РЕШЕНИЕ НА КОМИСИЯТА
от 26 януари 2011 година
относно държавна помощ C 7/10 (ex CP 250/09 и NN 5/10), приведена в действие от Германия Схема за пренасяне на данъчни загуби в случай на преструктуриране на предприятия в затруднение („Sanierungsklausel“)
(нотифицирано под номер C(2011) 275)
(само текстът на немски език е автентичен)
(текст от значение за ЕИП)
(2011/527/ЕС)
ЕВРОПЕЙСКАТА КОМИСИЯ,
като взе предвид Договора за Европейския съюз и Договора за функционирането на Европейския съюз, и по-специално член 108, параграф 2, първа алинея от него (1),
като взе предвид Споразумението за Европейското икономическо пространство, и по-специално член 62, параграф 1, буква а) от него,
като прикани заинтересованите страни да представят мненията си в съответствие с горепосочените разпоредби (2),
като има предвид, че:
1. ПРОЦЕДУРА
(1)
С писма с дата 5 август 2009 г. и 30 септември 2009 г. Комисията поиска от Германия информация относно член 8c от Закона за корпоративния подоходен данък (Körperschaftsteuergesetz, наричан по-долу: KStG). Германските органи отговориха на тези искания с писма с дата 20 август 2009 г. и 5 ноември 2009 г. С решение от 24 февруари 2010 г. Комисията откри официална процедура за разследване, посочена в член 108, параграф 2 от Договора за функционирането на Европейския съюз (ДФЕС), по отношение на помощта.
(2)
Решението на Комисията да открие процедурата беше публикувано в Официален вестник на Европейския съю. (3). Комисията покани заинтересованите страни да представят мнения.
(3)
Германските органи представиха своя отговор с писмо от 9 април 2010 г.
(4)
В Брюксел бяха проведени две срещи с германските органи, на 9 април 2010 г. и на 3 юни 2010 г. Германия представи допълнителна информация на 2 юли 2010 г. Комисията не получи мнения от заинтересовани страни.
2. ОПИСАНИЕ НА МЯРКАТА
2.1. Обща информация
(5)
Корпоративното данъчно облагане в Германия се основава главно на Закона за данъка върху доходите (Einkommensteuergesetz, наричан по-долу: EStG) и KStG. Член 10d, параграф 2 от EStG позволява загубите, натрупани през данъчната година, да бъдат пренасяни, т.e. в съответствие с принципа за платежоспособност облагаемите приходи през бъдещи данъчни години може да бъде намален чрез прихващане на загубите до максимален размер от 1 млн. EUR всяка година. Съгласно член 8, параграф 1 от KStG тази възможност за пренасяне на загуби е приложима също за предприятия, подлежащи на облагане с корпоративен данък.
(6)
Възможността за пренасяне на загуби доведе до търговия с кухи предприятия (Mantelgesellschaften), които отдавна са прекратили каквато и да е стопанска дейност, но все още имат загуби, които са пренесени от минали периоди.
(7)
За да противодейства на търговията с кухи предприятия през 1997 г. немският законодател ограничи възможността за пренасяне на загуби чрез въвеждането в член 8, параграф 4 от KStG на правило за придобиване на кухи предприятия (Mantelkaufregelung). Правилото ограничава пренасянето на загуби към такива корпоративни образувания, които са юридически и икономически идентични с образуванието, натрупало загубите. Правилото не съдържа определение на понятието „икономически идентичен“, но включва един отрицателен и два положителни примера:
а)
корпоративното образувание не е икономически идентично, ако повече от половината от неговите дялове са прехвърлени и ако след това образуванието продължи стопанската си дейност или я започне отново с преимуществено нови активи;
б)
корпоративното образувание обаче е икономически идентично, ако вливането на нови активи е единствено за целите на преструктурирането на генериращото загуби образувание и ако дейността, която е довела до пренасянето на неприспаднати загуби, продължи в сравними мащаби през следващите 5 години;
в)
корпоративното образувание е икономически идентично също и ако вместо да влива нови активи, придобиващото образувание покрие загубите, които са натрупани в генериращото загуби образувание.
(8)
Последните два примера обикновено се цитират като „Sanierungsklausel“ (клауза, позволяваща преструктурирането на предприятия в затруднение).
(9)
Член 8, параграф 4 от KStG е отменен считано от 1 януари 2008 г. със Закона за реформа на данъчното облагане на предприятия от 2008 г. (Unternehmensteuerreformgesetz).
(10)
Същият нормативен акт въвежда новия член 8c, параграф 1 от KStG, който налага много по-строги ограничения в сравнение с член 8, параграф 4 от KStG относно пренасянето на загуби в случай на промени в дяловото участие в корпоративно образувание. Съгласно новото правило:
а)
неизползваните загуби се губят изцяло, ако повече от 50 % от дяловия капитал, правата на членство, правата на собственост или правата на глас бъдат прехвърлени на купувач;
б)
ако в рамките на период от пет години повече от 25 %, но не повече от 50 % от дяловия капитал, правата на членство, правата на собственост или правата на глас бъдат прехвърлени, неизползваните загуби се губят пропорционално.
(11)
Първоначално в новото правило не са предвидени изключения за предприятия, които са в процес на преструктуриране и в същото време са предмет на съществена промяна в собствеността.
(12)
Съгласно обяснителния меморандум, приет от немския парламент със Закона за реформа на данъчното облагане на предприятия от 2008 г., целта на замяната на член 8, параграф 4 от KStG с новия член 8c, параграф 1 от KStG е да се опростят правилата (в обяснителния меморандум се посочва, че практическото прилагане на член 8, параграф 4 от KStG е породило много сложни правни въпроси) и по-добре да се противодейства на злоупотребите. (4) Законодателят е съзнавал, че промяната означава, че в случай на преструктуриране на предприятие в затруднение, което води до промяна в собствеността, пренасянето на загуби вече няма да е възможно. Това обаче се е считало за приемливо, тъй като в такава ситуация данъчните органи биха могли да се откажат от събиране на данъчните задължения въз основа на съображения за справедливост, дори без изрична законодателна разпоредба (5).
2.2. Мярката
(13)
През юни 2009 г. с изменение на член 8c от KStG е въведен член 8c, параграф 1a от KStG, съгласно който пренасянето на загуби все пак е възможно, когато предприятие в затруднение бива придобито с цел преструктуриране. Това изменение съставлява част от Закона за облекчения за гражданите - Здравноосигурителна каса (Bürgerentlastungsgesetz Krankenversicherung) (6). Новата разпоредба отново е наречена Sanierungsklausel или нова Sanierungsklausel, за да се разграничава от предшестващия я член 8, параграф 4 от KStG. Тя въвежда изключение от ограничението върху пренасянето на загуби, въведено в действие от 1 януари 2008 г. с член 8c, параграф 1 от KStG.
(14)
Съгласно член 8c, параграф 1a от KStG, корпоративно образувание може да пренася загуби въпреки промяна в неговото дялово участие, която попада в обхвата на член 8c, параграф 1 от KStG, при положение че са изпълнени следните условия:
а)
придобиването е с цел преструктуриране на корпоративното образувание (7);
б)
предприятието е изпаднало или съществува вероятност да изпадне в несъстоятелност или свръхзадлъжнялост към момента на придобиването (8);
в)
основните стопански структури на предприятието са запазени, което налага:
-
изпълнението от корпоративното образувание на споразумение между управителния и работническия съвет (Betriebsvereinbarung) относно запазването на работни места, или
-
запазването на 80 % от работните места (спрямо годишната стойност на заплатите) през първите пет години след придобиването, или
-
вливането на значителни стопански активи или отписването на задължения, които все още имат икономическа стойност в рамките на дванадесет месеца; стопанските активи са значителни, ако представляват най-малко 25 % от активите от предходната финансова година; всички трансфери обратно към придобиващото предприятие през първите три години се приспадат;
г)
през първите пет години след придобиването предприятието не променя сектора или дейността си;
д)
към момента на придобиването предприятието не е преустановило дейност.
(15)
Член 8c, параграф 1a от KStG влиза в сила на 10 юли 2009 г. и се прилага с обратна сила от 1 януари 2008 г.
(16)
Първоначално член 8c, параграф 1a от KStG е въведен само за ограничен период - до 31 декември 2009 г. На 22 декември 2009 г. обаче, като част от Закона за ускоряване на икономическия растеж от 2009 г. (Wachstumsbeschleunigungsgesetz) (9), германският парламент прие разпоредба, с която се заличава съответната клауза за изтичане на срока на действие от KStG.
(17)
Трябва да се отбележи, че пренесените загуби от минали периоди могат да бъдат приспаднати само от печалбата на предприятието, което се преструктурира. Придобиващото предприятие не може да приспада загубите от собствената си печалба.
(18)
Това е валидно, дори ако придобиващото предприятие консолидира своите данъчни задължения на равнище група, тъй като с член 15, първо изречение, номер 1 от KStG се забранява пренасянето на загуби, ако контролирано дъщерно предприятие (Organgesellschaft) съставлява част от интегрирана група (Organschaft) (10).
(19)
Съгласно немското законодателство в областта на корпоративното данъчно облагане обаче такива загуби не се губят; те просто се „замразяват“ на равнището на образуванието и могат да се използват единствено, след като предприятието вече не е консолидирано. Няма ограничение във времето за пренасянето на тези „замразени“ загуби.
(20)
Придобиващото предприятие се възползва косвено от член 8c, параграф 1a от KStG, тъй като след успешното завършване на процеса на преструктуриране данъчната тежест на преструктурираното предприятие се намалява. Нещо повече, придобиващото предприятие разбира се може да обедини част или всички свои дейности в придобитото предприятие и по този начин да използва пренесените загуби.
2.3. Съпоставка между член 8c, параграф 1a от KStG и член 8, параграф 4 от KStG
(21)
Новото правило в член 8c, параграф 1a от KStG се различава от предишното правило - отмененият член 8 параграф 4 от KStG - по един важен аспект, който е от ключово значение за оценката за целите на държавната помощ.
(22)
Съгласно член 8c, параграф 1 от KStG предприятието губи правото да пренася своите загуби, когато повечето от половината дялове са прехвърлени, освен ако е приложима Sanierungsklausel. Следователно основното правило е загуба на правото за пренасяне на загуби при значителни промени в собствеността. Следователно съществуващата Sanierungsklausel е изключение от общото правило.
(23)
Съгласно предишния член 8, параграф 4 от KStG общото правило е било продължаване на пренасянето на загуби в случай на значителни промени в собствеността, при условие че предприятието е било икономически идентично. Целта на това изключение е било предотвратяването на злоупотреби, например под формата на търговия с кухи предприятия.
3. РЕШЕНИЕТО ЗА ОТКРИВАНЕ
(24)
С писмо от 24 февруари 2010 г. Комисията уведоми Германия за решението си да открие процедурата, предвидена в член 108, параграф 2 от ДФЕС, по отношение на настоящата мярка.
(25)
В решението за откриване Комисията изрази становището, че член 8c, параграф 1a от KStG поставя разграничение между финансово стабилни генериращи загуби предприятия и предприятия, които са (потенциално) неплатежоспособни или свръхзадлъжнели, като облагодетелства само последните. Следователно изглежда, че член 8c, параграф 1a от KStG се отклонява от референтната система, съгласно която и двата типа предприятия не биха имали право да пренасят загуби. Поради това Комисията достигна до предварителното заключение, че мярката е селективна и представлява държавна помощ, тъй като изглежда, че са изпълнени условията на член 107, параграф 1 от ДФЕС. Накрая Комисията изрази съмнения относно съвместимостта на мярката с член 107, параграф 3, буква б) от ДФЕС, както е тълкуван във Временната рамка (11), и с член 107, параграф 3, буква в), както е тълкуван в Насоките за оздравяване и преструктуриране (12) и Насоките за регионалните помощи (13).
(26)
Решението за откриване на процедурата беше публикувано в Официален вестник на Европейския съюз (14). Комисията покани Германия и заинтересованите страни да представят мнения.
(27)
След откриването на официалната процедура за разследване германското федерално министерство на финансите даде указания на данъчната администрация, отговорна за събирането на данъците, да преустанови прилагането на член 8c, параграф 1a от KStG, докато Комисията вземе окончателно решение по случая, и да уведоми засегнатите предприятия, че в случай на отрицателно окончателно решение от страна на Комисията държавната помощ ще трябва да бъде възстановена (15).
4. КОМЕНТАРИ НА ГЕРМАНИЯ
(28)
Германия счита, че член 8c, параграф 1a от KStG не представлява държавна помощ по три причини:
а)
той е в съответствие с принципа за частен кредитор на пазара (вж. 4.1);
б)
той не е селективен (вж. 4.2);
в)
той е обоснован от естеството и цялостната структура на германската данъчна система (вж. 4.3)
(29)
В допълнение Германия твърди, че новата Sanierungsklausel в член 8c, параграф 1a от KStG по същество съответства на старата Sanierungsklausel в член 8, параграф 4 от KStG, която никога не е критикувана от Комисията (вж. 4.4), и че редица други държави-членки са въвели подобни данъчни правила (вж. 4.5).
4.1. Съответствие с принципа за частен кредитор на пазара
(30)
Този аргумент се изтъква от Германия за първи път в нейно писмо от 2 юли 2010 г. Германия твърди, че позоваване на принципа за частния кредитор може да се прави също по отношение на данъчни задължения или квазиданъчни задължения (16). Твърди се, че отношението на германската държава към нейните данъкоплатци е сравнимо с отношението между частен кредитор и длъжник, които са обвързани с дългосрочен договор, като например договор за наем или трудов договор. Според германските органи частният кредитор, който е страна по дългосрочен договор, би се отказал от част от своите бъдещи вземания, ако това би позволило на друго предприятие да придобие контрол върху длъжника, осигурявайки по този начин продължаването на дългосрочния договор.
4.2. Отсъствие на селективност
(31)
Германия счита, че член 8c, параграф 1a от KStG представлява обща мярка, тъй като може да се използва от всички предприятия, независимо от региона, сектора и размера им. Германия подчертава, че по отношение на всяко предприятие съществува възможност да изпадне в затруднение извън неговия контрол и да се превърне в кандидат за прилагане на правилото.
(32)
Германия отбелязва, че в своето Известие за данъчно облагане на дружества от 1998 г. самата Комисия е на мнение, че, „при условие че те важат без разлика за всички дружества и за производството на всички стоки“, данъчните мерки с чисто технически характер, като например правилата за пренасяне на загуби, не са селективни, и че „фактът, че някои дружества или някои отрасли се възползват повече от други от някои от тези данъчни мерки не означава непременно, че те попадат в полето на приложение на правилата на конкуренцията, регулиращи държавната помощ“ (17).
(33)
Германия счита, че тези съображения са от особено значение за данъчните стимули за научноизследователска и развойна дейност, а също така и за опазване на околната среда, образование и трудова заетост. Според германските органи данъчните правила, от които се възползват предприятия, полагащи специални усилия в тези области, не са селективни, тъй като те са отворени за всички предприятия, дори ако de facto те облагодетелстват в по-голяма степен в сравнение с другите предприятията, осъществяващи дейност в определени сектори. Германия счита, че същите доводи следва да са приложими за данъчни правила, които облагодетелстват предприятия в затруднение, придобити с цел преструктуриране.
(34)
Германия твърди, че Съдът и Общият съд са приели, че мярка, от която се ползват изключително предприятия в затруднение, по принцип може да представлява обща мярка, която не е селективна. В този контекст в първия пример Германия цитира DMT, където по отношение на белгийски инструмент за улесняване на плащанията за предприятия в затруднение Съдът се произнася, че (18):
„Френското правителство твърди, че инструментите за улесняване на плащанията във връзка с вноските за социално осигуряване не представляват държавна помощ, ако те се предоставят при едни и същи обстоятелства на всяко предприятие, което изпитва финансови затруднения. Изглежда такъв е случаят в рамките на режима, установен от белгийското законодателство. Комисията обаче твърди, че ONSS разполага с право на преценка по отношение на предоставянето на инструментите за улесняване на плащанията.
От формулировката на член 92, параграф 1 от Договора следва, че общите мерки, които не облагодетелстват само определени предприятия или производството само на някои стоки, не попадат в обхвата на тази разпоредба. Обратно, когато органът, предоставящ финансова помощ, се ползва от известна свобода на преценка, която му дава възможност да избира бенефициерите или условията, при които се отпуска финансовата помощ, не може да се счита, че тази помощ е обща по своя характер (в този смисъл вж. Решение от 26 септември 1996 г. по дело Франция/Комисия, C-241/94 [1996], Recueil, стр. I-4551, точки 23 и 24).
Националният съд в хода на главното производство е компетентен да определи дали правото на ONSS да предоставя механизми за улесняване на плащанията е по преценка и, ако то не е такова, да установи дали механизмите за улесняване на плащанията, предоставени от ONSS, са общи по характер или дали те облагодетелстват определени предприятия.“
(35)
Германия цитира също HAMSA, където Испания твърди, че дадена мярка не е селективна, тъй като се прилага за всички предприятия в затруднение. По този въпрос Общият съд постановява, че (19):
„В настоящия случай доводът, на който се основават заявителят и Кралство Испания, в смисъл, че испанският закон от 26 юли 1922 г. относно прекъсването на плащанията въвежда обща процедура, приложима към всички предприятия в затруднение, не може да бъде приет. Действително законът не поражда право да бъде прилаган селективно в полза на някои категории предприятия или сектори на дейност, но въпреки това трябва да се припомни, че опрощаването на задължения, критикувано от Комисията, не произтича автоматично от прилагането на закона, а от решенията по преценка, вземани от въпросните публични органи. Нещо повече, съгласно установената съдебна практика, когато органът, предоставящ финансова помощ, се ползва от известна свобода на преценка, която му дава възможност да избира бенефициерите или условията, при които се отпуска финансовата помощ, не може да се счита, че тази помощ е обща по своя характер (Решение от 29 юни 1999 г. по дело DM Transport, C-256/97, Recueil, стр. I-3913, точка 27).“
(36)
Германските органи твърдят, че за разлика от мерките в DMT и HAMSA, член 8c, параграф 1a от KStG не предвижда решения по преценка на публичните органи, но прилагането му произтича автоматично от закона. Следователно, прилагайки довода a contrario, член 8c, буква 1a от KStG не е селективен.
(37)
Германия също счита, че член 8c, параграф 1a от KStG принадлежи към съвкупността от правила в рамките на немското право в областта на несъстоятелността. По-специално допустимостта на предприятието се основава на понятията за несъстоятелност, риск от несъстоятелност и свръхзадлъжнялост, които са определени в InsO и които дават основания за откриване на производства по несъстоятелност.
(38)
По въпроса за селективността Германия заключава, че позицията на Комисията би означавала, че всяко данъчно облекчение представлява държавна помощ, дори ако е общо приложимо, и че такава позиция е в нарушение на ДФЕС.
4.3. Обосноваване чрез естеството и цялостната структура на данъчната система
(39)
Германия поддържа твърдението, че освобождаването, въведено с член 8c, параграф 1a от KStG, е обосновано от естеството и цялостната структура на немската данъчна система. Тя твърди, че съществува обективна разлика между предприятията в затруднение, които се нуждаят от преструктуриране, и останалите предприятия, и че тази обективна разлика оправдава различното третиране на предприятията в затруднение, придобити с оглед преструктуриране. Германия основава своите доводи на три съображения.
(40)
Първо, докато финансово стабилните предприятия имат избор между търсенето на финансиране на капиталовите пазари и търсенето на предприятие, което да ги придобие, предприятията в затруднение разполагат само с втория вариант, тъй като те няма да могат да получат дългово финансиране на капиталовия пазар или да получат банков заем. В резултат на това предприятията в затруднение систематично ще пропускат възможността за пренасяне на загуби от минали периоди, докато жизнеспособните предприятия винаги могат да избират между дълговото финансиране и търсенето на купувач.
(41)
Второ, ratio legis на член 8c, параграф 1 от KStG, т.e. предотвратяването на търговията с кухи предприятия с натрупани загуби, не налага изключването на пренасянето на загуби в ситуации, при които придобиването е по-скоро за целите на преструктурирането, отколкото просто с цел данъчна оптимизация. Без ограничението на член 8c, параграф 1a от KStG върху придобиването на предприятия във финансово затруднение с цел преструктуриране, т.е. ако бяха включени други видове придобиване, ratio legis не би могло да се запази.
(42)
Трето, целта на член 8c, параграф 1 от KStG е да се гарантира, че продажната цена на дяловете в предприятията се основава единствено на икономическата стойност на предприятието и че стойността на натрупаните загуби за данъчна оптимизация не се отразява на продажната цена. В случай на придобиване на предприятие в затруднение с цел преструктуриране обаче възможната стойност на натрупаните загуби няма съществена роля. За да подкрепи с доказателства този довод, Германия изтъква, че във финансовите отчети на търговските групи счетоводителите не приписват стойност на потенциалните пренесени загуби от минали периоди на предприятията в затруднено положение.
(43)
Въз основа на тези три причини, взети заедно, Германия счита, че дори ако член 8c, параграф 1a от KStG би бил селективен prima facie, той при всички случаи е оправдан от естеството и цялостната структура на немската данъчна система.
4.4. Връзка между новата и старата Sanierungsklausel
(44)
Германия отбелязва, че считано от 1 януари 2008 г. член 8c от KStG заменя подобно правило, което е отменено по същото време, а именно член 8, параграф 4 от KStG. И двете правила преследват една и съща цел, а именно предотвратяването на търговията с кухи предприятия с натрупани загуби.
(45)
Германия отбелязва, че Комисията никога не е изразила каквато и да е загриженост по отношение на член 8, параграф 4 от KStG и че следователно става видно, че това правило не представлява държавна помощ.
(46)
Поради това Германия разглежда позицията на Комисията по този въпрос като непоследователна.
4.5. Сходни правила в други данъчни системи
(47)
Германия е изтъквала, че много други държави-членки имат правила, сходни с член 8c, параграф 1a от KStG. Пример за това са Австрия, Белгия, Финландия, Италия, Люксембург и Нидерландия. Тя посочва, че Комисията не е предприела действия в рамките на правилата относно държавната помощ срещу тези държави-членки въпреки големите сходства между системите.
(48)
Във връзка с параграф 34 от решението за откриване, където се посочват действията, предприети от Комисията по отношение на френската система, Германия подчертава, че немската система се различава от френската, която се ограничава до някои сектори на икономиката и предоставя пълно освобождаване от корпоративен данък.
5. ОЦЕНКА НА МЯРКАТА
(49)
Съгласно член 107, параграф 1 от ДФЕС всяка помощ, предоставена от държава-членка или чрез ресурси на държава-членка, под каквато и да било форма, която нарушава или заплашва да наруши конкуренцията чрез поставяне в по-благоприятно положение на определени предприятия или производството на някои стоки и засяга търговията между държавите-членки, е несъвместима с вътрешния пазар.
5.1. Държавни средства и възможност за приписване
(50)
Мярката трябва да е финансирана с държавни средства и използването на държавни средства трябва да бъде приписано на държавата. Загуба на приходи от данъци е равностойно на изразходване на държавни ресурси под формата на бюджетни разходи. Като позволява на предприятията да намаляват тежестта на своя корпоративен данък чрез пренасянето на загуби, Германия се лишава от приходи, което представлява държавна помощ. Германия е информирала Комисията, че прилагането на мярката би довело до недостиг на данъчните постъпления в размер на 900 млн. EUR всяка година. От това, че мярката води до загуба на държавни ресурси, следва, че тя се предоставя чрез държавни ресурси. Помощта се предоставя в съответствие със закон и следователно може да бъде приписана на държавата.
5.2. Селективно предимство
(51)
В допълнение мярката трябва да предоставя на бенефициера селективно предимство. Съгласно установената съдебна практика понятието за помощ обхваща не само положителните предимства, но също и действия, които под различни форми облекчават тежестите, които обикновено натоварват бюджета на едно предприятие (20).
(52)
Съгласно член 8c, параграф 1 от KStG определени промени в структурата на собствеността на предприятието означават частична или пълна загуба на възможността за пренасяне на загуби от минали периоди за данъчни цели.
(53)
Член 8c, параграф 1a от KStG създава изключение от това правило, когато промяната в собствеността засяга предприятие в затруднение и се извършва с цел преструктуриране.
(54)
Следователно член 8c, параграф 1a от KStG би могъл да предоставя селективно предимство на предприятия, които изпълняват тези условия, тъй като им позволява да приспадат загуби от минали периоди от бъдещата печалба за целите на изчисляването на техните облагаеми приходи.
(55)
Както е обяснено в съображение 28, Германия твърди, че член 8c, параграф 1a от KStG не представлява такова селективно предимство по три причини:
а)
член 8c, параграф 1a от KStG е в съответствие с принципа за частен кредитор на пазара (5.2.1);
б)
член 8c, параграф 1a от KStG не е селективен prima facie (5.2.2);
в)
член 8c, параграф 1a от KStG е обоснован от естеството и цялостната структура на немската данъчна система (5.2.3).
(56)
Германия изтъква също сходствата между член 8c, параграф 1a от KStG и неговия предшественик, член 8, параграф 4 от KStG (вж.5.2.4) и факта, че други държави-членки имат подобни правила (вж. 5.2.5).
5.2.1. Възможно прилагане на принципа за частен кредитор на пазара
(57)
Германия твърди, че член 8c, параграф 1a от KStG е в съответствие с принципа за частен кредитор на пазара, тъй като той отговаря на поведението на частен кредитор на пазара, обвързан по дългосрочен договор с длъжник.
(58)
Комисията счита, че това твърдение е необосновано по няколко причини. Съгласно практиката на Съда и Общия съд принципът за частен кредитор на пазара е приложим, само ако държавата действа като икономически оператор, но не и когато упражнява своите прерогативи като публичен орган. (21) В този случай държавата упражнява монополното си право на данъчно облагане в качеството си на публичен орган.
(59)
Комисията счита, че съдебната практика, цитирана от Германия, не променя тази оценка. Член 8c, параграф 1a от KStG засяга създаването на данъчно задължение, докато фактите, на които се основава решенията на Съда по дела Испания/Комисията (22) и DMT (23), засягат ситуации, при които администрацията е имала възможност да се откаже от събирането на съществуващи данъчни задължения. Следователно принципът за частен кредитор на пазара не е приложим в този случай.
(60)
Второ, Комисията отбелязва, че дори ако принципът е приложим, което се оспорва от Комисията, данъчното предимство се предоставя автоматично, без предварителна оценка на общата загуба (която определя максималния размер на бъдещите данъчни облекчения), на перспективите на бенефициера да възстанови своята жизнеспособност или на това дали длъжникът е от стратегическо значение. В своите общи условия частният кредитор на пазара не би предвидил такова автоматично освобождаване от бъдещи задължения, без предварително да му е известен възможният размер на освобождаването, финансовите перспективи на длъжника и неговото стратегическо значение.
(61)
На трето място, Комисията отбелязва, че за разлика от дългосрочното договорно правоотношение член 8c, параграф 1a от KStG не се отнася до освобождаването от съществуващи задължения, а до намаляването на възможни бъдещи задължения, които могат да възникнат след възстановяването на финансовата жизнеспособност на длъжника. С други думи, когато държавата разрешава пренасянето на загуби, не са налице неизплатени задължения.
(62)
На четвърто място, Комисията отбелязва, че обикновено в случай на несъстоятелност стопанската дейност на длъжника се поема от друго предприятие. Тъй като държавата има монопол върху данъчното облагане, тя ще може да събира данъци от другото предприятие. Следователно длъжникът, който напуска пазара, ще бъде заменен от друг длъжник. За разлика от частния кредитор на пазара, концепцията за наличие на лоялност към клиента няма отношение към решението на държавата.
(63)
Комисията заключава, че принципът за частен кредитор на пазара не е приложим в този случай, тъй като държавата е действала, упражнявайки своите прерогативи в рамките на обществените политики, а не в качество на икономически оператор. Комисията е доказала, че дори ако в този случай принципът за частен кредитор на пазара е приложим, частен кредитор в дългосрочно договорно правоотношение, поставен в същото положение като държавата, не би приел мярка, сравнима с член 8c, параграф 1a от KStG.
5.2.2. Селективност рrima facie
(64)
Съгласно практиката на Съда по отношение на селективността на данъчна мярка член 107, параграф 1 от ДФЕС изисква оценка дали в рамките на определен правен режим дадена държавна мярка може да постави в по-благоприятно положение „определени предприятия или производството на някои стоки“ в сравнение с други, които са в правно или фактическо положение, което е сравнимо с оглед на преследваната от въпросната схема цел (24).
(65)
Следователно, когато оценява селективността на дадена данъчна разпоредба, Комисията трябва първо да определи общите или „обичайните“ правила, приложими към съответната област на данъчно облагане в рамките на съществуващата данъчна система („референтна система“). След това трябва да бъде установено дали мярката представлява изключение от референтната система чрез разграничаване на икономическите оператори, които са в правно или фактическо положение, което е сравнимо с оглед на целта, преследвана от данъчната система на съответната държава-членка.
5.2.2.1. Референтна система
(66)
Комисията е на мнение, че референтната система се явява немската система за корпоративно данъчно облагане в нейната настояща форма, и по-специално правилата относно пренасянето на загуби в бъдещи периоди за предприятия, дяловото участие на които подлежи на промяна, които са посочени в член 8c, параграф 1 от KStG. Както е описано по-горе в съображение 10, съгласно това правило неизползваните загуби се губят изцяло, ако повече от 50 % от правата на собственост бъдат прехвърлени на купувач; те се губят пропорционално, ако в срок от пет години бъдат прехвърлени повече от 25 % и по-малко от 50 % от правата на собственост. С оглед на всичко това Комисията достигна до заключението, че в случай на промяна в собствеността на дадено предприятие общото правило, т.е. референтната система, е загубата на правото на пренасяне на загуби.
(67)
Комисията отбелязва, че вече е използвала член 8c, параграф 1 от KStG като референтна система в предишно дело (25). В него Комисията обявява за несъвместимо с вътрешния пазар изключение от член 8c, параграф 1, което позволява на предприятия, придобити от дружества за рисков капитал, да пренасят загуби въпреки промяната в собствеността. Мотивите, развити в това решение, са приложими и за настоящия случай.
5.2.2.2. Разграничаване между предприятия в правно или фактическо положение, което е сравнимо с оглед на целта, преследвана от данъчната система
(68)
Чрез отклонение от референтния сценарий член 8c, параграф 1a от KStG предоставя възможност на предприятия, които са изпаднали във или за които съществува риск от несъстоятелност или свръхзадлъжнялост към момента на тяхното придобиване с цел преструктуриране, да пренасят своите загуби в бъдещи периоди, при положение че са спазени определени условия (виж съображение 14).
(69)
Германия твърди, че целта на член 8c, параграф 1a от KStG е да премахне данъчна пречка пред преструктурирането на предприятия в затруднение. С оглед на целта на данъчната система в сравнимо правно или фактическо положение са само предприятия в затруднение. Тъй като член 8c, параграф 1a от KStG се прилага за всички предприятия в затруднение, той не е селективен.
(70)
Германия счита, че решенията по делата DMT (26) и HAMSA (27) са в подкрепа на тази позиция. Германия поддържа твърдението, че Съдът и Общият съд са заключили, че мерките в тези дела са селективни, тъй като изискват решения по преценка на публичните органи. От прилагането на тези решения a contrario следва, че мярка, приложима за всички предприятия в затруднение, която не оставя право на преценка на публичните органи, не е селективна.
(71)
На първо място, Комисията желае да отбележи, че целта на данъчната система трябва да бъде установена с оглед на референтната система, а не с оглед на изключението от нея (28). Целта на системата за корпоративно данъчно облагане е да генерира постъпления за бюджета. Възниква въпросът дали тази цел се взема предвид, когато предприятията намаляват неоснователно своята данъчна основа, като използват пренасянето на загуби от кухи предприятия. Целта на член 8c, параграф 1 от KStG е да възпрепятства предприятията, които осъществяват промени в собствеността, да пренасят своите загуби в бъдещи периоди. Това е видно от обяснителния меморандум към закона, който въвежда член 8c, параграф 1 от KStG и отменя член 8, параграф 4 от KStG (29). Следователно всички предприятия, които претърпяват промяна в собствеността, са в правно или фактическо положение, което е сравнимо с оглед на целта на данъчната система.
(72)
Комисията изтъква, че на условията на изключението, предвидено в член 8c, параграф 1a от KStG, отговарят само предприятия в затруднение. Предприятия, които не са изпаднали в несъстоятелност или свръхзадлъжнялост обаче, или не са застрашени от такъв риск към момента на придобиване, може също да са губещи, но не отговарят на условията за пренасяне на загуби.
(73)
Поради това Комисията заключава, че член 8c, параграф 1a от KStG поставя разграничение между генериращите загуби предприятия, които обаче са жизнеспособни, и такива, които са неплатежоспособни или свръхзадлъжнели или са застрашени от такъв риск, като облагодетелства последните. Следователно член 8c, параграф 1a от KStG поставя разграничение между предприятия, които са в правно или фактическо положение, което е сравнимо с оглед на целта на данъчната система.
(74)
На второ място, Комисията подчертава в противовес на позицията на Германия, че в практиката на Съда и на Общия съд никъде не се твърди, че мярка, приложима за всички предприятия в затруднение, която не оставя право на преценка на публичните органи, не е селективна.
(75)
Във връзка с DMT следва да се отбележи, че в отговор на съображението на френското правителство, което съответства на позицията на Германия в този случай, Съдът заключава в параграф 28, че дори ако националните органи не разполагат с право на преценка, компетентен да определи дали въпросната национална мярка е обща по характер или селективна отново е националният съд. Следователно Съдът признава косвено, че национална мярка, която е отворена за всички предприятия в затруднение и която не оставя право на преценка на публичните органи, може въпреки това да бъде селективна.
(76)
Във връзка с делото HAMSA Комисията посочва, че obiter dictum в точка 157 се отнася до общото испанско законодателство в областта на несъстоятелността. Разглежданата мярка в делото HAMSA обаче не е мярка в обхвата на правото в областта на несъстоятелността, а освобождаване от задължения, предоставяно от испанските органи на доброволни начала, без да е налице каквото и да е законово задължение, което е с много по-голям размер от освобождаванията от задължения, договорени между частните инвеститори. Следователно делото няма отношение към оценката на въпросната мярка.
(77)
Генералният адвокат Fennelly потвърждава в своето становище по делото Ecotrade, че правила, които са приложими за всички предприятия в затруднение, могат да бъдат селективни и да представляват държавна помощ (30).
(78)
Следователно, в противовес на позицията на Германия, анализът на въпросната мярка от страна на Комисията е в съответствие с практиката на Съда и на Общия съд.
(79)
Следователно Комисията счита, че член 8c, параграф 1a от KStG е селективен prima facie.
5.2.3. Обосноваване чрез естеството или общата схема на данъчната система, от която е част
(80)
Съгласно практиката на Съда мярка, която е обоснована от характера или общата схема, от която е част, въпреки че поставя в по-благоприятно положение получателя, не изпълнява това условие за селективност (31).
(81)
Следователно, когато Комисията достигне до заключение, както е в настоящия случай, че въпросната мярка изглежда селективна prima facie, трябва да бъде оценено дали разграничението е оправдано от характера или общата схема на данъчната система, от която мярката е част.
(82)
Комисията отбелязва, че съгласно установената съдебна практика на Съда държавите-членки трябва да предоставят такава обосновка (32).
(83)
Допълнително Съдът разяснява, че трябва да се направи разграничаване от една страна между целите, приписвани на определена данъчна схема, които са външни за нея, и механизмите, необходими за постигането на тези цели, които са присъщи на самата данъчна система, от друга страна. Само последните механизми отговарят на условията за обосновка въз основа на характера или общата схема на данъчната система, от която мярката е част.
(84)
Комисията счита, че в този случай е необходимо да бъде направено разграничение между целта на член 8c, параграф 1 от KStG и целта на член 8c, параграф 1a от KStG.
(85)
В своите доводи Германия признава, че целта на член 8c, параграф 1 от KStG е да бъдат предотвратени злоупотребите с разрешеното от немската данъчна система пренасяне на загуби под формата на купуване на кухи предприятия.
(86)
В този контекст Комисията отбелязва, че член 8c, параграф 1 от KStG има много по-широко приложно поле от своя предшественик, член 8, параграф 4 от KStG. Докато последната разпоредба изключва пренасянето на загуби само когато са изпълнени две кумулативни условия, а именно придобиване от страна на друго корпоративно образувание и нова стопанска дейност, то новата разпоредба не съдържа второто условие. Следователно придобиването от друго корпоративно образувание е достатъчно, за да бъде загубена възможността за пренасяне на загуби. Законодателят е наясно с тази разлика в приложното поле, тъй като изричната цел на промяната в законодателството е да се финансира намаляване на ставката на корпоративния подоходен данък от 25 % на 15 % (33).
(87)
За разлика от това целта на член 8c, параграф 1a от KStG, не е предотвратяването на злоупотреби. Това става видно от обяснителния меморандум, придружаващ въвеждането на новата Sanierungsklausel, публикуван от германския парламент. В обяснителния меморандум се посочва, че член 8c, параграф 1a от KStG се въвежда с цел справяне със световната финансова и икономическа криза (34). По време на кризата ограниченията върху пренасянето на загуби се разглеждат като особена пречка пред преструктурирането на предприятията.
(88)
Комисията отбелязва, че в своите коментари относно решението за откриване на процедурата Германия подчертава факта, че член 8c, параграф 1a от KStG не представлява мярка за борба със злоупотребите, а се въвежда в подкрепа на предприятията в затруднено положение по време на финансовата и икономическата криза.
(89)
Комисията заключава, че целта, преследвана от тази конкретна данъчна мярка, е външна за данъчната система. В съответствие с практиката на Съда, преследването на такава външна цел не може да се използва като основание за обосноваване на мярка въз основа на естеството и цялостната структура на данъчната система (35). Тя може да бъде анализирана само при оценката за съвместимост.
(90)
И трите довода, представени от Германия, не могат да променят тази оценка.
(91)
Във връзка с довода на Германия, че единственият избор на предприятие в затруднение е да получи финансиране чрез инвеститор, докато жизнеспособното предприятие, което временно е губещо, може да избира между получаването на финансиране на капиталовия пазар и придобиването му от инвеститор с последващо рефинансиране, Комисията е на мнение, че начинът, по който едно предприятие финансира своята стопанска дейност, няма отношение към целите на данъчната система. Корпоративната данъчна система се основава на облагането на печалбите и декларирането на загубите. Както бе установено в хода на икономическата и финансовата криза, стабилните във финансово отношение предприятия също временно отчетоха загуби. Тези стабилни във финансово отношение предприятия обаче нямат право да пренасят загуби, прилагайки Sanierungsklausel, и следователно са в по-неблагоприятно положение в сравнение с генериращите загуби предприятия в затруднено положение в случай на промяна на собствеността и последващо рефинансиране от новите акционери. Освен това Комисията отбелязва също, че по време на финансовата и икономическата криза жизнеспособните предприятия, които временно са отчели загуба, са имали големи трудности при достъпа до капиталови пазари. Следователно дори фактическите предположения, свързани с първия довод, са неточни. Поради това Комисията отхвърля първия довод на Германия.
(92)
Във връзка с втория довод на Германия, че изключението, предвидено в член 8c, параграф 1a от KStG от общата забрана за пренасяне на загуби за бъдещи периоди в случай на промяна в собствеността, посочена в член 8c, параграф 1 от KStG, е оправдано от ratio legis на член 8c, параграф 1 от KStG, тъй като не е налице риск от злоупотреби в случай на преструктуриране на предприятие в затруднение, Комисията отбелязва, че този довод не обосновава ограничението в член 8c, параграф 1a от KStG относно предприятията в затруднение. Комисията изтъква, че при придобиването на стабилни във финансово отношение предприятия също не е налице риск от злоупотреби. Такъв риск съществува единствено във връзка с кухи предприятия. Както е отбелязано по-горе, ratio legis на член 8c, параграф 1 KStG излиза извън обхвата на борбата срещу злоупотреби. Той цели също увеличаването на данъчната основа на германския корпоративен данък и компенсиране на намаляването на ставката на корпоративния подоходен данък от 25 % на 15 %. Това обяснява защо член 8c, параграф 1 от KStG включва също редица придобивания на участия, при които не е налице риск от злоупотреби. Следователно Комисията отхвърля довода на Германия, че изключението, въведено с член 8c, параграф 1a от KStG, съответства на ratio legis на член 8c, параграф 1 от KStG.
(93)
Във връзка с третия довод на Германия, че обичайно одиторите не приписват на загубите на предприятията в затруднено положение някаква стойност при изчисляването на отсрочените данъци за консолидираните финансови отчети и следователно възможността за пренасяне на загуби не оказва въздействие върху продажната цена на предприятието в затруднено положение, Комисията отбелязва на първо място, че това се основава на счетоводни критерии и следователно няма отношение към съображенията във връзка с данъците. На второ място Комисията отбелязва, че този довод е в противоречие с твърдението на Германия, че липсата на възможност за пренасяне на загуби представлява пречка пред преструктурирането. Това е вярно, единствено ако придобиващото предприятие приписва известна парична стойност на възможността за пренасяне на загуби в бъдещи периоди. Поради това Комисията отхвърля и третия довод на Германия.
(94)
Нещо повече, Германия твърди, че други държави-членки също предвиждат данъчни облекчения за преструктурирането на предприятия, като например френската схема за държавна помощ за придобиване на предприятия в затруднение. Комисията не може да приеме довода на Германия, който се основава на сравнение. Първо, за да мотивира дадена мярка, държавата-членка може да се позове само на принцип, вътрешно присъщ на нейната данъчна система, в качеството ѝ на референтна система, спрямо която се оценява дали предприятието получава предимство по смисъла на правилата в областта на държавната помощ. Фактът, че сходни данъчни мерки може да съществуват в други държави-членки, не е от значение, тъй като е възможно тези мерки от своя страна може да бъдат обхванати разпоредбите на Договора. На второ място, условията, наложени за мерките съгласно френската схема, се различават от член 8c, параграф 1a от KStG. Френската схема предвижда освобождаване от данъчно облагане на новосъздадени предприятия, които придобиват предприятие в затруднение. След като през 2004 г. схемата беше обявена за несъвместима с общия пазар от Комисията (36), Франция внесе изменения в нея, за да съответства на правилата в областта на държавната помощ. Сега предоставяните предимства отчасти са de minimis. Друга част от помощта е съвместима като регионална помощ за МСП (37).
(95)
Въз основа на горепосоченото Комисията заключава, че въпросната мярка не произтича пряко от основните принципи на данъчната система и не е обоснована от характера и общата схема на данъчната система.
5.2.4. Връзката между старата и новата Sanierungsklausel
(96)
Германия твърди, че член 8c, параграф 1a от KStG по същество съответства на стария член 8с, параграф 4 от KStG и че Комисията никога не е считала член 8, параграф 4 от KStG за държавна помощ.
(97)
Комисията посочва, че Германия никога не е изпращала уведомление относно член 8, параграф 4 от KStG. Следователно Комисията не е изразявала становище относно това дали той представлява държавна помощ.
(98)
Тази процедура засяга само член 8c, параграф 1a от KStG, тъй като откриването на официалната процедура за разследване беше ограничено до тази разпоредба. Германия не може да разчита на аргумента, че Комисията никога не е възразявала официално срещу член 8, параграф 4 от KStG, за да обоснове член 8с, параграф 1а от KStG, понеже германските органи не са изпращали уведомление относно член 8, параграф 4 от KStG.
(99)
Комисията си запазва правото да анализира член 8, параграф 4 от KStG съгласно правилата за държавна помощ, ако се окаже, че тази разпоредба е предоставила на предприятията селективно предимство.
5.2.5. Подобни данъчни схеми в други държави-членки
(100)
Фактът, че в други държавни-членки се прилагат подобни или идентични данъчни схеми, за които те не са уведомили Комисията, няма отношение към анализа на въпроса дали дадена мярка представлява държавна помощ.
(101)
Комисията ще анализира информацията, изпратена от Германия съгласно член 10 от Процедурния регламент (38).
5.2.6. Заключение относно наличието на селективно предимство
(102)
Следователно Комисията достигна до заключението, че член 8с, параграф 1а от KStG предоставя селективно предимство на предприятията, за които той се прилага.
5.3. Въздействие върху търговията в рамките на Съюза
(103)
Мярката трябва да има възможност да засегне търговията в рамките на Съюза и да нарушава или да заплашва да наруши конкуренцията. Член 8c, параграф 1a от KStG не е специфичен за даден сектор, т.е. всички сектори могат да извлекат полза от него. На практика всички сектори на германската икономика са активни на пазарите, които са открити за конкуренция и търговия в рамките на Съюза. Поради това мярката има възможност да засегне търговията в рамките на Съюза и да наруши или да заплашва да наруши конкуренцията.
(104)
Комисията отбелязва, че съгласно информацията, предоставена от Германия, всички предприятия, които отговарят на условията за мярката, отговарят на условията за откриване на производство по неплатежоспособност (вж. съображение 14 и бележка под линия 7). Следователно всички потенциални бенефициери на мярката са предприятия в затруднение по смисъла на точка 10, буква в) от Насоките на Общността за държавните помощи за оздравяване и преструктуриране на предприятия в затруднение (наричани по-долу Насоки за оздравяване и преструктуриране). Като следствие нито един от бенефициерите не отговаря на условията за минималната помощ съгласно Регламент (ЕО) № 1998/2006 от 15 декември 2006 г. за прилагане на членове 87 и 88 от договора към минималната помощ (39), тъй като съгласно член 1, буква з) от посочения регламент предприятията в затруднение не попадат в неговия обхват.
5.4. Заключение
(105)
Следователно, тъй като всички изисквания, посочени в член 107, параграф 1 от ДФЕС, са спазени, Комисията счита, че схемата за пренасяне на загуби в случай на преструктуриране на предприятия в затруднение представлява държавна помощ по смисъла на този член.
6. ОЦЕНКА НА СЪВМЕСТИМОСТТА НА МЯРКАТА
(106)
Комисията може да обяви държавна помощ за съвместима с вътрешния пазар в съответствие с член 107, параграф 3 от ДФЕС. Съгласно установената практика на Съда тежестта на доказване, че дадена мярка е съвместима, се поема от държавата-членка (40). Комисията отбелязва в това отношение, че въпреки изричната покана на Комисията в решението за откриване, Германия не е изпратила до Комисията никаква информация по този въпрос. Само поради тази причина Комисията не може да обяви мярката за помощ за съвместима с вътрешния пазар.
(107)
Въпреки това Комисията разгледа дали мярката би могла да бъде обявена за съвместима с вътрешния пазар. Комисията разполага с широко право на преценка в случаите на помощ, попадащи в обхвата на член 107, параграф 3 от ДФЕС (41). Упражнявайки това право, тя издаде насоки и известия, които определят критериите за обявяване на определени видове помощ за съвместими с вътрешния пазар по смисъла на член 107, параграф 3 от ДФЕС. Съгласно утвърдената съдебна практика Комисията е обвързана с насоките и известията, които издава в сферата на надзора на държавната помощ, доколкото те не се отклоняват от правилата на Договора и са приети от държавите-членки (42).
(108)
Следователно е необходимо да се оцени първо дали помощта, за която е изпратено уведомление, попада в обхвата на една/едно или повече насоки или известия и дали може да се обяви за съвместима с вътрешния пазар, тъй като изпълнява условията за съвместимост, определени в тях.
6.1. Възможна съвместимост въз основа на Временната рамка (43)
(109)
Тъй като член 8с, параграф 1а от KStG е въведен с цел да се решат проблемите вследствие на финансовата и икономическата криза, Комисията разгледа дали би могло той да се обяви за съвместим по смисъла на член 107, параграф 3, буква б) от ДФЕС, както е тълкуван във Временната рамка.
(110)
В контекста на настоящата финансова и икономическа криза и на отражението ѝ върху цялата икономика на държавите-членки, Комисията счита, че някои категории държавна помощ са оправдани за ограничен период, за да се преодолее тази криза, и те могат да се обявят за съвместими с вътрешния пазар по смисъла на член 107, параграф 3, буква б) от ДФЕС. Временната рамка определя условията, съгласно които Комисията ще обяви такива схеми за помощ за съвместими.
(111)
Член 8с, параграф 1а от KStG обаче не попада в някоя в обхвата на никоя от мерките, определени във Временната рамка, понеже той се отнася до данъчни облекчения за предприятия в затруднение. Временната рамка обаче не предвижда държавна помощ под формата на данъчни облекчения.
(112)
Ето защо Комисията счита, че член 8с, параграф 1а от KStG не отговаря на изискванията, за да бъде обявен за съвместим по смисъла на член 107, параграф 3, буква б) от ДФЕС, както се тълкува във Временната рамка.
(113)
Комисията обаче отбелязва, че ограничен размер на помощта, предоставена на някои бенефициери, може да се обяви за съвместима с вътрешния пазар в съответствие с раздел 4.2 от Временната рамка, при условие че той отговаря на всички условия на германска схема за помощ, която Комисията е одобрила на тази правна основа. За да отговаря на условията за този вид помощ, бенефициерът трябва да докаже по-специално, че той не е бил предприятие в затруднение към 1 юли 2008 г. по смисъла на Насоките за оздравяване и преструктуриране (за големи предприятия) и по смисъла на член 1, параграф 7 от Регламент (ЕО) № 800/2008 на Комисията от 6 август 2008 г. относно деклариране на някои категории помощи за съвместими с общия пазар в приложение на членове 87 и 88 от Договора (Общ регламент за групово освобождаване - ОРГО) (44) (за МСП) и че брутният еквивалент на помощта не е по-голям от 500 000 EUR. Също така трябва да бъдат спазени другите условия в раздел 4.2.2 от Временната рамка и тези на решението за разрешаване на германската схема за помощ.
6.2. Възможна съвместимост въз основа на Насоките за оздравяване и преструктуриране (45)
(114)
Тъй като член 8c, параграф 1a от KStG касае данъчни предимства за предприятия в затруднено положение, Комисията разгледа неговата съвместимост съгласно Насоките за оздравяване и преструктуриране. Съгласно тези насоки само предприятия в затруднение могат да получат помощ. Докато неплатежоспособно или свръхзадлъжняло предприятие може да се счита в затруднение по смисъла на насоките, то параграф 13 от Насоките за оздравяване и преструктуриране предвижда, че предприятие, което принадлежи към или е придобито от по-голяма бизнес група обикновено няма право на помощ за оздравяване и преструктуриране. Едно от изискванията на член 8c, параграф 1a от KStG е промяна в дяловото участие. След такава промяна целевото предприятие може да принадлежи към група. В този случай би било обичайно за групата да подпомогне целевото предприятие в затруднение, което след това не би могло да получи помощ съгласно Насоките за оздравяване и преструктуриране.
(115)
Освен това дори за бенефициерите, които могат да получат помощ съгласно Насоките за оздравяване и преструктуриране, не са спазени други изисквания на тези насоки.
(116)
Съгласно параграф 25, буква а) от Насоките за оздравяване и преструктуриране помощта за оздравяване може да бъде само под формата на заеми или гаранции по заеми. Поради това въпросното данъчно предимство не може да се счита за помощ за оздравяване.
(117)
В случай на помощ за преструктуриране Насоките за оздравяване и преструктуриране изискват представяне на реалистичен план за преструктуриране с цел да се възстнови жизнеспособността на предприятието. Помощта трябва да бъде ограничена до необходимия минимум. В този контекст бенефициерът трябва да осигури принос към разходите по преструктуриране. Накрая, за да се избегнат неправомерни нарушения на конкуренцията, Насоките за оздравяване и преструктуриране предвиждат компенсаторни мерки.
(118)
Член 8c, параграф 1a от KStG не отговаря на всички тези условия. В обяснителният меморандум се посочва, че целевото предприятие трябва да представи план за преструктуриране с положителни бизнес възможности, но не се посочва, че такъв един план би отговарял на изискванията на Насоките за оздравяване и преструктуриране, нито че размерът на помощта е ограничен до необходимия минимум. Размерът на помощта зависи от загубите, понесени от предприятието в миналото. Освен това член 8c, параграф 1a от KStG не предвижда принос от бенефициера или компенсаторни мерки.
(119)
Накрая, уведомлението относно помощта за оздравяване и преструктуриране, предоставена на големи предприятия, трябва да се подаде индивидуално. Тя не може да се отпусне като част от схема. В член 8c, параграф 1a от KStG не се прави разлика между големи предприятия и МСП.
(120)
Дори за МСП, при които помощта за оздравяване и преструктуриране може по принцип да бъде под формата на схема, Комисията отбелязва, че конкретните изисквания за такава схема, посочени в параграф 82 от Насоките за оздравяване и преструктуриране, не са спазени поради същите причини като тези, изложени в параграф 117.
(121)
Следователно Комисията счита, че член 8c, параграф 1a от KStG не е съвместим с вътрешния пазар като помощ за преструктуриране.
6.3. Възможна съвместимост въз основа на Насоките за регионалните помощи (46)
(122)
Член 8c, параграф 1a от KStG трябва също да се разгледа в контекста на Насоките за регионалните помощи.
(123)
Потенциалните бенефициери на регионалната помощ трябва да се намират в германски регион, който отговаря на условията за получаване на регионална помощ. Съгласно член 8c, параграф 1a от KStG това невинаги е така, тъй като разпоредбата се прилага за предприятия, намиращи се на цялата територия на Германия.
(124)
Освен това Насоките за регионалните помощи изключват от своя обхват предприятия в затруднение по смисъла на Насоките за оздравяване и преструктуриране (виж параграф 9). Следователно дори помощта за предприятия, намиращи се в райони, които отговарят на условията за получаване на помощ, не може да се обяви за съвместима въз основа на Насоките за регионалните помощи.
(125)
Поради това Комисията счита, че мярката не е съвместима с вътрешния пазар като регионална помощ,
6.4. Възможна съвместимост въз основа на Насоките за екологични помощи (47)
(126)
Накрая член 8c, параграф 1a от KStG трябва да се разгледа в контекста на Насоките за екологична помощ.
(127)
Основната цел на Насоките за екологична помощ е да гарантират, че мерките на държавна помощ ще доведат до по-високо ниво на защита на околната среда от това, което би съществувало без помощта, и да гарантират, че положителните ефекти на помощта превишават нейните отрицателни ефекти по отношение на нарушения на конкуренцията, като се вземе предвид принципът „замърсителят плаща“ (наричан по-нататък РРР), установен с член 191 от ДФЕС.
(128)
Тази цел не е постигната с член 8c, параграф 1a от KStG. Обяснителният меморандум не се позовава на която и да е от целите по смисъла на Насоките за екологична помощ.
(129)
Както се посочва в параграф 20 от Насоките за оздравяване и преструктуриране, предприятие в затруднено положение не може да се счита като подходящо средство за популяризиране на други цели на обществените политики, предвид факта, че неговото съществуване е застрашено, докато неговата жизнеспособност не бъде гарантирана. Тъй като всички потенциални бенефициери по член 8с, параграф 1а от KStG са предприятия в затруднение по смисъла на параграф 10, буква в) от Насоките за оздравяване и преструктуриране, Комисията счита, че член 8с, параграф 1а от KStG не е съвместим като екологична помощ.
6.5. Възможна съвместимост въз основа на член 107, параграф 3 от ДФЕС
(130)
Комисията отбелязва, че мярката, за която е изпратено уведомление, попада в обхвата едновременно на Временната мярка и на Насоките за оздравяване и преструктуриране. Следователно, когато упражнява своето право на преценка по силата на член 107, параграф 3, букви б) и в) от ДФЕС, тя се обвързва с тези два текста поради причините, изложени по-горе в съображение 109 et seq.
(131)
Ако на Комисията обаче бъдат представени убедителни доводи, за да направи това, тя може да упражни своето право на преценка отново, при условие че действа в границите, определени от ДФЕС и общите принципи на правото, и по-специално принципа за равнопоставено третиране, както е тълкуван от практиката на Съда (48). В този контекст, съгласно практиката на Съда, Комисията може да обяви държавна помощ за съвместима с вътрешния пазар, ако помощта е за преодоляване на сериозни затруднения в икономиката на държава-членка (член 107, параграф 3, буква б) от ДФЕС) или преследва цел от общ интерес (член 107, параграф 3, буква в) от ДФЕС) (49), ако е необходима за постигането на тази цел (50) и не засяга по неблагоприятен начин условията на търговия до степен, която противоречи на общия интерес.
(132)
В този случай Германия не е представила някакви аргументи, че помощта е съвместима с вътрешния пазар директно по смисъла на член 107, параграф 3, буква б) или в) от ДФЕС.
(133)
Комисията отбелязва, че поради предназначението на мярката за помощ, размерът на помощта зависи от загубите, които бенефициерът е отчел в миналото. Следователно няма връзка между размера на получената от предприятието помощ и целта, преследвана със схемата за помощ, т.е. премахването на пречките пред преструктурирането и подкрепата за предприятията в затруднение по време на икономическата и финансовата криза. Следователно Комисията заключава, че схемата за помощ не е ограничена до това, което е необходимо, за да се постигне нейната цел. Като следствие тя нарушава конкуренцията във вътрешния пазар до степен, която противоречи на общия интерес.
(134)
Следователно Комисията заключава, че мярката не може да бъде обявена за съвместима директно въз основа на член 107, параграф 3, буква б) или в) от ДФЕС.
7. ВЪЗСТАНОВЯВАНЕ
(135)
Тъй като за схемата за помощ не е изпратено уведомление, тя е неправомерна помощ.
(136)
По силата на утвърдената практика на Комисията за вземане на решения съгласно член 107 от Договора помощта трябва да бъде възстановена от бенефициерите. Тази практика е потвърдена от член 14 от Регламент (ЕО) № 659/1999 на Съвета от 22 март 1999 г. за установяване на подробни правила за прилагането на член 93 от Договора за ЕО (51): „Когато са взети отрицателни решения в случаи с неправомерна помощ, Комисията решава съответната държава-членка да вземе всички необходими мерки за възстановяване на помощта от получателя.“
(137)
Предвид факта, че въпросната мярка представлява неправомерна и несъвместима помощ, тя трябва да бъде възстановена, за да се възстанови положението, съществувало на пазара преди предоставянето на помощта. Следователно възстановяването трябва да се извършва, считано от датата, на която бенефициерът е придобил предимството, т.е. датата, на която помощта е била на негово разположение, като върху сумата за възстановяване се начислява лихва до датата на действителното възстановяване.
(138)
Комисията счита, че годишната дата за плащането на корпоративния данък трябва да се счита като съответната дата за определяне на датата, на която помощта е била предоставена на бенефициера.
(139)
Германия трябва да вземе всички необходими мерки, за да възстанови помощта от бенефициерите. За да установи броя на случаите, при които трябва да се извърши възстановяване, Германия трябва да състави списък на предприятията, които са извлекли ползи от въпросната мярка от 1 януари 2008 г. нататък. В този контекст Комисията отбелязва, че Германия е преустановила прилагането на мярката на 30 април 2010 г. Германското федерално министерство на финансите нареди на данъчната администрация, която отговаря за събирането на данъците, да прекрати прилагането на Sanierungsklausel, докато Комисията вземе окончателно решение по случая (52).
(140)
Държавната помощ, която трябва да се възстанови, трябва да се изчисли въз основа на данъчните декларации на въпросните предприятия, т.е. бенефициерите по член 8с, параграф 1а от KStG. Размерът на помощта трябва да се изчисли като разликата между данъка, който би следвало да се плати без прилагането на член 8c, параграф 1a от KStG и данъка, които реално е платен след прилагането на член 8c, параграф 1a от KStG.
(141)
Това не засяга възможността, когато общият размер на предоставената по този начин помощ не надвишава брутния паричен еквивалент на 500 000 EUR и когато са спазени всички други условия, определени в раздел 4.2.2 от Временната рамка и в решение на Комисията за разрешаване на германска схема за помощ на това правно основание, и по-специално по отношение на предприятието, което не е било в затруднение към 1 юли 2008 г., помощта да се счита за съвместима съгласно член 107, параграф 3, буква б) от ДФЕС, както е тълкуван във Временната рамка и разрешената германска схема за помощ. Когато общият размер надвишава 500 000 EUR, сумата, която е над този размер, трябва да се възстанови.
(142)
Комисията насочва вниманието на Германия към факта, че помощта не може да се счита за съвместима съгласно правилата за минималната помощ (53) или съгласно групово освободена (54) схема за помощ или съгласно всяка друга схема за помощ, одобрена съгласно Насоките за регионалните помощи или Насоките за изследвания, развитие и иновации (55), понеже всички тези текстове изключват предоставянето на държавна помощ на предприятия в затруднение (56). За всички други одобрени схеми за помощ Германия трябва да провери дали решението за одобряване на схемата за държавна помощ изключва от своя обхват предприятия в затруднение. Ако това не е така, помощта би могла да се счита за съвместима съгласно тези схеми, при условие че Германия докаже, че всички условия от съответните схеми са били изпълнени, когато е предоставена помощта.
8. ЗАКЛЮЧЕНИЯ
(143)
Въз основа на гореизложеното Комисията заключава, че схемата за пренасяне на загуби (член 8c, параграф 1a от KStG, „Sanierungsklausel“) представлява държавна помощ по смисъла на член 107, параграф 1 от ДФЕС, която е неправомерно приведена в действие в нарушение на член 108, параграф 3 от ДФЕС. Схемата за помощ е несъвместима с вътрешния пазар.
(144)
Комисията счита, че Германия трябва да вземе всички необходими мерки, за да възстанови помощта от бенефициерите на Sanierungsklausel,
ПРИЕ НАСТОЯЩОТО РЕШЕНИЕ:
Член 1
Държавната помощ, предоставена по силата на член 8c, параграф 1a от Закона за корпоративното подоходно облагане (Körperschaftssteuergesetz), неправомерно приведена в действие от Германия в нарушение на член 108, параграф 3 от ДФЕС, е несъвместима с вътрешния пазар.
Член 2
Индивидуална помощ, предоставена по схемата, посочена в член 1, е съвместима с вътрешния пазар съгласно член 107, параграф 3, буква б), както се тълкува във Временната рамка, при условие че размерът на помощта не надвишава 500 000 EUR, бенефициерът не е бил предприятие в затруднение към 1 юли 2008 г. и че всички други условия, определени в раздел 4.2.2 от Временната рамка, са спазени.
Член 3
Индивидуална помощ, предоставена по схемата, посочена в член 1, която към момента на нейното предоставяне отговаря на условията, определени във всяка схема, одобрена от Комисията на правно основание, различно от Общия регламент за групово освобождаване, Насоките за регионалните помощи, Насоките за изследвания, развитие и иновации, и която не изключва предприятия в затруднение като потенциални бенефициери, е съвместима с вътрешния пазар до максималния интензитет на помощта, приложим за този вид помощ.
Член 4
1. Германия отменя схемата, посочена в член 1.
2. Германия възстановява от бенефициерите несъвместимата помощ, предоставена по схемата, посочена в член 1.
3. Върху подлежащите на връщане суми се дължат лихви от датата, на която те са били предоставени на бенефициерите, до датата на тяхното реално възстановяване.
4. Лихвите се изчисляват с натрупване в съответствие с глава V от Регламент (ЕО) № 794/2004 на Комисията (57).
5. Германия анулира всички останали плащания на помощ по схемата, посочена в член 1, считано от датата на уведомяване за настоящото решение.
Член 5
1. Възстановяването на помощта, предоставена по схемата, посочена в член 1, трябва да бъде незабавно и ефективно.
2. Германия гарантира изпълнението на настоящото решение в срок от четири месеца след датата на уведомяване за настоящото решение.
Член 6
1. В срок два месеца от датата на уведомяване за настоящото решение Германия представя на Комисията следната информация:
а)
списък на бенефициерите на помощта по схемата, посочена в член 1, и общият размер на помощта, получена от всеки един от тях по схемата;
б)
общия размер (главница и лихва), който трябва да се възстанови от всеки бенефициер;
в)
подробно описание на вече предприетите или предвидените мерки за изпълнение на настоящото решение;
г)
документални доказателства, че на бенефициерите е наредено да възстановят помощта.
2. Германия информира Комисията за напредъка по националните мерки, приети за изпълнение на настоящото решение, до пълното възстановяване на помощта, предоставена по посочената в член 1 схема. При поискване от страна на Комисията Германия незабавно представя информация за вече предприетите или планираните мерки за изпълнение на настоящото решение. Тя предоставя и подробна информация относно сумите на помощта и лихвите, които вече са възстановени от бенефициерите.
Член 7
Адресат на настоящото решение е Федерална република Германия.
Съставено в Брюксел на 26 януари 2011 година.
ROZHODNUTIE KOMISIE
z 26. januára 2011
o štátnej pomoci Nemecka C 7/10 (ex CP 250/09 a NN 5/10) Zákon o dani z príjmu právnických osôb (KStG), schéma o prevode daňových strát (Sanierungsklausel)
[oznámené pod číslom K(2011) 275]
(Iba nemecké znenie je autentické)
(Text s významom pre EHP)
(2011/527/EÚ)
EURÓPSKA KOMISIA,
so zreteľom na Zmluvu o Európskej únii a Zmluvu o fungovaní Európskej únie, a najmä na jej článok 108 ods. 2 prvý pododsek (1),
so zreteľom na Dohodu o Európskom hospodárskom priestore, a najmä na jej článok 62 ods. 1 písm. a),
po vyzvaní zainteresovaných strán, aby predložili pripomienky v súlade s uvedenými ustanoveniami (2),
keďže:
1. POSTUP
(1)
Listami z 5. augusta 2009 a 30. septembra 2009 Komisia požiadala Nemecko o informácie o § 8c zákona o dani z príjmu právnických osôb (Körperschaftsteuergesetz, ďalej len „KStG“). Nemecké orgány odpovedali na tieto požiadavky listami z 20. augusta 2009 a 5. novembra 2009. Rozhodnutím z 24. februára 2010 Komisia začala konanie vo veci formálneho zisťovania vo veci pomoci podľa článku 108 ods. 2 Zmluvy o fungovaní Európskej únie (ZFEÚ).
(2)
Rozhodnutie Komisie o začatí konania bolo uverejnené v Úradnom vestníku Európskej únie (3). Komisia vyzvala zainteresované strany, aby predložili svoje pripomienky.
(3)
Nemecké orgány predložili svoju odpoveď listom z 9. apríla 2010.
(4)
V Bruseli sa 9. apríla 2010 a 3. júna 2010 uskutočnili dve stretnutia s nemeckými orgánmi. Nemecko predložilo ďalšie informácie 2. júla 2010. Komisia nedostala žiadne pripomienky od zainteresovaných strán.
2. OPIS OPATRENIA
2.1. Kontext
(5)
Zdaňovanie právnických osôb v Nemecku vychádza najmä zo zákona o dani z príjmu (Einkommensteuergesetz, ďalej len „EStG“) a KStG. Podľa § 10d ods. 2 EstG možno prevádzať straty zaznamenané v jednom daňovom roku, t. j. zdaniteľné príjmy v budúcich rokoch možno podľa princípu daňovej spôsobilosti znížiť započítaním strát až do sumy 1 mil. EUR ročne. Podľa § 8 ods. 1 KStG sa táto možnosť prevodu strát uplatňuje aj na subjekty podliehajúce dani z príjmu právnických osôb.
(6)
Možnosť prevodu strát mala za následok, že boli kupované podniky, ktoré už dlhšiu dobu nevykonávali obchodnú činnosť, avšak ešte vlastnili prevody strát (tzv. Mantelgesellschaften - „prázdne schránky“).
(7)
S cieľom predísť nákupu takýchto prázdnych schránok nemecký zákonodarca v roku 1997 obmedzil možnosť prevodu strát zavedením tzv. pravidla o nákupe prázdnych schárnok (Mantelkaufregelung) v § 8 ods. 4 KStG. Toto nové pravidlo obmedzovalo prevod straty na tie podniky, ktoré boli právne a ekonomicky identické so subjektom, ktorý vytvoril stratu. Pravidlo neobsahuje definíciu pojmu ekonomicky identický, ale prináša jeden negatívny príklad a dva pozitívne príklady:
a)
Právnická osoba nie je ekonomicky identická, ak sa viac ako polovica podielov kapitálovej spoločnosti prevedie a ak táto kapitálová spoločnosť potom pokračuje vo svojej ekonomickej činnosti, alebo ju začne odznova s prevažne novými aktívami.
b)
Právnická osoba je však ekonomicky identická, ak sa vklad nových aktív uskutočnil iba z dôvodu reštrukturalizácie subjektu, ktorý vytvoril zostávajúci odpočet straty, a ak tento subjekt pokračuje vo vykonávaní hospodárskej činnosti nasledujúcich 5 rokov v objeme porovnateľnom s obrazom hospodárskych pomerov.
c)
Právnická osoba je ekonomicky identická aj vtedy, ak namiesto vkladu nových aktív nadobúdateľ pokryje straty, ktoré sa naakumulovali u subjektu, ktorý zaznamenal straty.
(8)
Posledné dva príklady sa bežne označovali ako ustanovenie o prevode daňových strát (Sanierungsklausel).
(9)
§ 8 ods. 4 KStG bol zrušený s účinnosťou od 1. januára 2008 zákonom o reforme zdaňovania podnikov (Unternehmensteuerreformgesetz) z roku 2008.
(10)
Tým istým zákonom sa zaviedol nový § 8c ods. 1 KStG, ktorý oproti pôvodnému § 8 ods. 4 KStG väčšmi obmedzuje možnosť prevodu straty v prípade zmien vo vlastníctve podielov. Podľa nového pravidla:
a)
Nevyužité straty nie sú odpočítateľné, ak viac ako 50 % upísaného kapitálu, členských práv, podielníckych práv alebo hlasovacích práv v subjekte sa prevedie na nadobúdateľa.
b)
Ak sa v období piatich rokov viac ako 25 % avšak nie viac ako 50 % upísaného kapitálu, členských práv, podielníckych práv alebo hlasovacích práv v subjekte prevedie, nevyužité straty zaniknú úmerne k výške zmeny vo vlastníctve podielov.
(11)
Nové pravidlo najprv neposkytovalo žiadnu výnimku podnikom, ktoré boli v procese reštrukturalizácie a zároveň v nich prebiehali významné zmeny vo vlastníctve podielov.
(12)
Podľa dôvodovej správy, ktorú nemecký parlament prijal so zákonom o reforme zdaňovania podnikov z roku 2008, bolo cieľom nahradenia § 8 ods. 4 KStG novým § 8c ods. 1 KStG zjednodušenie pravidiel (v dôvodovej správe sa uvádza, že praktické uplatňovanie § 8 ods. 4 KStG so sebou prinieslo mnoho zložitých právnych otázok) a lepšie postihovanie zneužívania (4). Zákonodarcovia si uvedomovali, že v dôsledku zmeny nebude už v prípade reštrukturalizácie podnikov v ťažkostiach spojenej s nákupom podielov viac možné vykonávať prevod strát. Tento stav sa však pokladal za akceptovateľný, keďže sa daňové orgány mohli v takejto situácii vzdať daňových pohľadávok na základe spravodlivého nároku aj bez existencie príslušného legislatívneho ustanovenia (5).
2.2. Opatrenie
(13)
V júni 2009 sa zmenou a doplnením § 8c KStG zaviedol § 8c ods. 1a KStG, na základe ktorého je prevod straty ešte stále možný, ak bol podnik v ťažkostiach zakúpený na účely jeho reštrukturalizácie. Táto zmena a doplnenie bola súčasťou zákona o znížení zaťaženia občanov v zdravotnom poistení (Bürgerentlastungsgesetz Krankenversicherung) (6). Nové ustanovenie sa opätovne označuje ako ustanovenie o prevode daňových strát (Sanierungsklausel) alebo nové ustanovenie o prevode strát (neue Sanierungsklausel), aby sa odlíšilo od jeho predchodcu § 8 ods. 4 KStG. Vytvára sa tak výnimka z obmedzenia prevodu strát, ktorá sa zaviedla s účinnosťou od 1. januára 2008 § 8c ods. 1 KStG.
(14)
Podľa § 8c ods. 1a KStG právnická osoba môže previesť straty aj v prípade nákupu podielov v zmysle § 8c ods. 1 KStG, ak sú splnené tieto požiadavky:
a)
účelom nákupu podielov je reštrukturalizácia subjektu (7);
b)
spoločnosť je v čase nákupu podielov v platobnej neschopnosti alebo nadmerne zadlžená alebo jej hrozí platobná neschopnosť alebo nadmerné zadlženie (8);
c)
základné štruktúry spoločnosti zostanú zachovalé, čo predpokladá, že:
-
subjekt dodržiava podnikovú dohodu obsahujúcu ustanovenia o zachovaní pracovných miest alebo
-
počas prvých piatich rokoch po nákupe podielov zostane zachovaných 80 % pracovných miest (podľa ročného priemerného objemu miezd), alebo
-
v prvých dvanástich mesiacoch dôjde k vkladu značného majetku do podniku alebo k odpusteniu záväzkov, ktoré ešte majú hodnotu; vklad majetku je značný, ak nový majetok zodpovedá najmenej 25 % aktív predchádzajúceho hospodárskeho roku; spätné prevody kapitálovej spoločnosti realizované počas troch rokov po vklade nového majetku znižujú hodnotu vloženého majetku;
d)
podnik nezmení odvetvie svojho pôsobenia počas piatich rokov nasledujúcich po nákupe podielov;
e)
podnik nemal v čase nákupu podielov ukončenú svoju činnosť.
(15)
§ 8c ods. 1a KStG nadobudol účinnosť 10. júla 2009 a uplatňuje sa retroaktívne od 1. januára 2008.
(16)
Pôvodne bol § 8c ods. 1a KStG zavedený iba na obmedzený čas, do 31. decembra 2009. Avšak 22. decembra 2009 prijal Spolkový snem ako súčasť zákona o zrýchlení hospodárskeho rastu z roku 2009 (Wachstumsbeschleunigungsgesetz) (9), ustanovenie, ktorým sa zrušilo príslušné ustanovenie o časovom obmedzení z KStG.
(17)
V tejto súvislosti je potrebné poznamenať, že straty, ktoré možno previesť, možno započítať len oproti ziskom reštrukturalizovaného podniku. Nadobúdajúci subjekt nemôže tieto straty započítať voči svojim vlastným ziskom.
(18)
Toto platí dokonca aj vtedy, ak nadobúdajúci subjekt konsoliduje svoje daňové záväzky na úrovni koncernu, keďže v § 15 veta 1 č. 1 KStG sa zakazuje prevod strát, ak spoločnosť tvorí súčasť daňovej jednotky (Organschaft) (10).
(19)
Podľa nemeckých právnych predpisov o dani z príjmu právnických osôb však takéto straty nezanikajú, ale sú iba zmrazené na úrovni daňovej jednotky a možno ich použiť až vtedy, keď už spoločnosť nie je konsolidovaná. Na prevod takýchto „zmrazených“ strát nie je časové obmedzenie.
(20)
Nadobúdajúci subjekt je na základe § 8c ods. 1a KStG nepriamo zvýhodnený, pretože po úspešnom ukončení reštrukturalizácie sa daňové zaťaženie reštrukturalizovaného subjektu zníži. Okrem toho môže nadobúdajúci subjekt svoju podnikateľskú činnosť úplne alebo čiastočne začleniť do nadobudnutého podniku a takto využiť prevedené straty.
2.3. Porovnanie § 8c ods. 1a KStG a § 8 ods. 4 KStG
(21)
Nové pravidlo uvedené v § 8c ods. 1a KStG sa líši od predchádzajúceho pravidla - zrušeného § 8 ods. 4 KStG - v jednom dôležitom aspekte, ktorý je pre posúdenie štátnej pomoci rozhodujúci.
(22)
Podľa § 8c ods. 1 KStG podnik stráca možnosť prevodu strát, ak sa prevedie viac ako polovica jeho podielov, okrem situácie kedy je možné uplatniť ustanovenie o prevode daňových strát. Všeobecné pravidlo stanovuje, že prevod strát v prípadoch významných zmien vo vlastníctve podielov zaniká. Súčasné ustanovenie o prevode daňových strát je preto výnimkou zo všeobecného pravidla.
(23)
Podľa predchádzajúceho § 8 ods. 4 KStG bolo všeobecným pravidlom, že prevod strát bolo možné vykonať aj v prípade významných zmien vo vlastníctve podielov, ak existovala hospodárska identita podniku. Táto výnimka mala zabrániť zneužitiu (napríklad formou nákupu prázdnych schránok).
3. ROZHODNUTIE O ZAČATÍ KONANIA
(24)
Listom z 24. februára 2010 Komisia informovala Nemecko, že rozhodla o začatí konania podľa článku 108 ods. 2 ZFEÚ vo veci tohto opatrenia.
(25)
V úvodnom rozhodnutí Komisia zastávala názor, že § 8c ods. 1a KStG rozlišuje medzi finančne zdravými podnikmi, ktoré zaznamenali straty, a podnikmi, ktoré sú (potenciálne) v platobnej neschopnosti alebo nadmerne zadlžené tak, že zvýhodňuje len podniky v platobnej neschopnosti alebo nadmerne zadlžené. Zdalo sa teda, že § 8c ods. 1a KStG je výnimkou z referenčného systému, podľa ktorej by ani jeden z oboch typov podnikov nebol oprávnený na prevod strát. Komisia preto dospela k predbežnému záveru, že opatrenie je selektívne a obsahuje štátnu pomoc, pretože podmienky článku 107 ods. 1 ZFEÚ boli zrejme splnené. Komisia napokon vyjadrila pochybnosti o zlučiteľnosti opatrenia s článkom 107 ods. 3 písm. b) ZFEÚ podľa výkladu dočasného rámca (11) a s článkom 107 ods. 3 písm. c) podľa výkladu usmernení o pomoci na záchranu a reštrukturalizáciu (12) a usmernení o regionálnej pomoci (13).
(26)
Rozhodnutie o začatí konania bolo uverejnené v Úradnom vestníku Európskej únie (14). Komisia vyzvala Nemecko a zainteresované strany, aby predložili pripomienky.
(27)
Po začatí konania vo veci formálneho zisťovania spolkové ministerstvo financií vydalo pokyny daňovým orgánom zodpovedným za výber daní, aby prestali uplatňovať § 8c ods. 1a KStG, až kým Komisia neprijme konečné rozhodnutie vo veci, a informovali príslušné osoby, že ak Komisia prijme záporné konečné rozhodnutie, štátnu pomoc bude potrebné vrátiť (15).
4. PRIPOMIENKY NEMECKA
(28)
Nemecko sa domnieva, že ustanovenie § 8c ods. 1a KStG nepredstavuje štátnu pomoc, a to z troch dôvodov:
a)
je v súlade so zásadou súkromného veriteľa v trhovom hospodárstve (pozri oddiel 4.1);
b)
nie je selektívne (pozri oddiel 4.2);
c)
je opodstatnené povahou a vnútornou štruktúrou nemeckého daňového systému (pozri oddiel 4.3).
(29)
Nemecko ďalej uvádza, že nové ustanovenie o prevode daňových strát uvedené v § 8c ods. 1a KStG v podstate zodpovedá starému ustanoveniu o prevode daňových strát uvedenému v § 8 ods. 4 KStG, v prípade ktorého Komisia (pozri oddiel 4.4) nikdy nevyjadrila pochybnosti, a že mnohé iné členské štáty majú podobné daňové pravidlá (pozri oddiel 4.5).
4.1. Súlad so zásadou súkromného veriteľa v trhovom hospodárstve
(30)
Tento argument nemecké orgány po prvýkrát predložili vo svojom liste z 2. júla 2010. Nemecko tvrdí, že zásada súkromného veriteľa sa môže uplatniť aj pri výbere fiškálnych a parafiškálnych pohľadávok (16). Vzťah nemeckého štátu voči jeho daňovým poplatníkom je porovnateľný s dlhodobým záväzkovým vzťahom medzi súkromným veriteľom a dlžníkom, ktorý je založený napr. na zmluve o prenájme alebo pracovnej zmluve. Podľa názoru nemeckých orgánov by sa súkromný veriteľ v dlhodobom záväzkovom vzťahu vzdal časti budúcich nárokov, ak by sa tak umožnilo prevzatie dlžníka iným podnikateľským subjektom, čím by sa zaistilo pokračovanie tohto záväzkového vzťahu.
4.2. Neexistencia selektívnosti
(31)
Nemecko sa domnieva, že § 8c ods. 1a KStG je všeobecné opatrenie, pretože ho môžu uplatniť všetky podniky bez ohľadu na región, odvetvie a veľkosť podniku. Nemecko poukazuje na to, že každý podnik sa potenciálne bez vlastného zavinenia môže ocitnúť vo finančných problémoch a stať sa kandidátom na uplatnenie tohto pravidla.
(32)
Nemecké orgány uvádzajú, že samotná Komisia sa vo svojom oznámení o zdaňovaní podnikov z roku 1998 domnievala, že čisto technické daňové opatrenia, ako sú pravidlá o prevode strát, nie sú selektívne „za predpokladu, že sa uplatňujú bez rozdielu na všetky firmy a výrobu všetkých tovarov“, a že „skutočnosť, že niektoré firmy alebo niektoré sektory ťažia viac ako iné z niektorých takýchto daňových opatrení nemusí nevyhnutne znamenať, že sa na ne vzťahujú pravidlá súťaže riadiace štátnu pomoc“ (17).
(33)
Nemecko sa domnieva, že tieto úvahy boli obzvlášť dôležité pri daňových stimuloch na výskum a rozvoj, ale tiež aj pre ochranu životného prostredia, oblasť odbornej prípravy a zamestnanosť. Podľa názoru nemeckých orgánov daňové pravidlá, ktoré zvýhodňujú podniky preukazujúce určité úsilie v tých oblastiach nie sú selektívne, pretože k nim majú prístup všetky podniky, hoci ich de facto viac využívajú tie podniky, ktoré pôsobia v určitých konkrétnych oblastiach. Podľa názoru Nemecka by rovnaké zdôvodnenie malo platiť aj pri daňových pravidlách zvýhodňujúcich podniky v ťažkostiach, ktoré boli nadobudnuté na účely reštrukturalizácie.
(34)
Nemecko tvrdí, že Súdny dvor a Všeobecný súd akceptovali, že opatrenie zvýhodňujúce iba podniky v ťažkostiach by v zásade mohlo byť všeobecným opatrením, ktoré nie je selektívne. V tejto súvislosti Nemecko cituje predovšetkým vec DMT, v ktorej Súdny dvor v prípade belgického platobného nástroja pre podniky v ťažkostiach zastával tento názor (18):
Francúzska vláda tvrdí, že úľavy na platbách príspevkov do sociálneho zabezpečenia nepredstavujú štátnu pomoc, ak sú za rovnakých podmienok poskytované každému podniku s finančnými ťažkosťami. Zdá sa, že takýto je prípad schémy stanovenej v belgických právnych predpisoch. Komisia však tvrdí, že ONSS má pri poskytovaní úľav na platbách príspevkov priestor pre voľné uváženie.
Zo znenia článku 92 ods. 1 zmluvy vyplýva, že na všeobecné opatrenia, ktoré nezvýhodňujú iba niektoré podniky alebo výrobu iba niektorých tovarov, sa toto ustanovenie nevzťahuje. Ak však orgán poskytujúci finančnú výhodu má priestor pre voľné uváženie, ktorý mu umožňuje určovať príjemcov alebo podmienky, za ktorých sa opatrenie poskytuje, takéto opatrenie sa nemôže považovať za všeobecné opatrenie (pozri aj rozsudok vo veci C-241/94 Francúzsko/Komisia, Zb. 1996, s. I-4551, body 23 a 24).
Je teda úlohou vnútroštátneho súdu rozhodnúť v hlavnom konaní, či ONSS má priestor pre voľné uváženie v prípade poskytovania úľav na platbách príspevkov, a ak nie, či sú tieto úľavy poskytnuté zo strany ONSS všeobecnej povahy alebo či zvýhodňujú určité podniky.
(35)
Nemecko odkazuje aj na vec HAMSA, v ktorej španielske orgány tvrdili, že opatrenie nie je selektívne, pretože sa uplatňuje na všetky podniky v ťažkostiach. K tomu sa Všeobecný súd vyjadril takto (19):
„V prerokúvanom spore nie je možné prijať tvrdenie žalobkyne a Španielskeho kráľovstva, že španielsky zákon z 26. júla 1922 o zastavení platieb zavádza všeobecný postup uplatniteľný na všetky podniky v ťažkostiach. Zákon síce nie je možné selektívne uplatňovať v prospech niektorých skupín podnikov alebo odvetví činnosti, avšak odpustenie dlhov, ktoré Komisia kritizuje, nevyplýva automaticky z uplatňovania zákona, ale z rozhodnutia príslušných verejných orgánov založeného na ich voľnom uvážení. Ak orgán poskytujúci finančnú výhodu má priestor pre vlastné uváženie, ktorý mu umožňuje určiť príjemcov alebo podmienky, za ktorých sa opatrenie poskytne, potom sa toto opatrenie podľa judikatúry nemôže považovať za všeobecné opatrenie (rozsudok z 29. júna 1999 vo veci C-256/97 DM Transport, Zb. 1999, s. I-3913, bod. 27).“
(36)
Nemecké orgány zdôvodňujú, že na rozdiel od opatrení v DMT a HAMSA § 8c ods. 1a KStG neposkytuje verejným orgánom priestor pre voľné uváženie, ale jeho uplatňovanie vyplýva automaticky zo zákona. Preto Nemecko vyvodilo záver, že § 8c ods. 1a KStG nie je selektívny.
(37)
Nemecko sa domnieva, že § 8c ods. 1a KStG predstavuje normu v rámci nemeckého konkurzného práva. Oprávnenosť podniku sa opiera o pojmy ako platobná neschopnosť, hroziaca platobná neschopnosť a nadmerná zadlženosť, ktoré sú definované v InsO a ktoré sú dôvodom pre podanie návrhu na konkurzné konanie.
(38)
V otázke selektívnosti Nemecko dospelo k záveru, že z názoru Komisie možno vyvodiť, že každé zníženie dane by predstavovalo štátnu pomoc, aj keby bolo všeobecne uplatniteľné, a že také stanovisko je v rozpore so ZFEÚ.
4.3. Opodstatnenie povahou a vnútornou štruktúrou daňového systému
(39)
Nemecko tvrdí, že výnimka ustanovená § 8c ods. 1a KStG je opodstatnená povahou a vnútornou štruktúrou nemeckého daňového systému pre zdanenie právnických osôb. Vyhlasuje, že existuje objektívny rozdiel medzi podnikmi v ťažkostiach, ktoré treba reštrukturalizovať, a inými podnikmi a že tento objektívny rozdiel odôvodňuje rozdielne zaobchádzanie s podnikmi v ťažkostiach, ktoré boli nadobudnuté na účely reštrukturalizácie. Nemecké orgány zakladajú svoj argument na troch úvahách.
(40)
Po prvé, zatiaľ čo zdravé podniky majú možnosť výberu, či budú hľadať finančné prostriedky na kapitálových trhoch alebo budú hľadať podnik, ktorý by ich kúpil, podniky v ťažkostiach budú mať iba tú druhú možnosť, pretože nebudú schopné získať cudzí kapitál na kapitálovom trhu ani dostať bankový úver. Výsledkom toho by podniky v ťažkostiach systematicky strácali možnosť previesť dlhy, zatiaľ čo zdravé podniky by vždy mali možnosť výberu medzi získaním cudzieho kapitálu a hľadaním kupca.
(41)
Po druhé, Nemecko tvrdí, že účel a zmysel § 8c ods. 1 KStG - predchádzanie nákupu prázdnych schránok - si nevyžaduje vylúčenie možnosti prevodu strát v situáciách, keď sa nadobudnutie realizuje na účely reštrukturalizácie a nie je motivované výlučne daňovo. Ak by § 8c ods. 1a KStG nebol obmedzený na nákup podnikov v ťažkostiach na účely reštrukturalizácie, teda ak by sa vzťahoval aj na iné nadobudnutia, nebolo by možné splniť tento zmysel a účel normy.
(42)
Po tretie, Nemecko uvádza, že účelom § 8c ods. 1 KStG je zabezpečiť, aby sa predajná cena podielov v podnikoch zakladala iba na ekonomickej hodnote podniku a aby hodnota naakumulovaných strát pre daňovú optimalizáciu neovplyvnila predajnú cenu. V prípade nadobudnutia podniku v ťažkostiach na účely reštrukturalizácie nezohráva možná hodnota naakumulovaných strát významnú úlohu. Na podporu tohto argumentu Nemecko poukazuje na to, že audítor pri obchodnom účtovníctve koncernu nepripisuje možným prevedeným stratám nezdravého podniku žiadnu hodnotu.
(43)
Na základe všetkých týchto troch dôvodov sa Nemecko domnieva, že aj keby bol § 8c ods. 1a KStG prima facie selektívny, v každom prípade je odôvodnený povahou a vnútornou štruktúrou nemeckého daňového systému zdanenia právnických osôb.
4.4. Vzťah medzi novým a starým ustanovením o prevode daňových strát (Sanierungsklausel)
(44)
Nemecko poznamenáva, že s účinnosťou od 1. januára 2008 nahradil § 8c KStG podobné pravidlo - § 8 ods. 4 KStG, ktorý sa zrušil. Obidve pravidlá mali ten istý účel - predchádzať nákupu prázdnych schránok.
(45)
Nemecko uvádza, že Komisia nikdy nevyslovila žiadne obavy, pokiaľ ide o § 8 ods. 4 KStG, takže toto pravidlo pravdepodobne nepredstavovalo štátnu pomoc.
(46)
Nemecko preto považuje stanovisko Komisie v tomto smere za nekoherentné.
4.5. Podobné pravidlá v iných daňových systémoch
(47)
Nemecko poukázalo na to, že v mnohých iných členských štátoch majú pravidlá podobné § 8c ods. 1a KStG. Príkladom sú Belgicko, Fínsko, Holandsko, Luxembursko, Rakúsko a Taliansko. Uvádza, že napriek veľkej vzájomnej podobnosti systémov neprijala Komisia voči týmto členským štátom žiadne opatrenie v súlade s jej právomocami v oblasti štátnej pomoci.
(48)
Pokiaľ ide o bod 34 rozhodnutia o začatí konania, v ktorom sú uvedené opatrenia Komisie týkajúce sa francúzskeho daňového systému, Nemecko zdôrazňuje, že nemecký systém sa líši od francúzskeho systému, ktorý je obmedzený na určité odvetvia hospodárstva a počíta sa v ňom s úplným oslobodením od dane z príjmu právnických osôb.
5. POSÚDENIE OPATRENIA
(49)
V článku 107 ods. 1 ZFEÚ sa uvádza, že každá pomoc poskytovaná v akejkoľvek forme členským štátom alebo zo štátnych prostriedkov, ktorá narúša hospodársku súťaž alebo hrozí narušením hospodárskej súťaže tým, že zvýhodňuje určitých podnikateľov alebo výrobu určitých druhov tovaru, je nezlučiteľná s vnútorným trhom, pokiaľ ovplyvňuje obchod medzi členskými štátmi.
5.1. Štátne zdroje a pripísateľnosť štátu
(50)
Opatrenie musí byť financované zo štátnych zdrojov a využitie štátnych prostriedkov musí byť pripísateľné štátu. Strata daňových príjmov sa rovná spotrebe štátnych prostriedkov vo forme fiškálnych výdavkov. Tým, že spolková vláda podnikom umožňuje, aby znížili svoje zaťaženie daňou z príjmu právnických osôb prevodom strát, prichádza Nemecko o príjmy, čo predstavuje štátnu pomoc. Nemecko informovalo Komisiu, že uplatnenie opatrenia by mohlo viesť k zníženiu príjmov z daní vo výške 900 miliónov EUR ročne. Keďže je opatrenie spojené so stratou štátnych prostriedkov, poskytuje sa zo štátnych zdrojov. Pomoc sa poskytuje na základe zákona, a preto je pripísateľná štátu.
5.2. Existencia selektívnej výhody
(51)
Opatrenie musí príjemcovi navyše poskytovať selektívnu výhodu. Podľa ustálenej judikatúry zahŕňa pomoc nielen pozitívne výhody, ale aj opatrenia, ktoré v rôznych formách zmierňujú záťaž, ktorú by za bežných okolností podnik musel znášať (20).
(52)
Podľa § 8c ods. 1 KStG majú niektoré zmeny vlastníckej štruktúry podniku za následok čiastočnú alebo úplnú stratu možnosti prevodu minulých strát na daňové účely.
(53)
V § 8c ods. 1a KStG sa stanovuje výnimka z tohto pravidla pre prípad, že sa nákup podielov týka podniku v ťažkostiach a uskutočňuje sa na účely reštrukturalizácie.
(54)
§ 8c ods. 1a KStG teda môže poskytnúť selektívnu výhodu podnikom, ktoré spĺňajú tieto podmienky, keďže im umožňuje pri výpočte ich zdaniteľného príjmu započítať v minulosti zaznamenané straty voči budúcim ziskom.
(55)
Nemecko tvrdí, ako sa uvádza v odôvodnení 28, že § 8c ods. 1a KStG nepredstavuje takúto selektívnu výhodu, a to z troch dôvodov:
a)
§ 8c ods. 1a KStG je v súlade so zásadou súkromného veriteľa v trhovom hospodárstve (5.2.1);
b)
§ 8c ods. 1a KStG nie je prima facie selektívny (5.2.2);
c)
§ 8c ods. 1a KStG je opodstatnený povahou a vnútornou štruktúrou nemeckého daňového systému (5.2.3).
(56)
Nemecko poukazuje aj na podobnosti medzi § 8c ods. 1a KStG a predchádzajúcim § 8 ods. 4 KStG (pozri 5.2.4), ako aj na skutočnosť, že iné členské štáty majú podobné pravidlá (pozri 5.2.5).
5.2.1. Možné uplatnenie zásady súkromného veriteľa v trhovom hospodárstve
(57)
Nemecko tvrdí, že § 8c ods. 1a KStG zodpovedá zásade súkromného veriteľa v trhovom hospodárstve, pretože korešponduje so správaním súkromného veriteľa v trhovom hospodárstve v dlhodobom záväzkovom vzťahu s dlžníkom.
(58)
Komisia sa domnieva, že tento názor nie je podložený, a to z niekoľkých dôvodov. Podľa judikatúry Súdneho dvora a Všeobecného súdu možno zásadu súkromného veriteľa v trhovom hospodárstve uplatniť, iba ak štát vystupuje ako hospodársky subjekt, ale nie pri výkone jeho výsadných úloh ako verejného orgánu (21). V tomto prípade prináleží štátu ako vykonávateľovi verejnej moci monopol v oblasti zdaňovania.
(59)
Komisia sa domnieva, že judikatúra, na ktorú sa odvoláva Nemecko, na tomto posúdení nič nemení. § 8c ods. 1a KStG sa týka vzniku daňového dlhu, zatiaľ čo v prípade skutočností, ktoré viedli k rozsudkom vo veci Španielsko/Komisia (22) a vo veci DMT (23) išlo o situácie, v ktorých mala správa možnosť odpustiť existujúce daňové dlhy. Z tohto dôvodu nie je v tomto prípade možné uplatniť zásadu súkromného veriteľa v trhovom hospodárstve.
(60)
Po druhé, aj keby bolo možné uplatniť túto zásadu, čo Komisia popiera, Komisia uvádza, že daňové zvýhodnenie sa poskytuje automaticky bez toho, aby sa vopred posúdila výška celkových strát (čo určuje maximálnu výšku budúceho zníženia daní), vyhliadky na návrat príjemcu k schopnosti dosahovať zisk alebo otázka, či je dlžník strategicky významným podnikom. Súkromný veriteľ v trhovom hospodárstve by v rámci jeho všeobecných podmienok neposkytol takéto automatické odpustenie budúcich pohľadávok bez toho, aby si vopred neurobil obraz o objeme odpustených pohľadávok, finančných vyhliadkach dlžníka a jeho strategickom význame.
(61)
Po tretie, Komisia uvádza, že na rozdiel od dlhodobého záväzkového vzťahu sa § 8c ods. 1a KStG netýka odpustenia existujúcich dlhov, ale zníženia možných budúcich dlhov, ktoré môžu vzniknúť po finančnom ozdravení dlžníka. Inými slovami, vo chvíli, keď štát povolí prevedenie strát, neexistujú žiadne nezaplatené dlhy.
(62)
Po štvrté, Komisia poukazuje na skutočnosť, že v prípade platobnej neschopnosti zvyčajne podnikateľskú činnosť dlžníka prevezme iný podnik a od neho môže štát, ktorý má monopol na zdaňovanie, vyberať dane. Dlžník, ktorý odchádza z trhu, bude teda nahradený iným dlžníkom. Na rozdiel od zásady veriteľa v trhovom hospodárstve nie je koncept vernosti existujúceho zákazníka pri rozhodovaní štátu dôležitý.
(63)
Komisia dospela k záveru, že zásada súkromného veriteľa v trhovom hospodárstve nie je v tomto prípade uplatniteľná, pretože štát uplatňuje svoju verejnú moc a nekoná ako hospodársky subjekt. Ak by sa aj zásada súkromného veriteľa v trhovom hospodárstve mohla v tomto prípade uplatniť, Komisia preukázala, že v prípade dlhodobého záväzkového vzťahu by súkromný veriteľ, ktorý by sa nachádzal v rovnakej situácii ako štát, neprijal opatrenie porovnateľné s § 8c ods. 1a KStG.
5.2.2. Selektívnosť prima facie
(64)
Podľa judikatúry Európskeho súdneho dvora týkajúcej sa selektívnosti daňových opatrení, je na základe 107 ods. 1 ZFEÚ potrebné posúdiť, či vnútroštátne opatrenie je podľa konkrétnej právnej schémy vhodné na to, aby „určitým podnikateľom alebo výrobe určitých druhov tovarov“ poskytlo zvýhodnenie voči iným podnikom alebo odvetviam, ktoré sú vzhľadom na účel, ktorý schéma sleduje, v porovnateľnej faktickej a právnej situácii (24).
(65)
Následne musí Komisia pri posudzovaní selektivity daňového opatrenia z hľadiska právnych predpisov týkajúcich sa štátnej pomoci najprv určiť, ako predmetná daňová oblasť v rámci platného daňového systému (ďalej len „referenčný systém“) vo všeobecnosti alebo „zvyčajne“ funguje. Potom musí zistiť, či opatrenie tvorí výnimku z referenčného systému v tom zmysle, že rozlišuje medzi hospodárskymi subjektmi, ktoré sa vzhľadom na účel sledovaný daňovým systémom príslušného členského štátu nachádzajú v porovnateľnej skutkovej a právnej situácii.
5.2.2.1. Referenčný systém
(66)
Komisia pokladá nemecký systém dane z príjmu právnických osôb v súčasnej podobe, najmä § 8c ods. 1 KStG o prevode strát pri právnických osobách, v prípade ktorých došlo k nákupu podielov, za referenčný systém. Ako sa uvádza v odôvodnení 10, podľa tohto pravidla nepoužité straty nemožno odpočítať, ak sa viac ako 50 % podielových práv subjektu prevedie na nadobúdateľa, a zaniknú pro rata, ak sa počas piatich rokov prevedie viac než 25 %, avšak najviac 50 % podielových práv. Komisia preto dospela k záveru, že zánik strát je pravidlom, čiže v prípade zmeny vlastníctva podielov je referenčným systémom.
(67)
Komisia poukazuje na to, že § 8c ods. 1 KStG použila ako referenčný systém už v inom prípade (25). Komisia vtedy vyhlásila výnimku z § 8c ods. 1 KStG, ktorá umožňovala podnikom prevzatým spoločnosťami rizikového kapitálu previesť straty napriek zmene vlastníctva podielov, za nezlučiteľnú s vnútorným trhom. Zdôvodnenie vypracované v tom rozhodnutí sa vzťahuje aj na tento prípad.
5.2.2.2. Rozlišovanie medzi podnikmi, ktoré sa z hľadiska účelu daňového systému nachádzajú v porovnateľnej právnej a skutkovej situácii
(68)
Odchylne od referenčného scenára umožňuje § 8c ods. 1a KStG podnikom, ktoré sa v čase nákupu podielov na účely reštrukturalizácie nachádzajú v platobnej neschopnosti alebo sú nadmerne zadlžené alebo existuje riziko, že sa v takejto situácii ocitnú, previesť straty, ak sú splnené určité podmienky (pozri odôvodnenie 14).
(69)
Nemecko tvrdí, že cieľom § 8c ods. 1a KStG je odstrániť daňovú prekážku pri reštrukturalizácii podniku v ťažkostiach. Z hľadiska cieľa daňového systému sú preto iba podniky v ťažkostiach v porovnateľnej skutkovej a právnej situácii. Keďže § 8c ods. 1a KStG je uplatniteľný pri všetkých podnikoch v ťažkostiach, nie je selektívny.
(70)
Nemecko sa tiež domnieva, že rozsudky vo veciach DMT (26) a HAMSA (27) toto stanovisko podporujú. Súdny dvor a Všeobecný súd dospeli v týchto prípadoch k názoru, že opatrenia sú selektívne, pretože sa odvíjali od rozhodnutí orgánov založených na ich voľnom uvážení. Z týchto rozsudkov možno teda odvodiť, že opatrenie uplatniteľné na všetky podniky v ťažkostiach, pri ktorom nemajú orgány priestor pre voľné uváženie, nie je selektívne.
(71)
Komisia poukazuje v prvom rade na to, že cieľ daňového systému treba definovať skôr na úrovni referenčného systému a nie na úrovni výnimky (28). Zmyslom a účelom systému dane z príjmu právnických osôb je vytvorenie rozpočtového príjmu. Vzniká otázka, či sa tento účel dosahuje, keď spoločnosti nenáležite znižujú svoj daňový základ prevodom strát z prázdnych schránok. Úlohou § 8c ods. 1 KStG je zabrániť spoločnostiam, v ktorých dochádza k zmene vlastníctva podielov, aby prevádzali straty. Toto jednoznačne vyplýva z dôvodovej správy zákona, ktorým sa zaviedol § 8c ods. 1 KStG a zrušil § 8 ods. 4 KStG (29). Vyplýva z toho teda, že všetky podniky, pri ktorých sa mení vlastníctvo podielov, sú z hľadiska cieľa daňového systému v porovnateľnej skutkovej a právnej situácii.
(72)
Komisia poukazuje na to, že iba podniky v ťažkostiach sú oprávnené na uplatnenie výnimky ustanovenej v § 8c ods. 1a KStG. Podniky, ktoré v čase nákupu podielov nie sú v platobnej neschopnosti alebo nadmerne zadlžené, alebo im takáto situácia nehrozí, môžu takisto zaznamenať straty, avšak nemôžu ich previesť.
(73)
Komisia preto dospela k záveru, že § 8c ods. 1a KStG rozlišuje medzi podnikmi, ktoré zaznamenali straty, ale inak sú zdravé, a podnikmi, ktoré sú v platobnej neschopnosti alebo nadmerne zadlžené, alebo im takáto situácia hrozí, pričom tieto druhé podniky zvýhodňuje. § 8c ods. 1a KStG takto rozlišuje medzi podnikmi, ktoré sa, z hľadiska účelu daňového systému, nachádzajú v porovnateľnej skutkovej a právnej situácii.
(74)
Po druhé, Komisia zdôrazňuje, že na rozdiel od názoru Nemecka judikatúra Súdneho dvora a Všeobecného súdu nikdy nepovažovala opatrenie, ktoré je uplatniteľné na všetky podniky v ťažkostiach a ktoré neponecháva verejným orgánom priestor na voľné uváženie, za neselektívne v zmysle definície.
(75)
Pokiaľ ide o vec DMT, je potrebné uviesť, že Súdny dvor v súvislosti s tvrdením francúzskej vlády, ktoré zodpovedá názoru Nemecka v tomto prípade, dospel v bode 28 k záveru, že dokonca aj vtedy, keď vnútroštátne orgány nemali možnosť rozhodovať podľa voľného uváženia, je úlohou vnútroštátneho súdu preskúmať, či dané vnútroštátne opatrenie je svojou povahou všeobecné alebo selektívne. Súdny dvor takto implicitne uznáva, že vnútroštátne opatrenia, ktoré sa vzťahujú na všetky podniky v ťažkostiach a pri ktorých nie je možnosť, aby verejné orgány rozhodovali podľa voľného uváženia, môžu byť tiež selektívne.
(76)
Pokiaľ ide o vec HAMSA, Komisia uvádza, že obiter dictum Súdneho dvora v bode 157 sa týka všeobecných španielskych právnych predpisov o platobnej neschopnosti. Predmetným opatrením vo veci HAMSA však nebolo opatrenie podľa zákona o platobnej neschopnosti, ale odpustenie pohľadávok zo strany španielskych orgánov na dobrovoľnom základe, čiže orgány neboli povinné tak urobiť na základe zákona, pričom výška odpustených pohľadávok bola oveľa vyššia než v prípade odpustenia pohľadávok zo strany súkromných investorov. Prípad preto nie je relevantný pre posúdenie sporného opatrenia.
(77)
Generálny advokát Fennelly vo svojich záveroch k veci Ecotrade potvrdzuje, že predpisy, ktoré sú uplatniteľné na všetky podniky v ťažkostiach, môžu byť selektívne a predstavovať štátnu pomoc (30).
(78)
Preto je posúdenie predmetného opatrenia zo strany Komisie na rozdiel od stanoviska Nemecka v súlade s judikatúrou Súdneho dvora a Všeobecného súdu.
(79)
Komisia preto považuje § 8c ods. 1a KStG za prima facie selektívny.
5.2.3. Opodstatnenie na základe povahy alebo vnútornej štruktúry daňového systému, ktorého je opatrenie súčasťou
(80)
Podľa judikatúry Súdneho dvora opatrenie, ktoré síce poskytuje príjemcovi výhodu, ale je opodstatnené povahou alebo vnútornou štruktúrou systému, ktorého je súčasťou, nespĺňa podmienku selektivity (31).
(81)
Preto ak Komisia rovnako ako v uvedenom prípade dospeje k názoru, že dané opatrenie sa prima facie javí ako selektívne, musí posúdiť, či povaha alebo vnútorná štruktúra daňového systému, ktorého je opatrenie súčasťou, opodstatňuje na takéto rozlíšenie.
(82)
Komisia uvádza, že podľa ustálenej judikatúry Súdneho dvora musí takéto oprávnenie zdôvodniť príslušný členský štát (32).
(83)
Podľa vyjadrení Súdneho dvora je potrebné rozlišovať medzi cieľmi sledovanými prijatím určitého daňového systému, ktoré nie sú súčasťou rámca tohto systému, a mechanizmami, ktoré sú obsiahnuté v daňovom systéme a potrebné na dosiahnutie týchto cieľov. Iba mechanizmy možno využiť na odôvodnenie opatrenia vzhľadom na povahu alebo vnútornú štruktúru daňového systému, ktorého je toto opatrenie súčasťou.
(84)
Komisia považuje za nevyhnutné rozlišovať v tomto prípade medzi účelom § 8c ods. 1 KStG a účelom § 8c ods. 1a KStG.
(85)
Podľa vyjadrenia Nemecka je zmyslom a účelom § 8c ods. 1 KStG zamedziť zneužívaniu prevodu strát, ktorý nemecký daňový systém umožňuje, prostredníctvom prázdnych schránok.
(86)
Komisia v tomto smere berie na vedomie, že § 8c ods. 1 KStG má oveľa širší rozsah pôsobnosti ako predtým § 8 ods. 4 KStG. Podľa predchádzajúceho § 8 ods. 4 KStG prevod strát vylúčený len v tom prípade, ak boli splnené obidve podmienky (nákup podielov zo strany iného subjektu a nová oblasť hospodárskej činnosti), avšak nové ustanovenie o prevode daňových strát túto druhú podmienku už neobsahuje. V prípade nákupu podielov zo strany iného subjektu zaniká možnosť previesť straty. Zákonodarca si bol vedomý tejto zmeny v rozsahu pôsobnosti, keďže explicitným účelom zmeny zákona bolo financovanie zníženia sadzby dane z príjmu právnických osôb z 25 % na 15 % (33).
(87)
§ 8c ods. 1a KStG teda naopak nie je určený na zabránenie zneužitiu. Je to zrejmé z dôvodovej správy Spolkového snemu k novému ustanoveniu o prevode daňových strát. V dôvodovej správe sa uvádza, že § 8c ods. 1a KStG bol zavedený na riešenie problémov, ktoré vznikli v dôsledku svetovej finančnej a hospodárskej kríze. (34) Počas krízy sa obmedzenia pre prevod strát pokladali za osobitnú prekážku pre reštrukturalizáciu podnikov.
(88)
Komisia uvádza, že Nemecko vo svojich pripomienkach k rozhodnutiu o začatí konania samo uviedlo, že § 8c ods. 1a) KStG nepredstavuje opatrenie proti zneužívaniu daňového systému, ale že ustanovenie o prevode daňových strát bolo zavedené na podporu podnikov, ktoré sa počas finančnej a hospodárskej krízy dostali do ťažkostí.
(89)
Komisia dospela k záveru, že cieľ, ktorý sa sleduje týmto konkrétnym daňovým opatrením, sa nachádza mimo rámca daňového systému. Podľa ustálenej judikatúry Súdneho dvora nemožno takýto vonkajší cieľ použiť na zdôvodnenie opatrenia na základe povahy a vnútornej štruktúry daňového systému (35). Možno to posúdiť len pri skúmaní zlučiteľnosti opatrenia s vnútorným trhom.
(90)
Tri argumenty, ktoré Nemecko predložilo, nemôžu zmeniť toto posúdenie.
(91)
Pokiaľ ide o argument Nemecka, že podnik v ťažkostiach nemá inú možnosť, ako získať financie prostredníctvom investora, kým zdravá spoločnosť, ktorá prechodne zaznamenala straty, má na výber, či si obstará financie na kapitálovom trhu alebo sa nechá prevziať investorom s následne získa nový kapitál, Komisia zastáva názor, že vzhľadom na účel daňového práva je nepodstatné, ako podnik financuje svoju podnikateľskú činnosť. Systém dane z príjmu právnických osôb je založený na zdaňovaní ziskov a priznaní strát. Ako bolo možné zistiť počas finančnej a hospodárskej krízy, aj finančne zdravé spoločnosti zaznamenávali prechodne straty. Ale tieto finančne zdravé spoločnosti neboli podľa ustanovenia o prevode daňových strát oprávnené prevádzať straty a sú teda pri zmene vlastníctva podielov a následnom obstarávaní kapitálu v porovnaní s nezdravými podnikmi, ktoré zaznamenávajú straty, znevýhodnené. Okrem toho Komisia zistila, že počas finančnej a hospodárskej krízy bol prístup na kapitálové trhy pre zdravé podniky, ktoré prechodne zaznamenali straty, takisto ťažký. Preto nemožno akceptovať vecné predpoklady uvedené na podporu prvého argumentu. Komisia preto odmieta prvý argument Nemecka.
(92)
Pokiaľ ide o druhý argument Nemecka, že výnimka ustanovená v § 8c ods. 1a KStG z všeobecného zákazu prevodu strát v prípade zmeny vlastníctva podielov uvedeného v § 8c ods. 1 KStG bola zdôvodnená právnym zmyslom § 8c ods. 1 KStG, pretože v prípade reštrukturalizácie podniku v ťažkostiach neexistuje riziko zneužitia, Komisia zistila, že tento argument neodôvodňuje obmedzenie § 8c ods. 1a KStG na podniky v ťažkostiach. Komisia zdôrazňuje, že ani v prípade nadobudnutia finančne zdravej spoločnosti nie je riziko zneužitia. Riziko zneužitia existuje iba v prípade prázdnych schránok. § 8c ods. 1 KStG má širší právny zmysel, než je zabránenie zneužitiu. Jeho cieľom je aj zvýšiť základ dane z príjmu právnických osôb v Nemecku a vyrovnať zníženie sadzby dane z príjmu právnických osôb z 25 % na 15 %. Toto vysvetľuje, prečo sa § 8c ods. 1 KStG vzťahuje aj na rad prípadov nadobudnutia podielov, pri ktorých neexistuje riziko zneužitia. Komisia preto odmieta argument Nemecka, že výnimka zavedená § 8c ods. 1a KStG zodpovedá ratio legis § 8c ods. 1 KStG.
(93)
Pokiaľ ide o tretí argument Nemecka, že audítor v rámci konsolidovanej súvahy koncernu pravidelne nepripisuje stratám nezdravého podniku pri výpočte odloženej dane žiadnu hodnotu, a preto možnosť prevádzať straty nemá vplyv na predajnú cenu nezdravej spoločnosti, Komisia poznamenáva, že tento argument sa opiera o účtovné kritériá a pre daňové úvahy je preto irelevantné. Komisia okrem toho zistila, že tento argument protirečí výroku Nemecka, že nemožnosť prevodu strát predstavuje prekážku pre reštrukturalizáciu. Toto platí iba vtedy, ak nadobúdateľ prikladá možnosti prevodu strát istú peňažnú hodnotu. Komisia preto odmieta aj tretí argument Nemecka.
(94)
Okrem toho Nemecko tvrdí, že iné členské štáty tiež poskytujú daňovú úľavu pri reštrukturalizácii spoločností, ako napr. francúzska schéma pomoci na prevzatie podnikov v ťažkostiach. Komisia nemôže prijať argument Nemecka, ktorý sa zakladá na porovnaní. Po prvé, na odôvodnenie opatrenia môžu členské štáty ako referenčný systém použiť iba zásady obsiahnuté v ich daňovom systéme a na ich základe posúdiť, či podnik získava výhodu v zmysle pravidiel štátnej pomoci. Skutočnosť, že v iných členských štátoch existujú porovnateľné daňové opatrenia, je irelevantná, pretože takéto opatrenia by mohli takisto patriť do pôsobnosti predpisov stanovených a zmluve. Po druhé, opatrenia francúzskej schémy sa viažu na iné podmienky než v prípade § 8c ods. 1a KStG. Pri francúzskej schéme sa počíta s oslobodením novovzniknutých spoločností, ktoré preberú podnik v ťažkostiach, od dane. Komisia vyhlásila schému v roku 2004 za nezlučiteľnú so spoločným trhom (36) a Francúzsko ju upravilo tak, aby zodpovedala pravidlám štátnej pomoci. Niektoré z výhod poskytovaných na základe tejto schémy sú teraz minimálne. Zvyšné výhody sú v súde s pravidlami štátnej pomoci, pretože predstavujú regionálnu pomoc alebo pomoc malým a stredným podnikom (ďalej len „MSP“) (37).
(95)
Komisia preto na základe uvedených skutočností dospela k záveru, že predmetné opatrenie nevyplýva priamo zo základných zásad daňového systému a nie je opodstatnené povahou a vnútornou štruktúrou tohto daňového systému.
5.2.4. Vzťah medzi starým a novým ustanovením o prevode daňových strát (Sanierungsklausel)
(96)
Nemecko uvádza, že § 8c ods. 1a KStG v podstate zodpovedá predchádzajúcemu § 8 ods. 4) KStG a že Komisia nikdy nepovažovala § 8 ods. 4 KStG za štátnu pomoc.
(97)
Komisia zdôrazňuje, že Nemecko nikdy nenotifikovalo § 8 ods. 4 KStG. Komisia teda ešte neprijala stanovisko k otázke, či obsahoval štátnu pomoc.
(98)
Toto konanie sa týka iba § 8c ods. 1a KStG, pretože začatie konania vo veci formálneho zisťovania sa týka iba tohto ustanovenia. Nemecko sa pri odôvodňovaní § 8c ods. 1a KStG nemôže opierať o argument, že Komisia nikdy formálne nenamietala voči § 8 ods. 4 KStG, pretože nemecké orgány § 8 ods. 4 KStG nikdy nenotifikovali.
(99)
Komisia si vyhradzuje právo analyzovať § 8 ods. 4 KStG podľa pravidiel štátnej pomoci, ak by sa ukázalo, že toto ustanovenie poskytlo podnikom selektívne zvýhodnenie.
5.2.5. Podobné daňové systémy v iných členských štátoch
(100)
Skutočnosť, že iné členské štáty majú v platnosti podobné alebo identické daňové systémy, ktoré Komisii neboli notifikované, sa nedotýka otázky, či nejaké konkrétne opatrenie predstavuje štátnu pomoc.
(101)
Komisia preskúma informácie, ktoré jej Nemecko poskytlo podľa § 10 procedurálneho nariadenia (38).
5.2.6. Záver o existencii selektívnej výhody
(102)
Komisia preto dospela k záveru, že § 8c ods. 1a KStG poskytuje selektívnu výhodu podnikom, na ktoré sa uplatňuje.
5.3. Vplyv na obchod medzi členskými štátmi
(103)
Opatrenie musí byť schopné ovplyvniť obchod medzi členskými štátmi a narušiť hospodársku súťaž alebo hroziť narušením hospodárskej súťaže. Ustanovenie § 8c ods. 1a KStG sa nevzťahuje na konkrétne odvetvie, t. j. môžu ho využívať všetky odvetvia. Prakticky všetky odvetvia nemeckého hospodárstva pôsobia na trhoch, na ktorých prebieha hospodárska súťaž a obchod medzi členskými štátmi. Opatrenie teda pravdepodobne je schopné ovplyvniť obchod medzi členskými štátmi a narušiť hospodársku súťaž resp. hroziť narušením hospodárskej súťaže.
(104)
Komisia zistila, že podľa informácií Nemecka by sa voči všetkým podnikom oprávneným na opatrenie mohlo začať konkurzné konanie podľa konkurzného poriadku (pozri odôvodnenie 14 a poznámku pod čiarou č. 7). Všetci potenciálni príjemcovia tohto opatrenia sú teda podniky v ťažkostiach v zmysle bodu 10 písm. c) usmernení Spoločenstva o štátnej pomoci na záchranu a reštrukturalizáciu firiem v ťažkostiach (ďalej len „usmernenia o pomoci na záchranu a reštrukturalizáciu“). V dôsledku toho nie je žiadny z príjemcov oprávnený na pomoc de minimis podľa nariadenia Komisie (ES) č. 1998/2006 z 15. decembra 2006 o uplatňovaní článkov 87 a 88 zmluvy na pomoc de minimis (39), keďže článok 1 písm. h) toho nariadenia vylučuje z jeho pôsobnosti podniky v ťažkostiach.
5.4. Záver
(105)
Keďže podmienky uvedené v článku 107 ods. 1 ZFEÚ sú splnené, Komisia zastáva názor, že ustanovenia zákona o dani z príjmu právnických osôb týkajúce sa prevedenia daňových strát predstavujú štátnu pomoc v zmysle článku 107 ZFEÚ.
6. POSÚDENIE ZLUČITEĽNOSTI OPATRENIA S VNÚTORNÝM TRHOM
(106)
Komisia môže na základe článku 107 ods. 3 ZFEÚ vyhlásiť štátnu pomoc za zlučiteľnú s vnútorným trhom. Podľa ustálenej judikatúry Súdneho dvora je úlohou členského štátu preukázať, že opatrenie je zlučiteľné s vnútorným trhom (40). Komisia v tomto zmysle uvádza, že Nemecko napriek tomu, že ho Komisia k tomu v rozhodnutí o začatí konania explicitne vyzvala, nepredložilo Komisii žiadne takéto informácie. Už z tohto dôvodu môže Komisia vyhlásiť dané opatrenie pomoci za nezlučiteľné s vnútorným trhom.
(107)
Komisia však aj tak preskúmala, či by opatrenie mohlo byť vyhlásené za zlučiteľné s vnútorným trhom. Komisia má v prípadoch pomoci patriacich do článku 107 ods. 3 ZFEÚ široký priestor pre voľné uváženie (41). Pri tomto uvážení vydala usmernenia a oznámenia stanovujúce kritériá, na základe ktorých možno niektoré typy pomoci podľa článku 107 ods. 3 ZFEÚ vyhlásiť za zlučiteľné s vnútorným trhom. Podľa ustálenej judikatúry je Komisia viazaná usmerneniami a oznámeniami, ktoré vydala v oblasti dohľadu nad štátnou pomocou, pokiaľ sa neodchyľujú od pravidiel stanovených v ZFEÚ a členské štáty ich uznali (42).
(108)
Preto je nevyhnutné najprv posúdiť, či notifikovaná pomoc patrí do rozsahu pôsobnosti jedného alebo viacerých usmernení či oznámení a možno ju vyhlásiť za zlučiteľnú s vnútorným trhom, pretože spĺňa podmienky zlučiteľnosti v nich stanovené.
6.1. Možná zlučiteľnosť na základe dočasného rámca (43)
(109)
Keďže § 8c ods. 1a KStG bol zavedený na riešenie problémov vzniknutých na základe finančnej a hospodárskej krízy, Komisia preskúmala, či by sa mohol vyhlásiť za zlučiteľný s článkom 107 ods. 3 písm. b) ZFEÚ podľa výkladu dočasného rámca.
(110)
Vzhľadom na súčasnú finančnú a hospodársku krízu a jej vplyv na celkové hospodárstvo členských štátov sa Komisia domnieva, že niektoré kategórie štátnej pomoci určené na prekonanie krízy sú na určité obdobie odôvodnené a možno ich podľa článku 107 ods. 3 písm. b) ZFEÚ vyhlásiť za zlučiteľné s vnútorným trhom. V dočasnom rámci sa ustanovujú podmienky, za ktorých Komisia vyhlasuje takéto schémy pomoci za zlučiteľné s vnútorným trhom.
(111)
§ 8c ods. 1a KStG však nepatrí pod žiadne z opatrení uvedených v dočasnom rámci, keďže sa týka daňových výhod pre podniky v ťažkostiach. Dočasný rámec však nepočíta so štátnou pomocou vo forme daňových výhod.
(112)
Komisia sa preto domnieva, že § 8c ods. 1a KStG nespĺňa požiadavky na vyhlásenie zlučiteľnosti s vnútorným trhom v zmysle článku 107 ods. 3 písm. b) ZFEÚ podľa výkladu dočasného rámca.
(113)
Komisia však zistila, že pomoc pre určitých príjemcov podľa oddielu 4.2 dočasného rámca možno vyhlásiť za zlučiteľnú s vnútrorným trhom ako obmedzenú pomoc, ak spĺňa všetky podmienky nemeckej schémy pomoci, ktoré Komisia schválila na tomto právnom základe. Aby bol príjemca oprávnený na tento typ pomoci príjemca, musí najmä preukázať, že 1. júla 2008 nebol podnikom v ťažkostiach v zmysle usmernení o pomoci na záchranu a reštrukturalizáciu (v prípade veľkých podnikov) alebo v zmysle článku 1 ods. 7 nariadenia Komisie (ES) č. 800/2008 zo 6. augusta 2008 o vyhlásení určitých kategórií pomoci za zlučiteľné so spoločným trhom podľa článkov 87 a 88 zmluvy (Všeobecné nariadenie o skupinových výnimkách) (44) (v prípade MSP) a že ekvivalent hrubého grantu pomoci neprekračuje 500 000 EUR. Okrem toho je potrebné splniť ďalšie podmienky uvedené v oddiele 4.2.2 dočasného rámca a v rozhodnutí o schválení nemeckej schémy pomoci.
6.2. Možná zlučiteľnosť na základe usmernení o pomoci na záchranu a reštrukturalizáciu (45)
(114)
Keďže § 8c ods. 1a KStG sa týka daňových výhod pre nezdravé podniky, Komisia posúdila jeho zlučiteľnosť aj na základe usmernení o pomoci na záchranu a reštrukturalizáciu. Podľa týchto usmernení sú na čerpanie pomoci oprávnené iba nezdravé spoločnosti. Aj keď možno v zmysle týchto usmernení pokladať subjekty v platobnej neschopnosti alebo nadmerne zadlžené subjekty za podniky v ťažkostiach, podniky, ktoré patria do väčšej skupiny podnikov alebo ktoré majú byť takouto skupinou prevzaté, nie sú spravidla oprávnené na pomoc na záchranu a reštrukturalizáciu (bod 13 usmernení o pomoci na záchranu a reštrukturalizáciu). Jednou z požiadaviek na uplatnenie § 8c ods. 1a KStG je nadobudnutie podielov. Po takomto nadobudnutí podielov bude cieľový podnik pravdepodobne patriť do nejakej skupiny. V takomto prípade by táto skupina mala pomôcť cieľovému podniku v ťažkostiach, ktorý by potom nebol oprávnený na pomoc podľa usmernení o pomoci na záchranu a reštrukturalizáciu.
(115)
Okrem toho však nie sú pri príjemcoch oprávnených na pomoc podľa usmernení o pomoci na záchranu a reštrukturalizáciu splnené iné požiadavky týchto usmernení.
(116)
Podľa bodu 25 písm. a) usmernení o pomoci na záchranu a reštrukturalizáciu môže mať pomoc na záchranu iba formu úverov alebo úverových záruk. Vyplýva z toho, že spornú daňovú výhodu nemožno považovať za pomoc na záchranu.
(117)
V prípade pomoci na reštrukturalizáciu je podľa usmernení o pomoci na záchranu a reštrukturalizáciu potrebné predložiť realistický plán reštrukturalizácie umožňujúci obnovu životaschopnosti podniku. Pomoc je potrebné obmedziť na nevyhnutné minimum. Podľa usmernení musí príjemca poskytnúť na reštrukturalizačné náklady vlastný príspevok. Podľa usmernení je napokon potrebné prijať kompenzačné opatrenia, aby sa predišlo nadmernému narušeniu hospodárskej súťaže.
(118)
§ 8c ods. 1a KStG však nespĺňa všetky tieto podmienky. Hoci sa v dôvodovej správe uvádza, že cieľový podnik musí poskytnúť plán reštrukturalizácie s pozitívnou prognózou podnikania, neuvádza sa tu však, že by takýto plán mal spĺňať požiadavky usmernení o pomoci na záchranu a reštrukturalizáciu a že by výška pomoci mala byť obmedzená na nevyhnutné minimum. Výška pomoci závisí od výšky strát, ktoré spoločnosť zaznamenala v minulosti. Okrem toho sa v § 8c ods. 1a KStG nevyžaduje vlastný príspevok od príjemcu ani kompenzačné opatrenia.
(119)
Pomoc na záchranu a reštrukturalizáciu pre veľké podniky je potrebné notifikovať individuálne. Nemožno ju poskytnúť v rámci schémy. § 8c ods. 1a KStG však nerozlišuje medzi veľkými podnikmi a MSP.
(120)
Dokonca aj pri MSP, pri ktorých pomoc na záchranu a reštrukturalizáciu môže mať v zásade formu schémy, Komisia zistila, že osobitné požiadavky stanovené pre takúto schému v bode 82 usmernení o pomoci na záchranu a reštrukturalizáciu nie sú splnené, a to z dôvodov uvedených v bode 117 tohto rozhodnutia.
(121)
Komisia preto zastáva názor, že § 8c ods. 1a KStG nie je zlučiteľný s vnútorným trhom ako pomoc na reštrukturalizáciu.
6.3. Možná zlučiteľnosť na základe usmernení o regionálnej pomoci (46)
(122)
§ 8c ods. 1a KStG je potrebné preskúmať aj z hľadiska usmernení o regionálnej pomoci.
(123)
Potenciálni príjemcovia regionálnej pomoci musia mať sídlo v nemeckom regióne oprávnenom na regionálnu pomoc. V prípade § 8c ods. 1a KStG tomu tak však nemusí byť, pretože ustanovenie sa uplatňuje na spoločnosti v celom Nemecku.
(124)
Okrem toho nepatria podniky v ťažkostiach v zmysle usmernení o pomoci na záchranu a reštrukturalizáciu do pôsobnosti usmernení o regionálnej pomoci (pozri bod 9 usmernení o regionálnej pomoci). Preto nemožno ani pomoc pre podniky v oprávnených regiónoch vyhlásiť na základe usmernení o regionálnej pomoci za zlučiteľnú s vnútorným trhom.
(125)
Komisia sa preto domnieva, že opatrenie nie je zlučiteľné s vnútorným trhom ako regionálna pomoc.
6.4. Možná zlučiteľnosť na základe usmernení o pomoci na ochranu životného prostredia (47)
(126)
Napokon je potrebné preskúmať § 8c ods. 1a KStG z hľadiska usmernení o pomoci na ochranu životného prostredia.
(127)
Primárnym cieľom usmernení o pomoci na ochranu životného prostredia je zabezpečiť, aby výsledkom opatrení štátnej pomoci bola vyššia úroveň ochrany životného prostredia, než by bola bez pomoci, a zabezpečiť, aby pozitívne účinky pomoci prevážili jej negatívne účinky (narušenie hospodárskej súťaže), a to pri dodržaní zásady znečisťovateľ platí, ktorá sa ustanovuje v článku 191 ZFEÚ.
(128)
Tento cieľ § 8c ods. 1a KStG neplní. V dôvodovej správe zákona sa neuvádza žiadny cieľ v zmysle usmernení o pomoci na ochranu životného prostredia.
(129)
Ako sa uvádza v bode 20 usmernení o pomoci na záchranu a reštrukturalizáciu, podnik v ťažkostiach, keď je ohrozená jeho základná existencia, nemožno pokladať za vhodný nástroj na posilnenie iných cieľov verejnej politiky, až kým nie je zabezpečená jeho životaschopnosť. Keďže všetci potenciálni príjemcovia pomoci podľa § 8c ods. 1a KStG sú podniky v ťažkostiach v zmysle bodu 10 písm. c) usmernení o pomoci na záchranu a reštrukturalizáciu, Komisia zastáva názor, že § 8c ods. 1a KStG nie je zlučiteľný s vnútorným trhom ako pomoc na ochranu životného prostredia.
6.5. Možná zlučiteľnosť na základe článku 107 ods. 3 ZFEÚ
(130)
Komisia zistila, že notifikované opatrenie patrí aj pod dočasný rámec, ako aj pod usmernenia o pomoci na záchranu a reštrukturalizáciu. Preto je pri rozhodovaní na základe voľného uváženia podľa článku 107 ods. 3 písm. b) a písm. c) ZFEÚ viazaná obidvoma textami, a to z dôvodov uvedených v odôvodnení 109 a nasl.
(131)
Ak však budú Komisii predložené presvedčujúce dôvody, môže opäť rozhodnúť podľa voľného uváženia, a to za predpokladu, že bude konať v rámci stanovenom v ZFEÚ a vo všeobecných právnych zásadách - najmä zásade o rovnakom zaobchádzaní podľa výkladu v judikatúre Súdneho dvora (48). V tejto súvislosti môže Komisia podľa judikatúry Súdneho dvora vyhlásiť štátnu pomoc za zlučiteľnú s vnútorným trhom, ak má pomoc odstrániť vážnu poruchu fungovania v hospodárstve členského štátu (článok 107 ods. 3 písm. b) ZFEÚ) alebo sleduje dosiahnutie cieľa spoločného záujmu (článok 107 ods. 3 písm. c) ZFEÚ) (49), je nevyhnutná na dosiahnutie tohto cieľa (50) a neovplyvní nepriaznivo obchodné podmienky v takej miere, ktorá by bola v rozpore so spoločným záujmom.
(132)
V tomto prípade Nemecko nepredložilo žiadne argumenty, že by pomoc bola zlučiteľná s vnútorným trhom priamo podľa článku 107 ods. 3 písm. b) alebo písm. c) ZFEÚ.
(133)
Komisia uvádza, že vzhľadom na návrh opatrenia pomoci sa výška pomoci odvíja od strát, ktoré príjemca zaznamenal v minulosti. Neexistuje preto žiadna súvislosť medzi výškou pomoci, ktorú podnik dostal, a medzi cieľom schémy pomoci, t. j. odstránením prekážok pri reštrukturalizácii a podpore podnikov v ťažkostiach počas hospodárskej a finančnej krízy. Komisia preto dospela k záveru, že schéma pomoci nie je obmedzená na to, čo je nevyhnutné na dosiahnutie jej cieľa. V dôsledku toho narúša hospodársku súťaž na vnútornom trhu do takej miery, že je to v rozpore so spoločným záujmom.
(134)
Komisia preto dospela k záveru, že opatrenie nie je možné vyhlásiť za zlučiteľné priamo na základe článku 107 ods. 3 písm. b) alebo písm. c) ZFEÚ.
7. VYMÁHANIE POMOCI
(135)
Keďže schéma pomoci nebola notifikovaná, je to neoprávnená pomoc.
(136)
Na základe ustanovenej praxe prijímania rozhodnutí Komisiou je potrebné každú pomoc, ktorá bola neoprávnene poskytnutá a nie je podľa článku 107 zmluvy zlučiteľná so spoločným trhom vymáhať od príjemcu späť. Túto prax potvrdil článok 14 nariadenia Rady (ES) č. 659/1999 z 22. marca 1999 ustanovujúceho podrobné pravidlá na uplatňovanie článku 93 Zmluvy o ES (51): „v prípadoch protiprávnej pomoci, Komisia rozhodne, že daný členský štát podnikne všetky potrebné opatrenia, aby vymohol pomoc od príjemcu“.
(137)
Keďže predmetné opatrenie predstavuje neoprávnenú pomoc, ktorá nie je zlučiteľná so spoločným trhom, musí sa vymôcť, aby sa na trhu opätovne nastolila situácia, aká bola pred poskytnutím pomoci. Vrátenie pomoci sa teda realizuje odo dňa, keď vznikla príjemcovi výhoda, t. j. odo dňa, od ktorého bola pomoc k dispozícii príjemcovi. Až do skutočného vrátenia pomoci plynú z pomoci úroky.
(138)
Komisia zastáva názor, že pre stanovenie dňa, od ktorého bola pomoc k dispozícii príjemcovi, je relevantný každoročný dátum splatnosti dane z príjmu právnických osôb.
(139)
Nemecko musí prijať všetky opatrenia potrebné na vymoženie pomoci od príjemcov. Na stanovenie počtu prípadov, v ktorých sa musí žiadať vrátenie pomoci, musí Nemecko spísať zoznam podnikov, ktoré boli od 1. januára 2008 predmetným opatrením zvýhodnené. V tejto súvislosti Komisia uvádza, že Nemecko prestalo opatrenie uplatňovať 30. apríla 2010. Nemecké spolkové ministerstvo financií nariadilo daňovým orgánom zodpovedným za výber daní, aby ustanovenie o prevode daňových strát (Sanierungsklausel) prestali uplatňovať, kým Komisia neprijme konečné rozhodnutie v tejto veci (52).
(140)
Štátna pomoc, ktorá sa má vymôcť, sa bude vypočítavať na základe daňových priznaní príslušných podnikov, t. j. príjemcov zvýhodnených podľa § 8c ods. 1a KStG. Výška pomoci sa vypočíta ako rozdiel medzi výškou dane, ktorá by bola zaplatená v prípade neuplatnenia § 8c ods. 1a KStG, a výškou dane, ktorá sa skutočne zaplatila po uplatnení § 8c ods. 1a KStG.
(141)
Toto platí bez toho, aby bola dotknutá možnosť vyhlásenia pomoci za zlučiteľnú s vnútorným trhom na základe článku 107 ods. 3 písm. b) ZFEÚ podľa výkladu dočasného rámca a na základe nemeckej schémy pomoci schválenej Komisiou, ak celková výška takto poskytnutej pomoci nepresiahne ekvivalent hrubého grantu pomoci vo výške 500 000 EUR a ak sú splnené všetky ostatné podmienky uvedené v oddiele 4.2.2 dočasného rámca a v rozhodnutí Komisie, ktorým sa schvaľuje nemecká schéma pomoci na tomto základe, a to najmä podmienka, že sa predmetný podnik 1. júla 2008 nenachádzal v ťažkostiach. Ak celková výška prekročí 500 000 EUR, prevyšujúca suma sa musí vymôcť.
(142)
Komisia upozorňuje Nemecko na skutočnosť, že pomoc sa nemôže pokladať za zlučiteľnú s vnútorným trhom podľa pravidiel de minimis (53), alebo niektorej schémy pomoci patriacej do pôsobnosti nariadenia o skupinových výnimkách (54), alebo podľa inej schémy schválenej na základe usmernení o regionálnej pomoci alebo rámca o štátnej pomoci na výskum, vývoj a inovácie (55), pretože všetky tieto texty vylučujú poskytnutie štátnej pomoci podnikom v ťažkostiach (56). Pri všetkých ostatných schválených schémach pomoci musí Nemecko overiť, či rozhodnutie, ktorým sa schvaľuje schéma pomoci, vylučuje z ich rozsahu pôsobnosti podniky v ťažkostiach. Inak by pomoc mohla byť vyhlásená za zlučiteľnú s vnútorným trhom, ak Nemecko preukáže, že v čase poskytnutia pomoci boli splnené všetky podmienky týchto schém.
8. ZÁVERY
(143)
Na základe uvedených skutočností Komisia dospela k záveru, že § 8c ods. 1a KStG, („Sanierungsklausel“) predstavuje štátnu pomoc v zmysle článku 107 ods. 1 ZFEÚ a uplatňoval sa protiprávne v rozpore s článkom 108 ods. 3 ZFEÚ. Schéma nie je zlučiteľná s vnútorným trhom.
(144)
Komisia zastáva názor, že Nemecko musí prijať všetky opatrenia nevyhnutné na získanie pomoci poskytnutej na základe ustanovenia o prevode daňových strát od príjemcov späť,
PRIJALA TOTO ROZHODNUTIE:
Článok 1
Štátna pomoc poskytnutá na základe § 8c ods. 1a zákona o dani z príjmu právnických osôb, ktorú Nemecko neoprávnene poskytlo v rozpore s článkom 108 ods. 3 ZFEÚ, nie je zlučiteľná s vnútorným trhom.
Článok 2
Individuálna pomoc poskytnutá v rámci schémy uvedenej v článku 1 je zlučiteľná s vnútorným trhom podľa článku 107 ods. 3 písm. b podľa výkladu dočasného rámca, ak výška pomoci neprekračuje 500 000 EUR, príjemca nebol 1. júla 2008 podnikom v ťažkostiach a sú splnené všetky ostatné podmienky uvedené v oddiele 4.2.2 dočasného rámca a v rozhodnutí o schválení nemeckej schémy pomoci.
Článok 3
Individuálna pomoc poskytnutá v rámci schémy uvedenej v článku 1, ktorá v čase poskytnutia spĺňala podmienky stanovené v ktorejkoľvek schéme schválenej Komisiou na inom právnom základe, ako je všeobecné nariadenie o skupinových výnimkách, usmernenia o regionálnej pomoci, rámec o štátnej pomoci na výskum, vývoj a inovácie, ktorá nevylučuje podniky v ťažkostiach ako potenciálnych príjemcov, je zlučiteľná s vnútorným trhom až do maximálnej intenzity pomoci uplatniteľnej na tento typ pomoci.
Článok 4
1. Nemecko zruší schému uvedenú v článku 1.
2. Nemecko vymôže späť od príjemcov pomoc nezlučiteľnú s vnútorným trhom poskytnutú podľa schémy uvedenej v článku 1.
3. Sumy, ktoré sa majú získať späť, budú úrokované od dátumu, keď boli príjemcom poskytnuté, až do ich skutočného vrátenia.
4. Úroky sa vypočítajú ako zložený úrok podľa kapitoly V nariadenia Komisie (ES) č. 794/2004 (57).
5. Nemecko zruší každú nevyplatenú platbu pomoci podľa schémy uvedenej v článku 1 s účinnosťou odo dňa oznámenia tohto rozhodnutia.
Článok 5
1. Vrátenie pomoci poskytnutej podľa schémy uvedenej v článku 1 je bezodkladné a účinné.
2. Nemecko zabezpečí, aby sa toto rozhodnutie vykonalo do štyroch mesiacov odo dňa jeho oznámenia.
Článok 6
1. Nemecko do dvoch mesiacov od oznámenia tohto rozhodnutia poskytne Komisii tieto informácie:
a)
zoznam príjemcov, ktorí dostali pomoc podľa schémy uvedenej v článku 1, a celkovú výšku pomoci, ktorú každý z nich na základe uvedenej schémy dostal;
b)
celkovú sumu (istinu a úroky), ktoré každý príjemca musí vrátiť;
c)
podrobný opis už prijatých alebo plánovaných opatrení na dosiahnutie súladu s týmto rozhodnutím;
d)
dokumenty, ktoré dokazujú, že príjemcom bolo prikázané pomoc vrátiť.
2. Nemecko bude informovať Komisiu o pokroku dosiahnutom v súvislosti s vnútroštátnymi opatreniami, ktoré sa prijali na vykonanie tohto rozhodnutia, až do úplného vrátenia pomoci poskytnutej v rámci schémy uvedenej v článku 1. Na požiadanie Komisie Nemecko bezodkladne poskytne informácie o opatreniach, ktoré sa už prijali a ktoré sa plánujú prijať na dosiahnutie súladu s týmto rozhodnutím. Takisto poskytne podrobné informácie o sumách pomoci a úrokov, ktoré príjemca už vrátil.
Článok 7
Toto rozhodnutie je určené Spolkovej republike Nemecko.
V Bruseli 26. januára 2011