РЕШЕНИЕ НА КОМИСИЯТА
от 12 януари 2011 година
относно данъчната амортизация на финансовата репутация за придобиване на дялови участия в чуждестранни дружества № C 45/07 (ex NN 51/07, ex CP 9/07) приведено в действие от Испания
(нотифицирано под номер C(2010) 9566)
(само текстът на испански език е автентичен)
(текст от значение за ЕИП)
(2011/282/ЕС)
ЕВРОПЕЙСКАТА КОМИСИЯ,
като взе предвид Договора за функционирането на Европейския съюз, и по-специално член 108, параграф 2, първа алинея от него,
като взе предвид Споразумението за Европейското икономическо пространство, и по-специално член 62, параграф 1, буква а) от него,
като прикани заинтересованите страни да представят мненията си в съответствие с посочените по-горе разпоредби (1) и като взе предвид техните мнения,
като има предвид, че:
I. ПРОЦЕДУРА
(1)
С писмени въпроси, отправени до Комисията (№ E-4431/05, № E-4772/05 и № E-5800/06) няколко членове на Европейския парламент посочиха, че Испания е въвела специална схема, за която се твърди, че предоставя несправедлив данъчен стимул за испански дружества, придобили значителни дялови участия в чуждестранни дружества, съгласно член 12, параграф 5 от испанския Закон за корпоративното данъчно облагане (Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (2), наричан по-долу „TRLIS“).
(2)
С писмен въпрос № P-5509/06 членът на Европейския парламент г-н David Martin е подал жалба до Комисията относно предложението за враждебно придобиване от испанския производител на енергия Iberdrola, което предвижда закупуване на дялове от дружеството от Обединеното кралство за производство и разпределение на енергия ScottishPower. Според г-н Martin при придобиването Iberdrola несправедливо се е възползвало от държавна помощ под формата на данъчен стимул. Г-н Martin поиска от Комисията да проучи всички въпроси, свързани с конкуренцията, произтичащи от придобиването, за което е постъпило уведомление на 12 януари 2007 г., за преразглеждане от Комисията съгласно член 4 от Регламент (ЕО) № 139/2004 на Съвета от 20 януари 2004 г. относно контрола върху концентрациите между предприятия (3) (по-нататък „Регламент за сливанията“). С решение от 26 март 2007 г. (дело COMP/M.4517 - Iberdrola срещу ScottishPower, SG-Greffe(2007) D/201696) (4) Комисията реши да не се противопоставя на операцията, за която е постъпило уведомление, и да я обяви за съвместима с вътрешния пазар съгласно член 6, параграф 1, буква б) от Регламента за сливанията.
(3)
С писма от 15 януари 2007 г. и 26 март 2007 г. Комисията поиска от испанските органи да предоставят информация, въз основа на която тя да може да прецени обхвата и последиците от член 12, параграф 5 от TRLIS по отношение на евентуалното му класифициране като държавна помощ и неговата съвместимост с общия пазар.
(4)
С писма от 16 февруари 2007 г. и 4 юни 2007 г. испанските органи отговориха на тези въпроси.
(5)
С факс от 28 август 2007 г. Комисията получи жалба от частен оператор, който твърди, че схемата, установена по силата на член 12, параграф 5 от TRLIS, представлява държавна помощ и е несъвместима с вътрешния пазар. Жалбоподателят поиска самоличността му да не бъде разкривана.
(6)
С Решение от 10 октомври 2007 г. (наричано по-долу „решението за откриване“) Комисията откри официалната процедура по разследване, предвидена в член 108, параграф 2 от Договора за функционирането на Европейския съюз (ДФЕС) (предишен член 88, параграф 2 от Договора за ЕО) по отношение на данъчната амортизация на финансовата репутация, предвидена в член 12, параграф 5 от TRLIS, тъй като тя изглежда изпълнява всички условия, за да бъде разглеждана като държавна помощ съгласно член 107, параграф 1 от ДФЕС. Комисията уведоми Испания, че е решила да открие процедурата, предвидена в член 108, параграф 2 от ДФЕС. Решението за откриване беше публикувано в Официален вестник на Европейския съюз (5), като заинтересованите страни бяха приканени да представят мненията си.
(7)
С писмо от 5 декември 2007 г., Комисията получи мнения от Испания относно решението за откриване.
(8)
Между 18 януари и 16 юни 2008 г. Комисията получи мнения относно решението за откриване от 32 трети страни. Третите страни, които не са поискали да останат анонимни, са посочени в приложение I към това решение.
(9)
С писма от 9 април 2008 г., 15 май 2008 г., 22 май 2008 г. и 27 март 2009 г. Комисията препрати горепосочените мнения на испанските органи, за да им предостави възможност за отговор. С писма от 30 юни 2008 г. и 22 април 2009 г. испанските органи представиха своите отговори относно мненията на третите страни.
(10)
На 18 февруари 2008 г., 12 май 2009 г. и 8 юни 2009 г. се проведоха технически заседания между испанските органи и представители на Комисията с цел разясняване, между другото на определени аспекти на прилагането на въпросната схема и тълкуването на законодателството на Испания, отнасящо се за анализа на делото.
(11)
На 7 април 2008 г. беше проведена среща между представители на Комисията и Banco de Santander S.A.; на 16 април 2008 г. беше проведена среща между представители на Комисията и правната кантора J & A Garrigues S.L., която представлява различни заинтересовани трети страни; на 2 юли 2008 г. беше проведена среща между представители на Комисията и Altadis S.A.; на 12 февруари 2009 г. беше проведена среща между представители на Комисията и Telefónica S.A.
(12)
На 14 юли 2008 г. испанските органи представиха допълнителна информация относно оспорваната мярка, по-специално данни, получени от данъчните декларации за 2006 г., които представят общи сведения за данъкоплатците, възползващи се от оспорваната мярка.
(13)
С електронно писмо от 16 юни 2009 г. испанските органи предоставиха допълнителни данни, като заявиха, че испанските дружества все още са изправени пред множество пречки за трансграничните сливания в Европейския съюз.
(14)
На 28 октомври 2009 г. Комисията прие отрицателно решение (6) с нареждане за възстановяване на помощта, предоставена на бенефициерите въз основа на оспорваното законодателство при придобивания, извършени в рамките на ЕС (по-нататък наричано „предишното решение“). Както е посочено в параграф 119 от настоящото решение, Комисията държи отворена процедурата, започната с решението за откриване, относно придобиванията извън ЕС, от момента, когато испанските органи предоставиха нови данни за пречките пред трансграничните концентрации извън ЕС.
(15)
На 12, 16 и 20 ноември 2009 г. испанските органи представиха обобщена информация относно преките инвестиции на испанските предприятия в държави извън ЕС.
(16)
На 16 декември 2009 г. Комисията изпрати до испанските органи искане за информация относно операциите в държави извън ЕС, като сметна тази информация за нужна за оценяване на това дали схемата представлява държавна помощ, вследствие на предложенията на испанските органи.
(17)
С писмо от 3 януари 2010 г. испанските органи предоставиха подробна информация за 15 държави извън ЕС, в които се извършват по-голямата част (около 70 %) от испанските преки чуждестранни инвестиции. По-точно испанските органи представиха два доклада, изготвени от правна кантора Garrigues и от KPMG, които включваха анализ на предполагаемите фискални и правни пречки в тези трети държави.
(18)
С писмо от 27 януари 2010 г. Комисията получи мнения от Banesto, член на групата Santander.
(19)
С електронно писмо от 3 март 2010 г. испанските органи отговориха на един технически въпрос, който им беше зададен на 26 февруари 2010 г.
(20)
С писмо от 9 юли 2010 г. Комисията получи мнения от Banco Santander.
(21)
С писмо от 25 ноември 2010 г. Комисията получи мнения от Telefónica.
(22)
На 27 ноември 2009 г., 16 юни 2010 г. и 29 юни 2010 г. се проведоха технически заседания между Комисията и испанските органи.
II. ПОДРОБНО ОПИСАНИЕ НА ОСПОРВАНАТА МЯРКА
(23)
Въпросната мярка предвижда данъчна амортизация на финансовата репутация, произтичаща от придобиването на значително дялово участие в целево чуждестранно дружество.
(24)
Мярката е уредена в член 12, параграф 5 от TRLIS (по-нататък наричана „оспорваната мярка“). По-специално, член 2, параграф 5 от Закон 24/2001 от 27 декември 2001 г. изменя испанския Закон за корпоративното данъчно облагане 43/1995 от 27 декември 1995 г., като добавя член 12, параграф 5. Кралският законодателен указ № 4/2004 от 5 март 2004 г. предвижда консолидирана версия на испанския закон за корпоративното данъчно облагане.
(25)
Комисията е запозната, че испанското законодателство е претърпяло развитие след датата на решението за откриване (7). Въпреки това Комисията счита, че най-новите изменения не могат да променят съмненията, изразени в решението за откриване. С цел по-голяма последователност в настоящото решение Комисията ще се позовава на номерацията от испанското законодателство, както е посочено в решението за откриване, макар да е вероятно в него да са направени изменения. Всяка нова правна разпоредба ще бъде изрично посочена като такава.
(26)
Член 12, параграф 5 от TRLIS, част от член 12 от TRLIS - „Корекции на стойност: обезценка на активи“ влезе в сила на 1 януари 2002 г. Най-общо в него се предвижда, че дружество, което подлежи на данъчно облагане в Испания, може да приспадне от подлежащия си на данъчно облагане приход финансовата репутация, която произтича от придобиването на дялово участие на най-малко 5 % от чуждестранно дружество, на равни годишни вноски, до двадесет години след придобиването.
(27)
Под репутация се разбира стойността на уважавано търговско наименование, добри връзки с клиентите, умения на персонала и други фактори, които се очаква в бъдеще да бъдат преобразувани в по-големи от очевидните приходи. Съгласно испанските счетоводни принципи (8) сумата, платена за придобиването на предприятие над пазарната стойност на активите, съставляващи стопанската дейност, се нарича „репутация“ и трябва да бъде осчетоводена като отделен нематериален актив, веднага след като придобиващото дружество поеме контрол върху целевото дружество (9).
(28)
Съгласно данъчните принципи на Испания, с изключение на оспорваната мярка, репутацията може да бъде амортизирана само след обединяване на търговската дейност, което произтича или като резултат от придобиване, или от внасяне на активите, представляващи стопански дейности, или след операция по сливане или разделяне.
(29)
„Финансова репутация“, както се използва в испанската данъчна система, е репутацията, която би била осчетоводена, ако дружеството, притежаващо дяловете, и целевото дружество, се слеят. Ето защо концепцията за финансова репутация съгласно член 12, параграф 5 от TRLIS въвежда в областта на придобиването на дялове концепция, която обикновено се използва при трансакции по прехвърляне на активи или по обединяване на търговска дейност. Съгласно член 12, параграф 5 от TRLIS финансовата репутация се определя, като се приспадне пазарната стойност на материалните и нематериалните активи на придобитото дружество от цената, платена за придобиване на дяловото участие.
(30)
Член 12, параграф 5 от TRLIS предвижда, че амортизацията на финансовата репутация се определя от изпълнението на следните изисквания, както е посочено във връзка с член 21 от TRLIS:
а)
най-малко 5 % от чуждестранното дружество трябва да бъде притежавано пряко или непряко от испанското придобиващо дружество за непрекъснат период от поне една година (10);
б)
чуждестранното дружество трябва да подлежи на облагане със сходен данък като този, прилаган в Испания. Предполага се, че това условие е изпълнено, ако държавата на установяване на целевото дружество е подписала данъчно споразумение с Испания за избягване на международното двойно данъчно облагане и предотвратяване на укриването на данъци (11) с клауза за обмен на информация;
в)
приходът на чуждестранното дружество трябва основно да бъде получаван от стопански дейности, осъществявани в чужбина, или да може да се третира като такъв. Това условие е изпълнено, когато най-малко 85 % от дохода на целевото дружество:
i)
не е включен в данъчната основа съгласно правилата на Испания за международна данъчна прозрачност и се облага като печалбите, получени в Испания (12). Доходът специално се счита, че отговаря на тези изисквания, когато е получен от следните дейности:
-
търговия на едро, когато стоките се предлагат на купувачи в държавата или територията на местожителство на целевото дружество или в която и да е друга държава или територия, различна от Испания,
-
услуги, предоставяни на клиенти, които нямат данъчна регистрация в Испания,
-
финансови услуги, предоставяни на клиенти, които нямат данъчна регистрация в Испания,
-
застрахователни услуги, свързани с риск, който е извън Испания.
ii)
е приход от дивидент, ако са изпълнени условията относно естеството на прихода от дяловото участие, предвидени в член 21, параграф 1, буква а) и равнището на пряко и непряко дялово участие на испанското дружество (член 21, параграф 1, буква в), алинея 2 от TRLIS) (13).
(31)
В допълнение към оспорваната мярка би било добре да се опишат накратко следните разпоредби на TRLIS, на които ще се позовава настоящото решение:
-
В член 11, параграф 4 от TRLIS (14) (член 11 е озаглавен „Корекции на стойност: амортизация“ и се съдържа в глава IV от TRLIS, който постановява данъчната основа) се предвижда амортизация на репутацията за период от минимум двадесет години, произтичаща от придобиване съгласно следните условия: i) репутацията произтича от възмездно придобиване; ii) продавачът не е свързан с придобиващото дружество. В измененията, направени към тази разпоредба след решението за откриване и въведени със Закон 16/2007 от 4 юли 2007 г., също се пояснява, че ако условие ii) не е изпълнено, платената цена, която се използва за изчисляване на репутацията, ще бъде цената, платена за придобития дял от свързаното дружество на несвързания продавач, като също така се изисква iii) да бъде заделен ограничен резерв в размер, най-малко еквивалентен на размера, приспаднат съгласно член 12, параграф 5 от TRLIS.
-
Съгласно член 12, параграф 3 от TRLIS, който се съдържа в глава IV от TRLIS, се позволява частично приспадане за амортизационни отчисления на вътрешни и чуждестранни дялови участия, които не се търгуват на вторичен пазар, до размера на разликата между теоретичната счетоводна стойност в началото и в края на данъчната година. Оспорваната мярка може да бъде приложена заедно с този член от TRLIS (15).
-
Член 89, параграф 3 от TRLIS (член 89 е озаглавен „Участия в капитала на прехвърлящият субект и придобиващият субект“) се съдържа в дял VII, глава VIII относно „Специална система за сливания, разделяния, прехвърляния на активи, замени на дялове и промяна на местопребиваването на европейско дружество или европейско кооперативно дружество от една държава-членка на Европейския съюз в друга“. В член 89, параграф 3 от TRLIS се урежда амортизацията на репутацията, произтичаща от преструктуриране на дейността. Съгласно тази разпоредба трябва да бъдат изпълнени следните условия, за да може член 11, параграф 4 от TRLIS да се прилага спрямо репутацията, произтичаща от обединяване на търговска дейност: i) дялово участие от най-малко 5 % в целевото дружество преди обединяването на търговската дейност; ii) трябва да се докаже, че репутацията е била обложена с данъци и е начислена на продавача, iii) продавачът не е свързан с купувача. Ако условие iii) не е изпълнено, приспаднатата сума трябва да съответства на необратима амортизация на нематериалните активи.
-
Член 21 от TRLIS, озаглавен „Освобождаване за избягване на международното двойно данъчно облагане на дивиденти и приходи от чуждестранни източници, произтичащи от прехвърлянето на ценни книжа, представляващи капитала на субекти, които не са резиденти в Испания“, се съдържа в дял IV от TRLIS. В член 21 се определят условията, съгласно които дивиденти и приходи от дружества, които не са резиденти на територията на Испания, се освобождават от данъчно облагане, когато се получават от дружество, чиято данъчна регистрация е в Испания.
-
Член 22 от TRLIS, озаглавен „Освобождаване на някои приходи, получени в чужбина чрез постоянно установяване“, се съдържа в глава IV от TRLIS. В член 22 от TRLIS се определят условията, съгласно които приход, реализиран в чужбина от постоянно установяване, което не се намира в Испания, е освободен от данъчно облагане.
(32)
За целите на това решение:
-
Прехвърляне на активи означава операция, при която дадено дружество прехвърля, без да бъде прекратено, всички или един или повече клонове от своята дейност на друго дружество.
-
Обединяване на търговска дейност означава операция, при която едно или повече дружества при прекратяване без ликвидация прехвърля всички свои активи и пасиви на друго съществуващо дружество или на дружество, което учредява, срещу емитиране на акционерите си на ценни книжа, представляващи капитала на това друго дружество.
-
Придобиване на дялове означава операция, чрез която едно дружество придобива дялово участие в капитала на друго дружество, без да придобива мажоритарно участие или контрол върху правата на глас в целевото дружество.
-
Целево дружество означава дружество, седалището на което не е в Испания, чийто приход отговаря на условията, посочени в параграф 30, буква в), и в което се придобива дялово участие от дружество, чието седалище е в Испания.
-
Придобиванията в рамките на ЕС означават придобивания на дялово участие, които отговарят на всички съответни условия на член 12, параграф 5 от TRLIS, в целево дружество, което е учредено съгласно законодателството на държава-членка и неговото регистрирано седалище, централно управление или основно място на дейност е в рамките на Съюза.
-
Придобиванията извън рамките на ЕС означават придобивания на дялово участие, които отговарят на всички съответни условия на член 12, параграф 5 от TRLIS, в целево дружество, което не е учредено съгласно законодателството на държава-членка или неговото регистрирано седалище, централно управление или основно място на дейност не е в рамките на Съюза.
III. ОСНОВАНИЯ ЗА ОТКРИВАНЕ НА ПРОЦЕДУРАТА
(33)
В решението за откриване Комисията започна официалната процедура по разследване, посочена в член 108, параграф 2 от ДФЕС (предишен член 88, параграф 2 от Договора за ЕО) във връзка с оспорваната мярка, защото тя изглежда изпълнява всички условия, за да бъде разглеждана като държавна помощ по смисъла на член 107, параграф 1 от ДФЕС. Комисията също така има съмнения дали оспорваната мярка може да бъде разглеждана като съвместима с вътрешния пазар, тъй като изглежда, че никое от изключенията, предвидени в член 107, параграфи 2 и 3 не е приложимо.
(34)
По-специално Комисията счита, че оспорваната мярка е извън обичайния обхват на системата за корпоративно данъчно облагане на Испания, която е референтната данъчна система. Комисията също така счете, че данъчната амортизация на финансовата репутация, произтичаща от придобиването на 5 % дялово участие в целево чуждестранно дружество, изглежда представлява изключителен стимул.
(35)
Комисията подчерта, че данъчната амортизация се прилага само за конкретна категория предприятия, а именно предприятия, придобиващи определени дялови участия, чийто размер е най-малко 5 % от дяловия капитал на целевото дружество и само по отношение на чуждестранни целеви дружества, ако са изпълнени критериите съгласно член 21, параграф 1 от TRLIS. Комисията също така подчерта, че съгласно практиката на Съда на Европейския съюз намаление на данъка, което благоприятства само износа на национални продукти, представлява държавна помощ (16). Ето защо оспорваната мярка изглежда избирателна.
(36)
В тази връзка Комисията счете също така, че избирателното предимство изглежда не е оправдано от самото естество на данъчната система. По-специално, тя счете, че диференциацията, създадена чрез оспорваната мярка, която се отклонява от общите правила на испанската счетоводна и данъчна система, не може да бъде обоснована с аргументи, свързани с техническите аспекти на данъчната система. В действителност репутацията може да бъде приспадната единствено в случай на обединяване на търговска дейност или прехвърляне на активи, освен съгласно разпоредбите на оспорваната мярка. Комисията също така счете, че е непропорционално за оспорваната мярка да се твърди, че с нея се постигат целите на неутралност, към които се стреми испанската система, тъй като тя се ограничава само до придобиването на значителни дялови участия в чуждестранни дружества.
(37)
В допълнение Комисията счете, че оспорваната мярка предполага използването на държавни ресурси, тъй като тя предвижда отказване от данъчни приходи от страна на Държавната хазна на Испания. Накрая, оспорваната мярка би могла да наруши конкуренцията на европейския пазар на придобиванията, като предостави избирателно икономическо предимство на испанските дружества, които участват в придобиването на значителни дялови участия в чуждестранни дружества. Комисията не установи също така никакви основания оспорваната мярка да бъде счетена за съвместима с вътрешния пазар.
(38)
Ето защо Комисията достигна до заключението, че оспорваната мярка би могла да представлява несъвместима държавна помощ. В този случай следва да се извърши възстановяване на държавна помощ съгласно член 14 от Регламент (ЕО) № 659/1999 на Съвета от 22 март 1999 г. за установяване на подробни правила за прилагането на член 93 от Договора. Комисията съответно прикани испанските органи и заинтересованите страни да представят своите забележки относно възможното наличие на законни очаквания или друг общ принцип на правото на Съюза, който би позволил на Комисията да отмени възстановяването на помощта по изключение съгласно второто изречение на член 14, параграф 1 от горепосочения регламент на Съвета.
IV. ПЪРВОТО ЧАСТИЧНО ОТРИЦАТЕЛНО РЕШЕНИЕ
(39)
В предишното решение Комисията заключи, че член 12, параграф 5 от TRLIS представлява схема за помощ по смисъла на член 107, параграф 1 от ДФЕС, когато се прилага за придобивания, извършени в рамките на ЕС.
(40)
Освен това Комисията констатира, че тъй като оспорваната мярка е била приложена в нарушение на член 108, параграф 3 от ДФЕС, тя представлява неправомерна схема за помощ, доколкото се прилага по отношение на придобивания в рамките на ЕС.
(41)
Процедурата, открита с решението за откриване от 10 октомври 2007 г., бе запазена отворена от Комисията към придобиванията извън рамките на ЕС с оглед на новите елементи, които испанските органи се ангажираха да предоставят по отношение на пречките пред трансграничните сливания извън рамите на ЕС.
V. МНЕНИЯ НА ИСПАНСКИТЕ ОРГАНИ И ЗАИНТЕРЕСОВАНИТЕ ТРЕТИ СТРАНИ
(42)
Комисията получи мнения от испанските органи (17) и от 32 заинтересовани страни (18), осем от които са асоциации.
(43)
Накратко, испанските органи считат, че член 12, параграф 5 от TRLIS представлява обща мярка, а не изключение от испанската данъчна система, тъй като тази разпоредба позволява амортизацията на нематериален актив, която се прилага по отношение на всеки данъкоплатец, придобиващ значително дялово участие в чуждестранно дружество. С оглед на практиката на Комисията и съответната съдебна практика, испанските органи достигат до заключението, че оспорваната мярка не може да бъде разглеждана като държавна помощ по смисъла на член 107 от ДФЕС. В допълнение испанските органи считат, че различно заключение би противоречало на принципа на правната сигурност. Испанските органи също така оспорват компетентността на Комисията да изразява съмнения по отношение на тази обща мярка, тъй като те считат, че Комисията не може да използва правилата за държавна помощ като основание за хармонизиране на данъчни въпроси.
(44)
Като цяло, 30 заинтересовани трети страни (наричани по-долу „30-те заинтересовани страни“) подкрепят становищата на испанските органи, докато две други заинтересовани страни (наричани по-долу „двете страни“) считат, че член 12, параграф 5 от TRLIS представлява неправомерна мярка за държавна помощ, която е несъвместима с вътрешния пазар. Ето защо доводите на 30-те заинтересовани страни ще бъдат представени заедно с позицията на испанските органи, а доводите на двете страни ще бъдат описани отделно.
А. Мнения на испанските органи и 30-те заинтересовани страни
(45)
Като предварителна бележка испанските органи подчертават, че прякото облагане с данъци е от компетентността на държавите-членки. Затова действията на Комисията в тази област следва да бъдат в съответствие с принципа на субсидиарност, посочен в член 5 от Договора за ЕО (сега заменен по същество от член 5 от ДФЕС). Освен това испанските органи припомнят, че съгласно член 3 от Договора за ЕО (сега заменен по същество от членове 3-6 от ДФЕС) и член 58, параграф 1, буква а) от Договора за ЕО на държавите-членки се разрешава да установяват различни данъчни системи според местоположението на инвестицията или мястото на установяване за данъчни цели на данъкоплатеца, без това да се разглежда като ограничаване на свободното движение на капитал.
(46)
Тридесетте заинтересовани страни също поддържат становището, че решението на Комисията би нарушило принципа на национална данъчна автономия, предвиден в ДФЕС, както и член 56 от Договора за ЕО (сега заменен с член 63 от ДФЕС), с които се забраняват ограничения върху свободното движение на капитал.
A.1. Оспорваната мярка не представлява държавна помощ
(47)
Испанските органи и 30-те заинтересовани страни считат, че оспорваната мярка не представлява държавна помощ по смисъла на член 107, параграф 1 от ДФЕС, тъй като: i) не предоставя икономическо предимство; ii) не поставя в по-благоприятно положение определени предприятия; и iii) не нарушава или не заплашва да наруши конкуренцията между държавите-членки. В съответствие с логиката на испанската данъчна система, те смятат, че оспорваната мярка следва да бъде разглеждана като обща мярка, която се прилага без дискриминация по отношение на всеки вид дружество и дейност.
A.1.1. Оспорваната мярка не предоставя икономическо предимство
(48)
Противно на позицията на Комисията, изразена в решението за откриване, член 12, параграф 5 от TRLIS не представлява изключение от испанската система за корпоративно данъчно облагане, тъй като i) испанската счетоводна система не е подходяща отправна точка за обосноваване на съществуването на изключение от данъчната система; и ii) дори и да беше, характеризирането на финансовата репутация като амортизируем актив с течение на времето, от историческа гледна точка е обща особеност на испанската счетоводна система и системата за корпоративно данъчно облагане.
(49)
На първо място, поради липса на хармонизирани счетоводни правила счетоводният резултат не може да служи като отправна точка за установяването на изключителния характер на оспорваната мярка. В действителност в Испания данъчната основа се изчислява въз основа на счетоводния резултат, коригиран спрямо правилата за данъчно облагане. Следователно в разглеждания случай счетоводни съображения не могат, според становището на Испания, да служат като отправна точка за данъчна мярка.
(50)
На второ място, не е правилно да се счита, че амортизацията на репутацията не е присъща на логиката на испанската счетоводна система, тъй като както репутацията (19), така и финансовата репутация (20) могат да се амортизират за период до 20 години. Тези емпирични правила отразяват обезценката на съответните активи, били те материални или не. Следователно член 12, параграф 5 от TRLIS не представлява изключение и не се отклонява от правилата за амортизация на репутацията, установени в счетоводната и данъчната система на Испания.
(51)
На трето място, испанските органи подчертават, че оспорваната мярка не представлява действително икономическо предимство, тъй като в случай на продажба на придобитото дялово участие приспадната сума се възстановява чрез облагане на печалбата от капитала, като по този начин данъкоплатецът е поставен в положение, в което би бил, ако не е приложен член 12, параграф 5 от TRLIS.
(52)
На четвърто място, Комисията неправилно се позовава на член 11, параграф 4 и член 89, параграф 3 от TRLIS, за да установи наличието на предимство. В решението за откриване Комисията посочва, че от член 12, параграф 5 от TRLIS не е необходимо да се възползва нито обединяване на търговската дейност, нито поглъщане на целевото дружество. Това изявление произтича от неразбиране на испанската данъчна система, тъй като тези два члена не възпрепятстват група дружества, които съвместно придобиват контрол върху целевото дружество, да приспаднат съответната част от репутацията, произтичаща от операцията. Следователно, прилагането на тези два члена не изисква индивидуален контрол върху целевото дружество, за да бъде извлечена полза от оспорваната мярка. В този контекст би било неправилно да се счита, че член 12, параграф 5 от TRLIS предлага по-благоприятно третиране отколкото член 11, параграф 4 или член 89, параграф 3 от TRLIS по отношение на контролното положение на бенефициерите. В заключение следва да се отбележи, че критерият за дялово участие от 5 % е несъвместим с условията, предвидени в член 89, параграф 3 от TRLIS, а също и с насоките и практиките на Комисията (21).
(53)
Испанските органи подчертават, че Комисията също така неправилно се позовава на член 12, параграф 3 от TRLIS, за да установи предполагаемото предимство съгласно член 12, параграф 5 от TRLIS: член 12, параграф 3 се прилага по отношение на случаи на амортизация, когато е налице обективна загуба, отчетена от целевото дружество, докато член 12, параграф 5 от TRLIS допълва тази разпоредба и отразява обезценката, отнасяща се до амортизацията на финансовата репутация.
(54)
На пето място, в Известието на Комисията за прилагане на правилата за държавна помощ по отношение на мерките за пряко данъчно облагане на дружества (22) (наричано по-долу „Известието на Комисията“) изрично се посочва, че правилата за амортизация не предполагат държавна помощ. Тъй като настоящият амортизационен коефициент за финансова репутация за период от най-малко 20 години е същият като коефициента за амортизация на репутация, правилото не представлява изключение от общата система за данъчно облагане.
(55)
На последно място, тридесетте заинтересовани страни също считат, че ако оспорваната мярка представлява предимство, крайните бенефициери биха били притежатели на дяловете в целевото дружество, тъй като те биха получили цената, заплатена от придобиващото дружество, което се възползва от оспорваната мярка.
A.1.2. Оспорваната мярка не поставя в по-благоприятно положение определени предприятия или производството на определени стоки
(56)
На първо място, Испания поддържа становището, че член 12, параграф 5 от TRLIS е обща мярка, тъй като тя е отворена към всяко испанско дружество, независимо от неговата дейност, сектор, мащаб, форма или други характеристики. Единственото условие, за да може данъкоплатецът да се възползва от оспорваната мярка, е да бъде установен за данъчни цели в Испания. Фактът, че не всички данъкоплатци се възползват от въпросната мярка, не я прави избирателна. Следователно член 12, параграф 5 от TRLIS не е нито de facto, нито de jure избирателен по смисъла на член 107, параграф 1 от ДФЕС. Съответно с писмо от 14 юли 2008 г. (23) испанските органи предоставиха данни, получени от данъчните декларации в Испания за 2006 г., които показват, че всички видове дружества (МСП и големи предприятия), както и дружества, работещи в различни сектори на икономиката, са се възползвали от оспорваната мярка. Испанските органи подчертават също така, че в неотдавнашно съдебно решение (24) Общият съд е посочил, че ограничен брой бенефициери не е сам по себе си достатъчен, за да се установи избирателността на мярката, тъй като тази група всъщност може да представлява всички предприятия в определено правно или фактическо положение. По-специално испанските органи подчертават, че оспорваната мярка има сходства с неотдавнашно дело (25), при което Комисията е счела, че това е обща мярка, и следователно те искат същото третиране.
(57)
На второ място, според испанските органи и 30-те заинтересовани страни в своето решение за откриване Комисията смесва понятието за избирателност и обективните условия на оспорваната мярка, които се отнасят само до определени трансакции (т.е. дялово участие в чуждестранно целево дружество). В действителност Комисията твърди, че член 12, параграф 5 от TRLIS е избирателен, тъй като не се предоставя еднакво третиране на подобни инвестиции в испански дружества. Комисията обаче не отчита, че критерият за избирателност не се определя от факта, че бенефициерът на оспорваната мярка е група от дружества или многонационално дружество, което притежава дял в целево дружество. Фактът, че от мярката се възползват само дружества, които отговарят на обективния критерий, предвиден в оспорваната мярка, не я прави сам по себе си избирателна. Критерият за избирателност предполага, че на бенефициера на оспорваната мярка следва да бъдат наложени субективни ограничения. Критерият за избирателност, създаден за тази процедура, е несъвместим с предишна практика на Комисията и е твърде неясен и широк. По-нататъшното развиване на тази концепция би било довело до погрешното заключение, че повечето подлежащи на приспадане данъчни разходи попадат в обхвата на член 107, параграф 1 от ДФЕС.
(58)
Испанските органи добавят, че фактът на ограничаване на амортизацията на финансова репутация до тази, която произтича от придобиването на значително дялово участие в целевото дружество, не е достатъчен, за да се премахне общият характер на оспорваната мярка, тъй като тя се прилага без дискриминация по отношение на всяко дружество, което е установено за данъчни цели в Испания, без да има допълнителни изисквания. В съответствие с практиката на Съда (26) мярка, от която се възползват без разграничение всички предприятия, които се намират на националната територия, не може да представлява държавна помощ.
(59)
На трето място, по отношение на прага от 5 %, това равнище не поставя минимален размер на инвестицията и следователно от оспорваната мярка не се възползват само големи предприятия. По отношение на факта, че няма изискване продавачът да заплати данък върху дохода, за да бъде приложена оспорваната мярка, испанските органи считат, че това няма връзка, тъй като контролът върху доход, получен в чужбина от продавач, който не подлежи на данъчно облагане в Испания, е извън тяхната област на компетентност. На последно място, ограничаване на обхвата на мярката - поради фискални технически съображения - до придобивания на дялови участия в целеви дружества е съвместимо с положението, което възниква в резултат на изпълнението на различни директиви на Общността.
(60)
На четвърто място, въвеждането на оспорваната мярка във всеки случай е обосновано от принципа на неутралност, който е в основата на цялото испанско данъчно законодателство. Този принцип предполага, че данъчното третиране на инвестиция следва да бъде неутрално, независимо от използваните инструменти, било то прехвърляне на активи, обединяване на търговската дейност или придобиване на дялове. Следователно данъчната амортизация на инвестиция следва да бъде идентична, независимо от инструмента, използван за осъществяване на въпросното придобиване. Крайната цел на оспорваната мярка, в тази по-широка перспектива, е да гарантира свободното движение на капитал, като не допуска дискриминационно данъчно третиране между трансакциите с целеви дружества и изцяло вътрешни трансакции. Като се има предвид, че придобиванията на значителни дялови участия във резидентни дружества би могло да доведе до обединяване на търговската дейност на придобиващото и придобитото дружества без правни или фискални ограничения, репутацията, която би произтекла за данъчни цели в резултат от обединяването, може да се амортизира (27). При все това репутация на трансгранични операции не може да произтече, защото няма пълно хармонизиране на общностно равнище, или - дори по-лошо - защото няма хармонизиране извън границите на Европейския съюз.
(61)
Освен това, в хода на разследването испанските органи и някои от 30-те заинтересовани страни предоставиха много подробно описание на правните пречки, които съществуват в законодателството на 15 трети държави. Техническата информация, съдържаща се в информацията, представена от испанските органи и 30-те заинтересовани страни, е обобщена в приложения II и III към настоящото решение (по-нататък наричани „докладите“). Тези описания трябва да бъдат тълкувани по-широко в контекста на следното изявление на испанските органи (28): „испанската данъчна система предвижда различни данъчни схеми, както е в случая на придобивания на дялови участия в чуждестранни дружества в сравнение с придобивания в испански дружества (невъзможност да се предприемат операции по сливане, поемане на риск и т.н.), за да постигне данъчната неутралност, към която се стреми вътрешното испанско законодателство и самото право на ЕС, както и за да се гарантира, че испанската данъчна система е последователна и ефективна“. Според тези органи и 30-те заинтересовани страни пречките, описани в докладите, правят невъзможни обединяванията на търговска дейност между дружества от различни държави-членки. Следователно целта на оспорваната мярка е да премахне отрицателното въздействие на тези пречки, за чието съществуване Испания не носи отговорност. Следователно ограничаване на обхвата на оспорваната мярка до трансгранични придобивания е необходимо, за да се приложи принципът на неутралност. По този начин, също според испанските органи, испанската данъчна система третира различно данъкоплатци, които се намират в различно положение (29), като така се гарантира, че испанската данъчна система е неутрална, каквото е изискването на самата испанска данъчна система, както и на ДФЕС.
(62)
В заключение, оспорваната мярка е предназначена да премахне данъчните пречки, които испанската данъчна система поставя пред инвестиционните решения чрез санкциониране на придобиванията на дялове в чуждестранни дружества, а не на придобиванията на дялове в местни дружества. Оспорваната мярка гарантира еднакво данъчно третиране и за двата вида придобиване (пряко придобиване на активи и непряко придобиване чрез закупуване на дялови участия): по този начин репутация, произтичаща и от двата вида придобивания (пряка репутация и финансова репутация), може да бъде установена с цел насърчаване интеграцията на различните пазари до момента на премахване на фактическите и правните пречки пред трансграничните обединявания на търговска дейност. По този начин испанските органи гарантират, че данъкоплатците могат да изберат да инвестират на местно или трансгранично равнище, без да бъдат засегнати от тези пречки. По същество член 12, параграф 5 от TRLIS възстановява справедливите условия на конкуренция, като отстранява неблагоприятното въздействие на пречките.
A.1.3. Оспорваната мярка нито нарушава конкуренцията, нито засяга търговията в Съюза
(63)
Испанските органи посочват, че Комисията не е установила надлежно, че член 12, параграф 5 от TRLIS ограничава конкуренцията, тъй като i) т.нар „пазар за придобиване на дялове в дружества“ не представлява съответен пазар за целите на конкурентното право; и ii) дори ако това е така, амортизацията на финансовата репутация сама по себе си не засяга конкурентната позиция на испанските предприятия.
(64)
На първо място, Комисията определи оспорваната мярка като антиконкурентно предимство с мотив, че с член 12, параграф 5 на испанските данъкоплатци се позволява да получат премия за придобиването на значителни дялови участия в целево дружество. При все това Комисията не извърши никакво сравнително проучване на икономическите обстоятелства за испанските и международните дружества.
(65)
На второ място, тъй като оспорваната мярка е отворена към всяко испанско дружество без ограничения, тя не може да наруши конкуренцията. В действителност всяко дружество, намиращо в същото положение като бенефициера на оспорваната мярка, може да се възползва от мярката, като по този начин намали данъчната тежест, която отменя всяко едно конкурентно предимство, което може да произтече от нея. В допълнение, по-ниската данъчна ставка в държава-членка, която може да увеличи конкурентното предимство на местните дружества, не следва да попада в правилата за държавна помощ, докато тя е от общ характер.
(66)
Накрая, Комисията вече е проверила, с оглед на Регламента за сливанията (30), много трансгранични операции, извършени от испански дружества, които са можели да се възползват от оспорваната мярка. Досега Комисията не е изразила никакви опасения относно потенциално нарушаване на конкуренцията в нито един от тези случаи.
(67)
Твърденията на Комисията не само са далеч от реалността, но също така те не са съобразени с инвестиционната ситуация при испанските дружества. Оспорваната мярка нито нарушава конкуренцията, нито пък засяга по неблагоприятен начин условията за търговия в ЕС до степен, която противоречи на общия интерес.
(68)
В резултат от конкуренцията между данъчните системи в един нехармонизиран пазар, идентичните операции имат различно фискално въздействие в зависимост от това къде търговците са установени за данъчни цели. Това положение нарушава конкуренцията, дори ако оценяваните национални мерки са общи мерки. С други думи това нарушаване не е резултат от държавната помощ, а от липсата на хармонизация. Ако логиката на Комисията беше следвана докрай, тя трябваше да открие официални разследвания по отношение на стотици национални мерки, които биха създали ситуация на правна несигурност, оказваща силно вредно въздействие върху чуждестранните инвестиции.
A.2. Съвместимост
(69)
Дори, ако Комисията счете, че член 12, параграф 5 от TRLIS представлява държавна помощ по смисъла на член 107, параграф 1 от ДФЕС, тази разпоредба е съвместима с член 107, параграф 3 от ДФЕС, тъй като тя допринася за насърчаване на интеграцията на международните дружества, което в интерес на Съюза.
(70)
Както е посочено в Плана за действие относно държавните помощи (31), дадена мярка може да бъде считана за съвместима, ако тя е насочена към пазарна слабост, ако изпълнява ясно определени цели от общ интерес и ако не нарушава конкуренцията и търговията в Съюза до степен, която противоречи на общия интерес. В разглеждания случай пазарната слабост е затруднението (или действителната невъзможност) за извършване на трансгранични обединявания на търговска дейност. Целта на член 12, параграф 5 от TRLIS е да се насърчи създаването на паневропейски предприятия чрез приравняване на вътрешни и трансгранични придобивания.
(71)
По тази причина, по мнение на испанските органи, член 12, параграф 5 от TRLIS е съвместим с вътрешния пазар, тъй като при липсата на данъчна хармонизация в Европа, той постига целта за премахване на пречките пред трансграничните инвестиции по пропорционален начин. По същество оспорваната мярка цели премахване на неблагоприятното въздействие на пречките пред трансграничните обединявания на търговска дейност и уеднаквяване на данъчното третиране на трансграничните и местните обединявания на търговска дейност, за да се гарантира, че решенията, взети по отношение на тези операции, не се основават на данъчни съображения, а единствено на икономически съображения.
A.3. Законни очаквания и правна сигурност
(72)
На последно място и в случай че Комисията обяви, че член 12, параграф 5 от TRLIS представлява държавна помощ, която е несъвместима с вътрешния пазар, Комисията трябва да признае съществуването на определени обстоятелства, оправдаващи невъзстановяването на държавната помощ, за която се твърди, че е получена съгласно член 12, параграф 5 от TRLIS. Бенефициерите следва да имат право да довършат изключителната амортизация на финансовата репутация в съответствие с придобиванията, направени преди датата на публикуване на окончателното решение.
(73)
На първо място, в решението за откриване Комисията изглежда признава вероятното съществуване на законни очаквания. Следователно в съответствие със съдебната практика на Общия съд (32) това изявление представлява ясен показател за съществуването на законни очаквания. Тъй като решението за откриване не предрешава резултата от официалното разследване, законните очаквания следва да бъдат признати за всички операции, извършени преди датата на публикуване на окончателното решение.
(74)
На второ място, в своите отговори на писмени въпроси от членове на Европейския парламент (33) Комисията заяви, че член 12, параграф 5 от TRLIS не представлява държавна помощ. Това изявление представлява ясна позиция от страна на Комисията, която предлага очевидни законни очаквания на испанските органи и бенефициерите от оспорваната мярка.
(75)
На трето място, в съответствие със заключението, до което Комисията е достигнала при подобни дела (34), Комисията е предоставила поредица от косвени доказателства за това, че член 12, параграф 5 от TRLIS не представлява държавна помощ. С оглед на тези решения едно добросъвестно предприятие нямаше да може да предвиди, че Комисията може да възприеме обратна позиция.
(76)
Накрая, оспорваната мярка следва да продължи да бъде прилагана по отношение на всички операции преди датата на публикуване на отрицателно решение до приключване на амортизацията на финансовата репутация. Оспорваната мярка съответства на правото на приспадане на дадена сума, определена в момента на придобиването, приспадането на която се извършва през следващите 20 години. Освен това предвид позицията, заета от Комисията по подобни дела (35), обосновано е да се приеме, че законните очаквания следва да останат до датата на публикуване на окончателното решение.
Б. Мнения на двете страни
(77)
По мнение на двете страни член 12, параграф 5 от TRLIS представлява държавна помощ. Те поддържат становището, че в разглеждания случай липсват каквито и да било законни очаквания и по тази причина приканват Комисията да нареди възстановяване на всяка една предоставена неправомерна помощ. Техните аргументи са обобщени по-долу:
Б.1. Оспорваната мярка представлява държавна помощ
Б.1.1. Оспорваната мярка предоставя икономическо предимство
(78)
По мнение на двете страни член 12, параграф 5 от TRLIS е с изключителен характер, тъй като испанската данъчна система, с изключение на тази разпоредба, не позволява каквато и да било амортизация на финансова репутация, а единствено приспадане в случай на тест за обезценка. До въвеждането на член 12, параграф 5 от TRLIS испанското законодателство за корпоративно данъчно облагане не позволяваше амортизацията на дялови участие, независимо от това дали в действителност е била извършвана обезценка или не. Те подчертават, че член 12, параграф 5 от TRLIS вероятно е уникален в европейския контекст, тъй като никоя друга държава-членка няма подобна система за трансгранични транзакции, които не включват придобиване на контролни дялове.
(79)
Съгласно испанската данъчна система, репутацията може да бъде амортизирана, само ако е налице обединяване на търговската дейност - единственото изключение е оспорваната мярка, която позволява амортизация в изключителен случай: ако е придобито миноритарно дялово участие в целево дружество. Това представлява отклонение от общата данъчна система, тъй като амортизация е възможна не само когато не е налично обединение на търговска дейност, но също така и в случаи, в които купувачът дори не придобива контрол върху чуждестранното целево дружество. По този начин от член 12, параграф 5 от TRLIS се възползват определени испански дружества спрямо i) други испански дружества, които осъществяват своята дейност единствено на национално равнище и ii) други оператори от ЕС, които се конкурират на международно равнище с бенефициери на оспорваната мярка в Испания.
(80)
От икономическа гледна точка испанските органи не само предоставят безлихвен заем, който ще бъде теглен в продължение на двадесет години (безлихвено отлагане на данъци), а също така фактически се позволява заемополучателят сам да определи датата на изплащане на безлихвения заем - ако заемът действително се изплаща. Ако инвеститорът не прехвърля значителните дялови участия, последицата е аналогична на анулиране на дълга от страна на испанските органи. В този случай мярката се превръща в постоянно освобождаване от данъци.
(81)
Една от двете страни изчислява, че в резултат от оспорваната мярка придобиващите от Испания, например в банковия сектор, могат да плащат около 7 % повече от това, което те биха могли да плащат в други случаи. При все това тя също така отчита, че тъй като цената на предлагане е комбинация от различни допълнителни елементи, оспорваната мярка не е единственият фактор, въпреки че вероятно тя е един от най-решаващите фактори за агресивността на потенциални участници в търгове от Испания, които се възползват от оспорваната мярка. Тази страна счита също така, че мярката предоставя конкретно предимство на испански участници в международни търгове.
Б.1.2. Оспорваната мярка поставя в по-благоприятно положение определени предприятия или производството на определени стоки
(82)
Налице е ясен паралел между разглеждания случай и обстоятелствата, които са довели до решението на Съда от 15 юли 2004 г. (36) Въпреки доводите, изложени от испанските органи, че оспорваната мярка не е избирателна в последния случай, тъй като член 37 от TRLIS се прилага по отношение на всички испански предприятия, които инвестират на международно равнище, Съдът стигна до заключението, че мярката е представлявала държавна помощ, тъй като тя се е ограничавала само до една категория предприятия, а именно предприятия, които осъществяват определени международни инвестиции. Същата тази логика може да важи и за член 12, параграф 5 от TRLIS. По тази причина избирателността на член 12, параграф 5 от TRLIS се дължи на факта, че единствено дружествата, които придобиват дялови участия в чуждестранни дружества, имат право да се възползват от тази разпоредба.
(83)
Освен това единствено предприятия с определен мащаб и финансова мощ, които осъществяват многонационални операции, могат да се възползват от член 12, параграф 5 от TRLIS. Въпреки че балансът на дружеството разкрива счетоводните стойности на активите, малко вероятно е в него също така да са отразени неявните пазарни стойности на активите. По тази причина на практика само оператори с контролно участие в целеви дружества имат достатъчен достъп до отчетите на дадено дружество с цел определяне на неявната пазарна стойност на активите на дружеството. Следователно прагът от 5 % поставя в по-благоприятно положение дружества, които извършват многонационални операции.
(84)
Освен това единствено испански оператор, който извършва стопанска дейност в Испания, прилага испанска данъчна основа и може да се възползва от амортизационното отчисление. По тази причина единствено дружества, чиито седалища са в Испания и които прилагат значителна данъчна основа, използвана в Испания, могат да се възползват от амортизационното отчисление, тъй като потенциалната полза е свързана по-скоро с мащаба на операцията, извършена в Испания, отколкото с придобиването. Въпреки че член 12, параграф 5 от TRLIS е формулиран с цел да бъде прилаган по отношение на всички оператори, установени в Испания, на практика само ограничен и подлежащ на установяване брой дружества, прилагащи испанска данъчна основа, които извършват придобивания в чуждестранни дружества през съответната данъчна година и прилагат данъчна основа в значителен размер, спрямо която ще се извърши приспадането на финансовата репутация, могат да се възползват от прилагането на мярката на годишна основа. В резултат от това действително оспорваната мярка осигурява различно данъчно третиране във връзка с придобиванията в чужбина, дори за испански оператори, намиращи се в еднакво положение.
(85)
Двете страни считат, че те не са могли да установят какъвто и да било обективен или хоризонтален критерий или условие, което обосновава оспорваната мярка. За разлика от това те са на мнение, че основното предназначение на мярката е от нея да се възползват определени испански оператори. В допълнение, ако оспорваната мярка е присъща на испанската данъчна система, чуждестранните дялови участия, придобити преди тази дата, следва също така да отговарят на критериите за възползване от мярката, но това не е така, тъй като данъчното облекчение се предоставя единствено за дялови участия, придобити след 1 януари 2002 г.
(86)
Съобразно с това и с оглед на политиката на Комисията (37) оспорваната мярка трябва да бъде считана за избирателна.
Б.1.3. Оспорваната мярка нарушава конкуренцията и засяга търговията в ЕС
(87)
Оспорваната мярка несъмнено е дискриминационна, тъй като тя предоставя на испанските оператори ясна данъчна и парична облага, от която чуждестранните оператори не могат да се възползват. Това предимство оказва значително влияние при участие в търг или друга конкурентна процедура за придобиването на дружество.
(88)
Предложенията за поглъщане обикновено предполагат плащането на премия над цената на дела в целевото дружество, от което в почти всички случаи би произтекла финансова репутация. Няколкократно финансовата преса е съобщавала за големи придобивания от испански дружества и за съответните данъчни привилегии, произтичащи от испанските правила за данъчно облагане по отношение на амортизацията на финансова репутация. За едно от тези придобивания от инвестиционна банка беше изчислено, че размерът на данъчната привилегия, произтичаща съгласно член 12, параграф 5 от TRLIS, възлиза на 1,7 млрд. EUR, или 6,5 % от цената на предлагане. В друго съобщение е било посочено, че испанското придобиващо дружество е могло да предложи оферта за придобиване, надвишаваща с 15 % офертите на конкурентите, чиито седалища не са в Испания.
(89)
Оспорваната мярка също така изглежда поставя в по-благоприятно положение определени дейности по износ (помощ за износ за придобивания на дялове в чуждестранни дружества), осъществявани от испански дружества, което противоречи на установената политика на Комисията (38) в тази област.
Б.1.4. Оспорваната мярка засяга държавните ресурси
(90)
Оспорваната мярка е в полза на предприятия, които отговарят на определени изисквания и тя им дава възможност да намаляват своята данъчна основа и по този начин размера на данъка, който по правило те биха дължали в дадена година, ако тази разпоредба не съществуваше. Следователно тя предоставя на бенефициера финансово предимство, разходите за което се поемат директно от бюджета на съответната държава-членка.
VI. РЕАКЦИЯ ОТ СТРАНА НА ИСПАНИЯ НА МНЕНИЯТА НА ТРЕТИ СТРАНИ
(91)
Испанските органи подчертават, че по-голяма част от мненията на трети страни подкрепят тяхната гледна точка. Само две от страните считат, че оспорваната мярка представлява държавна помощ, докато всички други страни достигат до заключението, че член 12, параграф 5 от TRLIS не представлява държавна помощ по смисъла на член 107, параграф 1 от ДФЕС. В противен случай по-малко икономически оператори щяха да са представили мнения. В допълнение, разнообразните дейности и мащаба на заинтересованите трети страни показва общия характер на оспорваната мярка.
(92)
Що се отнася до изключителния характер на оспорваната мярка, испанските органи отхвърлят това определение, като припомнят общата характеристика на амортизацията на репутацията и финансовата репутация съгласно испанските счетоводни правила (39). В допълнение, приспадането на амортизацията на репутацията представлява общото правило на системата за корпоративно данъчно облагане на Испания в съответствие с разпоредбите, предвидени в член 11, параграф 4 и член 89, параграф 3 от TRLIS. Член 12, параграф 5 от TRLIS следва същата логика. Неправилно е член 12, параграф 3 от TRLIS да бъде представян като общото правило за амортизация на финансова репутация, тъй като този член се отнася за приспадането на дялови участия в субекти, които не са регистрирани за търговия на фондовата борса. Тази разпоредба е свързана с амортизационното отчисление на теоретичната счетоводна стойност, а не с финансовата репутация. Член 12, параграф 3 и член 12, параграф 5 от TRLIS са две допълващи се общи правила: първият от тях се отнася за обезценката, свързана със загубите, генерирани от целевото дружество, докато вторият член се отнася за приспадането единствено на част от обезценката, която може да бъде свързана с амортизацията на финансовата репутация. На последно място, фактът, че нито една друга държава-членка не прилага мярка, която е подобна на оспорваната мярка, не е от значение, тъй като данъчните системи в рамките на Европейския съюз не са хармонизирани.
(93)
Що се отнася до избирателния характер на оспорваната мярка, сравненията, които се правят с решението на Съда от 15 юли 2004 г. (40), са неправилни, тъй като в този случай Комисията ясно е определила профила на бенефициера, докато в настоящия случай това не може да бъда направено. В действителност член 12, параграф 5 от TRLIS не изисква наличието на каквато и да било връзка между придобиването на дялово участие и износът на стоки и услуги. Следователно оспорваната мярка няма за последица увеличаване на износа на испански стоки или услуги. Фактът, че тази неизбирателна мярка не е приложима за вътрешни операции не засяга нейния общ характер. В действителност крайната цел на оспорваната мярка е същата като тази от директивата за трансгранично данъчно облагане, която е да се гарантира, че инвестиционните решения се основават по-скоро на икономически, отколкото на данъчни съображения. По тази причина, тъй като е възможно осъществяването на обединявания на търговска дейност чрез вътрешни, а не чрез трансгранични придобивания, третирането на вътрешните операции и трансграничните операции по различен начин е не само правно обосновано, а също така то е и необходимо, за да се гарантира неутралността на данъчната система.
(94)
Що се отнася до характеристиките на оспорваната мярка, за които се твърди, че са свързани с нарушаване, испанските органи посочват, че всяко едно данъчно облекчение, което намалява оперативните разходи на дадено дружество увеличава конкурентното предимство на бенефициера. Това изявление обаче не е от значение, тъй като оспорваната мярка е обща мярка. Различните данъчни ставки, прилагани на териториите на държавите-членки, които оказват въздействие върху конкурентоспособността на дружествата, чиито седалища се намират на тяхна територия, не попадат в обхвата на правилата за държавна помощ. В допълнение за оспорваната мярка не е било установено, че тя засяга търговията между държавите-членки. Освен това не е задължително последицата от амортизиране на финансова репутация да е увеличаване на цената, предлагана от конкурент.
(95)
По отношение на съвместимостта на обжалваната мярка с вътрешния пазар испанските органи считат, че член 12, параграф 5 от TRLIS е подходящо и пропорционално средство за справяне с пазарна слабост чрез установяване на неутрална данъчна система за вътрешните и трансграничните операции, която насърчава развитието на паневропейски дружества.
VII. ОЦЕНКА НА СХЕМАТА
(96)
С оглед да се определи дали дадена мярка представлява държавна помощ, Комисията трябва да оцени дали оспорваната мярка изпълнява условията на член 107, параграф 1 от ДФЕС. Тази разпоредба гласи, че „освен когато е предвидено друго в Договорите, всяка помощ, предоставена от държава-члена или чрез ресурси на държава-членка, под каквато и да било форма, която нарушава или заплашв да наруши конкуренцията чрез поставяне в по-благоприятно положение на определени предприятия или производството на някои стоки, доолкото засяга търговията между държавите-членки, е несъвместима с вътрешния пазар“. С оглед на тази разпоредба по-долу Комисията ще оцени дали оспорваната мярка представлява държавна помощ.
А. Избирателност и предимство, присъщи на мярката
(97)
За да бъде счетена за държавна помощ, мярката трябва да е специфична или избирателна, в смисъл че поставя в благоприятно положение само определени предприятия или производството на някои стоки.
(98)
В известието на Комисията (41) се посочва, че „основният критерий при прилагането на член 92, параграф 1 [понастоящем член 107, параграф 1 от ДФЕС] по отношение на данъчна мярка е следователно този, съгласно който мярката осигурява в полза на някои предприятия в държава-членка изключение от прилагането на данъчната система. Общата приложима система следва така да бъде първо определена. След това трябва да бъде разгледано дали изключението от системата или диференциацията в рамките на тази система се обосновават от „характера или общата схема“ на данъчната система, т.е. дали те произтичат пряко от основните или ръководни принципи на данъчната система в съответната държава-членка.“
(99)
В съответствие със съдебна практика на Съда (42), „що се отнася до преценката на условието за избирателност, което е един от елементите, формиращи понятието държавна помощ, от постоянната съдебна практика произтича, че член 87, параграф 1 ЕО [сега член 107, параграф 1 от ДФЕС] изисква да се установи дали в рамките на дадения правопорядък дадена национална мярка може да постави в по-благоприятно положение определени предприятия или производството на някои стоки спрямо други, които биха се оказали с оглед на преследваните от споменатия правопорядък цели в сходно фактическо и правно положение“ (43).
(100)
Съдът също така е постановил в многобройни случаи, че в член 107, параграф 1 от ДФЕС не се прави разграничение въз основа на причините или целите на мерките за държавна помощ, а ги определя въз основа на техния ефект (44). По-специално данъчните мерки, които не представляват адаптиране на общата система с цел постигане на определени характеристики от определени предприятия, а са били предложени като средства за подобряване на конкурентоспособността, са обхванати от член 107, параграф 1 от ДФЕС (45).
(101)
Понятието данъчна помощ не се прилага обаче по отношение на мерки за държавно подпомагане, в които се прави разграничение между предприятия, ако това разграничение произтича от естеството или от цялостната структура на системата, част от която са тези мерки. Както е обяснено в известието на Комисията (46), „някои условия могат да бъдат обосновани с обективни различия между данъкоплатците“.
(102)
Както е разяснено по-подробно в следния раздел, Комисията счита, че оспорваната мярка е избирателна, поради това че тя поставя в по-благоприятно положение само определени групи предприятия, които осъществяват определени инвестиции в чужбина, и поради това че този специфичен характер не е обоснован от характера на схемата. Комисията счита, че оспорваната мярка следва да бъде оценена с оглед на общите разпоредби на системата за корпоративно данъчно облагане, и по-точно правилата за данъчно третиране на финансова репутация (вж. параграфи 48-69).
(103)
Комисията анализира също дали е добра фактологичната хипотеза, използвана за основа от испанските органи, и дали съществуват бариери в законодателствата на трети държави. Трябва да се изтъкне обаче, че този анализ не може да представлява признание, че такива бариери могат да бъдат основание за различно данъчно третиране в настоящия случай. Освен това целта на настоящото решение не е да изложи условията, които може да са позволили на съответната държава-членка да избегне класифицирането на оспорваната мярка като държавна помощ.
(104)
Комисията достига до заключението, че дори и да беше избрана алтернативна референтна система, вдъхновена от системата, предложена от испанските органи, оспорваната мярка пак щеше да представлява избирателно предимство основно поради липсата на различни фактически и правни условия, необходими за различните сценарии за възползване от разпоредбите относно репутацията или финансовата репутация за чуждестранни трансакции. Още по-важно е, че съгласно оспорваната мярка финансовата репутация може да бъде призната отделно и може също да бъде амортизирана, ако бенефициерът придобие миноритарен дял от 5 %. Това равнище е много под равнището, нужно за прилагане на общите правила за амортизацията на репутацията (47). Следователно оспорваната мярка е изключение от референтната система, независимо как тя е дефинирана.
(105)
В допълнение към това Комисията отбелязва други различия по отношение на условията за прилагане на оспорваната мярка и разпоредбите на референтната система. В действителност съгласно оспорваната мярка придобиването на дялове преди 1 януари 2002 г. не се взема предвид за изчисляването на основата за амортизацията. За разлика от това, при сценарий на обединяване на търговската дейност не съществува такъв срок при изчисляването на репутацията и данъкоплатецът трябва да докаже, че обединяването е извършено по валидни икономически причини, за да се избегнат обединявания, целящи единство получаване на данъчни облекчения (48), докато оспорваната мярка само предоставя данъчни облекчения. Испанските органи не можаха да предоставят убедителни аргументи, които да обусловят тези различия, следователно не може да се приеме, че мярката е обусловена от логиката на испанската данъчна система.
(106)
Следователно оспорваната мярка е твърде неточна и произволна, тъй като тя не определя каквито и да било условия като наличието на специфични, очертани по силата на закона обстоятелства, които биха обосновали различното данъчно третиране. Следователно при наличието на обстоятелства, за които не е доказано, че са различни в достатъчна степен, за да обосноват избирателна дерогация от общите правила за репутацията, се прекратява възползването от оспорваната мярка. Следователно Комисията счита, че оспорваната мярка се отнася за данъчно приспадане на конкретни видове разходи и обхваща широка категория трансакции по дискриминационен начин, което не може да бъде обосновано от обективните различия между данъкоплатците.
(107)
Освен това, в съответствие с практиката на Съда (49) Комисията смята, че за да достигне до заключение относно определянето на държавната помощ като схема, не е необходимо да доказва, че всяка индивидуална помощ, предоставена в рамките на тази схема, се определя като държавна помощ по смисъла на член 107, параграф 1 от ДФЕС. За тази цел е достатъчно прилагането на разглежданата схема да води до положения, които се квалифицират като помощ, за да може Комисията да заключи, че схемата съдържа елементи на помощ по смисъла на член 107, параграф 1 от ДФЕС. Следователно разглеждането на законодателството на всички възможни държави извън ЕС, за които все още е открита процедура по разследване на Комисията, не е необходимо в контекста на настоящото решение. Затова, както е посочено в параграфи 115 и следващи от предишното решение (50), Комисията провери, въз основа на подробно обяснената по-долу методология, дали някои от индивидуалните приложения на оспорваната схема за помощ в трансакции извън ЕС включват държавна помощ. Този анализ е насочен към държавите извън ЕС, с които Испания поддържа тесни икономически отношения и които по тази причина са подбрани според размера на техните преки чуждестранни инвестиции (ПЧИ) за периода от 1 януари 2002 г. до 1 юни 2009 г. От тези държави извън ЕС Комисията насочи своя анализ към тези, при които има най-голяма вероятност за индивидуално прилагане на оспорваната мярка: САЩ (35 млрд. EUR ПЧИ), Мексико (18 млрд. EUR ПЧИ), Аржентина (15 млрд. EUR ПЧИ) и Бразилия (13 млрд. EUR ПЧИ). Според информацията, представена от испанските органи в хода на процедурата, изглежда, че от 15-те държави извън ЕС, за които испанските органи са предоставили информация, трансакции са извършени не само в посочените четири държави, а също и в Република Колумбия, Република Перу и Република Еквадор. Затова Комисията разшири своя преглед и за тези три държави.
(108)
Основанията на Комисията, обобщени по-горе, са подробно описани в следващите параграфи.
A.1. Данъчно третиране на финансовата репутация съгласно испанската данъчна система по отношение на придобивания извън ЕС
A.1.1. Референтна система
(109)
В решението за откриване, както и в предходното решение, Комисията счита, че подходящата референтна система е системата за корпоративно данъчно облагане на Испания, и по-специално правилата за данъчно третиране на финансовата репутация, които се съдържат в испанската данъчна система. Този подход е в съответствие с предишната практика на Комисията и съдебната практика на европейските съдилища, според които обичайната система за корпоративно данъчно облагане е референтната система (51). Този подход е запазен в настоящото решение.
(110)
Испанските органи подчертават, че като цяло ограниченията върху трансграничните обединявания на търговска дейност поставят данъкоплатците, които купуват дялови участия в местни дружества, в правно и фактическо положение, различно от положението на данъкоплатците, които купуват дялови участия в нерезидентни дружества, по-специално в дружества извън ЕС. Испанските органи са разяснили, че целта на оспорваната мярка е избягване на различното данъчно третиране, което се прилага от една страна спрямо придобиване, след което се извършва обединяване със значителна стойност, и от друга страна, спрямо дялово участие без обединяване на търговска дейност. Въз основа на това обхватът на оспорваната схема ще се ограничава до придобиването на значителни дялови участия в дружество, чието седалище не е в Испания, поради факта, че някои пречки биха могли да направят извършването на трансгранично обединяване на търговска дейност по-трудно от обединяването на местно равнище (52). В резултат на тези пречки испанските данъкоплатци, които инвестират в чужбина, ще бъдат поставени правно и фактически в различно положение спрямо положението на данъкоплатците, които инвестират в Испания. В тази връзка испанските органи заявяват, че (53): „Накратко, самото разграничително естество на някои данъчни мерки не представлява непременно предпоставка за наличие на държавна помощ, тъй като също така е необходимо тези мерки да бъдат разгледани, за да бъде преценено дали те са необходими или функционални по отношение на ефикасността на данъчната система, както е посочено в известието на Комисията. Поради това испанската данъчна система предвижда различни данъчни схеми за обективно различни ситуации, какъвто е случаят с придобиванията на дялови участия в чуждестранни дружества за разлика придобиванията в испански дружества (не е възможно осъществяването на операции по сливане, управление на риска и пр.) с оглед постигане на данъчна неутралност, наложена от испанското национално законодателство и от самото право на Общността и за да се гарантира, че испанската данъчна система е последователна и ефикасна“.
(111)
Според тези органи предоставянето на специфично данъчно третиране по отношение на трансгранични придобивания би било необходимо с цел да се осигури неутралността на испанската данъчна система и да се избегне третирането по по-благоприятен начин на придобиванията на дялови участия в Испания. По тази причина испанските органи и 30-те заинтересовани страни считат, че правилната референтна рамка за оценка на оспорваната мярка би било данъчното третиране на репутацията при придобиванията в чуждестранни дружества.
(112)
В предишното решение Комисията продължи процедурата, за да позволи на испанските органи да предоставят нова информация относно съществуването на изрични правни пречки за трансграничното обединяване на търговска дейност в държави извън ЕС.
(113)
В този контекст и главно въз основа на съдържащите се в докладите елементи, Комисията проучи законодателството на различни държави извън ЕС, само за да провери твърденията на испанските органи относно наличието на изрични правни пречки за трансграничното обединяване на търговска дейност. Това проучване обаче не представлява признание на факта, че такива пречки могат да оправдаят различната референтна система в настоящия случай. В хода на проучването Комисията провери основно дали испанско дружество-майка е имало правния капацитет да се обедини с дъщерно дружество, установено в държава извън ЕС.
(114)
Следните елементи подкрепят това проучване, което е ограничено до разглеждане на истинността на твърденията, посочени в аргументацията:
-
Първо, Комисията провери дали, както е посочено в предишното решение (54), испанските дружества срещат изрични правни бариери, поставени от държава извън ЕС, а не от Испания (55), които ги възпрепятстват да превърнат чуждестранно дъщерно дружество в свой клон. Такива правни разпоредби обаче могат да представляват бариера само ако при липсата на пречки съответното дружество е можело да упражни ефективно влияние, главно чрез мажоритарно дялово участие, върху целевото дружество до такава степен, че да наложи извършването на сливане. Следователно правните разпоредби в държавите извън ЕС, които възпрепятстват испанските данъкоплатци да придобиват контрол над целево дружество в тази държава, не могат да се разглеждат като подходяща изрична правна бариера в смисъла, посочен от испанските органи: в резултат на тези разпоредби испанските дружества/данъкоплатци никога не могат да изпълнят условието за ефективно влияние, тъй като те винаги ще бъдат миноритарни акционери на целевото дружество. Затова те никога не могат да разполагат с необходимия ефективен капацитет да наложат обединяване на търговската дейност. Комисията би желала да изтъкне, че условието за контрол бе оценено на равнището на бенефициера на мярката (а не на групата, към която той може да принадлежи) в съответствие с испанската данъчна система. Следвайки същата логика, Комисията смята, че изричната забрана на нерезидентни субекти да притежават пряко специфични активи (например недвижима собственост на крайбрежието) не може да представлява изрична правна бариера в контекста на настоящия анализ.
Комисията смята, че само наличието на административна тежест или формалност (56), изисквана от нерезидентни дружества в държави извън ЕС, не може да се разглежда като изрична правна бариера, само защото води до допълнителни разходи - които могат да бъдат данъчно приспаднати според испанската данъчна система - но не прави невъзможно обединяването на търговската дейност.
-
Второ, твърдението, че не са известни примери за трансгранични обединения на търговската дейност между испански дружества и дружества от някои държави извън ЕС, не може да представлява достатъчно доказателство или да илюстрира наличието на препятствия. Елементите, които дружествата вземат предвид, когато решават дали да осъществят обединяване на търговската дейност, са различни и не се ограничават само до способността на съответните дружества да обединят търговските си дейности. Това се вижда ясно от факта, че някои от 30-те заинтересовани страни притежават многобройни напълно контролирани испански дъщерни дружества, без да са обединили търговските си дейности, макар испанските органи да признават, че не съществуват пречки пред вътрешните обединявания. Ето защо Комисията смята, че от посочените в доклада елементи може да се приеме само изричната забрана на трансграничното обединяване на търговската дейност, посочена в законите на държави извън ЕС. В действителност, както е посочено в параграф 93 от предишното решение, ако се отчитат недоказани елементи от общ характер, съществува риск този анализ да стане твърде произволен.
(115)
Констатациите, представени по-долу, се основават на информацията, предоставена от испанските органи в докладите, чиято истинност и пълнота бе проверена от Комисията с оглед на методологичните забележки, посочени по-горе. На тази основа Комисията смята, че противно на аргументите на испанските органи не може да се приеме, че всички закони на държавите извън ЕС поставят изрични правни пречки за трансграничните обединения на търговската дейност. Ето защо, подобно на посоченото в предишното решение във връзка с вътрешните за ЕС трансакции (57), Комисията не споделя гледището, изразено от испанските органи, подкрепено от аргументите на 30-те заинтересовани страни, по отношение на общото наличие на такива предполагаеми пречки. Комисията смята, че извън държавите-членки на ЕС и най-малко в следните съответни държави извън ЕС не могат да бъдат признати никакви изрични правни пречки, както е посочено по-долу:
-
Съединените американски щати:
i.
Първо, Комисията отбелязва, че в представен от испанските органи доклад (58) при оценяване на това дали съществуват прецеденти за трансгранични обединения на търговската дейност, авторът заявява, че „не е открил такива, но е вероятно това да се е случило в щата Делауер“. В противоречие с главните аргументи на испанските органи, заключението в един от докладите (59) относно тази държава изглежда е, че не съществува обща изрична правна забрана на трансграничните обединения на търговската дейност.
ii.
Второ, според общите правила на корпоративното право (60) и данъчното право (61) не съществува изрична забрана на обединенията на търговската дейност с чуждестранно субекти.
iii.
Трето, за вътрешните обединения на търговската дейност се прилагат специфични разпоредби от корпоративното право (62). Доколкото е известно на Комисията, не съществува изрична забрана за прилагане на тези разпоредби за трансграничните обединения на търговската дейност, въпреки че приложимите административни формалности може да се различават. Комисията изтъква, че щатът Делауер изрично позволява трансграничните обединения на търговската дейност (63), при условие че обратното е разрешено от законодателството на държавата, в която е установено чуждестранното дружество. Ето защо, ако такава трансакция не е осъществима между дружества, разположени съответно в Делауер и Испания, Комисията смята, че пречките се дължат на Испания и затова нямат отношение към настоящата оценка. Тази констатация трябва да се разглежда в контекста на значението на щата Делауер за разполагане/създаване на дружества в САЩ (64).
iv.
Четвърто, за вътрешните обединения на търговската дейност се прилагат специфични данъчни разпоредби, за да се избегне неблагоприятното облагане при извършване на операции по преструктуриране. Доколкото е известно на Комисията, не съществува изрична забрана за прилагането им за трансграничните обединения на търговската дейност, въпреки че приложимите административни формалности може да се различават.
v.
И накрая, Комисията не е установила никаква съдебна практика на компетентните съдилища в САЩ, която да противоречи на нейните заключения относно отсъствието на изрични правни пречки за трансграничните обединения на търговската дейност с предприятия, установени в САЩ.
-
Мексико:
i.
Първо, Комисията отбелязва, че член 8, параграф 3 от данъчната конвенция (65) между Испания и Мексико, подписана на 6 октомври 1994 г., все още е в сила, като изрично предвижда трансакции за трансгранично обединяване на търговската дейност. Вследствие на тази разпоредба такива трансакции се ползват от продължаващо облекчение, тъй като нереализираните капиталови печалби не се облагат. Доколкото Комисията разбира, целта на тази международна данъчна конвенция е да се премахне евентуалното изключване (66) на трансграничните обединения на търговската дейност от ползването на специфични данъчни правила, приложими за вътрешните обединения.
ii.
Второ, според мексиканското законодателство (корпоративно право и данъчно право) и предвид горната конвенция, не съществува изрична правна забрана за обединения на търговската дейност с испански субекти.
iii.
И накрая, Комисията не е установила никаква съдебна практика на компетентните съдилища в Мексико, която явно да противоречи на нейните заключения относно отсъствието на изрични правни пречки за трансграничните обединения на търговската дейност с предприятия, установени в Мексико.
-
Бразилия:
i.
Първо, Комисията отбелязва, че испанските органи откриха прецедент на трансгранично обединение на търговската дейност (не с Испания) (67).
ii.
Второ, според общите правила на корпоративното право и данъчното право (68) не съществува изрична правна забрана на обединенията на търговската дейност с чуждестранни субекти, въпреки че административните формалности може да се различават (69).
iii.
Трето, някои изрични правни ограничения се прилагат за осъществяването на икономически дейности в някои сектори (70) от субекти, контролирани от чуждестранни дружества. Въпреки това, както е посочено по-горе (вж. параграф 114), правните разпоредби в държавите извън ЕС, които възпрепятстват испанските данъкоплатци да придобиват контрол над целево дружество в тази държава, не могат да се разглеждат като подходяща изрична правна бариера в смисъла, посочен от испанските органи: в резултат на тази разпоредба испанските дружества/данъкоплатци никога не могат да изпълнят условието за ефективно влияние, тъй като те винаги ще бъдат миноритарни акционери на целевото дружество. Доколкото Комисията разбира, точно такава е ситуацията, която възниква от законодателството на Бразилия, посочено в двата доклада.
iv.
И накрая, Комисията не е установила никаква съдебна практика, която да противоречи на нейните заключения относно отсъствието на изрични правни пречки за трансграничните обединения на търговската дейност с предприятия, установени в Бразилия.
-
Аржентина:
i.
Първо, Комисията отбелязва, че член 5 от данъчната конвенция (71) между Испания и Аржентина, подписана на 26 август 1994 г., все още е в сила, като изрично предвижда трансгранично обединяване на търговската дейност. В резултат на тази разпоредба операциите по трансгранично преструктуриране не могат да доведат до неблагоприятно данъчно облагане.
ii.
Второ, според общите правила на корпоративното право (72) и данъчното право (73) не съществува изрична правна забрана на обединенията на търговската дейност с чуждестранни субекти, въпреки че приложимите административни формалности може да се различават.
iii.
И накрая, Комисията не е установила никаква съдебна практика, която да противоречи на нейните заключения относно отсъствието на изрични правни пречки за трансграничните обединения на търговската дейност с предприятия, установени в Аржентина. Освен това Комисията не е съгласна с тълкуването в двата доклада на решенията (74), постановени от данъчната администрация относно някои планирани трансгранични операции. Тези решения просто разясняват условията на аржентинското данъчно право за режима на данъчно освобождаване при реорганизация. Те не споменават наличието на обща или изрична забрана за прилагането на този режим за трансграничните операции за преструктуриране. Освен това, даденото в докладите тълкуване на тези специфични решения противоречи на общата разпоредба в посочената по-горе данъчна конвенция (75) между Кралство Испания и Република Аржентина.
-
Еквадор:
i.
Първо, Комисията отбелязва, че според общите правила на корпоративното право и данъчното право не съществува изрична правна забрана на обединенията на търговската дейност с чуждестранно субекти (76).
ii.
Второ, Комисията отбелязва, че в доклад, представен от испанските органи (77), се признава, че трансграничните обединения на търговската дейност са осъществими, ако испанското придобиващо дружество преди това е създало клон в Еквадор.
-
Перу:
i.
Първо, Комисията отбелязва, че според общите правила на корпоративното право и данъчното право на Комисията не известно да съществува изрична правна забрана на обединенията на търговската дейност с чуждестранно субекти (78).
ii.
Второ, Комисията отбелязва, че член 2074 от гражданския кодекс на Перу определя принципите, приложими за трансграничните обединения на търговската дейност и Общият корпоративен закон разрешава обединенията на търговската дейност, които включват клон на чуждестранен субект и дружество, установено в Перу (79).
iii.
Трето, Законът за данъка върху доходите гарантира неутрално третиране на обединенията на търговската дейност, които включват клон на чуждестранен субект и дружество, установено в Перу (80).
iv.
Затова Комисията смята, че трансграничните обединения на търговската дейност са осъществими при всички случаи, ако испанското придобиващо дружество преди това е създало клон в Перу.
-
Колумбия:
i.
Първо, Комисията отбелязва, че Superintendencia de Sociedades (81) изрично потвърждава, че трансграничните обединения на търговската дейност са осъществими съгласно колумбийското законодателство (82).
ii.
Второ, според общите правила на корпоративното право и данъчното право (83) не съществува изрична правна забрана на обединенията на търговската дейност с чуждестранни субекти, въпреки че приложимите административни формалности може да се различават.
iii.
Трето, Комисията отбелязва, че в доклад, представен от испанските органи (84), се признава, че трансграничните обединения на търговската дейност са осъществими, ако испанското придобиващо дружество преди това е създало клон в Колумбия.
(116)
Испанските органи предоставиха информация за законите на осем други държави извън ЕС. Както е посочено в параграф 107, Комисията смята, че горните констатации са достатъчни, за да се потвърди, че при всички случаи, дори ако се признае, че съществуват значителни правни пречки пред трансграничните обединения на търговската дейност, референтната система са правилата за данъчно третиране на финансовата репутация в Испания. Въпреки това, като прилага същата методология и критерии като описаните в параграф 114 и следващи, Комисията смята въз основа на наличната информация, че не съществуват изрични правни пречки от общ характер за трансграничните обединения на търговската дейност в законодателството на Чили, Венецуела, Алжир, Канада, Австралия, Япония или Мароко.
(117)
Затова въз основа на горните констатации Комисията не може да се съгласи с испанските органи, че всеки потенциален отделен бенефициер на оспорваната мярка е изправен, било то само на практика, с непреодолими пречки за трансграничните обединения на търговската дейност.
(118)
С оглед на горепосоченото Комисията счита, че в решението за откриване и в предишното решение не е посочена каквато и да било причина за отклонение от референтната система: подходящата референтна рамка за оценка на оспорваната мярка е общата система за корпоративно данъчно облагане на Испания, и по-точно правилата за данъчно третиране на финансовата репутация в испанската данъчна система. Това заключение не може да бъде повлияно от факта, че Комисията установи две държави извън ЕС, в които съществуват изрични правни пречки (Индия и Китай). Както е посочено в параграф 107, в съответствие с практиката на Съда (85) Комисията смята, че за да достигне до заключение относно определянето на държавната помощ като схема, не е необходимо да доказва, че всяка индивидуална помощ, предоставена в рамките на тази схема, се определя като държавна помощ по смисъла на член 107, параграф 1 от ДФЕС.
(119)
По-конкретно що се отнася до Китай, Корпоративният закон от 2005 г., приложим за сливанията, в които участват само дружества с ограничена отговорност или акционерни дружества, създадени в Китай, и членове 2 и 55 от постановлението „Разпоредби относно придобиванията на национални предприятия от чуждестранни инвеститори“, издадено от китайското министерство на търговията на 22 юни 2009 г., изрично изключват нерезидентни дружества от приложното поле на правилата за обединенията на търговската дейност, така че дадено испанско дружество не би могло да обедини дейността с китайско дъщерно дружество.
(120)
Що се отнася до действащото законодателство в Индия, членове 391-394 от индийския Корпоративен закон от 1956 г. изрично изключва нерезидентните дружества от приложното поле на правилата за обединенията на търговската дейност, така че дадено испанско дружество не би могло да обедини дейността с индийско дъщерно дружество.
A.1.2. Съществуване на дерогация от референтната система
(121)
Съгласно испанската данъчна система данъчната основа се изчислява от счетоводния резултат, към който се нанасят последващи корекции чрез прилагане на конкретни данъчни правила. Комисията отбелязва като предварителна забележка и като допълнение, че е налице дерогация на оспорваната мярка от испанската счетоводна система. Възникването на финансова репутация може да бъде изчислено единствено на теория чрез консолидиране на отчетите на целевото дружество с отчетите на придобиващото дружество. При все това съгласно испанската счетоводна система консолидирането на отчети е необходимо в случай на „придобиване на контрол“ (86) и то се извършва както за местни, така и за чуждестранни асоциации от дружества с цел да се осигури единен контрол върху обща ситуация на група от дружества. Счита се, че е налице такава ситуация (87) например, ако дружеството майка притежава мнозинството от правата на глас в дъщерното дружество. Въпреки това оспорваната мярка не изисква такъв вид контрол и се прилага при притежаване на дялово участие в размер на най-малко 5 %. Накрая, Комисията също така отбелязва, че от 1 януари 2005 г. (88), в съответствие със счетоводните правила, финансовата репутация вече не може да бъде амортизирана от повечето испански дружества. В действителност в тази връзка 30-те заинтересовани страни се позовават на разпоредби (89), които вече не са в сила съгласно испанската счетоводна система. Като резултат от Закон № 16/2007 от 4 юли 2007 г. за реформиране и преработване на търговското законодателство в областта на осчетоводяването за целите на международно хармонизиране на счетоводната отчетност съгласно законодателството на ЕС, както и като резултат от Кралски указ 1514/2007 от 16 ноември 2007 г. относно плана за общо счетоводство, от счетоводна гледна точка вече не се разрешава амортизацията както на репутация, така на финансова репутация. Тези изменения към испанското счетоводно право са в съответствие с Регламент (ЕО) № 1606/2002 на Европейския парламент и на Съвета от 19 юли 2002 г. за прилагането на международните счетоводни стандарти (90). Следователно с оглед на тези съображения оспорваната мярка представлява изключение от обичайните счетоводни правила, приложими в Испания.
(122)
Независимо от това, поради фискалния характер на оспорваната мярка, наличието на изключение трябва да бъде оценено при съпоставяне с референтната данъчна система, а не само на счетоводна база. В тази връзка Комисията отбелязва, че испанската данъчна система никога не е разрешавала амортизацията на финансова репутация, освен съгласно член 12, параграф 5 от TRLIS. По-специално не е възможно извършването на такава амортизация и по отношение на вътрешни транзакции. Това личи от следното:
(123)
За целите на данъчното облагане в Испания репутацията може да бъде осчетоводена отделно след обединяване на търговска дейност (91), което се осъществява или в случай на придобиване, или при внасяне на активи, които съставляват независима стопанска дейност, или след извършване на законово обединяване на търговска дейност. В тези случаи репутацията възниква като счетоводна разлика между стойността на придобиване и пазарната стойност на активите, съставляващи стопанска дейност, които са придобити или се притежават от обединеното дружество. Когато придобиването на стопанската дейност на дадено дружество се извършва чрез придобиване на дяловете в него, какъвто е случаят при оспорваната мярка, репутацията може да произтече единствено, ако впоследствие придобиващото дружество се обедини с придобитото дружество, върху което придобиващото дружество ще придобие контрол след такова обединяване.
(124)
При все това съгласно оспорваната мярка не е необходимо нито придобиването на контрол, нито обединяването на двете търговски дейности. Само придобиването на дялово участие от поне 5 % в чуждестранно дружество е достатъчно. Следователно, когато се позволява финансовата репутация, представляваща репутация, която би била осчетоводена, ако дружествата са се обединили, да възникне самостоятелно, дори без да е налице обединяване на търговска дейност, оспорваната мярка представлява изключение от референтната система. Трябва да бъде подчертано, че изключението не се дължи на продължителността на периода, през който финансовата репутация се амортизира, в сравнение с периода, през който се амортизира традиционната репутация (92), а на различното третиране, което се прилага по отношение на вътрешните и трансграничните трансакции. Сама по себе си оспорваната мярка не може да бъде считана за ново правило за общо счетоводство, тъй като амортизацията на финансовата репутация, произтичаща от придобиването на вътрешни дялови участия не се разрешава.
(125)
Предвид всички изложени по-горе съображения Комисията достига до заключението, че е налице дерогация на оспорваната мярка от референтната система. Както ще бъде посочено в параграфи 153-163, Комисията счита, че нито испанските органи, нито 30-те заинтересовани страни са изложили достатъчно последователни доводи, чрез които да променят това заключение.
A.1.3. Наличие на предимство
(126)
Съгласно член 12, параграф 5 от TRLIS, част от финансовата репутация, произтичаща от придобиването на дялови участия в чуждестранни дружества, може да бъде приспадната от данъчната основа чрез дерогация от референтната система. Следователно с член 12, параграф 5 от TRLIS се предоставя икономическо предимство чрез намаляване на данъчната тежест на бенефициера. Това предимство се изразява в намаляване на данъка, който в противен случай съответните дружества биха били длъжни да платят. Намаляването е пропорционално на разликата между цената на придобиване и пазарната стойност на съответните осчетоводени активи, представляващи закупените дялови участия.
(127)
Точният размер на предимството по отношение на платената цена на придобиване съответства на нетната дисконтирана стойност на намалената данъчна тежест, предоставена чрез амортизацията, която подлежи на приспадане през целия амортизационен период след придобиването. Ето защо тя зависи от ставката на корпоративния данък през въпросните години и от приложимия сконтов процент.
(128)
Ако придобитите дялови участия бъдат препродадени, част от това предимство ще бъде компенсирано чрез облагане с данък върху дохода. В действителност, ако въпросното чуждестранно дялово участие бъде препродадено, разрешаването на амортизация на финансова репутация ще доведе до увеличаване на данъка върху дохода, начисляван към датата на продажбата. При все това при наличието на такива несигурни обстоятелства, предимството няма да се бъде изгубено напълно, тъй като при данъчно облагане на по-късен етап няма да бъдат отчетени разходите, свързани с ликвидността. Както правилно посочват двете страни, от икономическа гледна точка размерът на предимството е поне сходен с размера на линия за безлихвен кредит, даваща възможност за теглене в продължение на двадесет години на 1/20 от цената на нематериалните активи за периода, в рамките на който дяловите участия се отразяват в счетоводните книги на данъкоплатеца.
(129)
Ако вземем един хипотетичен пример, който вече е посочен от Комисията в решението за откриване, дялово участие, придобито през 2002 г. би предоставило предимство, съответстващо на 20,6 % от размера на финансовата репутация при приемане на сконтов процент в размер на 5 % (93) и при отчитане на съществуващата структура на ставките на корпоративния данък до 2022 г., понастоящем определени по силата на Закон № 35/2006 (94). Третите страни не са оспорили тези данни. Ако придобитите дялови участия бяха препродадени, предимството щеше да съответства на лихвата, която щеше да бъде начислена на данъкоплатеца при откриване на кредитна линия с характеристиките, описани в предходния параграф.
(130)
Накрая, Комисията не може да приеме становищата на испанските органи и 30-те заинтересовани страни, че крайният бенефициер на оспорваната мярка ще бъде продавачът на чуждестранното дялово участие, тъй като той ще получи по-висока цена. Комисията отхвърля този аргумент, след като е оценила ефекта от оспорваната мярка в нейната настояща форма. На първо място, не е наличен какъвто и да било механизъм, гарантиращ, че предимството се предоставя на продавача в пълен размер или частично. На второ място, цената на придобиване е резултат от редица различни елементи, а не само от оспорваната мярка. На трето място, дори ако горните две условия са изпълнени, испанският данъкоплатец, който се ползва от оспорваната мярка, трябва все пак да бъде смятан за бенефициер на мярката. Дори ако икономическото предимство е прехвърлено на продавача, оспорваната мярка все пак ще предоставя на придобиващото дружество по-голям капацитет да предложи по-висока цена, което е от най-голямо значение в случай на конкурентна операция по придобиване.
(131)
Следователно Комисията заключава, че във всеки случай оспорваната мярка предоставя предимство в момента на придобиване на чуждестранни участия.
A.1.4. Обосноваване на мярката чрез логиката на испанската данъчна система
(132)
Комисията счита, че съгласно установената съдебна практика на Съда (95) мерките, с които се въвежда разграничение между предприятия, не представляват държавна помощ, когато това разграничение произтича от естеството или от цялостната структура на системата от задължения, част от която са тези мерки. Това обосноваване, базирано на характера или цялостната структура на данъчната система, отразява съгласуваността на конкретна данъчна мярка с вътрешната логика на данъчната система като цяло.
(133)
В тази връзка на първо място Комисията счита, че испанските органи не са доказали, че оспорваната мярка ще има за последица премахване на двойното данъчно облагане. Действително схемата не установява каквито и да било условия за доказване, че продавачът действително е бил обложен с данък върху печалбата, произтичаща от прехвърлянето на дяловото участие, въпреки че такова условие е наложено във връзка с амортизацията на репутация, произтичаща от обединяване на търговска дейност (96). Следва да бъде подчертано, че независимо от твърдението на испанските органи, че не са компетентни да упражняват контрол върху чуждестранен продавач, осъществяващ операции в чужбина, Комисията отбелязва, че това условие е необходимо да бъде спазено във връзка с прилагането на други испански данъчни разпоредби (97), но не и във връзка с оспорваната мярка.
(134)
На второ място, оспорваната мярка не представлява механизъм за избягване на двойното данъчно облагане на бъдещи дивиденти, които ще бъдат обложени с данък при реализиране на бъдещи печалби и не следва да бъдат облагани с данък повторно, когато се разпределят в дружеството, притежаващо значително дялово участие, за придобиването на което се плаща финансова репутация. В действителност оспорваната мярка не създава каквато и да било връзка между получените дивиденти и приспадането, представляващо предимство, което произтича от оспорваната мярка. За разлика от това дивидентите, получени от значително дялово участие в чуждестранно дружество, вече се възползват както от освобождаването, предвидено в член 21 от TRLIS, така и от пряката данъчна неутралност, предвидена в член 32 от TRLIS с цел избягване на международното двойно данъчно облагане. В тази връзка от амортизацията на финансова репутация произтича допълнително предимство по отношение придобиването на значителни дялови участия в чуждестранни дружества.
(135)
На трето място, испанските органи не са доказали, че оспорваната мярка ще бъде продължение на правилата за обезценка, предполагащи наличието на обективни обстоятелства за загуби, базирани на подробно и обективно изчисляване, което не се изисква от оспорваната мярка. За разлика от това с член 12, параграф 3 от TRLIS се позволява частично приспадане за амортизационни отчисления на дялови участия в собствения капитал на местни и чуждестранни дялове, които не се търгуват на вторичен пазар за обезценени активи, извършвани в периода от началото до края на данъчната година. В оспорваната мярка, която според бенефициерите е в съответствие с член 12, параграф 3 от TRLIS (98), се предвиждат допълнителни приспадания над размера на намалението на теоретичната счетоводна стойност, свързана с обезценката.
(136)
На четвърто място, Комисията отбелязва, че финансовата репутация, произтичаща от придобиването на дялови участия в Испания, не може да бъде амортизирана, докато финансовата репутация на чуждестранни дружества се амортизира при определени условия. Различното данъчно третиране, което се прилага спрямо финансовата репутация на чуждестранните и местните дружества, представлява разграничение, въведено от оспорваната мярка, което не е нито необходимо, нито пропорционално от гледна точка на логиката на данъчната система. В действителност Комисията счита, че е непропорционално чрез разглежданата схема да се налага значително по-различно номинално и ефективно данъчно облагане за дружества в сходно положение само поради факта, че някои от тях се възползват от инвестиционни възможности в чужбина.
(137)
Освен това, Комисията смята, че забележките, направени от една от 30-те заинтересовани страни (99), означават, че дори логиката на представената от Испания обосновка противоречи на логиката на испанската данъчна система. Всъщност според тези забележки в случай на трансгранично обединение на търговската дейност местонахождението на получената репутация по всяка вероятност ще бъде в чужбина, по-точно в чуждестранното постоянно установяване, получено от прекратяването на целевото дружество. Затова отново според тези забележки дори в случай на трансгранично обединяване, Испания не би позволила репутацията да бъде амортизирана в Испания, тъй като местонахождението ѝ няма да е в Испания. Освен това Комисията отбелязва допълнителни различния в условията, приложими за всеки от тези два сценария. Съгласно оспорваната мярка придобиването на дялове преди 1 януари 2002 г. не се взема предвид за изчисляването на основата за амортизацията. Въпреки това, при сценарий на трансгранично обединение този срок не съществува при изчисляването на репутацията. Освен това при сценарий на трансгранично обединение данъкоплатецът трябва да докаже това, за да се избегнат обединения, целящи единствено получаването на данъчни облекчения (100), докато при оспорваната мярка само се предоставя данъчно облекчение. Испанските органи не можаха да предоставят убедителни аргументи, които да обусловят тези различия, следователно не може да се приеме, че те са надлежно обусловени от логиката на испанската данъчна система.
(138)
Накрая, испанските органи също така твърдят, че оспорваната мярка е обоснована от принципа на неутралност, който трябва да се приложи в контекста на корпоративното данъчно облагане (101). В действителност в обяснителния меморандум към Закона за корпоративното данъчно облагане (102), който е бил в сила към момента на въвеждане на оспорваната мярка, се прави ясно позоваване на този принцип. В тази връзка Комисията отбелязва, че „принципът на конкурентоспособност“ (103), изтъкнат от испанските органи, които изрично насочват вниманието към „нарастване на износа“, също води до тази реформа. В тази връзка следва да бъде припомнено, че според предходни решения на Комисията (104) е непропорционално да се налага различно ефективно данъчно облагане за дружества в сходно положение само поради факта, че някои от тях се възползват от инвестиционни възможности в чужбина. В допълнение Комисията припомня, че както е посочено от Съда (105), „[…] макар и несъмнено принципите на еднакво данъчно третиране и еднаква данъчна тежест да представляват част от основата на испанската данъчна система, съгласно тях не се изисква спрямо данъкоплатците в различни положения да бъде прилагано еднакво третиране“.
(139)
С оглед на горепосоченото Комисията счита, че принципът на неутралност не може да обоснове оспорваната мярка. В действителност, както е подчертано от двете страни, фактът, че при придобиването след определена дата на миноритарно участие в размер на 5 % се използва въпросната мярка, показва, че мярката ще включва в обхвата си определени ситуации, между които няма голямо сходство. Следователно съгласно референтната система може да се твърди, че ситуациите, които са различни както във фактическо, така и в правно отношение, се третират по еднакъв начин. По тази причина Комисията счита, че принципът на неутралност не може да бъде изтъкван като обосновка на оспорваната мярка.
(140)
Предвид горните съображения, Комисията трябва да заключи, че избирателният аспект на разглежданата данъчна схема не се обосновава от естеството на данъчната система. По тази причина трябва да бъде считано, че оспорваната мярка включва дискриминационен елемент под формата на ограничение относно държавата, в която се осъществява трансакцията, при която се използва данъчното предимство, като тази дискриминация не се обосновава чрез логиката на испанската данъчна система.
A.2. Допълнителни аргументи: анализ на оспорваната мярка от гледна точка на референтната система, основана на предложеното от испанските органи
(141)
Макар Комисията да смята, както е посочено в горните параграфи, че посочените от испанските органи доводи се основават на неправилен анализ на фактическото законодателство в държавите извън ЕС, както и в предишното решение, Комисията анализира оспорваната мярка и от гледна точка на хипотетична референтна система, основана на предложеното от испанските органи.
(142)
Испанските органи са разяснили, че целта на оспорваната мярка е избягване на различното данъчно третиране, което се прилага от една страна спрямо придобиване, след което се извършва обединяване на значителна стойност, и от друга страна, спрямо дялово участие без обединяване на търговска дейност. Въз основа на това обхватът на оспорваната схема ще се ограничава до придобиването на значителни дялови участия в дружество, чието седалище не е в Испания, поради факта, че някои пречки биха могли да направят извършването на трансгранично обединяване на търговска дейност по-трудно от обединяването на местно равнище (106). В резултат на тези пречки испанските данъкоплатци, които инвестират в чужбина, ще бъдат поставени правно и фактически в различно положение спрямо положението на данъкоплатците, които инвестират в Испания. В действителност испанските органи посочват, че (107): „Накратко, самото разграничително естество на някои данъчни мерки не представлява непременно предпоставка за наличие на държавна помощ, тъй като също така е необходимо тези мерки да бъдат разгледани, за да бъде преценено дали те са необходими или функционални по отношение на ефикасността на данъчната система, както е посочено в известието на Комисията. Поради това испанската данъчна система предвижда различни данъчни схеми за обективно различни ситуации, какъвто е случаят с придобиванията на дялови участия в чуждестранни дружества за разлика придобиванията в испански дружества (не е възможно осъществяването на операции по сливане, управление на риска и пр.) с оглед постигане на данъчна неутралност, наложена от испанското национално законодателство и от самото право на Общността и за да се гарантира, че испанската данъчна система е последователна и ефикасна.“ Следователно предоставянето на специфично данъчно третиране по отношение на трансгранични придобивания би било необходимо с цел да се осигури неутралността на испанската данъчна система и да се избегне третирането по по-благоприятен начин на придобиванията на дялови участия в Испания. По тази причина испанските органи и 30-те заинтересовани страни считат, че правилната референтна рамка за оценка на оспорваната мярка би било данъчното третиране на репутацията при придобиванията в чуждестранни дружества.
(143)
Въпреки това Комисията изтъква, че дори при тази алтернативна референтна система, която може да се определи като данъчно третиране на репутацията и финансовата репутация, произтичаща от икономически интерес на дружество, установено в държава, различна от Испания, оспорваната мярка все пак представлява дерогация, която не съответства на логиката на испанската данъчна система. Фактът, че при придобиването след определена дата на миноритарно участие в размер на 5 % се използва въпросната мярка, показва, че мярката ще включва в обхвата си определени ситуации, които нямат голямо сходство с други трансакции, при които се изисква поне мажоритарен контрол. Следователно съгласно хипотетичната алтернативна референтната система може да се твърди, че ситуациите, които са различни както във фактическо, така и в правно отношение, се третират по еднакъв начин. По тази причина Комисията счита, че оспорваната мярка представлява дерогация, дори съгласно тази алтернативна референтна система и че принципът на неутралност не може да бъде изтъкван като обосновка на оспорваната мярка.
Б. Наличие на държавни ресурси
(144)
Мярката включва използване на държавни ресурси, тъй като тя предполага отказване от данъчни приходи, съответстващи на намаленото данъчно задължение на дружествата, които подлежат на данъчно облагане в Испания и придобиват дялово участие в чуждестранни дружества за срок от най-малко 20 години след придобиването.
(145)
С отказването от данъчните приходи се облекчават задълженията, тежащи върху бюджета на дадено предприятие, и следователно които, без да представляват субсидии в тесния смисъл на думата, имат подобен характер и последиците от тях са еднакви. По подобен начин мярка, чрез която на определени предприятия се позволява да се възползват от намаляване на данъците или да отложат плащането на данък, който обикновено се дължи, представлява държавна помощ. От бюджетна гледна точка и в съответствие със съдебната практика на Съда (108) и известието на Комисията (109) оспорваната мярка води до загуба на данъчни приходи за държавата, произтичаща от намаляването на данъчната основа, което е равностойно на използването на държавни ресурси.
(146)
По тези причини Комисията смята, че оспорваната мярка включва използването на държавни ресурси.
В. Нарушаване на конкуренцията и търговията между държавите-членки
(147)
Съгласно съдебната практика на Съда (110),„… за целите на квалифицирането на една национална мярка като забранена държавна помощ следва да се установи не реално въздействие на помощта върху търговията между държавите членки и действително нарушаване на конкуренцията, а само да се разгледа дали помощта би могла да засегне тази търговия и да наруши конкуренцията. По-специално, когато предоставена от държава-членка помощ укрепва положението на едно предприятие в сравнение с други предприятия, които се конкурират в областта на търговията в рамките на Общността, тези предприятия трябва да се считат за засегнати от въпросната помощ…. В допълнение, не е необходимо самото предприятие бенефициер да участва в търговия в рамките на Общността. Помощ, предоставена от държава-членка на предприятие, може да помогне за поддържане или развиване на дейността на предприятието на вътрешния пазар, в резултат на което предприятия, установени в други държави-членки, ще имат по-малко възможности да навлязат на пазара на съответната държава-членка.“ Освен това съгласно установената съдебна практика на Съда (111), за да бъде счетено, че една държавна мярка нарушава конкуренцията, е достатъчно получателят на помощта да се конкурира с други предприятия на пазар, открит за конкуренция. Комисията счита, че условията, посочени в съдебната практика, са изпълнени по следните причини.
(148)
На първо място, чрез оспорваната мярка се предоставя предимство в областта на финансирането и следователно се укрепва положението на икономическата единица, която може да бъде образувана между бенефициера и целевото дружество. В тази връзка и в съответствие със съдебната практиката на Съда (112) самото притежаване на контролни дялови участия в целево дружество и упражняването на такъв контрол чрез пряко или непряко участие в неговото управление трябва да бъде считано за участие в икономическата дейност, извършвана от контролираното предприятие.
(149)
На второ място, оспорваната мярка може да наруши конкуренцията, най-ясно между европейските конкуренти, като предостави намаляване на данъците на испанските дружества, придобиващи значителни дялови участия в целеви дружества. Този анализ се потвърждава от факта, че след решението за откриване няколко предприятия са подали жалби или са се намесили, за да посочат, че оспорваната мярка предоставя значително предимство, подхранващо апетита за сливане, който испанските дружества имат, по-специално в контекста на участието в тръжни процедури. Тези намеси потвърждават като минимум мненията на редица неиспански дружества, които считат, че тяхното положение на пазара е засегнато от оспорваната мярка, независимо от верността на представените от тях подробни становища във връзка с наличието на помощ.
(150)
И накрая, Комисията желае да заяви, че избирателното предимство е предоставено на дружества, които са данъкоплатци в Испания, а не на дейностите на испански данъкоплатци извън ЕС. Данъчната основа, която е намалена, е тази, която произтича от облагаемата икономическа дейност в Испания. Следователно предимството е предоставено пряко на дейността на бенефициера, която се извършва в Испания, а не в постоянното установяване извън ЕС. По тази причина с оглед на този факт, Комисията смята, че в настоящия случай не може да се твърди, че предимството не може да наруши конкуренцията или търговията между държавите-членки, защото оспорваната мярка се прилага за държави извън ЕС. Въпреки че предимството е предоставено в съответствие с обективните условия, свързани с трансакции с държави извън ЕС, това не променя факта, че ефектът от мярката води до намаляване на данъчната основа, произтичаща от икономическата дейност, извършвана на вътрешния пазар.
(151)
По тази причина Комисията стига до заключението, че оспорваната мярка е в състояние да засегне търговията между държавите-членки и да наруши конкуренцията, предимно във вътрешния пазар чрез потенциално подобряване на условията за функциониране на бенефициерите, които пряко участват в икономически дейности, подлежащи на данъчно облагане в Испания.
Г. Реакция от страна на Комисията на получените мнения
(152)
Преди да направи заключение относно квалифицирането на мярката, Комисията счита, че е целесъобразно да анализира по-подробно някои доводи, представени от испанските органи и от трети страни, които все още не са разгледани изрично или имплицитно в параграфите относно оценката на схемата (прграф 96 и следващи).
Г.1. Реакция на данните, получени от данъчните декларации за 2006 г. и на мненията относно решение на Съда по дело C-501/00
(153)
По отношение на данните, които испанските органи извличат от данъчните декларации за 2006 г., за да докажат, че оспорваната мярка не е избирателна (113), Комисията подчертава общата неточност на предоставената информация. На първо място, данните представят разпределение на бенефициерите по категории (дейност, оборот), но не посочват дали съответните бенефициери представят малка или голяма част от всяка от въпросните категории. На второ място, макар че статистическите данни, основани на размера на оборота на бенефициера, биха могли да бъдат интересен показател за това, че оспорваната мярка се прилага по отношение на всички дружества в Испания, трябва да се подчертае, че оспорваната мярка е свързана с придобиването на дялови участия. Този вид инвестиции не генерират непременно значителен оборот, което означава например, че във въпросните данни холдинговите дружества могат да бъдат представени като малки и средни предприятия (МСП). Следователно, за да бъдат счетени данните за приложими, е необходимо да бъдат взети предвид допълнителни показатели, каквито са общите балансови суми, както и дали бенефициерите могат да консолидират своята данъчна основа с други испански данъкоплатци. На трето място, също така изглежда, че данните са непредставителни, тъй като те не съдържат какъвто и да било показател за равнището на придобитите дялови участия (контролни или само миноритарни дялови участия) от бенефициерите. На последно място, получените данни не представят никакъв показател, чрез който да може да се определи дали са изпълнение условията на Препоръката на Комисията от 2003 г. относно МСП (114). По тази причина Комисията счита, че нейното доказателство, че оспорваната мярка за помощ е избирателна поради самите характеристики на въпросното законодателство, не е било оборено посредством непълните и непредставителни данни, предоставени от испанските органи.
(154)
Въпреки това, дори и доводите, представени от испанските органи, да са били допълнени от допълнителни доказателства, това не би премахнало избирателния характер на оспорваната мярка, тъй като само определени предприятия се възползват от оспорваната мярка също така в съответствие с решение на Съда по дело C-501/00 Испания срещу Комисията (115). В действителност, що се отнася до квалифицирането на мярката като обща мярка (116) от страна на испанските органи, поради това, че тя е отворена към всяко едно предприятие, чието седалище е в Испания, следва да се припомни това решение на Съда. Това дело също се отнася до освобождаване от корпоративното данъчно облагане в Испания или по-конкретно до мярка, озаглавена „приспадане за дейности по износ“. Испанските органи поддържат пред Съда, че схемата е отворена към всяко едно предприятие, което има регистрация за данъчни цели в Испания. При все това Съдът счете, че от данъчното приспадане може да се „възползва само една категория предприятия, а именно предприятия, които осъществяват дейности по износ и правят определени инвестиции, попадащи в обхвата на оспорваната мярка“ (117). По отношение на настоящия случай Комисията счита също така и че оспорваната мярка има за цел да насърчава износа на капитал извън територията на Испания, за да укрепи положението на испанските дружества в чужбина, като по този начин подобри конкурентоспособността на бенефициерите на схемата.
(155)
В тази връзка е важно да се отбележи, че според Съда „за да се обосноват оспорваните мерки по отношение на естеството или структурата на данъчната система, съставлявана от тези мерки, не е достатъчно да се посочва, че те са предназначени за насърчаване на международната търговия. Вярно е, че тази цел представлява икономическа цел, но не е било установено, че тя съответства на общата логика на данъчната система. …Фактът, че оспорваните мерки преследват цел на търговска или промишлена политика, каквато е насърчаването на международната търговия чрез подкрепа на чуждестранните инвестиции, не е достатъчно основание за това те да не бъдат квалифицирани като „помощ“ по смисъла на член 4, буква в) ВС“ (118). В настоящия случай испанските органи просто са обявили, че оспорваната мярка има за цел насърчаването на международната търговия и консолидирането на дружества, без да са доказали, че тази мярка е обоснована чрез логиката на системата. С оглед на горното Комисията потвърждава своя анализ, че оспорваната мярка е избирателна.
Г.2. Реакция на мненията относно практиката на Комисията
(156)
По отношение на позоваването на отстояваното съвременно тълкуване на понятието за избирателност в настоящия случай, на първо място следва да се подчертае, че този подход съответства напълно на практиката на Комисията за взимане на решения и на съдебната практика на съдилищата съгласно описаното в параграф 109. Освен това подходът в този конкретен случай не се отклонява и от разпоредбите на Решение № 480/2007 на Комисията (119), на което се позовават испанските органи. В действителност в това решение е взет предвид специфичният характер на преследваната цел чрез позоваване (120) на Съобщение на Комисията до Съвета, Европейския парламент и Европейския икономически и социален комитет - „Към по-ефективно използване на данъчните стимули за научноизследователска и развойна дейност“ (121). В разглеждания случай с оспорваната мярка не се преследва подобна цел. Освен това, за разлика от настоящия случай, в испанската мярка, посочена в Решение на Комисията № 480/2007, не се прави каквото и да било разграничение между национални и международни трансакции.
(157)
На последно място, по отношение на дерогацията от системата за корпоративно данъчно облагане, произтичаща от прилагането на директивите (122) като директивата „дружества майки - дъщерни дружества“ или директивата за трансграничните плащания на лихви и възнаграждение, Комисията счита, че ситуацията, произтичаща от прилагането на тези директиви, съответства изцяло на обосновката, развита в настоящото решение. След хармонизирането в рамките на Европейския съюз следва да бъде считано, че трансграничните операции в рамките на Европейския съюз и във всяка една държава-членка се намират в сходно правно и фактическо положение. В допълнение Комисията би искала да подчертае, че Първоинстанционният съд е посочил следното (123): „при настоящото състояние на общностното право, прякото данъчно облагане е от компетентността на държавите-членки, въпреки, че съгласно установената съдебна практика те трябва да упражняват тази компетентност при спазване на общностното право (вж. по-специално дело C-391/97 Gschwind [1999] ECR I-5451, параграф 20) и по тази причина, в този контекст, се избягва предприемането на каквито и да било мерки, които могат да представляват държавна помощ, несъвместима с общия пазар.“
Г.3. Реакция на мненията относно член 65, параграф 1, буква а) от ДФЕС
(158)
Както вече беше посочено по-горе, трябва да се припомни, че въпреки че прякото данъчно облагане е от компетентността на държавите-членки, те във всички случаи трябва да го упражняват, като спазват правото на ЕС (124), включително и разпоредбите на ДФЕС по отношение на държавните помощи. Член 65, параграф 1, буква а) от ДФЕС само ограничава обхвата на член 63 от ДФЕС и не засяга по никакъв начин прилагането на правилата на Договора за държавните помощи, включително тези, с които се предоставят контролни правомощия на Комисията в тази област.
(159)
Освен това член 65 от ДФЕС, на който испанските органи се позовават, трябва да бъде разглеждан във връзка с член 63 от ДФЕС, който забранява ограниченията върху движението на капитал между държавите-членки. В действителност член 65, параграф 1 от ДФЕС предвижда, че „разпоредбите на член 63 не засягат правото на държавите-членки: а) да прилагат съответните разпоредби на тяхното данъчно законодателство, които провеждат разграничение между данъкоплатци, които не са в еднакво положение що се отнася до тяхното място на пребиваване или място на инвестиране на капитала“.
(160)
Възможността, предоставена на държавите-членки по силата на член 65, параграф 1, буква а) от ДФЕС, да прилагат съответните разпоредби на тяхното данъчно законодателство, в които се прави разграничение между данъкоплатци, които не са в еднакво положение що се отнася до тяхното място на пребиваване или място на инвестиране на капитала, вече е била одобрена от съда. От съдебната практика произтича, че преди влизането в сила на член 65, параграф 1, буква а) от Договора националните данъчни разпоредби, които установяват определени ДФЕС, основани по-специално на мястото на пребиваване на данъкоплатците, са могли бъдат съвместими с правото на ЕС, при условие че те се отнасяли до положения, които не са били обективно сходни (125), или са могли бъдат обосновани с императивни съображения от обществен интерес, по-специално във връзка със съгласуваността на данъчната система (126). Във всеки случай целите от изцяло икономически характер не могат да представляват императивно съображение от обществен интерес, което обосновава ограничение на основната свобода, гарантирано от Договора (127).
(161)
Освен това по отношение на периода след влизането в сила на член 65, параграф 1, буква а) от ДФЕС Съдът е разгледал дали са налице обективно сходни положения, които могат да обосноват законодателство, ограничаващо свободното движение на капитал. Във връзка с конкретни данъчни закони, които имат за последица възпрепятстване на данъкоплатците, живеещи в една държава-членка, да инвестират своя капитал в дружества, установени в друга държава-членка, и които освен това пораждат ограничително действие по отношение на дружества, установени в други държави-членки, поради това, че представляват пречка пред привличането на капитал от тях в съответната държава-членка, Съдът многократно е приемал, че тези закони не могат да бъдат обосновани от обективна разлика в положение от вид, който обосновава различно данъчно третиране в съответствие с член 65, параграф 1, буква а) от ДФЕС (128).
(162)
Във всеки случай трябва да се припомни, че член 65, параграф 3 от ДФЕС изрично гласи, че националните разпоредби, посочени в член 65, параграф 1, буква а) от ДФЕС не представляват средство за произволна дискриминация или прикрито ограничение на свободното движение на капитали и плащания (129).
(163)
С оглед на горното, и по-специално предвид факта, че не съществуват изрични правни пречки в някои от държавите извън ЕС, за които се прилага оспорваната мярка, Комисията смята, че в настоящия случай придобиванията на дялове в местни дружества и придобиванията на дялове в дружества, установени във всички други държави-членки, както и в някои държави извън ЕС, в които не са установени изрични правни пречки, по изложените по-горе причини са обективно сходни и не са налице никакви императивни съображения от общ интерес, които могат да обосноват различно третиране на данъкоплатците що се отнася до мястото на инвестиране на техния капитал.
Д. Заключение относно квалифицирането на оспорваната мярка
(164)
Поради факта, че схемата се прилага както в рамките на ЕС (вж. предишното решение), така и в редица ситуации извън ЕС, където не са установени изрични правни пречки, Комисията смята, че оспорваната мярка в своята цялост, също доколкото тя се прилага по отношение на придобивания извън рамките на ЕС, изпълнява всички условия, посочени в член 107, параграф 1 от ДФЕС и следователно трябва да се разглежда като държавна помощ.
(165)
В съответствие с практиката на Съда (130), Комисията желае да потвърди, че целта на настоящото решение е не да определи условията, които биха позволили на съответната държава-членка да избегне определянето на оспорваната мярка като държавна помощ. Този въпрос трябва да е бил обсъден от испанските органи и Комисията като част от уведомяването за въпросната схема, преди прилагане в действие на схемата.
Е. Съвместимост
(166)
Съгласно посоченото в решението за откриване Комисията счита, че въпросната схема за помощ не отговаря на нито една от дерогациите, предвидени в член 107, параграфи 2 и 3 от ДФЕС.
(167)
В хода на процедурата испанските органи и 30-те заинтересовани страни представиха своите доводи, за да докажат, че дерогациите, предвидени в член 107, параграф 3, буква в) от ДФЕС, се прилагат във въпросния случай (131). Двете страни счетоха, че никоя от разпоредбите на член 107, параграф 2 или член 107, параграф 3 от ДФЕС не се прилагат в разглеждания случай.
(168)
Дерогациите, предвидени в член 107, параграф 2 от ДФЕС, свързани с помощи със социален характер, предоставени на отделни потребители, помощи за отстраняване на щети, причинени от природни бедствия или други извънредни събития и помощи, предоставени на отделни региони на Федерална република Германия, не се прилагат в този случай.
(169)
Същото важи и за дерогацията, предвидена в член 107, параграф 3, буква а), по силата на която се разрешават помощи за насърчаване на икономическото развитие на региони, където жизненото равнище е необичайно ниско или където има високо равнище на непълна заетост, тъй като мярката не зависи от осъществяването на какъвто и да било вид дейност в конкретни региони (132).
(170)
По същия начин, оспорваната мярка, одобрена през 2001 г., не може да бъде счетена за мярка за насърчаване изпълнението на проект от общоевропейски интерес или за преодоляването на сериозни затруднения в икономиката на Испания, съгласно предвиденото в член 107, параграф 3, буква б). Освен това нейната цел не е и насърчаване на културата и опазване на наследството, съгласно предвиденото в член 107, параграф 3, буква г).
(171)
Накрая, оспорваната мярка трябва да бъде разгледана с оглед на член 107, параграф 3, буква в), предвиждащ разрешаването на помощи, които имат за цел да улеснят развитието на някои икономически дейности или на някои икономически региони, доколкото тези помощи не засягат по неблагоприятен начин условията на търговия до степен, която противоречи на общия интерес. В това отношение първо трябва да се отбележи, че оспорваната помощ не попада в обхвата на никоя от рамките или насоките, които постановяват условията за определяне на някои видове помощ като съвместими с вътрешния пазар.
(172)
По отношение на доводите, представени от испанските органи и от 30-те заинтересовани страни въз основа на плана за действие за държавните помощи от 2005 г. (133), във връзка с изразеното от тях мнение, че определени мерки могат да бъдат съвместими, ако по същество те са предприети по повод пазарна слабост, Комисията отбелязва, че общите затруднения, за които се твърди при извършването на трансгранични сливания не могат да бъдат считани за пазарни слабости.
(173)
Фактът, че конкретно дружество може да не е в състояние да се ангажира с изпълнението на даден проект или трансакция, без да му бъде предоставена помощ за това, не означава непременно, че е налице пазарна слабост. Може да се счита, че е налице пазарна слабост единствено когато пазарните сили не могат да осигурят сами по себе си постигането на ефективен резултат - т.е. когато от транзакцията не се реализират всички потенциални доходи.
(174)
Комисията не оспорва факта, че разходите, свързани с някои трансакции, основателно могат да бъдат по-високи от разходите, свързани с други трансакции. При все това, тъй като тези разходи са действителни разходи, които отразяват точно естеството на разглежданите проекти - т.е. разходите, свързани с тяхното различно географско местоположение или различна правна среда, в която те ще бъдат осъществявани - за дружествата е ефективно да отчет в пълна степен тези разходи при взимане на своите решения. В противен случай, ако тези действителни разходи бъдат пренебрегнати или дори компенсирани от държавна помощ, ще се получи неефективен резултат. Същите разлики в действителните разходи възникват и при сравнение на различните трансакции в рамките на една и съща държава, както и при сравнение на трансграничните трансакции, но наличието на тези разлики не означава, че в резултат от това ще се получат неефективни пазарни резултати.
(175)
Всички примери, предоставени от испанските органи за увеличаването на разходите, за което се твърди, при осъществяване на международни трансакции в сравнение с разходите по осъществяването на национални трансакции, са свързани с действителните разходи по осъществяване на трансакциите, което следва да бъде взето под внимание в пълна степен от участниците на пазара с цел постигането на ефективни резултати.
(176)
За да е налице пазарна слабост, по същество е необходимо да има външни ефекти (положителни ефекти), получени от трансакции или съществена непълна или асиметрична информация, водещи до неосъществяването на трансакции, които в противен случай биха били ефективни. Макар и на теория да е възможно наличието на тези ефекти при определени трансакции, както международни, така и национални (например в контекста на съвместни програми в областта на научноизследователската и развойна дейност), наличието им не може да бъде считано за присъщо на всички международни трансакции, с изключение на трансакциите от въпросния вид. В това отношение Комисията счита, че твърдението, свързано с пазарните слабости, не може да бъде прието.
(177)
Освен това следва да бъде припомнено, че за да оцени дали дадена мярка за подпомагане може да се счита за съвместима с вътрешния пазар, Комисията измерва баланса между положителното въздействие на мярката за постигане на цел от общ интерес и нейните потенциални негативни странични ефекти, като нарушаване на търговията и конкуренцията. В плана за действие за държавните помощи, който се гради върху съществуващата практика, е предвиден „балансиращ тест“, който се осъществява на три фази. Първите две фази се отнасят до положителните резултати от държавните помощи, а третата - до отрицателните въздействия и до производния баланс на положителните и отрицателните въздействия. Балансиращият тест се основава на три въпроса:
а)
оценка за това дали помощта е насочена към добре определена цел от общ интерес (например икономически растеж, работна заетост, сближаване, околна среда, енергийна сигурност);
б)
оценка за това дали помощта е подходяща за постигане на цел от общ интерес, т.е. дали предложената помощ е насочени към пазарна слабост или към друга цел. Тази оценка изисква да се провери дали:
i)
държавната помощ е подходящ инструмент на политиката;
ii)
съществува стимулиращ ефект, т.е. дали помощта води до промяна в поведението на предприятията;
iii)
мярката е пропорционална, т.е. дали е възможно същата промяна в поведението да се постигне с по-малко подпомагане;
в)
оценка за това дали нарушаването на конкуренцията и ефектът върху търговията са ограничени, така че цялостният баланс да е положителен.
(178)
Първо е необходимо да се оцени дали преследваната от помощта цел действително може да бъде счетена за цел от общ интерес. Въпреки представената цел за насърчаване на интеграцията в рамките на единния пазар в настоящия случай целта, преследвана от помощта, не е добре определена, тъй като тя надхвърля интеграцията на пазара, по-специално чрез насърчаване на разрастването на испанските дружества на европейския пазар.
(179)
Във втората фаза се изисква да се направи оценка за това дали помощта е правилно проектирана за постигане на добре определената цел от общ интерес. По-точно държавната помощ трябва да промени поведението на предприятие бенефициер по такъв начин, че то да започне да осъществява дейности, които допринасят за постигане на целта от общ интерес, която то не би осъществило без помощта, или би осъществило при наличието на ограничения или по различен начин. Испанските органи и 30-те заинтересовани страни не представиха каквито и да било конкретни доводи, доказващи вероятността от създаване на този стимулиращ ефект.
(180)
Третият въпрос се отнася до отрицателните последици от държавната помощ. Дори да е добре проектирана, за да постигне цел от общ интерес, помощта, предоставена на определено предприятие или икономически сектор, може да доведе до сериозни нарушения на конкуренцията и търговията между държавите-членки. В това отношение 30-те заинтересовани страни считат, че схемата за помощ не оказва въздействие върху конкуренцията на дружествата, подлежащи на корпоративно облагане в Испания, тъй като финансовият ефект от член 12, параграф 5 би бил незначителен. Все пак, както беше посочено по-горе в параграф 126 и следващите, съществуват сериозни показатели, че ефектът от член 12, параграф 5 съвсем не е незначителен. Също така, тъй като схемата за помощ е приложима само по отношение на трансакции в чужбина, ясно е, че тя има за последица съсредоточаване на нарушенията на конкуренцията върху чуждите пазари.
(181)
Последната стъпка в анализа на съвместимостта е да се оцени дали положителните последици от помощта, ако има такива, надделяват над отрицателните последици от нея. Както е посочено по-горе, в този случай испанските органи и 30-те заинтересовани страни не доказаха съществуването на добре определена цел, водеща до ясни положителни последици. Те считат най-общо, че член 12, параграф 5 от TRLIS изпълнява целта на Съюза за насърчаване на трансграничните трансакции, без да се предприема изготвянето на оценка за евентуалните и действителните отрицателни последици от оспорваната мярка. Във всеки случай, дори ако се предположи, че положителната последица от мярката е да насърчи трансграничните трансакции, като премахне пречките при такива трансакции, Комисията счита, че положителните последици от мярката не надделяват над отрицателните последици от нея, по-специално обхватът на мярката е неточен и безразборен.
(182)
В заключение, Комисията счита, че по отношение на анализа по-специално съгласно член 107, параграф 3, буква в) от ДФЕС данъчните предимства, предоставени съгласно оспорваната мярка, не са свързани с инвестиции, създаването на работни места или конкретни проекти. Те просто облекчават съответните предприятия от разходи, които обикновено се заплащат от тях и следователно трябва да бъдат разглеждани като оперативна помощ. Като общо правило, оперативната помощ не попада в обхвата на член 107, параграф 3, буква в) от ДФЕС, тъй като тя нарушава конкуренцията в секторите, в която се предоставя, като същевременно не може, поради естеството си, да постигне никоя от целите, предвидени в тази разпоредба (134). В съответствие със стандартната практика на Комисията такава помощ не може да бъде счетена за съвместима с вътрешния пазар, тъй като тя нито улеснява развитието на каквито и да било дейности или икономически области, нито е ограничена във времето, постепенно намаляваща или пропорционална на това, което е необходимо, за да се отстрани конкретен икономически недостатък на въпросните области. Резултатът от „балансиращия тест“ потвърждава анализа.
(183)
С оглед на горепосоченото трябва да се направи изводът, че цялата схема за помощ, също доколкото тя се прилага по отношение на придобивания извън рамките на ЕС, е несъвместима с вътрешния пазар.
Ж. Възстановяване
(184)
Оспорваната мярка е приведена в действие, без Комисията да бъде предварително уведомена съгласно член 108, параграф 3 от ДФЕС. Следователно мярката представлява неправомерна държавна помощ.
(185)
В случай че бъде установено, че предоставянето на неправомерна държавна помощ е несъвместимо с вътрешния пазар, последствието от такъв извод е, че помощта следва да бъде възстановена от получателите съгласно член 14 от Регламент (ЕО) № 659/1999 на Съвета от 22 март 1999 г. за установяване на подробни правила за прилагането на член 93 от Договора за ЕО (135). Посредством възстановяването на помощта се възстановява в максимална възможна степен конкуренцията, съществувала преди предоставянето ѝ. Доводите, представени от испанските органи или от 30-те заинтересовани страни, не обосновават общо отклонение от този основен принцип.
(186)
Въпреки това член 14, параграф 1 от Регламент (ЕО) № 659/1999 предвижда, че „Комисията не изисква възстановяване на помощта, ако това противоречи на общ принцип на правото на Общността“. Практиката на Съда и на Комисията е установила, наред с друго, че разпореждане за възстановяване на помощ нарушава общ принцип на правото на ЕС, според който в резултат на действията на Комисията бенефициерът на мярката е имал законни очаквания, че помощта е била предоставена съгласно правото на ЕС (136).
(187)
В своето решение по дело Форум 187 (137) Съдът посочва, че „правото на позоваване на принципа на защита на оправданите законни очаквания се предоставя на всяко лице в положение, при което орган на Общността е породил у него основателни надежди. Освен това никой не може да се позовава на нарушение на този принцип при липса на конкретни уверения, предоставени му от администрацията. По сходен начин, ако предпазливият и съобразителен икономически оператор е в състояние да предвиди приемането на общностна мярка от естество да засегне неговите интереси, той не може да се позовава на този принцип, когато тази мярка бъде приета…“.
(188)
Испанските органи и 30-те заинтересовани страни най-общо се позовават на съществуването на законни очаквания първо въз основа на определени отговори на Комисията на писмени парламентарни въпроси и второ - на представеното сходство на схемата за помощ с по-ранни мерки, които са определени като съвместими от Комисията. Трето, испанските органи и 30-те заинтересовани страни считат, че принципът на защита на законните очаквания предполага, че Комисията не може да поиска възстановяване нито на вече реализираните приспадания, нито на всички нереализирани приспадания до периода от двадесет години, установен от TRLIS.
(189)
По отношение на представеното сходство на схемата за помощ с други мерки, за които е счетено, че не представляват държавна помощ, Комисията счита, че схемата за помощ се различава по същество от мерките, за които Комисията е направила оценка в своето решение от 1984 г., свързано с белгийски координационни центрове (138). Оспорваната мярка има различен обхват, тъй като тя не засяга дейности в рамките на групата, какъвто е случая при белгийските координационни центрове. Също така оспорваната мярка има различна структура, която я прави избирателна, най-вече защото тя се прилага само по отношение на трансакции, свързани с чужди държави.
(190)
По отношение на въздействието от декларациите на Комисията относно законните очаквания на бенефициерите Комисията е на мнение, че следва да бъде направено разграничение между два периода: a) периодът, започващ от влизането в сила на мярката на 1 януари 2002 г. до датата на публикуване на решението за откриване в Официален вестник на Европейския съюз на 21 декември 2007 г.; и б) периодът след публикуването на решението за откриване в Официален вестник на Европейския съюз.
(191)
Във връзка с първия период Комисията признава своите отговори на парламентарните въпроси, отправени от г-н Erik Mejier и г-жа Sharon Bowles, свързани с възможността оспорваната мярка да представлява държавна помощ. По-конкретно в отговор на парламентарен въпрос, отправен от члена на Европейския парламент Erik Meijer, на 19 януари 2006 г. член на Комисията е отговорил от името на Комисията, както следва: „Комисията не може да потвърди дали най-добрите предложения на испански дружества се дължат на испанско данъчно законодателство, което дава възможност на предприятията да отписват репутация по-бързо, отколкото такива предприятия от Франция или Италия. Комисията може обаче да потвърди, че такива национални законодателства не попадат в приложното поле на правилата за държавна помощ, тъй като те по-скоро представляват общи правила за амортизационни отчисления, приложими към всички предприятия в Испания“ (139). На 17 февруари 2006 г. в отговор на парламентарен въпрос, отправен от члена на Европейския парламент Sharon Bowles, член на Комисията е отговорил следното от името на Комисията: „Според информацията, която тя притежава в момента, според Комисията все пак изглежда, че испанските (данъчни) правила, свързани с отписването на „репутация“ са приложими към всички предприятия в Испания независимо от техния размер, сектори, правен статут или дали са частна или публична собственост, тъй като представляват общи правила за амортизационни отчисления. Следователно изглежда, че те не попадат в приложното поле на правилата за държавна помощ“ (140).
(192)
С тези изявления до Европейския парламент Комисията представи конкретни, безусловни и последователни уверения, които по същество казват, че бенефициерите на оспорваната мярка са имали основателни надежди, че схемата за амортизация на репутацията е била правомерна в смисъл, че тя не попада в обхвата на правилата за държавна помощ (141) и следователно, че никакви ползи, произтичащи от нея, не биха могли да бъдат обект на последващи процедури за възстановяване на помощта. Макар тези декларации да не представляват официално решение на Комисията, което да постановява, че схемата за амортизация не е представлявала държавна помощ, последиците от тях са равностойни на това от гледна точка на създаването на законно очакване, по-специално с оглед на факта, че в този случай са били следвани приложимите процедури, които гарантират спазването на принципа на колегиалност. Тъй като понятието за държавна помощ е обективно (142) и Комисията няма правомощия да прави лична преценка по отношение на тълкуването му - за разлика от случаите, когато се прави оценка на съвместимостта - всяко точно и безусловно изявление от името на Комисията, чийто смисъл е, че национална мярка не трябва да се счита за държавна помощ, естествено ще бъде разбирано в смисъл, че мярката е била „не-помощ“ от самото начало (т.е. преди въпросното изявление). Всяко предприятие, което преди не е било сигурно дали в бъдеще ще бъде длъжно съгласно правилата за държавна помощ да възстанови паричното изражение на предимствата, които е получило съгласно схемата за амортизация на репутацията, произтичащи от трансакции, направени преди изявленията на Комисията, впоследствие би могло да достигне до заключението, че такава несигурност е била необоснована, тъй като не може да се очаква, че ще положи по-голямо старание от Комисията в това отношение. При тези конкретни обстоятелства и като се има предвид, че правото на ЕС не изисква да бъде доказана причинна връзка между гаранциите, дадени от общностна институция и поведението на граждани или предприятия, за които се отнасят тези гаранции (143), всеки грижлив предприемач може с основание да очаква впоследствие Комисията да не налага връщането (144) на държавна помощ по отношение на мерките, които преди това самата тя е определила в изявление до друга общностна институция, като не представляващи държава помощ, независимо кога е извършена трансакцията, която се е възползвала от мярката за помощ.
(193)
Съответно Комисията достига до заключението, че някои бенефициери на оспорваната мярка може да са имали законни очакване, че помощта няма да бъде възстановявана и следователно не се изисква възстановяване на данъчната помощ, предоставена на тези бенефициери в контекста на всички дялови участия, притежавани от испанско придобиващо дружество, пряко или непряко в чуждестранно дружество преди датата на публикуването (145) в Официален вестник на Европейския съюз на решението на Комисията за откриване на официална процедура по разследване съгласно член 108, параграф 2 от ДФЕС, които биха се възползвали от оспорваната мярка.
(194)
Освен тези съображения, които са идентични с тези, изразени в предишното решение, Комисията е на мнение, че трябва да бъдат отчетени редица допълнителни фактори.
(195)
В съответствие с параграф 117 от предишното решение, въпреки че Комисията смята, че испанските органи и 30-те заинтересовани страни са предоставили недостатъчно доказателства за обосноваване на различното данъчно третиране, прилагано спрямо трансакциите по придобиване на дялови участия в Испания и спрямо трансакциите между дружества, установени в Европейския съюз, Комисията заяви, че не може „a priori да изключи изцяло това разграничение, свързано с трансакции, в които участват трети държави. В действителност извън рамките на Общността могат да продължат да съществуват правни пречки пред трансграничните обединявания на търговска дейност, които биха поставили трансграничните трансакции в различно правно и фактическо положение спрямо трансакциите в рамките на Общността. В резултат на това придобивания извън рамките на Общността, които биха могли да доведат до амортизация на репутацията, както е в случая на мажоритарно дялово участие, могат да бъдат изключени от това данъчно предимство, тъй като извършването на обединения на търговска дейност е невъзможно. Амортизацията на финансова репутация по отношение на тези транзакции, които попадат извън фактическата и правна рамка на Общността, може да бъде необходима с цел осигуряване на данъчна неутралност.“ Комисията завърши анализа си, като заяви в параграф 119 от предишното решение, което е достъпно на уебсайта на Комисията от началото на януари 2010 г., че „в тази връзка Комисията поддържа процедурата, открита с решение за откриване от 10 октомври 2007 г., която е отворена към придобивания извън рамките на Общността с оглед на новите елементи, които испанските органи са се ангажирали да предоставят по отношение на пречките пред извън рамките на Общността трансгранични сливания. По тази причина процедурата, започната на 10 октомври 2007 г., все още продължава по отношение на придобивания извън рамките на Общността.“
(196)
В параграфи 115 и 119 от предишното решение посочи, че може да има разграничение между трансакциите по придобиване, осъществено в ЕС, и тези, осъществени извън ЕС. По-специално Комисията отбеляза, че „извън рамките на Общността могат да продължат да съществуват правни пречки пред трансграничните обединявания на търговска дейност, които биха поставили трансграничните трансакции в различно правно и фактическо положение спрямо трансакциите в рамките на Общността“. Критериите „правни пречки“ и „мажоритарно дялово участие“ са особено важни при тези специфични обстоятелства.
(197)
С оглед на тези специфични и характерни особености на настоящия случай Комисията е на мнение, че изявлението в параграф 117 от предишното решение може да е породило законни очаквания по отношение на прилагането на оспорваната схема за помощ за трансакции на испански дружества в тези трети държави, където има изрични „правни пречки“ за трансграничните обединения на търговската дейност и където съответното испанско дружество е придобило „мажоритарно дялово участие“, независимо от датата, на която трансакцията е била осъществена преди приемане на решението.
(198)
Въз основа на информацията, предоставена от испанските органи в докладите, и без да се засяга класифицирането на оспорваната схема като държавна помощ и нейното прилагане към отделни трансакции по причините, посочени в параграф 107, Комисията отбелязва, че сред анализираните държави законодателството, действащо в две от тях, т.е. Индия и Китай, поставя изрични правни пречки за трансграничните обединения на търговската дейност.
(199)
С оглед на констатациите, посочени в параграфи 19 и 120, Комисията заключава, че за трансакции, отнасящи се за тези две държави, бенефициерите на оспорваната мярка, които са придобили мажоритарно дялово участие, може да са имали законни очаквания, че помощта няма да бъде възстановена.
(200)
Същото третиране ще се прилага за бенефициерите, които са извършили трансакции в други трети държави, които са придобили мажоритарно дялово участие и които могат да представят достатъчно доказателства за наличието на изрични правни пречки по смисъла на настоящото решение в законодателството на тази трета държава. За държавите, посочени в докладите, Комисията ще вземе предвид, че въз основа на информацията, предоставена от испанските органи, не бе възможно да се установят такива пречки, но тя би разгледала всяко допълнително доказателство.
(201)
За бенефициери, имащи законни очаквания или въз основа на изявленията на Комисията до членовете на Европейския парламент, или въз основа на предишното решение, Комисията също смята, че всички тези бенефициери трябва да запазят ползите от оспорваната мярка до края на амортизационния период, установен с мярката. Комисията признава, че са били планирани дейности и са направени инвестиции при обосновано и законно очакване за известна степен на последователност на икономическите условия, включително и на оспорваната мярка. Следователно в съответствие с предишната практика на Съда и практиката на Комисията (146), при отсъствието на по-важен обществен интерес (147), Комисията счита, че на бенефициерите следва да бъде разрешено да продължат да се възползват от оспорваната мярка през целия амортизационен период, предвиден в член 12, параграф 5 от TRLIS.
(202)
Също така Комисията счита, че следва да бъде предвиден разумен преходен период за дружества, които имат законни очаквания, които вече са придобили, в дългосрочен план права в чуждестранни дружества и които не са притежавали тези права за непрекъснат период от най-малко една година към датата на публикуване на решението за откриване (законни очаквания, възникнали от изявленията на Комисията до членовете на Европейския парламент) или на датата на публикуване на настоящото решение (законни очаквания, възникнали от предишното решение). Ето защо Комисията счита, че дружествата, които са изпълнявали всички други съответни условия на член 12, параграф 5 от TRLIS (вж. съображение 21) към 21 декември 2007 г., или съответно към датата на публикуване на настоящото решение в Официален вестник на Европейския съюз, отделно от условието, че трябва да са притежавали дяловите си участия за непрекъснат период от най-малко една година, следва също да се възползват от законни очаквания, ако те са притежавали тези права за непрекъснат период от най-малко една година към 21 декември 2008 г. или съответно една година след публикуването на настоящото решение.
(203)
От друга страна в случаите, когато испанско придобиващо дружество няма законни очаквания, всяка несъвместима помощ ще бъде възстановена от този бенефициер, освен ако, първо, преди 21 декември 2007 г. (законни очаквания, възникнали от изявленията на Комисията до членовете на Европейския парламент) не е било поето неотменимо задължение, второ, договорът е съдържал отлагателно условие, свързано с факта, че въпросната операция подлежи на задължително одобрение от регулаторен орган и, трето, за операцията е било изпратено уведомление преди 21 декември 2007 г. (законни очаквания, възникнали от изявленията на Комисията до членовете на Европейския парламент) или преди публикуване на настоящото решение (законни очаквания, възникнали от предишното решение).
(204)
Комисията също така счита, че оспорваната мярка не представлява помощ, ако към момента, в който бенефициерите са се възползвали от нейните предимства, са били изпълнени всички условия, предвидени в законодателството, прието съгласно член 2 от Регламент (ЕО) № 994/98 на Съвета (148) и приложимо към момента, в който е било използвано данъчното намаление.
(205)
С оглед на горепосочените съображения и както е посочено в предишното решение, в дадена година, за даден бенефициер, точният размер на помощта съответства на нетната дисконтирана стойност на намалената данъчна тежест, предоставена чрез амортизацията съгласно член 12, параграф 5 от TRLIS. Ето защо тя зависи от ставката на корпоративния данък през въпросните години и от приложимия сконтов процент.
(206)
За дадена година и за даден бенефициер номиналната стойност на помощта съответства на намаляването на данъците, предоставено чрез прилагането на член 12, параграф 5 от TRLIS за права в чуждестранни дружества, които не отговарят на условията, посочени в предходните параграфи.
(207)
Дисконтираната стойност се изчислява, като се прилага лихвеният процент към номиналната стойност съгласно глава V от Регламент (ЕО) № 794/2004 на Комисията (149), изменен с Регламент (ЕО) № 271/2008 на Комисията (150).
(208)
Когато се изчислява данъчната тежест на бенефициерите при липсата на неправомерна мярка за помощ, испанските органи трябва да се основават на трансакциите, които са извършени в периода преди публикуването на решението за откриване в Официален вестник на Европейския съюз (законни очаквания, възникнали от изявленията на Комисията до членовете на Европейския парламент) или преди публикуване на настоящото решение (законни очаквания, възникнали от предишното решение), както е посочено по-горе. Не е възможно да се твърди, че ако тези незаконни предимства не съществуваха, бенефициерите биха структурирали различно своите трансакции, за да намалят данъчната си тежест. Както е ясно посочено от Съда в решението Unicredito (151), тези хипотетични съображения не могат да бъдат взети под внимание за целите на изчисляване на помощ.
VIII. ЗАКЛЮЧЕНИЕ
(209)
Комисията трябва да счете, че с оглед на горепосочената съдебна практика и спецификата на случая, член 12, параграф 5 от TRLIS представлява схема за държавна помощ по смисъла на член 107, параграф 1 от ДФЕС, също доколкото той се прилага по отношение на придобивания извън ЕС. Освен това Комисията констатира, че тъй като оспорваната мярка е била приложена в нарушение на член 108, параграф 3 от ДФЕС, тя представлява неправомерна схема за помощ, доколкото се прилага по отношение на придобивания в рамките на ЕС.
(210)
При все това, като се има предвид наличието на законни очаквания до датата на публикуване на решението за откриване, Комисията приема, че прилагането може да продължи за целия амортизационен период, установен от схемата за помощ, и по изключение отменя възстановяването на всички данъчни предимства, произтичащи от прилагането на схемата за помощ към дялови участия, притежавани пряко или непряко от испанско придобиващо дружество в чуждестранно дружество преди датата на публикуване в Официален вестник на Европейския съюз на решението на Комисията за откриване на официална процедура по разследване по член 108, параграф 2, освен когато, първо, преди 21 декември 2007 г. не е било поето неотменимо задължение от испанско придобиващо дружество да притежава тези права, второ, второ, договорът е съдържал отлагателно условие, свързано с факта, че въпросната операция подлежи на задължително одобрение от регулаторен орган и, трето, за операцията е било изпратено уведомление преди 21 декември 2007 г. Освен това, Комисията трябва да отмени възстановяването и приема, че изпълнението може да продължи за целия амортизационен период, установен от схемата за помощ, също и за всички данъчни предимства, произтичащи от прилагането на схемата за помощ към трансакции за мажоритарни дялови участия, извършени преди публикуването на настоящото решение, които са свързани с трети държави, в които наличието на изрични правни пречки за трансграничните обединения на търговската дейност е надлежно обосновано в съответствие с принципите, посочени в настоящото решение,
ПРИЕ НАСТОЯЩОТО РЕШЕНИЕ:
Член 1
1. Схемата за помощ, приложена от Испания съгласно член 12, параграф 5 от Кралски законодателен указ № 4/2004 от 5 март 2004 г. за консолидиране на измененията, направени в испанския закон за корпоративното данъчно облагане, изпълнена неправомерно от Испания в нарушение на член 108, параграф 3 от Договора за функционирането на Европейския съюз, е несъвместима с вътрешния пазар по отношение на помощта, предоставена на бенефициерите във връзка с придобивания извън ЕС.
2. Въпреки това намаляването на данъците, от което бенефициерите са се възползвали по силата на член 12, параграф 5 от TRLIS във връзка с придобиванията извън ЕС, свързани с правата, притежавани пряко или непряко в чуждестранни дружества, които отговарят на съответните условия съгласно схемата за помощ към 21 декември 2007 г., отделно от условието, че трябва да са притежавали дяловите си участия за непрекъснат период от най-малко една година, може да продължи да се прилага за целия амортизационен период, установен от схемата за помощ.
3. Намаляването на данъците, от което бенефициерите се възползват по силата на член 12, параграф 5 от TRLIS във връзка с в придобиванията извън ЕС, свързани с неотменимо задължение за притежаване на тези права, поето преди 21 декември 2007 г., когато договорът съдържа отлагателно условие, свързано с факта, че въпросната операция подлежи на задължително одобрение от регулаторен орган и когато за операцията е било изпратено уведомление преди 21 декември 2007 г., може да продължи да се прилага за целия амортизационен период, установен от схемата за помощ, по отношение на правата, които са притежавани към датата на премахване на отлагателното условие.
4. Освен това намаляването на данъците, от което бенефициерите са се възползвали по силата на член 12, параграф 5 от TRLIS във връзка с придобиванията извън ЕС, извършени към датата на публикуване на настоящото решение в Официален вестник на Европейския съюз, които са свързани с правата, притежавани пряко или непряко в чуждестранни дружества, създадени в Китай, Индия или други държави, в които наличието на изрични правни пречки за трансграничните обединения на търговската дейност е било или може да бъде доказано, може да продължи да се прилага за целия амортизационен период, установен от схемата за помощ.
5. Намаляването на данъците, от което бенефициерите се възползват по силата на член 12, параграф 5 от TRLIS във връзка с в придобиванията извън ЕС, свързани с неотменимо задължение, поето преди публикуването на настоящото решение в Официален вестник на Европейския съюз, за притежаване на тези права пряко или непряко в чуждестранни дружества, създадени в Китай, Индия или други държави, в които наличието на изрични правни пречки за трансграничните обединения на търговската дейност е било или може да бъде доказано, когато договорът съдържа отлагателно условие, свързано с факта, че въпросната операция подлежи на задължително одобрение от регулаторен орган и когато за операцията е било изпратено уведомление преди публикуването на настоящото решение в Официален вестник на Европейския съюз, може да продължи да се прилага за целия амортизационен период, установен от схемата за помощ, по отношение на правата, които са притежавани към датата на премахване на отлагателното условие.
Член 2
Индивидуална помощ, предоставена съгласно схемата, посочена в член 1, не представлява помощ, ако към момента на предоставянето е отговаряла на условията, предвидени в законодателството, прието съгласно член 2 от Регламент (ЕО) № 994/98, което е било приложимо към момента на предоставяне на помощта.
Член 3
Индивидуална помощ, предоставена съгласно схемата, посочена в член 1, която към момента на предоставянето е отговаряла на условията, предвидени в законодателството, прието съгласно член 1 от Регламент (ЕО) № 994/98 или съгласно всяка друга одобрена схема за помощ, е съвместима с вътрешния пазар до максималния интензитет на помощта, приложим за такъв вид помощ.
Член 4
1. Испания пристъпва към възстановяване на несъвместимата помощ, съответстваща на намаляването на данъците, предоставено съгласно схемата, посочена в член 1, параграф 1, от бенефициерите, чиито права в чуждестранни дружества, придобити в контекста на придобиванията извън ЕС, не отговарят на условията, посочени в член 1, параграфи 2-5.
2. Сумите, които следва да се възстановят, включват лихвите от датата, на която данъчната основа на бенефициерите е била намалена, до датата на възстановяването.
3. Лихвата се изчислява с натрупване в съответствие с глава V от Регламент (ЕО) № 794/2004.
4. Испания анулира всички останали намалявания на данъци, предвидени съгласно схемата, посочена в член 1, параграф 1, считано от датата на приемане на настоящото решение, с изключение на намаленията, свързани с права в чуждестранни дружества, които отговарят на условията, посочени в член 1, параграф 2.
Член 5
1. Възстановяването на помощта, която е предоставена по схемата, посочена в член 1, е незабавно и ефективно.
2. Испания гарантира прилагането на настоящото решение в срок от четири месеца от датата на уведомяване за него.
Член 6
1. В срок от два месеца от уведомяването за настоящото решение Испания предоставя следната информация:
а)
списъка на бенефициерите, които са получили помощ съгласно схемата, посочена в член 1, и общия размер на помощта, получена от всеки от тях съгласно схемата;
б)
общата сума (главница и лихви) за възстановяване от всеки от бенефициерите;
в)
подробно описание на вече предприетите и планираните мерки за изпълнение на настоящото решение;
г)
документи, доказващи, че на бенефициерите е наредено да възстановят помощта.
2. Испания информира Комисията за напредъка по националните мерки, предприети за изпълнение на настоящото решение, до пълното възстановяване на помощта, предоставена съгласно схемата, посочена в член 1. При поискване от страна на Комисията Испания предоставя незабавно информация за вече предприетите и планираните мерки за изпълнение на настоящото решение. Испания предоставя и подробна информация относно сумите на помощта и лихвите, които вече са възстановени от бенефициерите.
Член 7
Адресат на настоящото решение е Кралство Испания.
Съставено в Брюксел на 12 януари 2011 година.
KOMISIJOS SPRENDIMAS
2011 m. sausio 12 d.
dėl Ispanijos įgyvendintos finansinės prestižo vertės amortizacijos mokesčių tikslais įsigyjant užsienio bendrovės akcijų Nr. C 45/07 (ex NN 51/07, ex CP 9/07)
(pranešta dokumentu Nr. C(2010) 9566)
(Tekstas autentiškas tik ispanų kalba)
(Tekstas svarbus EEE)
(2011/282/ES)
EUROPOS KOMISIJA,
atsižvelgdama į Sutartį dėl Europos Sąjungos veikimo, ypač į jos 108 straipsnio 2 dalies pirmąją pastraipą,
atsižvelgdama į Europos ekonominės erdvės susitarimą, ypač į jo 62 straipsnio 1 dalies a punktą,
pakvietusi suinteresuotąsias šalis pateikti savo pastabas pagal minėtas nuostatas (1) ir atsižvelgdama į tas pastabas,
kadangi:
I. PROCEDŪRA
(1)
Komisijai adresuotuose klausimuose raštu (Nr. E-4431/05, E-4772/05 ir E-5800/06) keli Europos Parlamento nariai nurodė, kad Ispanija patvirtino specialią schemą, kuria pagal Ispanijos pelno mokesčio įstatymo (Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (2), toliau - TRLIS) 12 straipsnio 5 dalį Ispanijos bendrovėms, kurios įsigijo dideles užsienio bendrovių akcijų dalis, tariamai buvo teikiama nesąžininga mokesčių paskata.
(2)
Europos Parlamento narys Davidas Martinas klausime raštu Nr. P-5509/06 pasiskundė Komisijai dėl Ispanijos energijos gamintojos „Iberdrola“ pasiūlymo priešišku būdu perimti Jungtinės Karalystės energijos generavimo ir paskirstymo bendrovę „Scottish Power Ltd.“ perkant jos akcijas. Pasak D. Martino, „Iberdrola“ nesąžiningai pasinaudojo valstybės pagalba - mokesčių paskata akcijoms įsigyti. D. Martinas paprašė Komisijos ištirti visus konkurencijos klausimus, susijusius su įsigijimu, apie kurį Komisijai pranešta 2007 m. sausio 12 d., kad Komisija jį patikrintų pagal 2004 m. sausio 20 d. Tarybos reglamento (EB) Nr. 139/2004 (3) dėl koncentracijų tarp įmonių kontrolės (toliau - Susijungimų reglamentas) 4 straipsnį. 2007 m. kovo 26 d. sprendimu (byla Nr. COMP/M.4517 - „Iberdrola“/„ScottishPower“, SG-Greffe (2007) D/20169) (4) Komisija nusprendė neprieštarauti operacijai, apie kurią pranešta, ir paskelbti ją suderinama su vidaus rinka pagal Susijungimų reglamento 6 straipsnio 1 dalies b punktą.
(3)
2007 m. sausio 15 d. ir kovo 26 d. raštais Komisija paprašė Ispanijos valdžios institucijų pateikti informaciją, kad galėtų įvertinti TRLIS 12 straipsnio 5 dalies taikymo sritį ir poveikį ir taip nustatyti, ar ją galima klasifikuoti kaip valstybės pagalbą ir ar ji yra suderinama su vidaus rinka.
(4)
2007 m. vasario 16 d. ir birželio 4 d. raštais Ispanijos valdžios institucijos atsakė į tuos prašymus.
(5)
2007 m. rugpjūčio 28 d. faksograma Komisija gavo skundą iš privataus veiklos vykdytojo, teigiančio, kad pagal TRLIS 12 straipsnio 5 dalį sukurta schema tariamai yra valstybės pagalba ir yra nesuderinama su vidaus rinka. Skundą pateikęs veiklos vykdytojas prašė neatskleisti jo tapatybės.
(6)
2007 m. spalio 10 d. sprendimu (toliau - sprendimas pradėti procedūrą) Komisija pradėjo oficialią tyrimo procedūrą, nustatytą SESV 108 straipsnio 2 dalyje (ankstesnio EB sutarties 88 straipsnio 2 dalyje) dėl finansinės prestižo vertės amortizacijos mokesčių tikslais, nustatytos TRLIS 12 straipsnio 5 dalyje, nes atrodė, kad ji atitinka visas sąlygas, kad būtų laikoma valstybės pagalba pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį. Komisija informavo Ispaniją, kad nusprendė pradėti procedūrą, nustatytą SESV 108 straipsnio 2 dalyje. Sprendimas pradėti procedūrą paskelbtas Europos Sąjungos oficialiajame leidinyje (5). Komisija jame pakvietė suinteresuotąsias šalis pateikti pastabas.
(7)
2007 m. gruodžio 5 d. raštu Komisija iš Ispanijos gavo pastabų dėl sprendimo pradėti procedūrą.
(8)
2008 m. sausio 18 d. - birželio 16 d. Komisija gavo pastabų dėl sprendimo pradėti procedūrą iš 32 trečiųjų šalių. Trečiosios šalys neprašė likti neįvardytos, taigi jos išvardytos šio sprendimo I priede.
(9)
2008 m. balandžio 9 d., gegužės 15bei 22 d. ir 2009 m. kovo 27 d. raštais Komisija pirmiau minėtas pastabas persiuntė Ispanijos valdžios institucijoms, kad šios galėtų į jas atsakyti. 2008 m. birželio 30 d. ir 2009 m. balandžio 22 d. raštais Ispanijos valdžios institucijos pateikė savo atsakymus į trečiųjų šalių pastabas.
(10)
2008 m. vasario 18 d., 2009 m. gegužės 12 d. ir birželio 8 d. įvyko techniniai Ispanijos valdžios institucijų ir Komisijos atstovų susitikimai, per kuriuos be kitų dalykų siekta išsiaiškinti tam tikrus minėtos schemos taikymo aspektus ir tai, kaip aiškinami šio atvejo analizei aktualūs Ispanijos teisės aktai.
(11)
2008 m. balandžio 7 d. surengtas Komisijos atstovų susitikimas su „Banco de Santander S.A.“; 2008 m. balandžio 16 d. įvyko Komisijos atstovų susitikimas su teisės paslaugų firma „J & A Garrigues S.L.“, atstovavusia įvairioms suinteresuotosioms trečiosioms šalims; 2008 m. liepos 2 d. įvyko Komisijos atstovų susitikimas su „Altadis S.A.“; 2009 m. vasario 12 d. įvyko Komisijos atstovų susitikimas su „Telefónica S.A“.
(12)
2008 m. liepos 14 d. Ispanijos valdžios institucijos pateikė papildomos informacijos apie ginčijamą priemonę, visų pirma duomenų, paimtų iš 2006 m. mokesčių ataskaitų, iš kurių susidarė bendras įspūdis apie mokesčių mokėtojus, kurie iš ginčijamos priemonės turėjo naudos.
(13)
2009 m. birželio 16 d. e. laišku Ispanijos valdžios institucijos pateikė papildomos informacijos ir nurodė, kad Ispanijos bendrovėms vis tiek dar buvo nemažai kliūčių tarpvalstybiniams susijungimams Europos Sąjungoje.
(14)
2009 m. spalio 28 d. Komisija priėmė neigiamą sprendimą (6) dėl pagalbos, skirtos naudos gavėjams remiantis ginčijamais teisės aktais, šiems sudarant įsigijimo sandorius ES viduje, išieškojimo (toliau - ankstesnis sprendimas). Kaip nurodyta to sprendimo 119 dalyje, Komisija toliau vykdė procedūrą dėl įsigijimų už ES ribų, pradėtą sprendimu pradėti procedūrą, nes Ispanijos valdžios institucijos įsipareigojo pateikti naujų duomenų apie kliūtis tarpvalstybiniams susijungimams už ES ribų.
(15)
2009 m. lapkričio 12, 16 ir 20 d. Ispanijos valdžios institucijos pateikė suvestinę informaciją apie tiesiogines Ispanijos bendrovių investicijas ne ES šalyse.
(16)
2009 m. gruodžio 16 d. Komisija Ispanijos valdžios institucijoms nusiuntė prašymą pateikti informaciją apie sandorius ne ES šalyse, nes manė, kad ji svarbi tam, kad būtų galima įvertinti schemos valstybės pagalbos aspektus, remiantis Ispanijos valdžios institucijų pateikta informacija.
(17)
2010 m. sausio 3 d. raštu Ispanijos valdžios institucijos pateikė išsamią informaciją apie 15 ne ES šalių, kuriose sutelkta didžioji dauguma (apie 70 %) Ispanijos tiesioginių užsienio investicijų. Tiksliau tariant Ispanijos valdžios institucijos pateikė dvi teisės paslaugų firmos „Garrigues“ ir KPMG parengtas ataskaitas, kuriose pateikta tariamų fiskalinių ir teisinių kliūčių tose trečiosiose šalyse analizė.
(18)
2010 m. sausio 27 d. raštu Komisija gavo bendrovės „Banesto“, „Santander Group“ narės, pastabas.
(19)
2010 m. kovo 3 d. e. laišku Ispanija atsakė į techninius klausimus, kurie jai buvo pateikti 2010 m. vasario 26 d.
(20)
2010 m. liepos 9 d. raštu Komisija gavo „Banco Satander“ pastabas.
(21)
2010 m. lapkričio 25 d. raštu Komisija gavo „Telefónica“ pastabas.
(22)
2009 m. lapkričio 27 d., birželio 16 ir 29 d. surengti Komisijos ir Ispanijos valdžios institucijų techniniai susitikimai.
II. IŠSAMUS GINČIJAMOS PRIEMONĖS APIBŪDINIMAS
(23)
Pagal nagrinėjamą priemonę numatoma finansinės prestižo vertės, kuri susidaro įsigyjant didelę tikslinės užsienio bendrovės akcijų dalį, amortizacija mokesčių tikslais.
(24)
Priemonė reglamentuojama TRLIS 12 straipsnio 5 dalimi (toliau - ginčijama priemonė). Tiksliau, 2001 m. gruodžio 27 d. Įstatymo Nr. 24/2001 2 straipsnio 5 dalimi iš dalies pakeistas Ispanijos pelno mokesčio įstatymas Nr. 43/1995, į jį įtraukiant 12 straipsnio 5 dalį. 2004 m. kovo 5 d. Karališkajame dekrete Nr. 4/2004 pateikta konsoliduota Ispanijos pelno mokesčio įstatymo redakcija.
(25)
Komisija žino, kad nuo sprendimo pradėti procedūrą priėmimo dienos Ispanijos teisės aktas buvo keičiamas (7). Nepaisant to, Komisija mano, kad naujausi pakeitimai negali panaikinti arba pakeisti sprendime pradėti procedūrą išreikštų abejonių. Siekdama nuoseklumo Komisija šiame sprendime laikysis sprendime pradėti procedūrą naudotos Ispanijos teisės aktų numeracijos, nors ji ir galėjo pasikeisti. Kiekviena nauja teisinė nuostata bus aiškiai įvardyta kaip tokia.
(26)
2002 m. sausio 1 d. įsigaliojo TRLIS 12 straipsnio „Vertės koregavimas: turto vertės praradimas“ 5 dalis. Joje iš esmės teigiama, kad Ispanijoje apmokestinama bendrovė gali išskaityti finansinę prestižo vertę, kuri susidarė įsigijus ne mažiau kaip 5 % užsienio bendrovės akcijų, iš savo apmokestinamųjų pajamų kasmet lygiomis dalimis ne trumpiau kaip dvidešimt metų po įsigijimo.
(27)
Prestižo vertė suprantama kaip labai gerbiamo verslo pavadinimo vertė, geri ryšiai su klientais, darbuotojų įgūdžiai ir kiti tokie veiksniai, kurie, kaip tikimasi, ateityje suteiks galimybę gauti didesnes negu akivaizdžios pajamas. Pagal Ispanijos apskaitos principus (8) kaina, mokama įsigyjant verslą, viršijanti verslo turto rinkos vertę, vadinama „prestižo verte“ ir turėtų būti įtraukiama į apskaitą kaip atskiras nematerialusis turtas iškart, kai tik įsigyjančioji bendrovė perima įsigytosios bendrovės (9) kontrolę.
(28)
Pagal Ispanijos mokesčių principus, išskyrus ginčijamą priemonę, prestižo vertė gali būti amortizuojama tik sujungus verslą, t. y. įsigijus ar suteikus nepriklausomą verslą sudarantį turtą arba įvykdžius susijungimo arba atsiskyrimo operaciją.
(29)
„Finansinė prestižo vertė“, kaip ji suprantama Ispanijos mokesčių sistemoje, yra prestižo vertė, kuri būtų įtraukta į apskaitą, jei investuojančioji bendrovė ir tikslinė bendrovė susijungtų. Todėl finansinės prestižo vertės sąvoka, vartojama pagal TRLIS 12 straipsnio 5 dalį, į akcijų įsigijimo sritį įtraukiama sąvoka, kuri paprastai vartojama turto perleidimo arba verslo jungimo sandoriuose. Pagal TRLIS 12 straipsnio 5 dalį finansinė prestižo vertė apskaičiuojama iš akcijų įsigijimo kainos atėmus materialiojo ir nematerialiojo įsigytos bendrovės turto rinkos vertę.
(30)
TRLIS 12 straipsnio 5 dalyje nustatyta, kad finansinės prestižo vertės amortizacija galima, jei įvykdomi šie remiantis TRLIS 21 straipsniu nustatyti reikalavimai:
a)
Ispanijos įsigyjančiajai bendrovei ne trumpiau kaip nepertraukiamą vienerių metų laikotarpį turi tiesiogiai arba netiesiogiai priklausyti bent 5 % užsienio bendrovės akcijų (10);
b)
užsienio bendrovė turi turėti prievolę mokėti mokestį, panašų į tą, kuris mokamas Ispanijoje. Tariama, kad ši sąlyga įvykdyta, jei šalis, kurios rezidentė yra tikslinė bendrovė, su Ispanija yra pasirašiusi dvigubo tarptautinio apmokestinimo ir mokesčių slėpimo išvengimo konvenciją (11), kurioje yra keitimosi informacija sąlyga;
c)
užsienio bendrovės pajamos turi būti gautos daugiausia iš užsienyje vykdomos verslo veiklos arba jos pajamas galima vertinti kaip tokias. Ši sąlyga yra įvykdyta, kai bent 85 % tikslinės bendrovės pajamų:
i)
nėra įtrauktos į apmokestinamą bazę pagal Ispanijos tarptautinio mokesčių skaidrumo taisykles ir apmokestinamos kaip Ispanijoje gautas pelnas (12). Kad pajamos atitinka tuos reikalavimus, visų pirma laikoma tada, kai jos gaunamos iš šios veiklos:
-
didmeninės prekybos, kai prekės tiekiamos pirkėjams šalyje ar teritorijoje, kurios rezidentė yra tikslinė bendrovė, arba bet kurioje kitoje šalyje ar teritorijoje, išskyrus Ispaniją,
-
paslaugų, teikiamų klientams, kurie Ispanijoje neturi savo gyvenamosios vietos arba buveinės mokesčių mokėjimo tikslais,
-
finansinių paslaugų, teikiamų klientams, kurie Ispanijoje neturi savo gyvenamosios vietos arba buveinės mokesčių mokėjimo tikslais,
-
draudimo paslaugų, susijusių su rizika ne Ispanijoje;
ii)
yra dividendų pajamos, jei įvykdomos sąlygos dėl pajamų iš akcijų paketo pobūdžio, nustatyto 21 straipsnio 1 dalies a punkte, ir jei pajamos atitinka Ispanijos bendrovės tiesiogiai ar netiesiogiai valdomų akcijų paketo dydžio kriterijų (TRLIS 21 straipsnio 1 dalies c punkto 2 papunktis) (13).
(31)
Be ginčijamos priemones, dar verta trumpai apibūdinti šias TRLIS nuostatas, kuriomis bus remiamasi šiame sprendime:
-
TRLIS 11 straipsnio 4 dalyje (14) (11 straipsnis „Vertės koregavimas: amortizacija“ yra TRLIS IV skyriuje, kuriame apibrėžiama mokesčių bazė) nustatyta, kad prestižo vertė, susidariusi dėl įsigijimo toliau išvardytomis sąlygomis, amortizuojama ne trumpiau kaip 20 metų: i) prestižo vertė susidaro iš įsigijimo pagal vertę; ii) pardavėjas yra nesusijęs su įsigyjančiąja bendrove. Šios nuostatos pakeitimuose, padarytuose 2007 m. liepos 4 d. Įstatymu Nr. 16/2007, po to, kai priimtas sprendimas pradėti procedūrą, taip pat paaiškinta, kad, jei ii) sąlyga neįvykdoma, sumokėta kaina, naudojama apskaičiuojant prestižo vertę, bus kaina, kurią už įsigytas akcijas atitinkama bendrovė sumokėjo nesusijusiam pardavėjui; be to, reikalaujama iii) sudaryti nedalijamą rezervą, kurio dydis būtų bent lygus pagal TRLIS 12 straipsnio 5 dalį išskaitytai sumai,
-
TRLIS 12 straipsnio 3 dalyje, kuri yra TRLIS IV skyriuje, leidžiama išskaityti nacionalinių ir užsienio akcijų, kurios nekotiruojamos antrinėje rinkoje, nuvertėjimo dalį, kuri negali būti didesnė už skirtumą tarp teorinės apskaitinės vertės mokestinių metų pradžioje ir pabaigoje. Ginčijama priemonė gali būti taikoma kartu su šiuo TRLIS straipsniu (15),
-
TRLIS 89 straipsnio 3 dalis (89 straipsnis „Perleidžiančiojo subjekto ir įsigyjančiojo subjekto kapitalo akcijos“) yra VIII skyriaus VII antraštinėje dalyje „Speciali akcijų sujungimo, padalijimo, turto perleidimo ir mainų sistema ir Europos bendrovės arba Europos kooperatinės bendrovės buveinės vietos perkėlimas iš vienos Europos Sąjungos valstybės narės į kitą“. TRLIS 89 straipsnio 3 dalyje numatyta prestižo vertės, susidariusios dėl verslo restruktūrizavimo, amortizacija. Pagal šią nuostatą, tam, kad TRLIS 11 straipsnio 4 dalis būtų taikoma prestižo vertei, susidariusiai dėl verslo jungimo, turi būti įvykdytos toliau išvardytos sąlygos: i) prieš verslo jungimą turima bent 5 % tikslinės bendrovės akcijų; ii) turi būti įrodyta, kad prestižo vertė apmokestinta ir šį mokestį turėjo sumokėti pardavėjas; iii) pardavėjas yra nesusijęs su pirkėju. Jei iii) sąlyga neįvykdoma, išskaitoma suma turi atitikti negrįžtamą nematerialiojo turto nusidėvėjimą,
-
TRLIS 21 straipsnis „Atleidimas nuo mokesčių, siekiant išvengti tarptautinio dvigubo dividendų ir pajamų iš užsienio šaltinių, gautų perleidus vertybinius popierius, sudarančius subjektų, kurie nėra Ispanijos rezidentai, akcinį kapitalą, apmokestinimo“ yra TRLIS IV antraštinėje dalyje. 21 straipsnyje nustatytos sąlygos, kuriomis dividendai ir pajamos iš subjektų, kurie nėra Ispanijos rezidentai, atleidžiami nuo mokesčių, kai juos gauna bendrovė, kurios buveinė mokesčių mokėjimo tikslais yra Ispanijoje,
-
TRLIS 22 straipsnis „Tam tikrų pajamų, gautų užsienyje per nuolatinę buveinę, atleidimas nuo mokesčių“ yra TRLIS IV skyriuje. TRLIS 22 straipsnyje nustatytos sąlygos, kuriomis nuo mokesčių atleidžiamos pajamos, kurias užsienyje gauna nuolatinė buveinė, esanti ne Ispanijoje.
(32)
Šiame sprendime:
- Turto perleidimas- operacija, kuria viena bendrovė perleidžia visus, vieną arba keletą savo veiklos padalinių kitai bendrovei, nebaigdama savo veiklos,
- Verslo jungimas- operacija, kuria viena arba daugiau bendrovių, kurios baigia savo veiklą be likvidavimo procedūros, perleidžia visą savo turtą ir įsipareigojimus kitai veikiančiai bendrovei arba bendrovei, kurią jos sukuria mainais už savo akcininkams išleistus antrosios bendrovės kapitalą sudarančius vertybinius popierius,
- Akcijų įsigijimas- operacija, kuria viena bendrovė įsigyja kitos bendrovės kapitalo akcijų, tikslinėje bendrovėje neįgydama balsavimo teisių daugumos ar kontrolės,
- Tikslinė bendrovė- bendrovė, kuri nėra Ispanijos rezidentė, kurios pajamos atitinka 30 straipsnio c punkte nustatytas sąlygas ir kurios akcijų įsigyja bendrovė, kuri yra Ispanijos rezidentė,
- Įsigijimas ES- tikslinės bendrovės, įsteigtos pagal valstybės narės teisę ir turinčios registruotą buveinę, centrinę administraciją ar pagrindinę verslo vietą Europos Sąjungoje, akcijų įsigijimas, atitinkantis visas taikomas TRLIS 12 straipsnio 5 dalies nuostatas,
- Įsigijimas už ES ribų- tikslinės bendrovės, įsteigtos ne pagal valstybės narės teisę ar neturinčios registruotos buveinės, centrinės administracijos ar pagrindinės verslo vietos Europos Sąjungoje, akcijų įsigijimas, atitinkantis visas taikomas TRLIS 12 straipsnio 5 dalies nuostatas.
III. PAGRINDAS PRADĖTI OFICIALIĄ TYRIMO PROCEDŪRĄ
(33)
Sprendimu pradėti procedūrą Komisija pradėjo oficialią ginčijamos priemonės tyrimo procedūrą, nustatytą SESV 108 straipsnio 2 dalyje (buvusio EB sutarties 88 straipsnio 2 dalyje), nes atrodė, kad ginčijama priemonė atitinka visas sąlygas, kad būtų laikoma valstybės pagalba pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį. Komisija taip pat turėjo abejonių dėl to, ar ginčijama priemonė galėtų būti laikoma suderinama su vidaus rinka, nes atrodė, kad negalima taikyti nė vienos iš 107 straipsnio 2 ir 3 dalyse nustatytų išimčių.
(34)
Visų pirma Komisija manė, kad ginčijama priemonė nukrypsta nuo įprastos Ispanijos mokesčių sistemos, kuri yra atskaitos mokesčių sistema. Komisija taip pat manė, kad finansinės prestižo vertės, susidariusios įsigijus 5 % tikslinės užsienio bendrovės akcijų, amortizacija mokesčių tikslais greičiausiai yra išimtinė paskata.
(35)
Komisija pastebėjo, kad amortizacija mokesčių tikslais taikoma tik konkrečios kategorijos įmonėms, būtent įmonėms, kurios įsigyja tam tikrą, ne mažesnę kaip 5 %, tikslinės bendrovės - tik užsienio tikslinės bendrovės - akcinio kapitalo dalį ir jeigu įvykdomi TRLIS 21 straipsnio 1 dalies kriterijai. Komisija taip pat pabrėžė, kad vadovaujantis Europos Sąjungos Teisingumo Teismo praktika, mokesčių sumažinimas, taikomas tik nacionalinių produktų eksportui, yra valstybės pagalba (16). Todėl atrodė, kad ginčijama priemonė yra atrankioji.
(36)
Tokiomis aplinkybėmis Komisija taip pat manė, kad atrankiojo pranašumo nebuvo galima pateisinti mokesčių sistemos specifika. Visų pirma Komisija manė, kad ginčijama priemone sukuriamos diferenciacijos, kuri neatitinka Ispanijos apskaitos ir mokesčių sistemų bendrųjų taisyklių, nebuvo galima pateisinti su mokesčių sistemos techniniais aspektais susijusiomis priežastimis. Iš tikrųjų, prestižo vertė gali būti išskaitoma tik verslo jungimo ar turto perleidimo atveju, išskyrus atvejus, kai taikomos ginčijamos priemonės nuostatos. Komisija taip pat manė, kad buvo nepagrįsta teigti, kad ginčijama priemone pasiekta Ispanijos sistemos neutralumo tikslų, nes ji taikoma tik didelei užsienio bendrovių akcijų daliai įsigyti.
(37)
Be to, Komisija manė, kad ginčijamai priemonei naudojami valstybės ištekliai, nes Ispanijos iždas atsisakė mokestinių pajamų. Pagaliau ginčijama priemonė galėtų iškraipyti konkurenciją Europos verslo įsigijimo rinkoje, suteikdama atrankųjį ekonominį pranašumą Ispanijos bendrovėms, kurios įsigyja didelę užsienio bendrovių akcijų dalį. Komisija taip pat nenustatė jokių priežasčių, kodėl ginčijama priemonė turėtų būti laikoma suderinama su vidaus rinka.
(38)
Todėl Komisija padarė išvadą, kad ginčijama priemonė gali būti nesuderinama valstybės pagalba. Jei taip būtų, pagal 1999 m. kovo 22 d. Tarybos reglamento (EB) Nr. 659/1999, nustatančio išsamias EB Sutarties 93 straipsnio taikymo taisykles, 14 straipsnį turėtų būti vykdomas išieškojimas. Komisija atitinkamai pakvietė Ispanijos valdžios institucijas ir suinteresuotąsias šalis pateikti savo pastabas dėl galimų teisėtų lūkesčių ar bet kurio kito Europos Sąjungos teisės bendrojo principo taikymo, dėl kurių Komisija galėtų išimties tvarka atsisakyti išieškojimo pagal minėto Tarybos reglamento 14 straipsnio 1 dalies antrąjį sakinį.
IV. PIRMASIS IŠ DALIES NEIGIAMAS SPRENDIMAS
(39)
Ankstesniame sprendime Komisija konstatavo, kad TRLIS 12 straipsnio 5 dalis, kai ji taikoma įsigijimams ES, yra valstybės pagalbos schema pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį.
(40)
Komisija taip pat nustatė, kad ginčijama priemonė įgyvendinta pažeidus SESV 108 straipsnio 3 dalį ir, kai taikoma įsigijimams ES, yra neteisėtos pagalbos schema.
(41)
Komisija patvirtino, kad 2007 m. spalio 10 d. sprendimu pradėta procedūra tęsiama dėl įsigijimų už ES ribų, atsižvelgiant į naują informaciją apie kliūtis tarpvalstybiniams susijungimams už ES ribų, kurią įsipareigojo pateikti Ispanijos valdžios institucijos.
V. ISPANIJOS VALDŽIOS INSTITUCIJŲ IR SUINTERESUOTŲJŲ TREČIŲJŲ ŠALIŲ PATEIKTOS PASTABOS
(42)
Komisija gavo pastabų iš Ispanijos valdžios institucijų (17) ir trisdešimt dviejų suinteresuotųjų trečiųjų šalių (18), iš kurių aštuonios buvo asociacijos.
(43)
Taigi, Ispanijos valdžios institucijos mano, kad TRLIS 12 straipsnio 5 dalis yra bendroji priemonė, o ne Ispanijos mokesčių sistemos išimtis, nes pagal šią nuostatą leidžiama amortizuoti nematerialųjį turtą ir ji taikoma bet kuriam mokesčių mokėtojui, kuris įsigyja didelę užsienio bendrovės akcijų dalį. Atsižvelgdamos į Komisijos praktiką ir atitinkamą Teismo praktiką, Ispanijos valdžios institucijos daro išvadą, kad ginčijamos priemonės negali būti laikomos valstybės pagalba pagal SESV107 straipsnį. Dar Ispanijos valdžios institucijos mano, kad kitokia išvada prieštarautų teisinio tikrumo principui. Ispanijos valdžios institucijos taip pat ginčija Komisijos kompetenciją abejoti dėl šios bendrosios priemonės, nes mano, kad Komisija negali naudotis valstybės pagalbos taisyklėmis kaip pagrindu mokesčių klausimams derinti.
(44)
Apskritai, trisdešimt suinteresuotųjų trečiųjų šalių (toliau - trisdešimt suinteresuotųjų šalių) pritaria Ispanijos valdžios institucijų nuomonei, o kitos dvi trečiosios šalys (toliau - dvi šalys) mano, kad TRLIS 12 straipsnio 5 dalis yra neteisėtos valstybės pagalbos, nesuderinamos su vidaus rinka, priemonė. Taigi, trisdešimties suinteresuotųjų šalių argumentai bus pateikti kartu su Ispanijos valdžios institucijų pozicija, o dviejų šalių teiginiai bus pateikti atskirai.
A. Ispanijos valdžios institucijų ir trisdešimties suinteresuotųjų trečiųjų šalių pateiktos pastabos
(45)
Ispanijos valdžios institucijos pirmiausia pabrėžia, kad tiesioginis apmokestinimas yra valstybių narių kompetencijos sritis. Todėl Komisijos veiksmai šioje srityje turėtų atitikti EB sutarties 5 straipsnyje (kuris dabar pakeistas SESV 5 straipsniu) nustatytą subsidiarumo principą. Be to, Ispanijos valdžios institucijos primena, kad EB sutarties 3 straipsnyje (kuris dabar pakeistas SESV 3-6 straipsniais) ir EB sutarties 58 straipsnio 1 dalies a punkte (kuris dabar pakeistas SESV 65 straipsniu) valstybėms narėms leidžiama taikyti skirtingas mokesčių sistemas, atsižvelgiant į investicijų vietą ar mokesčių mokėtojo rezidavimo vietą mokesčių mokėjimo tikslais, ir tai nelaikoma laisvo kapitalo judėjimo apribojimu.
(46)
Trisdešimt suinteresuotųjų šalių tai pat teigia, kad neigiamas Komisijos sprendimas pažeistų Sutartyje dėl Europos Sąjungos veikimo nustatytą nacionalinės fiskalinės autonomijos principą ir EB sutarties 56 straipsnį (kuris dabar pakeistas SESV63 straipsniu), kuriuo draudžiamas laisvo kapitalo judėjimo apribojimas.
A.1. Ginčijama priemonė nėra valstybės pagalba
(47)
Ispanijos valdžios institucijos ir trisdešimt suinteresuotųjų šalių mano, kad ginčijama priemonė nėra valstybės pagalba pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį, nes: i) ja nesuteikiamas ekonominis pranašumas; ii) ji nėra teikiama tam tikroms įmonėms ir iii) ji neiškraipo konkurencijos tarp valstybių narių ir nekelia grėsmės, kad ji bus iškraipyta. Vadovaudamosi Ispanijos mokesčių sistemos logika jos mano, kad ginčijama priemonė turėtų būti laikoma bendrąja priemone, kuri nediskriminuojant taikoma bet kokios rūšies bendrovei ar veiklai.
A.1.1. Ginčijama priemone nesuteikiamas ekonominis pranašumas
(48)
Priešingai sprendime pradėti procedūrą išreikštai Komisijos pozicijai TRLIS 12 straipsnio 5 dalis nėra Ispanijos pelno mokesčio sistemos išimtis, nes i) Ispanijos apskaitos sistema nėra tinkamas atskaitos taškas mokesčių sistemos išimties buvimui pagrįsti; ir ii) net jei ir būtų, tai, kad finansinė prestižo vertė yra laikoma nudėvimu turtu, ilgainiui tapo būdinga bendra Ispanijos apskaitos ir pelno mokesčio sistemos savybe.
(49)
Pirma, kadangi apskaitos taisyklės nėra pakankamai suderintos, apskaitos rezultatas negali būti laikomas atskaitos tašku išimtiniam ginčijamos priemonės pobūdžiui nustatyti. Iš tikrųjų, Ispanijoje mokesčių bazė apskaičiuojama remiantis pagal mokesčių taisykles pakoreguotu apskaitos rezultatu. Todėl šiuo atveju apskaitos aspektai, Ispanijos nuomone, negali būti laikomi atskaitos tašku mokesčių priemonei vertinti.
(50)
Antra, nuomonė, kad prestižo vertės amortizacija neatitinka Ispanijos apskaitos sistemos logikos, yra neteisinga, nes ir prestižo vertė (19), ir finansinė prestižo vertė (20) gali būti amortizuojama ne ilgesnį kaip 20 metų laikotarpį. Šiose empirinėse taisyklėse aptariamas pagrindinio turto - materialiojo ir nematerialiojo - vertės praradimas. Todėl TRLIS 12 straipsnio 5 dalis nėra išimtis, nes ji nenukrypsta nuo Ispanijos apskaitos ir mokesčių sistemose nustatytų prestižo vertės amortizavimo taisyklių.
(51)
Trečia, Ispanijos valdžios institucijos nurodo, kad ginčijama priemone nesuteikiamas tikras ekonominis pranašumas, nes jei įsigytos akcijos parduodamos, išskaityta suma susigrąžinama apmokestinant kapitalo prieaugį, taip mokesčių mokėtojas atsiduria tokioje padėtyje lyg TRLIS 12 straipsnio 5 dalis nebūtų buvusi taikyta.
(52)
Ketvirta, Komisija, siekdama nustatyti, ar suteikiamas pranašumas, neteisingai remiasi TRLIS 11 straipsnio 4 dalimi ir 89 straipsnio 3 dalimi. Sprendime pradėti procedūrą Komisija teigia, kad nei verslo jungimas, nei tikslinės bendrovės perėmimas nėra būtini, kad būtų galima pasinaudoti TRLIS 12 straipsnio 5 dalimi. Šis teiginys rodo, kad Ispanijos mokesčių sistema suprantama neteisingai, nes pagal tuos du straipsnius grupei bendrovių, kurios kartu įgyja tikslinės bendrovės kontrolę, nedraudžiama išskaityti atitinkamos prestižo vertės, susidariusios dėl šios operacijos, dalies. Taigi, pagal šiuos du straipsnius nebūtina įgyti individualios tikslinės bendrovės kontrolės, kad būtų galima pasinaudoti ginčijama priemone. Atsižvelgiant į tai neteisinga manyti, kad naudos gavėjų kontrolės pozicijos atžvilgiu TRLIS 12 straipsnio 5 dalyje siūlomos palankesnės sąlygos negu TRLIS 11 straipsnio 4 dalyje ar 89 straipsnio 3 dalyje. Pagaliau reikėtų pažymėti, kad 5 % akcijų dalies kriterijus atitinka TRLIS 89 straipsnio 3 dalies sąlygas, taip pat Komisijos gaires ir praktiką (21).
(53)
Ispanijos valdžios institucijos pažymi, kad Komisija, siekdama nustatyti, ar 12 straipsnio 5 dalis suteikia tariamą pranašumą, neteisingai remiasi TRLIS 12 straipsnio 3 dalimi: 12 straipsnio 3 dalis taikoma nuvertėjimui, kai tikslinė bendrovė apskaito objektyvų nuostolį, o TRLIS 12 straipsnio 5 dalimi ši nuostata papildoma, ji taikoma, kai vertės praradimas yra priskirtinas finansinės prestižo vertės sumažėjimui.
(54)
Penkta, Komisijos pranešime dėl valstybės pagalbos taisyklių taikymo su tiesioginiu verslo apmokestinimu susijusioms priemonėms (22) (toliau - Komisijos pranešimas) aiškiai nurodoma, kad amortizacijos taisyklės nereiškia valstybės pagalbos. Kadangi dabartinis finansinės prestižo vertės amortizacijos ne mažiau kaip dvidešimt metų koeficientas yra toks pat kaip prestižo vertės amortizacijos koeficientas, ši taisyklė nėra bendros mokesčių sistemos išimtis.
(55)
Pagaliau trisdešimt suinteresuotųjų šalių taip pat mano, kad jei ginčijama priemonė suteikia pranašumo, galutiniai naudos gavėjai bus tikslinės bendrovės akcininkai, nes jie gaus kainą, kurią sumokės ginčijama priemone pasinaudojusi įsigyjančioji bendrovė.
A.1.2. Ginčijama priemone nesuteikiamas pranašumas tik tam tikroms įmonėms arba tik tam tikrų prekių gamybai
(56)
Pirma, Ispanija tvirtina, kad TRLIS 12 straipsnio 5 dalis yra bendroji priemonė, nes ja pasinaudoti gali bet kuri Ispanijos bendrovė, neatsižvelgiant į jos veiklą, sektorių, dydį, formą ar kitas savybes. Vienintelė mokesčių mokėtojui keliama sąlyga, kad jis galėtų pasinaudoti ginčijama priemone, - jis turi būti Ispanijos rezidentas mokesčių tikslais. Tai, kad ne visi mokesčių mokėtojai turi naudos iš šios ginčijamos priemonės, nedaro priemonės atrankiąja. Todėl TRLIS 12 straipsnio 5 dalis nei de facto, nei de jure nėra atrankioji pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį. Atitinkamai, 2008 m. liepos 14 d. raštu (23) Ispanijos valdžios institucijos pateikė duomenų, paimtų iš 2006 m. Ispanijos mokesčių ataskaitų, iš kurių matyti, kad ginčijama priemone pasinaudojo visų rūšių bendrovės (ir MVĮ, ir didelės įmonės), taip pat įvairiuose ūkio sektoriuose veikiančios bendrovės. Ispanijos valdžios institucijos taip pat pabrėžia, kad neseniai priimtame sprendime (24) Bendrasis teismas nurodė, jog to, kad pagalbos gavėjų skaičius yra ribotas, savaime nepakanka, kad būtų nustatyta, jog priemonė yra atrankioji, nes ta grupė tam tikromis teisinėmis ir faktinėmis aplinkybėmis gali faktiškai atstovauti visoms įmonėms. Visų pirma, Ispanijos valdžios institucijos pabrėžia, kad ginčijama priemonė turi panašumų su neseniai nagrinėta byla (25) - tada Komisija konstatavo, kad ginčijama priemonė yra bendroji, todėl prašo laikytis vienodos nuomonės.
(57)
Antra, Ispanijos valdžios institucijų ir trisdešimties suinteresuotųjų šalių teigimu, Komisija sprendime pradėti procedūrą sumaišė ginčijamos priemonės atrankumo sąvoką ir objektyvias sąlygas, kurios taikomos tik tam tikriems sandoriams (t. y. akcijų turėjimui užsienio tikslinėje bendrovėje). Iš tiesų Komisija daro prielaidą, kad TRLIS 12 straipsnio 5 dalis yra atrankioji, nes panašioms investicijoms į Ispanijos bendroves tokia pat tvarka netaikoma. Tačiau Komisija nesupranta, kad atrankumo kriterijus nustatomas ne pagal tai, ar ginčijamos priemonės naudos gavėjas yra bendrovių grupė, ar tarptautinė bendrovė, turinti tikslinės bendrovės akcijų dalį. Tai, kad priemonė taikoma tik bendrovėms, kurios atitinka ginčijamoje priemonėje nustatytus objektyvius kriterijus, savaime nedaro jos atrankiąja. Atrankumo kriterijus reiškia, kad ginčijamoje priemonėje naudos gavėjui turėtų būti nustatyti subjektyvūs apribojimai. Šiai procedūrai nustatytas atrankumo kriterijus neatitinka ankstesnės Komisijos praktikos, yra per silpnai apibrėžtas ir per platus. Tolesnis tokios koncepcijos laikymasis nulemtų klaidingą išvadą, kad į SESV 107 straipsnio 1 dalies taikymo sritį patenka dauguma mokesčių tikslais išskaitomų sąnaudų.
(58)
Ispanijos valdžios institucijos priduria, jog to, kad galima amortizuoti tik tą finansinę prestižo vertę, kuri susidaro įsigijus didelę tikslinės bendrovės akcijų dalį, nepakanka, kad ginčijama priemonė nebūtų laikoma bendrojo pobūdžio, nes ši sąlyga taikoma nediskriminuojant nei vienos bendrovės, kuri mokesčių mokėjimo tikslais yra Ispanijos rezidentė, ir be papildomų reikalavimų. Vadovaujantis Teisingumo Teismo praktika (26), priemonė, kuria šalies teritorijoje gali pasinaudoti visos bendrovės, be jokio skirstymo, negali būti laikoma valstybės pagalba.
(59)
Trečia, dėl 5 % ribos - šia riba nėra nustatoma mažiausia suma, kuri turi būti investuojama, todėl ginčijama priemonė nėra naudinga tik didelėms įmonėms. O dėl to, kad pardavėjui netaikomas reikalavimas mokėti už kapitalo prieaugį, kad būtų taikoma ginčijama priemonė, Ispanijos valdžios institucijos mano, kad tai nėra aktualu, nes pardavėjo, kuris neprivalo mokėti mokesčių Ispanijoje, užsienyje gautų pajamų kontrolė nepatenka į jų kompetencijos sritį. Pagaliau priemonės taikymo srities apribojimas (dėl fiskalinių techninių priežasčių), ją taikant tik tikslinių bendrovių akcijų įsigijimo atveju, atitinka padėtį, sukurtą įgyvendinant įvairias Bendrijos direktyvas.
(60)
Ketvirta, ginčijamos priemonės taikymas bet kokiu atveju pateisinamas neutralumo principu, kuris yra esminis visų Ispanijos mokesčių teisės aktų principas. Šis principas reiškia, kad investicijų apmokestinimo tvarka turėtų būti neutrali ir nepriklausyti nuo naudojamų priemonių - turto perleidimo, verslo jungimo ar akcijų įsigijimo. Todėl investicijos mokesčių tikslais turi būti amortizuojamos vienodai, kad ir kokia priemonė būtų naudojama vykdant nagrinėjamą įsigijimą. Galutinis ginčijamos priemonės tikslas šiuo platesniu požiūriu - užtikrinti laisvą kapitalo judėjimą ir išvengti diskriminavimo apmokestinant sandorius su tikslinėmis bendrovėmis ir grynai nacionalinius sandorius. Atsižvelgiant į tai, kad didelės bendrovių rezidenčių akcijų dalies įsigijimo atveju įsigyjančiosios ir įsigytosios bendrovių verslas galėtų būti jungiamas be jokių teisinių ar fiskalinių kliūčių, prestižo vertę, kuri susidarytų dėl sujungimo mokesčių tikslais, būtų galima amortizuoti (27). Tačiau prestižo vertė tarpvalstybinių operacijų atvejais susidaryti negali, nes teisės aktai Bendrijos lygmeniu nebaigti derinti, arba, dar blogiau, nes už Europos Sąjungos ribų jie nėra suderinti visai.
(61)
Be to, per tyrimą Ispanijos valdžios institucijos ir kai kurios iš trisdešimties suinteresuotųjų šalių labai išsamiai paaiškino, kokių teisinių kliūčių esama penkiolikos trečiųjų šalių teisės aktuose. Techninės informacijos, kurią pateikė Ispanijos valdžios institucijos ir trisdešimt suinteresuotųjų šalių, suvestinė pateikta šio sprendimo II ir III prieduose (toliau - ataskaitos). Šiuos paaiškinimus reikėtų suprasti platesne prasme, atsižvelgiant į šiuos Ispanijos valdžios institucijų argumentus (28): „Taigi Ispanijos mokesčių sistemoje numatytos skirtingos mokesčių schemos, pavyzdžiui, kai įsigyjamos užsienio bendrovių akcijos, ir kai įsigyjamos Ispanijos bendrovių akcijos (neįmanoma vykdyti susijungimo operacijų, prisiimti rizikos ir pan.), kad būtų užtikrintas mokesčių neutralumas, kurio siekiama Ispanijos nacionalinės teisės aktuose ir pačios ES teisėje, taip pat siekiant užtikrinti, kad Ispanijos mokesčių sistema būtų nuosekli ir veiksminga.“ Pasak valdžios institucijų ir trisdešimties suinteresuotųjų šalių, dėl ataskaitose aptartų kliūčių skirtingų valstybių narių bendrovių verslo jungimas tampa neįmanomas. Todėl ginčijamos priemonės tikslas - pašalinti neigiamą šių kliūčių, už kurių buvimą Ispanija nėra atsakinga, poveikį. Taigi, apriboti nagrinėjamos priemonės taikymo sritį ir ją taikyti tik tarpvalstybiniams įsigijimams yra būtina, siekiant įgyvendinti neutralumo principą. Taigi, kaip teikia Ispanijos valdžios institucijos, Ispanijos mokesčių sistemoje skirtingoje padėtyje esantys mokesčių mokėtojai traktuojami skirtingai (29), ir taip užtikrinama, kad Ispanijos mokesčių sistema būtų neutrali, kaip reikalaujama pačioje Ispanijos mokesčių sistemoje ir SESV.
(62)
Apibendrinant galima pasakyti, kad ginčijama priemone siekiama pašalinti mokestines kliūtis, kurių priimant investicinius sprendimus atsiranda dėl Ispanijos mokesčių sistemos, kai užsienio bendrovių akcijų įsigijimui taikomos mažiau palankios sąlygos negu tais atvejais, kai įsigyjamos nacionalinių bendrovių akcijos. Šia ginčijama priemone užtikrinama, kad abiejų rūšių įsigijimui (tiesioginiam turto įsigijimui ir netiesioginiam įsigijimui, kai perkamos akcijos) būtų taikoma vienoda apmokestinimo tvarka: taigi, prestižo vertė abiem atvejais (tiesioginės prestižo vertės ir finansinės prestižo vertės), gali būti nustatoma siekiant skatinti įvairių rinkų integraciją, kol bus pašalintos faktinės ir teisinės kliūtys tarpvalstybiniam verslo jungimui. Taigi, Ispanijos valdžios institucijos užtikrina, kad mokesčių mokėtojai galėtų pasirinkti, ar investuoti vietos, ar tarpvalstybiniu lygmenimis, ir nesusidurtų su tokiomis kliūtimis. TRLIS 12 straipsnio 5 dalyje iš esmės sugrąžinamos sąžiningos konkurencijos sąlygos, nes pašalinamas nepalankus tokių kliūčių poveikis.
A.1.3. Ginčijama priemone nei iškraipoma konkurencija, nei daromas neigiamas poveikis prekybai Europos Sąjungoje
(63)
Ispanijos valdžios institucijos teigia, kad, remiantis reikiamais teisiniais reikalavimais, Komisija nenustatė, kad TRLIS 12 straipsnio 5 dalimi ribojama konkurencija, nes i) tariama „bendrovių akcijų įsigijimo rinka“ nėra atitinkama rinka konkurencijos teisės tikslais ir ii) net jei taip ir būtų, finansinės prestižo vertės amortizacija savaime nedaro neigiamo poveikio Ispanijos bendrovių konkurencinei padėčiai.
(64)
Pirma, Komisija ginčijamą priemonę laiko antikonkurenciniu pranašumu, vadovaudamasi tuo, kad pagal 12 straipsnio 5 dalį Ispanijos mokesčių mokėtojai, įsigiję didelę tikslinės bendrovės akcijų dalį, gali gauti papildomą atlygį. Tačiau Komisija neatliko jokio lyginamojo Ispanijos ir tarptautinių bendrovių ekonominių aplinkybių tyrimo.
(65)
Antra, kadangi ginčijama priemone naudotis gali bet kuri Ispanijos bendrovė be jokių apribojimų, ja negali būti iškraipoma konkurencija. Iš tikrųjų, bet kuri bendrovė, esanti tokioje pat padėtyje, kaip ginčijamos priemonės naudos gavėja, gali pasinaudoti ta priemone ir sumažinti savo mokesčių naštą - taip sumažėja bet koks konkurencinis pranašumas, kuris galėtų rastis dėl tos priemonės. Be to, mažesnis mokesčio tarifas valstybėje narėje, dėl kurio gali padidėti konkurencinis vietos bendrovių pranašumas, neturėtų būti vertinamas pagal valstybės pagalbos taisykles tol, kol jis yra bendrojo pobūdžio.
(66)
Pagaliau Komisija, vadovaudamasi Susijungimų reglamentu (30), jau išnagrinėjo daugelį Ispanijos tarpvalstybinių operacijų, kuriose galėjo būti pasinaudota ginčijama priemone. Tačiau Komisijai nei vienu iš tų atveju nekilo jokių abejonių dėl galimo konkurencijos iškraipymo.
(67)
Komisijos įtarimai ne tik gerokai nutolę nuo tikrovės, bet ir pateikiami neatsižvelgiant į Ispanijos bendrovių investicinę padėtį. Ginčijama priemone nei iškraipoma konkurencija, nei daromas neigiamas poveikis prekybos ES sąlygoms tiek, kad tai prieštarautų bendram interesui.
(68)
Nesuderintoje rinkoje dėl mokesčių sistemų konkurencijos tapačios operacijos turi skirtingą fiskalinį poveikį, atsižvelgiant į tai, kurios šalies rezidentai yra prekybos sandorio subjektai. Tokia padėtis iškraipo konkurenciją net jei nagrinėjamos nacionalinės priemonės yra bendrosios priemonės. Kitaip tariant, toks iškraipymas yra ne valstybės pagalbos, bet suderinimo trūkumo rezultatas. Jei Komisija toliau vadovautųsi savo argumentais, tai turėtų pradėti oficialius šimtų nacionalinių priemonių tyrimus, o tai paskatintų teisinį netikrumą, kuris užsienio investicijoms daro ypač daug žalos.
A.2. Suderinamumas
(69)
NET jei Komisija mano, kad TRLIS 12 straipsnio 5 dalis yra valstybės pagalba pagal SESV107 straipsnio 1 dalį, ši nuostata yra suderinama su SESV 107 straipsnio 3 dalimi, nes padeda siekti Europos Sąjungos intereso skatinti tarptautinę bendrovių integraciją.
(70)
Kaip teigiama Valstybės pagalbos veiksmų plane (31), priemonė gali būti laikoma suderinama, jei ja mažinamas rinkos nepakankamumas, jei ji atitinka aiškiai apibrėžtus bendro intereso tikslus ir jei ja neiškraipoma konkurencija ir prekyba ES tiek, kad tai prieštarautų bendram interesui. Šiuo atveju rinkos nepakankamumas reiškia, kad sudėtinga (arba praktiškai neįmanoma) vykdyti tarpvalstybinius verslo jungimo sandorius. TRLIS 12 straipsnio 5 dalimi siekiama skatinti steigti europines bendroves, sudarius vienodas sąlygas ir nacionaliniams, ir tarpvalstybiniams įsigijimams.
(71)
Todėl Ispanijos valdžios institucijos mano, kad TRLIS 12 straipsnio 5 dalis yra suderinama su vidaus rinka, nes, nesant darnios Europos mokesčių sistemos, ja pasiekiamas tikslas proporcingai šalinti kliūtis tarpvalstybinėms investicijoms. Ginčijama priemone veiksmingai siekiama panaikinti neigiamą kliūčių poveikį tarpvalstybiniam verslo jungimui ir suderinti tarpvalstybinio ir vietos verslo jungimo apmokestinimo sąlygas, kad dėl tokių operacijų priimti sprendimai būtų pagrįsti ne mokesčių, bet išskirtinai ekonominėmis aplinkybėmis.
A.3. Teisėti lūkesčiai ir teisinis tikrumas
(72)
Pagaliau tuo atveju, jei Komisija paskelbtų, kad 12 straipsnio 5 dalis yra su vidaus rinka nesuderinama valstybės pagalba, Komisija privalo pripažinti, kad esama tam tikrų aplinkybių, kuriomis pateisinamas tariamos valstybės pagalbos, gautos pagal TRLIS 12 straipsnio 5 dalį, neišieškojimas. Naudos gavėjams turėtų būti palikta teisė užbaigti finansinės prestižo vertės, susidariusios pagal įsigijimo sandorius, sudarytus iki galutinio sprendimo paskelbimo, amortizaciją išimties tvarka.
(73)
Pirma, sprendime pradėti tyrimą Komisija, regis, pripažįsta, kad galbūt esama teisėtų lūkesčių. Todėl, remiantis Bendrojo teismo praktika (32), šis teiginys aiškiai rodo, kad teisėtų lūkesčių esama. Kadangi sprendime pradėti procedūrą iš anksto nedaroma prielaidų dėl oficialaus tyrimo rezultatų, teisėti lūkesčiai turėtų būti pripažįstami visų operacijų, įvykdytų iki galutinio sprendimo paskelbimo dienos, atveju.
(74)
Antra, Komisija savo atsakymuose į Europos Parlamento narių klausimus raštu (33) nurodė, kad TRLIS 12 straipsnio 5 dalis nėra valstybės pagalba. Šis teiginys rodo aiškią Komisijos poziciją ir skatina akivaizdžius teisėtus Ispanijos valdžios institucijų ir ginčijamos priemonės naudos gavėjų lūkesčius.
(75)
Trečia, remiantis Komisijos išvadomis panašiose bylose (34), Komisija pateikė netiesioginių įrodymų, kad TRLIS 12 straipsnio 5 dalis nėra valstybės pagalba. Atsižvelgdama į tuos sprendimus apdairi įmonė nebūtų galėjusi prognozuoti, kad Komisija galėtų laikytis priešingos pozicijos.
(76)
Pagaliau ginčijama priemonė turėtų būti toliau taikoma visoms operacijoms, įvykdytoms iki neigiamo sprendimo paskelbimo dienos, kol finansinės prestižo vertės amortizacija bus baigta. Pagal ginčijamą priemonę suteikiama teisė išskaityti tam tikrą sumą, kuri nustatoma įsigijimo metu, paskirsčius tos sumos išskaitymą artimiausių 20 metų laikotarpiui. Be to, atsižvelgiant į Komisijos poziciją panašiose bylose (35), galima pagrįstai daryti prielaidą, kad teisėti lūkesčiai turėtų išlikti iki galutinio sprendimo paskelbimo dienos.
B. Dviejų šalių pastabos
(77)
Dviejų šalių teigimu, TRLIS 12 straipsnio 5 dalis yra valstybės pagalba. Jos teigia, kad šiuo atveju nesama teisėtų lūkesčių ir todėl ragina Komisiją nurodyti išieškoti visą neteisėtai suteiktą pagalbą. Toliau pateikta jų argumentų santrauka.
B.1. Ginčijama priemonė yra valstybės pagalba
B.1.1. Ginčijama priemone suteikiamas ekonominis pranašumas
(78)
Dviejų šalių teigimu, TRLIS 12 straipsnio 5 dalis yra išskirtinio pobūdžio, nes Ispanijos mokesčių sistemoje, išskyrus šią nuostatą, neleidžiama jokia finansinės prestižo vertės amortizacija, išskaitymas leidžiamas tik atlikus vertės sumažėjimo testą. Iki TRLIS 12 straipsnio 5 dalies įsigaliojimo Ispanijos pelno mokesčio teisės aktuose akcijų amortizacija nebuvo leidžiama, neatsižvelgiant į tai, ar jų vertė iš tikrųjų sumažėja, ar ne. Dvi šalys pabrėžia, kad TRLIS 12 straipsnio 5 dalis tikriausiai yra unikali Europos kontekste, nes nė vienoje kitoje valstybėje narėje nėra panašios sistemos, taikomos tarpvalstybiniams sandoriams, kai neįsigyjamas kontrolinis akcijų paketas.
(79)
Pagal Ispanijos mokesčių sistemą prestižo vertė gali būti amortizuojama, tik jei jungiamas verslas - vienintelė išimtis yra ginčijama priemonė, pagal kurią amortizacija leidžiama išimties tvarka: jei įsigyjama tikslinės bendrovės akcijų mažumos dalis. Tai neatitinka bendros mokesčių sistemos, nes amortizacija galima ne tik tada, kai verslas nejungiamas, bet ir tada, kai pirkėjas net neįgyja užsienio tikslinės bendrovės kontrolės. Taigi TRLIS 12 straipsnio 5 dalimi tam tikroms Ispanijos bendrovėms suteikiama nauda, palyginti su i) kitomis Ispanijos bendrovėmis, kurios veikia tik nacionaliniu lygmeniu ir ii) kitais ES veiklos vykdytojais, tarptautiniu lygmeniu konkuruojančiais su Ispanijos subjektais, kurie naudojasi ginčijama priemone.
(80)
Ekonominiu požiūriu Ispanijos valdžios institucijos ne tik teikia beprocentę paskolą, kuri išdalijama dvidešimčiai metų (beprocentis mokesčių atidėjimas), bet ir iš esmės palieka dėl beprocentės paskolos grąžinimo datos spręsti pačiam paskolos gavėjui, jei ta paskola apskritai grąžinama. Jei investuotojas neperleidžia didelės akcijų dalies, poveikis yra toks pats, koks būtų, jei Ispanijos valdžios institucijos panaikintų skolą. Šiuo atveju priemonė tampa atleidimo nuo mokesčių visam laikui priemone.
(81)
Viena iš dviejų šalių apskaičiavo, kad dėl ginčijamos priemonės tos Ispanijos įmonės, kurios įsigyja akcijų, pavyzdžiui, bankininkystės sektoriuje, gali mokėti maždaug 7 % daugiau, negu galėtų kitokiu atveju. Tačiau ta šalis taip pat pripažįsta, kad, kadangi pasiūlymo kainą lemia įvairūs veiksniai, ginčijama priemonė nėra vienintelis veiksnys, nors galbūt vienas iš svarbiausių, lemiantis agresyvią Ispanijos subjektų - potencialių pasiūlymų teikėjų, kurie naudojasi ginčijama priemone, elgseną. Ši šalis taip pat mano, kad ši priemonė Ispanijos subjektams, teikiantiems pasiūlymus tarptautiniuose aukcionuose, suteikia neabejotiną pranašumą.
B.1.2. Ginčijama priemonė teikiama tam tikroms bendrovėms arba tam tikrų prekių gamybai
(82)
Tarp šio atvejo ir aplinkybių, kuriomis priimtas 2004 m. liepos 15 d. Teisingumo Teismo sprendimas (36), esama aiškios paralelės. Nepaisant Ispanijos valdžios institucijų pateiktų argumentų, kad ginčijama priemonė tuo atveju buvo ne atrankioji, nes TRLIS 37 straipsnis taikomas visoms Ispanijos įmonėms, kurios investuoja tarptautiniu lygmeniu, Teismas padarė išvadą, kad priemonė yra valstybės pagalba, nes ji taikoma tik vienos kategorijos įmonėms, būtent įmonėms, darančioms tam tikras tarptautines investicijas. Tie patys argumentai gali būti taikomi TRLIS 12 straipsnio 5 daliai. Todėl TRLIS 12 straipsnio 5 dalis yra atrankioji, nes šia nuostata gali pasinaudoti tik bendrovės, įsigyjančios užsienio bendrovių akcijų.
(83)
Be to, TRLIS 12 straipsnio 5 dalimi pasinaudoti gali tik tam tikro dydžio ir finansinio pajėgumo bendrovės, vykdančios tarptautines operacijas. Nors bendrovės balansas rodo turto buhalterinę vertę, nėra tikėtina, kad jis taip pat parodytų numanomą turto rinkos vertę. Todėl praktiškai tik tie veiklos vykdytojai, kurie turi kontrolinį tikslinių bendrovių akcijų paketą, turi pakankamai galimybių susipažinti su bendrovės dokumentais ir išsiaiškinti numanomą bendrovės turto rinkos vertę. Taigi, 5 % riba palanki toms bendrovėms, kurios vykdo tarptautines operacijas.
(84)
Be to, tik Ispanijos ūkinės veiklos vykdytojas, kuris vykdo verslą Ispanijoje, moka mokesčius Ispanijoje ir gali pasinaudoti nuvertėjimu. Todėl praktiškai tuo pasinaudoti gali tik bendrovės, kurios yra Ispanijos rezidentės, didžiąją mokesčių dalį sumokančios Ispanijoje, nes galima nauda priklauso nuo veiklos Ispanijoje masto, o ne įsigijimo. Nors TRLIS 12 straipsnio 5 dalis skirta taikyti visiems Ispanijoje įsisteigusiems ūkinės veiklos vykdytojams, praktiškai naudos iš šios priemonės kasmet gauna tik tam tikras skaičius lengvai identifikuojamų bendrovių, kurios moka mokesčius Ispanijoje, atitinkamais mokestiniais metais įsigyja užsienio bendrovių akcijų ir kurių mokestinė bazė, kuriai būtų galima pritaikyti finansinės prestižo vertės išskaitymus, yra pakankamai didelė. Taigi, ginčijama priemone faktiškai sukuriamos skirtingos apmokestinimo sąlygos net ir tiems Ispanijos ūkinės veiklos vykdytojams, kurie yra tokioje pat padėtyje ir gali įsigyti užsienio bendrovių akcijų.
(85)
Dvi šalys mano, kad joms nepavyko nustatyti jokių objektyvių ar horizontalaus pobūdžio kriterijų ar sąlygų, pateisinančių ginčijamą priemonę. Jos laikosi nuomonės, kad priešingai, patvirtinant priemonę pagrindinis ketinimas buvo suteikti naudos tam tikriems Ispanijos ūkinės veiklos vykdytojams. Be to, jei ginčijama priemonė yra būdinga Ispanijos mokesčių sistemai, iki tos dienos įsigytoms užsienio bendrovių akcijoms taip pat turėtų būti taikoma ta priemonė, tačiau taip nėra, nes mokesčio lengvata suteikiama tik tuo atveju, jei akcijos įsigytos po 2002 m. sausio 1 d.
(86)
Taigi, taip pat atsižvelgiant į Komisijos politiką (37), ginčijama priemonė turi būti laikoma atrankiąja.
B.1.3. Ginčijama priemone iškraipoma konkurencija ir daromas neigiamas poveikis prekybai Europos Sąjungoje
(87)
Ginčijama priemonė yra aiškiai diskriminacinė, nes Ispanijos ūkinės veiklos vykdytojams suteikia aiškios fiskalinės ir piniginės naudos, kuria užsienio ūkinės veiklos vykdytojai pasinaudoti negali. Vykstant bendrovės įsigijimo aukcionui ar kitokiai konkurso procedūrai toks pranašumas labai pakeičia padėtį.
(88)
Perėmimo pasiūlymai dažniausiai reiškia, kad bus sumokėta tikslinės bendrovės akcijų kainos priemoka ir dėl to beveik visada susidarys finansinė prestižo vertė. Kelis kartus finansų spaudoje skelbta apie tai, kad Ispanijos bendrovės įsigijo dideles akcijų dalis ir pagal Ispanijos mokesčių taisykles dėl finansinės prestižo vertės amortizacijos pasinaudojo atitinkamomis mokesčių lengvatomis. Vienu tokių įsigijimų atveju, kai akcijas įsigijo investicinis bankas, apskaičiuota, kad mokesčių lengvata pritaikius TRLIS 12 straipsnio 5 dalį sudarė 1,7 mlrd. EUR, arba 6,5 % pasiūlymo kainos. Kitoje ataskaitoje nurodoma, kad Ispanijos įsigyjančioji bendrovė galėjo pasiūlyti maždaug 15 % daugiau už konkurentus iš kitų šalių, ne Ispanijos.
(89)
Taip pat atrodo, kad ginčijama priemonė palanki tam tikrai Ispanijos bendrovių eksporto veiklai (eksporto pagalba įsigyjant užsienio bendrovių akcijų), o tai neatitinka šioje srityje susiformavusios Bendrijos politikos (38).
B.1.4. Ginčijama priemonė daro neigiamą poveikį valstybės ištekliams
(90)
Ginčijama priemonė naudinga įmonėms, kurios atitinka tam tikrus reikalavimus, pagal ją toms bendrovėms sudaromos sąlygos sumažinti savo mokesčių bazę, taigi ir mokesčio sumą, kurią įprastu atveju, jei šios nuostatos nebūtų, tektų sumokėti tam tikrais metais. Todėl naudos gavėjams finansinis pranašumas suteikiamas atitinkamų valstybių narių biudžeto sąskaita.
VI. ISPANIJOS ATSAKYMAS Į TREČIŲJŲ ŠALIŲ PASTABAS
(91)
Ispanijos valdžios institucijos nurodo, kad didžioji dalis trečiųjų šalių savo pastabose pritaria jų nuomonei. Tik dvi šalys mano, kad ginčijama priemonė yra valstybės pagalba, o visos kitos konstatuoja, kad TRLIS 12 straipsnio 5 dalis nėra valstybės pagalba pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį. Priešingu atveju pastabas būtų pateikę mažiau ūkinės veiklos vykdytojų. Be to, labai įvairi suinteresuotųjų trečiųjų šalių veikla ir labai skirtingas jų dydis rodo, kad ginčijama priemonė yra bendrojo pobūdžio.
(92)
Dėl išskirtinio ginčijamos priemonės pobūdžio - Ispanijos valdžios institucijos atmeta šį argumentą ir primena bendrą prestižo vertės ir finansinės prestižo vertės amortizacijos kriterijų, nustatytą Ispanijos apskaitos taisyklėse (39). Be to, vadovaujantis TRLIS 11 straipsnio 4 dalies ir 89 straipsnio 3 dalies nuostatomis, finansinės prestižo vertės amortizacija yra bendra Ispanijos pelno mokesčio sistemos taisyklė. TRLIS 12 straipsnio 5 dalyje vadovaujamasi tokia pat logika. Neteisinga teigti, kad TRLIS 12 straipsnio 3 dalis yra bendra finansinės prestižo vertės amortizacijos taisyklė, nes šis straipsnis taikomas nekotiruojamųjų bendrovių akcijų vertės išskaitymui. Ši nuostata susijusi su teorinės apskaitinės vertės, o ne finansinės prestižo vertės sumažėjimu. TRLIS 12 straipsnio 3 ir 5 dalys yra dvi papildomos bendros taisyklės: pirmoji taikoma nuvertėjimui dėl tikslinės bendrovės nuostolių, antroji - kai išskaitoma tik dalis nuvertėjimo dėl finansinės prestižo vertės sumažėjimo. Pagaliau tai, kad jokia kita valstybė narė neturi priemonių, panašių į ginčijamą priemonę, nėra svarbu, nes mokesčių sistemos Europos Sąjungoje nėra suderintos.
(93)
Kalbant apie atrankųjį ginčijamos priemonės pobūdį, lyginimas su 2004 m. liepos 15 d. Teisingumo Teismo sprendimu (40) yra neteisingas, nes anuo atveju Komisija aiškiai apibrėžė naudos gavėjo pobūdį, o šiuo atveju to nebuvo galima padaryti. Iš tikrųjų, TRLIS 12 straipsnio 5 dalyje nereikalaujama jokio akcijų įsigijimo ir prekių ir paslaugų eksporto ryšio. Todėl ginčijama priemonė neturi Ispanijos prekių ar paslaugų eksporto didinimo poveikio. Tai, kad ši neatrankioji priemonė netaikoma sandoriams valstybės viduje, nepakeičia jos bendro pobūdžio. Iš tikrųjų, galutinis šios ginčijamos priemonės tikslas yra toks pat, kaip ir Tarpvalstybinio apmokestinimo direktyvos, t. y. užtikrinti, kad investiciniai sprendimai būtų pagrįsti ekonominiais, o ne mokestiniais sumetimais. Todėl, kadangi verslą jungti įmanoma įsigyjant nacionalinės bendrovės akcijų, bet neįmanoma įsigyjant kitos valstybės bendrovės akcijų, skirtingas nacionalinių ir tarpvalstybinių operacijų traktavimas ne tik teisiškai pateisinamas, bet ir būtinas siekiant užtikrinti mokesčių sistemos neutralumą.
(94)
Dėl tariamų ginčijamos priemonės iškraipomųjų savybių - Ispanijos valdžios institucijos nurodo, kad bet kokia mokesčio lengvata, kuria mažinamos bendrovės veiklos išlaidos, padidina konkurencinį naudos gavėjo pranašumą. Tačiau šis teiginys nėra svarbus, nes ginčijama priemonė yra bendroji priemonė. Valstybėse narėse taikomi skirtingi mokesčių tarifai, kurie veikia bendrovių, tų valstybių rezidenčių, konkurencingumą, nepatenka į valstybės pagalbos taisyklių taikymo sritį. Be to, neįrodyta, kad ginčijama priemonė daro neigiamą poveikį valstybių narių tarpusavio prekybai. Dar daugiau, finansinės prestižo vertės amortizavimas nebūtinai padidina konkurento siūlomą kainą.
(95)
Dėl ginčijamos priemonės suderinamumo su vidaus rinka - Ispanijos valdžios institucijos mano, kad TRLIS 12 straipsnio 5 dalis yra tinkama ir proporcinga priemonė rinkos nepakankamumui taisyti, kuriant neutralią ir nacionalinių, ir tarpvalstybinių operacijų, kuriomis skatinama europinių bendrovių plėtra, mokesčių sistemą.
VII. SCHEMOS VERTINIMAS
(96)
Siekdama išsiaiškinti, ar priemonė yra valstybės pagalba, Komisija privalo įvertinti, ar ginčijama priemonė atitinka SESV 107 straipsnio 1 dalies sąlygas. Šioje nuostatoje nurodoma, kad „išskyrus tuos atvejus, kai ši Sutartis nustato kitaip, valstybės narės arba iš jos valstybinių išteklių bet kokia forma suteikta pagalba, kuri, palaikydama tam tikras įmones arba tam tikrų prekių gamybą, iškraipo konkurenciją arba gali ją iškraipyti, yra nesuderinama su vidaus rinka, kai ji daro poveikį valstybių narių tarpusavio prekybai.“ Atsižvelgdama į šią nuostatą Komisija toliau vertins, ar ginčijama priemonė yra valstybės pagalba.
A. Priemonei būdingas atrankumas ir pranašumas
(97)
Kad būtų laikoma valstybės pagalba, priemonė turi būti speciali arba atranki ta prasme, kad ji turi būti palanki tik tam tikroms įmonėms arba tam tikrų prekių gamybai.
(98)
Komisijos pranešime (41) teigiama: „todėl, mokesčių priemonei norint taikyti 92 straipsnio 1 dalį [dabar SESV 107 straipsnio 1 dalis], pagrindinis kriterijus yra tai, kad priemonė suteiktų išimtį iš mokesčių sistemos tam tikroms valstybės narės įmonėms. Todėl pirma reikėtų nustatyti, kokia bendroji sistema turėtų būti taikoma. Po to turi būti išnagrinėta, ar išimtį iš sistemos arba sistemos diferencijavimą galima pateisinti mokesčių sistemos „prigimtimi arba bendrąja schema“, t. y. ar jie tiesiogiai pagrįsti esminiais arba pagrindiniais atitinkamos valstybės narės mokesčių sistemos principais.“
(99)
Remiantis Teisingumo Teismo praktika (42), „kalbant apie atrankos sąlygos, kuri yra sudėtinė valstybės pagalbos dalis, įvertinimą, iš nusistovėjusios Bendrijos teismų praktikos yra aišku, kad EB 87 straipsnio 1 dalis [dabar SESV 107 straipsnio 1 dalis] reikalauja nustatyti, ar pagal konkrečią teisinę sistemą nacionalinė priemonė gali labiau palaikyti „tam tikras įmones ar prekes“ nei kitas, kurios pagal minėtos sistemos siekiamus tikslus yra panašioje faktinėje ir teisinėje padėtyje“ (43).
(100)
Teismas taip pat ne kartą nurodė, kad SESV 107 straipsnio 1 dalyje valstybės pagalbos priemonės skirstomos ne pagal priežastis ar tikslus, o pagal poveikį (44). Visų pirma, mokestinės priemonės, kuriomis nesiekiama bendros sistemos pritaikyti pagal konkrečią tam tikrų įmonių specifiką, bet kurios laikomos įmonių konkurencingumo didinimo priemonėmis, patenka į SESV 107 straipsnio 1 dalies taikymo sritį (45).
(101)
Tačiau valstybės pagalbos sąvoka netaikoma valstybės priemonėms, pagal kurias įmonės diferencijuojamos ir toks diferencijavimas atsiranda dėl sistemos, kuriai jos priklauso, pobūdžio arba bendros struktūros. Kaip paaiškinta Komisijos pranešime (46), „kai kurias nuostatas gali pateisinti objektyvūs skirtumai tarp mokesčių mokėtojų“.
(102)
Kaip išsamiau paaiškinta tolesniame skirsnyje, Komisija mano, kad ginčijama priemonė yra atrankioji, nes ji taikoma tik tam tikroms bendrovių, kurios investuoja tam tikru būdu užsienyje, grupėms ir kad būtent šios savybės negalima pateisinti schemos pobūdžiu. Komisija mano, kad ginčijama priemonė turėtų būti vertinama atsižvelgiant į bendrąsias pelno mokesčio sistemos nuostatas, tiksliau finansinio prestižo vertės apmokestinimo tvarkos taisykles (žr. 48 - 69 dalis).
(103)
Komisija taip pat nagrinėjo, ar faktinė hipotezė, kuria rėmėsi Ispanijos valdžios institucijos, yra pagrįsta ir ar trečiųjų šalių teisės aktuose esama kliūčių. Tačiau reikėtų pažymėti, kad tai nereiškia, kad pripažįstama, jog tokiomis kliūtimis šiuo atveju būtų galima pateisinti skirtingas mokestines sąlygas. Be to, šiame sprendime nėra siekiama išdėstyti sąlygas, kuriomis atitinkamai valstybei narei būtų leidžiama ginčijamos priemonės nelaikyti valstybės pagalba.
(104)
NET jei būtų pasirinkta alternatyvi atskaitos sistema, įkvėpta tos, kurią pasiūlė Ispanijos valdžios institucijos, Komisija daro išvadą, kad ginčijama priemonė vis tiek suteiktų atrankiojo pranašumo, visų pirma dėl to, kad nėra skirtingų faktinių ir teisinių sąlygų, kurių reikalaujama skirtingų scenarijų atveju, kad būtų galima pasinaudoti nuostatomis dėl prestižo ar finansinės prestižo vertės, susidariusios dėl sandorio užsienyje. Dar svarbiau tai, kad pagal ginčijamą priemonę finansinę prestižo vertę galima atskirai pripažinti ir amortizuoti, jei naudos gavėjas įsigyja 5 % dydžio akcijų mažumos dalį. Ši riba yra daug mažesnė už tą, nuo kurios taikomos bendrosios prestižo amortizacijos taisyklės (47). Todėl ginčijama priemonė yra atskaitos sistemos išimtis, kad ir kaip ji būtų apibrėžta.
(105)
Komisija taip pat pažymi kitus ginčijamai priemonei taikomų sąlygų ir atskaitos sistemos nuostatų įgyvendinimo skirtumus. Iš tiesų pagal ginčijamą priemonę apskaičiuojant amortizacijos bazę neįskaičiuojami akcijų įsigijimai iki 2002 m. sausio 1 d. Pagal verslo jungimo scenarijų apskaičiuojant prestižą toks terminas netaikomas ir mokesčių mokėtojas turi įrodyti, kad jungimas vykdomas dėl pagrįstų ekonominių priežasčių, taip siekiant užkirsti kelią jungimams, kuriais būtų siekiama vien mokesčių lengvatų (48), o ginčijama priemonė suteikia vien mokesčių lengvatų. Ispanijos valdžios institucijos negalėjo pateikti įtikinamų argumentų šiems skirtumams pagrįsti, taigi remiantis Ispanijos mokesčių sistemos logika šios priemonės negalima laikyti pagrįsta.
(106)
Taigi ginčijama priemonė yra pernelyg netiksli ir neaiški, nes ja nenustatomos jokios sąlygos, pvz., tam, kad būtų pateisinamos skirtingos apmokestinimo sąlygos, reikalingos konkrečios, teisiškai apibrėžtos aplinkybės. Taigi, galų gale ginčijama priemone pasinaudojama tokiomis aplinkybėmis, kurių pakankamas skirtingumas, kad būtų galima pateisinti atrankiąją bendrųjų prestižo vertės taisyklių išimtį, neįrodytas. Todėl Komisija mano, kad ginčijama priemonė reglamentuoja tam tikrų sąnaudų išskaitymą mokesčių tikslais ir taikoma plačiai sandorių kategorijai diskriminuojančiu būdu, kurio negalima pateisinti objektyviais mokesčių mokėtojų skirtumais.
(107)
Be to, remdamasi Teisingumo Teismo praktika (49) Komisija mano, kad tam, jog būtų padaryta išvada dėl to, ar schema yra valstybės pagalba, nebūtina įrodyti, kad kiekvienu konkrečiu atveju, kai pagalba buvo suteikta pagal tą schemą, ji buvo valstybės pagalba pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį. Tuo tikslu pakanka, kad įgyvendinant analizuojamą schemą susidaro padėtis, kuri atitinka pagalbos kriterijus taip, kad būtų galima daryti išvadą, jog schemai būdingi pagalbos aspektai pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį. Taigi prieš priimant tą sprendimą nereikia peržiūrėti visų galimų ne ES šalių, dėl kurių Komisijos tyrimas dar vyksta, teisės aktų. Todėl, kaip jau nurodyta 115 ir paskesniuose ankstesnio sprendimo punktuose (50), Komisija, remdamasi toliau išsamiai paaiškinta metodika, patikrino, ar kai kuriais konkrečiais ginčijamos priemonės taikymo sandoriams už ES ribų atvejais buvo teikiama valstybės pagalba. Šioje analizėje dėmesys sutelktas į tas ne ES šalis, su kuriomis Ispanija palaiko glaudžius ekonominius ryšius - jos pasirinktos dėl savo svarbos tiesioginėms užsienio investicijoms (toliau - TUI) 2002 m. sausio 1 d. - 2009 m. birželio 1 d. laikotarpiu. Komisija atlikdama šių ne ES šalių analizę dėmesį sutelkė į šalis, kuriose ginčijama priemonė galėjo būti pritaikyta daugiausia kartų: Jungtines Amerikos Valstijas (35 mlrd. EUR TUI), Meksiką (18 mlrd. EUR TUI), Argentiną (15 mlrd. EUR TUI) ir Braziliją (13 mlrd. EUR TUI). Kaip rodo Ispanijos valdžios institucijų per šią procedūrą pateikta informacija, iš 15 ne ES šalių, apie kurias Ispanijos valdžios institucijos pateikė informaciją, sandoriai buvo sudaryti ne tik su pirmiau išvardytomis keturiomis šalimis, bet ir su Kolumbija, Peru ir Ekvadoru. Todėl Komisija į savo analizę įtraukė ir tas tris šalis.
(108)
Toliau paaiškinami pirmiau pateikti apibendrinti Komisijos argumentai.
A.1. Finansinės prestižo vertės apmokestinimo tvarka Ispanijos mokesčių sistemoje įsigijimų už ES ribų atvejais
A.1.1. Atskaitos sistema
(109)
Sprendime pradėti procedūrą ir ankstesniame sprendime Komisija konstatavo, kad atskaitos sistema tikslinga laikyti Ispanijos pelno mokesčio sistemą, visų pirma finansinės prestižo vertės apmokestinimo tvarkos taisykles, įtrauktas į Ispanijos mokesčių sistemą. Šis metodas atitinka ankstesnę Bendrijos praktiką ir Europos teismų praktiką, pagal kurią atskaitos sistema laikoma įprasta pelno mokesčio sistema (51). Šio metodo laikomasi ir šiame sprendime.
(110)
Ispanijos valdžios institucijos teigia, kad apskritai dėl apribojimų tarpvalstybiniams verslo jungimo sandoriams mokesčių mokėtojai, kurie perka nacionalinių bendrovių akcijas, ir tie, kurie perka bendrovių, ne rezidenčių, visų pirma ne ES šalių bendrovių, akcijas, yra nevienodoje teisinėje ir faktinėje padėtyje. Ispanijos valdžios institucijos paaiškino, kad ginčijamos priemonės tikslas - išvengti skirtingos apmokestinimo tvarkos tuo atveju, kai iškart po įsigijimo verslas jungiamas vertės sumetimais, ir, tuo, kai akcijos įsigyjamos verslo nejungiant. Taigi ginčijama schema būtų taikoma tik tuo atveju, kai įsigyjama didelė dalis bendrovės, kuri nėra Ispanijos rezidentė, akcijų, nes dėl tam tikrų kliūčių tarpvalstybinį verslo jungimo sandorį įvykdyti būtų sunkiau negu nacionalinį (52). Dėl šių kliūčių užsienyje investuojantys Ispanijos mokesčių mokėtojai teisiniu ir faktiniu požiūriu patektų į kitokią padėtį palyginti su investuojančiais Ispanijoje. Dėl šio aspekto Ispanijos valdžios institucijos nurodo (53): „Trumpai tariant, diferencinis tam tikrų mokesčių priemonių pobūdis savaime nebūtinai reiškia, kad jos yra valstybės pagalba, nes tokios priemonės taip pat turi būti nagrinėjamos, siekiant nustatyti, ar jos yra būtinos arba naudingos mokesčių sistemos veiksmingumui, kaip teigiama Komisijos pranešime. Taigi Ispanijos mokesčių sistemoje numatytos skirtingos mokesčių schemos objektyviai skirtingais atvejais, pavyzdžiui, kai įsigyjamos užsienio bendrovių akcijos, ir kai įsigyjamos Ispanijos bendrovių akcijos (neįmanoma vykdyti susijungimo operacijų, valdyti rizikos ir pan.), kad būtų užtikrintas mokesčių neutralumas, kurio siekiama Ispanijos nacionalinės teisės aktuose ir pačios ES teisėje, taip pat siekiant užtikrinti, kad Ispanijos mokesčių sistema būtų nuosekli ir veiksminga“.
(111)
Šių valdžios institucijų teigimu, taikyti specialią apmokestinimo tvarką tarpvalstybinio akcijų įsigijimo atveju būtų būtina siekiant užtikrinti Ispanijos mokesčių sistemos neutralumą ir išvengti palankesnių sąlygų tais atvejais, kai įsigyjama nacionalinių bendrovių akcijų. Todėl Ispanijos valdžios institucijos ir trisdešimt suinteresuotųjų šalių mano, kad, vertinant ginčijamą priemonę, prestižo vertės, susidariusios įsigyjant užsienio bendrovių akcijų, apmokestinimo tvarka būtų tinkama atskaitos sistema.
(112)
Pagal ankstesnį sprendimą Komisija tęsė procedūrą, kad Ispanijos valdžios institucijos galėtų pateikti naują informaciją apie ne ES šalyse esamas tiesiogines teisines kliūtis tarpvalstybiniams verslo jungimo sandoriams.
(113)
Atsižvelgdama į tai ir visų pirma remdamasi ataskaitose pateiktais duomenimis, Komisija nagrinėjo įvairių ne ES šalių teisės aktus, siekdama patikrinti Ispanijos valdžios institucijų argumentus, kad tarpvalstybiniams verslo jungimo sandoriams esama tiesioginių teisinių kliūčių. Tačiau tai, kad atliekama ši analizė, nereiškia, jog pripažįstama, kad tokiomis kliūtimis šiuo atveju būtų galima pateisinti kitokią atskaitos sistemą. Atlikdama šią analizę Komisija daugiausia tikrino, ar Ispanijos patronuojančioji bendrovė teisiškai galėjo susijungti su patronuojamąja bendrove, ne ES šalies rezidente.
(114)
Šis tyrimas, ar teisingi argumentuose pateikti kaltinimai, grindžiamas toliau išvardytomis prielaidomis:
-
Pirma, Komisija tikrino, ar, kaip nurodyta ankstesniame sprendime (54), Ispanijos bendrovės susiduria su tiesioginėmis teisinėmis kliūtimis, už kurias atsakinga ne ES šalis ir ne Ispanija (55), dėl kurių negali užsienio patronuojamosios įmonės paversti filialu. Tačiau tokios teisinės nuostatos gali tapti kliūtimi tik jei atitinkama bendrovė būtų galėjusi daryti veiksmingą įtaką tikslinei bendrovei, ypač valdydama jos akcijų daugumą, taip, kad būtų galėjusi priversti ją susijungti, jei tam nebūtų buvę kliūčių. Taigi ne ES šalies teisinės nuostatos, pagal kurias Ispanijos mokesčių mokėtojas negali įgyti tos šalies tikslinės bendrovės kontrolės, negali būti laikomos atitinkama tiesiogine teisine kliūtimi Ispanijos valdžios institucijų nurodyta prasme: pagal tokias nuostatas Ispanijos bendrovės (mokesčių mokėtojai) niekada neįvykdys veiksmingos įtakos sąlygos, nes jos visada sudarys tikslinės bendrovės akcininkų mažumą. Todėl jos niekada neturės faktiškos galios priversti sujungti verslą. Komisija norėtų pažymėti, kad kontrolės sąlyga buvo vertinama priemonės naudos gavėjo lygmeniu (ne grupės, kuriai jis galbūt priklauso) pagal Ispanijos mokesčių sistemą. Remdamasi ta pačia logika Komisija mano, kad tiesioginis draudimas, taikomas subjektams, kurie nėra rezidentai ir kurie tiesiogiai valdo tam tikrą turtą (pavyzdžiui, nekilnojamąjį turtą pakrantėje), šiuo atveju negali būti tiesioginė teisinė kliūtis.
Komisija mano, kad paprastas administracinis reikalavimas arba formalumas (56), kurį turi įvykdyti ne ES šalių bendrovės, kurios nėra rezidentės, negali būti vertinamas kaip tiesioginė teisinė kliūtis vien dėl to, kad dėl jo patiriama papildomų išlaidų (kurios pagal Ispanijos mokesčių sistemą gali būti išskaitomos mokesčių tikslais), jei neužkertamas kelias verslo jungimui.
-
Antra, argumentas, kad nėra žinoma Ispanijos bendrovių ir tam tikrų ne ES šalių bendrovių verslo tarpvalstybinio sujungimo atvejų, negali būti pakankamas įrodymas ir neįrodo, kad kliūčių esama. Bendrovės priimdamos sprendimą jungti verslą atsižvelgia į įvairius veiksnius, jie susiję ne tik su atitinkamų bendrovių galimybėmis sujungti savo verslo veiklą. Tai aiškiai rodo faktas, kad kai kurioms iš trisdešimties suinteresuotųjų šalių priklauso daug visiškai kontroliuojamų Ispanijos patronuojamųjų bendrovių, nors jos ir nesusijungė su bendrovėmis Ispanijoje, nors Ispanijos valdžios institucijos pripažįsta, kad verslo jungimo sandoriams šalies viduje kliūčių nėra. Todėl Komisija mano, kad iš ataskaitose nurodytų veiksnių gali būti pripažįstamas tik tiesioginis tarpvalstybinių verslo jungimo sandorių draudimas, nustatytas ne ES šalių teisės aktuose. Iš tiesų, kaip nurodyta ankstesnio sprendimo 93 dalyje, jeigu būtų atsižvelgiama į nepagrįstus bendro pobūdžio veiksnius, kiltų rizika, kad ši analizė taps labai neobjektyvi.
(115)
Toliau pateiktos išvados grindžiamos Ispanijos valdžios institucijų ataskaitose pateikta informacija, kurios tikslumą ir išsamumą Komisija patikrino naudodamasi pirmiau paaiškinta metodika. Taigi Komisija mano, kad, priešingai Ispanijos valdžios institucijų argumentams, negalima konstatuoti, kad ne ES šalių įstatymuose tarpvalstybiniams verslo jungimo sandoriams sukuriamos tiesioginės teisinės kliūtys. Todėl, panašiai kaip nurodė ankstesniame sprendime (57) dėl sandorių ES viduje, Komisija negali sutikti su Ispanijos valdžios institucijų nuomone, kuriai pritaria trisdešimt suinteresuotųjų šalių, dėl to, kad šių tariamų kliūčių apskritai esama. Komisija mano, kad ne ES valstybėse narėse, bent toliau nurodytose atitinkamose ne ES šalyse, tiesioginių teisinių kliūčių pripažinti negalima:
-
Jungtinės Amerikos Valstijos
i)
Pirma, Komisija pažymi, kad Ispanijos valdžios institucijų pateiktoje ataskaitoje (58) vertinant, ar anksčiau būta tarpvalstybinio verslo jungimo atvejų, autorius nurodo: „Nenustatyta, bet tikėtina, kad tokių atvejų būta Delavero valstijoje“. Priešingai Ispanijos valdžios institucijų pagrindiniams argumentams, pagal vienoje iš ataskaitų padarytą išvadą šioje šalyje (59) nėra bendro, tiesioginio teisinio tarpvalstybinio verslo jungimo draudimo.
ii)
Antra, remiantis bendromis įmonių (60) ir mokesčių (61) teisės nuostatomis, jungti verslą su užsienio subjektais tiesiogiai nėra draudžiama.
iii)
Trečia, vidaus verslo jungimo sandoriams taikomos specialios įmonių teisės nuostatos (62). Kiek Komisijai yra žinoma, tiesiogiai nedraudžiama šias nuostatas taikyti tarpvalstybiniam verslo jungimui, nors administraciniai formalumai gali būti kitokie. Komisija pažymi, kad bent Delavero valstijoje tarpvalstybinis verslo jungimas (63) yra akivaizdžiai galimas, su sąlyga, jeigu pagal šalies, kurios rezidentė yra užsienio bendrovė, teisės aktus leidžiamas atvirkštinis procesas. Todėl jeigu toks sandoris tarp, atitinkamai, Delavero ir Ispanijoje įsikūrusių bendrovių negalimas, Komisija mano, kad kliūtis sudaro Ispanija, todėl toks atvejis šiame vertinime neaktualus. Šią išvadą reikėtų vertinti atsižvelgiant į Delavero valstijos svarbą JAV bendrovių kūrimosi vietos (steigimo) prasme (64).
iv)
Ketvirta, siekiant išvengti nepalankių mokestinių sąlygų, kai vykdomas restruktūrizavimas, vidaus verslo jungimo sandoriams taikomos specialios mokesčių nuostatos. Kiek Komisijai yra žinoma, šias nuostatas taikyti tarpvalstybiniams verslo jungimo sandoriams tiesiogiai nedraudžiama, nors administraciniai formalumai gali būti kitokie.
v)
Pagaliau Komisija nenustatė jokio precedentinio kompetentingo JAV teismo sprendimo, kuris prieštarautų jos išvadai dėl to, kad jokių tiesioginių kliūčių jungti verslą su bendrove, kuri yra Jungtinių Valstijų rezidentė, nėra.
-
Meksika
i)
Visų pirma Komisija pažymi, kad mokesčių konvencijoje, kurią Ispanija ir Meksika pasirašė 1994 m. spalio 6 d. ir kuri vis dar galioja (65), tarpvalstybiniai verslo jungimo sandoriai aiškiai numatyti. Pagal šias nuostatas tokiuose sandoriuose galima pasinaudoti perkeliama lengvata, nes nerealizuotas kapitalo prieaugis neapmokestinamas. Kiek Komisijai žinoma, šios tarptautinės mokesčių konvencijos tikslas yra panaikinti galimas kliūtis (66) tarpvalstybiniuose verslo jungimo sandoriuose pasinaudoti specialiomis mokesčių taisyklėmis, taikomomis vidaus verslo jungimo sandoriams.
ii)
Antra, pagal Meksikos teisės aktus (įmonių ir mokesčių teisę) ir atsižvelgiant į pirmiau nurodytą mokesčių konvenciją, jungti verslą su Ispanijos subjektais tiesiogiai nedraudžiama.
iii)
Pagaliau Komisija nenustatė jokio precedentinio kompetentingo Meksikos teismo sprendimo, kuris prieštarautų jos išvadai dėl to, kad jokių tiesioginių kliūčių jungti verslą su bendrove, kuri yra Meksikos rezidentė, nėra.
-
Brazilija
i)
Pirmiausia Komisija pažymi, kad Ispanijos valdžios institucijos nustatė, jog anksčiau būta tarpvalstybinių verslo jungimo sandorių (ne su Ispanija) (67).
ii)
Antra, pagal bendras įmonių ir mokesčių teisės (68) nuostatas jungti verslą su užsienio subjektais tiesiogiai nedraudžiama, nors administraciniai formalumai gali būti kitokie (69).
iii)
Trečia, tam tikruose sektoriuose užsienio bendrovių kontroliuojamų subjektų ekonominei veiklai taikomi tam tikri tiesioginiai teisiniai apribojimai (70). Taigi, kaip nurodyta pirmiau (žr. 114 dalį), ne ES šalies teisinės nuostatos, pagal kurias Ispanijos mokesčių mokėtojas negali įgyti tos šalies tikslinės bendrovės kontrolės, negali būti laikomos atitinkama tiesiogine teisine kliūtimi Ispanijos valdžios institucijų nurodyta prasme: pagal tokias nuostatas Ispanijos bendrovės (mokesčių mokėtojai) niekada negalės įvykdyti veiksmingos įtakos sąlygos, nes jos visada sudarys tikslinės bendrovės akcininkų mažumą. Kiek Komisijai pavyko sužinoti, būtent tokia padėtis sukuriama pagal dviejose ataskaitose nurodomus Brazilijos teisės aktus.
iv)
Pagaliau Komisija nenustatė jokio precedentinio teismo sprendimo, kuris prieštarautų jos išvadai dėl to, kad jokių tiesioginių kliūčių jungti verslą su bendrove, kuri yra Brazilijos rezidentė, nėra.
-
Argentina
i)
Pirmiausia Komisija pažymi, kad mokesčių konvencijos (71), kurią Ispanija ir Argentina pasirašė 1994 m. rugpjūčio 26 d. ir kuri vis dar galioja, 5 straipsnyje tokie tarpvalstybiniai verslo jungimo sandoriai aiškiai numatyti. Pagal šią nuostatą tarpvalstybiniai restruktūrizavimo sandoriai negali būti nepalankaus apmokestinimo priežastis.
ii)
Antra, pagal bendras įmonių (72) ir mokesčių (73) teisės nuostatas jungti verslą su užsienio subjektais tiesiogiai nedraudžiama.
iii)
Trečia, Komisija nenustatė jokio precedentinio teismo sprendimo, kuris prieštarautų jos išvadai dėl to, kad jokių tiesioginių teisinių kliūčių jungti verslą su bendrove, kuri yra Argentinos rezidentė, nėra. Komisija taip pat nesutinka su tuo, kaip dviejose ataskaitose aiškinamos mokesčių administracijos nutartys (74) dėl tam tikrų planuojamų tarpvalstybinių sandorių. Šiose nutartyse tik paaiškinamos Argentinos mokesčių perkėlimo tvarkos sąlygos. Jose neminima, kad esama bendrų ir tiesioginių draudimų šią tvarką taikyti tarpvalstybinėms restruktūrizavimo operacijoms. Be to, šiose ataskaitose pateiktas šių nutarčių aiškinimas prieštarauja minėtos Ispanijos Karalystės ir Argentinos Respublikos mokesčių konvencijos (75) nuostatoms.
-
Ekvadoras
i)
Pirmiausia Komisija pažymi, kad pagal bendras įmonių ir mokesčių teisės nuostatas jungti verslą su užsienio subjektais tiesiogiai nedraudžiama (76).
ii)
Antra, Komisija pažymi, kad Ispanijos valdžios institucijų pateiktoje ataskaitoje (77) pripažįstama, kad tarpvalstybinis verslo jungimo sandoris yra galimas, jeigu įsigyjančioji Ispanijos bendrovė prieš tai Ekvadore įsteigia filialą.
-
Peru
i)
Pirmiausia Komisija pažymi, kad pagal bendras įmonių ir mokesčių teisės nuostatas, kiek Komisijai žinoma, jungti verslą su užsienio subjektais tiesiogiai teisiškai nedraudžiama (78).
ii)
Antra, Komisija pažymi, kad Peru civilinio kodekso 2074 straipsnyje nustatyti tarpvalstybinio verslo jungimo sandoriams taikomi principai, o Bendrajame įmonių įstatyme leidžiama jungti verslą su užsienio subjekto filialu ir Peru bendrovėmis, jei jie yra Peru rezidentai (79).
iii)
Trečia, Pelno mokesčio įstatymas užtikrina verslo jungimo sandoriams, kuriuose dalyvauja užsienio subjekto filialas ir įmonė, kurie yra Peru rezidentai, taikomų sąlygų neutralumą (80).
iv)
Todėl Komisija mano, kad bet kuriuo atveju tarpvalstybiniai verslo jungimo sandoriai galimi, jeigu įsigyjančioji Ispanijos įmonė prieš tai Peru įsteigia filialą.
-
Kolumbija
i)
Pirmiausia Komisija pažymi, kad Superintendencia de Sociedades (81) aiškiai patvirtinta, kad tarpvalstybiniai verslo jungimo sandoriai galimi pagal Kolumbijos teisės aktus (82).
ii)
Antra, pagal bendras įmonių ir mokesčių teisės nuostatas (83) jungti verslą su užsienio subjektais tiesiogiai nedraudžiama, nors administraciniai formalumai gali būti kitokie.
iii)
Trečia, Komisija pažymi, kad Ispanijos valdžios institucijų pateiktoje ataskaitoje (84) pripažįstama, kad tarptautiniai verslo jungimo sandoriai yra galimi, jeigu įsigyjančioji Ispanijos įmonė prieš tai Kolumbijoje įsteigia filialą.
(116)
Ispanijos valdžios institucijos pateikė informaciją apie aštuonių ne ES šalių teisės aktus. Kaip nurodyta 107 punkte, Komisija mano, kad pirmiau pateiktų išvadų pakanka patvirtinti, kad bet kuriuo atveju, net jei būtų pripažinta, kad esamos teisinės tarpvalstybinių verslo jungimo sandorių kliūtys yra svarbios, atskaitos sistema yra Ispanijos finansinės prestižo vertės apmokestinimo tvarkos taisyklių sistema. Vis dėlto, remdamasi 114 ir paskesnėse dalyse paaiškinta metodika, Komisija mano, kad pagal turimą informaciją Čilės, Venesuelos, Alžyro, Kanados, Australijos, Japonijos ir Maroko teisės aktuose tiesioginių teisinių kliūčių tarpvalstybiniams bendro pobūdžio verslo jungimo sandoriams nėra.
(117)
Todėl remdamasi pirmiau padarytomis išvadomis Komisija negali sutikti su Ispanijos valdžios institucijomis, kad kiekvienas galimas ginčijamos priemonės naudos gavėjas, nors tik praktikoje, susiduria su neįveikiamomis tarpvalstybinio verslo jungimo sandorių kliūtimis.
(118)
Atsižvelgdama į tai, kas nurodyta pirmiau, Komisija mano, kad nėra priežasčių nukrypti nuo atskaitos sistemos, nurodytos sprendime pradėti procedūrą ir ankstesniame sprendime: tinkama atskaitos sistema ginčijamai priemonei vertinti yra bendroji Ispanijos pelno mokesčio sistema, tiksliau finansinės prestižo vertės apmokestinimo tvarkos taisyklės, įtrauktos į Ispanijos mokesčių sistemą. Šios išvados negali pakeisti tas faktas, kad Komisija nustatė, jog dviejose ne ES šalyse (Indijoje ir Kinijoje) tiesioginių teisinių kliūčių esama. Kaip nurodyta 107 dalyje, remdamasi Teisingumo Teismo praktika (85) Komisija mano, kad tam, jog būtų padaryta išvada dėl to, ar schema yra valstybės pagalba, nebūtina įrodyti, kad kiekvienu konkrečiu atveju, kai pagalba buvo suteikta pagal tą schemą, ji buvo valstybės pagalba pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį.
(119)
Tiksliau tariant, dėl Kinijos, pagal 2005 m. Įmonių įstatymą, kuris taikomas tik ribotos atsakomybės bendrovių arba jungtinio kapitalo ribotos atsakomybės bendrovių, įsteigtų Kinijoje, susijungimui, ir Kinijos prekybos ministerijos 2009 m. birželio 22 d. reglamento dėl nuostatų, taikomų, kai užsienio investuotojai įsigyja vidaus įmones, 2 ir 55 straipsnius verslo jungimo taisyklės netaikomos bendrovėms, kurios nėra rezidentės, ir Ispanijos bendrovė negalėtų sujungti savo verslo su Kinijos patronuojamąją bendrove.
(120)
Dėl Indijoje galiojančių teisės aktų - pagal Indijos 1956 m. įmonių įstatymo 391 - 394 straipsnius verslo jungimo taisyklės netaikomos bendrovėms, kurios nėra rezidentės, tad Ispanijos bendrovė negalėtų sujungti savo verslo su jokia Indijos patronuojamąja bendrove.
A.1.2. Atskaitos sistemos išimčių buvimas
(121)
Ispanijos mokesčių sistemoje mokesčių bazė apskaičiuojama pagal apskaitos rezultatus, kurie pakoreguojami taikant konkrečias mokesčių taisykles. Pirmiausia Komisija papildomai pabrėžia, kad ginčijama priemonė nukrypsta nuo Ispanijos apskaitos sistemos. Tai, ar yra finansinė prestižo vertė, galima abstrakčiai apskaičiuoti konsoliduojant tikslinės bendrovės ir įsigyjančiosios bendrovės sąskaitas. Tačiau pagal Ispanijos apskaitos sistemą sąskaitas konsoliduoti reikalaujama „kontrolės“ (86) atveju ir tai daroma ir nacionalinių, ir užsienio bendrovių susijungimo atveju, siekiant nustatyti bendrą kartu kontroliuojamų bendrovių padėtį. Manoma, kad tokia padėtis susidaro (87), pvz., tada, kai patronuojančiajai bendrovei priklauso dauguma patronuojamosios bendrovės balsavimo teisių. Nepaisant to, ginčijama priemone nereikalaujama jokios tokios kontrolės ir priemonė taikoma nuo 5 % turimų akcijų. Pagaliau Komisija taip pat pažymi, kad nuo 2005 m. sausio 1 d. (88) pagal apskaitos taisykles dauguma Ispanijos bendrovių negali amortizuoti finansinės prestižo vertės. Iš tikrųjų, šiuo atžvilgiu trisdešimt suinteresuotųjų šalių remiasi dabartinėje Ispanijos apskaitos sistemoje nebegaliojančiomis nuostatomis (89). Pagal 2007 m. liepos 4 d. Įstatymą Nr. 16/2007 dėl komercinės teisės pakeitimo ir pritaikymo apskaitos srityje, siekiant tarptautinio apskaitos suderinimo pagal ES teisės aktus, taip pat pagal 2007 m. lapkričio 16 d. Karališkąjį dekretą Nr. 1514/2007 dėl bendrojo apskaitos plano, apskaitos požiūriu, nebeleidžiama amortizuoti nei prestižo vertės, nei finansinės prestižo vertės. Šie Ispanijos apskaitos teisės pakeitimai atitinka 2002 m. liepos 19 d. Europos Parlamento ir Tarybos reglamentą (EB) Nr. 1606/2002 dėl tarptautinių apskaitos standartų taikymo (90). Todėl, atsižvelgiant į šiuos svarstymus, ginčijama priemonė yra nukrypimas nuo Ispanijoje taikomų įprastų apskaitos sistemų.
(122)
Taigi, dėl fiskalinio ginčijamos priemonės pobūdžio išimties buvimas turi būti vertinamas lyginant su atskaitos mokesčių sistema, o ne vien su apskaitos pagrindu. Šiomis aplinkybėmis Komisija pažymi, kad Ispanijos mokesčių sistemoje niekada nebuvo leidžiama finansinės prestižo vertės amortizacija, išskyrus TRLIS 12 straipsnio 5 dalį. Visų pirma tokia amortizacija neįmanoma nacionalinių sandorių atveju. Tai įrodo keli veiksniai:
(123)
Ispanijos mokesčių tikslais prestižo vertė atskirai gali būti įtraukiama į apskaitą tik po verslo sujungimo (91), kuris įvyksta įsigijus arba perleidus nepriklausomos verslo įmonės turtą arba įvykdžius teisinį verslo jungimo sandorį. Tokiais atvejais prestižo vertė susidaro kaip skirtumas apskaitoje tarp sujungtos bendrovės įsigyto ar valdomo verslo turto įsigijimo kainos ir rinkos kainos. Kai bendrovės verslas įsigyjamas įsigyjant akcijų, kaip ginčijamos priemonės atveju, prestižo vertė gali susidaryti, tik jei įsigyjančioji bendrovė vėliau susijungia su įsigyta bendrove, kurią vėliau kontroliuoja.
(124)
Tačiau, taikant ginčijamą priemonę, nebūtina nei kontrolė, nei dviejų verslų jungimas. Pakanka vien to, kad įsigyjama bent 5 % užsienio bendrovės akcijų. Taigi tai, kad finansinė prestižo vertė, kuri yra prestižo vertė, kuri būtų įtraukta į apskaitą, jei verslo įmonės būtų jungiamos, gali susidaryti atskirai, net kai verslas nėra jungiamas, reiškia, kad ginčijama priemonė yra atskaitos sistemos išimtis. Reikia pabrėžti, kad išimtis atsiranda ne dėl laikotarpio, per kurį finansinė prestižo vertė amortizuojama, trukmės, palyginti su laikotarpiu, taikomu tradicinei prestižo vertei (92), bet dėl skirtingos tvarkos, taikomos nacionaliniams ir tarpvalstybiniams sandoriams. Ginčijama priemonė negali būti teisėtai laikoma nauja bendros apskaitos taisykle, nes amortizuoti finansinę prestižo vertę, susidariusią įsigijus nacionalinės bendrovės akcijų, neleidžiama.
(125)
Atsižvelgdama į tai, kas pasakyta, Komisija daro išvadą, kad ginčijama priemonė nukrypsta nuo atskaitos sistemos. Kaip bus matyti iš 153-138 dalių, Komisija mano, kad nei Ispanijos valdžios institucijos, nei trisdešimt suinteresuotųjų šalių nepateikė pakankamai įtikinamų argumentų, kad būtų galima keisti šią išvadą.
A.1.3. Pranašumo buvimas
(126)
Pagal TRLIS 12 straipsnio 5 dalį finansinės prestižo vertės, kuri susidaro įsigijus užsienio bendrovių akcijų, dalį galima išskaityti iš mokesčių bazės nukrypstant nuo atskaitos sistemos. Todėl, pagal TRLIS 12 straipsnio 5 dalį sumažinus naudos gavėjo mokesčių naštą, jam suteikiamas ekonominis pranašumas. Šis pranašumas - tai mokesčio, kurį atitinkamos bendrovės priešingu atveju turėtų mokėti, sumažinimas. Šis sumažinimas proporcingas skirtumui tarp mokamos įsigijimo kainos ir pagrindinio buhalterinio bendrovės, kurios akcijų įsigyjama, turto rinkos vertės.
(127)
Tiksli pranašumo vertė sumokėtos įsigijimo kainos atžvilgiu atitinka grynąją diskontuotą mokesčių naštos sumažinimo dėl amortizacijos vertę, kuri išskaitoma per visą amortizacijos laikotarpį po įsigijimo. Todėl ji priklauso nuo atitinkamų metų pelno mokesčio tarifo ir taikomos diskonto normos.
(128)
Jei įsigytos akcijos perparduodamos, dalis šio pranašumo būtų kompensuota per kapitalo prieaugio mokestį. Iš tikrųjų, kai leidžiama finansinės prestižo vertės amortizacija, jei turimos užsienio bendrovės akcijos perparduodamos, dėl išskaitytos sumos padidėja pardavimo metu apmokestinamas kapitalo prieaugis. Tačiau kadangi aplinkybės tokios neaiškios, pranašumas visiškai nedingsta, nes apmokestinant vėlesniame etape neatsižvelgiama į likvidumo išlaidas. Kaip tiksliai nurodė dvi šalys, ekonominiu požiūriu, pranašumo vertė yra bent lygi vertei, kuri būtų gauta pagal beprocenčio kredito liniją, pagal kurią dvidešimt kartų kasmet būtų leidžiama panaudoti po vieną dvidešimtąja finansinės prestižo vertės dalį tol, kol akcijos bus apskaitomos mokesčio mokėtojo apskaitos dokumentuose.
(129)
Pagal hipotetinį pavyzdį, kurį Komisija jau minėjo sprendime pradėti tyrimą: 2002 m. įsigytos akcijos suteiktų pranašumą, lygų 20,6 % finansinės prestižo vertės sumos, remiantis prielaida, kad diskonto norma yra 5 % (93) ir kad esama pelno mokesčio tarifo struktūra išliks tokia, kokia nustatyta Įstatyme Nr. 35/2006 (94), iki 2022 m. Trečiosios šalys šių skaičių neužginčijo. Jei įsigytos akcijos būtų perparduotos, pranašumas atitiktų palūkanas, kurios būtų nustatytos mokesčių mokėtojui už kredito liniją, kuriai būdingos savybės aprašytos ankstesnėje dalyje.
(130)
Pagaliau Komisija negali sutikti su Ispanijos valdžios institucijų ir trisdešimties suinteresuotųjų šalių nuomone, kad galutinis ginčijamos priemonės naudos gavėjas būtų tik užsienio bendrovės akcijų pardavėjas, nes gautų didesnę kainą. Įvertinusi dabartinės ginčijamos priemonės formos poveikį Komisija atmeta šį argumentą. Pirma, nėra mechanizmo, kuris užtikrintų, kad visas pranašumas arba jo dalis būtų perduotas pardavėjui. Antra, įsigijimo kaina susidaro iš daugelio įvairių elementų, o ne tik iš vienos ginčijamos priemonės. Trečia, net jei abi pirmiau nurodytos sąlygos būtų įvykdytos, Ispanijos mokesčių mokėtojas, pasinaudojęs ginčijama priemone, vis tiek turėtų būti laikomas priemonės naudos gavėju. NET jeigu ekonominis pranašumas būtų perduotas pardavėjui, ginčijama priemonė įsigyjančiajai bendrovei vis tiek suteiktų daugiau galimybių pasiūlyti didesnę kainą, o tai įsigijimo konkurso būdu sandorio atveju yra ypač svarbu.
(131)
Todėl Komisija daro išvadą, kad bet kuriuo atveju ginčijama priemonė įsigyjant užsienio bendrovės akcijų suteikia pranašumą.
A.1.4. Priemonės pagrindimas pagal Ispanijos mokesčių sistemos logiką
(132)
Komisija mano, kad pagal nusistovėjusią Teisingumo Teismo praktiką (95) priemonės, kuriomis bendrovės diferencijuojamos, nėra valstybės pagalba tais atvejais, kai ši diferenciacija atsiranda dėl bendrą mokesčių sistemą sudarančių mokesčių, taikomų bendrovėms, pobūdžio ar struktūros. Šis mokesčių sistemos pobūdžiu ar struktūra grindžiamas pagrindimas reiškia, kad konkreti mokestinė priemonė turi atitikti bendros mokesčių sistemos logiką.
(133)
Šiuo atžvilgiu Komisija mano, pirma, kad Ispanijos valdžios institucijos neįrodė, kad ginčijama priemone būtų siekiama išvengti dvigubo apmokestinimo. Iš tikrųjų pagal šią schemą nenustatomos jokios sąlygos, kuriomis remiantis būtų galima įrodyti, kad pardavėjo pelnas, gautas perleidus turimas akcijas, buvo tinkamai apmokestintas, nors tokia sąlyga yra nustatyta prestižo vertės, susidariusios dėl verslo jungimo, amortizacijai (96). Reikėtų pabrėžti, kad, nors Ispanijos valdžios institucijos teigia nesančios kompetentingos kontroliuoti užsienyje veikiantį užsienio pardavėją, Komisija pažymi, kad šią sąlygą reikalaujama įvykdyti, norint taikyti kitas Ispanijos mokesčių nuostatas (97).
(134)
Antra, ginčijama priemone nesukuriamas mechanizmas, kaip išvengti dvigubo būsimų dividendų, kurie būtų apmokestinami ateityje gavus pelno ir neturėtų būti apmokestinti du kartus, kai bus paskirstomi bendrovei, kuri turi didelę dalį akcijų, kurias įsigyjant sumokėjo už finansinę prestižo vertę, apmokestinimo. Iš tikrųjų, ginčijama priemone nesukuriamas ryšys tarp gautų dividendų ir išskaitymo, kuris leidžiamas taikant ginčijamą priemonę. Priešingai, iš turimų didelės užsienio bendrovės akcijų dalies gaunami dividendai jau atleidžiami nuo mokesčio, kaip nustatyta TRLIS 21 straipsnyje, ir jiems taikoma tiesioginio mokesčio neutralumo nuostata, kaip nustatyta TRLIS 32 straipsnyje, siekiant išvengti tarptautinio dvigubo apmokestinimo. Šiuo atžvilgiu finansinės prestižo vertės amortizacija didelės užsienio bendrovės akcijų dalies įsigijimo atveju suteikia papildomą pranašumą.
(135)
Trečia, Ispanijos valdžios institucijos neįrodė, kad ginčijama priemone būtų išplečiamos vertės sumažėjimo taisyklės, kuriose remiamasi prielaida, kad yra objektyvių nuostolio įrodymų, pagrįstų išsamiais ir objektyviais apskaičiavimais, o pagal ginčijamą priemonę to nereikalaujama. Priešingai, pagal TRLIS 12 straipsnio 3 dalį leidžiami daliniai išskaitymai dėl turimų nacionalinių ir užsienio bendrovių akcijų, kuriomis nėra prekiaujama antrinėje rinkoje, nuvertėjimo per mokestinius metus. Pagal ginčijamą priemonę, kuri naudos gavėjams yra suderinama su TRLIS 12 straipsnio 3 dalimi (98), leidžiami papildomi išskaitymai, viršijantys teorinės su nuvertėjimu susijusios apskaitinės vertės sumažėjimą.
(136)
Ketvirta, Komisija pažymi, kad finansinė prestižo vertė, susidaranti įsigyjant nacionalinių bendrovių akcijų, negali būti amortizuojama, o užsienio bendrovių finansinė prestižo vertė tam tikromis sąlygomis amortizuojama. Skirtinga nacionalinių ir tarptautinių bendrovių finansinės prestižo vertės apmokestinimo tvarka yra diferenciacija, kuri atsiranda taikant ginčijamą priemonę, o tai mokesčių sistemos logikos požiūriu nei būtina, nei proporcinga. Iš tiesų Komisija mano, kad nagrinėjama schema nustatytas iš esmės skirtingas nominalusis ir faktinis panašioje padėtyje esančių bendrovių apmokestinimas vien dėl to, kad kai kurios tų bendrovių investuoja užsienyje, yra neproporcingas.
(137)
Komisija taip pat mano, kad vienos iš trisdešimties suinteresuotųjų šalių pateiktos pastabos (99) reiškia, kad net Ispanijos pateikto pagrindimo logika prieštarauja Ispanijos mokesčių sistemos logikai. Iš tiesų remiantis šia informacija tarpvalstybinio verslo jungimo atveju susidaręs prestižas greičiausiai liktų užsienyje, tiksliau priklausytų nuolatinei buveinei užsienyje, kuri būtų įkurta vietoj veiklą baigusios tikslinės bendrovės. Todėl vėlgi remiantis šia informacija net tarpvalstybinio verslo jungimo atveju Ispanijai prestižo vertės nebūtų leidžiama amortizuoti Ispanijoje, nes prestižas nėra Ispanijoje. Komisija taip pat pažymi kitus abiem iš šių atvejų taikomų sąlygų skirtumus. Iš tiesų pagal ginčijamą priemonę apskaičiuojant amortizacijos bazę neįskaičiuojamos akcijos, įsigytos iki 2002 m. sausio 1 d. Tačiau verslo jungimo atveju apskaičiuojant prestižo vertę šis terminas netaikomas. Be to, verslo jungimo atveju mokesčių mokėtojas turi įrodyti, kad pagrindinis jungimo tikslas yra ekonominis, taip siekiant išvengti jungimų, kurie vykdomi siekiant tik mokesčių lengvatų (100), o ginčijama priemonė suteikia tik mokesčių lengvatų. Ispanijos valdžios institucijos nesugebėjo pateikti įtikinamų argumentų šiems skirtumams pagrįsti, taigi remiantis Ispanijos mokesčių sistemos logika šios priemonės negalima laikyti tinkamai pagrįsta.
(138)
Pagaliau Ispanijos valdžios institucijos taip pat tvirtina, kad ginčijama priemonė pateisinama neutralumo principu, kuris turi būti taikomas mokesčių teisėje (101). Iš tiesų galiojančio Įmonių pelno mokesčio įstatymo (102), kuriuo įvesta ginčijama priemonė, aiškinamajame rašte aiškiai remiamasi šiuo principu. Šiuo atžvilgiu Komisija pažymi, kad „konkurencingumo principas“ (103), kuriuo remiasi Ispanijos valdžios institucijos, akivaizdžiai omenyje turėdamos „eksporto didinimą“, taip pat skatina šią reformą. Tokiomis aplinkybėmis derėtų priminti, kad, vadovaujantis ankstesniais Komisijos sprendimais (104), panašioje padėtyje esančias bendroves kitaip apmokestinti vien dėl to, kad jos verčiasi su eksportu susijusia veikla ar siekia investuoti užsienyje, neproporcinga. Komisija taip pat primena, kad Teismas konstatavo (105), kad „nors lygybės mokesčių srityje ir vienodos mokesčių naštos principai tikrai yra Ispanijos mokesčių sistemos pagrindas, jie nereikalauja, kad mokesčių mokėtojai, esantys skirtingose situacijose būtų traktuojami vienodai“.
(139)
Atsižvelgdama į tai, kas nurodyta pirmiau, Komisija mano, kad neutralumo principas negali pateisinti ginčijamos priemonės. Iš tikrųjų, kaip jau pabrėžė dvi šalys, tai, kad ginčijama priemonė taikoma po tam tikros datos įsigijus 5 % akcijų mažumos dalį, rodo, kad priemonė būtų taikoma tam tikrais atvejais, kurie iš esmės nėra panašūs. Taigi galima būtų teigti, kad atskaitos sistemoje aplinkybės, kurios ir faktiniu, ir teisiniu požiūriu yra skirtingos, traktuojamos visiškai vienodai. Todėl Komisija mano, kad ginčijamai priemonei pateisinti negalima remtis neutralumo principu.
(140)
Atsižvelgdama į pirmiau išdėstytus argumentus Komisija konstatuoja, kad mokesčių sistemos pobūdis nepateisina ginčijamos mokestinės schemos atrankiojo pranašumo savybės. Todėl turi būti laikoma, kad ginčijamai priemonei būdingas diskriminacinis aspektas, nes taikomas apribojimas dėl šalies, kurioje vykdomas sandoris, kuriam suteikiama mokesčio lengvata, ir šios diskriminacijos negalima pateisinti Ispanijos mokesčių sistemos logika.
A.2. Papildomi argumentai: ginčijamos priemonės analizė lyginant su Ispanijos valdžios institucijų pasiūlyta sistema grindžiama atskaitos sistema
(141)
Nors Komisija mano, kaip nurodyta ankstesnėse dalyse, kad Ispanijos valdžios institucijų pateikti argumentai grindžiama neteisinga de facto ne ES šalių teisės aktų analize, kaip ankstesniame sprendime, Komisija ginčijamą priemonę taip pat išanalizavo lygindama ją su Ispanijos valdžios institucijų pasiūlyta sistema, pagrįsta hipotetine atskaitos sistema.
(142)
Ispanijos valdžios institucijos paaiškino, kad ginčijamos priemonės tikslas - išvengti skirtingos apmokestinimo tvarkos tuo atveju, kai iškart po įsigijimo verslas jungiamas vertės sumetimais, ir tuo atveju, kai akcijos įsigyjamos verslo nejungiant. Taigi ginčijama schema būtų taikoma tik tuo atveju, kai įsigyjama didelė dalis bendrovės, kuri nėra Ispanijos rezidentė, akcijų, nes dėl tam tikrų kliūčių tarpvalstybinį verslo jungimo sandorį sudaryti būtų sunkiau negu nacionalinį (106). Dėl šių kliūčių užsienyje investuojantys Ispanijos mokesčių mokėtojai teisiniu ir faktiniu požiūriu patektų į kitokią padėtį, palyginti su investuojančiais Ispanijoje. Iš tiesų Ispanijos valdžios institucijos nurodo (107): „Taigi diferencinis tam tikrų mokesčių priemonių pobūdis savaime nebūtinai reiškia, kad jos yra valstybės pagalba, nes tokios priemonės taip pat turi būti nagrinėjamos, siekiant nustatyti, ar jos yra būtinos arba naudingos mokesčių sistemos veiksmingumui, kaip teigiama Komisijos pranešime. Taigi, Ispanijos mokesčių sistemoje numatytos skirtingos mokesčių schemos, taikomos objektyviai skirtingomis aplinkybėmis, pavyzdžiui, užsienio bendrovių akcijų įsigijimo atveju ir Ispanijos bendrovių akcijų įsigijimo atveju (neįmanoma sudaryti susijungimo sandorio, valdyti riziką ir kt.), taip siekiant užtikrinti mokesčių neutralumą, kurio reikalaujama Ispanijos nacionalinės teisės aktuose ir pačios Bendrijos teisėje, taip pat siekiant užtikrinti kad Ispanijos mokesčių sistemos logika būtų nuosekli ir veiksminga“. Taigi taikyti specialią apmokestinimo tvarką tarpvalstybinio akcijų įsigijimo atveju būtų būtina siekiant užtikrinti Ispanijos mokesčių sistemos neutralumą ir išvengti palankesnių sąlygų tais atvejais, kai įsigyjama nacionalinių bendrovių akcijų. Todėl Ispanijos valdžios institucijos ir trisdešimt suinteresuotųjų šalių mano, kad vertinant ginčijamą priemonę prestižo vertės, atsirandančios įsigyjant užsienio bendrovių akcijų, apmokestinimo tvarka būtų tinkama atskaitos sistema.
(143)
Tačiau Komisija pažymi, kad net pagal šią alternatyvią atskaitos sistemą, kurioje prestižo vertė ir finansinė prestižo vertė, susidariusi dėl ekonominių interesų bendrovėje, kuri yra kitos šalies, ne Ispanijos, rezidentė, būtų apmokestinama, ginčijama priemonė vis tiek nukryptų nuo Ispanijos mokesčių sistemos logikos ir jos neatitiktų. Tai, kad ginčijama priemonė taikoma po tam tikros datos įsigijus 5 % dydžio akcijų mažumos dalį, rodo, kad priemonė taip pat būtų taikoma tam tikromis aplinkybėmis, kurios iš esmės neturi jokio tikro panašumo su sandoriais, kuriais reikalaujama bent daugumos kontrolės. Taigi galima teigti, kad šioje hipotetinėje alternatyvioje atskaitos sistemoje aplinkybės, kurios ir faktiniu, ir teisiniu požiūriu yra skirtingos, traktuojamos vienodai. Todėl Komisija mano, kad ginčijama priemonė nukrypsta ir nuo šios alternatyvios atskaitos sistemos ir kad jai pateisinti negalima remtis neutralumo principu.
B. Valstybės išteklių buvimas
(144)
Priemonei yra naudojami valstybės ištekliai, nes atsisakoma mokestinių pajamų, kurių dydis atitinka Ispanijoje apmokestinamų bendrovių, įsigijusių didelę užsienio bendrovių akcijų dalį, mokestinio įsipareigojimo mažėjimą bent 20 metų po įsigijimo.
(145)
Atsisakius mokestinių pajamų sumažėja mokesčiai, kurie paprastai įtraukiami į įmonių biudžetus, taigi nors mokestinių pajamų atsisakymas nėra subsidija griežtąja prasme, jo pobūdis ir poveikis yra toks pat. Taip pat ir priemonė, pagal kurią tam tikroms įmonėms leidžiama pasinaudoti mokesčio sumažinimu ar atidėti įprastai mokamo mokesčio mokėjimą, yra valstybės pagalba. Biudžeto požiūriu ir vadovaujantis Teisingumo Teismo praktika (108) bei Komisijos pranešimu (109), dėl ginčijamos priemonės valstybė netenka mokestinių pajamų, nes mažinama mokestinė bazė, o tai prilygsta valstybės išteklių naudojimui.
(146)
Dėl šių priežasčių Komisija mano, kad ginčijamai priemonei naudojami valstybės ištekliai.
C. Konkurencijos ir valstybių narių tarpusavio prekybos iškraipymas
(147)
Vadovaujantis Teisingumo Teismo praktika (110), „vertinant, ar nacionalinę priemonę galima laikyti draudžiama valstybės pagalba, neprivaloma konstatuoti, kad ši pagalba turėjo realios įtakos valstybių narių tarpusavio prekybai ar kad ji realiai iškraipė konkurenciją, o reikia tik išsiaiškinti, ar tokia pagalba gali daryti poveikį šiai prekybai ir iškraipyti konkurenciją. Ypač kai valstybės narės suteikta pagalba sustiprina įmonės padėtį, palyginti su kitomis Bendrijos vidaus prekyboje konkuruojančiomis įmonėmis, reikia manyti, kad pagalba turėjo įtakos šiai prekybai. … Be to, nebūtina, kad įmonė pagalbos gavėja pati dalyvautų Bendrijos vidaus prekyboje. Iš tikrųjų, kai valstybė narė įmonei suteikia pagalbą, šios įmonės veiklos mastai valstybės viduje gali būti išlaikyti arba išaugti, ir dėl to kitose valstybėse narėse įsikūrusių įmonių galimybės įeiti į šios valstybės narės rinką gali sumažėti.“ Be to, pagal nusistovėjusią Teismo praktiką (111) laikoma, kad priemonė iškraipo konkurenciją tada, kai pagalbos gavėjas konkuruoja su kitomis įmonėmis konkurencijai atvirose rinkose. Komisija mano, kad Teismo praktikoje nustatytos sąlygos įvykdytos dėl šių priežasčių:
(148)
Pirma, ginčijama priemone suteikiamas pranašumas finansavimo požiūriu, todėl ja stiprinama ekonominio subjekto, kurį gali suformuoti naudos gavėjas ir tikslinė bendrovė, padėtis. Šiuo atžvilgiu ir laikantis Teisingumo Teismo praktikos (112), vien tai, kad turimas tikslinės bendrovės kontrolinis akcijų paketas ir kad šia kontrolės teise naudojamasi tiesiogiai ar netiesiogiai dalyvaujant bendrovės valdyme, turi būti laikoma dalyvavimu ekonominėje veikloje, kurią vykdo kontroliuojamoji įmonė.
(149)
Antra, ginčijama priemonė yra linkusi iškraipyti konkurenciją, ypač tarp Europos konkurentų, nes Ispanijos bendrovėms, kurios įsigyja didelę dalį tikslinių bendrovių akcijų, sumažėja mokestis. Šią analizę patvirtina tai, kad priėmus sprendimą pradėti procedūrą gauti kelių bendrovių skundai ir kelios bendrovės kreipėsi nurodydamos, kad ginčijama priemonė suteikia didelį pranašumą ir skatina Ispanijos bendroves jungtis, ypač kai taikomos konkurso procedūros. Šie kreipimaisi patvirtina bent jau tai, kad nemažai ne Ispanijos bendrovių mano, kad ginčijama priemonė neigiamai veikia jų padėtį rinkoje, nepaisant to, ar jų išsamūs pateikti duomenys dėl pagalbos buvimo, yra teisingi, ar ne.
(150)
Pagaliau Komisija norėtų nurodyti, kad atrankusis pranašumas suteikiamas bendrovėms, Ispanijos mokesčių mokėtojoms, bet ne Ispanijos mokesčių mokėtojų veiklai už ES ribų. Mažinama mokesčių bazė, kurią sukuria apmokestinama ekonominė veikla Ispanijoje. Taigi pranašumas suteikiamas tiesiogiai naudos gavėjo veiklai, kuri vykdoma Ispanijoje, o ne nuolatinei buveinei už ES ribų. Todėl atsižvelgdama į tai Komisija mano, kad šiuo atveju negalima teigti, kad pranašumas negali iškraipyti konkurencijos arba valstybių narių tarpusavio prekybos, nes ginčijama priemonė taikoma ne ES šalims. NET jei pranašumas būtų suteikiamas objektyviomis sąlygomis, susijusiomis su sandoriais su ne ES šalimis, tai nekeičia fakto, kad dėl priemonės poveikio mažėja mokesčių bazė, sukuriama iš vidaus rinkoje vykdomos ekonominės veiklos.
(151)
Todėl Komisija konstatuoja, kad ginčijama priemonė gali turėti neigiamo poveikio valstybių narių tarpusavio prekybai ir iškraipyti konkurenciją, visų pirma vidaus rinkoje, nes potencialiai pagerinamos naudos gavėjų, kurie tiesiogiai verčiasi Ispanijoje apmokestinama ekonomine veikla, veiklos sąlygos.
D. Komisijos atsakymas į gautas pastabas
(152)
Prieš darydama išvadą dėl priemonės klasifikavimo Komisija mano esant tikslinga išsamiau išanalizuoti kai kuriuos Ispanijos valdžios institucijų ir trečiųjų šalių argumentus, kurie dar nebuvo tiesiogiai ar netiesiogiai analizuoti dalyse, kuriose vertinta schema (96 dalis ir paskesnės dalys).
D.1. Atsakymas dėl duomenų, paimtų iš 2006 m. mokesčių ataskaitų, ir atsakymas į pastabas dėl Teisingumo Teismo sprendimo C-501/00
(153)
Dėl duomenų, kuriuos Ispanijos valdžios institucijos paėmė iš 2006 m. mokesčių ataskaitų, kad įrodytų, jog ginčijama priemonė nėra atrankioji (113) Komisija pabrėžia, kad pateikta informacija apskritai yra nepakankamai tiksli. Pirma, pateikiant duomenis naudos gavėjai suskirstyti pagal kategorijas (veikla, apyvarta), bet nenurodyta, ar atitinkami naudos gavėjai sudaro mažą ar didelę kiekvienos nurodytos kategorijos dalį. Antra, nors naudos gavėjų apyvartos dydžiu pagrįsti statistiniai duomenys galėtų būti įdomus rodiklis siekiant įrodyti, kad ginčijama priemonė Ispanijoje taikoma visoms bendrovėms, reikia pabrėžti, kad ginčijama priemonė yra susijusi su akcijų įsigijimu. Darant tokios rūšies investicijas apyvarta nebūtinai būna didelė, o tai reiškia, pvz., kad patronuojančiosios bendrovės į pateiktus duomenis gali būti įtrauktos kaip MVĮ. Todėl, kad duomenys būtų laikomi aktualiais, reikėtų atsižvelgti į papildomus rodiklius, kaip antai bendro balanso skaičiai, taip pat į tai, ar gavėjai gali konsoliduoti savo mokesčių bazę su kitais Ispanijos mokesčių mokėtojais. Trečia, duomenys taip pat yra nereprezentatyvūs, nes juose nenurodytas naudos gavėjų įsigytų akcijų lygis (kontrolinė ar tik akcijų mažumos dalis). Pagaliau gautuose duomenyse nėra informacijos, pagal kurią būtų galima nustatyti, ar įvykdytos 2003 m. Komisijos rekomendacijoje (114) dėl MVĮ nustatytos sąlygos. Todėl Komisija mano, kad jos argumentų dėl to, kad ginčijama pagalbos priemonė yra atrankioji dėl pačių nagrinėjamo teisės akto savybių, Ispanijos valdžios institucijų pateikti daliniai ir nereprezentatyvūs duomenys nepaneigia.
(154)
Nepaisant to, net jei Ispanijos valdžios institucijų pateikti duomenys būtų papildyti papildomais įrodymais, tai nepanaikintų ginčijamos priemonės atrankiojo pobūdžio, nes priemone pasinaudoti gali tik tam tikros įmonės, taip nurodoma ir Teisingumo Teismo sprendime byloje C - 501/00 Ispanija prieš Komisiją (115). Iš tikrųjų, dėl to, kad Ispanijos valdžios institucijos priemonę klasifikuoja kaip bendrąją priemonę (116), nes ja naudotis gali bet kuri bendrovė, Ispanijos rezidentė - vertėtų prisiminti šį Teismo sprendimą. Ta byla taip pat buvo susijusi su Ispanijos pelno mokesčio išimtimi, konkrečiau - su priemone „atskaitymas už eksporto veiklą“. Ispanijos valdžios institucijos Teismui tvirtino, kad schema gali naudotis bet kuri bendrovė, kuri mokesčių mokėjimo tikslais yra Ispanijos rezidentė. Tačiau Teismas konstatavo, kad išskaitymais mokesčių tikslais gali „pasinaudoti tik vienos kategorijos įmonės, t. y. tos, kurios užsiima eksportu ir vykdo tam tikras ginčijamose priemonėse nurodytas investicijas“ (117). Komisija mano, kad ir šiuo atveju ginčijama priemone siekiama sudaryti palankesnes sąlygas kapitalo eksportui iš Ispanijos, siekiant sustiprinti Ispanijos bendrovių padėtį užsienyje ir taip padidinti schemos naudos gavėjų konkurencingumą.
(155)
Šiuo atžvilgiu pažymėtina, kad, Teisingumo Teismo teigimu, „siekiant pateisinti ginčijamas priemones mokesčių sistemos, į kurią jie patenka, prigimtimi ir bendra struktūra, nepakanka teigti, kad jomis siekiama skatinti tarptautinę prekybą. Akivaizdu, kad šis tikslas yra ekonominio pobūdžio, bet nebuvo įrodyta, kad jis atitinka Ispanijoje galiojančios mokesčių sistemos, taikomos visoms įmonėms, bendrą logiką. Aplinkybės, kad ginčijamomis priemonėmis siekiama įgyvendinti prekybos ar pramonės politikos tikslą, pavyzdžiui, skatinti tarptautinę prekybą suteikiant pagalbą investicijoms užsienyje, nepakanka, kad ji nebūtų priskiriama „pagalbai“ AP 4 straipsnio c punkto prasme“ (118). Šiuo atveju Ispanijos valdžios institucijos paprasčiausiai pareiškė, kad nagrinėjama priemone siekiama skatinti tarptautinę prekybą ir konsoliduoti bendroves, bet neįrodė, kad tokia priemonė pagrįsta vadovaujantis sistemos logika. Atsižvelgdama į tai, Komisija patvirtina savo analizę, kad ginčijama priemonė yra atrankioji. Atsižvelgdama į tai, kas nurodyta pirmiau, Komisija patvirtina savo analizės išvadą, kad ginčijama priemonė yra atrankioji.
D.2. Atsakymas į pastabas dėl Komisijos praktikos
(156)
Dėl nuorodos į tai, kad atrankumo sąvokos aiškinimas šiuo atveju tariamai yra naujas - pirmiausia reikėtų pabrėžti, kad šis požiūris visiškai atitinka Komisijos sprendimų priėmimo praktiką ir Teisingumo Teismo praktiką, kaip aptarta 109 dalyje. Šis požiūris nenukrypsta nuo Komisijos sprendimo N 480/2007 (119), kurį mini Ispanijos valdžios institucijos. Iš tikrųjų, šiame sprendime atsižvelgiama į specifinį tikslo, kurio siekiama, pobūdį ir remiamasi (120) Komisijos komunikatu Tarybai, Europos Parlamentui bei Europos ekonomikos ir socialinių reikalų komitetui dėl veiksmingesnio MTTP mokesčių paskatų naudojimo (121). Šiuo konkrečiu atveju ginčijama priemone panašaus tikslo nesiekiama. Be to, skirtingai negu šiuo atveju, Ispanijos priemone, dėl kurios priimtas Komisijos spendimas Nr. 480/07, nebuvo daromas skirtumas tarp nacionalinių ir tarptautinių sandorių.
(157)
Pagaliau dėl nukrypimo nuo pelno mokesčio sistemos įgyvendinant tokias direktyvas (122) kaip Patronuojančiųjų ir patronuojamųjų bendrovių direktyva arba Tarpvalstybinio palūkanų ir autorinio atlyginimo mokėjimo direktyva, Komisija mano, kad padėtis, susiklosčiusi dėl šių direktyvų įgyvendinimo visiškai atitinka šiame sprendime pateikiamus argumentus. Po teisės aktų suderinimo Europos Sąjungoje turėtų būti laikoma, kad tarpvalstybiniai sandoriai Europos Sąjungoje ir kiekvienoje valstybėje narėje vykdomi panašiomis teisinėmis ir faktinėmis sąlygomis. Be to, Komisija norėtų pabrėžti, kad Teisingumo Teismas konstatavo, kad (123): „šiuo metu galiojančioje Bendrijos teisėje tiesioginiai mokesčiai priklauso valstybių narių kompetencijai, net jeigu iš nusistovėjusios teismų praktikos matyti, kad jos turi ją įgyvendinti nepažeisdamos šios teisės (konkrečiai žr. 1999 m. rugsėjo 14 d. Sprendimo Gschwind, C-391/97, Rink. p. I-5451, 20 punktą) ir todėl šiomis aplinkybėmis nepriimti bet kokių priemonių, kurios gali būti su bendrąja rinka nesuderinama valstybės pagalba“.
D.3. Atsakymas į pastabas dėl SESV 65 straipsnio 1 dalies a punkto
(158)
Kaip minėta, reikia turėti omenyje, kad nors tiesioginis apmokestinimas patenka į valstybių narių kompetencijos sritį, jos vis tiek tą kompetenciją turi įgyvendinti laikydamosi ES teisės (124), įskaitant SESV nuostatas dėl valstybės pagalbos. SESV 65 straipsnio 1 dalies a punktu tik apribojama SESV 63 straipsnio taikymo sritis, jis niekaip nepaveikia Sutarties taisyklių dėl valstybės pagalbos, įskaitant taisyklių, pagal kurias Komisijai toje srityje suteikiama kontrolės teisė, taikymą.
(159)
Be to, SESV 65 straipsnis, kurį pasitelkia Ispanijos valdžios institucijos, turi būti skaitomas kartu su SESV 63 straipsniu, kuriame draudžiama riboti laisvą kapitalo judėjimą tarp valstybių narių. Iš tikrųjų, SESV 65 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad „63 straipsnio nuostatos nepažeidžia valstybių narių teisės: a) taikyti atitinkamas savo mokesčių įstatymų nuostatas, pagal kurias skiriami mokesčių mokėtojai dėl jų skirtingos padėties gyvenamosios vietos arba kapitalo investavimo vietos atžvilgiu.“
(160)
Teismas jau patvirtino SESV 65 straipsnio 1 dalies a punkte valstybėms narėms suteiktą galimybę taikyti atitinkamas jų mokesčių įstatymų nuostatas, kuriomis remiantis mokesčių mokėtojai skiriami pagal tai, kurioje vietoje yra jų buveinė ar investuotojas kapitalas. Vadovaujantis šia Teismo praktika iki SESV 65 straipsnio 1 dalies a punkto įsigaliojimo, nacionalinės mokesčių nuostatos, kuriomis nustatyti tam tikri skirtumai visų pirma pagal mokesčių mokėtojų rezidavimo vietą, galėtų būti suderinamos su ES teise, jeigu skirtingais atvejais būtų taikomos objektyviai skirtingomis aplinkybėmis (125) arba jas būtų galima pateisinti pagrindinėmis su viešuoju interesu susijusiomis priežastimis, visų pirma mokesčių sistemos vientisumu (126). Bet kuriuo atveju, vien tik ekonominio pobūdžio tikslai negali būti svarbi viešojo intereso priežastis, pateisinanti pagrindinės laisvės, suteiktos Sutartimi (127), ribojimą.
(161)
Taip pat dėl laikotarpio po SESV 65 straipsnio 1 dalies a punkto įsigaliojimo - Teismas nagrinėjo, ar esama galimų objektyviai panašių aplinkybių, kuriomis būtų galima pateisinti teisės aktą, ribojantį laisvą kapitalo judėjimą. Dėl tam tikrų mokesčių įstatymų, dėl kurių poveikio valstybėje narėje gyvenantys investuotojai negalėjo investuoti savo kapitalo į kitoje valstybėje narėje įsisteigusias bendroves, ir kurie taip pat turėjo ribojančio poveikio kitose valstybėse narėse įsisteigusioms bendrovėms tuo, kad buvo kliūtis joms pritraukti kapitalo atitinkamoje valstybėje narėje, Teismas sistemingai nustatydavo, kad tokie įstatymai negali būti pateisinami objektyviu padėties skirtingumu, kad būtų galima pateisinti skirtingą mokestinį traktavimą pagal SESV 65 straipsnio 1 dalies a punktą (128).
(162)
Bet kuriuo atveju reikia turėti omenyje, kad SESV 65 straipsnio 3 dalyje aiškiai teigiama, kad SESV 65 straipsnio 1 dalies a punkte nurodytos nacionalinės priemonės negali būti naudojamos savavališkam diskriminavimui ar paslėptam laisvo kapitalo judėjimo ir mokėjimų apribojimui (129).
(163)
Atsižvelgdama į tai, kas nurodyta pirmiau ir ypač į tai, kad kai kuriose ne ES šalyse, kurioms taikoma schema, nėra tiesioginių teisinių kliūčių, Komisija mano, kad šiuo atveju padėtis, kai įsigyjamos nacionalinių bendrovių akcijos, ir padėtis, kai įsigyjamos bet kurioje kitoje valstybėje narėje ir kai kuriose ne ES šalyse, kuriose nenustatyta tiesioginių teisinių kliūčių, bendrovių akcijos, dėl pirmiau nurodytų priežasčių yra objektyviai panašios ir nėra jokių svarbių bendro intereso priežasčių, kurios galėtų pateisinti skirtingą mokesčių mokėtojų traktavimą pagal vietą, kurioje investuotas jų kapitalas.
E. Išvados dėl ginčijamos priemonės klasifikavimo
(164)
Kadangi schema taikoma ir ES (žr. ankstesnį sprendimą) ir tam tikrais atvejais už ES ribų, kur nėra nustatyta tiesioginių teisinių kliūčių, Komisija mano, kad visa ginčijama priemonė, tiek, kiek ji taikoma įsigijimams už ES ribų, atitinka visas SESV 107 straipsnio 1 dalyje nustatytas sąlygas, todėl turėtų būti laikoma valstybės pagalba.
(165)
Remdamasi Teisingumo Teismo praktika (130) Komisija norėtų pakartoti, kad Sprendime nesiekiama nustatyti sąlygų, kuriomis atitinkamos valstybės narės galėtų ginčijamos priemonės nelaikyti valstybės pagalba. Šį klausimą Ispanijos valdžios institucijos ir Komisija turėjo aptarti tada, kai buvo pranešta apie schemą, prieš šią schemą pradedant taikyti.
F. Suderinamumas
(166)
Kaip teigiama sprendime pradėti procedūrą, Komisija mano, kad nagrinėjama pagalbos schema neatitinka kriterijų, pagal kuriuos būtų galima taikyti SESV 107 straipsnio 2 ir 3 dalyse nustatytas išimtis.
(167)
Per šią procedūrą Ispanijos valdžios institucijos ir trisdešimt suinteresuotųjų šalių pateikė savo argumentus, siekdamos įrodyti, jog SESV 107 straipsnio 3 dalies c punkte nustatytos išimtys taikytinos nagrinėjamu atveju (131). Dvi šalys manė, kad nagrinėjamu atveju netaikytina nė viena SESV 107 straipsnio 2 arba 3 dalies nuostata.
(168)
Išimtys pagal SESV 107 straipsnio 2 dalį, susijusios su socialinio pobūdžio pagalba individualiems vartotojams, pagalba gaivalinių nelaimių ar kitų ypatingų įvykių padarytai žalai atitaisyti ir pagalba, teikiama tam tikrų Vokietijos Federacinės Respublikos regionų ūkiui, šiuo atveju netaikomos.
(169)
107 straipsnio 3 dalies a punkte nustatyta išimtis, kuria leidžiama pagalba, kuria būtų skatinama tam tikrų regionų, kuriuose gyvenimo lygis yra neįprastai žemas ar kuriuose labai didelis nedarbas, plėtra, taip pat netaikoma, nes priemonės taikymas nepriklauso nuo kurios nors rūšies veiklos vykdymo konkrečiuose regionuose (132).
(170)
2001 m. patvirtinta ginčijama priemonė taip pat negali būti vertinama kaip skatinanti vykdyti bendriems Bendrijos interesams svarbius projektus ar skirta Ispanijos ekonomikos dideliems sutrikimams atitaisyti, kaip nustatyta 107 straipsnio 3 dalies b punkte. Ja taip pat nesiekiama skatinti kultūrą ir išsaugoti paveldą, kaip nustatyta 107 straipsnio 3 dalies d punkte.
(171)
Pagaliau ginčijama priemonė turi būti išnagrinėta atsižvelgiant į 107 straipsnio 3 dalies c punktą, kuriame leidžiama pagalba, skirta tam tikrų rūšių ekonominei veiklai arba tam tikrų ekonomikos sričių plėtrai skatinti, jei ji netrikdo prekybos sąlygų taip, kad prieštarautų bendram interesui. Šiuo atžvilgiu pirmiausia reikėtų pažymėti, kad ginčijama priemonė nepatenka į jokią sistemą ar gaires, kuriose apibrėžiamos sąlygos, kuriomis tam tikros rūšies pagalba yra laikoma suderinama su vidaus rinka.
(172)
Dėl Ispanijos valdžios institucijų ir trisdešimties suinteresuotųjų šalių pateiktų argumentų remiantis 2005 m. valstybės pagalbos veiksmų planu (133), kuriuose jos nurodo, kad tam tikros priemonės gali būti suderinamos, jei jomis iš esmės reaguojama į rinkos nepakankamumą, Komisija pabrėžia, kad tariami bendri sunkumai, su kuriais susiduriama vykdant tarpvalstybinius susijungimus, negali būti laikomi rinkos nepakankamumu.
(173)
Tai, kad konkreti bendrovė gali negalėti imtis tam tikro projekto ar sandorio be pagalbos, nebūtinai reiškia rinkos nepakankamumą. Tik kai pačiomis rinkos jėgomis nebūtų galima pasiekti veiksmingo rezultato, t. y. kai gaunama ne visa potenciali sandorio nauda, galėtų būti laikoma, kad tai yra rinkos nepakankamumas.
(174)
Komisija neginčija, kad išlaidos, patiriamos vykdant vienus sandorius, gali būti gerokai didesnės negu kitų sandorių išlaidos. Tačiau, kadangi tos išlaidos yra realios, tiksliai atspindi atitinkamų projektų pobūdį, t. y. išlaidos yra susijusios su skirtinga projektų geografine vieta ar skirtinga teisine aplinka, bendrovės priimdamos sprendimus gali į šias išlaidas veiksmingai atsižvelgti. O neveiksmingi padariniai kiltų tada, jei šių realių išlaidų būtų nepaisoma arba, iš tikrųjų, jos būtų kompensuojamos valstybės pagalba. Tokio pat pobūdžio realių išlaidų skirtumas taip pat atsiranda lyginant skirtingus sandorius toje pačioje šalyje ir lyginant tarpvalstybinius sandorius, o tai, kad tokių skirtumų esama, nereiškia, kad susidarys neveiksmingų rinkos rezultatų.
(175)
Visi Ispanijos valdžios institucijų pateikti tariamai padidėjusių tarptautinių sandorių, palyginti su nacionaliniais sandoriais, išlaidų pavyzdžiai susiję su realiomis sandorių vykdymo išlaidomis, į kurias visas rinkos dalyviai turi atsižvelgti, kad pasiektų veiksmingų rezultatų.
(176)
Kad atsirastų rinkos nepakankamumas iš esmės turi veikti išorės veiksniai (daromas šalutinis poveikis), kuriuos lemia sandoriai arba neišsami ar asimetrinė svarbi informacija ir dėl kurių neįvykdomi sandoriai, kurie kitokiu atveju būtų buvę veiksmingi. Nors tie veiksniai teoriškai gali veikti tam tikrų sandorių (ir tarptautinių, ir nacionalinių) atveju (pvz., įgyvendinant bendras tyrimų ir technologijų plėtros programas), negalima laikyti, kad jie savaime veikia visų tarptautinių, ne tik aptariamo pobūdžio, sandorių atveju. Šiuo atžvilgiu Komisija mano, kad argumento dėl rinkos nepakankamumo priimti negalima.
(177)
Be to, reikėtų prisiminti, kad vertindama, ar pagalba gali būti laikoma suderinama su vidaus rinka, Komisija lygina teigiamą priemonės poveikį siekiant bendro intereso tikslo ir jos galimą neigiamą šalutinį poveikį, kaip antai rinkos ir konkurencijos iškraipymą. Valstybės pagalbos veiksmų plane, remiantis esama praktika, nustatytas trijų etapų „pusiausvyros testas“. Pirmuose dviejuose etapuose nagrinėjamas teigiamas valstybės pagalbos poveikis, o trečiame - neigiamas poveikis ir vėlesnė teigiamo ir neigiamo poveikio pusiausvyra. Pusiausvyros testas atliekamas pagal tris klausimus:
a)
vertinama, ar pagalba siekiama aiškiai apibrėžto bendro intereso tikslo (pvz., ekonomikos augimo, užimtumo, sanglaudos, aplinkos apsaugos ar energetinio saugumo);
b)
vertinama, ar pagalba teikiama taip, kad bendro intereso tikslas būtų pasiektas, t. y. ar siūloma pagalba siekiama įveikti rinkos nepakankamumą arba kito tikslo. Tam reikia patikrinti, ar:
i)
valstybės pagalba yra tinkama politikos priemonė,
ii)
yra daromas skatinamasis poveikis, būtent, ar dėl pagalbos keičiasi įmonių elgsena,
iii)
priemonė yra proporcinga, t. y. ar tokį elgsenos pokytį būtų galima pasiekti su mažesne pagalba;
c)
vertinama, ar konkurencijos iškraipymas ir poveikis prekybai yra nedidelis ir ar bendras rezultatas yra teigiamas.
(178)
Pirmiausia būtina įvertinti, ar tikslas, kurio siekiama ta pagalba, gali iš tikrųjų būti laikomas bendru interesu. Nepaisant tariamo tikslo skatinti bendrosios rinkos integraciją, šiuo atveju pagalbos tikslas aiškiai neapibrėžtas, nes yra platesnis už siekį stiprinti rinkos integraciją skatinant Ispanijos bendrovių plėtrą visų pirma Europos rinkose.
(179)
Antrajame etape reikalaujama vertinti, ar pagalba yra tinkama priemonė konkrečiam bendro intereso tikslui siekti. Tiksliau, valstybės pagalba turi pakeisti įmonės, naudos gavėjos, elgseną taip, kad ji imtųsi veiklos, kuria padėtų siekti bendro intereso tikslo ir kurios, jei negautų pagalbos, ji nevykdytų ar vykdytų labai ribotai arba kitaip. Ispanijos valdžios institucijos ir trisdešimt suinteresuotųjų šalių nepateikė jokių konkrečių argumentų, kurie įrodytų tikimybę, kad toks skatinamasis poveikis būtų sukurtas.
(180)
Trečiasis klausimas susijęs su neigiamu valstybės pagalbos poveikiu. NET jei pagalba yra tinkama priemonė bendro intereso tikslui siekti, konkrečiai įmonei ar ekonomikos sektoriui suteikta pagalba gali labai iškraipyti konkurenciją ir valstybių narių tarpusavio prekybą. Šiuo atžvilgiu trisdešimt suinteresuotųjų šalių mano, kad pagalbos schema neturi poveikio konkurencinei bendrovių, Ispanijoje turinčių mokėti pelno mokestį, padėčiai, nes finansinis 12 straipsnio 5 dalies poveikis būtų nereikšmingas. Tačiau, kaip minėta 126 dalyje ir paskesnėse dalyse, yra rimtų požymių, kad 12 straipsnio 5 dalies poveikio anaiptol negalima laikyti nereikšmingu. Be to, kadangi valstybės pagalba taikoma tik užsienio sandoriams, akivaizdu, kad ji turi konkurencijos iškraipymo užsienio rinkose poveikio.
(181)
Paskutinis suderinamumo analizės etapas - įvertinti, kiek teigiamas pagalbos poveikis, jei toks bus, bus didesnis už jos neigiamą poveikį. Kaip jau minėta, šiuo atveju Ispanijos valdžios institucijos ir trisdešimt suinteresuotųjų šalių neįrodė, kad yra aiškiai apibrėžtas tikslas, kuriuo siekiama aiškaus teigiamo poveikio. Jos mano, kad TRLIS 12 straipsnio 5 dalis iš esmės atitinka Bendrijos tikslą skatinti tarpvalstybinius sandorius, nors nevertino galimo ir faktinio ginčijamos priemonės poveikio. Bet kuriuo atveju, net tariant, kad teigiamas priemonės poveikis yra skatinti tarpvalstybinius sandorius ir šalinti kliūtis tokiems sandoriams, Komisija mano, kad teigiamas priemonės poveikis nenusveria jos neigiamo poveikio, visų pirma dėl to, kad priemonės taikymo sritis netiksli ir neaiški.
(182)
Taigi dėl analizės, visų pirma pagal SESV 107 straipsnio 3 dalies c punktą, Komisija mano, kad mokestinis pranašumas, kurį suteikia ginčijama priemonė, nėra susijęs su investavimu, darbo vietų kūrimu ar specialiais projektais. Pranašumas yra tik tas, kad sumažėja atitinkamos bendrovės mokesčiai, kuriuos paprastai ta bendrovė turi mokėti, todėl priemonė turi būti laikoma valstybės pagalba. Paprastai veiklos pagalbai netaikoma SESV 107 straipsnio 3 dalis, nes ši pagalba sektoriuose, kuriuose ji teikiama, iškraipo konkurencijos sąlygas, tačiau dėl savo pobūdžio negali pasiekti minėtose nuostatose nustatytų tikslų (134). Vadovaujantis įprasta Komisijos praktika, tokia pagalba negali būti laikoma suderinama su vidaus rinka, nes neskatina tam tikrų rūšių ekonominės veiklos arba tam tikrų ekonomikos sektorių plėtros ir nėra ribotos trukmės, nėra laipsniškai mažinama ir proporcinga priemonėms, būtinoms konkrečioms ekonominėms problemoms spręsti. „Pusiausvyros testo“ rezultatas patvirtina šią analizę.
(183)
Atsižvelgiant į tai, kas nurodyta pirmiau, darytina išvada, kad visa nagrinėjamos pagalbos schema, taip pat tiek, kiek ji taikoma įsigijimams už ES ribų, yra nesuderinama su vidaus rinka.
G. Išieškojimas
(184)
Ginčijama priemonė įgyvendinta Komisijai iš anksto apie ją nepranešus pagal SESV 108 straipsnio 3 dalį. Todėl ši priemonė yra neteisėta valstybės pagalba
(185)
Jei nustatoma, kad neteisėtai suteikta valstybės pagalba yra nesuderinama su vidaus rinka, tada pagalba turi būti išieškoma iš jos gavėjų pagal 1999 m. kovo 22 d. Tarybos reglamento (EB) Nr. 659/1999, nustatančio išsamias EB Sutarties 93 straipsnio taikymo taisykles, 14 straipsnį (135). Išieškant pagalbą kiek įmanoma atkuriama konkurencijos pozicija, kuri egzistavo iki pagalbos suteikimo. Jokie Ispanijos ar trisdešimties suinteresuotųjų šalių argumentai nepateisino bendro nukrypimo nuo šio pagrindinio principo.
(186)
Nepaisant to, Reglamento (EB) Nr. 659/1999 14 straipsnio 1 dalyje teigiama, kad „jeigu valstybė narė nevykdo įsakymo pateikti informaciją, minėtasis sprendimas priimamas remiantis turima informacija“. Teisingumo Teismo praktikoje ir Komisijos praktikoje nustatyta, be kitų dalykų, kad įpareigojimas išieškoti pagalbą pažeidžia bendrąjį ES teisės principą tada, kai dėl Komisijos veiksmų priemonės naudos gavėjas turi teisėtų lūkesčių, kad pagalba suteikta pagal ES teisę (136).
(187)
Sprendime Forum 187 byloje (137) Teismas konstatavo, kad „teisė remtis teisėtų lūkesčių apsaugos principu taikoma kiekvienam asmeniui, esančiam padėtyje, kuri leidžia manyti, jog Bendrijos institucija sukėlė jam pagristų vilčių. Tačiau niekas negali remtis šio principo pažeidimu, jei administracija nesuteikė tikslių garantijų. Jei atidus ir pakankamai informuotas ūkio subjektas galėjo numatyti, jog Bendrijos priemonės priėmimas gali paveikti jo interesus, jis negali remtis šiuo principu priėmus tą priemonę.“
(188)
Ispanijos valdžios institucijos ir trisdešimt suinteresuotųjų šalių iš esmės teigė, kad esama teisinių lūkesčių, pagrįstų, pirma, tam tikrais Komisijos atsakymais į Parlamento narių klausimus raštu ir, antra, tariamu pagalbos schemos panašumu į ankstesnes priemones, kurias Komisija paskelbė esant suderinamomis. Trečia, Ispanijos valdžios institucijos ir trisdešimt suinteresuotųjų šalių mano, kad teisėtų lūkesčių principas reiškia, kad Komisija negali reikalauti išieškoti nei jau padarytus išskaitymus, nei visus dar neatliktus išskaitymus, kurie bus atliekami TRLIS nustatytą 20 metų laikotarpį.
(189)
Kalbant apie tariamą pagalbos schemos panašumą į kitas priemones, kurios laikomos ne valstybės pagalba, Komisija mano, kad pagalbos schema iš esmės skiriasi nuo tų priemonių, kurias Komisija vertino 1984 m. sprendime dėl Belgijos koordinavimo centrų (138). Ginčijamos priemonės taikymo sritis visai kitokia, nes ji nesusijusi su veikla grupės viduje kaip Belgijos koordinavimo centrų atveju. Be to ginčijamos priemonės struktūra kitokia, ji tampa atrankiąja visų pirma dėl to, kad taikoma su užsienio šalimis susijusiems sandoriams.
(190)
Dėl Komisijos teiginių poveikio teisėtiems naudos gavėjų lūkesčiams Komisija mano, kad reikia skirti du laikotarpius: a) laikotarpį nuo priemonės įsigaliojimo 2002 m. sausio 1 d. iki sprendimo pradėti procedūrą paskelbimo 2007 m. gruodžio 21 d.Europos Sąjungos oficialiajame leidinyje; ir b) laikotarpį po sprendimo pradėti procedūrą paskelbimo Europos Sąjungos oficialiajame leidinyje.
(191)
Dėl pirmojo laikotarpio - Komisija pripažįsta savo atsakymus į Parlamento narių Eriko Meijerio ir Sharon Bowles klausimus, ar ginčijama priemonė gali būti valstybės pagalba. Tiksliau, 2006 m. sausio 19 d. Komisijos narė Komisijos vardu pateikė tokį atsakymą į Europos Parlamento nario Eriko Meijerio klausimą: „Komisija negali patvirtinti, kad Ispanijos bendrovės didelę kainą siūlo dėl Ispanijos mokesčių įstatymų, leidžiančių bendrovėms nurašyti prestižo vertę greičiau negu tokioms pat bendrovėms leidžiama Prancūzijoje ar Italijoje. Tačiau Komisija gali patvirtinti, kad tokie nacionaliniai įstatymai nepatenka į valstybės pagalbos taisyklių taikymo sritį, nes tai yra bendrosios nuvertėjimo taisyklės, Ispanijoje taikomos visoms bendrovėms“ (139). 2006 m. vasario 17 d. Komisijos narė Komisijos vardu pateikė tokį atsakymą į Europos Parlamento narės Sharon Bowles klausimą: „Remiantis šiuo metu turima informacija, Komisijai atrodytų, kad Ispanijos (mokesčių) taisyklės, susijusios su prestižo vertės nurašymu, taikomos visoms Ispanijos bendrovėms, neatsižvelgiant į jų dydį, sektorius, teisinę formą ir tai, ar jos privačios, ar viešosios, nes tai yra bendrosios nuvertėjimo taisyklės. Todėl neatrodo, kad jos patenka į valstybės pagalbos taisyklių taikymo sritį“ (140).
(192)
Šia Europos Parlamentui pateikta informacija Komisija pateikė tokio pobūdžio konkretų, besąlygišką ir nuoseklų patvirtinimą, kad ginčijamos priemonės naudos gavėjams suteikė pagrįstų vilčių, kad prestižo vertės amortizacijos schema yra teisėta ta prasme, kad nepatenka į valstybės pagalbos taisyklių taikymo sritį (141) ir kad dėl to bet koks jos teikiamas pranašumas negali būti vėliau išieškomas. Nors tie teiginiai nėra oficialus Komisijos sprendimas, kuriame būtų nustatyta, kad amortizacijos schema nėra valstybės pagalba, teisėtų lūkesčių sukūrimo požiūriu jų poveikis toks pat, ypač atsižvelgiant į tai, kad šiuo atveju buvo vykdoma galiojanti tvarka, užtikrinanti, būtų laikomasi kolegialumo principo. Kadangi valstybės pagalbos sąvoka yra objektyvi (142) ir Komisija neturi jokių galių ją aiškinti savo nuožiūra, kitaip nei tada, kai vertina suderinamumą, bet koks tikslus ir besąlygiškas teiginys Komisijos vardu apie tai, kad nacionalinė priemonė nelaikoma valstybės pagalba, natūraliai suprantamas taip, kad priemonė nuo pat pradžių (t. y. dar prieš pateikiant tuos teiginius raštu) nėra pagalba. Bet kuri įmonė, kuri anksčiau nebuvo tikra dėl to, ar ateityje jai neteks pagal valstybės pagalbos taisykles grąžinti pranašumo, kurį ji gauna pagal prestižo vertės, atsirandančios dėl sandorių, sudarytų iki Komisijos pateiktų teiginių, amortizacijos schemą, vėliau galėjo nuspręsti, kad toks netikrumas yra nepagrįstas, nes šiuo atžvilgiu ji neprivalo laikytis griežtesnių reikalavimų už Komisiją. Šiomis konkrečiomis aplinkybėmis ir turint omenyje tai, kad ES teisėje nereikalaujama įrodyti priežastinio ryšio tarp Bendrijos institucijų pateiktų patikinimų ir piliečių ar bendrovių, su kuriais toks patikinimas susijęs (143), elgsenos, bet koks sąžiningas verslininkas gali pagrįstai tikėtis, kad Komisija vėliau nereikalaus jokio išieškojimo (144), susijusio su priemone, kurią ji pati kitai Bendrijos institucijai anksčiau klasifikavo kaip nesančią pagalba, neatsižvelgiant į tai, kada sudarytas sandoris, kurio atveju naudojamasi pagalbos priemone.
(193)
Taigi Komisija konstatuoja, kad ginčijamos priemonės naudos gavėjai galėjo turėti teisėtų lūkesčių, kad pagalba nebus išieškota, todėl nereikalauja išieškoti mokestinės pagalbos, suteiktos iki Komisijos sprendimo pradėti oficialią tyrimo procedūrą pagal SESV 108 straipsnio 2 dalį paskelbimo (145) Europos Sąjungos oficialiajame leidinyje dienos, naudos gavėjams, Ispanijos įsigyjančiajai bendrovei tiesiogiai arba netiesiogiai įsigijus užsienio bendrovės akcijų, dėl ko jie galėjo pasinaudoti ginčijama priemone.
(194)
Be šių teiginių, kurie sutampa su pateiktaisiais ankstesniame sprendime, Komisija taip pat laikosi nuomonės, kad reikėtų atsižvelgti į tam tikrus papildomus veiksnius.
(195)
Pagal ankstesnio sprendimo 117 dalį, nors Komisija mano, kad Ispanijos valdžios institucijos ir trisdešimt suinteresuotųjų šalių pateikė nepakankamų įrodymų skirtingai apmokestinimo tvarkai, taikomai Ispanijos bendrovių akcijų įsigijimo sandoriams ir Europos Sąjungoje įsisteigusių bendrovių sandoriams, pateisinti, Komisija nurodė, kad negali „a priori visiškai paneigti šios diferenciacijos su trečiosiomis šalimis susijusių sandorių atveju. Iš tikrųjų, ne Bendrijoje gali būti teisinių kliūčių tarpvalstybinio verslo jungimui, ir dėl tokių kliūčių tarpvalstybiniai sandoriai patenka į kitokią teisinę ir faktinę padėtį, palyginti su sandoriais Bendrijoje. Taigi, įsigijimams ne Bendrijoje, dėl kurių gali būti mažinamas prestižo vertės mokestis (taip yra tuo atveju, kai turimos daugumos akcijos), ši mokesčio lengvata gali būti netaikoma, nes neįmanoma atlikti verslo jungimą. Perviršinės vertės amortizacija šių sandorių, kurie nepatenka į Bendrijos faktinę ir teisinę sistemą, atveju gali būti būtina siekiant užtikrinti mokesčių neutralumą“. Atlikusi analizę Komisija padarė išvadą, ankstesnio sprendimo 119 dalyje, kuris skelbiamas Komisijos svetainėje nuo 2010 m. sausio mėn. pradžios, nurodžiusi, kad „tokiomis aplinkybėmis Komisija toliau vykdo 2007 m. spalio 10 d. sprendimu pradėti procedūrą pradėtą procedūrą dėl įsigijimų ne Bendrijoje, atsižvelgdama į naujus su kliūtimis tarpvalstybiniams susijungimams ne Bendrijoje susijusius elementus, kuriuos Ispanijos valdžios institucijos įsipareigojo pateikti. Todėl įsigijimų ne Bendrijoje atžvilgiu toliau vykdoma procedūra, pradėta 2007 m. spalio 10 d.“
(196)
Ankstesnio sprendimo 115 - 119 dalyse Komisija nurodė, kad ES ir už ES ribų sudarytus įsigijimo sandorius galima diferencijuoti. Visų pirma Komisija pastebėjo, kad „gali būti teisinių kliūčių tarpvalstybinio verslo jungimui, ir dėl tokių kliūčių tarpvalstybiniai sandoriai patenka į kitokią teisinę ir faktinę padėtį, palyginti su sandoriais Bendrijoje“. Šiomis aplinkybėmis ypač svarbios nuorodos į kriterijus „teisinės kliūtys“ ir „akcijų dauguma“.
(197)
Atsižvelgdama į šio atvejo specifiką ir jam būdingus aspektus, Komisija mano, kad dėl ankstesnio sprendimo 117 dalyje pateiktų teiginių galėjo kilti teisėtų lūkesčių dėl ginčijamos pagalbos schemos taikymo Ispanijos bendrovių sandoriuose trečiosiose šalyse, kuriose esama „teisinių kliūčių“ tarpvalstybinio verslo jungimo sandoriams, ir kai atitinkama Ispanijos bendrovė įsigydavo „akcijų daugumos dalį“, nepaisant to, ar sandoris sudarytas priėmus šį sprendimą ar iki jo.
(198)
Remdamasi Ispanijos valdžios institucijų ataskaitose pateikta informacija ir nekeisdama ginčijamos schemos klasifikavimo kaip valstybės pagalbos bei jos taikymo konkretiems sandoriams dėl 107 dalyje išdėstytų priežasčių, Komisija pažymi, kad dviejų iš analizuotų šalių, t. y. Indijos ir Kinijos, teisės aktuose nustatytos tiesioginės teisinės kliūtys tarpvalstybiniams verslo jungimo sandoriams.
(199)
Atsižvelgdama į 119 ir 120 dalyse pateiktas pastabas Komisija daro išvadą, kad su šiomis dviem šalimis susijusiuose sandoriuose ginčijamos priemonės naudos gavėjai, įsigiję akcijų daugumos dalį, galėjo turėti teisėtų lūkesčių, kad ši pagalba nebus išieškoma.
(200)
Tos pačios sąlygos bus taikomos tiems naudos gavėjams, kurie sudarė sandorius kitose trečiosiose šalyse, įsigijo akcijų daugumos dalį ir gali pateikti pakankamai įrodymų, kad susidūrė su tos trečiosios šalies teisės aktuose nustatyta tiesiogine teisine kliūtimi šiame sprendime apibrėžta prasme. Komisija atsižvelgs į tai, kad ataskaitose aptartose šalyse, remiantis Ispanijos valdžios institucijų pateikta informacija, tokių kliūčių nustatyti nepavyko, bet ji mielai išnagrinės papildomus svarbius įrodymus.
(201)
Komisija taip pat mano, kad visi naudos gavėjai, turėję teisėtų lūkesčių dėl Europos Parlamento nariams pateiktų Komisijos teiginių arba dėl ankstesnio sprendimo, gali toliau naudotis ginčijama priemone, kol pasibaigs pagal tą priemonę nustatytas amortizacijos laikotarpis. Komisija pripažįsta, kad visos operacijos buvo suplanuotos ir visos investicijos atliktos pagrįstai ir teisėtai tikintis tam tikro ekonominių sąlygų, įskaitant ginčijamą priemonę, tęstinumo. Todėl, remdamasi ankstesne Teisingumo Teismo ir Komisijos praktika (146) ir tuo, kad nėra svarbaus viešojo intereso (147), Komisija mano, kad naudos gavėjams turi būti leista toliau naudotis ginčijama priemone visą TRLIS 12 straipsnio 5 dalyje nustatytą amortizacijos laikotarpį.
(202)
Komisija taip pat mano, kad bendrovėms, turinčioms teisėtų lūkesčių, kurios jau įgijo ilgalaikių teisių į užsienio bendroves ir kurios iki sprendimo pradėti procedūrą paskelbimo dienos (jei teisėti lūkesčiai kilo dėl Europos Parlamento nariams pateiktų Komisijos teiginių) arba iki šio sprendimo paskelbimo dienos (jei teisėti lūkesčiai kilo dėl ankstesnio sprendimo) neturėjo tų teisių nepertraukiamą bent metų laikotarpį, turi būti nustatytas pagrįstas pereinamasis laikotarpis. Todėl Komisija mano, kad bendrovės, kurios iki 2007 m. gruodžio 21 d. arba iki šio sprendimo paskelbimo Europos Sąjungos oficialiajame leidinyje dienos atitiko visas kitas atitinkamas TRLIS 12 straipsnio 5 dalies sąlygas, išskyrus sąlygą, kad akcijos turimos nepertraukiamą bent metų laikotarpį, taip pat turėtų galėti naudotis teisėtais lūkesčiais, jei tas teises turėjo nepertraukiamą bent vienų metų laikotarpį iki 2008 m. gruodžio 21 d. arba vienus metus nuo šio sprendimo paskelbimo.
(203)
Kita vertus, tais atvejais, kai Ispanijos įsigyjančioji bendrovė teisėtų lūkesčių neturėjo, visa nesuderinama pagalba iš šio naudos gavėjo bus išieškoma, išskyrus tuos atvejus, kai, pirma, Ispanijos įsigyjančioji bendrovė prisiėmė neatšaukiamą įsipareigojimą išsaugoti tokias teises iki 2007 m. gruodžio 21 d. (jei teisėti lūkesčiai kilo dėl Europos Parlamento nariams pateiktų Komisijos teiginių) arba iki šio sprendimo paskelbimo dienos (jei teisėti lūkesčiai kilo dėl ankstesnio sprendimo); antra, jei sutartyje buvo ribojanti nuostata, susijusi su tuo, kad nagrinėjamai operacijai turi būti gautas privalomas reguliavimo institucijos pritarimas; ir, trečia, apie operaciją pranešta iki 2007 m. gruodžio 21 d. (jei teisėti lūkesčiai kilo dėl Europos Parlamento nariams pateiktų Komisijos teiginių) arba iki šio sprendimo paskelbimo (jei teisėti lūkesčiai kilo dėl ankstesnio sprendimo).
(204)
Komisija taip pat mano, kad ginčijama priemonė nėra pagalba, jeigu tuo metu, kai naudos gavėjai naudojosi jos teikiamu pranašumu, buvo įvykdytos visos sąlygos, nustatytos pagal Tarybos reglamento (EB) Nr. 994/98 (148) 2 straipsnį priimtuose teisės aktuose, kurie galiojo tuo metu, kai buvo naudojamasi mokesčių mažinimu.
(205)
Atsižvelgiant į tai, kas nurodyta pirmiau ir pabrėžta ankstesniame sprendime, tam tikrais metais tam tikro naudos gavėjo tiksli pagalbos suma atitinka grynąją diskontuotą mokesčių naštos sumažinimo dėl amortizacijos pagal TRLIS 12 straipsnio 5 dalį vertę. Todėl ji priklauso nuo atitinkamais metais taikomo pelno mokesčio tarifo ir taikomos diskonto normos.
(206)
Tam tikrais metais tam tikram naudos gavėjui suteiktos pagalbos nominalioji vertė atitinka mokesčio už teises į užsienio bendrovę, kurios neatitinka ankstesnėse dalyse nustatytų sąlygų, dalį, kuri buvo sumažinta taikant TRLIS 12 straipsnio 5 dalį.
(207)
Diskontuota vertė apskaičiuojama nominaliajai vertei pritaikius palūkanų normą pagal Komisijos reglamento (EB) Nr. 794/2004 (149) su pakeitimais, padarytais Komisijos reglamentu (EB) Nr. 271/2008 (150), V skyrių.
(208)
Apskaičiuodamos naudos gavėjų mokesčių naštą tuo atveju, kai netaikoma neteisėta pagalbos priemonė, Ispanijos valdžios institucijos turi remtis sandoriais, kurie įvykdyti per laikotarpį iki sprendimo pradėti procedūrą paskelbimo Europos Sąjungos oficialiajame leidinyje (jei teisėti lūkesčiai kilo dėl Europos Parlamento nariams pateiktų Komisijos teiginių) arba iki šio sprendimo paskelbimo (jei teisėti lūkesčiai kilo dėl ankstesnio sprendimo), kaip nurodyta pirmiau. Negalima teigti, kad jei šio neteisėto pranašumo nebūtų, naudos gavėjai būtų naudoję kitokią sandorių struktūrą, kad sumažintų savo mokesčių naštą. Teisingumo Teismas sprendime Unicredito byloje (151) aiškiai nurodė, kad į tokius hipotetinius svarstymus apskaičiuojant pagalbą atsižvelgti negalima.
VIII. IŠVADA
(209)
Komisija turi atsižvelgti į tai, kad, remiantis pirmiau nurodyta Teismo praktika ir šio atvejo specifika, TRLIS 12 straipsnio 5 dalis yra valstybės pagalbos schema pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį tada, kai taikoma įsigijimams už ES ribų. Komisija taip pat daro išvadą, kad ginčijama priemonė yra neteisėta pagalbos schema, kai taikoma įsigijimams ES, nes buvo įgyvendinta pažeidžiant SESV 108 straipsnio 3 dalį.
(210)
Tačiau, atsižvelgdama į tai, kad iki sprendimo pradėti procedūrą paskelbimo būta teisėtų lūkesčių, Komisija sutinka, kad įgyvendinimą galima tęsti visą pagal pagalbos schemą nustatytą laikotarpį ir išimties tvarka sutinka neišieškoti jokio mokestinio pranašumo, kurio suteikė pagalbos schemos taikymas Ispanijos įsigyjančiajai bendrovei, kuri tiesiogiai arba netiesiogiai turėjo užsienio bendrovės akcijų iki Komisijos sprendimo pradėti oficialią tyrimo procedūrą pagal 108 straipsnio 2 dalį paskelbimo Europos Sąjungos oficialiajame leidinyje, išskyrus tuos atvejus, kai, pirma, Ispanijos įsigyjančioji bendrovė prisiėmė neatšaukiamą įsipareigojimą išsaugoti tokias teises iki 2007 m. gruodžio 21 d.; antra, sutartyje buvo ribojanti nuostata, susijusi su tuo, kad nagrinėjamai operacijai turi būti gautas privalomas reguliavimo institucijos pritarimas; ir, trečia, apie operaciją pranešta iki 2007 m. gruodžio 21 d. Komisija taip pat turi nevykdyti išieškojimo ir sutinka, kad įgyvendinimą galima tęsti visą pagal pagalbos schemą nustatytą amortizacijos laikotarpį ir tais atvejais, kai mokestinis pranašumas radosi dėl pagalbos schemos taikymo akcijų daugumos dalies sandoriams, įvykdytiems iki šio sprendimo paskelbimo ir susijusiems su trečiosiomis šalimis, kuriose tiesioginių teisinių kliūčių buvimas yra tinkamai pagrįstas laikantis šiame sprendime nustatytų principų,
PRIĖMĖ ŠĮ SPRENDIMĄ:
1 straipsnis
1. Pagal 2004 m. kovo 5 d. Karališkojo dekreto Nr. 4/2004 12 straipsnio 5 dalį, kurioje konsoliduojami Ispanijos pelno mokesčio įstatymo pakeitimai, Ispanijos įgyvendinta pagalbos schema, kurią Ispanijos Karalystė neteisėtai patvirtinto pažeisdama SESV 108 straipsnio 3 dalį, pagalbos, suteiktos naudos gavėjų įsigijimams ne ES, atžvilgiu yra nesuderinama su vidaus rinka.
2. Nepaisant to, mokesčio sumažinimas, kuriuo naudos gavėjai pagal TRLIS 12 straipsnio 5 dalį pasinaudojo įsigijimų už ES ribų, susijusių su užsienio bendrovėse tiesiogiai ar netiesiogiai turimomis teisėmis, kurios atitiko atitinkamas pagalbos schemos sąlygas iki 2007 m. gruodžio 21 d., išskyrus sąlygą, kad akcijas naudos gavėjai turėtų nepertraukiamą bent metų laikotarpį, atveju gali būti toliau taikomas visą pagal pagalbos schemą nustatytą amortizacijos laikotarpį.
3. Mokesčių sumažinimas, kuriuo naudos gavėjai naudojosi sudarydami įsigijimo sandorius už ES ribų pagal TRLIS 12 straipsnio 5 dalį, pagal kuriuos iki 2007 m. gruodžio 21 d. prisiėmė neatšaukiamus įsipareigojimus išlaikyti šias teises, jei sutartyje yra ribojanti nuostata, susijusi su tuo, kad nagrinėjamai operacijai turi būti gautas privalomas reguliavimo institucijos pritarimas, ir apie operaciją buvo pranešta iki 2007 m. gruodžio 21 d., gali būti toliau taikomas visą pagal pagalbos schemą nustatytą amortizacijos laikotarpį teisių, turėtų ribojančios nuostatos panaikinimo dieną, atžvilgiu.
4. Taip pat mokesčio sumažinimas, kuriuo naudos gavėjai naudojosi iki šio sprendimo paskelbimo Europos Sąjungos oficialiajame leidinyje sudarydami sandorius už ES ribų pagal TRLIS 12 straipsnio 5 dalį, susijusius su Kinijoje, Indijoje arba kitose šalyse įsteigtų bendrovių akcijų daugumos dalies įsigijimu tiesiogiai arba netiesiogiai, jei buvo įrodyta arba galima įrodyti, kad tose šalyse esama tiesioginių teisinių kliūčių tarpvalstybiniams verslo jungimo sandoriams, gali būti toliau taikomas visą pagal pagalbos schemą nustatytą amortizacijos laikotarpį.
5. Mokesčių sumažinimas, kuriuo naudos gavėjai naudojosi sudarydami įsigijimo sandorius ne ES pagal TRLIS 12 straipsnio 5 dalį, pagal kuriuos iki šio sprendimo paskelbimo Europos Sąjungos oficialiajame leidinyje buvo prisiimti neatšaukiami įsipareigojimai išsaugoti šias teises Kinijoje, Indijoje arba kitose šalyse įsteigtose bendrovėse, jei buvo įrodyta arba galima įrodyti, kad tose šalyse esama tiesioginių teisinių kliūčių tarpvalstybiniams verslo jungimo sandoriams, ir jei sutartyje yra ribojanti nuostata, susijusi su tuo, kad nagrinėjamai operacijai turi būti gautas privalomas reguliavimo institucijos pritarimas, ir jei apie operaciją buvo pranešta iki šio sprendimo paskelbimo Europos Sąjungos oficialiajame leidinyje, gali būti toliau taikomas visą pagal pagalbos schemą nustatytą amortizacijos laikotarpį teisių, turėtų ribojančios nuostatos panaikinimo dieną, atžvilgiu.
2 straipsnis
Konkreti pagal 1 straipsnyje nurodytą schemą suteikta pagalba nėra valstybės pagalba, jei tuo metu, kai buvo suteikta, ji atitiko sąlygas, nustatytas pagal Reglamento (EB) Nr. 994/98 2 straipsnį priimtame ir pagalbos suteikimo metu galiojusiame teisės akte.
3 straipsnis
Konkreti pagal 1 straipsnyje nurodytą schemą suteikta pagalba, kuri tuo metu, kai buvo suteikta, atitiko sąlygas, nustatytas pagal Reglamento (EB) Nr. 994/98 1 straipsnį patvirtintame teisės akte arba pagal kitas tuo metu galiojusias pagalbos schemas, yra suderinama su vidaus rinka tol, kol neviršijama didžiausio tokio pobūdžio pagalbai galimo intensyvumo riba.
4 straipsnis
1. Ispanija turi išieškoti nesuderinamą pagalbą, atitinkančią sumažintą mokesčio dalį pagal 1 straipsnyje nurodytą schemą, iš naudos gavėjų, kurių teisės užsienio bendrovėse, įgytos vykdant įsigijimus už ES ribų, neatitinka 1 straipsnio 2 - 5 dalyse nustatytų sąlygų.
2. Prie išieškotinų sumų priskaičiuojamos palūkanos už laikotarpį nuo tos dienos, kurią buvo sumažinta gavėjų mokestinė bazė, iki faktinio išieškojimo dienos.
3. Palūkanos skaičiuojamos nuo pagrindinės sumos ir susikaupusių palūkanų pagal Reglamento (EB) Nr. 794/2004 V skyrių.
4. Ispanija nuo šio sprendimo priėmimo dienos turi nutraukti bet kokio pagal 1 straipsnio 1 dalyje nurodytą schemą dar taikomą mokesčio mažinimą, išskyrus tuos atvejus, kai mokesčio mažinimas yra susijęs su teisėmis 1 straipsnio 2 dalyje nurodytas sąlygas atitinkančiose užsienio bendrovėse.
5 straipsnis
1. Pagal 1 straipsnyje nurodytą schemą suteikta pagalba turi būti išieškota nedelsiant ir veiksmingai.
2. Ispanija turi užtikrinti, kad šis sprendimas būtų įgyvendintas per keturis mėnesius nuo pranešimo apie jį dienos.
6 straipsnis
1. Per du mėnesius nuo pranešimo apie šį sprendimą dienos Ispanija Komisijai turi pateikti šią informaciją:
a)
visų naudos gavėjų, kurie gavo pagalbą pagal 1 straipsnyje nurodytą schemą, sąrašą ir bendrą kiekvieno naudos gavėjo pagal schemą gautos pagalbos sumą;
b)
bendrą sumą (pagrindinę sumą ir palūkanas), kuri turi būti išieškota iš kiekvieno naudos gavėjo;
c)
išsamų priemonių, kurių jau imtasi ir kurių planuojama imtis siekiant laikytis šio sprendimo, apibūdinimą;
d)
dokumentus, kuriais įrodoma, kad naudos gavėjui nurodyta grąžinti pagalbą.
2. Ispanija privalo informuoti Komisiją apie nacionalinių priemonių, kurių ėmėsi šiam sprendimui įgyvendinti, eigą to, kol bus išieškota visa pagal 1 straipsnyje nurodytą schemą suteikta pagalba. Komisijai paprašius Ispanija privalo nedelsdama pateikti informaciją apie priemones, kurių jau ėmėsi ir kurių planuoja imtis laikydamasi šio sprendimo. Ispanija taip pat turi teikti išsamią informaciją apie iš naudos gavėjų jau išieškotas pagalbos sumas ir palūkanas.
7 straipsnis
Šis sprendimas skirtas Ispanijos Karalystei.
Priimta Briuselyje 2011 m. sausio 12 d.