening dat de Commissie consequent moet zijn bij de toepassing van de vier criteria voor staatssteun wanneer zij een keuze maakt tussen de individuele of de groepsbenadering.
(92)
Voor wat betreft de individuele-vennootschapsbenadering erkent Nederland dat er sprake is van een voordeel, met staatsmiddelen bekostigd, voor de onderneming die groepsrente ontvangt. De maatregel is echter niet selectief omdat de rechtens en feitelijk vergelijkbare ondernemingen ondernemingen zijn die per saldo groepsrente in Hongarije ontvangen.
(93)
Met betrekking tot de benadering op groepsniveau staat de voordelige grensoverschrijdende situatie met inkomende rente los van Hongaarse staatsmiddelen, en is deze evenmin een gevolg van de Hongaarse maatregel. De maatregel is ook niet selectief, aangezien het referentiekader betrekking heeft op ondernemingen die zijn gevestigd in de fiscale jurisdictie van Hongarije.
(94)
Volgens de Nederlandse autoriteiten is de mogelijkheid van opting-out niet van belang voor de categorieën ondernemingen waarvoor de Commissie de Hongaarse maatregel potentieel voordelig acht.
(95)
Ten slotte onderstreept Nederland dat verschillen inherent zijn aan het naast elkaar bestaan van niet-geharmoniseerde belastingstelsels. Dit blijkt uit het feit dat het voordeel in grensoverschrijdende situaties met inkomende rente zou blijven bestaan, ook indien de Hongaarse maatregel zou worden afgeschaft (ten opzichte van de landen die een hoger effectief tarief van de vennootschapsbelasting hebben dan de Hongaarse 16 %).
VI. REACTIE VAN HONGARIJE OP DE OPMERKINGEN VAN BELANGHEBBENDEN
(96)
De Hongaarse autoriteiten verklaren dat de opmerkingen en redenering van de belanghebbenden volledig aansluiten bij de argumenten die Hongarije naar voren heeft gebracht. Zij ondersteunen eveneens het argument dat, doordat harmonisatie van de wetgeving op het gebied van directe belastingen op EU-niveau ontbreekt, de maatregel beoordeeld zou moeten worden op grond van artikel 96 en 97 van het EG-Verdrag.
(97)
Hongarije benadrukt dat het volledig instemt met de analyse die belanghebbenden hebben gemaakt, volgens welke de maatregel niet voldoet aan de criteria voor staatssteun.
(98)
De Hongaarse autoriteiten herhalen dat de maatregel eventueel gekwalificeerd zou moeten worden als bestaande steun, en dat, indien de Commissie zou concluderen dat de maatregel onwettige staatssteun vormt, geen terugbetaling plaats zou moeten vinden aangezien de begunstigden te goeder trouw hebben gehandeld.
VII. BEOORDELING
VII.1. Het bestaan van steun in de zin van artikel 87, lid 1, van het EG-Verdrag
(99)
Om te bepalen of de betrokken maatregel steun vormt in de zin van artikel 87, lid 1, van het EG-Verdrag moet de Commissie beoordelen of de maatregel bepaalde ondernemingen of bepaalde producties begunstigt door het verlenen van een voordeel van economische aard, of een dergelijk voordeel de mededinging vervalst of dreigt te vervalsen, of het voordeel met staatsmiddelen wordt bekostigd, en of het voordeel het handelsverkeer tussen lidstaten ongunstig beïnvloedt.
(100)
Om als staatssteun te worden aangemerkt, moet een maatregel specifiek of selectief zijn, in die zin dat hij alleen bepaalde ondernemingen of bepaalde producties begunstigt.
(101)
Volgens de toepasselijke rechtspraak moet, om vast te stellen of een maatregel selectief is, worden onderzocht of deze binnen het kader van een bepaald rechtsstelsel, een voordeel verschaft aan bepaalde ondernemingen ten opzichte van andere ondernemingen die zich rechtens en feitelijk in een vergelijkbare situatie bevinden (34). Het kan dus voorkomen dat een belastingregeling geen staatssteun is, zelfs indien deze niet in alle opzichten aansluit bij het algemene stelsel van vennootschapsbelasting van de lidstaat. Het Hof heeft ook herhaaldelijk geoordeeld dat artikel 87, lid 1, van het EG-Verdrag geen onderscheid maakt naar de oorzaken of de doeleinden van steunmaatregelen, maar deze definieert aan de hand van hun gevolgen (35). Met name fiscale maatregelen, waarbij het niet om een aanpassing van het algemene stelsel aan de bijzondere kenmerken van bepaalde ondernemingen gaat maar die speciaal zijn ontworpen om de concurrentiepositie van die ondernemingen te verbeteren, vallen binnen de werkingssfeer van artikel 87, lid 1, van het EG-Verdrag (36).
(102)
Het begrip „staatssteun” is echter niet van toepassing op steunmaatregelen die onderscheid maken tussen ondernemingen, wanneer dit onderscheid voortvloeit uit de aard of de opzet van het stelsel waarvan zij deel uitmaken. Zoals in de mededeling van de Commissie over de toepassing van de regels betreffende steunmaatregelen van de staten op het gebied van directe belastingen op ondernemingen (37) („de belastingmededeling”) wordt uiteengezet, kunnen sommige voorwaarden worden gerechtvaardigd door objectieve verschillen tussen de belastingplichtigen.
(103)
Eerst moet worden uitgemaakt op welk niveau (groep of onderneming) de beoordeling van het referentiestelsel moet plaatsvinden. In haar inleidingsbesluit (38) gaf de Commissie als haar voorlopige standpunt dat op het niveau van de afzonderlijke ondernemingen die deel uitmaken van een groep, de maatregel een voordeel verschaft aan die ondernemingen die een positieve nettorentebaten ontvangen van verbonden ondernemingen, omdat zij 50 % van dat bedrag van hun heffingsgrondslag kunnen aftrekken. Omgekeerd heeft de Commissie opgemerkt dat op het niveau van de groep als geheel, de maatregel een voordeel inhoudt voor grensoverschrijdende situaties waarbij rente het land binnenkomt en dus de renteontvangende onderneming wel, maar de rentebetalende onderneming niet in Hongarije is gevestigd. Terwijl in dit geval het ontvangende bedrijf 50 % van de netto inkomende rente van de heffingsgrondslag mag aftrekken (dat wil zeggen dat de rentebaten effectief met de helft van het vennootschapsbelastingtarief van 16 % worden belast), is de rentebetalende onderneming onderworpen aan de belastingregels van haar vestigingsland, en kan zij in principe 100 % van de betaalde rente aftrekken.
(104)
De Commissie merkt op dat de betrokken maatregel betrekking heeft op een specifieke operatie (financiering van verbonden ondernemingen), en niet op consolidatie op groepsniveau. Een tariefverlaging wordt afzonderlijk toegepast op ondernemingen, op basis van het saldo van hun rentebaten en -lasten. Hoewel men mag aannemen dat financieringsbesluiten in het belang van de groep als geheel worden genomen, vindt een analyse op groepsniveau geen grond in het Hongaarse belastingrecht, dat geen belastingconsolidatieregeling voor groepen kent. De Hongaarse vennootschapsbelasting wordt geheven op de afzonderlijke entiteiten, niet op groepen.
(105)
Daarom is de Commissie van mening dat de beoordeling van de maatregel op het niveau van de afzonderlijke ondernemingen moet geschieden.
(106)
De Commissie is van mening dat het, voor het belasten van specifieke soorten inkomsten, belangrijk kan zijn om na te gaan of een regeling op niet-discriminerende wijze algemene categorieën transacties bestrijkt. Iedere discriminatie die niet door objectieve verschillen tussen belastingplichtigen kan worden gerechtvaardigd kan tot concurrentievervalsing leiden.
(107)
Los daarvan moet worden nagegaan of op leningtransacties tussen verbonden ondernemingen objectief gezien een verlaagd belastingtarief mag worden toegepast. De Hongaarse autoriteiten betogen, net als de Amerikaanse Kamer van Koophandel, dat een onderneming die leningen verstrekt aan andere ondernemingen binnen een groep zich niet in een vergelijkbare situatie bevindt als een bedrijf dat leningen aan derden verstrekt. Laatstgenoemde activiteit kan uitsluitend worden verricht door een erkende financiële instelling als bedoeld in de Hongaarse wet op kredietinstellingen conform de bankenrichtlijn (39). Ondernemingen die de financiering van derde partijen als hoofdactiviteit hebben kunnen derhalve niet worden vergeleken met ondernemingen die financiering binnen de groep verschaffen met het oog op een optimale verdeling van de liquiditeit binnen die groep.
(108)
Volgens de Hongaarse autoriteiten beperkt de maatregel het verschil tussen financiering met eigen en vreemd vermogen binnen de groep.
(109)
De Commissie is van mening dat, los van de vraag of bepaalde sectoren worden gediscrimineerd, de betrokken maatregel zal leiden tot een beperking van deze arbitrage (in binnenlandse situaties), aangezien de belasting van groepsrente de belasting op groepsdividend zal benaderen, waardoor de technische neutraliteit van het belastingstelsel wordt versterkt.
(110)
Bovendien worden op zichzelf staande ondernemingen die geen krediet- of financiële instellingen zijn, omdat zij zich in principe niet geregeld bezighouden met het verstrekken van leningen aan onafhankelijke partijen, niet gediscrimineerd ten opzichte van verbonden ondernemingen voor zover het de verstrekking van leningen aan verbonden ondernemingen betreft.
(111)
Wat de gevolgen van de maatregel betreft kan het voordeel voor een onderneming die een lening aan een verbonden onderneming verstrekt echter niet als discriminerend worden beschouwd, aangezien een lening aan een verbonden onderneming niet kan worden vergeleken met een lening aan een niet-verbonden onderneming. Met betrekking tot financieringsactiviteiten met vreemd vermogen verkeren verbonden ondernemingen in een situatie die feitelijk en juridisch niet vergelijkbaar is met die van niet-verbonden ondernemingen. Wanneer verbonden ondernemingen financiering met vreemd of met eigen vermogen binnen de groep trachten te verkrijgen, betreft het namelijk, in tegenstelling tot niet-verbonden ondernemingen, niet een louter commerciële transactie. De moeder- en de dochteronderneming hebben dezelfde belangen, wat niet het geval is bij commerciële transacties met een derde kredietverschaffer, waarbij elke partij ten koste van de andere partij een zo groot mogelijke winst tracht te behalen.
(112)
De Commissie merkt evenwel op dat de maatregel niet openstaat voor iedere onderneming die aan vennootschapsbelasting is onderworpen en die rente ontvangt en betaalt in het kader van de betrekkingen binnen de groep. Hoewel de maatregel geen beperking omvat met betrekking tot het land waarin de transactie zal plaatsvinden, is de Commissie van mening dat de maatregel discriminerende elementen bevat op drie verschillende niveaus.
1. Uitsluiting van de financiële sector
(113)
Hongarije verklaart dat het niet de intentie had om financiering binnen groepen te stimuleren, aangezien deze ondernemingen aanzienlijke winsten hebben behaald. Daarnaast hebben deze ondernemingen een bijzondere fiscale status, en speciale financiële en boekhoudregels.
(114)
Hongarije en de Amerikaanse Kamer van Koophandel zijn van mening dat het uitbreiden van de maatregel tot financiële dienstverleners, verzekeringsmaatschappijen, investeringsmaatschappijen en risicokapitaalondernemingen juist tot de-factoselectiviteit zou hebben geleid, omdat deze financiële dienstverleners vanwege hun bijzondere status onevenredig van de maatregel zouden profiteren.
(115)
Over het algemeen, en bij iedere belastingmaatregel, kan niet worden uitgesloten dat tot een groep behorende ondernemingen in specifieke sectoren meer van de maatregel profiteren doordat er in de betrokken sectoren meer financiële transacties plaatsvinden. Dit geldt met name voor ondernemingen in de financiële sector, die het verstrekken van leningen als hoofdactiviteit hebben en die naar aanleiding van de maatregel wel eens meer zouden kunnen gaan lenen aan verbonden ondernemingen. Deze situatie rechtvaardigt als zodanig echter niet dat de financiële sector wordt uitgesloten. Hongarije zou misbruik van de maatregel door specifieke sectoren of ondernemingen kunnen voorkomen door een grens te stellen aan het bedrag dat tegen het verlaagde tarief kan worden belast/afgetrokken. Daarnaast heeft de Commissie in haar belastingmededeling verklaard: „Het feit dat sommige ondernemingen of sectoren meer dan andere van een aantal van deze belastingmaatregelen profiteren, heeft niet noodzakelijk tot gevolg dat zij binnen de werkingssfeer van de mededingingsregels voor staatssteun komen te vallen.”.
2. Uitsluiting van kleine ondernemingen
(116)
De Hongaarse autoriteiten merken op dat 1) kleine ondernemingen meestal niet aan financiering binnen de groep doen, 2) de uitbreiding van de maatregel tot die ondernemingen hoge administratieve kosten met zich mee zou brengen die niet in verhouding staan tot de voordelen die er daadwerkelijk mee kunnen worden bereikt, 3) de Hongaarse wet op de vennootschapsbelasting verscheidene belastingvoordelen bevat die speciaal bedoeld zijn voor kleine ondernemingen.
(117)
De Commissie merkt op dat Hongarije geen gegevens heeft verstrekt die bevestigen dat kleine Hongaarse ondernemingen inderdaad geen groepsfinanciering verstrekken of ontvangen. Het kan daarom niet worden uitgesloten dat een significant aantal kleine ondernemingen zijn georganiseerd in de vorm van een groep en rente ontvangen en betalen in het kader van de betrekkingen binnen die groep.
(118)
Daarnaast is het feit dat kleine ondernemingen profiteren van belastingmaatregelen die speciaal voor hen zijn vastgesteld niet relevant voor de beoordeling van de selectiviteit van de maatregel.
3. Optionele aard van de maatregel
(119)
Doordat de maatregel optioneel van aard is, kan de belastingplichtige jaarlijks beslissen of hij al dan niet aan de maatregel deelneemt. De Hongaarse autoriteiten wijzen erop dat een dergelijk kenmerk logischerwijs voortvloeit uit de jaarlijks terugkerend karakter van de vennootschapsbelasting, evenals andere bepalingen van het belastingrecht.
(120)
De Commissie is echter van mening dat een dergelijk kenmerk tot gevolg heeft dat verschillende tot een groep behorende ondernemingen verschillend worden behandeld, aangezien de maatregel niet van toepassing is op alle tot een groep behorende ondernemingen (die leningtransacties binnen de groep verrichten), maar enkel op die ondernemingen die hebben besloten in het betrokken fiscale jaar aan de maatregel deel te nemen.
(121)
In punt 23 van de belastingmededeling merkt de Commissie op: „Het feit dat sommige maatregelen differentieel van aard zijn, betekent niet noodzakelijk dat zij als steunmaatregelen moeten worden beschouwd. Dit geldt voor maatregelen die door hun economische rationaliteit noodzakelijk of functioneel voor de doeltreffendheid van het belastingstelsel zijn. Het is echter de taak van de lidstaat een dergelijke rechtvaardiging aan te voeren.”.
(122)
Volgens de Hongaarse autoriteiten is de maatregel bedoeld om bepaalde negatieve gevolgen van het feit dat er in Hongarije geen groepsbelasting bestaat, tegen te gaan. De maatregel wijkt veel minder af van de zogenaamde „klassieke” methode van individuele (dat wil zeggen: niet-geconsolideerde) heffingsgrondslag dan frequent gebruikte groepsbelastingregimes in andere lidstaten. Derhalve beoogt de maatregel (op bijzondere wijze) een ingeburgerd en veelgebruikt modern stelsel van inkomstenbelasting ten uitvoer te leggen.
(123)
De Commissie merkt echter op, dat de afwezigheid van een stelsel van belastingconsolidatie voor groepen in Hongarije geen rechtvaardiging vormt voor de selectieve toekenning van staatssteun aan een beperkt aantal ondernemingen. Dit beginsel is vastgelegd in het arrest van het Hof van Justitie in zaak 173/73 (40).
(124)
Hongarije verwijst ook naar de verschillende fiscale behandeling van financiering met eigen en met vreemd vermogen, en merkt op dat in beide gevallen het inkomen belast wordt met hetzelfde tarief maar dat de belastingplichtige verschilt (voor dividend is het de dochter- en voor rente de moederonderneming).
(125)
De Commissie is van mening dat de betrokken maatregel tot gevolg heeft dat verscheidene sectoren van het voordeel van verlaagde belastingen worden uitgesloten, en dat hij niet beschouwd kan worden als een simpele technische maatregel om een deel van de belastingdruk van de renteontvangende onderneming over te hevelen naar de rentebetalende onderneming.
(126)
Voor wat betreft de uitsluiting van de financiële sector verwijzen de Hongaarse autoriteiten eveneens naar punt 27 van de belastingmededeling: „Specifieke bepalingen die geen discretionaire elementen bevatten, bijvoorbeeld bepalingen die het mogelijk maken belasting op forfaitaire basis vast te stellen (bijvoorbeeld in de landbouw- of visserijsector), kunnen worden gerechtvaardigd door de aard en de opzet van het stelsel wanneer zij met name rekening houden met vereisten op het gebied van de boekhouding of met het belang van de grond bij activa die kenmerkend zijn voor bepaalde sectoren; dergelijke bepalingen vormen derhalve geen steunmaatregelen (…).”.
(127)
De Commissie merkt echter op dat de bepalingen waarnaar verwezen wordt in punt 27 van de belastingmededeling, niet bedoeld zijn om de belastingdruk in specifieke sectoren te verhogen of te verlagen, maar om specifieke kenmerken van de desbetreffende sectoren in aanmerking te nemen, zoals boekhoudkundige vereisten, die de tenuitvoerlegging van eenvoudiger regels voor het beoordelen van de heffingsgrondslag zouden kunnen rechtvaardigen.
(128)
De differentiatie tussen de financiële sector en kleine ondernemingen aan de ene kant en de andere sectoren aan de andere kant, zowel als de optionele aard van het regime, worden niet gerechtvaardigd door de aard en de opzet van het Hongaarse belastingstelsel.
(129)
Derhalve moet de Commissie concluderen dat de betrokken maatregel selectief is.
(130)
De Hongaarse autoriteiten betogen dat de maatregel een voordeel kan opleveren voor afzonderlijke ondernemingen, maar een nadeel voor de andere partij van de leningtransactie. Daarom is hij in louter binnenlandse betrekkingen symmetrisch.
(131)
De Commissie is echter van mening dat een voordeel voor de ene onderneming niet kan worden gecompenseerd door een nadeel voor een andere, zelfs als die onderneming tot dezelfde groep behoort. Of er sprake is van een voordeel moet beoordeeld worden op het niveau van de afzonderlijke onderneming, niet van de groep. Daarnaast moet worden benadrukt dat groepen ondernemingen eenvoudig hun financieringsactiviteiten kunnen reorganiseren en het resultaat van de toepassing van de maatregel kunnen beïnvloeden.
(132)
Bovendien is de Commissie van mening dat de symmetrie van de maatregel en het neutrale effect ervan op groepsniveau niet uitsluiten dat afzonderlijke ondernemingen een voordeel kunnen genieten. Evenmin kan een lagere belasting van rente voor één entiteit binnen een groep worden gerechtvaardigd door een hoger belastingtarief - door een geringere aftrekbaarheid van rente - voor een andere onderneming (41).
(133)
Uit de jurisprudentie waarnaar hierboven wordt verwezen blijkt dat het feit dat sommige groepen ondernemingen een nadeel ondervinden niet wegneemt dat er sprake kan zijn van een voordeel voor een andere onderneming.
(134)
In deze zaak staat de Commissie op het standpunt dat het voordeel dat de staat verschaft heeft door een belastingverlaging (verlaging van het belastbare bedrag met 50 %) beschouwd moet worden als een verlies van belastinginkomsten, die op hetzelfde neerkomt als het verbruik van staatsmiddelen in de vorm van fiscale uitgaven.
(135)
Aangezien de begunstigden ondernemingen zijn die in verschillende economische sectoren actief zijn, in markten die open staan voor concurrentie, kan de maatregel de mededinging vervalsen en het intracommunautaire handelsverkeer ongunstig beïnvloeden.
(136)
Steun die bedoeld is om een onderneming te vrijwaren van kosten die zij normaal gesproken in het kader van haar lopend beheer of haar normale activiteiten had moeten dragen, vervalst in beginsel de mededingingsvoorwaarden (42). Daarnaast is geoordeeld dat elke vorm van steun aan een onderneming die op de gemeenschappelijke markt actief is, de mededinging kan verstoren en het handelsverkeer tussen de lidstaten ongunstig kan beïnvloeden (43).
(137)
Daarom is de Commissie, zonder dat het nodig is een economische analyse van de huidige situatie op de betrokken markten uit te voeren (44) en gezien het feit dat de belastingmaatregel die door Hongarije is ingevoerd de positie van de marktdeelnemers die ervan profiteren versterkt ten opzichte van andere marktdeelnemers die in de intracommunautaire handel met hen concurreren, van mening dat de maatregel het handelsverkeer tussen lidstaten ongunstig beïnvloedt en de mededinging tussen die marktdeelnemers verstoort.
(138)
In het licht van alle bovenstaande overwegingen is de Commissie van oordeel dat de renteaftrek binnen groepen ondernemingen overeenkomstig Wet LXXXI van 1996 betreffende vennootschaps- en dividendbelasting, steun vormt in de zin van artikel 87, lid 1, van het Verdrag.
VII.2. Kwalificatie van de maatregel als onwettige of bestaande steun
(139)
Overeenkomstig bijlage IV.3 van de Toetredingsakte dienen de volgende steunmaatregelen en individuele steun van de overheid die vóór de toetredingsdatum van kracht werden en daarna van toepassing zijn gebleven, als bestaande steun te worden beschouwd in de zin van artikel 88, lid 1, van het EG-Verdrag:
a)
vóór 10 december 1994 ten uitvoer gebrachte steunmaatregelen;
b)
in het aanhangsel bij deze bijlage opgenomen steunmaatregelen;
c)
steunmaatregelen die vóór de toetredingsdatum zijn beoordeeld door de toezichthoudende autoriteit inzake overheidssteun van Hongarije, en verenigbaar met het acquis zijn bevonden, waartegen de Commissie geen bezwaar heeft aangetekend vanwege ernstige twijfel aan de verenigbaarheid van de maatregel met de gemeenschappelijke markt.
(140)
Volgens bijlage IV.3 worden verder alle maatregelen die na de datum van toetreding nog van toepassing zijn en die staatssteun vormen en niet aan de hierboven genoemde voorwaarden voldoen, voor de toepassing van artikel 88, lid 3, van het EG-Verdrag bij de toetreding als nieuwe steun beschouwd.
(141)
De bewuste maatregel was niet van kracht vóór 10 december 1994, hij is niet opgenomen in het aanhangsel van bijlage IV.3 van de Toetredingsakte en viel bij toetreding evenmin onder de procedure van het interimmechanisme.
(142)
De Hongaarse autoriteiten en de Amerikaanse Kamer van Koophandel zijn van mening dat deze bijlage slechts bepalingen bevat inzake steunmaatregelen die voorafgaand aan de toetredingsdatum van kracht zijn geworden en beoordeeld, als bedoeld in artikel 1, onder b), i), van de procedureverordening (45). Derhalve dienen ook de bepalingen van artikel 1, onder b), ii) tot en met v), van de verordening in aanmerking te worden genomen om vast te stellen of het om bestaande steun gaat.
(143)
De Commissie is het eens met deze interpretatie van bijlage IV bij de Toetredingsakte. Zij wordt bevestigd door de bewoordingen van artikel 1, onder b), i), van de procedureverordening. Derhalve is de Commissie van mening dat de kwalificatie van de steun als bestaande steun moet worden beoordeeld op grond van artikel 1, onder b), ii) tot en met v), van de procedureverordening.
(144)
Met betrekking tot de toepassing van artikel 1, onder b), ii) en iii), is de Commissie het niet met Hongarije eens dat de betrokken maatregel door de Commissie zou zijn goedgekeurd, aangezien hij niet was aangemeld overeenkomstig artikel 88, lid 3, van het EG-Verdrag en artikel 2 van de procedureverordening.
(145)
De Commissie is van mening dat artikel 1, onder b), iv), evenmin van toepassing is omdat de steun die ingevolge de maatregel is toegekend niet binnen de gestelde termijn van tien jaar valt.
(146)
Artikel 1, onder b), v), is in het onderhavige geval evenmin als zodanig van toepassing, omdat niet kan worden aangenomen dat de maatregel op het moment van inwerkingtreding geen steun vormde maar vervolgens steun is geworden vanwege de ontwikkeling van de markt.
(147)
De Commissie verklaart evenwel dat de maatregel enige gelijkenis vertoont met de regeling inzake de Belgische coördinatiecentra (BCC). In dit verband is het zinvol om de eerdere beschikkingen van de Commissie van 2 mei 1984 (46) en 9 mei 1987 in herinnering te brengen, waarin de Commissie oordeelde dat de Belgische regeling geen steun vormde in de zin van artikel 87, lid 1, van het EG-Verdrag.
(148)
Evenals de regeling betreffende de Belgische coördinatiecentra, die uitsluitend van toepassing was op multinationale ondernemingen, heeft de Commissie op basis van de door de Hongaarse autoriteiten ingediende gegevens geconcludeerd dat de voornaamste begunstigden van de onderhavige maatregel eveneens multinationale ondernemingen zijn. Daarnaast vertoont de Hongaarse maatregel nog andere overeenkomsten met de Belgische regeling in zoverre beide maatregelen betrekking hebben op het belasten van activiteiten binnen een groep ondernemingen.
(149)
Derhalve was de kwalificatie van dit type maatregel inzake groepsactiviteiten als steunmaatregel, op het moment dat hij van kracht werd niet vanzelfsprekend.
(150)
Hongarije wijst erop dat de maatregel in de zomer van 2002, voorafgaand aan de aanneming ervan, door het Hongaarse bureau voor het toezicht op staatssteun (SAMO) is onderzocht. In het licht van de toepasselijke rechtspraak en de eerste beschikking van de Commissie betreffende de BCC-regeling kwam dit bureau tot de conclusie dat de maatregel geen staatssteun vormde en had het daarom de maatregel niet bij de Commissie aangemeld.
(151)
Ondanks het feit dat de maatregel staatssteun inhield toen hij in werking trad is de Commissie van mening dat, vanwege de zeer specifieke omstandigheden van de onderhavige zaak, met name de pretoetredingssituatie en de eerdere beschikkingen van de Commissie van 1984 en 1987 betreffende de Belgische regeling, het Hongaarse bureau voor het toezicht op staatssteun geen reden had om aan te nemen dat de maatregel steun betrof in de zin van artikel 87, lid 1, van het Verdrag, met name omdat de maatregel was aangenomen voordat de Commissie haar standpunt met betrekking tot de Belgische regeling heeft herzien (47). Zij is derhalve van oordeel dat de Hongaarse autoriteiten, als gevolg van een uitzonderlijke samenloop van omstandigheden, wellicht ten onrechte meenden dat de maatregel in een pretoetredingssituatie geen staatssteun vormde. Onder deze omstandigheden had Hongarije, op het moment dat de maatregel werd aangenomen, geldige redenen om de maatregel niet bij de Commissie aan te melden zoals overeenkomstig de procedure van het interimmechanisme in bijlage IV bij de Toetredingsakte wordt voorgeschreven.
(152)
De Commissie merkt verder op dat na de toetreding van Hongarije tot de Europese Unie, noch het toepassingsgebied van de maatregel, noch de aard van het verkregen voordeel substantieel zijn gewijzigd. Weliswaar zijn er, zoals vermeld in overweging 14 van de onderhavige beschikking, een aantal wijzigingen aangebracht. Deze bestaan echter met name uit technische aanpassingen met het oog op de opneming van bepaalde soorten ondernemingen die vóór de toetreding niet bestonden in Hongarije (Europese vennootschappen en Europese coöperatieve vennootschappen) en de uitsluiting van bepaalde andere soorten ondernemingen (risicokapitaalondernemingen). De betrokken maatregel is dus na de toetreding van Hongarije tot de Europese Unie niet substantieel gewijzigd, en moet daarom als bestaande steun worden beschouwd.
VIII. CONCLUSIE
(153)
Gezien de bijzondere omstandigheden van deze zaak en de pre-toetredingssituatie zoals hierboven beschreven moet de groepsrentemaatregel worden beschouwd als bestaande steun in de zin van artikel 1, onder b), v), van Verordening (EG) nr. 659/1999 van de Raad.
(154)
Aangezien de procedure betreffende bestaande regelingen in de artikelen 17 tot en met 19 van die verordening is vastgesteld, is de procedure met betrekking tot de onderhavige maatregel die op 21 maart 2007 werd ingeleid overbodig geworden.
(155)
Daar de Hongaarse autoriteiten de maatregel per 1 januari 2010 afschaffen, acht de Commissie het niet nodig om de samenwerkingsprocedure van artikel 17 van de procedureverordening in te leiden,
HEEFT DE VOLGENDE BESCHIKKING GEGEVEN:
Artikel 1
Het besluit van de Commissie van 21 maart 2007 tot inleiding van de procedure van artikel 88, lid 2, van het EG-Verdrag betreffende de door Hongarije ten uitvoer gelegde maatregel inzake de belasting van groepsrente is overbodig geworden omdat de betrokken maatregel als een bestaande steunregeling moet worden beschouwd.
Artikel 2
Deze beschikking is gericht tot de Republiek Hongarije.
Gedaan te Brussel, 28 oktober 2009.