ROZHODNUTÍ KOMISE
ze dne 20. prosince 2006
o režimu podpor, které poskytla Francie podle článku 39 CA Obecného daňového zákoníku - státní podpora C 46/2004 (ex NN 65/2004)
(oznámeno pod číslem K(2006) 6629)
(Pouze francouzské znění je závazné)
(Text s významem pro EHP)
(2007/256/ES)
KOMISE EVROPSKÝCH SPOLEČENSTVÍ,
s ohledem na Smlouvu o založení Evropského společenství, a zejména na čl. 88 odst. 2 první pododstavec uvedené smlouvy,
s ohledem na Dohodu o Evropském hospodářském prostoru, a zejména na čl. 62 odst. 1 písm. a) uvedené dohody,
poté, co vyzvala zúčastněné strany k podání připomínek v souladu s výše uvedenými ustanoveními (1), a s ohledem na tyto připomínky,
vzhledem k těmto důvodům:
I. POSTUP
(1)
V dopise ze dne 19. února 2004 (D/51178) Komise zaslala francouzským orgánům žádost o informace týkající se předpisu leasingu s daňovým zvýhodněním ve prospěch určitých podniků schválených ministerstvem pro rozpočet, zavedeného článkem 77 zákona č. 98-546 ze dne 2. července 1998, který obsahuje ustanovení pro oblast hospodářství a financí (2). V dopise ze dne 18. března 2004 francouzské orgány požádaly o prodloužení termínu k podání požadovaných informací. Komise tyto informace od francouzských orgánů obdržela v dopise ze dne 3. května 2004 (A/33117). V dopise ze dne 6. července 2004 (D/54933) Komise francouzské orgány požádala o zaslání doplňujících informací, které obdržela dne 2. srpna 2004 (A/36007).
(2)
V dopise ze dne 14. prosince 2004 (D/205909) Komise francouzským orgánům oznámila své rozhodnutí zahájit formální vyšetřovací řízení podle čl. 88 odst. 2 Smlouvy. Toto rozhodnutí bylo zveřejněno v Úředním věstníku Evropské unie (3). Komise v tomto rozhodnutí vyzvala Francii a zúčastněné strany, aby v daném termínu vyjádřily své připomínky.
(3)
V dopisech ze dne 6. ledna 2005 (A/30266) a 4. února 2005 francouzské orgány požádaly o prodloužení této lhůty a Komise těmto žádostem vyhověla v dopisech ze dnů 11. ledna 2005 (D/50220) a 16. února 2005 (D/51190).
(4)
Komise obdržela připomínky francouzských orgánů dne 15. března 2005 (A/32251). V daném termínu také obdržela připomínky šestnácti zúčastněných stran, které byly předány francouzským orgánům dne 9. června 2005 (D/54454).
(5)
V dopise ze dne 7. července 2005 (A/35587) francouzské orgány Komisi požádaly o prodloužení termínu k odpovědi na připomínky zúčastněných stran. Komise této žádosti vyhověla a francouzské orgány předložily své připomínky v dopise ze dne 20. července 2005 (A/35981).
(6)
V dopise zaslaném elektronickou poštou dne 2. března 2006 (A/31655) francouzské orgány Komisi předaly zejména doplňující připomínky k dotčenému režimu.
II. PODROBNÝ POPIS REŽIMU
(7)
Podle čl. 39 C prvního pododstavce obecného daňového zákoníku (ODZ) je odpisování majetku pronajatého nebo jinou formou poskytnutého k užívání rozvrženo na celou obvyklou dobu používání.
(8)
Článek 77 zákona č. 98-546 zavádí do ODZ dvě ustanovení zaměřená na boj proti daňovým únikům při financování movitého majetku obchodními společnostmi a hospodářskými zájmovými sdruženími (HZS) (4).
(9)
Čl. 39 C druhý pododstavec ODZ rovněž stanoví, že daňové odpisy majetku, který HZS pronajímá, nesmí být vyšší než poplatek za pronájem vybíraný sdružením minus další poplatky spojené s tímto majetkem.
(10)
Vzhledem ke zrychlenému odpisování a k finančním nákladům, které ze své podstaty převažují v prvních letech používání majetku, jsou výsledky HZS v těchto letech značně ztrátové a začínají vykazovat zisk až v dalším období, kdy vybírané poplatky za pronájem převyšují celkové zjištěné náklady (včetně odpisů a finančních nákladů). Jelikož se na HZS vztahuje režim osobních společností, jeho ztráty v prvních letech činnosti se odečítají ze zdanitelných příjmů, kterých jeho členové dosáhli z jiné výdělečné činnosti. Účelem stanovení horní hranice odpisu v čl. 39 C druhém pododstavci je tedy boj proti zneužívání tohoto druhu financování za účelem daňové optimalizace.
(11)
U ODZ byla však zavedena výjimka z tohoto systému odpisů ve prospěch určitých podniků. Článek 39 CA ODZ uvádí, že se stanovení horní hranice podle čl. 39 C druhého pododstavce ODZ nepoužije na financování movitého majetku prostřednictvím HZS, jestliže lze odpisování tohoto majetku degresivně rozložit na dobu nejméně osmi let (5) a pokud byla taková operace předběžně schválena ministerstvem pro rozpočet.
(12)
Tento souhlas podléhá v podstatě několika podmínkám, a to:
-
aby kupní cena majetku odpovídala tržní ceně,
-
aby tato investice měla velký hospodářský a sociální význam, zejména pro zaměstnanost,
-
aby uživatel majetku dokázal, že je tento majetek pro jeho provoz nezbytný a že způsob odvodů z financování není pouze fiskální povahy,
-
a aby se alespoň dvě třetiny schválených daňových zvýhodnění vztahovaly na uživatele majetku.
(13)
HZS, které je převážně tvořeno finančními ústavy, většinou majetek k financování koupí za tržní cenu a poskytne ho na leasing jeho uživateli. Nájemné hrazené uživatelem a cena za uplatnění kupní opce při ukončení smlouvy dovolují HZS krýt své financování, úroky a vložený kapitál.
(14)
Vedle zrušení horní hranice odpisů (6) dovoluje schválení ministerstva o jeden bod zvýšit koeficient zrychleného odpisování, obvykle používaného pro dotčený majetek. Na prodej majetku HZS jeho uživateli, a to zejména pokud uplynou dvě třetiny obvyklé doby používání majetku, se také vztahuje osvobození od daně ze zisku z převodu.
(15)
Co se týče podmínky spojené s existencí velkého hospodářského a sociálního významu (7), francouzské orgány uvedly, že neexistují pokyny k vyhodnocení takového významu a že je vyšetřování vedeno na jedné straně zejména ve světle nepřímého dopadu investice na vznik pracovních příležitostí, na podmínky hospodářské soutěže a na rozvoj činnosti v dotčené hospodářské oblasti, a to zejména na přínos pro rozvoj a vytváření výrobních středisek nebo středisek pro řízení či rozhodování, a na druhé straně z pohledu přínosu této investice pro zlepšení bezpečnosti a ochrany životního prostředí.
(16)
Co se týče postoupení uživateli majetku nejméně dvou třetin daňového zvýhodnění, které HZS získá díky povolení výjimky (8), z článku 39 CA ODZ vyplývá, že se toto postoupení provádí snížením poplatku za pronájem nebo odkupní ceny. Při schvalování musí být rovněž určena přesná částka zvýhodnění, kterou má HZS uživateli postoupit.
(17)
Na žádost Komise předložily francouzské orgány seznam žadatelů o povolení a příjemců v tomto režimu podle jednotlivých odvětví:
Odvětví činnosti
Žádosti o povolení výjimky
Rozhodnutí o povolení výjimky
Investice do námořní dopravy
142
110
Investice do letecké dopravy
32
18
Investice do železniční dopravy
5
2
Průmyslové investice
7
3
Investice do vesmírných projektů
3
0
(18)
Francouzské orgány v této souvislosti uvedly, že z 56 neschválených žádostí jich bylo 21 staženo, 13 bylo odloženo a 22 zamítnuto. Pokud jde o 22 zamítnutých žádostí, francouzské orgány upřesnily, že 15 se jich týkalo operací financování majetku z oblasti námořní dopravy a 7 ostatních financování majetku z oblasti letecké dopravy.
(19)
Francouzské orgány rovněž uvedly, že schvalovací řízení vedená podle článku 39 ODZ byla od 14. prosince 2004 zastavena, tedy od doby, kdy jim bylo oznámeno rozhodnutí o zahájení formálního vyšetřovacího řízení.
III. DŮVODY VEDOUCÍ K ZAHÁJENÍ FORMÁLNÍHO VYŠETŘOVACÍHO ŘÍZENÍ
(20)
Ve svém rozhodnutí ze dne 14. prosince 2004 se Komise domnívala, že investorům, členům HZS a uživatelům majetku financovaného prostřednictvím HZS bylo poskytnuto zvýhodnění s použitím článku 39 CA ODZ. Jelikož se jednalo o selektivitu dotčeného opatření, Komise na jednu stranu zjistila, že ministerstvo pověřené schvalováním mělo diskreční pravomoc při hodnocení podmínek k udělení výjimky, která mu dovolovala vybírat příjemce dotčeného režimu podle vlastních subjektivních kritérií. Na druhou stranu se zdálo, že daňový režim podle článku 39 CA ODZ zakládá podpůrné opatření obvykle ve prospěch odvětví dopravy. Komise se domnívala, že v této souvislosti nemůže být dotčené opatření odůvodněno povahou nebo ekonomikou francouzského daňového systému. Podle ní tato zvýhodnění rovněž vedla k používání státních příjmů a také k narušování hospodářské soutěže a ovlivňování obchodu mezi členskými státy.
(21)
Jelikož se jedná o vyšetřování slučitelnosti dotčeného režimu se společným trhem, Komise se v této fázi domnívala, že žádná z výjimek stanovených v čl. 87 odst. 2 a 3 Smlouvy není v projednávané věci patřičná. Zdálo se, že dotčený daňový režim nesplňuje podmínky stanovené v hlavních pokynech, rámcích a obecných zásadách Společenství, přijatých v oblasti státních podpor. Zdálo se tedy, že není slučitelný se společným trhem.
(22)
Komise se v důsledku toho rozhodla zahájit formální vyšetřovací řízení, aby se zbavila svých pochybností ohledně hodnocení státní pomoci dotčeného režimu a jeho slučitelnosti se společným trhem.
IV. PŘIPOMÍNKY FRANCOUZSKÝCH ORGÁNŮ
(23)
Francouzské orgány v rámci svých připomínek v prvé řadě tvrdí, že režim podle článku 39 CA ODZ nezakládá státní podporu. Údajně se totiž jedná pouze o technický způsob použití obecného práva umožňujícího umístit pod veřejnou kontrolu způsob příslušného financování a nikoliv o výjimku z obecného práva. Jelikož byla omezením daňových odpisů podle čl. 39 C druhého pododstavce ODZ zavedena presumpce daňového úniku, mělo by být jeho cílem zabránit použití tohoto mechanismu financování za účelem daňové optimalizace. Účelem režimu článku 39 CA ODZ by také měl být boj proti daňovým únikům. Protože dlouhodobý hmotný majetek většího objemu, k němuž se toto ustanovení vztahuje, však znamená relativně dlouhou návratnost investic, využití leasingu s daňovým zvýhodněním by za tohoto předpokladu odpovídalo nejen snaze o daňovou optimalizaci, ale také ekonomické nutnosti.
(24)
Francouzské orgány v této souvislosti tvrdí, že soubor podmínek, které musí být splněny k udělení výjimky, údajně dovoluje předem kontrolovat operace financování dlouhodobého hmotného majetku prostřednictvím pronájmu s opcí koupě a vyloučit poskytování dotčeného daňového režimu u všech financování, která jsou motivována především úvahami o daňové optimalizaci.
(25)
To by se zvláště pak týkalo podmínky, podle níž musí mít investice velký hospodářský a sociální význam, zejména co se týče zaměstnanosti, takže její splnění předpokládá, aby byly v žádosti o povolení výjimky uvedeny závazky ve smyslu pracovních míst. V tomto ohledu francouzské orgány upřesňují, že vytvořená pracovní místa musí být zachována nejméně po dobu provozování majetku, tedy v délce trvání smlouvy o pronájmu nebo o poskytnutí k užívání, a to nejméně na osm let. Vytvořená pracovní místa musí podle nich umožnit čistý růst počtu zaměstnanců společnosti, která žádá o povolení výjimky, a musí být přímo spojena s investicí.
(26)
Francouzské orgány v tomto ohledu upřesňují, že některé žádosti o povolení výjimky byly zamítnuty z toho důvodu, že předložený projekt financování neměl velký hospodářský a sociální význam. Absenci jednoho z těchto dvou významů údajně charakterizovaly dva druhy situací. První případ vykazoval kvantitativní či kvalitativní nedostatky přijímání nebo náboru pracovních sil, které by mohlo posílit nebo umožnit zřízení střediska pro rozhodování a řízení. V druhém případě existoval předpoklad, že by finanční situace žadateli umožňovala využít jiné prostředky financování, které nemají povahu pobídky.
(27)
Podmínka spojená s tím, že je většina daňového zvýhodnění poskytovaného členům HZS na základě použití článku 39 CA ODZ postoupeno uživateli, by měla rovněž umožnit bojovat proti daňové optimalizaci, jelikož jsou z využívání tohoto předpisu vyloučeny operace určené ke vzniku jiných než peněžních zisků.
(28)
Francouzské orgány rovněž upozorňují, že takto zavedené kontrolní opatření nemá diskreční povahu. V tomto ohledu se odkazují na nález francouzské Ústavní rady, podle něhož povolení výjimky, jak ji stanoví článek 39 CA ODZ, není diskreční povahy, ale má ministerstvu pro rozpočet poskytovat pouze pravomoc zajistit, aby dotčená operace splňovala zákonem stanovené podmínky (9).
(29)
Daňové zvýhodnění související s daňovým odpisem údajně není spojeno s nižšími příjmy do státního rozpočtu, ale s odlišným rozložením daňového základu v čase. Určení přesného podílu zvýhodnění, který si ponechají investoři, členové HZS, by mělo být spojeno s odměnou, jejíž výše by vyplývala z podmínek trhu a z klasického obchodního vyjednávání.
(30)
Co se týče selektivity dotčeného daňového režimu, na kterou se Komise odvolává, francouzské orgány předkládají několik argumentů.
(31)
Za prvé, tento režim údajně představuje obecné opatření, které by se mohlo týkat průmyslového a zároveň dopravního odvětví. Francouzské orgány se například odkazují na zařízení na zpracování papíroviny, skladovací nádrže uhlovodíků, tiskařské lisy a chladicí agregáty, což je průmyslový majetek, který lze odpisovat zrychleně po dobu nejméně osmi let. Francouzské orgány dále uvádějí, že některé dopravní prostředky jsou z pole působnosti tohoto předpisu vyloučeny, jako kamiony a autobusy, a to z důvodu jejich kratší doby odpisování. Dotčená doba odpisování tedy platí pro všechen majetek, k návratnosti jehož investic je potřeba velmi dlouhá doba.
(32)
Za druhé, koncentrace příjemců tohoto režimu v pořizování dopravního parku údajně ve skutečnosti vyplývá z nezávislého vývoje vůle francouzských orgánů veřejné moci, tedy na jednu stranu z vývoje finanční situace průmyslových společností a na druhou stranu ze zájmu investorů o zařízení na přepravu. V dopravním parku se totiž nacházejí velmi zajímavá aktiva z pohledu investorů, kteří ve snaze snížit svá rizika si vybírají snadno obchodovatelný majetek za předpokladu obtíží, s nimiž by se jejich provozovatel mohl setkat.
(33)
Za třetí, dotčený režim údajně nedává přednost francouzským podnikům, takže státní příslušnost by neměla být patřičným faktorem k získání členství v HZS. Zahraniční investor, zvláště finanční ústav, by tak mohl být příjemcem v tomto režimu a dosahovat peněžního zisku bez ohledu na místo svého daňového sídla.
(34)
Každopádně i za předpokladu, že by režim podle článku 39 CA ODZ zakládal výjimku z obecného práva, měl by neomezenou oblast působnosti, neomezenou dobu použití a byl by založen na objektivních a horizontálních kritériích boje proti daňovým únikům. Neměl by tedy být označován za státní podporu, jak je tomu v případě dotčeného daňového režimu v rozhodnutí Komise 96/369/ES týkající se daňové podpory ve formě odpisu ve prospěch německých leteckých společností (10).
(35)
Co se týče osvobození od daně ze zisku z převodu majetku, francouzské orgány uvádějí, že zvýhodnění, které členové HZS získají z tohoto osvobození, musí ve výši nejméně dvou třetin postoupit konečnému uživateli majetku. Tvrdí, že toto osvobození, podléhající těmto podmínkám, je odůvodněno povahou a ekonomikou francouzského daňového systému. Je údajně nutné ho použít v případě předčasného odkoupení, aby bylo zajištěno zachování daňového zvýhodnění vyplývajícího z daňových odpisů za podmínek obecného práva. Francouzské orgány dále upozorňují, že toto osvobození bude odpovídat obecnému právu od 1. ledna 2007. Od tohoto data by totiž zisky z převodu majetkových cenných papírů, držených déle než dva roky, měly být osvobozeny od daně, s výhradou části výdajů a nákladů ve výši 5 % čistého příjmu ze zisků z převodu zahrnutého do zdanitelných příjmů. S přihlédnutím k datu uzavření smluv mezi HZS a uživateli o poskytnutí majetku k užívání, by datum možného předčasného odkoupení mohlo být pozdější než 1. ledna 2007, jelikož by toto odkoupení mohlo nastat až po uplynutí dvou třetin trvání těchto smluv. Členové HZS by tudíž byli příjemci tohoto osvobození s použitím obecného práva.
(36)
Francouzské orgány rovněž uvádějí, že osvobození od daně ze zisků z převodu není samozřejmé. Jedna z podmínek tohoto osvobození je, že skutečný uživatel majetku dokáže, že není schopen si ho pořídit přímo vzhledem k jeho ceně, aniž by narušil svou finanční rovnováhu. Podle zprávy Finančního výboru Národního shromáždění ze dne 25. března 1998 by se tato podmínka vztahovala zejména na budoucí zavedení alternativních mechanismů daňových odpisů z upisování podílů spoluvlastníků lodí, která byla zrušena zákonem o státním rozpočtu na rok 1998 (dále jen „režim podílů na vlastnictví lodí“).
(37)
Co se týče slučitelnosti dotčeného daňového režimu se společným trhem, francouzské orgány tvrdí, že pokud by tento režim zakládal státní podporu, je v souladu s čl. 87 odst. 3 Smlouvy, protože usnadňuje rozvoj určitých činností, pokud nemění podmínky obchodu v takové míře, jenž by byla v rozporu se společným zájmem. Předpis článku 39 CA ODZ tedy nezvýhodňuje vnitrostátní hospodářské subjekty na úkor subjektů ostatních členských států a nepřináší větší výhody, než mají stávající režimy jiných členských států.
(38)
Francouzské orgány se v tomto ohledu odkazují na zvláštní situaci námořní dopravy, kde jsou hospodářské subjekty hlavními příjemci dotčeného režimu. Konstatují, že tento režim je ve skutečnosti ekvivalentem režimu podílů na vlastnictví lodí - režimu, jenž se vztahuje na financování lodí zaregistrovaných ve Francii - který byl předběžně oznámen Komisi, jenž ho schválila na základě čl. 87 odst. 3 Smlouvy (11). Režim podílů na vlastnictví lodí byl zrušen v roce 1998 z důvodu příliš velké zátěže pro státní rozpočet. Dále uvádějí, že zákonodárce se rozhodl pozměnit leasing s daňovým zvýhodněním v souladu se situací, kdy stagnoval počet obchodních lodí registrovaných ve Francii, a ve snaze snížit daňové výdaje. Nabytí platnosti článku 39 CA ODZ tedy nemělo způsobit růst francouzského odvětví námořní dopravy, ale konsolidovat a modernizovat loďstvo plující pod francouzskou vlajkou. Loďstva jiných členských států by ve stejnou dobu mohla zvýšit svůj počet i nosnost. Nabytím platnosti výše uvedeného režimu tedy nebyl dotčen rozvoj odvětví námořní dopravy ostatních členských států.
(39)
Režim podle článku 39 CA ODZ dokonale zapadá do rámce obecných zásad Společenství o státní podpoře v námořní dopravě (dále jen „obecné zásady z roku 1997“) a sdělení Komise K(2004) 43 - obecné zásady o státní podpoře v námořní dopravě (dále jen „obecné zásady z roku 2004“) (12). Tento režim především přispívá k podpoře konkurenceschopnosti loďstev Společenství na světovém trhu, zachování zaměstnanosti Společenství na moři i na pevnině, ochraně know-how odvětví námořní dopravy Společenství a rozvoji způsobilosti námořní dopravy (oddíl 2.2 výše uvedených obecných zásad). Dále účinně přispívá ke zlepšení bezpečnosti a k ochraně životního prostředí díky obnově loďstva. Co se týče zejména zachování pracovních míst posádek lodí a vysoce kvalifikovaných zaměstnanců na pevnině, francouzské orgány připomínají, že mezi požadovanými kompenzacemi za účelem poskytnutí výjimky je také nutnost mít na území Unie k dispozici středisko strategického rozhodování o řízení činností námořní dopravy a o řízení lodí. Z dotčeného daňového režimu by tak měla nepřímo prospěch i pracovní místa spojená s přímým řízením námořní dopravy, ale také pracovní místa spojená se souvisejícími činnostmi, jako jsou pojištění, zprostředkování a financování.
(40)
Francouzské orgány však upozorňují na skutečnost, že obecné zásady z roku 1997 (13) ani z roku 2004 (14) přesně nestanovují spojení mezi podporou potřebnou k zachování a k rozvoji námořní dopravy a úrovní vytvořených pracovních míst. Z obecných zásad z roku 2004 podle francouzských orgánů dále vyplývá, že „za stávající situace nic nenaznačuje, že by docházelo k narušování hospodářské soutěže mezi členskými státy v rozporu se společným zájmem“ a že „přijatá opatření se osvědčila jako prospěšná k zachování vysoce kvalifikovaných pracovních míst (…)“ (oddíl 3.1).
(41)
Co se týče použití zásady oprávněného očekávání, francouzské orgány se odkazují na rozhodnutí Komise 2002/15/ES ze dne 8. května 2001 o státní podpoře, kterou Francie uplatňuje ve prospěch společnosti Bretagne Angleterre Irland („BAI“ nebo „Brittany Ferries“) (15), kde byl dotčený režim šetřen.
(42)
Francouzské orgány se rovněž odkazují na svůj dopis Komisi ze dne 17. března 1998 (A/32232), kde informují o vložení druhého pododstavce článku 39 C a článku 39 CA ODZ. Domnívají se, že i když byl zaslán tento dopis a i když Komise šetřila případy (16), v jejichž rámci byl zmíněn článek 39 ODZ, nebylo zahájeno žádné řízení týkající se tohoto režimu v průběhu šesti let po jeho nabytí platnosti.
(43)
Za těchto okolností vedlo mlčení Komise k oprávněnému očekávání slučitelnosti článku 39 CA ODZ se společným trhem, která stojí proti požadavku na navrácení podpor od dotčených podniků.
V. PŘIPOMÍNKY ZÚČASTNĚNÝCH STRAN
(44)
Šestnáct zúčastněných stran zaslalo Komisi své připomínky s použitím čl. 88 odst. 2 Smlouvy v termínu, který jim byl udělen. Seznam zúčastněných stran je přiložen k tomuto rozhodnutí.
(45)
Za prvé, co se týče otázky označení dotčeného režimu jako podpory, většina zúčastněných stran se staví proti postoji Komise v této věci.
(46)
Zejména podle Caisse Nationale des Caisses d'Epargne et de Prévoyance (CNCE), Calyon Corporate and Investement Bank (dále jen „Calyon“) a BNP Paribas (dále jen „BNP“) ustanovení článku 39 CA ODZ nezakládá státní podporu, ale vytváří režim kontroly použití obecného práva týkajícího se odpisů určitých aktiv. Spojení čl. 39 C druhého pododstavce a článku 39 CA ODZ by mělo mít za cíl bojovat proti příliš velkým ztrátám daňových příjmů, o nichž hovoří práce parlamentu před přijetím zákona č. 98-546 (zpráva Finančního výboru Národního shromáždění ze dne 25. března 1998).
(47)
Société Générale (SG), BNP a Brittany Ferries tvrdí, že článek CA ODZ nevytváří daňový rámec odchylný od obecného práva, ale je považován za přiblížení se obecnému právu ve věci odpisů. Jednalo by se tak o režim obecné povahy. Podle SG musí být ekonomické zvýhodnění plynoucí z odkladu daní za použití článku 39 CA ODZ porovnáno s obecným právem o odpisech a nikoliv s režimem omezujícím výjimky podle čl. C druhého pododstavce ODZ. Dotčený režim je údajně otevřený pro všechny hospodářské subjekty působící na francouzském území a článek 39 CA ODZ se ostatně nevztahuje na žádný zvláštní majetek nebo hospodářské odvětví. Udělení výhod plynoucích z použití tohoto článku se tedy neomezuje ani na francouzské obchodní loďstvo ani na francouzské bankovní instituce.
(48)
Totožnost členů HZS by ostatně neměla být považována za kritérium udělení výjimky a dotčený režim neobsahuje žádné omezení na členy HZS, solventní plátce daně. Podle těchto zúčastněných stran tedy nemůže být důvodné uvažovat, že spojení článků 39 C a 39 CA ODZ dává členům HZS selektivní daňové zvýhodnění.
(49)
Povolení výjimky podle článku 39 CA ODZ ostatně není udělováno diskrečně. Podle Gaz de France a BNP udělení ministerské výjimky naopak podléhá podmínkám objektivním a nikoliv diskriminačním. BNP v této souvislosti připomíná, že podle rozhodnutí Soudního dvora (17), přísluší Komisi, aby dokázala diskreční zacházení s hospodářskými subjekty v rámci jednotlivých opatření. Existence prostoru pro uvážení, který správní orgán má, by mohla vést ke zjištění selektivní povahy opatření, pouze pokud se jedná o jednotlivé opatření, ale ne o obecný režim, na němž se toto opatření zakládá. V této souvislosti by bylo vhodné připomenout, že správce daní si nemůže vynucovat podmínky, které nejsou stanoveny zákonem. V projednávané věci zákon výslovně stanoví, která kritéria se mají použít pro hodnocení, zda se jedná o „velký hospodářský a sociální význam“. BNP, CNCE a Calyon se v této souvislosti odkazují na rozhodnutí Ústavní rady (18), kterého se dovolávají francouzské orgány. Toto rozhodnutí o zamítnutí žádosti o povolení výjimky by každopádně mohlo být předmětem odvolání ke správnímu soudu proti zneužití pravomoci, který by rozhodl podle vlastního uvážení o důvodu tohoto zamítnutí.
(50)
Zejména podle Calyon a BNP selektivita dotčeného režimu vyplývá z praxe na trhu a ze zvláštností aktiv v dopravě (určité záruky dlouhodobého zhodnocení a likvidity) a nikoliv ze znění článku 39 CA ODZ. Dopravní infrastruktura má totiž takové zvláštnosti, které lze využít k dlouhodobému financování. I kdyby ostatně článek 39 CA ODZ nevyžadoval předběžný souhlas ministerstva pro rozpočet, příjemci, kteří mají prospěch z tohoto předpisu, by byli stejně ti, kterým bylo povolení výjimky uděleno.
(51)
Podle BNP jsou podmínky použití předpisu článku 39 CA ODZ odůvodněny také povahou a ekonomikou francouzského daňového systému, protože určitá odvětví činnosti vyžadují značně velké investice.
(52)
CNCE rovněž tvrdí, že podobná finanční zvýhodnění jako ta, která vyplývají z článku 39 CA ODZ, lze získat prováděním ustanovení obecného práva. Zvláštnosti článku 39 CA ODZ totiž údajně nezpůsobuje skutečné odchýlení od obecného práva o odpisech z hlediska množství daňových důsledků. Podle CNCE jsou tyto zvláštnosti na jedné straně zisk ze zvýšení koeficientu zrychleného odpisování o jeden bod a na druhé straně možnost využít osvobození od daně ze zisku z převodu. BNP však připouští, že stát vypočítává rozpočtové náklady při použití článku 39 CA ODZ s odkazem na čl. 39 C druhý pododstavec ODZ.
(53)
Co se týče zvýšení koeficientu odpisování o jeden bod, je toto zvýhodnění údajně kompenzováno skutečností, že zjištěné ztráty lze podle článku 39 CA ODZ odečíst pouze do výše jedné čtvrtiny zisků zdanitelných sazbou daně platné pro společnosti obecného práva, které každý člen HZS dosahuje z jiné výdělečné činnosti. Toto daňové zvýhodnění by také mělo kompenzovat zvláštní omezení zavedená za účelem udělení výjimky. BNP v této souvislosti upřesňuje, že zisk, který pro HZS plyne ze zvýšení koeficientu odpisování o jeden bod je podmíněný a relativně nízký. Každopádně nemůže přinést žádné zvýhodnění před konkurencí. Air France v této souvislosti uvádí, že financování provedené za použití dotčeného režimu v porovnání s financováním pomocí přímé půjčky umožňuje ušetřit 6 až 10 % z ceny letounu. Tvrdí rovněž, že úspory nájemce jsou zcela srovnatelné s finančním ziskem, který může být výsledkem jiných plánů financování.
(54)
Co se týče osvobození od daně ze zisku z převodu, CNCE poukazuje, že možnost o ně požádat vyplývá z ekonomiky francouzského daňového systému, a tudíž by neměl být označován jako státní podpora. Díky své hospodářské racionalitě je nutný nebo funkční ve vztahu k účinnosti systému. Osvobození od daně ze zisku z převodu je tedy údajně odůvodněno nutností zachovat peněžní zvýhodnění plynoucí z první části předpisu článku 39 CA ODZ. Podle Calyon osvobození v případě lodí umožňuje loďaři, aby se dostal do situace srovnatelné s tím, že by si loď koupil přímo a že by měl dostatek finančních prostředků k daňovým odpisům. Podle BNP je účelem osvobození od daně ze zisku nezpochybnit zvýhodnění spojené s odkladem daní, pokud uživatel přistoupí k předčasnému odkoupení. SG uvádí, že osvobození od daně ze zisku z převodu nekompenzuje zvláštní omezení spojené s dotčeným předpisem o daních, jako je zejména zákaz převodu podílů pronajímatele, pokud o ně výslovně nepožádá sám uživatel. A zvýšení provozních nákladů uživatele by toto osvobození kompenzovalo.
(55)
Podle Brittany Ferries není osvobození od daně ze zisku podle článku 39 CA ODZ výhodnější než osvobození, které bude vyplývat z ustanovení obecného práva(s výhradou 5 % podílu výdajů a nákladů) platného od roku 2007.
(56)
Air France upozorňuje, že úspory plynoucí z tohoto daňového předpisu jsou srovnatelné s úsporami na základě jiných způsobů financování s využitím daňových pák, které ve světě existují. Operace financované s použitím článku 39 CA ODZ jsou údajně také kompenzovány takovým způsobem, že jsou zvýhodnění podle tohoto předpisu relativní. Air France ostatně informuje, že v určitých případech může HZS smluvně přenést na nájemce daňová rizika a vedlejší náklady, což by mělo za následek znatelné snížení úspor, kterých by mohli uživatelé dosáhnout.
(57)
Mnoho zúčastněných stran, jako například Compagnie Méridionale de navigation, tvrdí, že dotčený režim zavádí pro loďaře mnoho omezení, která tak tvoří kompenzaci, kterou stát vyžaduje k udělení výjimky. Zvýhodnění vyplývající z tohoto daňového režimu údajně kompenzuje nárůst provozních nákladů lodí plujících pod francouzskou vlajkou, jež je dán převážně náklady na francouzskou posádku, která je jedna z nejdražších v Evropě. Zúčastněná strana Fouquet Sacop v této souvislosti zdůrazňuje, že tento režim ji přivedl k tomu, aby si zvolila rychlejší rozvoj lodí pod francouzskou vlajkou, protože omezení a nárůst provozních nákladů na tyto lodě jsou kompenzovány dotčeným daňovým režimem. CMA CGM, Broström Tankers, Pétro Marine a Louis Dreyfus Armateurs upozorňují, že bez příjmu z tohoto režimu by nebyly schopny zajistit své investice do lodí plujících pod francouzskou vlajkou, a tudíž se účastnit rozvoje loďstva Společenství. Bourbon Maritime informuje, že předpis článku 39 CA ODZ umožňuje zachovat vysoce kvalifikovaná pracovní místa spojená s přímým řízením námořní dopravy a se souvisejícími činnostmi a že účinně přispívá ke zlepšování bezpečnosti a ochrany životního prostředí.
(58)
Za druhé, co se týče podmínky čl. 87 odst. 1 Smlouvy spojené s ovlivňováním obchodu mezi členskými státy, několik zúčastněných stran uvádí, že členové HZS a uživatelé dotčeného majetku mohou být zahraniční subjekty nebo jejich francouzské pobočky. Dotčený režim také není výhodnější než stávající režimy v jiných členských státech. SG v této souvislosti upřesňuje, že francouzských zákazníků, kterých se povolené výjimky týkaly, je jen malá část.
(59)
Za třetí, co se týče slučitelnosti dotčeného režimu se společným trhem, CNCE uvádí, že výjimky udělené subjektům působícím v námořní dopravě odpovídají duchu obecných zásad Společenství z roku 1997 a 2004 (19). Dotčené opatření je tedy slučitelné se společným trhem při použití čl. 87 odst. 3 písm. c) Smlouvy, pokud je vykládáno ve smyslu těchto obecných zásad Společenství.
(60)
Brittany Ferries tvrdí, že režim podle článku 39 CA ODZ je slučitelný se společným trhem při použití čl. 87 odst. 3 písm. c) Smlouvy, pokud je cílem tohoto ustanovení pouze napravit „selhání trhu“ ve věci financování dlouhodobého movitého majetku většího objemu. Většina zúčastněných stran dále zdůrazňuje, že ostatní členské státy v důsledku toho reagovaly zavedením podobných ustanovení.
(61)
Za čtvrté, co se týče použití zásady oprávněného očekávání v projednávané věci, většina zúčastněných stran - příjemců v tomto režimu - tvrdí, že byly vždy přesvědčeny, že dotčené opatření není státní podpora ve smyslu čl. 87 odst. 1 Smlouvy. Použití výše uvedené zásady tedy v projednávané věci stojí proti jakémukoliv navrácení.
(62)
SG v této souvislosti uvádí, že podle režimu, jenž předcházel dotčenému režimu, bylo možné provést zápočet veškerých ztrát z odpisů osobních společností s daňovými výsledky společníků těchto společností. Komise by se tedy neměla domnívat, že by tento režim obecného práva mohl být považován za státní podporu.
(63)
Strany rovněž tvrdí, že Komise po dobu šesti let nezasáhla. Podle společnosti Calyon se zdá, že byla Komise obeznámena s několika operacemi financování aktiv při použití článku 39 CA ODZ, aniž by se někdy dotazovala na jejich platnost v souladu s článkem 87 Smlouvy (20). CNCE v této souvislosti tvrdí, že doba, která uplynula mezi dnem, kdy byla Komise obeznámena o podpoře, a dnem zahájení formálního vyšetřovacího řízení, je příliš dlouhá, a Calyon tuto dobu označuje za nepřiměřenou. Komise ostatně dosud jen výjimečně zjistila existenci oprávněného očekávání příjemce výjimky, který odmítal navrácení podpory, přičemž mezi obeznámením Komise o opatření a přijetím jejího konečného rozhodnutí uplynuly přibližně tři roky (21).
(64)
Některé zúčastněné strany rovněž zdůrazňují, že Komise již dříve schválila režim podílů na vlastnictví lodí - režim z daňového hlediska výhodnější než režim, jenž je předmětem tohoto případu - a že tato okolnost založila oprávněné očekávání zákonnosti dotčeného režimu. Podle CNCE předpokladem vzniku oprávněného očekávání příjemců nebylo ostatně to, že se Komise ke stejnému režimu již vyjádřila. Schválení i jen podobného režimu by mohlo takové očekávání vyvolat. Ve svém rozhodnutí ze dne 8. května 2001 (22) Komise údajně podobný režim schválila. CNCE a SG se rovněž odkazují na několik podobných režimů schválených Komisí (23) a na rozsudek Soudního dvora v případě RSV v. Komise (24).
(65)
Brittany Ferries se konkrétně domnívá, že rozhodnutí Komise ze dne 8. května 2001 (25) samo od sebe vyvolalo oprávněné očekávání, že dotčený režim neobsahuje státní podporu.
(66)
CNCE rovněž zdůrazňuje, že Francie zákon č. 98-546 přijala přibližně tři měsíce poté, co o něm informovala Komisi v souladu s čl. 88 odst. 3 Smlouvy. Jelikož se Komise zdržela odpovědi ve dvou měsících následujících po tomto oznámení, dotčené opatření spadá do režimu podpor existujících ve smyslu soudního rozhodnutí Lorenz (26).
(67)
Dvě zúčastněné strany, které Komisi předložily připomínky v rámci formálního vyšetřovacího řízení, požádaly, aby jejich totožnost byla utajena.
(68)
První z těchto zúčastněných stran v připomínkách, které Komisi v daném termínu zaslala, tvrdí, že dotčený režim je protiprávní. Žádá Komisi, aby rozšířila rámec tohoto správního řízení na režim podílů na vlastnictví lodí. Tato strana se, stejně jako Komise ve svém rozhodnutí o zahájení formálního vyšetřovacího řízení, na jednu stranu domnívá, že dotčený režim je selektivní, protože podporuje francouzské loďaře, a na druhou stranu, že ovlivňuje obchod mezi členskými státy, a to zejména na trhu přes Lamanšský průliv. Upozorňuje v této souvislosti, že dotčený režim, jemuž předcházel režim podílů na vlastnictví lodí, byl zaveden k uspokojení francouzského průmyslu námořní dopravy, jak vyplývá ze zprávy finančního výboru ze dne 25. března 1998.
(69)
Tím, že podporuje francouzské subjekty, dotčený daňový režim údajně také přispívá ke zvyšování příliš vysoké kapacity na trhu přes kanál La Manche, jelikož subjektům působícím v tomto odvětví umožňuje nákup nových lodí, i když na to nemají finanční prostředky. Narušování hospodářské soutěže vyplývající z použití tohoto režimu by bylo dále možné doložit nákupem lodí prostřednictvím tohoto daňového mechanismu společnostmi Seafrance a Brittany Ferries. Tyto společnosti věděly, že jejich možnosti po koupi nových lodí značně vzrostou.
(70)
Druhá zúčastněná strana, která požádala o utajení své totožnosti, se v rámci svých připomínek odkazuje na zvýhodněné konkurenční postavení francouzských subjektů, mezi nimiž je na prvním místě Brittany Ferries, a to z důvodu financování svých lodí díky dotčenému režimu. Odkazuje se v této souvislosti na zachování Brittany Ferries na linkách přes Lamanšský průliv a na lince Francie - Irsko navzdory nepříznivým konkurenčním podmínkám, které na těchto linkách převažují a které již ostatně vedly k odchodu P&O z trhu.
VI. PŘIPOMÍNKY FRANCOUZSKÝCH ORGÁNŮ K PŘIPOMÍNKÁM TŘETÍCH ZÚČASTNĚNÝCH STRAN
(71)
Podle francouzských orgánů připomínky většiny třetích zúčastněných stran potvrzují jejich postoj, co se týče vyhodnocení dotčeného režimu, tedy zejména, že:
-
článek 39 CA ODZ je opatření obecné povahy, používané zejména, ale nikoliv výhradně, k financování obchodních lodí,
-
dotčený režim má dopad srovnatelný s vnitrostátními právními opatřeními i s předpisy jiných členských států,
-
schvalování výjimky nemá diskreční povahu a její udělení závisí na splnění objektivních kritérií,
-
dotčený daňový režim má pro hospodářství Společenství velký význam, a to zvláště ve smyslu vytváření a zachování pracovních míst,
-
většina třetích zúčastněných stran se dovolává svého oprávněného očekávání ohledně slučitelnosti dotčeného předpisu s předpisy Společenství.
(72)
Co se týče připomínek předložených dvěma zúčastněnými stranami, které požádaly o utajení totožnosti, podle francouzských orgánů se zakládají na nesprávných nebo nepřesných údajích.
(73)
Co se týče argumentu, podle něhož udělení režimu fiskálních HZS pro Brittany Ferries nepřímo vedlo k odchodu P&O ze západní a střední části Lamanšského průlivu, francouzské orgány odpovídají, že byl udělen pouze pro dvě lodě Brittany Ferries a že financování její lodi „Mont St Michel“ tímto mechanismem bylo schváleno rozhodnutím Komise ze dne 8. května 2001 (27).
(74)
Britské orgány v této souvislosti údajně vedly podrobné vyšetřování hospodářské soutěže u příležitosti odchodu výše uvedeného subjektu z trhu. Jejich závěry však neuvádějí případné narušování hospodářské soutěže jako příčinu odchodu tohoto subjektu. Snížení obratu určitých subjektů navíc vyplývá z neustálého růstu konkurence nízkonákladových leteckých společností a nikoliv ze zahájení provozu nových lodí jinými loďaři.
(75)
Co se týče požadavku jedné z těchto zúčastněných stran, aby Komise rozšířila rozsah svého šetření na režim podílů na vlastnictví lodí, francouzské orgány připomínají, že tento režim byl prohlášen jako slučitelný s pravidly Smlouvy v rozhodnutí ze dne 3. května 1996.
(76)
Zvýšení kapacity přes Lamanšský průliv by nemělo být důsledkem činnosti společností příjemců v režimu fiskálních HZS. Bylo by vhodné v této souvislosti vzít v úvahu nově příchozí podnikatele na linky, na nichž dříve působily tradiční subjekty. Francouzské orgány v této souvislosti rovněž informují, že Eurotunnel v letech 2000 až 2003 kapacitu nákladní dopravy zdvojnásobil a že P&O odkoupila podíly subjektu Stena-Line a zmodernizovala své loďstvo.
VII. HODNOCENÍ PODPORY
(77)
Po formálním vyšetřovacím řízení zahájeném na základě čl. 88 odst. 2 Smlouvy a s přihlédnutím k argumentům předloženým v této souvislosti francouzskými orgány a zúčastněnými stranami se Komise domnívá, že daňový režim podle článku 39 CA ODZ zakládá státní podporu ve smyslu čl. 87 odst. 1 Smlouvy.
1. Státní podpora
(78)
Podle čl. 87 odst. 1 Smlouvy „Podpory poskytované v jakékoli formě státem nebo ze státních prostředků, které narušují nebo mohou narušit hospodářskou soutěž tím, že zvýhodňují určité podniky nebo určitá odvětví výroby, jsou, pokud ovlivňují obchod mezi členskými státy, neslučitelné se společným trhem“.
(79)
K označení vnitrostátního opatření za státní podporu musejí být splněny následující kumulativní podmínky, a to: 1) dotčené opatření poskytuje zvýhodnění ze státních prostředků, 2) toto zvýhodnění je selektivní a 3) dotčené opatření narušuje nebo může narušit hospodářskou soutěž a může ovlivnit obchod mezi členskými státy (28).
(80)
Je nutno přednést důvody, které dovolují se domnívat, že výše popsaný režim podle článku 39 CA ODZ splňuje tyto kumulativní podmínky.
(81)
Je na místě připomenout, že podle čl. 39 C prvního pododstavce ODZ je odpisování majetku pronajatého nebo jakýmkoliv jiným způsobem poskytnutého do užívání rozloženo na obvyklou dobu používání.
(82)
Čl. 39 C druhý pododstavec a článek 39 CA ODZ se týkají pravidel odpisů použitelných na financování majetku, který byl pronajat nebo poskytnut do užívání, a to zejména prostřednictvím HZS. Podle francouzských orgánů byla tato dvě ustanovení zavedena za účelem boje proti zneužívání tohoto způsobu financování.
(83)
Francouzské orgány i zúčastněné strany upozorňují, že režim podle článku 39 CA ODZ odpovídá přiblížení se obecnému právu ve věci daňových odpisů, tedy k ustanovením čl. 39 odst. 1 druhého pododstavce a čl. 39 C prvního pododstavce výše uvedeného zákoníku, a tudíž nezakládá státní podporu. Čl. 39 C druhý pododstavec ODZ by tedy zakládal výjimku z ustanovení těchto článků.
(84)
Podle stálé judikatury použití čl. 87 odst. 1 Smlouvy pouze nařizuje, aby bylo určeno, zda v rámci daného právního režimu má státní opatření takovou povahu, že zvýhodňuje „určité podniky nebo určitá odvětví výroby“ před jinými, které by se z pohledu cíle sledovaného uvedeným režimem nacházely ve srovnatelné faktické a právní situaci (29).
(85)
Aby bylo tedy možné zjistit, co zakládá zvýhodnění ve smyslu soudních rozhodnutí týkajících se pojmu státní podpory, je nezbytné určit referenční pravidlo nebo obecně použitelný režim v rámci daného právního režimu, podle něhož bude toto zvýhodnění posuzováno (30). Soudní dvůr v tomto ohledu již ostatně soudil, že určení referenčního rámce nabývá větší důležitosti v případě daňových opatření, jelikož samotná existence zvýhodnění může být zjištěna jedině v porovnání s takzvaným „obvyklým“ zdaněním, tedy se sazbou daně platnou v referenční zeměpisné oblasti (31).
(86)
V projednávané věci je k určení tohoto referenčního pravidla v rámci režimu odpisování majetku pronajatého nebo poskytnutého k užívání nutné přihlížet k ustanovením souvisejícím s financováním tohoto majetku prostřednictvím osobních společností, jako jsou HZS. V opačném případě by nebylo možné faktickou a právní situaci, k níž se přihlíží, aby bylo možné určit zvýhodnění, porovnat z hlediska členů HZS ani z hlediska uživatelů dotčeného majetku.
(87)
Referenčním pravidlem použitelným v projednávané věci, týkající se určení daňových odpisů, je omezení zásady těchto odpisů u majetku financovaného HZS podle čl. 39 C druhého pododstavce ODZ (32). Nejedná se tedy o čl. 39 C první pododstavec ODZ, jelikož toto ustanovení není použitelné na operaci financování prostřednictvím HZS, tedy subjekty, jež sdružují několik právnických osob, většinou finančních ústavů, které se společně dělí o riziko spojené s operací na rozdíl od operace financování, kterou provádí pouze jeden finanční ústav, který nese zvažovaná rizika sám. V tomto ohledu je dále nutno uvést, že na rozdíl od způsobů financování mimo HZS umožňuje operace financování prostřednictvím daňově transparentní entity daňovou optimalizaci, jelikož ztrátové výsledky HZS v prvních letech činnosti jsou odečteny ze zdanitelných zisků dosažených jeho členy z jiné výdělečné činnosti.
(88)
Komise se tedy domnívá, že francouzské orgány a některé zúčastněné strany nedůvodně tvrdí, že režim podle článku 39 CA ODZ zakládá přiblížení se obecnému právu o odpisech a že čl. 39 C druhý pododstavec výše uvedeného zákoníku zakládá referenční režim, podle něhož musí být hodnoceno daňové zvýhodnění vyplývající z použití článku 39 CA. Je ostatně nutné uvést, že článek 39 CA ODZ výslovně stanoví, že se toto daňové zvýhodnění vypočítává z kladného nebo záporného zůstatku současných hodnot, které souvisejí se snížením nebo s dodatečnou platbou daně, podle hodnot vyplývajících z řádného použití ustanovení druhého pododstavce tohoto článku.
(89)
Co se týče zvýhodnění s použitím článku 39 CA ODZ, je nutné uvést, že pouze členové HZS (33), kteří financují movitý majetek, jehož doba odpisování je nejméně osm let, mohou získat daňové zvýhodnění při použití článku 39 CA ODZ, a to 1) výjimku ze stanovení horní hranice zásady daňových odpisů, 2) zvýšení koeficientu odpisování o jeden bod a 3) případné osvobození od zisku z převodu.
(90)
Na jednu stranu, co se týče zrušení horní hranice daňových odpisů při použití článku 39 CA ODZ, je na místě připomenout, že každý člen HZS může během období odpisování majetku, kdy jsou výsledky HZS ztrátové, provést zápočet ztrát HZS se svými vlastními zdanitelnými zisky v poměru výše svého podílu. V této souvislosti se nepřihlíží ke stanovení horní hranice daňových odpisů podle čl. 39 C druhého pododstavce ODZ.
(91)
Použití výjimky stanovené v článku 39 CA ODZ tudíž každému členovi HZS umožňuje v období ztrát snížit daňový základ, na který by se jinak použil čl. 39 C druhý pododstavec ODZ. Skutečnost, že výše odpisů není omezena na vybíraný poplatek za pronájem minus další poplatky související s pronajatým majetkem, totiž umožňuje v počátečních účetních obdobích, která jsou ztrátová, odpisy zvýšit. Okolnost, že podle článku 39 CA ODZ lze tyto ztráty odpisovat pouze do výše jedné čtvrtiny zisků zdanitelných sazbou daně platnou pro společnosti veřejného práva, které každý člen HZS dosahuje z jiné výdělečné činnosti, může v tomto ohledu toto zvýhodnění jistě omezit, ale nemůže ho zpochybnit.
(92)
Francouzské orgány v této souvislosti upozorňují, že daňové úspory takto dosažené v prvních letech operace financování jsou vyrovnány dodatečnou daní, která přichází, jakmile HZS začne realizovat zisky, protože dlužné poplatky za pronájem jsou vyšší než roční náklady na odpis. Komise se však domnívá, že poskytnuté zvýhodnění spočívá v odkladu platby daně a odpovídá zůstatku současných hodnot daní odvedených v průběhu celkové doby odpisování s přihlédnutím k použité úrokové sazbě.
(93)
Zpráva senátu č. 413 (34) ostatně potvrzuje, že tento rozbor, jelikož je zde uvedeno, že „daňové úspory, kterých členové sdružení takto dosáhnou během prvních let provozování činnosti, jsou kompenzovány dodatečnou daní, která přichází, jakmile finanční entita začne realizovat zisky“. Tento odklad však podle této zprávy umožňuje dosáhnout peněžního zisku, který odpovídá rozdílu mezi současnými hodnotami daňových úspor prvních období a platbami dodatečné daně z posledních období. Komise rovněž poznamenává, že je v daňových pokynech č. 120 ze dne 17. června 1999 (35) uvedeno, že daňové zvýhodnění vyplývající z použití článku 39 CA ODZ umožňuje dosáhnout daňové úspory.
(94)
Zdá se tedy, že cílem režimu zavedeného článkem 39 CA ODZ je umožnit členům HZS, aby získali zvýhodnění formou odkladu daní.
(95)
V tomto ohledu nemůže obstát argument, podle něhož uživatelé, pro které HZS neobdrží povolení výjimky podle článku 39 CA ODZ, využívají jiné způsoby financování, aby unikli stanovení horní hranice daňových odpisů podle čl. 39 C druhého pododstavce výše uvedeného zákoníku, a nejsou tedy znevýhodněni v porovnání s těmi, pro koho HZS povolení obdrželo. Je totiž především nutné připomenout, že co se týče režimu podpor, může se Komise omezit na prozkoumání obecné povahy dotčeného režimu, aniž by byla povinna prozkoumat každý jednotlivý případ zvlášť (36). Takový argument dále vede k zohledňování jednotlivých situací, které se z faktického a právního hlediska liší (37) a jsou navíc hypotetické.
(96)
Nelze ani vyloučit, že uživatelé, kteří nemohou těžit z ustanovení článku 39 CA ODZ, nemají možnosti k použití jiného způsobu financování. To by mohlo nastat, pokud by se banka s přihlédnutím k finanční situaci dotčeného podniku rozhodla, že na sebe sama nevezme rizika spojená s operací financování (leasingu jako takového), anebo kdyby z důvodů plynoucích z účetní závěrky nebo z finanční solventnosti uživatelů nebyly jiné způsoby financování možné (přímá investice s půjčkou nebo z vlastního jmění). I kdyby každopádně tito uživatelé byli skutečně schopni použít jiný způsob financování a v této souvislosti by byla zrušena horní mez jejich odpisů, neznamená to, že by se měli původně zvoleného nejvýhodnějšího řešení vzdát ve prospěch jiné volby, která by byla nutně méně výhodná, a že by neměli využívat zvláštního zdanění leasingu prostřednictvím HZS (díky povinnosti postoupení stanovené v článku 39 CA ODZ).
(97)
Na druhou stranu členové HZS kromě zrušení horní meze daňových odpisů mají prospěch ze zvýšení koeficientu zrychleného odpisování o jeden bod a z osvobození od daně ze zisku za předpokladu anticipovaného postoupení majetku uživateli, pokud jsou splněny určité podmínky (38).
(98)
Tento zvýšený koeficient a toto případné osvobození od daně ze zisku z převodu zakládají zvýhodnění, z něhož mají členové HZS prospěch při použití článku 39 CA ODZ, ale z něhož by neměli výhodu při použití referenčního daňového rámce, a to čl. 39 C druhého pododstavce výše uvedeného zákoníku. Co se týče těchto dvou zvýhodnění, použití článku 39 CA ODZ by v žádném případě nemohlo být považováno jako přiblížení se obecnému právu odpisování, čehož se dovolávají francouzské orgány, jelikož čl. 39 C první pododstavec výše uvedeného zákoníku takové daňové zvýhodnění nijak nestanoví.
(99)
Co se týče argumentu, podle něhož bude od roku 2007 osvobození od daně ze zisku z převodu dáno obecným právem, je na místě v této souvislosti uvést, že tento argument každopádně není patřičný, jelikož existence tohoto zvýhodnění musí být hodnocena s přihlédnutím k platnému právnímu rámci a nelze ji měřit metrem budoucí právní situace (39). Strany ostatně neuvádějí, že by z důvodu změny právního rámce byla dříve poskytovaná zvýhodnění ukončena.
(100)
Co se týče státních prostředků použitých na zvýhodnění podle dotčeného režimu, je nutné připomenout, že podpora je obecnější pojem než dotace, protože zahrnuje nejen kladné plnění, jako samotné dotace, ale rovněž intervenci, která v různých formách ulevuje od nákladů, jež jdou obvykle k tíži rozpočtu podniku, a která je tudíž stejné povahy a má stejný účinek (40), aniž by to byla podpora v úzkém slova smyslu. Z toho vyplývá, že opatření, podle kterého veřejné orgány udělují výjimky určitým podnikům, snížení nebo také odklad platby běžně dlužné daně, posunuje příjemce do výhodnější finanční situace, než mají ostatní poplatníci, a i když nezahrnuje převod státních prostředků, zakládá státní podporu ve smyslu čl. 87 odst. 1 Smlouvy (41). V projednávané věci, i když opatření vyplývající z článku 39 CA ODZ nezahrnují převody státních prostředků, proto není možné popřít, že způsobují nižší daňové příjmy a tímto zakládají státní financování.
(101)
Komise se za těchto okolnosti domnívá, že jsou členové HZS příjemci zvýhodnění formou daňových úspor (zrušení horní hranice a zvýšení koeficientu odpisování) a osvobození od daně za předpokladu předčasného odkoupení majetku při splnění určitých podmínek, což představuje výdaj z rozpočtu francouzského státu.
(102)
Co se týče členů HZS, jelikož by měli postoupit nejméně dvě třetiny celkového daňového zvýhodnění vyplývajícího z použití článku 39 CA ODZ uživateli dotčeného majetku, Komise se domnívá, že zvýhodnění, které získají, je nejvýše jedna třetina tohoto celkového zvýhodnění. Komise v této souvislosti připomíná, že členy HZS jsou převážně finanční ústavy.
(103)
Co se týče uživatelů příslušného majetku, postoupení části celkového daňového zvýhodnění, které získají členové HZS, je prováděno podle sporného předpisu formou snížení poplatku za pronájem nebo snížením odkupní ceny. Pokud je toto zvýhodnění převedeno na uživatele, snižuje tak náklady, které jdou běžně k tíži jejich rozpočtu v rámci leasingových operací. Jelikož postoupení představuje nejméně dvě třetiny zvýhodnění uděleného členům HZS ze státních prostředků, je nutné se domnívat, že uživatelé v této míře získávají zvýhodnění od státu ve smyslu článku 87 smlouvy, které činí nejméně dvě třetiny celkového zvýhodnění.
(104)
Francouzské orgány a některé zúčastněné strany však tvrdí, že daňový režim zavedený článkem 39 CA ODZ zakládá obecné opatření francouzského daňového práva. Je tedy nutné prozkoumat, zda celkové zvýhodnění, jehož příjemci jsou členové HZS a uživatelé, je selektivní povahy.
(105)
Je na místě nejdříve připomenout, že zvláštnost státního opatření, a to jeho selektivní povaha, zakládá jednu z charakteristik pojmu státní podpory ve smyslu čl. 87 odst. 1 Smlouvy. Z tohoto důvodu je důležité ověřit, zda dotčený daňový režim obsahuje zvýhodnění výhradně pro určité podniky nebo určitá odvětví výroby či nikoliv (42).
(106)
Daňové opatření, které by mohlo být označeno za státní podporu, se od obecného daňového opatření v zásadě odlišuje právně nebo fakticky omezenou povahou počtu příjemců. Aby tedy mohlo být opatření označeno za státní podporu, podniky jejích příjemců musí náležet k jedné kategorii přesně určené právním nebo faktickým používáním kritéria stanoveného dotčeným opatřením (43).
(107)
Článek 39 CA ODZ se v projednávané věci používá pouze na movitý majetek, který lze odpisovat zrychleně po dobu nejméně osmi let a který je pořízený jako nový, s výjimkou lodí, které mohou být použité. Ve zprávě senátu č. 413 (44) se ostatně uvádí, že „[…] účelem právního předpisu je podpořit značné investice díky velmi podnětné daňové páce“.
(108)
Daňová úleva vyplývající z použití tohoto ustanovení je tedy podle práva prospěšná výhradně pro členy HZS, kteří takový majetek financují (45), a pro uživatele tohoto majetku díky povinnosti postoupit nejméně dvě třetiny celkového daňového zvýhodnění, které získají členové HZS. Investoři - členové HZS - kteří nefinancují majetek podle článku 39 CA ODZ a uživatelé majetku, jehož doba odpisování je kratší než osm let, naopak nemohou mít z tohoto daňového zvýhodnění prospěch.
(109)
I kdyby však uživatelé majetku, kteří nemohou mít prospěch z režimu článku 39 CA ODZ, měli v této souvislosti zájem využít jinou formu financování od fiskálního HZS, byli by nicméně připraveni o možnost tohoto způsobu financování.
(110)
S ohledem na dobu odpisování dotčeného majetku, stanovenou v článku 39 CA ODZ, toto ustanovení navíc podle skutečnosti přináší prospěch především podnikům působícím v odvětví dopravy, zejména námořní a letecké, a HZS financujícím majetek, který se tohoto odvětví týká.
(111)
Z informací poskytnutých v tomto ohledu francouzskými orgány na jednu stranu vyplývá, že se 182 ze 189 žádostí o povolení výjimky podaných na základě článku 39 CA ODZ týkalo odvětví dopravy. Podle těchto údajů 75 % podaných žádostí o povolení výjimky a 82 % udělených výjimek připadá jen na odvětví námořní dopravy (viz výše tabulka v 17. bodě odůvodnění).
(112)
Na druhou stranu, zavedení tohoto režimu, který se odchyluje od stanovení horní hranice odpisování majetku financovaného HZS, byl především motivován vůlí zákonodárce zvýhodnit odvětví dopravy a zvláště pak námořní dopravu.
(113)
Tento skutkový stav vyplývá z několika prvků.
(114)
Za prvé, z majetku způsobilého podle článku 39 CA ODZ se daňové pokyny č. 120 (46) zaměřují výhradně jen na lodě. Je tedy stanoveno, že použitým majetkem, který může mít prospěch z daňového režimu článku 39 CA ODZ, jsou pouze lodě. Co se týče postupu udělování výjimky, je rovněž stanoveno, že pokud jde o lodě, žádosti o povolení výjimky musí být předloženy před jejich objednáním, protože se začínají odpisovat od okamžiku, kdy jsou přemístěny do doku (47).
(115)
Za druhé, z přípravných prací k přijetí zákona č. 98-546 a zvláště pak ze zprávy senátu č. 413 (48) vyplývá, že dřívější daňový předpis se používal na všechna hospodářská odvětví, zatímco článek 39 CA ODZ se používá „pouze na dlouhodobý hmotný majetek velkého objemu (letadla, vlaky TGV, lodě atd.)“. Co se týče zvláště odvětví námořní dopravy, tato zpráva uvádí, že v porovnání s režimem podílů na vlastnictví lodí je povaha dotčeného režimu nedostatečně výhodná pro povzbuzení investic v tomto odvětví. Je zde rovněž uvedeno, že ustanovení zavedené článkem 39 CA ODZ, které stanoví osvobození od daně ze zisku z převodu v případě předčasného odkoupení majetku uživatelem, bylo motivováno méně výhodnou povahou dotčeného režimu pro investice do námořní dopravy. Francouzské orgány v tomto ohledu stejným způsobem upozorňují v rámci svých připomínek ze dne 3. května 2004, že v souvislosti se snahou zastavit stagnaci počtu obchodních lodí registrovaných ve Francii a z vůle snížit spojitosti s odpisováním stanoveno, že HZS bude moci mít za určitých podmínek prospěch z osvobození od daně ze zisku z převodu majetku.
(116)
Za třetí, obecná zpráva č. 66 o návrhu zákona o státním rozpočtu na rok 1999 (49) uvádí, že „zákon č. 98-546 […] umožnil vytvořit nový daňový předpis ve prospěch investic do námořní dopravy“. Je zde rovněž uvedeno, že i když se zvýhodněný režim financování formou leasingu, který byl zaveden článkem 39 CA ODZ, nepoužívá pouze na lodě, ve skutečnosti byl vytvořen především pro ně.
(117)
S přihlédnutím ke všem výše uvedeným úvahám se Komise domnívá, že režim článku 39 CA ODZ je selektivní povahy, jelikož zvýhodňuje určité hospodářské subjekty působící v dopravním a finančním odvětví. Jelikož se tento režim nepoužívá na všechny hospodářské subjekty, nemůže být považován za obecné opatření daňové politiky.
(118)
Toto hodnocení nemůže být zpochybněno argumenty, kterých se dovolávaly francouzské orgány.
(119)
Za prvé, argument francouzských orgánů založený na velkém množství různých odvětví, kterých se může dotčené daňové opatření týkat, nemůže obstát. Kromě skutečnosti, že se dotčený daňový režim týká jen určitého majetku, se nelze domnívat, že tak malý počet žádostí o povolení výjimky k financování majetku z jiných odvětví než z dopravy (50) může stačit ke zpochybnění zvláštní povahy dotčeného režimu. V tomto ohledu již byla ostatně okolnost, že počet podniků, které mohou nárokovat výhodu, je velmi významná, nebo že tyto podniky patří do odvětví s různou činností, souzeny jako nedostatečné ke zpochybnění jeho selektivní povahy (51).
(120)
Za druhé, oproti tomu, na co se odvolávají francouzské orgány, argument, podle něhož existují obdobná daňová opatření v ostatních členských státech, není vhodný k tomu, aby odůvodnil existenci režimu článku 39 CA ODZ. Nelze totiž přistupovat ke srovnávacímu zkoumání daňových pravidel použitelných ve všech, ale pouze v některých členských státech, aniž by byl zkreslen záměr ustanovení týkajících se kontroly státní podpory. Pokud chybí harmonizace daňových předpisů členských států na úrovni Společenství, porovnávalo by takové zkoumání odlišné faktické a právní situace, které vyplývají z právních a regulativních odlišností mezi členskými státy (52). Bylo již ostatně souzeno, že okolnost, že se jeden členský stát snaží se jednostrannými opatřeními přiblížit podmínky hospodářské soutěže v určitém hospodářském odvětví podmínkám, které převažují v jiných členských státech, nemůže tato opatření zbavit povahy podpory (53). Okolnost, že konkurenti z jiných členských zemí mají prospěch ze srovnatelných daňových opatření, třeba i protiprávních, stejně tak nemá žádný vliv na označení dotčeného režimu za podporu (54).
(121)
Za třetí, Francie a zúčastněné strany uvádějí, že neselektivní povaha dotčeného režimu je dána nepřítomností diskreční pravomoci, kterou by jinak měly francouzské orgány za účelem udělování dotčených výjimek.
(122)
Komise připomíná, že podle soudních rozhodnutí dokonce i intervence, které jsou na první pohled použitelné pro všechny podniky, mohou vykazovat určitou selektivitu, a tudíž být považovány za opatření určená ke zvýhodnění určitých podniků nebo určitých odvětví výroby. To je zejména ten případ, kdy správní orgán, který je povolán k použití obecného pravidla, má určitou diskreční pravomoc, co se týče použití tohoto aktu (55).
(123)
V projednávané věci je nutno zároveň připomenout, že jelikož z dotčeného daňového předpisu mohou mít prospěch pouze uživatelé určitého majetku a členové HZS, které ho financují, a jelikož z něj podle skutečnosti mají prospěch pouze dopravní a finanční odvětví, podmínka zvláštnosti je tímto již splněna. Jiné projekty financování, týkající se majetku z jiných odvětví než dopravy a/nebo s dobou odpisování kratší než osm let, by totiž mohly vykazovat takové záruky, které by vylučovaly veškerou snahu o daňovou optimalizaci. S ohledem na omezený rozsah použití tohoto daňového předpisu tudíž není nutné za účelem stanovení selektivní povahy sporného opatření stanovovat, že příslušné vnitrostátní orgány mají diskreční pravomoc pro používání tohoto opatření (56).
(124)
Francouzské orgány každopádně na otázku ohledně dosahu ověření, které jsou povinny provést, jelikož se jedná o podmínku odpovídající tomu, zda investice v projednávané věci z hlediska obecného zájmu a především z hlediska zaměstnanosti mají velký hospodářský a sociální význam (57), uvedly, že tento význam se zjišťuje podle 6 kritérií, mezi něž patří kritérium „účinku investice na hospodářské prostředí oblasti, v níž bude realizována a kde bude působit uživatel“. Komise se domnívá, že splnění této podmínky nutně ponechává vnitrostátním orgánům diskreční prostor pro uvážení.
(125)
Navzdory oprávněné povaze tohoto cíle je ostatně namístě uvést, že schází spojitost mezi touto podmínkou, která se pojí s existencí hospodářského významu investice a sledovaným cílem zákonodárce, který stanovil, že ministerská výjimka má být schválena před realizací investice. Podmínky k udělení výjimky musí být totiž takové, aby bylo možné stanovit, že cílem využití financování prostřednictvím HZS není daňová optimalizace. Povaha podmínky spojené s hospodářským významem však této optimalizaci nebrání. Cílem těchto operací financování by bez ohledu na dobu odpisování dotčeného majetku nemusela být daňová optimalizace, přičemž by zároveň mohly mít velký hospodářský a sociální význam, a to především pro zaměstnanost.
(126)
V této souvislosti je nutné se opět odkazovat na zprávu senátu č. 413 (58), z níž vyplývá, že podmínka spojená s velkým hospodářským a sociálním významem je „prostředek ke zvýhodnění statků vyráběných na vnitrostátním území nebo financování realizovaného ve prospěch francouzských uživatelů“. Obecněji řečeno, v téže zprávě již bylo uvedeno, že schvalovací postup správním orgánům ponechává příliš velký prostor pro uvážení.
(127)
Nevhodnost podmínky spojené s hospodářským významem investice z pohledu sledovaného cíle tedy podle Komise posiluje prostor pro uvážení, který mají vnitrostátní orgány při jejím uplatňování.
(128)
Co se týče prostoru pro uvážení, který mají francouzské orgány za účelem udělování výjimky, je nutné uvést, že rozhodnutí Ústavní rady ze dne 30. prosince 1987 (59), jehož se dovolávaly francouzské orgány a některé zúčastněné strany, není v této souvislosti patřičný. V projednávaném případě se jednalo o daňový předpis, který pro novou právnickou osobu vzniklou sloučením dvou společností stanovil řešení, podle něhož mohla po časově omezenou dobu převzít celou výši ztráty sloučených společností nebo její část, a který po schválení ministerstvem pro rozpočet a v mezích tohoto schválení umožňoval v případě částečného vkladu aktiv do jedné společnosti tohoto koncernu převést ztráty neodepsané před sloučením na snížení zisků příštích období. Ústavní rada byla vyzvána, aby se vyjádřila ke slučitelnosti tohoto schvalovacího postupu s článkem 34 ústavy, který dává zákonodárci pravomoc určit rozsah použití daňové výhody. V této souvislosti uvážila, že dotčené ustanovení zákonodárci neumožňuje předat svoji daňovou pravomoc dále ministerstvu a že ministerstvu byla pouze dána pravomoc se ujistit v souladu s cílem zákonodárce zabránit daňovým únikům, že byly dodrženy zákonem podmínky stanovené. Ústavní rada byla v tomto rozhodnutí vyzvána, aby se vyjádřila k dodržování příslušných právních a regulativních kompetencí ve věci daní, ale nikoliv o jednotlivých opatřeních potřebných k používání zákona.
(129)
Komise se každopádně domnívá, že podmínky čl. 87 odst. 1 Smlouvy nemohou být zpochybněny soudním rozhodnutím vnitrostátních soudních orgánů.
(130)
Za čtvrté, co se týče argumentu, podle něhož vnitrostátní orgány nemají pravomoc volného uvážení, protože by jejich rozhodnutí mohlo být předmětem odvolání k vnitrostátním soudním orgánům ohledně zpochybnění důvodů zamítnutí žádosti, je na místě připomenout, že není nutné ověřovat, zda chování správy daně má povahu volného uvážení, aby bylo možné vyloučit obecné opatření. Stačí totiž uvést, že tato správa má diskreční pravomoc k uvážení, která jí umožňuje zacházet s podmínkami schvalování dotčené daňové výhody se zřetelem k povaze investičních projektů, které jí byly předloženy k uvážení (60). Dále bylo souzeno, že případy odložení dluhů, které byly schváleny v rámci soudního řízení a v souladu s použitelným vnitrostátním právem, mají selektivní povahu, protože automaticky nevyplývají z použití zákona, ale z diskreční volby těchto veřejných orgánů. Soud Společenství v této souvislosti připomenul, že čl. 87 odst. 1 Smlouvy nerozlišuje mezi příčinami či cíli státních intervencí, ale rozhoduje o nich se zřetelem na jejich účinky (61). V projednávané věci okolnost, že rozhodnutí zamítnout žádost o povolení výjimky by se mohlo stát předmětem odvolání k vnitrostátnímu soudnímu orgánu, tím spíše nemůže zpochybnit existenci prostoru pro uvážení vnitrostátních orgánů v rámci používání podmínek udělování ministerské výjimky.
(131)
Za páté, Komise se domnívá, že odkazování francouzských orgánů na neexistenci rozdílů v přístupu podle státní příslušnosti členů HZS a uživatelů rovněž nemůže zpochybnit selektivní povahu režimu článku 39 CA ODZ (62), když navíc zpráva senátu č. 413 (63) uvádí, že podmínka spojená s existencí velkého hospodářského a sociálního významu je „prostředek ke zvýhodnění statků vyráběných na vnitrostátním území nebo financování realizovaného ve prospěch francouzských uživatelů“.
(132)
S ohledem na výše uvedené se Komise domnívá, že režim článku 39 CA ODZ má selektivní povahu.
(133)
Francouzské orgány upozorňují, že ustanovení čl. 39 C druhého pododstavce a článku 39 CA ODZ společně předem vytvářejí prostředek kontroly, který má správa daně pro boj proti daňovým únikům vyplývajícím ze zneužívání operací financování movitého majetku prostřednictvím transparentních daňových entit, jako jsou HZS. Domnívají se, že režim článku 39 CA ODZ je tudíž odůvodněn povahou a ekonomikou daňového systému. Upřesňují v tomto ohledu, že režim článku 39 CA ODZ je „založen na objektivních a horizontálních kritériích boje proti daňovým únikům“.
(134)
Je pravda, že pojem státní podpora se nevztahuje na státní opatření, jež zavádějí rozlišování mezi podniky, pokud toto rozlišování vyplývá z povahy a ekonomiky poplatkového systému, v němž se nacházejí. Toto odůvodnění, založené na povaze a ekonomice daňového systému, se odkazuje na soulad zvláštního daňového opatření s vnitřní logikou celého daňového systému. Rozlišování v oblasti daní však nemohou být jen tak diktována obecnými účely a cíli, které stát sleduje, když přijímá dotčená opatření (64).
(135)
V projednávané věci se Komise domnívá, že čl. 39 C druhý pododstavec ODZ tím, že omezuje výši daňových odpisů, se snaží skutečně bojovat proti zneužívání transparentních daňových entit s cílem realizovat daňový zisk v rámci operací financování majetku pronajatého nebo poskytnutého k užívání. Tento cíl se zdá být nutný a rozumný za účelem zajištění účinnosti daňového systému odpisování majetku pronajatého nebo poskytnutého k užívání a musí být tedy považován jako vlastní tomuto systému (65).
(136)
Režim zavedený článkem 39 CA ODZ naopak nelze odůvodnit povahou a ekonomikou francouzského systému odpisování majetku pronajatého nebo poskytnutého k užívání. I když jsou výjimky z původně stanovené horní hranice odpisování podle čl. 39 C druhého pododstavce ODZ přijatelné, měly by se tyto výjimky zakládat pouze na podmínkách, jejichž splnění by mohlo zabránit financování tohoto majetku za účelem daňové optimalizace prostřednictvím transparentních daňových entit, jako jsou HZS.
(137)
Na jednu stranu, podmínku omezení rozsahu použití dotčené výjimky na financování majetku, který lze odpisovat po dobu nejméně osmi let, nelze jednotlivě ani ve spojení s dalšími schvalovacími podmínkami odůvodnit z pohledu cíle, který sledují francouzské orgány. Ty ostatně v rámci tohoto správního řízení neposkytly žádné vysvětlení, proč si s přihlédnutím ke sledovanému cíli boje proti daňovým únikům zvolily omezení této výjimky na majetek s touto dobou odpisování.
(138)
Na druhou stranu, jak již bylo konstatováno výše, jedna z podmínek k udělení ministerské výjimky pro operaci financování, a to podmínka zaměřená na existenci hospodářského a sociálního významu zejména v oblasti zaměstnanosti, ponechává vnitrostátním orgánům prostor pro uvážení. Tato podmínka ostatně nemá žádnou spojitost s cílem sledovaným Francií v boji proti daňovým únikům. Tento sociální cíl každopádně sám o sobě nedokáže zabránit označení dotčeného režimu za podporu ve smyslu čl. 87 odst. 1 Smlouvy, jelikož tento článek nerozlišuje mezi příčinami či cíli státních intervencí, ale rozhoduje o nich se zřetelem na jejich účinky (66). Dříve již bylo ostatně souzeno, že by čl. 87 odst. 1 Smlouvy pozbyl významu, pokud by z důvodů týkajících se vytvoření nebo zachování pracovních zvláštní opatření nebyla označena za státní podporu, jelikož většina podpor byla udělena ve snaze vytvořit a zachovat pracovní místa (67).
(139)
Francouzské orgány v této souvislosti rovněž upozorňují, že daňový režim podle článku 39 CA ODZ umožnil modernizaci a konsolidaci námořního loďstva. Air France obdobně uvádí, že tento režim napomáhá obnovit její flotilu, což bylo nutné vzhledem ke změně norem životního prostředí. Kromě toho, že tyto odkazy potvrzují uvážení Komise ohledně selektivní povahy tohoto režimu, nelze se domnívat, že sledování cílů hospodářské nebo průmyslové politiky může zabránit tomu, aby byl na selektivní opatření použit čl. 87 odst. 1 Smlouvy (68). V podobné souvislosti bylo již ostatně souzeno, že režim stanovující preferenční úrokové sazby na úvěry, které byly poskytnuty na nákup vozidel nebo na jejich pronájem s kupní opcí, ve prospěch fyzických osob, malých a středních podniků, místních veřejných organizací a místních organizací poskytujících veřejné služby je podpora a že nemůže být odůvodněn okolností, že bylo cílem tohoto opatření umožnit obnovu průmyslového vozového parku ve Španělsku ve snaze o ochranu životního prostředí a bezpečnost na silnicích (69).
(140)
Všechny důvody obecného zájmu, které by mohly být cílem nebo důsledkem snah dotčeného režimu, a to zaměstnanost, obnova nebo konsolidace dotčených lodí nebo letounů, i když jsou oprávněné, nejsou odůvodněny povahou a ekonomikou dotčeného daňového systému a nemají ani žádný účinek, co se týče označení tohoto režimu za státní podporu s přihlédnutím k čl. 87 odst. 1 Smlouvy.
(141)
Komise se rovněž domnívá, že je za účelem použití čl. 87 odst. 1 Smlouvy lhostejné, že režim článku 39 CA ODZ zvýhodňuje své příjemce méně, než tomu bylo u režimu podílů na vlastnictví lodí, jelikož Komise musí hodnotit režim projednávaný v tomto případě v době jeho provádění (70).
(142)
Z výše uvedeného vyplývá, že je Komise toho názoru, že režim podle článku 39 CA ODZ není odůvodněn povahou a ekonomikou dotčeného daňového systému, a že jeho selektivní povaha tudíž nemůže být zpochybněna.
(143)
Jak již bylo konstatováno výše, příjemci v daňovém režimu podle článku 39 CA ODZ jsou na jedné straně hospodářské subjekty působící v odvětvích dopravy a průmyslu a na druhé straně členové HZS financující majetek spojený s těmito odvětvími, kterými jsou převážně finanční ústavy. Všechny tyto subjekty působí na trzích Společenství ve výše uvedených odvětvích.
(144)
Je nutné v této souvislosti připomenout, že podpora zaměřená na osvobození podnikatelského subjektu od nákladů, které by jinak musel nést v rámci svého běžného provozu nebo své běžné činnosti v zásadě narušují hospodářskou soutěž (71). Bylo již totiž souzeno, že každé poskytnutí podpory podniku, který vykonává svou činnost na trhu Společenství, může způsobit narušování hospodářské soutěže a ovlivnit obchod mezi členskými státy (72).
(145)
Komise se v projednávané věci s přihlédnutím k povaze a k mezinárodnímu rozměru dotčených odvětví domnívá, že dotčená podpora posiluje postavení subjektů z těchto odvětví, které se účastní vnitrostátního obchodu a obchodu uvnitř Společenství.
(146)
Příjemci v dotčeném režimu tak mají zvýhodněné postavení oproti své vnitrostátní konkurenci (73) i oproti konkurenci jiných členských států, která nemůže mít prospěch z tohoto režimu z toho důvodu, že nefinancuje nebo nepoužívá majetek způsobilý podle tohoto režimu nebo že nepodléhá zdanění ve Francii.
(147)
V tomto posledním bodě je pravda, že z formálního hlediska nebrání hospodářským subjektům jiných členských států, než je Francie, žádná právní překážka ve financování a používání majetku, jehož se týká článek 39 CA ODZ, je nepopiratelné, že dotčený režim v praxi zvýhodňuje subjekty, které mají daňové sídlo ve Francii. V tomto ohledu je patřičné uvést, že všechny zúčastněné strany, příjemci v dotčeném režimu, které předložily své připomínky v rámci formálního vyšetřovacího řízení, jsou společnosti založené podle francouzského práva. Je rovněž vhodné připomenout, že co se týče odvětví především dotčeného zkoumaným daňovým předpisem, a to námořní dopravy, samy francouzské orgány upozornily, že snahou přijetí tohoto předpisu je ukončit stagnaci počtu obchodních lodí registrovaných ve Francii a snížit daňové výdaje. Je také patřičné v této souvislosti připomenout, že zpráva senátu č. 143 (74) uvádí, že tento režim je „prostředek ke zvýhodnění statků vyráběných na vnitrostátním území nebo financování realizovaného ve prospěch francouzských uživatelů“.
(148)
V důsledku toho, aniž by bylo na místě přistupovat k hospodářské analýze skutečné situace dotčených trhů (75), a s přihlédnutím k tomu, že daňový režim zavedený Francií posiluje postavení hospodářských subjektů, které z něj mají prospěch oproti konkurenčním subjektům v obchodu uvnitř Společenství, se Komise domnívá, že tento režim ovlivňuje obchod mezi členskými státy a narušuje hospodářskou soutěž mezi těmito subjekty.
(149)
Se zřetelem na všechna předcházející uvážení se Komise domnívá, že režim článku 39 CA ODZ zakládá podporu ve smyslu čl. 87 odst. 1 Smlouvy.
2. Kvantitativní vyjádření a rozdělení podpory mezi příjemce
(150)
Již bylo konstatováno, že daňové zvýhodnění vyplývající z použití článku 39 CA ODZ spočívá ve zrušení horní hranice daňových odpisů, ve zvýšení koeficientu odpisování o jeden bod a v případném osvobození od daně ze zisku z převodu.
(151)
Výše podpory pro každou leasingovou operaci odpovídá rozdílu mezi současnými hodnotami daně odvedené v průběhu celkové doby odpisování, s přihlédnutím ke zvýšení koeficientu odpisování o jeden bod, a hodnotami, které by byly výsledkem použití ustanovení čl. 39 C druhého pododstavce ODZ, přičemž je k tomuto rozdílu nutné přičíst případné osvobození z daně ze zisku z převodu (76). Tato výše je určena pro každou leasingovou operaci způsobem stanoveným v odstavcích 46 a 47 daňových pokynů č. 120 (77) za účelem postoupení části celkového zvýhodnění uživateli.
(152)
Co se týče přesného rozdělení celkového zvýhodnění přijatého při použití článku 39 CA ODZ, členové HZS - přímí příjemci - jsou povinni postoupit alespoň dvě třetiny tohoto zvýhodnění uživateli dotčeného majetku. V rámci každé leasingové operace je však přesná výše zvýhodnění, která má být postoupena uživateli, určena při udělení výjimky v souladu s ustanoveními článku 39 CA ODZ.
3. Označení režimu za protiprávní podporu
(153)
V souladu s čl. 88 odst. 3 Smlouvy je členský stát povinen oznámit každý záměr poskytnout nebo upravit podpory. Dotyčný členský stát neprovede zamýšlená opatření, dokud toto řízení nedospělo ke konečnému rozhodnutí.
(154)
V projednávané věci francouzské orgány v dopise ze dne 17. března 1998 (A/32232) informovaly Komisi o zavedení předpisu omezujícího odpisování pronajatého majetku s cílem bojovat proti využívání tohoto mechanismu pouze za účelem daňové optimalizace a stanovujícího výjimku z tohoto omezení. V tomto dopise francouzské orgány uvádějí, že tento předpis nezakládá státní podporu, která by měla být předmětem předběžného oznámení Komisi podle čl. 88 odst. 3 Smlouvy.
(155)
Komise se domnívá, že tento dopis nemůže být za těchto okolností považován za oznámení ve smyslu čl. 88 odst. 3 Smlouvy. Jen pro úplnost, Komise zdůrazňuje, že tento dopis nedodržel formální pravidla zmíněná v dopise Komise členským státům SG (81) 12740 ze dne 2. října 1981, jenž byl v té době v platnosti. Francie tedy jednala protiprávním způsobem, když dala provádět režim podpory, a to z důvodu porušení čl. 88 odst. 3 Smlouvy.
4. Slučitelnost režimu podpory se společným trhem
(156)
Jelikož dotčený daňový režim zakládá státní podporu ve smyslu čl. 87 odst. 1 Smlouvy, je na místě prozkoumat jeho případnou slučitelnost ve světle výjimek stanovených v odstavcích 2 a 3 tohoto článku. V tomto ohledu je nutné připomenout, že skuteční příjemci v dotčeném režimu podle informací předaných francouzskými orgány jsou z odvětví námořní, letecké a železniční dopravy a v menším počtu z průmyslového odvětví (78). Tito příjemci jsou také z odvětví financí, protože členové HZS jsou převážně finanční ústavy.
(157)
Co se týče výjimek stanovených v čl. 87 odst. 2 Smlouvy, týkajících se podpor sociální povahy poskytovaných individuálním spotřebitelům, podpor určeným k náhradě škod způsobených přírodními pohromami nebo jinými mimořádnými událostmi a podpor poskytovaných hospodářství určitých oblastí Spolkové republiky Německo, postačuje uvést, že v této souvislosti nejsou patřičné bez ohledu na totožnost příjemců v dotčeném režimu.
(158)
Co se týče výjimky podle čl. 87 odst. 3 písm. b) Smlouvy, postačuje uvést, že dotčený daňový režim nezakládá velký projekt společného evropského zájmu a nesnaží se napravit vážnou poruchu ve francouzském hospodářství. Stejně tak není určen na pomoc kultuře a zachování kulturního dědictví ve smyslu výjimky čl. 87 odst. 3 písm. d) Smlouvy.
(159)
Komise v tomto ohledu informuje, že ani francouzské orgány ani zúčastněné strany se na výše uvedené výjimky v průběhu správního řízení neodvolaly.
(160)
Šetření výjimek podle čl. 87 odst. 3 písm. a) a c) Smlouvy vyžaduje analýzu jednotlivých dotčených odvětví.
(161)
Co se týče výjimky čl. 87 odst. 3 písm. c) Smlouvy, která povoluje podpory, které mají usnadnit rozvoj určitých činností, pokud nemění podmínky obchodu v takové míře, jež by byla v rozporu se společným zájmem, se Komise domnívá, že nic nedovoluje považovat podpory poskytované odvětví letecké dopravy při použití dotčeného režimu za slučitelné se společným trhem. Žádnou z výjimek v tomto ohledu stanovených v obecných zásadách Komise týkajících se použití článků 92 a 93 Smlouvy a článku 61 Smlouvy o EHS na státní podpory v odvětví letecké dopravy (79) nelze v projednávané věci použít.
(162)
Je nutné poznamenat, že Komise výjimečně povoluje určité podpory v letecké dopravě:
a)
na základě pokynů k vnitrostátní regionální podpoře z roku 1998, pozměněných v roce 2000 (80), pro letecké linky s odletem z nejvzdálenějších regionů s cílem vyrovnání nárůstu nákladů vyplývajících ze stálých nevýhod těchto regionů, uvedených v čl. 299 odst. 2 Smlouvy;
b)
na základě pokynů Společenství pro financování letišť a pro státní podpory na zahájení činnosti pro letecké společnosti s odletem z regionálních letišť (81), pro nové letecké linky s odletem z regionálních letišť, pro která je charakteristický roční provoz méně než 5 milionů cestujících, do výše 30 % nákladů spojených pouze se zahájením činnosti v prvních třech letech (40 % těchto nákladů v prvních třech letech pro regionální letiště v regionech znevýhodněných ve smyslu pokynů).
(163)
S přihlédnutím k výše uvedenému Komise souhlasí, že Francie do výpočtu podpor nezahrnuje výši podpor souvisejících případně:
a)
s letouny soustavně používanými na leteckých trasách s odletem z nejvzdálenějších regionů, pokud může dokázat, že údržba těchto letounů je prováděna v tomto regionu a že podpory jsou nižší než zjištěné nárůsty nákladů;
b)
a s letouny používanými na nových leteckých trasách s odletem z regionálního letiště do uvedené výše způsobilých nákladů, pokud tyto linky nejsou v dotyčném období předmětem smlouvy o veřejných službách s finanční náhradou podle článku 4 nařízení Rady (EHS) č. 2408/92 ze dne 23. července 1992 o přístupu leteckých dopravců Společenství na letecké trasy uvnitř Společenství (82).
(164)
Ve všech ostatních případech jsou podpory poskytované podnikům letecké dopravy při použití dotčeného režimu neslučitelné se smlouvou.
(165)
S použitím čl. 87 odst. 3 písm. c) Smlouvy určují obecné zásady z roku 1997 a dále z roku 2004 (83) režimy státních podpor, které mohou být povoleny, aby podpořily zájmy podniků námořní dopravy Společenství oproti konkurenci třetích zemí při sledování obecných cílů, a to:
-
zachovat pracovní místa ve Společenství (na moři i na souši),
-
zlepšit bezpečnost,
-
chránit námořní know-how ve Společenství a rozvíjet námořní kvalifikaci.
(166)
Se zřetelem na výše uvedené cíle povolují obecné zásady Společenství z roku 1997 a 2004 určitá daňová opatření ve prospěch námořních společností ve snaze zlepšit jejich konkurenceschopnost (oddíl 3.1).
(167)
Tímto se připomíná, že cílem státních podpor v rámci společné politiky námořní dopravy je napomoci konkurenceschopnosti loďstva Společenství na světovém trhu. V důsledku toho musí režimy daňových úlev obecně vyžadovat, aby existovala spojitost s loďstvem plujícím pod vlajkou Společenství.
(168)
Zvýhodnění poskytované těmito režimy musí navíc zvýhodňovat rozvoj námořní dopravy a zaměstnanost v tomto odvětví v zájmu Společenství. V důsledku toho musí být uvedená daňová zvýhodnění přísně omezena na činnost námořní dopravy. Pokud tedy společnost námořní dopravy vykonává rovněž jinou podnikatelskou činnost, je nutné vést oddělené účetnictví těchto dvou činností, aby se zabránilo „přelévání“ do činnosti, která nesplňuje definici námořní dopravy.
(169)
Nelze popřít, že se dotčený režim snaží zvýhodňovat financování lodí plujících pod francouzskou vlajkou a zaměřuje se na rozvoj a zaměstnanost odvětví námořní dopravy.
(170)
Podpory poskytované při použití dotčeného režimu také usnadňují financování lodí a přispívají tak k obnově loďstva Společenství. Komise v tomto ohledu sdílí názor francouzských orgánů, podle něhož dotčené podpory přispívají ke konsolidaci loďstva plujícího pod francouzskou vlajkou a k jeho modernizaci (84). Především souhlasí s argumentem, podle něhož tento režim přispívá k zachování zaměstnanosti v odvětví námořní dopravy Společenství na moři i na souši, a to zejména z důvodu mechanismu schvalování výjimek, který podřizuje použití dotčeného režimu povinnosti zřídit na území Společenství středisko strategického rozhodování ve věcech řízení činností námořní dopravy a řízení lodí a který přihlíží k důvodům spojeným se zaměstnaností (85). Tyto prvky ostatně potvrzuje několik loďařů, zúčastněných stran, kteří zdůrazňují důležitost dotčeného režimu, jenž umožňuje kompenzovat vyšší náklady na francouzské posádky, zajistit zachování vysoce kvalifikovaných pracovních míst v námořní dopravě a přispět k zachování či dokonce k rozvoji loďstva plujícího pod vlajkou členského státu (86). Komise však upřesňuje, že při použití obecných zásad Společenství z roku 2004, pokud se jedná o remorkéry nebo plovoucí bagry, nelze poskytované podpory považovat za slučitelné se společným trhem, pokud alespoň 50 % jejich roční činnosti neodpovídá definici námořní dopravy (87).
(171)
S přihlédnutím k výše uvedenému je tedy možné daňový režim článku 39 CA ODZ, pokud odpovídá oddílu 3.1 obecných zásad Společenství z roku 2004, považovat za prospěšný pro odvětví námořní dopravy a slučitelný s cíli stanovenými v použitelných obecných zásadách.
(172)
Aby bylo možné využívat výjimku podle čl. 87 odst. 3 písm. c) Smlouvy, musí poskytované podpory přesně odpovídat sledovanému cíli a nesmí narušovat podmínky obchodu v rozporu se společným zájmem.
(173)
V tomto ohledu francouzské orgány zaměřily svou pozornost na pravidlo omezení podpor stanovené v bodě 11 obecných zásad Společenství z roku 2004, podle nichž: „Maximální přijatelná úroveň podpory je odpuštění daně a příspěvků na sociální pojištění námořníků a snížení daně z obratu námořních společností. Aby se zabránilo narušování hospodářské soutěže, nelze poskytnout vyšší zvýhodnění jinými podpůrnými systémy. V důsledku toho, i když každý podpůrný systém oznámený členským státem je zkoumán v závislosti na svých přínosech, Komise se domnívá, že celková výše podpory ve formě přímých plateb v souladu s body 3, 4, 5 a 6 nesmí překročit celkovou výši daní a příspěvků na sociální zabezpečení odváděných z činností námořní dopravy a za námořníky“. Pro zavedení tohoto ustanovení budou francouzské orgány muset ověřit, že roční podpory, které byly loďaři poskytovány na základě tohoto režimu, v součtu s podporami poskytovanými na základě všech režimů podpor zahrnutých v sekcích 3 až 6 obecných zásad Společenství z roku 1997 a 2004, a to zejména systém paušálního zdanění na základě tonáže pro námořní společnosti (88) a osvobození od příspěvků na sociální pojištění a od platby daně z podnikání v námořní dopravě, nepřekračují pro téhož loďaře celkovou výši daní, poplatků a příspěvků na sociální pojištění, které by jinak byly odváděny z činností námořní dopravy a z námořníků. Každá položka, která by převyšovala celkovou uvedenou částku, je neslučitelná se společným trhem a musí být navrácena.
(174)
V důsledku toho se Komise domnívá, že podpory poskytované podnikům námořní dopravy při použití režimu zavedeného článkem 39 CA ODZ, jsou slučitelné s čl. 87 odst. 3 písm.c) Smlouvy, s výhradou podmínek uvedených v 172. a 173. bodu odůvodnění.
(175)
Komise se domnívá, že výjimky stanovené v čl. 87 odst. 3 písm. a) Smlouvy, pokud jde o rozvoj určitých oblastí, nelze použít na dotčený režim, pokud je zaměřen na financování majetku odvětví železniční dopravy. Komise však zkoumala slučitelnost tohoto režimu a výše uvedeného opatření s čl. 87 odst. 3 písm. c) Smlouvy.
(176)
Se zřetelem k historické situaci železničních podniků a k poklesu podílu železniční dopravy na trhu, je nutné urychlit proces obnovy vozového parku, aby bylo možné čelit konkurenci ostatních druhů dopravy. Je nutné vyvinout větší a rychlejší úsilí o modernizaci a/nebo obnovu vozového parku, aby se zabránilo dalšímu poklesu podílu železniční dopravy na trhu v porovnání s ostatními druhy dopravy, které jsou méně udržitelné a více škodí životnímu prostředí.
(177)
Komise se domnívá, že výměna vozového parku je slučitelná se společnou politikou posílení interoperability. Výměna vozového parku také přispívá k bezpečnosti a k modernizaci služeb z hlediska přesnosti, spolehlivosti a rychlosti. Jelikož je výměna vozového parku zásadním prvkem politiky posílení rozvoje odvětví železniční dopravy, Komise se domnívá, že navrhovaná opatření nejsou v rozporu se společným zájmem.
(178)
V důsledku toho se Komise domnívá, že podpory poskytované železničním podnikům při použití režimu zavedeného článkem 39 CA ODZ jsou slučitelné s čl. 87 odst. 3 písm. c) Smlouvy.
(179)
Co se týče výjimky stanovené v čl. 87 odst. 3 písm. c) Smlouvy, která povoluje podpory, které mají usnadnit rozvoj určitých hospodářských činností, pokud nemění podmínky obchodu v takové míře, jež by byla v rozporu se společným zájmem, je nutné poznamenat, že žádný prvek tohoto režimu nedovoluje považovat podpory poskytované průmyslovému odvětví při použití tohoto režimu za slučitelné se společným trhem.
(180)
Komise však zároveň nemůže vyloučit předpoklad, podle něhož by byl určitý majetek z průmyslového odvětví, financovaný s použitím článku 39 CA ODZ, v souladu s podmínkami předepsanými v pokynech k vnitrostátní regionální podpoře (89), a to zejména že investice jsou realizovány v oblasti způsobilé podle čl. 88 odst. 3 písm. a) nebo c) Smlouvy a že podíl příjemců dotčeného financování dosahuje nejméně 25 %. Hranice výše regionálních podpor se každopádně musí dodržovat za předpokladu, že byl podnik příjemcem několika dotčených podpor a schválených regionálních podpor.
(181)
S výhradou těchto podmínek se Komise domnívá, že podpůrná opatření takto poskytovaná v tomto odvětví jsou slučitelná se společným trhem.
(182)
Co se týče finančního odvětví, Komise se domnívá, že výjimky, které nenáleží do výše uvedených odvětví, nemají být hodnoceny z hlediska slučitelnosti podpůrných opatření ve prospěch členů HZS se společným trhem.
(183)
S přihlédnutím k celkovému charakteru operace financování formou leasingu se však Komise domnívá, že pokud lze podpůrná opatření v námořním, leteckém a železničním odvětví a také v průmyslovém odvětví prohlásit za slučitelná se společným trhem, bude tomu tak nejen vůči uživatelům předmětného majetku, ale také vůči členům dotyčných HZS. Je totiž důležité nepenalizovat členy HZS z toho důvodu, že nepatří k výše uvedeným odvětvím, jelikož jejich zprostředkování bylo nezbytné k uskutečnění předmětných operací financování a k tomu, aby uživatelé mohli mít prospěch z výše uvedených výjimek. Komise se domnívá, že tuto analýzu podporuje skutečnost, že přesná část celkového zvýhodnění, jež má být postoupena uživateli a která představuje nejméně 2/3 celkového zvýhodnění v souladu s článkem 39 CA ODZ, vyplývá z obchodního jednání mezi členy HZS a uživateli, na což upozorňovaly francouzské orgány. Tato okolnost totiž dosvědčuje, že v souladu s pravidly hodnocení slučitelnost výše uvedených podpůrných opatření si členové HZS ponechají pouze část celkového zvýhodnění nezbytného k dosažení sledovaného cíle.
5. Navrácení podpory
(184)
Komise připomíná, že každá podpora, jež je považována za neslučitelnou se společným trhem a je poskytována v souladu s dotčeným režimem, musí být nahrazena s použitím čl. 14 odst. 1 nařízení Rady (ES) č. 659/1999 ze dne 22. března 1999, kterým se stanoví prováděcí pravidla k článku 93 Smlouvy [nyní článek 88 Smlouvy] (90).
(185)
Ve smyslu výše uvedeného čl. 14 odst. 1 „Komise nebude vyžadovat navrácení podpory, pokud by to bylo v rozporu s obecnými zásadami práva Společenství“. V tomto ohledu bylo souzeno, že Komise je z moci úřední povinna vzít v úvahu výjimečné okolnosti, které by v souladu s citovaným čl. 14 odst. 1 odůvodnily, že nenařídí, aby byly protiprávně poskytnuté podpory navráceny, pokud by toto navrácení bylo v rozporu s obecnou zásadou práva Společenství (91).
(186)
V této souvislosti je na místě připomenout, že základní požadavek právní jistoty má zajistit předvídatelnost právních situací a vztahů týkajících se práva Společenství a tudíž brání tomu, aby Komise dlouhodobě odkládala výkon svých pravomocí (92).
(187)
V projednávané věci, i když se nelze domnívat, že byla porušena zásada oprávněného očekávání (93), je Komise z pohledu velmi zvláštních okolností projednávaného případu toho názoru, že zásada právní jistoty nebyla vůči příjemcům v dotčeném režimu dodržena.
(188)
Komise se totiž domnívá, že existují určité výjimečné indicie, které umožňují uvažovat, že se Komise opozdila ve výkonu svých pravomocí, pokud jde o šetření zde dotčeného režimu a že příjemci v tomto režimu byli uvedeni v omyl, co se týče jeho řádnosti.
(189)
Je nutné připomenout, že v dopise ze dne 17. března 1998 francouzské orgány Komisi informovaly o existenci mechanismu čl. 39 C druhého pododstavce a článku 39 CA ODZ. Je pravda, že tento dopis nezakládá oznámení ve smyslu čl. 88 odst. 3 Smlouvy (94) a že chybějící reakce Komise na tento dopis by tedy sama o sobě mohla zakládat porušení zásady právní jistoty, pokud by zde ustanovení článků 87 a 88 Smlouvy neměla zcela pozbýt své účinnosti. To však neznamená, že by pozornost Komise v tu dobu nebyla zaměřena na dotčený režim (95).
(190)
V rámci vyšetřování dvou přijatých stížností ve věci podpůrných opatření ve prospěch námořních společností Sea France a BAI se Komise dvakrát dotazovala francouzských orgánů na způsob financování jejich určitých lodí. Ve svých odpovědích ze dne 10. července 2000 a ze dne 2. dubna 2003 francouzské orgány jasně uvedly režim článku 39 CA ODZ (96) a jasně vyložily jeho obsah.
(191)
Komise nereagovala na tyto dopisy zaslané francouzskými orgány na její žádost a na popis dotčeného režimu, takže je na místě se domnívat, že se opozdila ve výkonu svých pravomocí, jelikož formální vyšetřovací řízení bylo zahájeno až dne 14. prosince 2004 a současně otázku řádnosti tohoto režimu nevyjasnila.
(192)
Co se týče odkazování francouzských orgánů na rozhodnutí Komise ze dne 8. května 2001 o státní podpoře, kterou Francie poskytla společnosti Brittany Ferries (97), je nutné poznamenat, že Komise zde uvedla, že v daném případě dotčený režim zakládá obecné opatření, jelikož byl otevřen pro všechna hospodářská odvětví a vycházel z obecného práva. Je sice pravda, že zde dotčený režim byl platný před rokem 1998, avšak je nutné uvést, že tato skutečnost jasně nevyplývala z odůvodnění tohoto rozhodnutí a že tato okolnost tedy mohla přispět k uvedení příjemců ve zde dotčeném režimu v omyl.
(193)
Z toho vyplývá, že spojení výše uvedených prvků může dokázat výjimečnou povahu dotčených okolností v projednávané věci a že za účelem dodržování zásady právní jistoty s ohledem na příjemce v dotčeném režimu odůvodňuje, že má být navrácení podpor omezeno na základě rozlišení podle data jejich poskytnutí.
(194)
Komise se tedy domnívá, že Francie nemusí navrátit neslučitelné podpory protiprávně poskytnuté po nabytí platnosti zákona č. 98-546 v roce 1998 v rámci operací financování, v jejichž souvislosti se příslušné vnitrostátní orgány zavázaly, že budou udělovat výhodu režimu podle článku 39 CA ODZ ve smyslu dřívějšího právně závazného aktu (98) než rozhodnutí Komise ze dne 14. prosince 2004 o zahájení formálního vyšetřovacího řízení podle čl. 88 odst. 2 Smlouvy zveřejněné v Úředním věstníku Evropské unie dne 13. dubna 2005.
(195)
Z každé operace financování, v jejíž souvislosti se příslušné vnitrostátní orgány zavázaly, že budou udělovat výhodu režimu podle článku 39 CA ODZ až ve smyslu pozdějšího právně závazného aktu než výše uvedené zveřejnění, bude neslučitelná podpora od příjemců vymáhána. V této souvislosti se bude přihlížet ke konečné výši zvýhodnění, kterou si ponechali členové HZS, a k výši postoupené uživateli (99). V případě částečné slučitelnosti podpory, pokud se jedná o uživatele dotčeného majetku, bude částka, která má být nahrazena ze strany členů HZS určena ve stejném poměru, který byl použit pro postoupení části zvýhodnění uživateli majetku.
(196)
Komise se domnívá, že je nutné v této souvislosti upřesnit, že skutečnost, že daňová a právní rizika nesená členy HZS mohla být v určitých případech smluvně přenesena na uživatele majetku, není v rozporu se zásadou, podle níž je cílem, který Komise sleduje při vyžadování případného navrácení protiprávní podpory, připravit jednotlivé příjemce o zvýhodnění, které měli na svém trhu oproti svým konkurentům a navrátit situaci do stavu před poskytnutím uvedené podpory. Na formě, kterou byla podpora poskytnuta může záviset pouze uskutečnění tohoto cíle, přičemž jeho uskutečnění nemůže záviset na smluvních ujednáních příjemců podpory (100).
VIII. ZÁVĚR
(197)
Komise konstatuje, že Francie protiprávně zavedla režim podpor podle článku 39 CA ODZ, přičemž porušila čl. 88 odst. 3 Smlouvy.
(198)
V důsledku toho musí Francie přijmout veškerá nutná opatření k navrácení podpor, s výjimkou těch, u nichž se příslušné vnitrostátní orgány zavázaly, že je budou udělovat ve smyslu právně závazného aktu platného před rozhodnutím Komise o zahájení formálního vyšetřovacího řízení zveřejněného v Úředním věstníku Evropské unie dne 13. dubna 2005, s výjimkou těch, které se týkají majetku v odvětví železniční dopravy, a, co se týče ostatních operací, po odpočtu maximální přijatelné výše podpory ve smyslu platných odvětvových pravidel ve věci státních podpor a s přihlédnutím k podporám poskytnutým z jiného titulu. Těmito odvětvovými pravidly jsou obecné zásady Společenství o státních podporách v námořní dopravě z roku 1997 a z roku 2004, pokyny k vnitrostátní regionální podpoře z roku 1998, pozměněné v roce 2000, a pokyny Společenství pro financování letišť a pro státní podpory na zahájení činnosti pro letecké společnosti s odletem z regionálních letišť z roku 2005 a pro financování velkých investičních projektů v průmyslovém odvětví, pokyny k vnitrostátní regionální podpoře.
(199)
Je nutné přistoupit k navrácení ze strany příjemců výše uvedených neslučitelných podpor, které se příslušné vnitrostátní orgány zavázaly poskytovat až ve smyslu pozdějšího právně závazného aktu než výše uvedené zveřejnění, a to v souladu se 151., 152. a 194. až 196. bodem odůvodnění.
(200)
V případech poskytnutí těchto podpor Komise žádá Francii, aby jí zaslala přiložený formulář týkající se vývoje postupu navrácení podpor a aby vypracovala seznam příjemců podléhajících navrácení těchto podpor.
PŘIJALA TOTO ROZHODNUTÍ:
Článek 1
Režim podle článku 39 CA obecného daňového zákoníku, který Francie zavedla v rozporu s čl. 88 odst. 3 Smlouvy, je neslučitelný se společným trhem, s výjimkou opatření podle článku 2.
Článek 2
Podpůrná opatření poskytovaná ve smyslu režimu uvedeného v článku 1 jsou slučitelná se společným trhem:
1)
v odvětví námořní dopravy a v odvětví letecké dopravy do maximální výše podpory, kterou podle jednotlivých případů umožňují obecné zásady Společenství o státní podpoře v námořní dopravě či obecné zásady použitelné v odvětví letecké dopravy, s přihlédnutím k podporám poskytnutým v dotyčném období;
2)
v odvětví železniční dopravy a
3)
v průmyslovém odvětví do maximální výše podpory, kterou umožňují pokyny k vnitrostátní regionální podpoře.
S přihlédnutím ke globálnímu charakteru operace financování s použitím uvedeného režimu jsou podpůrná opatření v odvětvích námořní, letecké a železniční dopravy a v průmyslovém odvětví, která lze prohlásit za slučitelná se společným trhem, jsou s ním slučitelná nikoliv pouze co se týče uživatelů předmětného majetku, ale rovněž co se týče subjektů finančního odvětví, dotyčných členů HZS.
Článek 3
Francie ukončí režim podpor uvedených v článku 1 v mezích jeho neslučitelnosti, a nebude tedy povolovat další výjimky z tohoto opatření.
Článek 4
1. Francie přijme všechna nezbytná opatření, aby od svých příjemců vymohla podpory poskytované protiprávně na základě režimu uvedeného v článku 1, s výjimkou těch podpor, které byly poskytnuty v rámci operací financování, v jejichž souvislosti se příslušné vnitrostátní orgány zavázaly, že budou udělovat výhodu uvedeného režimu ve smyslu právně závazného aktu, jenž byl přijat dříve než 13. dubna 2005, a podpor uvedených v článku 2.
2. Navrácení se uskuteční bez prodlení v souladu s jednacím řádem vnitrostátního práva, aby bylo umožněno okamžité a účinné provedení tohoto nařízení. Vymáhané podpory budou zahrnovat úroky počínaje datem, kdy byly dány k dispozici příjemcům a konče datem jejich navrácení. Úroky budou vypočteny v souladu s kapitolou V nařízení Komise (ES) č. 794/2004 (101).
Článek 5
Francie ve dvouměsíční lhůtě od data oznámení tohoto rozhodnutí uvědomí Komisi o opatřeních, která přijala a která má v úmyslu přijmout k provedení tohoto rozhodnutí.
Francie poskytne tyto informace Komisi v dotazníku, jenž je přílohou II, a vypracuje úplný seznam podniků, které měly prospěch z podpůrných opatření podle režimu uvedeného v článku 1, udělovaných za podmínek podle čl. 4 odst. 1, dotčeného hmotného majetku - dopravních prostředků a částek poskytnutých v každém jednotlivém případě.
Francie rovněž vypracuje seznam podniků, které měly prospěch z podpůrných opatření podle čl. 4 odst. 1, a upřesní výši podpor, které byly jednomu každému podniku poskytnuty. Za tímto účelem Francie použije formuláře, které jsou přílohou III.
Článek 6
Toto rozhodnutí je určeno Francouzské republice.
V Bruselu dne 20. prosince 2006.
DÉCISION DE LA COMMISSION
du 20 décembre 2006
concernant le régime d'aide mis à exécution par la France au titre de l'article 39 CA du code général des impôts - Aide d'État C 46/04 (ex NN 65/04)
[notifiée sous le numéro C(2006) 6629]
(Le texte en langue française est le seul faisant foi.)
(Texte présentant de l'intérêt pour l'EEE)
(2007/256/CE)
LA COMMISSION DES COMMUNAUTÉS EUROPÉENNES,
vu le traité instituant la Communauté européenne, et notamment son article 88, paragraphe 2, premier alinéa,
vu l'accord sur l'Espace économique européen, et notamment son article 62, paragraphe 1, point a),
après avoir invité les intéressés à présenter leurs observations conformément auxdits articles (1) et vu ces observations,
considérant ce qui suit:
I. PROCÉDURE
(1)
Par lettre du 19 février 2004 (D/51178), la Commission a adressé une demande d'information aux autorités françaises concernant le dispositif de crédit-bail fiscal en faveur de certaines entreprises agréées par le ministre du Budget mis en place par l'article 77 de la loi no 98-546 du 2 juillet 1998, portant diverses dispositions d'ordre économique et financier (2). Par lettre du 18 mars 2004, les autorités françaises ont demandé une prorogation du délai qui leur avait été imparti pour fournir les informations demandées. La Commission a reçu, par lettre du 3 mai 2004 (A/33117), lesdites informations des autorités françaises. Par lettre du 6 juillet 2004 (D/54933), la Commission a demandé aux autorités françaises la production d'informations complémentaires, lesquelles lui sont parvenues le 2 août 2004 (A/36007).
(2)
Par lettre du 14 décembre 2004 (D/205909), la Commission a notifié aux autorités françaises la décision d'ouvrir la procédure formelle d'examen en application de l'article 88, paragraphe 2, du traité. Cette décision a été publiée au Journal officiel de l'Union européenne (3). Dans cette décision, la Commission invitait la France et les parties intéressées à présenter leurs observations dans un délai déterminé.
(3)
Par lettre du 6 janvier 2005 (A/30266) puis du 4 février 2005, les autorités françaises ont demandé la prorogation de ce délai, demandes auxquelles la Commission a déféré par lettres, respectivement, du 11 janvier 2005 (D/50220) et du 16 février 2005 (D/51190).
(4)
La Commission a reçu, le 15 mars 2005 (A/32251), les observations des autorités françaises. Elle a également reçu, dans le délai imparti, des observations de seize parties intéressées, lesquelles ont été transmises aux autorités françaises le 9 juin 2005 (D/54454).
(5)
Par lettre du 7 juillet 2005 (A/35587), les autorités françaises ont demandé à la Commission la prorogation du délai qui leur avait été imparti afin de commenter les observations des parties intéressées. La Commission a déféré à cette demande et les autorités françaises lui ont finalement soumis leurs observations par lettre du 20 juillet 2005 (A/35981).
(6)
Par courriel du 2 mars 2006 (A/31655), les autorités françaises ont, notamment, transmis à la Commission des observations complémentaires concernant le régime en cause.
II. DESCRIPTION DÉTAILLÉE DU RÉGIME
(7)
Aux termes de l'article 39 C, premier alinéa, du code général des impôts (CGI), l'amortissement des biens donnés en location ou mis à disposition sous toute autre forme est réparti sur la durée normale d'utilisation.
(8)
L'article 77 de la loi no 98-546 introduit deux dispositions dans le CGI visant à lutter contre l'évasion fiscale dans les opérations de financement de biens mobiliers par des sociétés de personnes et des groupements d'intérêt économique (GIE) (4).
(9)
L'article 39 C, deuxième alinéa, du CGI prévoit ainsi que l'amortissement fiscalement déductible d'un bien mis en location par un GIE, ne peut excéder le montant du loyer perçu par celui-ci, diminué des autres charges afférentes audit bien.
(10)
En effet, en raison des amortissements dégressifs et des frais financiers qui, par définition, sont concentrés sur les premières années d'utilisation du bien, les résultats du GIE sont fortement déficitaires au cours de ces années et deviennent bénéficiaires au cours d'une seconde période, lorsque le montant des loyers perçus excède le total des charges constatées (amortissements et frais financiers compris). Le GIE relevant du régime des sociétés de personnes, les déficits qu'il enregistre au cours de ses premières années d'activité viennent donc en déduction des bénéfices imposables réalisés par ses membres à raison de leurs activités courantes. Le plafonnement de l'amortissement prévu à l'article 39 C, deuxième alinéa, du CGI vise donc à lutter contre un recours abusif à ce type de financement à des fins d'optimisation fiscale.
(11)
Une dérogation à cette limitation, instaurant un système d'amortissement favorable au profit de certaines entreprises, a toutefois été introduite, dans le CGI. Ainsi, l'article 39 CA du CGI dispose que le plafonnement prévu à l'article 39 C, deuxième alinéa, du CGI n'est pas applicable au financement, par des GIE, de biens mobiliers amortissables selon le mode dégressif sur une période d'au moins 8 ans (5), dès lors que cette opération a reçu l'agrément préalable du ministre du budget.
(12)
Cet agrément est subordonné à plusieurs conditions, à savoir, en substance, que:
-
le prix d'acquisition du bien corresponde au prix de marché;
-
cet investissement présente un intérêt économique et social significatif, particulièrement en matière d'emploi;
-
l'utilisateur du bien démontre que le bien est nécessaire à son exploitation et que les modalités de financement retenues ne soient pas uniquement fiscales;
-
et les deux tiers au moins de l'avantage fiscal résultant de l'agrément soient rétrocédés à l'utilisateur du bien.
(13)
En général, le GIE - constitué, en principe, par des établissements financiers - acquiert le bien à financer au prix du marché et le donne en crédit-bail à son utilisateur. Les loyers versés par l'utilisateur et le prix de levée de l'option d'achat en fin de contrat permettent au GIE de couvrir son propre financement, intérêts et capital compris.
(14)
Outre le déplafonnement de l'amortissement (6), l'octroi de l'agrément ministériel permet de majorer d'un point le coefficient d'amortissement dégressif applicable habituellement au bien considéré. En outre, la revente du bien par le GIE à son utilisateur lorsque, notamment, les deux tiers de la durée normale d'utilisation du bien sont écoulés, fait l'objet d'une exonération de la plus-value de cession.
(15)
En ce qui concerne la condition liée à l'existence d'un intérêt économique et social significatif (7), les autorités françaises ont indiqué qu'il n'existe pas de lignes directrices afin d'évaluer cet intérêt et que l'examen est opéré, notamment, d'une part, à la lumière des retombées indirectes de l'investissement sur le bassin d'emploi, les conditions de concurrence et le développement de l'activité dans la zone économique concernée, dont notamment la contribution au développement ou à la création d'un centre de production, de gestion ou de décision, ainsi que, d'autre part, au regard de l'apport de cet investissement en matière d'amélioration de la sécurité et de la protection de l'environnement.
(16)
Concernant la rétrocession à l'utilisateur du bien des deux tiers au moins de l'avantage fiscal que retire le GIE de l'obtention de l'agrément (8), il ressort de l'article 39 CA du CGI que celle-ci intervient sous forme de diminution du montant du loyer ou de minoration du montant de l'option d'achat. En outre, le montant exact de l'avantage devant être rétrocédé par le GIE à l'utilisateur doit être déterminé lors de la délivrance de l'agrément.
(17)
À la demande de la Commission, les autorités françaises ont fourni une ventilation, par secteurs d'activités, de l'ensemble des demandeurs à l'agrément ainsi que des bénéficiaires effectifs du régime en cause:
Secteurs d'activités
Demandes d'agrément présentées
Décisions d'agrément accordées
Investissements maritimes
142
110
Investissements aéronautiques
32
18
Investissements ferroviaires
5
2
Investissements industriels
7
3
Investissements spatiaux
3
0
(18)
Les autorités françaises ont, dans ce contexte, indiqué que parmi les 56 demandes n'ayant pas fait l'objet d'une décision d'agrément, 21 demandes ont fait l'objet d'un désistement, 13 demandes ont été classées sans suite et 22 demandes ont fait l'objet d'un refus. S'agissant des 22 demandes ayant fait l'objet d'un refus, les autorités françaises ont précisé que 15 d'entre elles concernaient une opération de financement d'un bien relevant du domaine du transport maritime et que les 7 autres concernaient le financement d'un bien relevant du domaine du transport aérien.
(19)
Les autorités françaises ont également indiqué que les procédures d'agrément au titre de l'article 39 CA du CGI ont été suspendues depuis le 14 décembre 2004, date à laquelle leur a été notifiée la décision d'ouvrir la procédure formelle d'examen.
III. RAISONS AYANT CONDUIT À L'OUVERTURE DE LA PROCÉDURE FORMELLE D'EXAMEN
(20)
Dans sa décision du 14 décembre 2004, la Commission considérait qu'un avantage semblait être octroyé, en application de l'article 39 CA du CGI, aux investisseurs, membres des GIE fiscaux, et aux utilisateurs des biens financés par des GIE. S'agissant de la sélectivité de la mesure en cause, la Commission relevait, d'une part, que le ministre chargé du budget semblait disposer d'un pouvoir discrétionnaire dans l'appréciation des conditions d'octroi de l'agrément lui permettant de sélectionner, selon des critères subjectifs, les bénéficiaires du régime en cause. D'autre part, il apparaissait que le régime fiscal de l'article 39 CA du CGI constituait une mesure d'aide au bénéfice, principalement, du secteur du transport. La Commission considérait, dans ce contexte, que la mesure en cause ne semblait pas pouvoir être justifiée par la nature ou l'économie du système fiscal français. Selon elle, les avantages en cause entraînaient également une utilisation des ressources étatiques ainsi qu'une distorsion de la concurrence et une affectation des échanges intracommunautaires.
(21)
Par ailleurs, s'agissant de l'examen de la compatibilité du régime en cause avec le marché commun, la Commission estimait, à ce stade, qu'aucune des dérogations prévues à l'article 87, paragraphes 2 et 3, du traité n'étaient pertinentes dans le présent contexte. Le régime fiscal en cause ne semblait pas satisfaire aux conditions des lignes directrices, encadrements et orientations communautaires adoptés dans le domaine des aides d'État. Celui-ci apparaissait donc comme étant incompatible avec le marché commun.
(22)
La Commission a, en conséquence, décidé d'ouvrir la procédure formelle d'examen afin de dissiper ses doutes quant à la qualification d'aide d'État du régime en cause et quant à sa compatibilité avec le marché commun.
IV. COMMENTAIRES DES AUTORITÉS FRANCAISES
(23)
Dans le cadre de leurs observations, les autorités françaises soutiennent, tout d'abord, que le régime de l'article 39 CA du CGI ne constitue pas une aide d'État. Il ne serait en effet qu'une modalité technique d'application du droit commun permettant de placer sous la surveillance des pouvoirs publics le mode de financement concerné et non une dérogation au droit commun. La limitation de l'amortissement déductible de l'article 39 C, deuxième alinéa, du CGI viserait, en instituant une présomption d'évasion fiscale, à empêcher le recours à ce mécanisme de financement à des fins d'optimisation fiscale. Le régime de l'article 39 CA du CGI viserait également à lutter contre l'évasion fiscale. Les biens d'équipement lourds concernés par cette disposition présentant toutefois un retour sur investissement relativement long, le recours au crédit-bail correspondrait, dans cette hypothèse, non seulement à une recherche d'optimisation fiscale, mais également à une nécessité économique.
(24)
Dans ce contexte, les autorités françaises avancent que l'ensemble des conditions à satisfaire aux fins de l'octroi de l'agrément permettrait d'effectuer un contrôle, a priori, des opérations de financement de biens d'équipement par voie de location avec option d'achat et d'écarter du bénéfice du régime fiscal en cause tous les financements principalement motivés par des considérations d'optimisation fiscale.
(25)
Tel serait en particulier le cas de la condition selon laquelle l'investissement doit présenter un intérêt économique et social significatif, notamment en termes d'emplois, dont la satisfaction suppose que la demande d'agrément soit assortie d'engagements en termes d'embauches. À cet égard, les autorités françaises précisent que les emplois créés doivent être maintenus pendant la période minimale d'exploitation du bien, c'est-à-dire la durée du contrat de location ou de mise à disposition, soit au minimum 8 ans. Selon elles, les emplois créés doivent permettre une augmentation nette du nombre de salariés de la société sollicitant l'agrément et ceux-ci doivent être directement liés à l'investissement.
(26)
Les autorités françaises précisent, à cet égard, que certaines demandes d'agrément ont fait l'objet d'un refus au motif de l'absence d'un intérêt économique et social significatif du projet de financement soumis. Deux types de situations auraient caractérisé l'absence d'un tel intérêt. Premièrement, l'absence d'embauche ou d'un recrutement suffisant, tant quantitativement que qualitativement, de nature à renforcer ou à permettre l'implantation d'un centre de décision et de gestion. Deuxièmement, l'hypothèse dans laquelle la situation financière du demandeur lui aurait permis de recourir à d'autres moyens de financement ne présentant pas de caractère incitatif.
(27)
La condition liée à la rétrocession à l'utilisateur de la majeure partie de l'avantage fiscal dont bénéficient les membres du GIE en application de l'article 39 CA du CGI permettrait également de lutter contre l'optimisation fiscale, en excluant du bénéfice de ce dispositif les opérations qui ne seraient destinées qu'à générer des gains de trésorerie.
(28)
Par ailleurs, les autorités françaises font valoir que le dispositif de contrôle ainsi mis en place ne présenterait pas de caractère discrétionnaire. Elles se réfèrent, à cet égard, à la jurisprudence du Conseil Constitutionnel français en vertu de laquelle un agrément, tel que celui prévu à l'article 39 CA du CGI, ne serait pas de nature discrétionnaire, mais confèrerait seulement au ministre chargé du budget le pouvoir de s'assurer que l'opération en cause satisfait aux conditions fixées par la loi (9).
(29)
En tout état de cause, l'avantage fiscal attaché à la déduction du montant de l'amortissement ne s'apparenterait pas à une perte de recettes fiscales, mais à une répartition différente, dans le temps, de l'assiette imposable. En outre, la détermination de la part précise de l'avantage conservée par les investisseurs, membres des GIE, s'apparenterait à une rémunération dont le montant résulterait des conditions du marché et d'une négociation commerciale classique.
(30)
S'agissant, ensuite, de la sélectivité du régime fiscal en cause alléguée par la Commission, les autorités françaises invoquent plusieurs arguments.
(31)
Premièrement, ledit régime constituerait une mesure d'ordre général susceptible de concerner à la fois le secteur industriel et le secteur du transport. À titre d'exemple, les autorités françaises se réfèrent au matériel de transformation de la pâte à papier, aux cuves de stockage d'hydrocarbures, aux presses d'imprimerie et aux groupes frigorifiques qui seraient des biens industriels pouvant être amortis selon le mode dégressif sur une durée au moins égale à huit ans. En outre, les autorités françaises signalent que certains moyens de transport sont exclus du champ du dispositif, tels que les camions et les autobus, en raison de leur durée d'amortissement inférieure. La durée d'amortissement en cause s'appliquerait donc à tous les biens dont le retour sur investissement requiert un délai assez long.
(32)
Deuxièmement, la concentration du bénéfice du régime en cause au profit du matériel de transport résulterait, en réalité, d'évolutions indépendantes de la volonté des pouvoirs publics français à savoir, d'une part, de l'évolution de la situation financière des sociétés industrielles et, d'autre part, de l'attrait des investisseurs pour le matériel de transport. En effet, ce dernier comprendrait des actifs très attractifs aux yeux des investisseurs qui, afin de limiter leurs risques, choisiraient des biens facilement négociables dans l'hypothèse où l'exploitant rencontrerait des difficultés.
(33)
Troisièmement, le régime en cause ne favoriserait pas les entreprises françaises dans la mesure où la nationalité ne serait pas un facteur pertinent afin de devenir membre d'un GIE. Un investisseur étranger, en particulier un établissement financier, pourrait ainsi bénéficier dudit régime et du gain de trésorerie en résultant, indépendamment du lieu de sa résidence fiscale.
(34)
En tout état de cause, à supposer que le régime de l'article 39 CA du CGI constitue une dérogation au droit commun, celui-ci aurait un champ d'application non limité, une durée d'application illimitée et serait fondé sur des critères objectifs et horizontaux de lutte contre l'évasion fiscale. Il échapperait donc à la qualification d'aide d'État, tout comme le régime fiscal en cause dans la décision de la Commission 96/369/CE, du 13 mars 1996, concernant une aide fiscale en matière d'amortissement au profit des compagnies aériennes allemandes (10).
(35)
Par ailleurs, s'agissant de l'exonération de la plus-value de cession du bien, les autorités françaises indiquent que l'avantage que les membres du GIE retirent de cette exonération doit également être rétrocédé à hauteur des deux tiers au moins à l'utilisateur final du bien. Elles soutiennent que cette exonération, soumise à conditions, est justifiée par la nature et l'économie du système fiscal français. Elle serait rendue nécessaire, en cas de cession anticipée, afin de garantir le maintien de l'avantage fiscal résultant de la déduction de l'amortissement dans les conditions de droit commun. En outre, les autorités françaises font valoir que cette exonération correspondra au droit commun, à compter du 1er janvier 2007. En effet, dès cette date, les plus-values de cession de titres de participation détenus depuis plus de deux ans seraient exonérées, sous réserve d'une quote-part de frais et de charges égale à 5 % du résultat net des plus-values de cession prises en compte pour la détermination du résultat imposable. Or, compte tenu de la date de conclusion des contrats de mise à disposition de biens conclus entre les GIE et les utilisateurs, la date à laquelle la cession anticipée de ces biens serait possible serait postérieure au 1er janvier 2007, cette cession ne pouvant intervenir qu'à l'échéance des deux tiers de l'exécution desdits contrats. Les membres des GIE bénéficieraient, dès lors, de cette exonération en application du droit commun.
(36)
Les autorités françaises relèvent également que l'exonération de la plus-value de cession n'est pas automatique. Une des conditions à cette exonération serait que l'utilisateur effectif du bien démontre que, compte tenu du coût de celui-ci, il n'est pas en mesure de l'acquérir directement sans compromettre son équilibre financier. Or, selon le rapport du rapporteur de la Commission des Finances de l'Assemblée Nationale du 25 mars 1998, cette condition s'inscrirait, notamment, dans la perspective de la mise en œuvre de mécanismes alternatifs à la déduction fiscale pour souscription de parts de copropriétaires de navires, supprimée par la loi de finances pour 1998 (ci-après «le régime des quirats»).
(37)
S'agissant de la compatibilité du régime fiscal en cause avec le marché commun, les autorités françaises soutiennent que, à supposer que ce régime constitue une aide d'État, il est conforme à l'article 87, paragraphe 3, du traité puisqu'il facilite le développement de certaines activités, sans pour autant que les conditions des échanges ne soient altérées dans une mesure contraire à l'intérêt commun. En effet, le dispositif de l'article 39 CA du CGI n'avantagerait pas les opérateurs économiques nationaux au détriment des opérateurs des autres États membres et ne serait pas plus avantageux que des régimes existant dans d'autres États membres.
(38)
Elles se réfèrent, à cet égard, à la situation particulière du transport maritime, dont les opérateurs sont les principaux utilisateurs du régime en cause. Elles constatent, à cet égard, que ce régime est une mesure d'effet équivalent au régime des quirats - régime relatif au financement de navires immatriculés en France - qui a précédemment été notifié et approuvé par la Commission sur le fondement de l'article 87, paragraphe 3, du traité (11). Le régime des quirats aurait été abrogé en 1998 du fait de son coût budgétaire excessif. Elles indiquent également que c'est dans un contexte marqué par la stagnation du nombre des navires de commerce immatriculés en France et par la volonté de réduire la dépense fiscale que le législateur a décidé d'adapter le crédit-bail fiscal. L'entrée en vigueur de l'article 39 CA du CGI n'aurait pas entraîné de croissance du secteur maritime français, mais une consolidation et un rajeunissement de la flotte sous pavillon français. Or, durant la même période, les flottes d'autres États membres auraient augmenté, tant en nombre d'unités qu'en tonnage. L'entrée en vigueur dudit régime n'aurait donc pas porté préjudice au développement du secteur maritime des autres États membres.
(39)
En outre, le régime de l'article 39 CA du CGI s'inscrirait parfaitement dans le cadre des orientations communautaires sur les aides d'État au transport maritime (ci-après «les orientations communautaires de 1997») et de la communication C (2004) 43 de la Commission - Orientations communautaires sur les aides d'État au transport maritime (ci-après «les orientations communautaires de 2004») (12). En particulier, il contribuerait à promouvoir la compétitivité des flottes communautaires sur le marché mondial des transport maritimes, à sauvegarder l'emploi communautaire aussi bien à bord qu'à terre, à préserver le savoir-faire maritime de la Communauté et à développer les aptitudes maritimes (point 2.2. desdites orientations communautaires). En outre, il contribuerait efficacement à l'amélioration de la sécurité et à la protection de l'environnent en permettant le renouvellement de la flotte. S'agissant, plus particulièrement, du maintien de l'emploi de navigants et d'emplois à terre de haute qualité, les autorités françaises rappellent que, parmi les contreparties exigées aux fins de la délivrance de l'agrément, figure la nécessité de disposer, sur le territoire de l'Union, d'un centre de décision stratégique relatif à la gestion des activités maritimes et à la gestion des navires. Les emplois liés à la gestion directe du transport maritime, mais également ceux liés aux activités connexes, telles que l'assurance, le courtage et les financements, bénéficieraient ainsi indirectement du régime fiscal en cause.
(40)
Elles font toutefois remarquer que, ni les orientations communautaires de 1997 (13) ni celles de 2004 (14), n'établissent de lien strict entre les aides nécessaires au maintien et au développement du transport maritime et le niveau des emplois créés. Il ressortirait en outre des orientations communautaires de 2004 que «en l'état actuel des choses, rien n'indique qu'il y ait des distorsions de concurrence entre les États membres dans une mesure contraire à l'intérêt commun», et que «les mesures prises se sont avérées positives pour sauvegarder des emplois de haute qualité […]» (point 3.1).
(41)
Enfin, s'agissant de l'application en l'espèce du principe de la confiance légitime, les autorités françaises se réfèrent à la décision 2002/15/CE de la Commission, du 8 mai 2001, concernant l'aide d'État mise à exécution par la France en faveur de la société «Bretagne Angleterre Irlande» («BAI» ou «Brittany Ferries») (15), dans laquelle le régime en cause aurait été examiné.
(42)
Les autorités françaises se réfèrent également à leur lettre à la Commission du 17 mars 1998 (A/32232) faisant état de l'introduction des articles 39 C, deuxième alinéa, et 39 CA du CGI. Elles considèrent que, nonobstant cette lettre, ainsi que les différentes affaires examinées par la Commission (16) dans le cadre desquelles il a été fait mention de l'article 39 du CGI, aucune procédure n'a été engagée concernant ce régime pendant les 6 années suivant son entrée en vigueur.
(43)
Dans ces circonstances, le silence de la Commission aurait créé une confiance légitime dans la compatibilité de l'article 39 CA du CGI avec le marché commun, qui s'opposerait à toute demande éventuelle de récupération auprès des entreprises concernées.
V. COMMENTAIRES DES TIERS INTÉRESSÉS
(44)
Seize parties intéressées ont transmis leurs observations à la Commission, en application de l'article 88, paragraphe 2, du traité, dans le délai qui leur avait été imparti. La liste de ces parties intéressées est annexée à la présente décision.
(45)
S'agissant, premièrement, de la question de la qualification d'aide du régime en cause, la majorité des parties intéressées s'opposent à la position de la Commission à cet égard.
(46)
Ainsi, selon, notamment, la Caisse Nationale des Caisses d'Epargne et de Prévoyance (CNCE), Calyon Corporate and Investement Bank (ci-après «Calyon») et BNP Paribas (ci-après «la BNP»), le dispositif de l'article 39 CA du CGI ne constitue pas une aide d'État, mais crée un régime de contrôle de l'application du droit commun relatif aux amortissements de certains actifs. La combinaison des articles 39 C, deuxième alinéa, et 39 CA du CGI aurait pour objectif de lutter contre les pertes excessives de recettes fiscales, tels qu'en témoigneraient les travaux parlementaires préalables à l'adoption de la loi no 98-546 (rapport de la Commission des Finances à l'Assemblée Nationale du 25 mars 1998).
(47)
La Société Générale (SG), la BNP et Brittany Ferries avancent, quant à elles, que l'article 39 CA du CGI ne crée pas de périmètre fiscal dérogatoire au droit commun, mais constitue un retour au droit commun en matière d'amortissement. Il s'agirait, ce faisant, d'un régime de nature générale. Selon la SG, l'avantage économique résultant du différé d'impôt en application de l'article 39 CA du CGI doit être comparé au droit commun des amortissements et non au régime restrictif dérogatoire de l'article 39 C, deuxième alinéa, du CGI. En outre, le régime en cause serait ouvert à tous les acteurs économiques opérant sur le territoire français et l'article 39 CA du CGI ne se réfèrerait, d'ailleurs, à aucun bien ou secteur économique particulier. L'octroi des avantages résultant de l'application de cet article ne serait ainsi réservé ni à la flotte commerciale maritime française ni à des établissements bancaires français.
(48)
D'ailleurs, l'identité des membres du GIE ne constituerait pas un critère d'octroi de l'agrément et le régime en cause ne contiendrait aucune restriction quant aux membres du GIE, apporteurs de capacité fiscale. Selon ces parties intéressées, il ne peut donc pas être raisonnablement considéré que les dispositions combinées des articles 39 C et 39 CA du CGI confèrent un avantage fiscal sélectif aux membres des GIE.
(49)
Par ailleurs, l'agrément prévu à l'article 39 CA du CGI ne serait pas octroyé discrétionnairement. Au contraire, selon Gaz de France et la BNP, l'octroi de l'agrément ministériel est soumis à des conditions objectives et non discriminatoires. La BNP rappelle, à cet égard, que, selon la jurisprudence de la Cour (17), il incombe à la Commission de démontrer le traitement discrétionnaire des acteurs économiques dans le cadre de mesures individuelles. En effet, l'existence d'une marge d'appréciation conférée à l'administration pourrait conduire au constat de la nature sélective d'une mesure uniquement lorsqu'est en cause une mesure individuelle et non le régime général sur lequel cette mesure se fonde. À cet égard, il conviendrait de rappeler que l'administration fiscale ne peut imposer de conditions non prévues par la loi. Or, en l'espèce, la loi prévoirait explicitement quels sont les critères applicables aux fins d'apprécier l'existence d'un «intérêt économique et social significatif». La BNP, la CNCE et Calyon se réfèrent, dans ce contexte, à la décision du Conseil Constitutionnel (18) invoquée par les autorités françaises. En tout état de cause, toute décision de refus d'agrément pourrait faire l'objet d'un recours pour excès de pouvoir devant le juge administratif, lequel se prononcerait à l'aune de la motivation apportée à ce refus.
(50)
Selon, notamment, Calyon et la BNP, la sélectivité du régime en cause résulte de la pratique du marché et des particularités des actifs de transport (certaines garanties de valorisation et de liquidité à long terme) et non de la teneur de l'article 39 CA du CGI. En effet, les biens de transport présenteraient des particularités permettant la mise en place de financements à long terme. D'ailleurs, à supposer même que l'article 39 CA du CGI n'exige pas un agrément préalable du ministre chargé du budget, les bénéficiaires de ce dispositif seraient les mêmes qu'actuellement.
(51)
En outre, selon la BNP, les conditions d'application du dispositif de l'article 39 CA du CGI sont justifiées par la nature et l'économie du système fiscal français, certains secteurs d'activités nécessitant des investissements considérables.
(52)
La CNCE soutient également que des avantages financiers analogues à ceux résultant de l'application de l'article 39 CA du CGI peuvent être obtenus par la mise en œuvre de dispositions de droit commun. En effet, les spécificités de l'article 39 CA du CGI ne créeraient pas de réelle différenciation avec le droit commun des amortissements du point de vue du quantum des conséquences fiscales. Selon la CNCE, ces spécificités sont, d'une part, le bénéfice de la majoration d'un point du coefficient d'amortissement dégressif et, d'autre part, la possibilité de bénéficier de l'exonération de la plus-value de cession. La BNP admet toutefois que l'État calcule le coût budgétaire de l'application de l'article 39 CA en prenant comme référence l'article 39 C, deuxième alinéa, du CGI.
(53)
En ce qui concerne la majoration d'un point du coefficient d'amortissement, l'avantage serait compensé par le fait que les déficits enregistrés ne sont déductibles, en application de l'article 39 CA du CGI, qu'à hauteur du quart des bénéfices imposables au titre d'impôt sur les sociétés de droit commun que chaque membre du GIE retire de ses activités. En outre, cet avantage fiscal viserait à compenser les contraintes ou les restrictions spécifiques imposées aux fins de l'octroi de l'agrément. La BNP précise, à cet égard, que le bénéfice que retire le GIE de la majoration d'un point du coefficient d'amortissement est soumis à condition et est relativement modeste. Il ne pourrait, en tout état de cause, induire un quelconque avantage concurrentiel. Air France indique, dans ce contexte, qu'un financement réalisé en application du régime en cause génère, comparé à un financement réalisé par emprunt direct, une économie comprise entre 6 et 10 % du prix de l'aéronef. Elle soutient également que l'économie réalisée par le locataire est tout à fait comparable au gain financier pouvant résulter du recours à d'autres montages fiscaux.
(54)
En ce qui concerne l'exonération de la plus-value de cession, la CNCE observe que la possibilité de la demander résulte de l'économie du système fiscal français et ne saurait, par conséquent, être qualifiée d'aide d'État. Sa rationalité économique la rendrait nécessaire ou fonctionnelle par rapport à l'efficacité du système. L'exonération de la plus-value de cession serait, en effet, justifiée par la nécessité de maintenir l'avantage de trésorerie résultant du premier volet du dispositif de l'article 39 CA du CGI. Selon Calyon, dans le cas particulier des navires, l'exonération permet de mettre l'armateur dans une situation comparable à celle qui aurait été la sienne s'il avait acheté le navire en direct et s'il avait eu la capacité financière suffisante de déduire fiscalement les amortissements. Selon la BNP, l'exonération de la plus-value a pour objet de ne pas remettre en cause l'avantage lié au différé d'imposition en cas d'exercice anticipé de l'option d'achat par l'utilisateur. La SG indique, quant à elle, que l'exonération de la plus-value de cession n'est que la contrepartie de contraintes spécifiques liées au dispositif fiscal en cause, telles que, notamment, l'interdiction de céder les parts du bailleur, sauf demande expresse en ce sens introduite originellement par l'utilisateur. Or, les charges d'exploitation majorées pour l'utilisateur compenseraient cette exonération.
(55)
Selon Brittany Ferries, l'exonération de la plus-value prévue par l'article 39 CA du CGI n'est, en outre, pas plus favorable que celle qui résultera des dispositions de droit commun (sous réserve d'une quote-part de frais et charges de 5 %) applicables à compter de l'année 2007.
(56)
Air France fait valoir que les économies résultant de ce dispositif fiscal sont comparables à celles réalisées au moyen d'autres modes de financement avec leviers fiscaux existant dans le monde. En outre, les opérations financées en application de l'article 39 CA du CGI seraient assorties de contreparties de nature à relativiser les avantages de ce dispositif. Air France signale par ailleurs que, dans certains cas, le GIE peut contractuellement répercuter sur le locataire les risques fiscaux et frais annexes, ce qui aurait pour conséquence de réduire sensiblement l'économie pouvant être réalisée par les utilisateurs.
(57)
Enfin, plusieurs parties intéressées, dont la Compagnie Méridionale de navigation, soutiennent que le régime en cause introduit, pour les armateurs, de nombreuses contraintes qui constituent autant de contreparties exigées par l'État aux fins de l'octroi de l'agrément. Ainsi, les avantages résultant de ce régime fiscal compenseraient le surcoût de la gestion de navires sous pavillon français, lequel est essentiellement dû au coût de l'équipage français qui reste l'un des plus élevés d'Europe. Fouquet Sacop souligne, à cet égard, que ce régime l'a conduit à faire le choix d'un développement accéléré sous pavillon français, les contraintes et les surcoûts liés à ce pavillon étant compensés par le régime fiscal en cause. CMA CGM, Broström Tankers, Pétro Marine et Louis Dreyfus Armateurs font quant à elles valoir que, sans le bénéfice dudit régime, elles n'auraient pas été en mesure d'assurer leurs investissements sous pavillon français et, ce faisant, de participer au développement de la flotte communautaire. Bourbon Maritime signale, quant à elle, que le dispositif de l'article 39 CA du CGI permet le maintien d'emplois de haute qualité liés à la gestion directe du transport maritime ainsi qu'à ses activités connexes et qu'il contribue efficacement à l'amélioration de la sécurité et de la protection de l'environnement.
(58)
S'agissant, deuxièmement, de la condition de l'article 87, paragraphe 1, du traité liée à l'affectation des échanges entre États membres, plusieurs parties intéressées relèvent que les membres des GIE et les utilisateurs des biens concernés peuvent être des opérateurs étrangers ou leurs filiales françaises. En outre, le régime en cause ne serait pas plus favorable que ceux existant dans d'autres États membres. La SG précise, à cet égard, que ses clients concernés par les agréments sont minoritairement français.
(59)
En ce qui concerne, troisièmement, la compatibilité du régime en cause avec le marché commun, la CNCE relève que les agréments accordés aux opérateurs maritimes s'inscrivent dans l'esprit des orientations communautaires de 1997 et 2004 (19). La mesure en cause serait ainsi compatible avec le marché commun en application de l'article 87, paragraphe 3, sous c), du traité, interprété à la lumière des principes énoncés dans lesdites orientations communautaires.
(60)
Brittany Ferries soutient que le régime de l'article 39 CA du CGI est compatible avec le marché commun, en application de l'article 87, paragraphe 3, sous c), du traité, dans la mesure où cette disposition ne vise qu'à pallier les «défaillances du marché» en matière de financement d'investissements de biens d'équipements lourds. Il est en outre souligné par la majorité des parties intéressées que les autres États membres ont réagi en conséquence en instaurant des dispositions similaires.
(61)
S'agissant, quatrièmement, de l'application en l'espèce du principe de la confiance légitime, la majorité des parties intéressées - bénéficiaires du régime - soutiennent qu'elles ont toujours eu la conviction que la mesure en cause n'était pas une aide d'État au sens de l'article 87, paragraphe 1, du traité. L'application, en l'espèce, du principe susmentionné s'opposerait donc à toute récupération.
(62)
À cet égard, la SG indique que, en vertu du régime antérieur à celui en cause, les déficits des sociétés de personnes générés par les amortissements étaient intégralement imputables sur les résultats fiscaux des associés de ces sociétés. Or, la Commission n'aurait jamais considéré que ce régime de droit commun ait pu constituer une aide d'État.
(63)
Il est également soutenu que la Commission s'est abstenue d'intervenir pendant six années. Selon Calyon, la Commission semble avoir eu à connaître de plusieurs opérations de financement d'actifs en application de l'article 39 CA du CGI sans avoir jamais soulevé la question de leur validité au regard de l'article 87 du traité (20). La CNCE soutient, à cet égard, que le délai qui s'est écoulé entre la date à laquelle la Commission a eu connaissance de l'aide et la date d'ouverture de la procédure formelle d'examen est excessivement longue et Calyon qualifie ce délai de déraisonnable. D'ailleurs, la Commission aurait déjà exceptionnellement établi l'existence d'une confiance légitime du bénéficiaire s'opposant au remboursement de l'aide alors qu'un délai d'environ trois ans s'était écoulé entre la prise de connaissance de la mesure par la Commission et l'adoption de sa décision finale (21).
(64)
Certaines des parties intéressées soulignent également que la Commission a antérieurement approuvé le régime des quirats - régime fiscalement plus favorable que le régime en cause en l'espèce - et que cette circonstance aurait fondé leur confiance légitime dans la légalité du régime en cause. D'ailleurs, selon la CNCE, la naissance d'une confiance légitime des bénéficiaires ne supposerait pas que la Commission se soit prononcée sur un régime identique. L'acceptation d'un régime simplement analogue pourrait engendrer une telle confiance. Ainsi, dans sa décision du 8 mai 2001 (22), la Commission aurait accepté un régime analogue. La CNCE et la SG se réfèrent également à plusieurs régimes semblables approuvés par la Commission (23) ainsi qu'à l'arrêt de la Cour RSV/Commission (24).
(65)
Plus spécifiquement, Brittany Ferries considère que la décision de la Commission, du 8 mai 2001 (25), a fait naître dans son chef une confiance légitime quant au fait que le régime en cause ne comporte pas d'aides d'État.
(66)
La CNCE souligne également que la France a adopté la loi no 98-546 environ trois mois après en avoir informé la Commission, conformément à l'article 88, paragraphe 3, du traité. La Commission s'étant abstenue de répondre dans les deux mois suivants cette notification, la mesure en cause relèverait du régime des aides existantes au sens de la jurisprudence Lorenz (26).
(67)
Par ailleurs, deux des parties intéressées ont soumis, en demandant que leur identité ne soit pas révélée, des observations à la Commission dans le cadre de la procédure formelle d'examen.
(68)
Dans les observations qu'elle a transmises à la Commission dans le délai imparti, la première de ces parties soutient que le régime en cause est illégal. Elle demande à la Commission d'étendre le champ de la présente procédure administrative au régime des quirats. Cette partie estime, à l'instar de la Commission dans sa décision d'ouverture de la procédure formelle d'examen, d'une part, que le régime en cause est sélectif en ce qu'il favorise les armateurs français et, d'autre part, qu'il affecte les échanges entre États membres notamment sur le marché Trans-Manche. Elle fait valoir, à cet égard, que le régime en cause en l'espèce, succédant au régime des quirats, a été introduit afin de satisfaire l'industrie maritime française, tel que cela résulte du rapport de la Commission des Finances du 25 mars 1998.
(69)
En outre, en favorisant les opérateurs français, le dispositif fiscal en cause contribuerait à l'accroissement de la surcapacité sur le marché Trans-Manche en permettant l'acquisition de nouveaux navires par des opérateurs du secteur n'en ayant pas les moyens financiers. La distorsion de concurrence résultant de l'application de ce régime serait, en outre, illustrée par les acquisitions de navires, au moyen de ce mécanisme fiscal, par les compagnies Seafrance et Brittany Ferries. Ces compagnies auraient ainsi vu leur capacité considérablement augmentée à la suite de l'acquisition de nouveaux navires.
(70)
La seconde partie intéressée, demandant que son identité ne soit pas révélée, fait référence, dans le cadre de ses observations, à la position concurrentielle préférentielle dont bénéficient les opérateurs français, au premier titre desquels figure Brittany Ferries, en raison du financement de leurs navires grâce au régime en cause. Elle se réfère, à cet égard, au maintien de Brittany Ferries sur les lignes Trans-Manche et sur la ligne France/Irlande, en dépit des conditions de concurrence défavorables prévalant sur ces lignes qui ont d'ailleurs conduit à la disparition de P&O du marché.
VI. COMMENTAIRES DES AUTORITES FRANCAISES SUR LES COMMENTAIRES DES TIERS INTÉRESSÉS
(71)
Selon les autorités françaises, les observations de la plupart des tiers intéressés confirment leur position quant à l'appréciation du régime en cause, à savoir notamment que:
-
l'article 39 CA du CGI est une mesure d'ordre général, notamment mais non exclusivement utilisée pour le financement de navires de commerce;
-
le régime en cause produit des effets comparables soit à des mesures de droit interne soit à des dispositifs existant dans d'autres États membres;
-
l'agrément ne présente pas de caractère discrétionnaire et son octroi dépend de la satisfaction de critères objectifs;
-
le régime fiscal en cause revêt un intérêt majeur pour l'économie communautaire, en particulier en termes de localisation et de pérennité d'emplois;
-
enfin, la majorité des tiers intéressés invoquent leur confiance légitime quant à la compatibilité du dispositif en cause avec la réglementation communautaire.
(72)
Concernant les observations soumises par les deux parties intéressées dont l'identité a été maintenue confidentielle, les autorités françaises relèvent qu'elles sont fondées sur des données inexactes ou imprécises.
(73)
S'agissant de l'argument selon lequel le bénéfice, accordé à Brittany Ferries, du régime du GIE fiscal aurait indirectement conduit au retrait de P&O de la Manche ouest et centrale, les autorités françaises rétorquent que seuls deux navires de Brittany Ferries en ont bénéficié et que le financement de son navire le «Mont St Michel» par ce mécanisme a été approuvé par la décision de la Commission du 8 mai 2001 (27).
(74)
À cet égard, une enquête approfondie aurait été menée par les autorités britanniques de la concurrence à l'occasion du retrait du marché de l'opérateur susmentionné. Or, leurs conclusions n'évoqueraient pas une éventuelle distorsion de la concurrence comme étant la cause du retrait de cet opérateur. De surcroît, la baisse du chiffre d'affaires de certains opérateurs résulterait de l'augmentation constante de la concurrence des compagnies aériennes à bas coûts et non de la mise en service de navires récents par d'autres armateurs.
(75)
S'agissant de la volonté de l'une de ces parties intéressées de voir la Commission étendre le champ de son examen au régime des quirats, les autorités françaises rappellent que ce régime a été déclaré compatible avec les règles du traité dans sa décision du 3 mai 1996.
(76)
Enfin, l'augmentation de la capacité Trans-Manche ne serait pas le fait de compagnies ayant bénéficié du régime des GIE fiscaux. Il conviendrait, à cet égard, de prendre en considération les nouveaux entrants sur les lignes sur lesquelles opéraient précédemment des opérateurs historiques. Les autorités françaises signalent également, dans ce contexte, qu'Eurotunnel a doublé la capacité de transport du service fret entre 2000 et 2003 et que P&O a racheté les parts de l'opérateur Stena-Line et a modernisé sa flotte.
VII. APPRÉCIATION DE L'AIDE
(77)
À la suite de la procédure formelle d'examen ouverte sur la base de l'article 88, paragraphe 2, du traité et compte tenu des arguments présentés dans ce contexte par les autorités françaises et les parties intéressées, la Commission estime que le régime fiscal de l'article 39 CA du CGI constitue une aide d'État au sens de l'article 87, paragraphe 1, du traité.
1. Existence d'une aide d'État
(78)
Selon l'article 87, paragraphe 1, du traité, sont «incompatibles avec le marché commun, dans la mesure où elles affectent les échanges entre États membres, les aides accordées par les États ou au moyen de ressources d'État, sous quelque forme que ce soit, qui faussent ou menacent de fausser la concurrence en favorisant certaines entreprises ou certaines productions».
(79)
La qualification d'une mesure nationale en tant qu'aide d'État suppose que les conditions cumulatives suivantes soient remplies, à savoir que: 1) la mesure en question confère un avantage au moyen de ressources d'État, 2) cet avantage soit sélectif et 3) la mesure en cause fausse ou menace de fausser la concurrence et soit susceptible d'affecter les échanges entre États membres (28).
(80)
Il convient d'exposer les raisons permettant de considérer que le régime de l'article 39 CA du CGI, précédemment décrit, satisfait à ces conditions cumulatives.
(81)
Il y a lieu de rappeler que, selon l'article 39 C, premier alinéa, du CGI, l'amortissement des biens donnés en location ou mis à disposition sous toute autre forme est réparti sur la durée normale d'utilisation.
(82)
L'article 39 C, deuxième alinéa, et l'article 39 CA du CGI concernent les règles d'amortissement applicables au financement, notamment par des GIE, de biens loués ou mis à disposition. Selon les autorités françaises, ces deux dispositions ont été introduites en vue de lutter contre un recours abusif à ce mode de financement.
(83)
Les autorités françaises ainsi que des parties intéressées font valoir que le régime de l'article 39 CA du CGI correspond à un retour au droit commun en matière de déduction des amortissements, c'est-à-dire aux dispositions de l'article 39, paragraphe 1, deuxième alinéa, et de l'article 39 C, premier alinéa, dudit code et ne constitue donc pas une aide d'État. L'article 39 C, deuxième alinéa, du CGI constituerait une dérogation aux dispositions de ces articles.
(84)
Selon une jurisprudence constante, l'application de l'article 87, paragraphe 1, du traité commande uniquement de déterminer si, dans le cadre d'un régime juridique donné, une mesure étatique est de nature à favoriser «certaines entreprises ou certaines productions» par rapport à d'autres, lesquelles se trouveraient, au regard de l'objectif poursuivi par ledit régime, dans une situation factuelle et juridique comparable (29).
(85)
Par conséquent, pour identifier ce qui constitue un avantage, au sens de la jurisprudence relative à la notion d'aide d'État, il est impératif de déterminer la règle de référence ou le régime commun applicable, dans le cadre d'un régime juridique donné, à l'aune duquel cet avantage sera comparé (30). À cet égard, la Cour a d'ailleurs jugé que la détermination du cadre de référence revêt une importance accrue dans le cas de mesures fiscales puisque l'existence même d'un avantage ne peut être établie que par rapport à une imposition dite «normale», à savoir le taux d'imposition en vigueur dans la zone géographique de référence (31).
(86)
Or, en l'espèce, en vue de déterminer cette règle de référence dans le cadre du régime des amortissement des biens loués ou mis à disposition, il doit uniquement être tenu compte des dispositions ayant trait au financement de tels biens par des sociétés de personnes, tels que les GIE. À défaut, les situations factuelle et juridique prises en considération aux fins de la détermination de l'avantage ne seraient pas comparables, ni du point de vue des membres du GIE ni de celui des utilisateurs des biens en question.
(87)
Ainsi, la règle de référence applicable en l'espèce concernant la détermination de l'amortissement déductible est la limitation de principe de cet amortissement pour des biens financés par des GIE, prévue à l'article 39 C, deuxième alinéa, du CGI (32). Il ne s'aurait s'agir de l'article 39 C, premier alinéa, du CGI, cette disposition n'étant pas applicable à une opération de financement par des GIE, c'est-à-dire par des structures regroupant plusieurs entités juridiques, en général des institutions financières, qui répartissent ainsi entre elles les risques inhérents à l'opération, par opposition à une opération de financement réalisée par une seule institution financière supportant seule les risques considérés. À cet égard, il convient en outre d'indiquer que, contrairement aux modes de financement ne faisant pas appel à un GIE, une opération de financement par une telle structure fiscalement transparente permet une optimisation fiscale, les résultats déficitaires enregistrés par le GIE au cours de ses premières années d'activités venant en déduction des bénéfices imposables réalisés par ses membres à raison de leurs activités courantes.
(88)
La Commission estime donc que les autorités françaises et certaines des parties intéressées ne sont pas fondées à soutenir que le régime de l'article 39 CA du CGI constitue un retour au droit commun des amortissements et que l'article 39 C, deuxième alinéa, dudit code constitue le régime de référence à l'aune duquel doit être évalué l'avantage fiscal résultant de l'application de l'article 39 CA. Il est d'ailleurs pertinent de relever que l'article 39 CA du CGI prévoit expressément que l'avantage fiscal considéré est calculé à partir du solde des valeurs actualisées positives ou négatives afférentes respectivement aux réductions ou cotisations supplémentaires d'impôts, au regard de celles qui résulteraient de l'application des dispositions du deuxième alinéa de cet article.
(89)
S'agissant de l'avantage résultant de l'application de l'article 39 CA du CGI, il convient de constater que seuls les membres de GIE (33), finançant des biens meubles dont la durée d'amortissement est d'au moins 8 ans, sont susceptibles de bénéficier des avantages fiscaux résultant de l'application de l'article 39 CA du CGI, à savoir 1) d'une dérogation au plafonnement de principe de l'amortissement déductible, 2) de la majoration d'un point du coefficient d'amortissement et 3) de l'éventuelle exonération de la plus-value de cession.
(90)
D'une part, s'agissant du déplafonnement de l'amortissement déductible en application de l'article 39 CA du CGI, il y a lieu de rappeler que chacun des membres du GIE est en mesure, durant la période de dépréciation du bien lors de laquelle les résultats du GIE sont déficitaires, d'imputer les déficits du GIE, au prorata des droits qu'il détient, sur ses propres bénéfices imposables. Il n'est pas tenu compte, dans ce contexte, du plafonnement de l'amortissement de l'article 39 C, deuxième alinéa, du CGI.
(91)
En conséquence, l'application de la dérogation prévue à l'article 39 CA du CGI permet, lors de la phase déficitaire, une réduction, par chacun des membres du GIE, de la base qui serait normalement imposable en application de l'article 39 C, deuxième alinéa, du CGI. En effet, le fait que le montant de l'amortissement ne soit pas limité au montant du loyer acquis, diminué des autres charges afférentes au bien loué, permet une augmentation du montant de l'amortissement lors des premiers exercices qui sont déficitaires. À cet égard, la circonstance que, selon l'article 39 CA du CGI, ces déficits ne soient déductibles qu'à hauteur du quart des bénéfices imposables au taux d'impôt sur les sociétés de droit commun que chaque membre du GIE retire du reste de ses activités, peut certes limiter mais ne saurait remettre en cause l'existence de cet avantage.
(92)
Les autorités françaises font valoir, dans ce contexte, que les économies d'impôt ainsi obtenues pendant les premières années de l'opération de financement sont neutralisées par les suppléments d'impôt qui sont constatés dès lors que le GIE commence à réaliser des bénéfices, les loyers dus excédant les annuités d'amortissement. Cependant, la Commission estime que l'avantage procuré réside dans le report du paiement de l'impôt et correspond au solde des valeurs actualisées des impôts versés au cours de la période totale d'amortissement en tenant compte des taux d'intérêt appliqués.
(93)
Le rapport du Sénat no 413 (34) confirme d'ailleurs cette analyse puisqu'il y est indiqué que «[l]es économies d'impôt ainsi obtenues par les associés durant les premières années d'exploitation sont compensées par les suppléments d'impôt qui apparaissent ensuite, lorsque la structure de financement réalise des bénéfices». Toutefois, ce décalage dans le temps permet, selon ce rapport, de dégager un gain de trésorerie qui correspond à la différence entre les valeurs actualisées des économies d'impôt des premiers exercices et des cotisations supplémentaires d'impôt des derniers exercices. La Commission relève également qu'il est indiqué, dans l'instruction fiscale no 120, du 17 juin 1999 (35), que l'avantage fiscal résultant de l'application de l'article 39 CA du CGI permet de réaliser des économies d'impôts.
(94)
Il apparaît donc que le régime instauré par l'article 39 CA du CGI vise à permettre aux membres du GIE de bénéficier d'un avantage sous forme de différé d'imposition.
(95)
À cet égard, l'argument selon lequel les utilisateurs dont le GIE n'obtient pas l'agrément prévu à l'article 39 CA du CGI ont recours à d'autres modes de financement afin d'échapper au plafonnement de l'amortissement fiscalement déductible de l'article 39 C, deuxième alinéa, dudit code, et ne se trouvent donc pas désavantagés par rapport à ceux dont le GIE est agréé ne saurait prospérer. En effet, il importe tout d'abord de rappeler que, s'agissant d'un régime d'aides, la Commission peut se borner à étudier les caractéristiques générales du régime en cause, sans être tenue d'examiner chaque cas d'application particulier (36). Ensuite, un tel argument conduit à prendre en considération des situations individuelles distinctes d'un point de vue factuel et juridique (37) et, de surcroît, hypothétiques.
(96)
Enfin, il ne saurait être exclu que des utilisateurs ne pouvant bénéficier des dispositions de l'article 39 CA du CGI se trouvent dans l'incapacité de recourir à un mode de financement alternatif. Tel pourrait notamment être le cas si un organisme bancaire décidait, au regard de la situation financière de l'entreprise concernée, de ne pas assumer seul les risques inhérents à l'opération de financement (crédit-bail en propre) ou si, pour des raisons tenant à la structure du bilan ou à la capacité de financement des utilisateurs, d'autres modalités de financement se révélaient impossibles (investissement en direct avec recours à l'emprunt ou sur fonds propres). En tout état de cause, à supposer même que ces utilisateurs soient effectivement en mesure de recourir à un mode de financement alternatif et voient, dans ce contexte, leur amortissement déplafonné, il n'en demeure pas moins que la solution la plus avantageuse initialement choisie devrait être abandonnée au profit d'un second choix nécessairement moins favorable et qu'ils ne bénéficieraient pas de la fiscalité spécifique au crédit-bail par GIE (grâce à l'obligation de rétrocession édictée à l'article 39 CA du CGI).
(97)
D'autre part, outre le déplafonnement du montant de l'amortissement déductible, les membres du GIE bénéficient d'une majoration d'un point du coefficient d'amortissement dégressif et, dans l'hypothèse d'une cession anticipée du bien à l'utilisateur et lorsque certaines conditions sont remplies, d'une exonération de la plus-value (38).
(98)
Ce coefficient majoré et cette éventuelle exonération des plus-values de cession constituent des avantages dont les membres du GIE bénéficient en application de l'article 39 CA du CGI, mais dont ils ne bénéficieraient pas en application du cadre fiscal de référence, à savoir l'article 39 C, deuxième alinéa, dudit code. En tout état de cause, l'application de l'article 39 CA du CGI en ce qu'il concerne ces deux avantages ne saurait constituer un retour au droit commun des amortissements, tel qu'invoqué par les autorités françaises, l'article 39 C, premier alinéa, dudit code ne prévoyant nullement de tels avantages fiscaux.
(99)
Dans ce contexte, s'agissant de l'argument selon lequel, à compter de l'année 2007, l'exonération de la plus-value de cession sera de droit commun, il y a lieu de constater que celui-ci est, en tout état de cause, dépourvu de pertinence, l'existence de cet avantage devant être apprécié au regard du cadre juridique en vigueur et non à l'aune d'une situation juridique future (39). Il n'est d'ailleurs pas allégué par les parties qu'une modification du cadre juridique applicable ferait disparaître l'avantage octroyé antérieurement.
(100)
En ce qui concerne l'origine étatique des avantages résultant de l'application du régime en cause, il convient de rappeler que la notion d'aide est plus générale que celle de subvention parce qu'elle comprend non seulement des prestations positives, telles que les subventions elles-mêmes, mais également des interventions qui, sous des formes diverses, allègent les charges qui normalement grèvent le budget d'une entreprise et qui, par là, sans être des subventions au sens strict du mot, sont de même nature et ont des effets identiques (40). Il en découle qu'une mesure par laquelle les autorités publiques accordent à certaines entreprises une exonération, une réduction ou encore un report du paiement de l'impôt normalement dû qui, bien que ne comportant pas un transfert de ressources d'État, place les bénéficiaires dans une situation financière plus favorable que les autres contribuables constitue une aide d'État au sens de l'article 87, paragraphe 1, du traité (41). Dès lors, en l'espèce, bien que les mesures résultant de l'article 39 CA du CGI ne comportent pas de transferts de ressources étatiques, il ne saurait être nié qu'elles entraînent une perte de ressources fiscales et constituent, ce faisant, un financement étatique.
(101)
Dans ces circonstances, la Commission estime que les membres du GIE bénéficient d'avantages, sous forme d'économies d'impôts (déplafonnement et majoration du coefficient d'amortissement) et, dans l'hypothèse d'une cession anticipée du bien réalisée à certaines conditions, d'une exonération d'impôt, lesquels représentent un coût pour le budget de l'État français.
(102)
En conclusion, s'agissant des membres des GIE, étant considéré que ceux-ci doivent rétrocéder les deux tiers au moins de l'avantage fiscal global résultant de l'application de l'article 39 CA du CGI à l'utilisateur du bien en cause, la Commission estime que l'avantage dont ils bénéficient est, au maximum, d'un tiers de cet avantage global. La Commission rappelle, dans ce contexte, que les membres des GIE sont essentiellement des établissements financiers.
(103)
S'agissant des utilisateurs des biens considérés, la rétrocession d'une part de l'avantage fiscal global dont bénéficient les membres du GIE se concrétise, selon la disposition litigieuse, sous la forme d'une diminution du montant de leur loyer ou d'une minoration du montant de l'option d'achat. Cet avantage transféré aux utilisateurs réduit, ce faisant, les charges grevant normalement leur budget dans le cadre des opérations de crédit-bail. La rétrocession représentant au moins les deux tiers de l'avantage accordé aux membres du GIE au moyen de ressources étatiques, il doit être considéré que les utilisateurs bénéficient, dans cette mesure, d'un avantage étatique au sens de l'article 87 du traité qui s'élève au minimum aux deux tiers de l'avantage global.
(104)
Les autorités françaises ainsi que certaines des parties intéressées soutiennent toutefois que le régime fiscal institué à l'article 39 CA du CGI constitue une mesure générale du droit fiscal français. Il convient donc d'examiner si l'avantage global dont bénéficient les membres du GIE et les utilisateurs présente un caractère sélectif.
(105)
Il y a lieu de rappeler, à titre liminaire, que la spécificité d'une mesure étatique, à savoir son caractère sélectif, constitue l'une des caractéristiques de la notion d'aide d'État au sens de l'article 87, paragraphe 1, du traité. À ce titre, il importe de vérifier si le régime fiscal en cause entraîne ou non des avantages au bénéfice exclusif de certaines entreprises ou de certains secteurs d'activité (42).
(106)
En principe, une mesure fiscale susceptible d'être qualifiée d'aide d'État se distingue d'une mesure fiscale générale par le caractère limité, en droit ou en fait, du nombre de ses bénéficiaires. Ainsi, pour qu'une mesure soit susceptible d'être qualifiée d'aide d'État, les entreprises bénéficiaires de celle-ci doivent appartenir à une catégorie bien déterminée par l'application, en droit ou en fait, du critère établi par la mesure en question (43).
(107)
En l'espèce, l'article 39 CA du CGI ne s'applique qu'aux biens meubles amortissables selon un mode dégressif sur une période d'au moins 8 ans et acquis à l'état neuf, à l'exception des navires qui peuvent être d'occasion. Il est d'ailleurs indiqué dans le rapport du Sénat no 413 (44) que «le […] dispositif a précisément pour objet d'encourager des investissements lourds grâce à un levier fiscal très incitatif».
(108)
L'allègement fiscal résultant de l'application de cette disposition bénéficie donc, de jure, exclusivement aux membres des GIE finançant de tels biens (45) et aux utilisateurs de ces biens grâce à l'obligation de rétrocession des deux tiers au moins de l'avantage fiscal global dont bénéficient les membres du GIE. Les investisseurs - membres de GIE - ne finançant pas les biens visés à l'article 39 CA du CGI et les utilisateurs de biens ayant une durée d'amortissement inférieure à 8 ans ne peuvent, au contraire, pas prétendre au bénéfice de cet avantage fiscal.
(109)
À cet égard, à supposer même que les utilisateurs de biens ne pouvant bénéficier du régime de l'article 39 CA du CGI aient intérêt à tenter de recourir à une forme de financement alternative au GIE fiscal, ceux-ci se trouvent, à tout le moins, privés de ce mode de financement.
(110)
De surcroît, eu égard à la durée d'amortissement des biens en cause, prévue à l'article 39 CA du CGI, cette disposition profite, de facto, pour l'essentiel, aux entreprises opérant dans le secteur du transport, notamment maritime et aérien ainsi qu'aux GIE finançant des biens relevant de ce secteur.
(111)
À cet égard, d'une part, il ressort des informations fournies par les autorités françaises que 182 des 189 demandes d'agrément introduites en application de l'article 39 CA du CGI concernaient le secteur du transport. En outre, selon ces données, le secteur maritime représente, à lui seul, 75 % des demandes d'agrément introduites et 82 % des agréments accordés (voir tableau sous le considérant 17 ci-dessus).
(112)
D'autre part, l'instauration de ce régime dérogatoire au plafonnement de l'amortissement des biens financés par des GIE a été motivée, à titre principal, par la volonté du législateur de favoriser le secteur du transport, et, plus particulièrement, celui du transport maritime.
(113)
Cet état de fait ressort de plusieurs éléments.
(114)
Premièrement, parmi les biens éligibles au titre de l'article 39 CA du CGI, seuls les navires sont expressément visés par l'instruction fiscale no 120 (46). Il est ainsi prévu que les seuls biens d'occasion susceptibles de bénéficier du régime fiscal de l'article 39 CA du CGI sont les navires. Concernant la procédure de délivrance de l'agrément, il est également prévu, concernant les navires, que les demandes d'agrément les concernant doivent intervenir avant leur commande, dès lors qu'ils sont amortis à compter de leur mise sur cale (47).
(115)
Deuxièmement, il ressort des travaux préparatoires à l'adoption de la loi no 98-546 et, plus particulièrement, du rapport du Sénat no 413 (48) que le dispositif fiscal antérieur s'appliquait à tous les secteurs économiques alors que l'article 39 CA du CGI s'applique aux «seuls biens d'équipement lourds (avions, TGV, navires…)». S'agissant, plus spécifiquement, du secteur maritime, ledit rapport dénonce le caractère insuffisamment favorable du régime en cause par rapport au régime des quirats pour dynamiser l'investissement dans ce secteur. Il y est également indiqué que l'introduction, à l'article 39 CA du CGI, d'une disposition prévoyant l'exonération de la plus-value en cas de cession anticipée du bien à l'utilisateur, a été motivée par le caractère moins favorable du régime en cause pour l'investissement maritime. Les autorités françaises font valoir, à cet égard, de manière identique, dans le cadre de leurs observations du 3 mai 2004, que c'est dans un contexte marqué par le souci d'enrayer la stagnation du nombre des navires de commerce immatriculés en France et par la volonté de réduire la dépense fiscale que, en complément du différé d'imposition lié à l'amortissement, il a été prévu que le GIE puisse bénéficier, sous certaines conditions, d'une exonération de la plus-value de cession du bien.
(116)
Troisièmement, le rapport général no 66 relatif au projet de loi de finances 1999 (49), affirme que «la loi no 98-546 […] a permis la création d'un nouveau dispositif fiscal en faveur de l'investissement maritime». Il y est également indiqué que, bien que le régime privilégié de financement par crédit-bail instauré par l'article 39 CA du CGI ne s'applique pas uniquement aux navires, il a, en réalité, été principalement conçu pour eux.
(117)
Au regard de l'ensemble des considérations qui précèdent, la Commission estime que le régime de l'article 39 CA du CGI présente un caractère sélectif, en ce qu'il favorise certains opérateurs économiques actifs dans le secteur du transport ainsi que dans le secteur financier. Ce régime ne s'appliquant pas à tous les opérateurs économiques, il ne saurait être considéré comme une mesure générale de politique fiscale.
(118)
Cette appréciation ne saurait être remise en cause par les arguments invoqués par les autorités françaises.
(119)
Ainsi, en premier lieu, l'argument des autorités françaises tiré de la multiplicité des secteurs pouvant être concernés par la mesure fiscale en cause ne saurait prospérer. En effet, hormis le fait que seuls certains biens sont concernés par le régime fiscal en cause, il ne saurait être considéré que le nombre très marginal de demandes d'agrément pour le financement de biens relevant d'autres secteurs que le transport (50) soit de nature à remettre en cause la spécificité du régime en cause. À cet égard, il a d'ailleurs été jugé que la circonstance que le nombre d'entreprises pouvant prétendre bénéficier d'une mesure soit très significatif ou que ces entreprises appartiennent à des secteurs d'activités divers, ne saurait suffire à mettre en cause son caractère sélectif (51).
(120)
En second lieu, contrairement à ce qu'allèguent les autorités françaises, l'argument selon lequel il existe des mesures fiscales équivalentes dans les autres États membres est dépourvu de pertinence aux fins de justifier l'existence du régime de l'article 39 CA du CGI. En effet, il ne saurait être procédé à un examen comparatif des règles fiscales applicables dans l'ensemble des États membres, voire simplement de certains d'entre eux, sans dénaturer la vocation des dispositions relatives au contrôle des aides d'État. En l'absence d'harmonisation au niveau communautaire des dispositions fiscales des États membres, cet examen reviendrait à comparer des situations factuelles et juridiques différentes qui résultent de disparités législatives ou réglementaires entre les États membres (52). Il a d'ailleurs été jugé que la circonstance qu'un État membre cherche à rapprocher, par des mesures unilatérales, les conditions de concurrence existant dans un certain secteur économique de celles prévalant dans d'autres États membres ne saurait enlever à ces mesures le caractère d'aides (53). De manière analogue, la circonstance que des concurrents d'autres États membres bénéficient de mesures fiscales comparables, fussent-elles illégales, est sans incidence sur la qualification d'aide du régime en cause (54).
(121)
En troisième lieu, la France et des parties intéressées allèguent que le caractère non sélectif du régime en cause est établi du fait de l'absence de pouvoir discrétionnaire dont disposeraient les autorités françaises aux fins de l'octroi de l'agrément en cause.
(122)
La Commission rappelle que, selon la jurisprudence, même des interventions qui, à première vue, sont applicables à la généralité des entreprises peuvent présenter une certaine sélectivité et, partant, être considérées comme des mesures destinées à favoriser certaines entreprises ou certaines productions. Tel est notamment le cas lorsque l'administration, appelée à appliquer la règle générale, dispose d'un certain pouvoir discrétionnaire en ce qui concerne l'application de l'acte (55).
(123)
En l'espèce, il convient, d'emblée, de rappeler que la disposition fiscale en cause ne pouvant bénéficier qu'aux utilisateurs de certains biens et aux membres des GIE les finançant et ne bénéficiant principalement, de facto, qu'aux secteurs du transport et financier, la condition de spécificité est d'ores et déjà remplie. En effet, d'autres projets de financement, concernant des biens relevant d'autres secteurs que le transport et/ou présentant une durée d'amortissement de moins de huit ans, pourraient présenter des garanties de nature à exclure toute volonté d'optimisation fiscale. Dès lors, eu égard au champ d'application limité de ce dispositif fiscal, il n'est pas nécessaire, aux fins de l'établissement du caractère sélectif de la mesure litigieuse, d'établir que les autorités nationales compétentes disposent d'un pouvoir discrétionnaire dans l'application de ladite mesure (56).
(124)
En tout état de cause, interrogées sur la portée de la vérification à laquelle elles s'estiment tenues s'agissant de la condition tenant à ce que l'investissement en cause présente, du point de vue de l'intérêt général et particulièrement en matière d'emploi, un intérêt économique et social significatif (57), les autorités françaises ont indiqué que cet intérêt s'appréciait à l'aune de 6 critères, dont celui tiré des «effets de l'investissement sur l'environnement économique de la zone dans laquelle il sera réalisé et dans laquelle évolue l'utilisateur». Or, la Commission estime que la satisfaction de cette condition réserve nécessairement aux autorités nationales une marge d'appréciation discrétionnaire.
(125)
D'ailleurs, en dépit du caractère légitime d'un tel objectif, il y a lieu de relever l'absence de lien entre cette condition liée à l'existence d'un intérêt économique de l'investissement et la finalité recherchée par le législateur en imposant l'octroi préalable d'un agrément ministériel à la réalisation de l'investissement. En effet, les conditions à l'octroi de l'agrément doivent permettre d'établir que le recours au mode de financement par des GIE n'a pas pour objectif une optimisation fiscale. Or, la condition liée à l'intérêt économique de l'investissement n'est pas de nature à empêcher une telle optimisation. De telles opérations de financement, nonobstant la durée d'amortissement des biens en cause, pourraient ne pas avoir pour objectif une optimisation fiscale sans pour autant présenter un intérêt économique et social significatif, principalement en termes d'emploi.
(126)
Dans ce contexte, il convient de nouveau de se référer au rapport du Sénat no 413 (58) dont il ressort que la condition liée à l'existence d'un intérêt économique et social significatif est «un moyen de favoriser les biens fabriqués sur le territoire national ou les financements réalisés au profit d'un utilisateur français». Plus généralement, il est d'ailleurs également indiqué dans ce même rapport que la procédure d'agrément laisse une trop grande marge d'appréciation à l'administration.
(127)
L'inadéquation de la condition liée à l'intérêt économique de l'investissement au regard de l'objectif poursuivi renforce donc, selon la Commission, la marge d'appréciation dont disposent les autorités nationales dans son application.
(128)
S'agissant toujours de la marge d'appréciation dont disposent les autorités françaises aux fins de l'octroi de l'agrément, il doit être constaté que la décision du Conseil Constitutionnel du 30 décembre 1987 (59), invoquée par les autorités françaises et certaines des parties intéressées, est dépourvue de pertinence dans le présent contexte. Dans cette affaire, était en cause un dispositif fiscal prévoyant la possibilité pour une personne morale nouvelle issue de la fusion de deux sociétés de reprendre pour une période limitée tout ou partie du déficit des sociétés fusionnées et permettant, sur agrément du ministre chargé du budget et dans la limite de cet agrément, en cas d'apport partiel d'actifs à une société du groupe, le report des déficits non encore déduits antérieurement à la fusion sur les bénéfices ultérieurs. Le Conseil Constitutionnel a été appelé à se prononcer sur la conformité de cette procédure d'agrément à l'article 34 de la Constitution, lequel confie au législateur la détermination du champ d'application d'un avantage fiscal. Il a, dans ce contexte, considéré que la disposition en cause ne permettait pas au législateur de subdéléguer son pouvoir fiscal au ministre et que ce dernier ne se voyait conférer que le pouvoir de s'assurer, conformément à l'objectif du législateur d'éviter que l'impôt ne soit éludé, du respect des conditions fixées par la loi. Dans cette décision, le Conseil Constitutionnel a été appelé à se prononcer sur le respect des compétences respectives des pouvoirs législatif et réglementaire en matière fiscale, mais nullement sur l'existence dans le chef du ministre d'un pouvoir d'appréciation dans l'adoption de mesures individuelles nécessaires à l'application de la loi.
(129)
En tout état de cause, la Commission estime que les conditions de l'article 87, paragraphe 1, du traité ne sauraient être remises en cause par la jurisprudence des juridictions nationales.
(130)
En quatrième lieu, s'agissant de l'argument selon lequel les autorités nationales ne disposeraient pas d'un pouvoir arbitraire puisque leur décision pourrait faire l'objet de recours devant les juridictions nationales afin que soient mis en cause les motifs ayant justifié le refus d'agrément, il y a lieu de rappeler qu'il n'est pas nécessaire, pour écarter la qualification de mesure générale, de vérifier si le comportement de l'administration fiscale revêt un caractère arbitraire. Il suffit en effet de constater que ladite administration dispose d'un pouvoir d'appréciation discrétionnaire lui permettant de moduler les conditions d'octroi de l'avantage fiscal en question en fonction des caractéristiques des projets d'investissements soumis à son appréciation (60). En outre, il a été jugé que des remises de dettes octroyées dans le cadre d'une procédure judiciaire et en conformité avec le droit national applicable, présentaient un caractère sélectif car elles ne découlaient pas automatiquement de l'application de la loi mais du choix discrétionnaire des organismes publics en cause. Le juge communautaire a rappelé, dans ce contexte, que l'article 87, paragraphe 1, du traité ne distingue pas selon les causes ou les objectifs des interventions étatiques mais les définit en fonction de leurs effets (61). Or, en l'espèce, a fortiori, la circonstance que les décisions refusant l'agrément puissent faire l'objet d'un recours devant une juridiction nationale ne saurait remettre en cause l'existence d'une marge d'appréciation des autorités nationales dans le cadre de l'application des conditions d'octroi de l'agrément ministériel.
(131)
En dernier lieu, la Commission estime que l'allégation des autorités françaises tirée de l'absence de distinction fondée sur la nationalité des membres du GIE et des utilisateurs ne saurait pas davantage remettre en cause le caractère sélectif du régime de l'article 39 CA du CGI (62), d'autant que le rapport du Sénat no 413 (63) indique que la condition liée à l'existence d'un intérêt économique et social significatif de l'investissement est «un moyen de favoriser les biens fabriqués sur le territoire national ou les financements réalisés au profit d'un utilisateur français».
(132)
Eu égard à ce qui précède, la Commission considère que le régime de l'article 39 CA du CGI présente un caractère sélectif.
(133)
Les autorités françaises font valoir que les dispositions combinées des articles 39 C, deuxième alinéa, et 39 CA du CGI constituent un moyen de contrôle a priori dont dispose l'administration fiscale afin de lutter contre l'évasion fiscale résultant d'un usage abusif des opérations de financement de biens mobiliers par des structures fiscalement transparentes, telles que les GIE. Elles considèrent que le régime de l'article 39 CA du CGI est, ce faisant, justifié par la nature et l'économie du système fiscal. Elles précisent, à cet égard, que le régime de l'article 39 CA du CGI est «fondé sur des critères objectifs et horizontaux de lutte contre l'évasion fiscale».
(134)
Il est vrai que la notion d'aide d'État ne vise pas les mesures étatiques introduisant une différenciation entre entreprises lorsque cette différenciation résulte de la nature et de l'économie du système de charges dans lequel elles s'inscrivent. Cette justification, fondée sur la nature ou l'économie du système fiscal, renvoie à la cohérence d'une mesure fiscale spécifique avec la logique interne du système fiscal en général. Or, des différenciations fiscales ne peuvent pas être simplement dictées par les finalités générales et les objectifs que poursuit l'État en adoptant les mesures en cause (64).
(135)
En l'espèce, la Commission estime que l'article 39 C, deuxième alinéa, du CGI, en limitant le montant de l'amortissement déductible, vise effectivement à lutter contre le recours abusif à des structures fiscalement transparentes dans le but de réaliser un gain fiscal dans le cadre d'opérations de financement de biens mis en location ou mis à disposition. Cet objectif apparaît comme nécessaire et rationnel aux fins de garantir l'efficacité du système fiscal des amortissements de biens loués ou mis à disposition et doit, partant, être considéré comme inhérent audit système (65).
(136)
En revanche, le régime instauré par l'article 39 CA du CGI ne saurait être justifié par la nature et l'économie du système français d'amortissement des biens donnés en location ou mis à disposition. En effet, bien que des dérogations au plafonnement de principe de l'amortissement prévu à l'article 39 C, deuxième alinéa, du CGI, soient admissibles, ces dérogations devraient être uniquement fondées sur des conditions dont la satisfaction serait de nature à empêcher le recours, à des fins d'optimisation fiscale, au financement desdits biens par des structures fiscalement transparentes telles que les GIE.
(137)
Or, d'une part, la limitation du champ d'application de la dérogation en cause au financement de biens amortissables sur une durée au moins égale à huit ans ne saurait être justifiée, en elle-même ou en combinaison avec les autres conditions d'octroi de l'agrément, au regard de l'objectif poursuivi par les autorités françaises. Ces dernières n'ont d'ailleurs fourni, dans le cadre de la présente procédure administrative, aucune explication quant au choix, au regard de l'objectif poursuivi de lutte contre l'évasion fiscale, de limiter cette dérogation aux biens ayant une telle durée d'amortissement.
(138)
D'autre part, comme il a été précédemment constaté, parmi les conditions d'octroi de l'agrément ministériel, celle tenant à l'existence d'un intérêt économique et social, notamment en matière d'emploi, de l'opération de financement, laisse aux autorités nationales une marge d'appréciation. Cette condition est d'ailleurs sans lien avec le but poursuivi par la France de lutter contre l'évasion fiscale. En tout état de cause, un tel objectif social n'est pas de nature, en lui-même, à faire échapper le régime en cause à la qualification d'aide au sens de l'article 87, paragraphe 1, du traité, cet article ne distinguant pas selon les causes ou les objectifs des interventions étatiques, mais les définissant en fonction de leurs effets (66). Il a d'ailleurs été précédemment jugé que l'article 87, paragraphe 1, du traité serait privé d'effet utile si des motifs relatifs à la création ou au maintien d'emploi faisaient échapper des mesures spécifiques à la qualification d'aide d'État, la majorité des aides étant accordées en vue de créer ou de sauvegarder des emplois (67).
(139)
Dans ce contexte, les autorités françaises font également valoir que le régime fiscal de l'article 39 CA du CGI a permis un rajeunissement et une consolidation de la flotte maritime. De manière analogue, Air France indique que ce régime favorise le renouvellement de sa flotte, rendu nécessaire par la modification des normes environnementales. Or, outre le fait que de telles allégations confortent l'appréciation de la Commission quant au caractère sélectif dudit régime, il ne saurait être considéré que la poursuite d'objectifs de politique économique ou industrielle est de nature à faire échapper une mesure sélective à l'application de l'article 87, paragraphe 1, du traité (68). Dans un contexte similaire, il a d'ailleurs été jugé qu'un régime prévoyant une bonification d'intérêts sur les crédits consentis pour l'achat ou la location, avec option d'achat, de véhicules au profit des personnes physiques, des PME, des entités publiques territoriales et des entités de prestation de services publics locaux était une aide et ne pouvait être justifié par la circonstance que cette mesure visait, dans un souci de protection de l'environnement et de sécurité routière, à permettre la rénovation du parc de véhicules industriels en Espagne (69).
(140)
L'ensemble des motifs d'intérêt général auxquels le régime en cause aurait pour objet ou pour effet de contribuer, à savoir l'emploi, le renouvellement ou la consolidation des navires ou aéronefs concernés, pour légitimes qu'ils soient, ne sont pas justifiés par la nature et l'économie du système fiscal en cause et sont mêmes inopérants s'agissant de la qualification d'une mesure d'aide d'État au regard de l'article 87, paragraphe 1, du traité.
(141)
La Commission considère également qu'il est indifférent, aux fins de l'application de l'article 87, paragraphe 1, du traité, que le régime de l'article 39 CA du CGI soit moins favorable à ces bénéficiaires que ne l'était le régime des quirats, le régime en cause en l'espèce devant être apprécié par la Commission au moment de sa mise en œuvre (70).
(142)
Il résulte de ce qui précède que la Commission estime que le régime de l'article 39 CA du CGI n'est pas justifié par la nature et l'économie du système fiscal en cause et que son caractère sélectif ne saurait, partant, être remise en cause.
(143)
Comme il a été précédemment constaté, les bénéficiaires du régime fiscal de l'article 39 CA du CGI sont, d'une part, les opérateurs économiques actifs dans les secteurs du transport et de l'industrie et, d'autre part, les membres de GIE finançant des biens relevant de ces secteurs qui sont, pour l'essentiel, des institutions financières. L'ensemble de ces opérateurs sont actifs sur les marchés communautaires des secteurs susmentionnés.
(144)
Dans ce contexte, il convient de rappeler que les aides qui visent à libérer une entreprise des coûts qu'elle aurait normalement dû supporter dans le cadre de sa gestion courante ou de ses activités normales faussent, en principe, les conditions de concurrence (71). Il a en effet été jugé que tout octroi d'aides à une entreprise qui exerce ses activités sur le marché communautaire est susceptible de causer des distorsions de concurrence et d'affecter les échanges entre États membres (72).
(145)
Or, en l'espèce, compte tenu de la nature et de la dimension internationale des secteurs en cause, la Commission estime que l'aide en cause renforce la position des opérateurs de ces secteurs qui participent aux échanges nationaux et intracommunautaires.
(146)
Ainsi, les bénéficiaires du régime en cause se trouvent dans une position privilégiée par rapport tant à leurs concurrents nationaux (73) qu'à leurs concurrents d'autres États membres ne pouvant pas bénéficier de ce régime au motif qu'ils ne financent ou n'utilisent pas de biens éligibles à ce régime ou encore qu'ils ne sont pas soumis à l'imposition en France.
(147)
Sur ce dernier point, s'il est vrai que, d'un point de vue formel, aucun obstacle juridique n'empêche des opérateurs économiques d'autres États membres que la France de financer ou d'utiliser les biens visés à l'article 39 CA du CGI, il est indéniable que, dans la pratique, le régime en cause favorise les opérateurs fiscalement domiciliés en France. Il est pertinent, à cet égard, de constater que toutes les parties intéressées bénéficiaires du régime en cause qui ont soumis des observations dans le cadre de la procédure formelle d'examen sont des sociétés de droit français. Il est également opportun de rappeler que, s'agissant du secteur principalement concerné par le dispositif fiscal en cause, à savoir le transport maritime, les autorités françaises ont elles-mêmes fait valoir que l'adoption de ce dispositif visait à enrayer la stagnation du nombre de navires de commerce immatriculés en France et à réduire la dépense fiscale. Enfin, il est pertinent dans le présent contexte de rappeler que le rapport du Sénat no 143 (74) indique que ce régime est «un moyen de favoriser les biens fabriqués sur le territoire national ou les financements réalisés au profit d'un utilisateur français».
(148)
En conséquence, sans qu'il y ait lieu de procéder à une analyse économique de la situation réelle des marchés concernés (75) et compte tenu du fait que le régime fiscal instauré par la France renforce la position des opérateurs économiques qui en bénéficient par rapport à d'autres opérateurs concurrents dans les échanges intracommunautaires, la Commission estime que ce régime affecte les échanges entre États membres et fausse la concurrence entre ces opérateurs.
(149)
Eu égard à l'ensemble des considérations qui précèdent, la Commission estime que le régime de l'article 39 CA du CGI constitue une aide au sens de l'article 87, paragraphe 1, du traité.
2. Quantification et répartition de l'aide entre bénéficiaires
(150)
Il a précédemment été constaté que les avantages fiscaux résultant de l'application de l'article 39 CA du CGI sont, d'une part, le déplafonnement de l'amortissement déductible, d'autre part, la majoration d'un point du coefficient d'amortissement et, enfin, l'éventuelle exonération de la plus-value de cession.
(151)
Le montant de l'aide, pour chaque opération de crédit-bail, correspond à la différence entre les valeurs actualisées des impôts versés au cours de la période totale d'amortissement, compte tenu de la majoration d'un point du coefficient d'amortissement, et celles qui auraient résulté de l'application des dispositions de l'article 39 C, deuxième alinéa, du CGI, différence à laquelle il convient d'ajouter l'éventuelle exonération de la plus-value de cession (76). Ce montant est déterminé, pour chaque opération de crédit-bail, selon les modalités prévues aux paragraphes 46 et 47 de l'instruction fiscale no 120 (77) aux fins de la rétrocession à l'utilisateur d'une part de l'avantage global.
(152)
S'agissant de la répartition exacte de l'avantage global perçu en application de l'article 39 CA du CGI, les membres d'un GIE - bénéficiaires directs - sont tenus de rétrocéder au moins 2/3 de cet avantage à l'utilisateur du bien considéré. Dans le cadre de chaque opération de crédit-bail, le montant précis de l'avantage à rétrocéder à l'utilisateur est toutefois déterminée, lors de la délivrance de l'agrément, conformément aux dispositions de l'article 39 CA du CGI.
3. Qualification du régime en tant qu'aide illégale
(153)
Conformément à l'article 88, paragraphe 3, du traité, l'État membre est tenu de notifier tout projet tendant à instituer ou à modifier des aides. L'État membre intéressé ne peut mettre à exécution les mesures projetées avant que cette procédure n'ait abouti à une décision finale.
(154)
En l'espèce, les autorités françaises ont, par lettre du 17 mars 1998 (A/32232), informé la Commission de l'introduction du dispositif limitant l'amortissement des biens donnés en location afin de lutter contre l'utilisation de ce mécanisme à seule fin d'optimisation fiscale et prévoyant une exception à cette limitation. Dans cette lettre, les autorités françaises indiquent que ce dispositif ne paraît pas constituer une aide d'État devant faire l'objet d'une notification préalable à la Commission en application de l'article 88, paragraphe 3, du traité.
(155)
La Commission estime que cette lettre ne saurait, dans ces circonstances, être considérée comme une notification au sens de l'article 88, paragraphe 3, du traité. À titre surabondant, la Commission souligne que la lettre en question ne respectait pas les règles de forme mentionnées dans la lettre de la Commission aux États membres SG (81) 12740, du 2 octobre 1981, en vigueur à l'époque des faits. La France a donc agi de manière illégale en mettant à exécution le régime d'aide en cause en violation de l'article 88, paragraphe 3, du traité.
4. Compatibilité du régime d'aide avec le marché commun
(156)
Le régime fiscal en cause constituant une aide d'État au sens de l'article 87, paragraphe 1, du traité, il y a lieu d'examiner son éventuelle compatibilité à la lumière des dérogations prévues aux paragraphes 2 et 3 de cet article. Il convient de rappeler, à cet égard, que les bénéficiaires effectifs du régime en cause relèvent, selon les informations transmises par les autorités françaises, des secteurs du transport maritime, aérien et ferroviaire ainsi que, marginalement, du secteur industriel (78). Ces bénéficiaires relèvent également du secteur financier, les membres des GIE étant, pour l'essentiel, des institutions financières.
(157)
S'agissant des dérogations prévues à l'article 87, paragraphe 2, du traité, relatives aux aides à caractère social octroyées aux consommateurs individuels, aux aides visant à remédier aux dommages causés par des calamités naturelles et par d'autres événements extraordinaires ainsi qu'aux aides octroyées à l'économie de certaines régions de la République fédérales d'Allemagne, il suffit de constater qu'elles sont dépourvues de toute pertinence dans le présent contexte, quelle que soit l'identité des bénéficiaires du régime en cause.
(158)
Quant à la dérogation de l'article 87, paragraphe 3, point b), du traité, il suffit de constater que le régime fiscal en cause ne constitue pas un projet important d'intérêt européen commun et ne vise pas à remédier à une perturbation grave de l'économie française. Il ne vise pas davantage à promouvoir la culture et la conservation du patrimoine au sens de la dérogation de l'article 87, paragraphe 3, point d), du traité.
(159)
La Commission tient à signaler, à cet égard, que ni les autorités françaises ni les parties intéressées n'ont invoqué les dérogations susvisées lors de la procédure administrative.
(160)
L'examen des dérogations prévues à l'article 87, paragraphe 3, points a) et c), du traité requiert une analyse par secteur concerné.
(161)
La Commission considère, s'agissant de la dérogation de l'article 87, paragraphe 3, point c), du traité, qui autorise les aides facilitant le développement de certaines activités pour autant que les échanges ne soient pas altérés dans une mesure contraire à l'intérêt commun, que rien ne permet de considérer que les aides octroyées au secteur du transport aérien en application du régime en cause sont compatibles avec le marché commun. En effet, aucune des dérogations prévues à cet égard par les lignes directrices de la Commission relatives à l'application des articles 92 et 93 du traité et de l'article 61 de l'accord EEE aux aides d'État dans le secteur de l'aviation (79) n'est, en l'espèce, applicable.
(162)
Néanmoins, il convient de noter que la Commission autorise, de manière exceptionnelle, certaines aides au fonctionnement dans le transport aérien:
a)
sur la base des lignes directrices concernant les aides d'État à finalité régionale de 1998, modifiées en 2000 (80), pour des lignes aériennes opérées à partir du territoire des régions ultrapériphériques, en vue de compenser les surcoûts résultant des handicaps permanents de ces régions, identifiés à l'article 299, paragraphe 2, du traité,
b)
sur la base des lignes directrices communautaires sur le financement des aéroports et les aides d'État au démarrage pour les compagnies aériennes au départ d'aéroports régionaux (81), pour des lignes aériennes nouvelles à partir d'aéroports régionaux caractérisés par un trafic annuel inférieur à 5 millions de passagers, à concurrence de 30 % des coûts strictement liés à leur démarrage sur les trois premières années (40 % desdits coûts sur les trois premières années pour les aéroports régionaux situés dans une région défavorisée au sens des lignes directrices).
(163)
Compte tenu de ce qui précède, la Commission accepte que la France n'intègre pas dans le calcul des aides à recouvrer les montants d'aides afférents le cas échéant:
a)
aux aéronefs affectés de manière stable à des lignes aériennes opérées à partir d'une région ultrapériphérique, pour autant qu'elle puisse démontrer que la maintenance de ces aéronefs était bien réalisée dans cette région et que les aides sont inférieures aux surcoûts constatés,
b)
et aux aéronefs affectés à des lignes aériennes nouvelles à partir d'un aéroport régional à concurrence de la part précitée des coûts éligibles, pour autant que les lignes en question ne fassent pas l'objet durant la période concernée d'un contrat de service public avec compensations financières au titre de l'article 4 du règlement (CEE) no 2408/92 du Conseil, du 23 juillet 1992, concernant l'accès des transporteurs aériens communautaires aux liaisons aériennes intracommunautaires (82).
(164)
Dans tous les autres cas, les aides octroyées aux entreprises de transport aérien en application du régime en cause sont incompatibles avec le traité.
(165)
En application de l'article 87, paragraphe 3, sous c), du traité, les orientations communautaires de 1997, puis celles de 2004 (83), définissent les régimes d'aides d'État qui peuvent être autorisés afin de soutenir les intérêts des entreprises communautaires du transport maritime face à la concurrence des pays tiers, dans la poursuite d'objectifs généraux tels que:
-
sauvegarder l'emploi communautaire (à la fois en mer et à terre);
-
améliorer la sécurité;
-
préserver le savoir-faire maritime dans la Communauté et y développer les compétences maritimes.
(166)
Or, eu égard aux objectifs susvisés, les orientations communautaires de 1997 et de 2004 autorisent certaines mesures fiscales en faveur des compagnies maritimes, en vue d'améliorer leur compétitivité (point 3.1)
(167)
Il est ainsi rappelé que l'objectif des aides d'État, dans le cadre de la politique commune des transports maritimes, est de promouvoir la compétitivité de la flotte communautaire sur le marché mondial. En conséquence, les régimes d'allégement fiscal doivent exiger, d'une manière générale, l'existence d'un lien avec un pavillon communautaire.
(168)
De surcroît, les avantages procurés par ces régimes doivent faciliter le développement du transport maritime et de l'emploi dans ce secteur dans l'intérêt de la Communauté. En conséquence, les avantages fiscaux précités doivent être strictement limités aux activités de transport maritime. Ainsi, lorsqu'une compagnie de transport maritime exerce également d'autres activités commerciales, il faut une étanchéité comptable entre les deux activités pour empêcher tout «débordement» vers des activités ne répondant pas à la définition du transport maritime.
(169)
Il ne saurait être contesté que le régime en cause vise à favoriser le financement de navires sous pavillon français et tend au développement du secteur maritime et de son emploi.
(170)
En outre, les aides octroyées en application du régime en cause facilitent le financement de navires et contribuent ainsi au renouvellement de la flotte communautaire. À cet égard, la Commission partage l'avis des autorités françaises selon lequel les aides en cause contribuent à une consolidation de la flotte sous pavillon national ainsi qu'à son rajeunissement (84). Elle souscrit tout particulièrement à l'argument selon lequel, en raison notamment du mécanisme de l'agrément qui subordonne l'application du régime en cause à l'obligation de disposer, sur le territoire de la Communauté d'un centre stratégique de décisions relatif à la gestion des activités maritimes et à la gestion des navires et qui prend en compte des considérations liées à l'emploi, ledit régime contribue à sauvegarder l'emploi communautaire maritime aussi bien à terre qu'en mer (85). Ces éléments sont d'ailleurs confirmés par plusieurs armateurs, parties intéressées, qui soulignent l'importance du régime en cause pour compenser le surcoût des équipages sous ce pavillon, assurer le maintien d'emplois de haute qualité dans le transport maritime et contribuer au maintien, voire au développement, d'une flotte sous le pavillon d'un État membre (86). La Commission précise toutefois que, en application des orientations communautaires de 2004, si les navires sont des remorqueurs ou des dragueurs, les aides octroyées ne peuvent être considérées comme compatibles avec le marché commun que si au moins 50 % de leur activité annuelle correspond à la définition du transport maritime (87).
(171)
Compte tenu de ce qui précède, il peut donc être considéré que le régime fiscal de l'article 39 CA du CGI, en ce qu'il répond au point 3.1 des orientations communautaires de 2004, est favorable au secteur maritime et est conforme aux objectifs définis par les orientations communautaires applicables.
(172)
Cependant, afin de pouvoir bénéficier de la dérogation de l'article 87, paragraphe 3, point c), du traité, les aides octroyées en application de ce régime doivent être strictement proportionnées à l'objectif poursuivi et ne pas altérer les conditions des échanges dans une mesure contraire à l'intérêt commun.
(173)
À cet égard, l'attention des autorités françaises est attirée sur la règle en matière de limitation des aides établie au point 11 des orientations communautaires de 2004 et selon lequel: «Le niveau d'aide maximal acceptable est l'annulation des charges fiscales et sociales applicables aux marins, et une réduction de la taxe sur le chiffre d'affaires des compagnies maritimes. Pour éviter toute distorsion de la concurrence, des avantages supérieurs ne sauraient être accordés par d'autres systèmes d'aide. En conséquence, même si chaque système d'aide notifié par un État membre est examiné en fonction de ses mérites propres, la Commission estime que le montant total de l'aide sous la forme de versements directs conformément aux points 3, 4, 5 et 6 ne doit pas dépasser le montant total des taxes et cotisations sociales prélevées sur les activités de transport maritime et les marins». Pour la mise en œuvre de cette disposition, les autorités françaises devront vérifier que les aides annuelles dont a bénéficié un armateur donné au titre du présent régime, cumulées avec celles octroyées au titre de tous les régimes d'aides concernés par les sections 3 à 6 des orientations communautaires de 1997 et de 2004, dont notamment le système de taxation forfaitaire au tonnage en faveur de compagnies de transport maritime (88) et les exemptions de charges sociales et du paiement de la part maritime de la taxe professionnelle, ne dépassent pas, pour ce même armateur, le montant total des, impôts, taxes et cotisations sociales qui auraient dû normalement être prélevés sur les activités de transport maritime et sur les marins. Toute partie éventuelle dépassant le montant susvisé est incompatible avec le marché commun et devra être recouvrée.
(174)
En conséquence, la Commission estime que les aides octroyées aux entreprises du transport maritime, en application du régime mis en place par l'article 39 CA du CGI, sont compatibles avec l'article 87, paragraphe 3, point c), du traité sous réserve des conditions énoncées aux considérants (172) et (173).
(175)
La Commission considère que les dérogations prévues à l'article 87, paragraphe 3, point a), du traité, en ce qu'elles concernent le développement de certaines régions, ne sont pas applicables au régime en cause lorsqu'il vise le financement de biens relevant du secteur du transport ferroviaire. En revanche, la Commission a examiné la compatibilité dudit régime dans la mesure susvisée avec l'article 87, paragraphe 3, point c), du traité.
(176)
Eu égard à la situation historique des entreprises ferroviaires et à la baisse de la part de marché du transport ferroviaire, il est nécessaire d'accélérer le processus de remplacement du matériel roulant afin de faire face à la concurrence d'autres modes de transport. Un effort plus sérieux et plus rapide de modernisation et/ou de renouvellement du matériel roulant est nécessaire afin d'éviter une baisse supplémentaire de la part de marché du transport ferroviaire par rapport aux autres modes de transport moins durables et plus nuisibles à l'environnement.
(177)
La Commission considère que le remplacement du matériel roulant est compatible avec la politique commune de renforcement de l'interopérabilité. En outre, le remplacement du matériel roulant contribue à la sécurité et à la modernisation des services en termes de ponctualité, de fiabilité et de rapidité. Comme le remplacement du matériel roulant est un élément essentiel de la politique de renforcement du développement du secteur ferroviaire, la Commission considère que les mesures proposées ne vont pas à l'encontre de l'intérêt commun.
(178)
En conséquence, la Commission estime que les aides octroyées aux entreprises ferroviaires, en application du régime mis en place par l'article 39 CA du CGI, sont compatibles avec l'article 87, paragraphe 3, point c), du traité.
(179)
S'agissant de la dérogation de l'article 87, paragraphe 3, sous c), du traité, qui autorise les aides facilitant le développement de certaines activités pour autant que les échanges ne soient pas altérés dans une mesure contraire à l'intérêt commun, il convient de noter qu'aucune caractéristique de ce régime ne permet de considérer que les mesures d'aides au secteur industriel octroyées en application de celui-ci seraient compatibles avec le marché commun.
(180)
Cependant, la Commission ne saurait d'emblée exclure l'hypothèse selon laquelle certains biens, relevant du secteur industriel, financés en application de l'article 39 CA du CGI, l'aient été dans le respect des conditions prescrites par les lignes directrices concernant les aides d'État à finalité régionale (89) à savoir, notamment, que l'investissement soit réalisé dans une région éligible au titre de l'article 88, paragraphe 3, point a) ou c), du traité et que l'apport des bénéficiaires destiné au financement en cause atteigne au minimum 25 %. En tout état de cause, les plafonds d'intensité d'aides régionales devront être respectés dans l'hypothèse où une entreprise a bénéficié du cumul des aides en cause et d'aides à finalité régionale approuvées.
(181)
Sous réserve de ces conditions, la Commission estime que les mesures d'aide ainsi octroyées à ce secteur sont compatibles avec le marché commun.
(182)
S'agissant du secteur financier, la Commission estime que les dérogations non sectorielles précédemment envisagées sont dépourvues de pertinence aux fins de l'appréciation de la compatibilité avec le marché commun des mesures d'aide dont ont bénéficié les membres des GIE.
(183)
Cependant, compte tenu du caractère global de l'opération de financement par crédit-bail, la Commission considère que les mesures d'aide au secteur des transports maritime, aérien et ferroviaire ainsi qu'au secteur industriel pouvant être déclarées compatibles avec le marché commun, le seront non seulement à l'égard des utilisateurs des biens considérés, mais également à l'égard des membres des GIE concernés. Il importe en effet de ne pas pénaliser les membres de GIE au motif qu'ils ne relèveraient pas des secteurs susvisés, dès lors que leur intermédiation a été indispensable à la réalisation des opérations de financement considérées, et afin de faire bénéficier les utilisateurs des dérogations susmentionnées. La Commission estime que cette analyse est confortée par le fait que la part précise de l'avantage global à rétrocéder à l'utilisateur, qui représente au moins les 2/3 de l'avantage global conformément à l'article 39 CA du CGI, résulte d'une négociation commerciale entre les membres des GIE et les utilisateurs, comme l'ont fait valoir les autorités françaises. Cette circonstance atteste en effet du fait que seule la part de l'avantage global indispensable à la réalisation des objectifs poursuivis, conformément aux règles relatives à l'appréciation de la compatibilité des mesures d'aide susvisées, est conservée par les membres du GIE.
5. Récupération
(184)
La Commission rappelle que toute aide considérée comme incompatible avec le marché commun et accordée conformément au régime en cause doit être récupérée en application de l'article 14, paragraphe 1, du règlement (CE) no 659/1999, du Conseil du 22 mars 1999, portant modalités d'application de l'article 93 du traité [devenu article 88 du traité] (90).
(185)
Cependant, aux termes dudit article 14, paragraphe 1, «la Commission n'exige pas la récupération de l'aide si, ce faisant, elle allait à l'encontre d'un principe général de droit communautaire». À cet égard, il a été jugé que la Commission est tenue de prendre d'office en considération les circonstances exceptionnelles qui justifient, conformément audit article 14, paragraphe 1, qu'elle renonce à ordonner la récupération des aides accordées illégalement lorsque cette récupération est contraire à un principe général du droit communautaire (91).
(186)
Dans ce contexte, il y a lieu de rappeler que l'exigence fondamentale de sécurité juridique vise à garantir la prévisibilité des situations et des relations juridiques relevant du droit communautaire et, partant, s'oppose à ce que la Commission puisse retarder indéfiniment l'exercice de ses pouvoirs (92).
(187)
En l'espèce, bien qu'il ne puisse être considéré que le principe de la confiance légitime a été violé (93), la Commission estime, au regard des circonstances très spécifiques de l'espèce, que le principe de sécurité juridique a été méconnu vis-à-vis des bénéficiaires du régime fiscal en cause.
(188)
En effet, la Commission estime qu'il existe un faisceau d'indices exceptionnels permettant de considérer, d'une part, que la Commission a retardé l'exercice de ses pouvoirs quant à l'examen du régime ici en cause et, d'autre part, que les bénéficiaires dudit régime ont été induits en erreur quant à sa régularité.
(189)
Il convient de rappeler que par leur lettre du 17 mars 1998, les autorités françaises ont informé la Commission de l'existence du mécanisme de l'article 39 C, deuxième alinéa, et 39 CA du CGI. Il est vrai que cette lettre ne constitue pas une notification au sens de l'article 88, paragraphe 3, du traité (94) et que l'absence de réaction de la Commission à cette lettre ne saurait donc, en elle-même et à elle seule, constituer une violation du principe de sécurité juridique, à moins de priver les dispositions des articles 87 et 88 du traité de tout effet utile. Il n'en demeure pas moins que l'attention de la Commission a été attirée, à cette date, sur le régime en cause (95).
(190)
En outre, dans le cadre de l'instruction de deux plaintes introduites devant elle et dénonçant des mesures d'aide dont auraient respectivement bénéficié les compagnies maritimes Sea France et BAI, la Commission a, à deux reprises, interrogé les autorités françaises au sujet du mode de financement de certains de leurs navires. Or, tant dans leur réponse du 10 juillet 2000 que dans celle du 2 avril 2003, les autorités françaises ont clairement fait état du régime de l'article 39 CA du CGI (96), en en exposant clairement la teneur.
(191)
Dès lors, la Commission n'ayant pas donné de suite à ces courriers transmis par les autorités françaises à sa demande et aux termes desquels était décrit le régime en cause, il y a lieu de considérer qu'elle a retardé l'exercice de ses pouvoirs, l'ouverture de la procédure formelle d'examen n'étant intervenue que le 14 décembre 2004 et a, concomitamment, laissé planer le doute quant à la régularité dudit régime.
(192)
En ce qui concerne la référence des autorités françaises à la décision de la Commission du 8 mai 2001 concernant l'aide d'État mise à exécution par la France en faveur de Brittany Ferries (97), il convient de relever que la Commission y a constaté que le régime alors en cause constituait une mesure générale car il était ouvert à tous les secteurs de l'économie et relevait du droit commun. S'il est vrai que le régime en cause dans cette affaire était celui en vigueur avant 1998, il doit toutefois être constaté que ce fait ne ressortait pas clairement des motifs de cette décision et que cette circonstance a pu, ce faisant, contribuer à induire en erreur les bénéficiaires du régime ici en cause.
(193)
Il s'ensuit que la combinaison des éléments précités est de nature à démontrer le caractère exceptionnel des circonstances en cause en l'espèce et justifie, aux fins du respect du principe de sécurité juridique à l'égard des bénéficiaires du régime en cause, de limiter la récupération des aides en distinguant selon leur date d'octroi.
(194)
La Commission considère donc que la France ne doit pas récupérer les aides incompatibles illégalement octroyées depuis l'entrée en vigueur, en 1998, de la loi no 98-546 dans le cadre d'opérations de financement concernant lesquelles les autorités nationales compétentes se sont engagées à accorder le bénéfice du régime de l'article 39 CA du CGI en vertu d'un acte juridiquement contraignant (98) antérieur à la publication au Journal officiel de l'Union européenne, le 13 avril 2005, de la décision de la Commission du 14 décembre 2004 d'ouvrir la procédure formelle d'examen au titre de l'article 88, paragraphe 2, du traité.
(195)
En revanche, pour chacune des opérations de financement concernant lesquelles les autorités nationales compétentes ne se sont engagées à accorder le bénéfice du régime de l'article 39 CA du CGI qu'en vertu d'un acte juridiquement contraignant postérieur à la publication susmentionnée, l'aide incompatible sera récupérée auprès des bénéficiaires. Il sera, dans ce contexte, tenu compte du montant de l'avantage finalement conservé par les membres du GIE et du montant rétrocédé à l'utilisateur (99). En cas de compatibilité partielle de l'aide en ce qui concerne l'utilisateur du bien en cause, le montant à récupérer auprès des membres du GIE sera déterminé dans la même proportion que celle appliquée à la part de l'avantage rétrocédé à l'utilisateur du bien.
(196)
La Commission estime opportun de préciser, dans ce contexte, que le fait que les risques fiscaux et juridiques encourus par les membres des GIE aient pu être, dans certains cas, contractuellement répercutés sur les utilisateurs des biens ne saurait contrevenir au principe selon lequel l'objectif poursuivi par la Commission lorsqu'elle exige, le cas échéant, la récupération d'une aide illégale est de faire perdre aux différents bénéficiaires l'avantage dont ils ont bénéficié sur leur marché respectif par rapport à leurs concurrents et de rétablir la situation antérieure au versement de ladite aide. Pas plus que la réalisation de cet objectif ne saurait dépendre de la forme dans laquelle l'aide a été octroyée, cette réalisation ne saurait dépendre de stipulations contractuelles convenues par les bénéficiaires de l'aide (100).
VIII. CONCLUSION
(197)
La Commission constate que la France a illégalement mis à exécution le régime d'aides de l'article 39 CA du CGI, en violation de l'article 88, paragraphe 3, du traité.
(198)
En conséquence, la France doit prendre toutes les mesures nécessaires pour récupérer ces aides, à l'exclusion de celles que les autorités nationales compétentes se sont engagées à accorder en vertu d'un acte juridiquement contraignant antérieur à la publication au Journal officiel de l'Union européenne, le 13 avril 2005, de la décision d'ouvrir la procédure formelle d'examen, à l'exclusion de celles concernant des biens du secteur ferroviaire, et, pour les autres opérations, après déduction des montants maximaux d'aide admissibles en vertu des règles sectorielles applicables en matière d'aides d'État et en tenant compte des aides déjà octroyées à d'autres titres. Ces règles sectorielles sont les orientations communautaires sur les aides d'État au transport maritime de 1997 et de 2004, les lignes directrices concernant les aides d'État à finalité régionale de 1998, modifiées en 2000, et les lignes directrices communautaires sur le financement des aéroports et les aides d'État au démarrage pour les compagnies aériennes au départ d'aéroports régionaux de 2005 et, enfin, pour le financement de biens relevant du secteur industriel, les lignes directrices concernant les aides d'État à finalité régionale.
(199)
Il doit être procédé à la récupération auprès de leurs bénéficiaires des aides incompatibles précitées que les autorités nationales compétentes ne se sont engagées à accorder qu'en vertu d'un acte juridiquement contraignant postérieur à la publication susmentionnée, conformément aux considérants (151), (152) et (194) à (196).
(200)
En cas d'octroi de telles aides la Commission demande à la France de lui transmettre le formulaire joint en annexe concernant l'état d'avancement de la procédure de récupération et de dresser une liste des bénéficiaires concernés par la récupération,
A ARRÊTÉ LA PRÉSENTE DÉCISION
Article premier
Le régime de l'article 39 CA du code général des impôts, mis à exécution par la France en violation de l'article 88, paragraphe 3, du traité est incompatible avec le marché commun, à l'exclusion des mesures visées à l'article 2.
Article 2
Les mesures d'aide octroyées au titre du régime visé à l'article 1er sont compatibles avec le marché commun:
1)
dans le secteur du transport maritime et dans le secteur du transport aérien, à concurrence du maximum d'aide que permettent, selon le cas, les orientations communautaires sur les aides d'État au transport maritime ou celles applicables dans le secteur du transport aérien, en tenant compte par ailleurs des aides déjà octroyées sur la période concernée,
2)
dans le secteur ferroviaire, et
3)
dans le secteur industriel, à concurrence du maximum d'aide que permettent les lignes directrices concernant les aides d'État à finalité régionale.
Compte tenu du caractère global de l'opération de financement en application dudit régime, les mesures d'aide aux secteurs des transports maritime, aérien et ferroviaire ainsi qu'au secteur industriel pouvant être déclarées compatibles avec le marché commun, le sont non seulement en ce qui concerne les utilisateurs des biens considérés, mais également en ce qui concerne les opérateurs du secteur financier membres des GIE concernés.
Article 3
La France met un terme au régime d'aide visé à l'article 1er dans les limites de son incompatibilité et, partant, n'octroie plus de nouvel agrément dans cette mesure.
Article 4
1. La France prend toutes les mesures nécessaires afin de récupérer auprès de leurs bénéficiaires les aides octroyées illégalement sur la base du régime visé à l'article 1er, à l'exclusion de celles octroyées dans le cadre d'opérations de financement concernant lesquelles les autorités nationales compétentes se sont engagées à accorder le bénéfice dudit régime en vertu d'un acte juridiquement contraignant adopté antérieurement au 13 avril 2005, et de celles visées à l'article 2.
2. La récupération a lieu sans délai, conformément aux procédures du droit national pour autant qu'elles permettent l'exécution immédiate et effective de la présente décision. Les mesures d'aides à récupérer comprennent les intérêts, qui courent à compter de la date à laquelle elles ont été mises à la disposition des bénéficiaires jusqu'à la date de leur récupération effective. Les intérêts sont calculés conformément aux dispositions du chapitre V du règlement (CE) no 794/2004 de la Commission (101).
Article 5
La France informe la Commission, dans un délai de deux mois à compter de la date de la notification de la présente décision, des mesures prises et envisagées pour s'y conformer.
La France fournit ces informations à la Commission sur la base du formulaire figurant à l'annexe II et dresse une liste exhaustive des entreprises ayant bénéficié des mesures d'aide au titre du régime visé à l'article 1er et octroyées dans les conditions de l'article 4, paragraphe 1, des actifs mobiles de transport concernés et des montants versés dans chaque cas.
La France dresse également une liste des entreprises ayant bénéficié des mesures d'aides visées à l'article 4, paragraphe 1, et précise les montants d'aide dont chacune de ces entreprises a bénéficié. Pour ce faire, la France utilise les formulaires figurant à l'annexe III.
Article 6
La République française est destinataire de la présente décision.
Fait à Bruxelles, le 20 décembre 2006.