РЕШЕНИЕ НА КОМИСИЯТА
от 26 януари 2011 година
относно държавна помощ C 7/10 (ex CP 250/09 и NN 5/10), приведена в действие от Германия Схема за пренасяне на данъчни загуби в случай на преструктуриране на предприятия в затруднение („Sanierungsklausel“)
(нотифицирано под номер C(2011) 275)
(само текстът на немски език е автентичен)
(текст от значение за ЕИП)
(2011/527/ЕС)
ЕВРОПЕЙСКАТА КОМИСИЯ,
като взе предвид Договора за Европейския съюз и Договора за функционирането на Европейския съюз, и по-специално член 108, параграф 2, първа алинея от него (1),
като взе предвид Споразумението за Европейското икономическо пространство, и по-специално член 62, параграф 1, буква а) от него,
като прикани заинтересованите страни да представят мненията си в съответствие с горепосочените разпоредби (2),
като има предвид, че:
1. ПРОЦЕДУРА
(1)
С писма с дата 5 август 2009 г. и 30 септември 2009 г. Комисията поиска от Германия информация относно член 8c от Закона за корпоративния подоходен данък (Körperschaftsteuergesetz, наричан по-долу: KStG). Германските органи отговориха на тези искания с писма с дата 20 август 2009 г. и 5 ноември 2009 г. С решение от 24 февруари 2010 г. Комисията откри официална процедура за разследване, посочена в член 108, параграф 2 от Договора за функционирането на Европейския съюз (ДФЕС), по отношение на помощта.
(2)
Решението на Комисията да открие процедурата беше публикувано в Официален вестник на Европейския съю. (3). Комисията покани заинтересованите страни да представят мнения.
(3)
Германските органи представиха своя отговор с писмо от 9 април 2010 г.
(4)
В Брюксел бяха проведени две срещи с германските органи, на 9 април 2010 г. и на 3 юни 2010 г. Германия представи допълнителна информация на 2 юли 2010 г. Комисията не получи мнения от заинтересовани страни.
2. ОПИСАНИЕ НА МЯРКАТА
2.1. Обща информация
(5)
Корпоративното данъчно облагане в Германия се основава главно на Закона за данъка върху доходите (Einkommensteuergesetz, наричан по-долу: EStG) и KStG. Член 10d, параграф 2 от EStG позволява загубите, натрупани през данъчната година, да бъдат пренасяни, т.e. в съответствие с принципа за платежоспособност облагаемите приходи през бъдещи данъчни години може да бъде намален чрез прихващане на загубите до максимален размер от 1 млн. EUR всяка година. Съгласно член 8, параграф 1 от KStG тази възможност за пренасяне на загуби е приложима също за предприятия, подлежащи на облагане с корпоративен данък.
(6)
Възможността за пренасяне на загуби доведе до търговия с кухи предприятия (Mantelgesellschaften), които отдавна са прекратили каквато и да е стопанска дейност, но все още имат загуби, които са пренесени от минали периоди.
(7)
За да противодейства на търговията с кухи предприятия през 1997 г. немският законодател ограничи възможността за пренасяне на загуби чрез въвеждането в член 8, параграф 4 от KStG на правило за придобиване на кухи предприятия (Mantelkaufregelung). Правилото ограничава пренасянето на загуби към такива корпоративни образувания, които са юридически и икономически идентични с образуванието, натрупало загубите. Правилото не съдържа определение на понятието „икономически идентичен“, но включва един отрицателен и два положителни примера:
а)
корпоративното образувание не е икономически идентично, ако повече от половината от неговите дялове са прехвърлени и ако след това образуванието продължи стопанската си дейност или я започне отново с преимуществено нови активи;
б)
корпоративното образувание обаче е икономически идентично, ако вливането на нови активи е единствено за целите на преструктурирането на генериращото загуби образувание и ако дейността, която е довела до пренасянето на неприспаднати загуби, продължи в сравними мащаби през следващите 5 години;
в)
корпоративното образувание е икономически идентично също и ако вместо да влива нови активи, придобиващото образувание покрие загубите, които са натрупани в генериращото загуби образувание.
(8)
Последните два примера обикновено се цитират като „Sanierungsklausel“ (клауза, позволяваща преструктурирането на предприятия в затруднение).
(9)
Член 8, параграф 4 от KStG е отменен считано от 1 януари 2008 г. със Закона за реформа на данъчното облагане на предприятия от 2008 г. (Unternehmensteuerreformgesetz).
(10)
Същият нормативен акт въвежда новия член 8c, параграф 1 от KStG, който налага много по-строги ограничения в сравнение с член 8, параграф 4 от KStG относно пренасянето на загуби в случай на промени в дяловото участие в корпоративно образувание. Съгласно новото правило:
а)
неизползваните загуби се губят изцяло, ако повече от 50 % от дяловия капитал, правата на членство, правата на собственост или правата на глас бъдат прехвърлени на купувач;
б)
ако в рамките на период от пет години повече от 25 %, но не повече от 50 % от дяловия капитал, правата на членство, правата на собственост или правата на глас бъдат прехвърлени, неизползваните загуби се губят пропорционално.
(11)
Първоначално в новото правило не са предвидени изключения за предприятия, които са в процес на преструктуриране и в същото време са предмет на съществена промяна в собствеността.
(12)
Съгласно обяснителния меморандум, приет от немския парламент със Закона за реформа на данъчното облагане на предприятия от 2008 г., целта на замяната на член 8, параграф 4 от KStG с новия член 8c, параграф 1 от KStG е да се опростят правилата (в обяснителния меморандум се посочва, че практическото прилагане на член 8, параграф 4 от KStG е породило много сложни правни въпроси) и по-добре да се противодейства на злоупотребите. (4) Законодателят е съзнавал, че промяната означава, че в случай на преструктуриране на предприятие в затруднение, което води до промяна в собствеността, пренасянето на загуби вече няма да е възможно. Това обаче се е считало за приемливо, тъй като в такава ситуация данъчните органи биха могли да се откажат от събиране на данъчните задължения въз основа на съображения за справедливост, дори без изрична законодателна разпоредба (5).
2.2. Мярката
(13)
През юни 2009 г. с изменение на член 8c от KStG е въведен член 8c, параграф 1a от KStG, съгласно който пренасянето на загуби все пак е възможно, когато предприятие в затруднение бива придобито с цел преструктуриране. Това изменение съставлява част от Закона за облекчения за гражданите - Здравноосигурителна каса (Bürgerentlastungsgesetz Krankenversicherung) (6). Новата разпоредба отново е наречена Sanierungsklausel или нова Sanierungsklausel, за да се разграничава от предшестващия я член 8, параграф 4 от KStG. Тя въвежда изключение от ограничението върху пренасянето на загуби, въведено в действие от 1 януари 2008 г. с член 8c, параграф 1 от KStG.
(14)
Съгласно член 8c, параграф 1a от KStG, корпоративно образувание може да пренася загуби въпреки промяна в неговото дялово участие, която попада в обхвата на член 8c, параграф 1 от KStG, при положение че са изпълнени следните условия:
а)
придобиването е с цел преструктуриране на корпоративното образувание (7);
б)
предприятието е изпаднало или съществува вероятност да изпадне в несъстоятелност или свръхзадлъжнялост към момента на придобиването (8);
в)
основните стопански структури на предприятието са запазени, което налага:
-
изпълнението от корпоративното образувание на споразумение между управителния и работническия съвет (Betriebsvereinbarung) относно запазването на работни места, или
-
запазването на 80 % от работните места (спрямо годишната стойност на заплатите) през първите пет години след придобиването, или
-
вливането на значителни стопански активи или отписването на задължения, които все още имат икономическа стойност в рамките на дванадесет месеца; стопанските активи са значителни, ако представляват най-малко 25 % от активите от предходната финансова година; всички трансфери обратно към придобиващото предприятие през първите три години се приспадат;
г)
през първите пет години след придобиването предприятието не променя сектора или дейността си;
д)
към момента на придобиването предприятието не е преустановило дейност.
(15)
Член 8c, параграф 1a от KStG влиза в сила на 10 юли 2009 г. и се прилага с обратна сила от 1 януари 2008 г.
(16)
Първоначално член 8c, параграф 1a от KStG е въведен само за ограничен период - до 31 декември 2009 г. На 22 декември 2009 г. обаче, като част от Закона за ускоряване на икономическия растеж от 2009 г. (Wachstumsbeschleunigungsgesetz) (9), германският парламент прие разпоредба, с която се заличава съответната клауза за изтичане на срока на действие от KStG.
(17)
Трябва да се отбележи, че пренесените загуби от минали периоди могат да бъдат приспаднати само от печалбата на предприятието, което се преструктурира. Придобиващото предприятие не може да приспада загубите от собствената си печалба.
(18)
Това е валидно, дори ако придобиващото предприятие консолидира своите данъчни задължения на равнище група, тъй като с член 15, първо изречение, номер 1 от KStG се забранява пренасянето на загуби, ако контролирано дъщерно предприятие (Organgesellschaft) съставлява част от интегрирана група (Organschaft) (10).
(19)
Съгласно немското законодателство в областта на корпоративното данъчно облагане обаче такива загуби не се губят; те просто се „замразяват“ на равнището на образуванието и могат да се използват единствено, след като предприятието вече не е консолидирано. Няма ограничение във времето за пренасянето на тези „замразени“ загуби.
(20)
Придобиващото предприятие се възползва косвено от член 8c, параграф 1a от KStG, тъй като след успешното завършване на процеса на преструктуриране данъчната тежест на преструктурираното предприятие се намалява. Нещо повече, придобиващото предприятие разбира се може да обедини част или всички свои дейности в придобитото предприятие и по този начин да използва пренесените загуби.
2.3. Съпоставка между член 8c, параграф 1a от KStG и член 8, параграф 4 от KStG
(21)
Новото правило в член 8c, параграф 1a от KStG се различава от предишното правило - отмененият член 8 параграф 4 от KStG - по един важен аспект, който е от ключово значение за оценката за целите на държавната помощ.
(22)
Съгласно член 8c, параграф 1 от KStG предприятието губи правото да пренася своите загуби, когато повечето от половината дялове са прехвърлени, освен ако е приложима Sanierungsklausel. Следователно основното правило е загуба на правото за пренасяне на загуби при значителни промени в собствеността. Следователно съществуващата Sanierungsklausel е изключение от общото правило.
(23)
Съгласно предишния член 8, параграф 4 от KStG общото правило е било продължаване на пренасянето на загуби в случай на значителни промени в собствеността, при условие че предприятието е било икономически идентично. Целта на това изключение е било предотвратяването на злоупотреби, например под формата на търговия с кухи предприятия.
3. РЕШЕНИЕТО ЗА ОТКРИВАНЕ
(24)
С писмо от 24 февруари 2010 г. Комисията уведоми Германия за решението си да открие процедурата, предвидена в член 108, параграф 2 от ДФЕС, по отношение на настоящата мярка.
(25)
В решението за откриване Комисията изрази становището, че член 8c, параграф 1a от KStG поставя разграничение между финансово стабилни генериращи загуби предприятия и предприятия, които са (потенциално) неплатежоспособни или свръхзадлъжнели, като облагодетелства само последните. Следователно изглежда, че член 8c, параграф 1a от KStG се отклонява от референтната система, съгласно която и двата типа предприятия не биха имали право да пренасят загуби. Поради това Комисията достигна до предварителното заключение, че мярката е селективна и представлява държавна помощ, тъй като изглежда, че са изпълнени условията на член 107, параграф 1 от ДФЕС. Накрая Комисията изрази съмнения относно съвместимостта на мярката с член 107, параграф 3, буква б) от ДФЕС, както е тълкуван във Временната рамка (11), и с член 107, параграф 3, буква в), както е тълкуван в Насоките за оздравяване и преструктуриране (12) и Насоките за регионалните помощи (13).
(26)
Решението за откриване на процедурата беше публикувано в Официален вестник на Европейския съюз (14). Комисията покани Германия и заинтересованите страни да представят мнения.
(27)
След откриването на официалната процедура за разследване германското федерално министерство на финансите даде указания на данъчната администрация, отговорна за събирането на данъците, да преустанови прилагането на член 8c, параграф 1a от KStG, докато Комисията вземе окончателно решение по случая, и да уведоми засегнатите предприятия, че в случай на отрицателно окончателно решение от страна на Комисията държавната помощ ще трябва да бъде възстановена (15).
4. КОМЕНТАРИ НА ГЕРМАНИЯ
(28)
Германия счита, че член 8c, параграф 1a от KStG не представлява държавна помощ по три причини:
а)
той е в съответствие с принципа за частен кредитор на пазара (вж. 4.1);
б)
той не е селективен (вж. 4.2);
в)
той е обоснован от естеството и цялостната структура на германската данъчна система (вж. 4.3)
(29)
В допълнение Германия твърди, че новата Sanierungsklausel в член 8c, параграф 1a от KStG по същество съответства на старата Sanierungsklausel в член 8, параграф 4 от KStG, която никога не е критикувана от Комисията (вж. 4.4), и че редица други държави-членки са въвели подобни данъчни правила (вж. 4.5).
4.1. Съответствие с принципа за частен кредитор на пазара
(30)
Този аргумент се изтъква от Германия за първи път в нейно писмо от 2 юли 2010 г. Германия твърди, че позоваване на принципа за частния кредитор може да се прави също по отношение на данъчни задължения или квазиданъчни задължения (16). Твърди се, че отношението на германската държава към нейните данъкоплатци е сравнимо с отношението между частен кредитор и длъжник, които са обвързани с дългосрочен договор, като например договор за наем или трудов договор. Според германските органи частният кредитор, който е страна по дългосрочен договор, би се отказал от част от своите бъдещи вземания, ако това би позволило на друго предприятие да придобие контрол върху длъжника, осигурявайки по този начин продължаването на дългосрочния договор.
4.2. Отсъствие на селективност
(31)
Германия счита, че член 8c, параграф 1a от KStG представлява обща мярка, тъй като може да се използва от всички предприятия, независимо от региона, сектора и размера им. Германия подчертава, че по отношение на всяко предприятие съществува възможност да изпадне в затруднение извън неговия контрол и да се превърне в кандидат за прилагане на правилото.
(32)
Германия отбелязва, че в своето Известие за данъчно облагане на дружества от 1998 г. самата Комисия е на мнение, че, „при условие че те важат без разлика за всички дружества и за производството на всички стоки“, данъчните мерки с чисто технически характер, като например правилата за пренасяне на загуби, не са селективни, и че „фактът, че някои дружества или някои отрасли се възползват повече от други от някои от тези данъчни мерки не означава непременно, че те попадат в полето на приложение на правилата на конкуренцията, регулиращи държавната помощ“ (17).
(33)
Германия счита, че тези съображения са от особено значение за данъчните стимули за научноизследователска и развойна дейност, а също така и за опазване на околната среда, образование и трудова заетост. Според германските органи данъчните правила, от които се възползват предприятия, полагащи специални усилия в тези области, не са селективни, тъй като те са отворени за всички предприятия, дори ако de facto те облагодетелстват в по-голяма степен в сравнение с другите предприятията, осъществяващи дейност в определени сектори. Германия счита, че същите доводи следва да са приложими за данъчни правила, които облагодетелстват предприятия в затруднение, придобити с цел преструктуриране.
(34)
Германия твърди, че Съдът и Общият съд са приели, че мярка, от която се ползват изключително предприятия в затруднение, по принцип може да представлява обща мярка, която не е селективна. В този контекст в първия пример Германия цитира DMT, където по отношение на белгийски инструмент за улесняване на плащанията за предприятия в затруднение Съдът се произнася, че (18):
„Френското правителство твърди, че инструментите за улесняване на плащанията във връзка с вноските за социално осигуряване не представляват държавна помощ, ако те се предоставят при едни и същи обстоятелства на всяко предприятие, което изпитва финансови затруднения. Изглежда такъв е случаят в рамките на режима, установен от белгийското законодателство. Комисията обаче твърди, че ONSS разполага с право на преценка по отношение на предоставянето на инструментите за улесняване на плащанията.
От формулировката на член 92, параграф 1 от Договора следва, че общите мерки, които не облагодетелстват само определени предприятия или производството само на някои стоки, не попадат в обхвата на тази разпоредба. Обратно, когато органът, предоставящ финансова помощ, се ползва от известна свобода на преценка, която му дава възможност да избира бенефициерите или условията, при които се отпуска финансовата помощ, не може да се счита, че тази помощ е обща по своя характер (в този смисъл вж. Решение от 26 септември 1996 г. по дело Франция/Комисия, C-241/94 [1996], Recueil, стр. I-4551, точки 23 и 24).
Националният съд в хода на главното производство е компетентен да определи дали правото на ONSS да предоставя механизми за улесняване на плащанията е по преценка и, ако то не е такова, да установи дали механизмите за улесняване на плащанията, предоставени от ONSS, са общи по характер или дали те облагодетелстват определени предприятия.“
(35)
Германия цитира също HAMSA, където Испания твърди, че дадена мярка не е селективна, тъй като се прилага за всички предприятия в затруднение. По този въпрос Общият съд постановява, че (19):
„В настоящия случай доводът, на който се основават заявителят и Кралство Испания, в смисъл, че испанският закон от 26 юли 1922 г. относно прекъсването на плащанията въвежда обща процедура, приложима към всички предприятия в затруднение, не може да бъде приет. Действително законът не поражда право да бъде прилаган селективно в полза на някои категории предприятия или сектори на дейност, но въпреки това трябва да се припомни, че опрощаването на задължения, критикувано от Комисията, не произтича автоматично от прилагането на закона, а от решенията по преценка, вземани от въпросните публични органи. Нещо повече, съгласно установената съдебна практика, когато органът, предоставящ финансова помощ, се ползва от известна свобода на преценка, която му дава възможност да избира бенефициерите или условията, при които се отпуска финансовата помощ, не може да се счита, че тази помощ е обща по своя характер (Решение от 29 юни 1999 г. по дело DM Transport, C-256/97, Recueil, стр. I-3913, точка 27).“
(36)
Германските органи твърдят, че за разлика от мерките в DMT и HAMSA, член 8c, параграф 1a от KStG не предвижда решения по преценка на публичните органи, но прилагането му произтича автоматично от закона. Следователно, прилагайки довода a contrario, член 8c, буква 1a от KStG не е селективен.
(37)
Германия също счита, че член 8c, параграф 1a от KStG принадлежи към съвкупността от правила в рамките на немското право в областта на несъстоятелността. По-специално допустимостта на предприятието се основава на понятията за несъстоятелност, риск от несъстоятелност и свръхзадлъжнялост, които са определени в InsO и които дават основания за откриване на производства по несъстоятелност.
(38)
По въпроса за селективността Германия заключава, че позицията на Комисията би означавала, че всяко данъчно облекчение представлява държавна помощ, дори ако е общо приложимо, и че такава позиция е в нарушение на ДФЕС.
4.3. Обосноваване чрез естеството и цялостната структура на данъчната система
(39)
Германия поддържа твърдението, че освобождаването, въведено с член 8c, параграф 1a от KStG, е обосновано от естеството и цялостната структура на немската данъчна система. Тя твърди, че съществува обективна разлика между предприятията в затруднение, които се нуждаят от преструктуриране, и останалите предприятия, и че тази обективна разлика оправдава различното третиране на предприятията в затруднение, придобити с оглед преструктуриране. Германия основава своите доводи на три съображения.
(40)
Първо, докато финансово стабилните предприятия имат избор между търсенето на финансиране на капиталовите пазари и търсенето на предприятие, което да ги придобие, предприятията в затруднение разполагат само с втория вариант, тъй като те няма да могат да получат дългово финансиране на капиталовия пазар или да получат банков заем. В резултат на това предприятията в затруднение систематично ще пропускат възможността за пренасяне на загуби от минали периоди, докато жизнеспособните предприятия винаги могат да избират между дълговото финансиране и търсенето на купувач.
(41)
Второ, ratio legis на член 8c, параграф 1 от KStG, т.e. предотвратяването на търговията с кухи предприятия с натрупани загуби, не налага изключването на пренасянето на загуби в ситуации, при които придобиването е по-скоро за целите на преструктурирането, отколкото просто с цел данъчна оптимизация. Без ограничението на член 8c, параграф 1a от KStG върху придобиването на предприятия във финансово затруднение с цел преструктуриране, т.е. ако бяха включени други видове придобиване, ratio legis не би могло да се запази.
(42)
Трето, целта на член 8c, параграф 1 от KStG е да се гарантира, че продажната цена на дяловете в предприятията се основава единствено на икономическата стойност на предприятието и че стойността на натрупаните загуби за данъчна оптимизация не се отразява на продажната цена. В случай на придобиване на предприятие в затруднение с цел преструктуриране обаче възможната стойност на натрупаните загуби няма съществена роля. За да подкрепи с доказателства този довод, Германия изтъква, че във финансовите отчети на търговските групи счетоводителите не приписват стойност на потенциалните пренесени загуби от минали периоди на предприятията в затруднено положение.
(43)
Въз основа на тези три причини, взети заедно, Германия счита, че дори ако член 8c, параграф 1a от KStG би бил селективен prima facie, той при всички случаи е оправдан от естеството и цялостната структура на немската данъчна система.
4.4. Връзка между новата и старата Sanierungsklausel
(44)
Германия отбелязва, че считано от 1 януари 2008 г. член 8c от KStG заменя подобно правило, което е отменено по същото време, а именно член 8, параграф 4 от KStG. И двете правила преследват една и съща цел, а именно предотвратяването на търговията с кухи предприятия с натрупани загуби.
(45)
Германия отбелязва, че Комисията никога не е изразила каквато и да е загриженост по отношение на член 8, параграф 4 от KStG и че следователно става видно, че това правило не представлява държавна помощ.
(46)
Поради това Германия разглежда позицията на Комисията по този въпрос като непоследователна.
4.5. Сходни правила в други данъчни системи
(47)
Германия е изтъквала, че много други държави-членки имат правила, сходни с член 8c, параграф 1a от KStG. Пример за това са Австрия, Белгия, Финландия, Италия, Люксембург и Нидерландия. Тя посочва, че Комисията не е предприела действия в рамките на правилата относно държавната помощ срещу тези държави-членки въпреки големите сходства между системите.
(48)
Във връзка с параграф 34 от решението за откриване, където се посочват действията, предприети от Комисията по отношение на френската система, Германия подчертава, че немската система се различава от френската, която се ограничава до някои сектори на икономиката и предоставя пълно освобождаване от корпоративен данък.
5. ОЦЕНКА НА МЯРКАТА
(49)
Съгласно член 107, параграф 1 от ДФЕС всяка помощ, предоставена от държава-членка или чрез ресурси на държава-членка, под каквато и да било форма, която нарушава или заплашва да наруши конкуренцията чрез поставяне в по-благоприятно положение на определени предприятия или производството на някои стоки и засяга търговията между държавите-членки, е несъвместима с вътрешния пазар.
5.1. Държавни средства и възможност за приписване
(50)
Мярката трябва да е финансирана с държавни средства и използването на държавни средства трябва да бъде приписано на държавата. Загуба на приходи от данъци е равностойно на изразходване на държавни ресурси под формата на бюджетни разходи. Като позволява на предприятията да намаляват тежестта на своя корпоративен данък чрез пренасянето на загуби, Германия се лишава от приходи, което представлява държавна помощ. Германия е информирала Комисията, че прилагането на мярката би довело до недостиг на данъчните постъпления в размер на 900 млн. EUR всяка година. От това, че мярката води до загуба на държавни ресурси, следва, че тя се предоставя чрез държавни ресурси. Помощта се предоставя в съответствие със закон и следователно може да бъде приписана на държавата.
5.2. Селективно предимство
(51)
В допълнение мярката трябва да предоставя на бенефициера селективно предимство. Съгласно установената съдебна практика понятието за помощ обхваща не само положителните предимства, но също и действия, които под различни форми облекчават тежестите, които обикновено натоварват бюджета на едно предприятие (20).
(52)
Съгласно член 8c, параграф 1 от KStG определени промени в структурата на собствеността на предприятието означават частична или пълна загуба на възможността за пренасяне на загуби от минали периоди за данъчни цели.
(53)
Член 8c, параграф 1a от KStG създава изключение от това правило, когато промяната в собствеността засяга предприятие в затруднение и се извършва с цел преструктуриране.
(54)
Следователно член 8c, параграф 1a от KStG би могъл да предоставя селективно предимство на предприятия, които изпълняват тези условия, тъй като им позволява да приспадат загуби от минали периоди от бъдещата печалба за целите на изчисляването на техните облагаеми приходи.
(55)
Както е обяснено в съображение 28, Германия твърди, че член 8c, параграф 1a от KStG не представлява такова селективно предимство по три причини:
а)
член 8c, параграф 1a от KStG е в съответствие с принципа за частен кредитор на пазара (5.2.1);
б)
член 8c, параграф 1a от KStG не е селективен prima facie (5.2.2);
в)
член 8c, параграф 1a от KStG е обоснован от естеството и цялостната структура на немската данъчна система (5.2.3).
(56)
Германия изтъква също сходствата между член 8c, параграф 1a от KStG и неговия предшественик, член 8, параграф 4 от KStG (вж.5.2.4) и факта, че други държави-членки имат подобни правила (вж. 5.2.5).
5.2.1. Възможно прилагане на принципа за частен кредитор на пазара
(57)
Германия твърди, че член 8c, параграф 1a от KStG е в съответствие с принципа за частен кредитор на пазара, тъй като той отговаря на поведението на частен кредитор на пазара, обвързан по дългосрочен договор с длъжник.
(58)
Комисията счита, че това твърдение е необосновано по няколко причини. Съгласно практиката на Съда и Общия съд принципът за частен кредитор на пазара е приложим, само ако държавата действа като икономически оператор, но не и когато упражнява своите прерогативи като публичен орган. (21) В този случай държавата упражнява монополното си право на данъчно облагане в качеството си на публичен орган.
(59)
Комисията счита, че съдебната практика, цитирана от Германия, не променя тази оценка. Член 8c, параграф 1a от KStG засяга създаването на данъчно задължение, докато фактите, на които се основава решенията на Съда по дела Испания/Комисията (22) и DMT (23), засягат ситуации, при които администрацията е имала възможност да се откаже от събирането на съществуващи данъчни задължения. Следователно принципът за частен кредитор на пазара не е приложим в този случай.
(60)
Второ, Комисията отбелязва, че дори ако принципът е приложим, което се оспорва от Комисията, данъчното предимство се предоставя автоматично, без предварителна оценка на общата загуба (която определя максималния размер на бъдещите данъчни облекчения), на перспективите на бенефициера да възстанови своята жизнеспособност или на това дали длъжникът е от стратегическо значение. В своите общи условия частният кредитор на пазара не би предвидил такова автоматично освобождаване от бъдещи задължения, без предварително да му е известен възможният размер на освобождаването, финансовите перспективи на длъжника и неговото стратегическо значение.
(61)
На трето място, Комисията отбелязва, че за разлика от дългосрочното договорно правоотношение член 8c, параграф 1a от KStG не се отнася до освобождаването от съществуващи задължения, а до намаляването на възможни бъдещи задължения, които могат да възникнат след възстановяването на финансовата жизнеспособност на длъжника. С други думи, когато държавата разрешава пренасянето на загуби, не са налице неизплатени задължения.
(62)
На четвърто място, Комисията отбелязва, че обикновено в случай на несъстоятелност стопанската дейност на длъжника се поема от друго предприятие. Тъй като държавата има монопол върху данъчното облагане, тя ще може да събира данъци от другото предприятие. Следователно длъжникът, който напуска пазара, ще бъде заменен от друг длъжник. За разлика от частния кредитор на пазара, концепцията за наличие на лоялност към клиента няма отношение към решението на държавата.
(63)
Комисията заключава, че принципът за частен кредитор на пазара не е приложим в този случай, тъй като държавата е действала, упражнявайки своите прерогативи в рамките на обществените политики, а не в качество на икономически оператор. Комисията е доказала, че дори ако в този случай принципът за частен кредитор на пазара е приложим, частен кредитор в дългосрочно договорно правоотношение, поставен в същото положение като държавата, не би приел мярка, сравнима с член 8c, параграф 1a от KStG.
5.2.2. Селективност рrima facie
(64)
Съгласно практиката на Съда по отношение на селективността на данъчна мярка член 107, параграф 1 от ДФЕС изисква оценка дали в рамките на определен правен режим дадена държавна мярка може да постави в по-благоприятно положение „определени предприятия или производството на някои стоки“ в сравнение с други, които са в правно или фактическо положение, което е сравнимо с оглед на преследваната от въпросната схема цел (24).
(65)
Следователно, когато оценява селективността на дадена данъчна разпоредба, Комисията трябва първо да определи общите или „обичайните“ правила, приложими към съответната област на данъчно облагане в рамките на съществуващата данъчна система („референтна система“). След това трябва да бъде установено дали мярката представлява изключение от референтната система чрез разграничаване на икономическите оператори, които са в правно или фактическо положение, което е сравнимо с оглед на целта, преследвана от данъчната система на съответната държава-членка.
5.2.2.1. Референтна система
(66)
Комисията е на мнение, че референтната система се явява немската система за корпоративно данъчно облагане в нейната настояща форма, и по-специално правилата относно пренасянето на загуби в бъдещи периоди за предприятия, дяловото участие на които подлежи на промяна, които са посочени в член 8c, параграф 1 от KStG. Както е описано по-горе в съображение 10, съгласно това правило неизползваните загуби се губят изцяло, ако повече от 50 % от правата на собственост бъдат прехвърлени на купувач; те се губят пропорционално, ако в срок от пет години бъдат прехвърлени повече от 25 % и по-малко от 50 % от правата на собственост. С оглед на всичко това Комисията достигна до заключението, че в случай на промяна в собствеността на дадено предприятие общото правило, т.е. референтната система, е загубата на правото на пренасяне на загуби.
(67)
Комисията отбелязва, че вече е използвала член 8c, параграф 1 от KStG като референтна система в предишно дело (25). В него Комисията обявява за несъвместимо с вътрешния пазар изключение от член 8c, параграф 1, което позволява на предприятия, придобити от дружества за рисков капитал, да пренасят загуби въпреки промяната в собствеността. Мотивите, развити в това решение, са приложими и за настоящия случай.
5.2.2.2. Разграничаване между предприятия в правно или фактическо положение, което е сравнимо с оглед на целта, преследвана от данъчната система
(68)
Чрез отклонение от референтния сценарий член 8c, параграф 1a от KStG предоставя възможност на предприятия, които са изпаднали във или за които съществува риск от несъстоятелност или свръхзадлъжнялост към момента на тяхното придобиване с цел преструктуриране, да пренасят своите загуби в бъдещи периоди, при положение че са спазени определени условия (виж съображение 14).
(69)
Германия твърди, че целта на член 8c, параграф 1a от KStG е да премахне данъчна пречка пред преструктурирането на предприятия в затруднение. С оглед на целта на данъчната система в сравнимо правно или фактическо положение са само предприятия в затруднение. Тъй като член 8c, параграф 1a от KStG се прилага за всички предприятия в затруднение, той не е селективен.
(70)
Германия счита, че решенията по делата DMT (26) и HAMSA (27) са в подкрепа на тази позиция. Германия поддържа твърдението, че Съдът и Общият съд са заключили, че мерките в тези дела са селективни, тъй като изискват решения по преценка на публичните органи. От прилагането на тези решения a contrario следва, че мярка, приложима за всички предприятия в затруднение, която не оставя право на преценка на публичните органи, не е селективна.
(71)
На първо място, Комисията желае да отбележи, че целта на данъчната система трябва да бъде установена с оглед на референтната система, а не с оглед на изключението от нея (28). Целта на системата за корпоративно данъчно облагане е да генерира постъпления за бюджета. Възниква въпросът дали тази цел се взема предвид, когато предприятията намаляват неоснователно своята данъчна основа, като използват пренасянето на загуби от кухи предприятия. Целта на член 8c, параграф 1 от KStG е да възпрепятства предприятията, които осъществяват промени в собствеността, да пренасят своите загуби в бъдещи периоди. Това е видно от обяснителния меморандум към закона, който въвежда член 8c, параграф 1 от KStG и отменя член 8, параграф 4 от KStG (29). Следователно всички предприятия, които претърпяват промяна в собствеността, са в правно или фактическо положение, което е сравнимо с оглед на целта на данъчната система.
(72)
Комисията изтъква, че на условията на изключението, предвидено в член 8c, параграф 1a от KStG, отговарят само предприятия в затруднение. Предприятия, които не са изпаднали в несъстоятелност или свръхзадлъжнялост обаче, или не са застрашени от такъв риск към момента на придобиване, може също да са губещи, но не отговарят на условията за пренасяне на загуби.
(73)
Поради това Комисията заключава, че член 8c, параграф 1a от KStG поставя разграничение между генериращите загуби предприятия, които обаче са жизнеспособни, и такива, които са неплатежоспособни или свръхзадлъжнели или са застрашени от такъв риск, като облагодетелства последните. Следователно член 8c, параграф 1a от KStG поставя разграничение между предприятия, които са в правно или фактическо положение, което е сравнимо с оглед на целта на данъчната система.
(74)
На второ място, Комисията подчертава в противовес на позицията на Германия, че в практиката на Съда и на Общия съд никъде не се твърди, че мярка, приложима за всички предприятия в затруднение, която не оставя право на преценка на публичните органи, не е селективна.
(75)
Във връзка с DMT следва да се отбележи, че в отговор на съображението на френското правителство, което съответства на позицията на Германия в този случай, Съдът заключава в параграф 28, че дори ако националните органи не разполагат с право на преценка, компетентен да определи дали въпросната национална мярка е обща по характер или селективна отново е националният съд. Следователно Съдът признава косвено, че национална мярка, която е отворена за всички предприятия в затруднение и която не оставя право на преценка на публичните органи, може въпреки това да бъде селективна.
(76)
Във връзка с делото HAMSA Комисията посочва, че obiter dictum в точка 157 се отнася до общото испанско законодателство в областта на несъстоятелността. Разглежданата мярка в делото HAMSA обаче не е мярка в обхвата на правото в областта на несъстоятелността, а освобождаване от задължения, предоставяно от испанските органи на доброволни начала, без да е налице каквото и да е законово задължение, което е с много по-голям размер от освобождаванията от задължения, договорени между частните инвеститори. Следователно делото няма отношение към оценката на въпросната мярка.
(77)
Генералният адвокат Fennelly потвърждава в своето становище по делото Ecotrade, че правила, които са приложими за всички предприятия в затруднение, могат да бъдат селективни и да представляват държавна помощ (30).
(78)
Следователно, в противовес на позицията на Германия, анализът на въпросната мярка от страна на Комисията е в съответствие с практиката на Съда и на Общия съд.
(79)
Следователно Комисията счита, че член 8c, параграф 1a от KStG е селективен prima facie.
5.2.3. Обосноваване чрез естеството или общата схема на данъчната система, от която е част
(80)
Съгласно практиката на Съда мярка, която е обоснована от характера или общата схема, от която е част, въпреки че поставя в по-благоприятно положение получателя, не изпълнява това условие за селективност (31).
(81)
Следователно, когато Комисията достигне до заключение, както е в настоящия случай, че въпросната мярка изглежда селективна prima facie, трябва да бъде оценено дали разграничението е оправдано от характера или общата схема на данъчната система, от която мярката е част.
(82)
Комисията отбелязва, че съгласно установената съдебна практика на Съда държавите-членки трябва да предоставят такава обосновка (32).
(83)
Допълнително Съдът разяснява, че трябва да се направи разграничаване от една страна между целите, приписвани на определена данъчна схема, които са външни за нея, и механизмите, необходими за постигането на тези цели, които са присъщи на самата данъчна система, от друга страна. Само последните механизми отговарят на условията за обосновка въз основа на характера или общата схема на данъчната система, от която мярката е част.
(84)
Комисията счита, че в този случай е необходимо да бъде направено разграничение между целта на член 8c, параграф 1 от KStG и целта на член 8c, параграф 1a от KStG.
(85)
В своите доводи Германия признава, че целта на член 8c, параграф 1 от KStG е да бъдат предотвратени злоупотребите с разрешеното от немската данъчна система пренасяне на загуби под формата на купуване на кухи предприятия.
(86)
В този контекст Комисията отбелязва, че член 8c, параграф 1 от KStG има много по-широко приложно поле от своя предшественик, член 8, параграф 4 от KStG. Докато последната разпоредба изключва пренасянето на загуби само когато са изпълнени две кумулативни условия, а именно придобиване от страна на друго корпоративно образувание и нова стопанска дейност, то новата разпоредба не съдържа второто условие. Следователно придобиването от друго корпоративно образувание е достатъчно, за да бъде загубена възможността за пренасяне на загуби. Законодателят е наясно с тази разлика в приложното поле, тъй като изричната цел на промяната в законодателството е да се финансира намаляване на ставката на корпоративния подоходен данък от 25 % на 15 % (33).
(87)
За разлика от това целта на член 8c, параграф 1a от KStG, не е предотвратяването на злоупотреби. Това става видно от обяснителния меморандум, придружаващ въвеждането на новата Sanierungsklausel, публикуван от германския парламент. В обяснителния меморандум се посочва, че член 8c, параграф 1a от KStG се въвежда с цел справяне със световната финансова и икономическа криза (34). По време на кризата ограниченията върху пренасянето на загуби се разглеждат като особена пречка пред преструктурирането на предприятията.
(88)
Комисията отбелязва, че в своите коментари относно решението за откриване на процедурата Германия подчертава факта, че член 8c, параграф 1a от KStG не представлява мярка за борба със злоупотребите, а се въвежда в подкрепа на предприятията в затруднено положение по време на финансовата и икономическата криза.
(89)
Комисията заключава, че целта, преследвана от тази конкретна данъчна мярка, е външна за данъчната система. В съответствие с практиката на Съда, преследването на такава външна цел не може да се използва като основание за обосноваване на мярка въз основа на естеството и цялостната структура на данъчната система (35). Тя може да бъде анализирана само при оценката за съвместимост.
(90)
И трите довода, представени от Германия, не могат да променят тази оценка.
(91)
Във връзка с довода на Германия, че единственият избор на предприятие в затруднение е да получи финансиране чрез инвеститор, докато жизнеспособното предприятие, което временно е губещо, може да избира между получаването на финансиране на капиталовия пазар и придобиването му от инвеститор с последващо рефинансиране, Комисията е на мнение, че начинът, по който едно предприятие финансира своята стопанска дейност, няма отношение към целите на данъчната система. Корпоративната данъчна система се основава на облагането на печалбите и декларирането на загубите. Както бе установено в хода на икономическата и финансовата криза, стабилните във финансово отношение предприятия също временно отчетоха загуби. Тези стабилни във финансово отношение предприятия обаче нямат право да пренасят загуби, прилагайки Sanierungsklausel, и следователно са в по-неблагоприятно положение в сравнение с генериращите загуби предприятия в затруднено положение в случай на промяна на собствеността и последващо рефинансиране от новите акционери. Освен това Комисията отбелязва също, че по време на финансовата и икономическата криза жизнеспособните предприятия, които временно са отчели загуба, са имали големи трудности при достъпа до капиталови пазари. Следователно дори фактическите предположения, свързани с първия довод, са неточни. Поради това Комисията отхвърля първия довод на Германия.
(92)
Във връзка с втория довод на Германия, че изключението, предвидено в член 8c, параграф 1a от KStG от общата забрана за пренасяне на загуби за бъдещи периоди в случай на промяна в собствеността, посочена в член 8c, параграф 1 от KStG, е оправдано от ratio legis на член 8c, параграф 1 от KStG, тъй като не е налице риск от злоупотреби в случай на преструктуриране на предприятие в затруднение, Комисията отбелязва, че този довод не обосновава ограничението в член 8c, параграф 1a от KStG относно предприятията в затруднение. Комисията изтъква, че при придобиването на стабилни във финансово отношение предприятия също не е налице риск от злоупотреби. Такъв риск съществува единствено във връзка с кухи предприятия. Както е отбелязано по-горе, ratio legis на член 8c, параграф 1 KStG излиза извън обхвата на борбата срещу злоупотреби. Той цели също увеличаването на данъчната основа на германския корпоративен данък и компенсиране на намаляването на ставката на корпоративния подоходен данък от 25 % на 15 %. Това обяснява защо член 8c, параграф 1 от KStG включва също редица придобивания на участия, при които не е налице риск от злоупотреби. Следователно Комисията отхвърля довода на Германия, че изключението, въведено с член 8c, параграф 1a от KStG, съответства на ratio legis на член 8c, параграф 1 от KStG.
(93)
Във връзка с третия довод на Германия, че обичайно одиторите не приписват на загубите на предприятията в затруднено положение някаква стойност при изчисляването на отсрочените данъци за консолидираните финансови отчети и следователно възможността за пренасяне на загуби не оказва въздействие върху продажната цена на предприятието в затруднено положение, Комисията отбелязва на първо място, че това се основава на счетоводни критерии и следователно няма отношение към съображенията във връзка с данъците. На второ място Комисията отбелязва, че този довод е в противоречие с твърдението на Германия, че липсата на възможност за пренасяне на загуби представлява пречка пред преструктурирането. Това е вярно, единствено ако придобиващото предприятие приписва известна парична стойност на възможността за пренасяне на загуби в бъдещи периоди. Поради това Комисията отхвърля и третия довод на Германия.
(94)
Нещо повече, Германия твърди, че други държави-членки също предвиждат данъчни облекчения за преструктурирането на предприятия, като например френската схема за държавна помощ за придобиване на предприятия в затруднение. Комисията не може да приеме довода на Германия, който се основава на сравнение. Първо, за да мотивира дадена мярка, държавата-членка може да се позове само на принцип, вътрешно присъщ на нейната данъчна система, в качеството ѝ на референтна система, спрямо която се оценява дали предприятието получава предимство по смисъла на правилата в областта на държавната помощ. Фактът, че сходни данъчни мерки може да съществуват в други държави-членки, не е от значение, тъй като е възможно тези мерки от своя страна може да бъдат обхванати разпоредбите на Договора. На второ място, условията, наложени за мерките съгласно френската схема, се различават от член 8c, параграф 1a от KStG. Френската схема предвижда освобождаване от данъчно облагане на новосъздадени предприятия, които придобиват предприятие в затруднение. След като през 2004 г. схемата беше обявена за несъвместима с общия пазар от Комисията (36), Франция внесе изменения в нея, за да съответства на правилата в областта на държавната помощ. Сега предоставяните предимства отчасти са de minimis. Друга част от помощта е съвместима като регионална помощ за МСП (37).
(95)
Въз основа на горепосоченото Комисията заключава, че въпросната мярка не произтича пряко от основните принципи на данъчната система и не е обоснована от характера и общата схема на данъчната система.
5.2.4. Връзката между старата и новата Sanierungsklausel
(96)
Германия твърди, че член 8c, параграф 1a от KStG по същество съответства на стария член 8с, параграф 4 от KStG и че Комисията никога не е считала член 8, параграф 4 от KStG за държавна помощ.
(97)
Комисията посочва, че Германия никога не е изпращала уведомление относно член 8, параграф 4 от KStG. Следователно Комисията не е изразявала становище относно това дали той представлява държавна помощ.
(98)
Тази процедура засяга само член 8c, параграф 1a от KStG, тъй като откриването на официалната процедура за разследване беше ограничено до тази разпоредба. Германия не може да разчита на аргумента, че Комисията никога не е възразявала официално срещу член 8, параграф 4 от KStG, за да обоснове член 8с, параграф 1а от KStG, понеже германските органи не са изпращали уведомление относно член 8, параграф 4 от KStG.
(99)
Комисията си запазва правото да анализира член 8, параграф 4 от KStG съгласно правилата за държавна помощ, ако се окаже, че тази разпоредба е предоставила на предприятията селективно предимство.
5.2.5. Подобни данъчни схеми в други държави-членки
(100)
Фактът, че в други държавни-членки се прилагат подобни или идентични данъчни схеми, за които те не са уведомили Комисията, няма отношение към анализа на въпроса дали дадена мярка представлява държавна помощ.
(101)
Комисията ще анализира информацията, изпратена от Германия съгласно член 10 от Процедурния регламент (38).
5.2.6. Заключение относно наличието на селективно предимство
(102)
Следователно Комисията достигна до заключението, че член 8с, параграф 1а от KStG предоставя селективно предимство на предприятията, за които той се прилага.
5.3. Въздействие върху търговията в рамките на Съюза
(103)
Мярката трябва да има възможност да засегне търговията в рамките на Съюза и да нарушава или да заплашва да наруши конкуренцията. Член 8c, параграф 1a от KStG не е специфичен за даден сектор, т.е. всички сектори могат да извлекат полза от него. На практика всички сектори на германската икономика са активни на пазарите, които са открити за конкуренция и търговия в рамките на Съюза. Поради това мярката има възможност да засегне търговията в рамките на Съюза и да наруши или да заплашва да наруши конкуренцията.
(104)
Комисията отбелязва, че съгласно информацията, предоставена от Германия, всички предприятия, които отговарят на условията за мярката, отговарят на условията за откриване на производство по неплатежоспособност (вж. съображение 14 и бележка под линия 7). Следователно всички потенциални бенефициери на мярката са предприятия в затруднение по смисъла на точка 10, буква в) от Насоките на Общността за държавните помощи за оздравяване и преструктуриране на предприятия в затруднение (наричани по-долу Насоки за оздравяване и преструктуриране). Като следствие нито един от бенефициерите не отговаря на условията за минималната помощ съгласно Регламент (ЕО) № 1998/2006 от 15 декември 2006 г. за прилагане на членове 87 и 88 от договора към минималната помощ (39), тъй като съгласно член 1, буква з) от посочения регламент предприятията в затруднение не попадат в неговия обхват.
5.4. Заключение
(105)
Следователно, тъй като всички изисквания, посочени в член 107, параграф 1 от ДФЕС, са спазени, Комисията счита, че схемата за пренасяне на загуби в случай на преструктуриране на предприятия в затруднение представлява държавна помощ по смисъла на този член.
6. ОЦЕНКА НА СЪВМЕСТИМОСТТА НА МЯРКАТА
(106)
Комисията може да обяви държавна помощ за съвместима с вътрешния пазар в съответствие с член 107, параграф 3 от ДФЕС. Съгласно установената практика на Съда тежестта на доказване, че дадена мярка е съвместима, се поема от държавата-членка (40). Комисията отбелязва в това отношение, че въпреки изричната покана на Комисията в решението за откриване, Германия не е изпратила до Комисията никаква информация по този въпрос. Само поради тази причина Комисията не може да обяви мярката за помощ за съвместима с вътрешния пазар.
(107)
Въпреки това Комисията разгледа дали мярката би могла да бъде обявена за съвместима с вътрешния пазар. Комисията разполага с широко право на преценка в случаите на помощ, попадащи в обхвата на член 107, параграф 3 от ДФЕС (41). Упражнявайки това право, тя издаде насоки и известия, които определят критериите за обявяване на определени видове помощ за съвместими с вътрешния пазар по смисъла на член 107, параграф 3 от ДФЕС. Съгласно утвърдената съдебна практика Комисията е обвързана с насоките и известията, които издава в сферата на надзора на държавната помощ, доколкото те не се отклоняват от правилата на Договора и са приети от държавите-членки (42).
(108)
Следователно е необходимо да се оцени първо дали помощта, за която е изпратено уведомление, попада в обхвата на една/едно или повече насоки или известия и дали може да се обяви за съвместима с вътрешния пазар, тъй като изпълнява условията за съвместимост, определени в тях.
6.1. Възможна съвместимост въз основа на Временната рамка (43)
(109)
Тъй като член 8с, параграф 1а от KStG е въведен с цел да се решат проблемите вследствие на финансовата и икономическата криза, Комисията разгледа дали би могло той да се обяви за съвместим по смисъла на член 107, параграф 3, буква б) от ДФЕС, както е тълкуван във Временната рамка.
(110)
В контекста на настоящата финансова и икономическа криза и на отражението ѝ върху цялата икономика на държавите-членки, Комисията счита, че някои категории държавна помощ са оправдани за ограничен период, за да се преодолее тази криза, и те могат да се обявят за съвместими с вътрешния пазар по смисъла на член 107, параграф 3, буква б) от ДФЕС. Временната рамка определя условията, съгласно които Комисията ще обяви такива схеми за помощ за съвместими.
(111)
Член 8с, параграф 1а от KStG обаче не попада в някоя в обхвата на никоя от мерките, определени във Временната рамка, понеже той се отнася до данъчни облекчения за предприятия в затруднение. Временната рамка обаче не предвижда държавна помощ под формата на данъчни облекчения.
(112)
Ето защо Комисията счита, че член 8с, параграф 1а от KStG не отговаря на изискванията, за да бъде обявен за съвместим по смисъла на член 107, параграф 3, буква б) от ДФЕС, както се тълкува във Временната рамка.
(113)
Комисията обаче отбелязва, че ограничен размер на помощта, предоставена на някои бенефициери, може да се обяви за съвместима с вътрешния пазар в съответствие с раздел 4.2 от Временната рамка, при условие че той отговаря на всички условия на германска схема за помощ, която Комисията е одобрила на тази правна основа. За да отговаря на условията за този вид помощ, бенефициерът трябва да докаже по-специално, че той не е бил предприятие в затруднение към 1 юли 2008 г. по смисъла на Насоките за оздравяване и преструктуриране (за големи предприятия) и по смисъла на член 1, параграф 7 от Регламент (ЕО) № 800/2008 на Комисията от 6 август 2008 г. относно деклариране на някои категории помощи за съвместими с общия пазар в приложение на членове 87 и 88 от Договора (Общ регламент за групово освобождаване - ОРГО) (44) (за МСП) и че брутният еквивалент на помощта не е по-голям от 500 000 EUR. Също така трябва да бъдат спазени другите условия в раздел 4.2.2 от Временната рамка и тези на решението за разрешаване на германската схема за помощ.
6.2. Възможна съвместимост въз основа на Насоките за оздравяване и преструктуриране (45)
(114)
Тъй като член 8c, параграф 1a от KStG касае данъчни предимства за предприятия в затруднено положение, Комисията разгледа неговата съвместимост съгласно Насоките за оздравяване и преструктуриране. Съгласно тези насоки само предприятия в затруднение могат да получат помощ. Докато неплатежоспособно или свръхзадлъжняло предприятие може да се счита в затруднение по смисъла на насоките, то параграф 13 от Насоките за оздравяване и преструктуриране предвижда, че предприятие, което принадлежи към или е придобито от по-голяма бизнес група обикновено няма право на помощ за оздравяване и преструктуриране. Едно от изискванията на член 8c, параграф 1a от KStG е промяна в дяловото участие. След такава промяна целевото предприятие може да принадлежи към група. В този случай би било обичайно за групата да подпомогне целевото предприятие в затруднение, което след това не би могло да получи помощ съгласно Насоките за оздравяване и преструктуриране.
(115)
Освен това дори за бенефициерите, които могат да получат помощ съгласно Насоките за оздравяване и преструктуриране, не са спазени други изисквания на тези насоки.
(116)
Съгласно параграф 25, буква а) от Насоките за оздравяване и преструктуриране помощта за оздравяване може да бъде само под формата на заеми или гаранции по заеми. Поради това въпросното данъчно предимство не може да се счита за помощ за оздравяване.
(117)
В случай на помощ за преструктуриране Насоките за оздравяване и преструктуриране изискват представяне на реалистичен план за преструктуриране с цел да се възстнови жизнеспособността на предприятието. Помощта трябва да бъде ограничена до необходимия минимум. В този контекст бенефициерът трябва да осигури принос към разходите по преструктуриране. Накрая, за да се избегнат неправомерни нарушения на конкуренцията, Насоките за оздравяване и преструктуриране предвиждат компенсаторни мерки.
(118)
Член 8c, параграф 1a от KStG не отговаря на всички тези условия. В обяснителният меморандум се посочва, че целевото предприятие трябва да представи план за преструктуриране с положителни бизнес възможности, но не се посочва, че такъв един план би отговарял на изискванията на Насоките за оздравяване и преструктуриране, нито че размерът на помощта е ограничен до необходимия минимум. Размерът на помощта зависи от загубите, понесени от предприятието в миналото. Освен това член 8c, параграф 1a от KStG не предвижда принос от бенефициера или компенсаторни мерки.
(119)
Накрая, уведомлението относно помощта за оздравяване и преструктуриране, предоставена на големи предприятия, трябва да се подаде индивидуално. Тя не може да се отпусне като част от схема. В член 8c, параграф 1a от KStG не се прави разлика между големи предприятия и МСП.
(120)
Дори за МСП, при които помощта за оздравяване и преструктуриране може по принцип да бъде под формата на схема, Комисията отбелязва, че конкретните изисквания за такава схема, посочени в параграф 82 от Насоките за оздравяване и преструктуриране, не са спазени поради същите причини като тези, изложени в параграф 117.
(121)
Следователно Комисията счита, че член 8c, параграф 1a от KStG не е съвместим с вътрешния пазар като помощ за преструктуриране.
6.3. Възможна съвместимост въз основа на Насоките за регионалните помощи (46)
(122)
Член 8c, параграф 1a от KStG трябва също да се разгледа в контекста на Насоките за регионалните помощи.
(123)
Потенциалните бенефициери на регионалната помощ трябва да се намират в германски регион, който отговаря на условията за получаване на регионална помощ. Съгласно член 8c, параграф 1a от KStG това невинаги е така, тъй като разпоредбата се прилага за предприятия, намиращи се на цялата територия на Германия.
(124)
Освен това Насоките за регионалните помощи изключват от своя обхват предприятия в затруднение по смисъла на Насоките за оздравяване и преструктуриране (виж параграф 9). Следователно дори помощта за предприятия, намиращи се в райони, които отговарят на условията за получаване на помощ, не може да се обяви за съвместима въз основа на Насоките за регионалните помощи.
(125)
Поради това Комисията счита, че мярката не е съвместима с вътрешния пазар като регионална помощ,
6.4. Възможна съвместимост въз основа на Насоките за екологични помощи (47)
(126)
Накрая член 8c, параграф 1a от KStG трябва да се разгледа в контекста на Насоките за екологична помощ.
(127)
Основната цел на Насоките за екологична помощ е да гарантират, че мерките на държавна помощ ще доведат до по-високо ниво на защита на околната среда от това, което би съществувало без помощта, и да гарантират, че положителните ефекти на помощта превишават нейните отрицателни ефекти по отношение на нарушения на конкуренцията, като се вземе предвид принципът „замърсителят плаща“ (наричан по-нататък РРР), установен с член 191 от ДФЕС.
(128)
Тази цел не е постигната с член 8c, параграф 1a от KStG. Обяснителният меморандум не се позовава на която и да е от целите по смисъла на Насоките за екологична помощ.
(129)
Както се посочва в параграф 20 от Насоките за оздравяване и преструктуриране, предприятие в затруднено положение не може да се счита като подходящо средство за популяризиране на други цели на обществените политики, предвид факта, че неговото съществуване е застрашено, докато неговата жизнеспособност не бъде гарантирана. Тъй като всички потенциални бенефициери по член 8с, параграф 1а от KStG са предприятия в затруднение по смисъла на параграф 10, буква в) от Насоките за оздравяване и преструктуриране, Комисията счита, че член 8с, параграф 1а от KStG не е съвместим като екологична помощ.
6.5. Възможна съвместимост въз основа на член 107, параграф 3 от ДФЕС
(130)
Комисията отбелязва, че мярката, за която е изпратено уведомление, попада в обхвата едновременно на Временната мярка и на Насоките за оздравяване и преструктуриране. Следователно, когато упражнява своето право на преценка по силата на член 107, параграф 3, букви б) и в) от ДФЕС, тя се обвързва с тези два текста поради причините, изложени по-горе в съображение 109 et seq.
(131)
Ако на Комисията обаче бъдат представени убедителни доводи, за да направи това, тя може да упражни своето право на преценка отново, при условие че действа в границите, определени от ДФЕС и общите принципи на правото, и по-специално принципа за равнопоставено третиране, както е тълкуван от практиката на Съда (48). В този контекст, съгласно практиката на Съда, Комисията може да обяви държавна помощ за съвместима с вътрешния пазар, ако помощта е за преодоляване на сериозни затруднения в икономиката на държава-членка (член 107, параграф 3, буква б) от ДФЕС) или преследва цел от общ интерес (член 107, параграф 3, буква в) от ДФЕС) (49), ако е необходима за постигането на тази цел (50) и не засяга по неблагоприятен начин условията на търговия до степен, която противоречи на общия интерес.
(132)
В този случай Германия не е представила някакви аргументи, че помощта е съвместима с вътрешния пазар директно по смисъла на член 107, параграф 3, буква б) или в) от ДФЕС.
(133)
Комисията отбелязва, че поради предназначението на мярката за помощ, размерът на помощта зависи от загубите, които бенефициерът е отчел в миналото. Следователно няма връзка между размера на получената от предприятието помощ и целта, преследвана със схемата за помощ, т.е. премахването на пречките пред преструктурирането и подкрепата за предприятията в затруднение по време на икономическата и финансовата криза. Следователно Комисията заключава, че схемата за помощ не е ограничена до това, което е необходимо, за да се постигне нейната цел. Като следствие тя нарушава конкуренцията във вътрешния пазар до степен, която противоречи на общия интерес.
(134)
Следователно Комисията заключава, че мярката не може да бъде обявена за съвместима директно въз основа на член 107, параграф 3, буква б) или в) от ДФЕС.
7. ВЪЗСТАНОВЯВАНЕ
(135)
Тъй като за схемата за помощ не е изпратено уведомление, тя е неправомерна помощ.
(136)
По силата на утвърдената практика на Комисията за вземане на решения съгласно член 107 от Договора помощта трябва да бъде възстановена от бенефициерите. Тази практика е потвърдена от член 14 от Регламент (ЕО) № 659/1999 на Съвета от 22 март 1999 г. за установяване на подробни правила за прилагането на член 93 от Договора за ЕО (51): „Когато са взети отрицателни решения в случаи с неправомерна помощ, Комисията решава съответната държава-членка да вземе всички необходими мерки за възстановяване на помощта от получателя.“
(137)
Предвид факта, че въпросната мярка представлява неправомерна и несъвместима помощ, тя трябва да бъде възстановена, за да се възстанови положението, съществувало на пазара преди предоставянето на помощта. Следователно възстановяването трябва да се извършва, считано от датата, на която бенефициерът е придобил предимството, т.е. датата, на която помощта е била на негово разположение, като върху сумата за възстановяване се начислява лихва до датата на действителното възстановяване.
(138)
Комисията счита, че годишната дата за плащането на корпоративния данък трябва да се счита като съответната дата за определяне на датата, на която помощта е била предоставена на бенефициера.
(139)
Германия трябва да вземе всички необходими мерки, за да възстанови помощта от бенефициерите. За да установи броя на случаите, при които трябва да се извърши възстановяване, Германия трябва да състави списък на предприятията, които са извлекли ползи от въпросната мярка от 1 януари 2008 г. нататък. В този контекст Комисията отбелязва, че Германия е преустановила прилагането на мярката на 30 април 2010 г. Германското федерално министерство на финансите нареди на данъчната администрация, която отговаря за събирането на данъците, да прекрати прилагането на Sanierungsklausel, докато Комисията вземе окончателно решение по случая (52).
(140)
Държавната помощ, която трябва да се възстанови, трябва да се изчисли въз основа на данъчните декларации на въпросните предприятия, т.е. бенефициерите по член 8с, параграф 1а от KStG. Размерът на помощта трябва да се изчисли като разликата между данъка, който би следвало да се плати без прилагането на член 8c, параграф 1a от KStG и данъка, които реално е платен след прилагането на член 8c, параграф 1a от KStG.
(141)
Това не засяга възможността, когато общият размер на предоставената по този начин помощ не надвишава брутния паричен еквивалент на 500 000 EUR и когато са спазени всички други условия, определени в раздел 4.2.2 от Временната рамка и в решение на Комисията за разрешаване на германска схема за помощ на това правно основание, и по-специално по отношение на предприятието, което не е било в затруднение към 1 юли 2008 г., помощта да се счита за съвместима съгласно член 107, параграф 3, буква б) от ДФЕС, както е тълкуван във Временната рамка и разрешената германска схема за помощ. Когато общият размер надвишава 500 000 EUR, сумата, която е над този размер, трябва да се възстанови.
(142)
Комисията насочва вниманието на Германия към факта, че помощта не може да се счита за съвместима съгласно правилата за минималната помощ (53) или съгласно групово освободена (54) схема за помощ или съгласно всяка друга схема за помощ, одобрена съгласно Насоките за регионалните помощи или Насоките за изследвания, развитие и иновации (55), понеже всички тези текстове изключват предоставянето на държавна помощ на предприятия в затруднение (56). За всички други одобрени схеми за помощ Германия трябва да провери дали решението за одобряване на схемата за държавна помощ изключва от своя обхват предприятия в затруднение. Ако това не е така, помощта би могла да се счита за съвместима съгласно тези схеми, при условие че Германия докаже, че всички условия от съответните схеми са били изпълнени, когато е предоставена помощта.
8. ЗАКЛЮЧЕНИЯ
(143)
Въз основа на гореизложеното Комисията заключава, че схемата за пренасяне на загуби (член 8c, параграф 1a от KStG, „Sanierungsklausel“) представлява държавна помощ по смисъла на член 107, параграф 1 от ДФЕС, която е неправомерно приведена в действие в нарушение на член 108, параграф 3 от ДФЕС. Схемата за помощ е несъвместима с вътрешния пазар.
(144)
Комисията счита, че Германия трябва да вземе всички необходими мерки, за да възстанови помощта от бенефициерите на Sanierungsklausel,
ПРИЕ НАСТОЯЩОТО РЕШЕНИЕ:
Член 1
Държавната помощ, предоставена по силата на член 8c, параграф 1a от Закона за корпоративното подоходно облагане (Körperschaftssteuergesetz), неправомерно приведена в действие от Германия в нарушение на член 108, параграф 3 от ДФЕС, е несъвместима с вътрешния пазар.
Член 2
Индивидуална помощ, предоставена по схемата, посочена в член 1, е съвместима с вътрешния пазар съгласно член 107, параграф 3, буква б), както се тълкува във Временната рамка, при условие че размерът на помощта не надвишава 500 000 EUR, бенефициерът не е бил предприятие в затруднение към 1 юли 2008 г. и че всички други условия, определени в раздел 4.2.2 от Временната рамка, са спазени.
Член 3
Индивидуална помощ, предоставена по схемата, посочена в член 1, която към момента на нейното предоставяне отговаря на условията, определени във всяка схема, одобрена от Комисията на правно основание, различно от Общия регламент за групово освобождаване, Насоките за регионалните помощи, Насоките за изследвания, развитие и иновации, и която не изключва предприятия в затруднение като потенциални бенефициери, е съвместима с вътрешния пазар до максималния интензитет на помощта, приложим за този вид помощ.
Член 4
1. Германия отменя схемата, посочена в член 1.
2. Германия възстановява от бенефициерите несъвместимата помощ, предоставена по схемата, посочена в член 1.
3. Върху подлежащите на връщане суми се дължат лихви от датата, на която те са били предоставени на бенефициерите, до датата на тяхното реално възстановяване.
4. Лихвите се изчисляват с натрупване в съответствие с глава V от Регламент (ЕО) № 794/2004 на Комисията (57).
5. Германия анулира всички останали плащания на помощ по схемата, посочена в член 1, считано от датата на уведомяване за настоящото решение.
Член 5
1. Възстановяването на помощта, предоставена по схемата, посочена в член 1, трябва да бъде незабавно и ефективно.
2. Германия гарантира изпълнението на настоящото решение в срок от четири месеца след датата на уведомяване за настоящото решение.
Член 6
1. В срок два месеца от датата на уведомяване за настоящото решение Германия представя на Комисията следната информация:
а)
списък на бенефициерите на помощта по схемата, посочена в член 1, и общият размер на помощта, получена от всеки един от тях по схемата;
б)
общия размер (главница и лихва), който трябва да се възстанови от всеки бенефициер;
в)
подробно описание на вече предприетите или предвидените мерки за изпълнение на настоящото решение;
г)
документални доказателства, че на бенефициерите е наредено да възстановят помощта.
2. Германия информира Комисията за напредъка по националните мерки, приети за изпълнение на настоящото решение, до пълното възстановяване на помощта, предоставена по посочената в член 1 схема. При поискване от страна на Комисията Германия незабавно представя информация за вече предприетите или планираните мерки за изпълнение на настоящото решение. Тя предоставя и подробна информация относно сумите на помощта и лихвите, които вече са възстановени от бенефициерите.
Член 7
Адресат на настоящото решение е Федерална република Германия.
Съставено в Брюксел на 26 януари 2011 година.
KOMISSION PÄÄTÖS,
annettu 26 päivänä tammikuuta 2011,
Saksan myöntämästä valtiontuesta C 7/10 (ex CP 250/09 ja NN 5/10) (”KStG-lain saneerauslauseke”)
(tiedoksiannettu numerolla K(2011) 275)
(Ainoastaan saksankielinen teksti on todistusvoimainen)
(ETA:n kannalta merkityksellinen teksti)
(2011/527/EU)
EUROOPAN KOMISSIO, joka
ottaa huomioon sopimuksen Euroopan unionista ja sopimuksen Euroopan unionin toiminnasta, jäljempänä ’SEUT-sopimus’, ja erityisesti sen 108 artiklan 2 kohdan ensimmäisen alakohdan (1),
ottaa huomioon Euroopan talousalueesta tehdyn sopimuksen ja erityisesti sen 62 artiklan 1 kohdan a alakohdan,
on edellä mainittujen säännösten mukaisesti kehottanut asianomaisia esittämään huomautuksensa (2),
sekä katsoo seuraavaa:
1. MENETTELY
(1)
Komissio pyysi 5 päivänä elokuuta 2009 ja 30 päivänä syyskuuta 2009 päivätyillä kirjeillä Saksalta tietoja yhtiöverotusta koskevan lain (Körperschaftsteuergesetz, jäljempänä ’KStG’) 8 c §:stä. Saksan viranomaiset vastasivat kyseisiin pyyntöihin 20 päivänä elokuuta 2009 ja 5 päivänä marraskuuta 2009 päivätyillä kirjeillä. Komissio aloitti 24 päivänä helmikuuta 2010 tekemällään päätöksellä SEUT-sopimuksen 108 artiklan 2 kohdan mukaisen muodollisen tutkintamenettelyn tuesta.
(2)
Komission päätös menettelyn aloittamisesta julkaistiin Euroopan unionin virallisessa lehdessä (3). Komissio kehotti asianomaisia esittämään huomautuksensa.
(3)
Saksan viranomaiset toimittivat vastauksensa 9 päivänä huhtikuuta 2010 päivätyssä kirjeessä.
(4)
Saksan viranomaisten kanssa järjestettiin Brysselissä kaksi kokousta 9 päivänä huhtikuuta 2010 ja 3 päivänä kesäkuuta 2010. Saksa lähetti lisätietoja 2 päivänä heinäkuuta 2010. Komissio ei saanut huomautuksia asianomaisilta.
2. TOIMENPITEEN KUVAUS
2.1 Taustatietoa
(5)
Saksan yhtiöverotus perustuu pääasiassa tuloverolakiin (Einkommensteuergesetz, jäljempänä ’EstG’) ja KStG:hen. EStG:n 10 d §:n 2 momentin nojalla verovuoden tappiota voidaan siirtää eteenpäin eli veronmaksukykyisyyden periaatteen nojalla tulevina verovuosina verotettavia tuloja voidaan vähentää enintään miljoonan euron arvosta joka vuosi kuittaamalla tappioita. KStG:n 8 §:n 1 momentin nojalla tätä mahdollisuutta tappiontasaukseen sovelletaan myös yhtiöveron alaisiin yrityksiin.
(6)
Tappiontasausmahdollisuus johti yrityskauppoihin, joiden kohteena olevat yritykset olivat luopuneet kaikesta taloudellisesta toiminnasta kauan sitten, mutta niillä oli edelleen tappioita (ns. Mantelgesellschaft- tai empty-shell-yritykset).
(7)
Tällaisilla toimintansa lopettaneilla yrityksillä käytävän kaupan estämiseksi Saksan lainsäätäjä rajoitti vuonna 1997 tappiontasausmahdollisuutta lisäämällä KStG:n 8 §:n 4 momenttiin tällaisten yritysten hankintaa koskevan määräyksen (Mantelkaufregelung). Määräyksellä rajoitettiin tappiontasausmahdollisuus niihin yrityksiin, joissa oli oikeudellisesti ja taloudellisesti kyse samasta yrityksestä kuin se yritys, jolle tappiot olivat aiheutuneet. Määräyksessä ei määritellä, mitä ”taloudellisesti samalla” tarkoitetaan, mutta siinä annetaan yksi kielteinen ja kaksi myönteistä esimerkkiä:
a)
Yritys ei ole taloudellisesti sama, jos yli puolet pääomayhtiön osakkeista siirretään ja pääomayhtiö jatkaa sitten taloudellista toimintaansa tai aloittaa sen uudelleen pääosin uudella käyttöpääomalla.
b)
Yritys on taloudellisesti sama, jos uudella käyttöpääomalla ainoastaan tervehdytetään tappiollista liiketoimintaa ja jos liiketoiminta jatketaan samassa laajuudessa seuraavan viiden vuoden ajan.
c)
Yritys on taloudellisesti sama myös silloin, kun uuden pääoman lisäämisen sijasta hankkiva yritys kattaa tappiollisessa yrityksessä syntyneet tappiot.
(8)
Kahteen viimeksi mainittuun esimerkkiin viitattiin yleisesti käsitteellä saneerauslauseke (Sanierungsklausel).
(9)
KStG:n 8 §:n 4 momentti kumottiin 1 päivästä tammikuuta 2008 alkaen vuonna 2008 yhtiöverotuksen uudistuksesta annetulla lailla (Unternehmensteuerreformgesetz).
(10)
Saman lain nojalla otettiin käyttöön KStG:n uusi 8 c §:n 1 momentti, jolla säädetään KStG:n 8 §:n 4 momenttia paljon tiukemmista rajoituksista tappiontasaukselle tapauksissa, joissa yrityksen osakkeenomistuksessa tapahtuu muutoksia. Uuden määräyksen nojalla
a)
käyttämättömät tappiot menetetään kokonaan, jos yli 50 prosenttia osakepääomasta, jäsenyysoikeuksista, omistusoikeuksista tai äänestysoikeuksista siirretään ostajalle
b)
jos viiden vuoden aikana yli 25 prosenttia mutta alle 50 prosenttia osakepääomasta, jäsenyysoikeuksista, omistusoikeuksista tai äänestysoikeuksista siirretään, käyttämättömät tappiot menetetään määräsuhteen mukaisesti.
(11)
Alun perin uudessa määräyksessä ei säädetty poikkeuksesta yrityksille, joiden saneeraus on yhteydessä merkittäviin muutoksiin omistusrakenteessa.
(12)
Saksan parlamentin vuonna 2008 yhtiöverotuksen uudistuksesta annetun lain ohella hyväksymän perustelumuistion mukaan tarkoituksena KStG:n 8 §:n 4 momentin korvaamisessa KStG:n 8 c §:n 1 momentilla oli yksinkertaistaa sääntöjä (perusteluissa todetaan, että KStG:n 8 §:n 4 momentin käytännön soveltaminen oli aiheuttanut monia hankalia oikeudellisia kysymyksiä) ja puuttua paremmin väärinkäytöksiin (4). Lainsäätäjä oli tietoinen siitä, että muutos tarkoitti, että tappiontasaus ei olisi enää mahdollista, kun vaikeuksissa olevien yritysten saneeraus on yhteydessä omistusosuuden hankintaan. Se katsottiin kuitenkin hyväksyttäväksi, koska veroviranomaiset pystyivät luopumaan kyseisessä tapauksessa veroveloista kohtuullisuussyistä jopa ilman yksiselitteistä säädöstä (5).
2.2 Toimenpide
(13)
Kesäkuussa 2009 KStG:n 8 c §:ää muutettiin lisäämällä siihen 1 a momentti, jonka nojalla tappiontasaus on edelleen mahdollista, jos vaikeuksissa oleva yritys hankitaan saneerausta varten. Tämä muutos oli osa lakia, jolla kevennetään kansalaisten sairauskuluja (6). Uuteen säännökseen viitattiin jälleen saneerauslausekkeena tai uutena saneerauslausekkeena sen erottamiseksi edeltäjästään, KStG:n 8 §:n 4 momentista. Sillä säädetään poikkeuksesta KStG:n 8 c §:n 1 momentissa säädettyyn tappiontasausta koskevaan rajoitukseen, joka tuli voimaan 1 päivänä tammikuuta 2008.
(14)
KStG:n 8 c §:n 1 a momentin nojalla yritys voi tasata tappioita huolimatta KStG:n 8 c §:n 1 momentissa tarkoitetusta muutoksesta osakkeenomistuksessa, jos seuraavat edellytykset täyttyvät:
a)
Hankinnan tarkoituksena on yrityksen saneeraus (7).
b)
Yritys on hankinnan ajankohtana maksukyvytön tai ylivelkaantunut tai sitä uhkaa maksukyvyttömyys tai ylivelkaantuminen (8).
c)
Yrityksen perusliiketoimintarakenteet säilytetään, mikä edellyttää, että
-
yritys kunnioittaa yrityskohtaista työehtosopimusta, johon sisältyy työpaikkoja koskevia määräyksiä (Betriebsvereinbarung) tai
-
80 prosenttia työpaikoista säilytetään (keskimääräisten vuotuisten palkkakulujen perusteella laskettuna) ensimmäiset viisi vuotta hankinnan jälkeen tai
-
lisätään 12 kuukauden kuluessa huomattavasti yrityksen käyttöomaisuutta tai kuoletetaan velkoja, joilla on edelleen taloudellista arvoa; käyttöomaisuuden lisäys on huomattava, jos se on vähintään 25 prosenttia edellisen tilikauden varoista; kaikki pääomayhtiön suorittamat maksut kolmen ensimmäisen vuoden aikana uuden käyttöomaisuuden siirtämisestä pienentävät siirretyn käyttöomaisuuden arvoa.
d)
Yritys ei vaihda toimialaa omistusosuuden hankintaa seuraavien viiden vuoden aikana.
e)
Yritys ei ole lopettanut liiketoimintaa omistusosuuden hankinnan ajankohtana.
(15)
KStG:n 8 c §:n 1 a momentti tuli voimaan 10 päivänä heinäkuuta 2009, ja sitä sovelletaan takautuvasti 1 päivästä tammikuuta 2008 alkaen.
(16)
Alun perin KStG:n 8 c §:n 1 a momentti otettiin käyttöön vain tietyksi ajaksi, 31 päivään joulukuuta 2009 asti. Saksan parlamentti hyväksyi kuitenkin 22 päivänä joulukuuta 2009 osana vuoden 2009 talouskasvun nopeuttamista koskevaa lakia (Wachstumsbeschleunigungsgesetz) (9) säännöksen, jolla poistettiin KStG:stä kyseinen raukeamislauseke.
(17)
On pantava merkille, että tappiot voidaan kuitata vain sen yrityksen voittoja vastaan, joka saneerataan. Ostaja ei voi kuitata tappioita omia voittojaan vastaan.
(18)
Tämä pitää paikkansa myös silloin kun ostaja yhdistää verovelvoitteensa konsernitasolla, koska KStG:n 15 §:n ensimmäisen lauseen 1 kohdassa kielletään tappiontasaus, jos valvottu tytäryhtiö (Organgesellschaft) on osa verotusyhtymää (Organschaft) (10).
(19)
Saksan yhtiöverolainsäädännön nojalla kyseisiä tappioita ei kuitenkaan menetetä; ne vain ”jäädytetään” tytäryhtiön tasolle, ja niitä voidaan käyttää vasta, kun yhtiö ei ole enää yhdistetty. Näiden ”jäädytettyjen” tappioiden tasaukselle ei ole aikarajaa.
(20)
Ostaja hyötyy välillisesti KStG:n 8 c §:n 1 a momentista, koska saneeratun yrityksen verorasitus vähenee onnistuneen saneerauksen jälkeen. Ostaja voi tietysti myös sulauttaa osan tai kaikki toimistaan ostettuun yhtiöön ja siten käyttää siirrettyjä tappioita.
2.3 KStG:n 8 c §:n 1 a momentin ja KStG:n 8 §:n 4 momentin vertailu
(21)
KStG:n 8 c §:n 1 a momentin uusi määräys eroaa edeltävästä määräyksestä, kumotusta KStG:n 8 §:n 4 momentista, yhdellä tärkeällä tavalla, jolla on merkitystä valtiontukea koskevan arvioinnin kannalta.
(22)
KStG:n 8 c §:n 1 momentin nojalla yritys ei voi toteuttaa tappiontasausta, kun osakkeista siirretään yli puolet, ellei saneerauslauseketta sovelleta. Yleisenä sääntönä siis on, että tappiontasaus menetetään, jos omistuksessa tapahtuu merkittäviä muutoksia. Voimassa oleva saneerauslauseke on siksi poikkeus yleiseen sääntöön.
(23)
Edellisen KStG:n 8 §:n 4 momentin nojalla yleisenä sääntönä oli, että tappiontasausmahdollisuus säilyi omistusrakenteen muuttuessa merkittävästi, jos yritys oli taloudellisesti sama. Tämän poikkeuksen tavoitteena oli väärinkäytösten estäminen, esimerkiksi toimintansa lopettaneilla yrityksillä käytävän kaupan muodossa.
3. PÄÄTÖS MENETTELYN ALOITTAMISESTA
(24)
Komissio antoi 24 päivänä helmikuuta 2010 päivätyllä kirjeelle Saksalle tiedoksi, että se oli päättänyt aloittaa tästä toimenpiteestä SEUT-sopimuksen 108 artiklan 2 kohdassa tarkoitetun menettelyn.
(25)
Päätöksessään menettelyn aloittamisesta komissio katsoi, että KStG:n 8 c §:n 1 a momentissa tehdään ero taloudellisesti vakaiden tappiota tekevien yritysten ja sellaisten yritysten välillä, jotka ovat (mahdollisesti) maksukyvyttömiä tai ylivelkaantuneita, koska se koskee ainoastaan viimeksi mainittuja. KStG:n 8 a §:n 1 a momentti näyttää sen vuoksi muodostavan poikkeuksen viitejärjestelmästä, jonka mukaan kumpikaan näistä yritysluokista ei voisi toteuttaa tappiontasauksia. Komissio päätteli siksi alustavasti, että toimenpide on valikoiva ja että se on valtiontukea, koska SEUT-sopimuksen 107 artiklan 1 kohdan edellytykset näyttivät täyttyvän. Lopuksi komissio ilmaisi epäilyksensä toimenpiteen yhdenmukaisuudesta SEUT-sopimuksen 107 artiklan 3 kohdan b alakohdan kanssa, sellaisena kuin se tulkittuna tilapäisissä yhteisön puitteissa (11), ja 107 artiklan 3 kohdan c alakohdan kanssa, sellaisena kuin se on tulkittuna yritysten pelastamista ja rakenneuudistusta koskevissa suuntaviivoissa (12) ja alueellista tukea koskevissa suuntaviivoissa (13).
(26)
Päätös menettelyn käynnistämisestä julkaistiin Euroopan unionin virallisessa lehdessä (14). Komissio kehotti Saksaa ja asianomaisia osapuolia toimittamaan huomautuksensa.
(27)
Muodollisen tutkintamenettelyn aloittamisen jälkeen Saksan liittovaltion valtiovarainministeriö neuvoi veron keräämisestä vastaavia veroviranomaisia lopettamaan KStG:n 8 c §:n 1 a momentin soveltamisen, kunnes komissio olisi antanut lopullisen päätöksen asiassa, ja tiedottamaan kyseessä oleville yrityksille, valtiontuki olisi perittävä takaisin, jos komissio tekee kielteisen päätöksen (15).
4. SAKSAN HUOMAUTUKSET
(28)
Saksa katsoo, että KStG:n 8 c §:n 1 a momentti ei ole valtiontukea kolmesta seuraavasta syystä:
a)
Se on yhdenmukainen yksityisiä velkojia koskevan periaatteen kanssa (katso 4.1 kohta).
b)
Se ei ole valikoiva (katso 4.2 kohta).
c)
Se on perusteltu Saksan verojärjestelmän luonteen ja yleisen rakenteen vuoksi (katso 4.3 kohta).
(29)
Saksa katsoo edelleen, että KStG:n 8 c §:n 1 a momentin saneerauslauseke vastaa pääosin KStG:n 8 §:n 4 momentin vanhaa saneerauslauseketta, jota komissio ei ikinä arvostellut (katso 4.4 kohta) ja että monilla muilla jäsenvaltioilla on käytössä vastaavia veromääräyksiä (katso 4.5 kohta).
4.1 Yksityistä velkojaa koskevan periaatteen noudattaminen
(30)
Saksan viranomaiset esittivät tämän perustelun ensimmäistä kertaa 2 päivänä heinäkuuta 2010 päivätyssä kirjeessään. Saksa väittää, että yksityistä velkojaa koskevaa periaatetta voidaan soveltaa myös verovelkoihin tai verovelan tyyppisiin velkoihin (16). Saksan valtion suhteen veronmaksajiinsa väitetään olevan verrattavissa yksityisen velkojan ja velallisen väliseen suhteeseen, joita yhdistää pitkäaikainen sopimus, kuten vuokrasopimus tai työsopimus. Saksan viranomaisten mielestä pitkäaikaisen sopimuksen yksityinen velkojaosapuoli siirtäisi osan tulevista vaateistaan, jos sen ansiosta toinen yritys voisi ottaa velallisen haltuunsa, jolloin pitkäaikaisen sopimuksen jatkuminen varmistuisi.
4.2 Valikoimattomuus
(31)
Saksa katsoo, että KStG:n 8 c §:n 1 a momentti on yleinen toimenpide, koska kaikki yritykset voivat käyttää sitä alueesta, alasta ja koosta riippumatta. Saksa huomauttaa, että kaikki yritykset voivat mahdollisesti joutua rahoitusvaikeuksiin, jotka eivät ole niiden hallinnassa, ja olla mahdollisesti kelpoisia kyseisen määräyksen soveltamiseen.
(32)
Saksan viranomaiset huomauttavat, että komissio on itse pannut merkille vuoden 1998 tiedonannossaan yritysten verottamisesta, että puhtaasti veroteknisiä toimenpiteitä ei katsota valtiontuiksi, jos niitä sovelletaan yhtäläisesti kaikkiin yrityksiin ja tuotannonaloihin, ja että osa näistä verotustoimenpiteistä hyödyttää joitakin yrityksiä tai aloja enemmän kuin toisia mutta se ei välttämättä merkitse toimenpiteiden sisällyttämistä valtiontukia koskevien kilpailusääntöjen soveltamisalaan (17).
(33)
Saksa katsoo, että nämä seikat olivat erityisen merkittäviä tutkimuksen ja kehityksen verokannustimille mutta myös ympäristönsuojelun, koulutuksen ja työllisyyden aloilla. Saksan viranomaisten mielestä verotusmääräykset, joilla suositaan näillä aloilla erityisiä ponnisteluja toteuttavia yrityksiä, eivät ole valikoivia, koska ne ovat avoimia kaikille yrityksille, vaikka ne tosiasiassa hyödyttävät enemmän tietyillä aloilla aktiivisia yrityksiä kuin toisia. Saksan mielestä samaa päättelyä olisi sovellettava verotusmääräyksiin, joilla suositaan vaikeuksissa olevia yrityksiä, jotka on hankittu saneerausta varten.
(34)
Saksa väittää, että unionin tuomioistuin ja yleinen tuomioistuin ovat hyväksyneet, että ainoastaan vaikeuksissa olevia yrityksiä hyödyttävä toimenpide voi periaatteessa olla yleinen toimenpide, joka ei ole valikoiva. Tässä yhteydessä Saksa lainaa ensimmäisenä esimerkkinä asiaa DMT, jossa tuomioistuin totesi Belgian vaikeuksissa olevia yrityksiä koskevan maksuvälineen osalta seuraavaa (18):
”Ranskan hallitus väittää, että sosiaaliturvamaksuista annetut maksuhelpotukset eivät ole valtiontukea, jos ne annetaan samoilla ehdoilla kaikille taloudellisissa vaikeuksissa oleville yrityksille. Belgian lainsäädännön mukaisen järjestelmän osalta tilanne vaikuttaa Ranskan hallituksen mukaan tällaiselta. Komissio väittää päinvastoin, että ONSS:llä on harkintavaltaa sen myöntäessä maksuhelpotuksia.
Perustamissopimuksen 92 artiklan 1 kohdan sanamuodosta seuraa, että tämän artiklan soveltamisalaan eivät kuulu yleisluontoiset toimenpiteet, joilla ei suosita vain jotakin yritystä tai tuotannonalaa. Jos sitä vastoin elimellä, joka myöntää taloudelliset edut, on harkintavaltaa valita toimenpiteen edunsaajat tai ehdot, toimenpidettä ei voida pitää yleisluontoisena (ks. vastaavasti asia C-241/94, Ranska v. komissio, tuomio 26.9.1996, Kok. 1996, s. I-4551, 23 ja 24 kohta).
Kansallisessa tuomioistuimessa kyseessä olevassa asiassa kansallisen tuomioistuimen asiana on ratkaista, sisältyykö ONSS:n maksuhelpotuksien myöntämistä koskevaan valtaan harkintavaltaa vai ei, ja jos ei sisälly, ratkaista, ovatko ONSS:n myöntämät maksuhelpotukset yleisluontoisia vai suositaanko niillä joitakin yrityksiä.”
(35)
Saksa lainaa myös asiaa HAMSA, jossa Espanjan viranomaiset väittivät, että toimenpide ei ole valikoiva, koska sitä sovelletaan kaikkiin vaikeuksissa oleviin yrityksiin. Sen osalta tuomioistuin totesi seuraavaa (19):
”Esillä olevassa asiassa kantajan ja Espanjan kuningaskunnan väite siitä, että Espanjan 26.7.1922 annetussa maksujen suorittamisen lakkauttamista koskevassa laissa otetaan käyttöön yleinen menettely, jota sovelletaan kaikkiin vaikeuksissa oleviin yrityksiin, on hylättävä. Vaikka on totta, ettei kyseistä lakia voida soveltaa valikoivasti tiettyihin yritysryhmiin tai toimialoihin, on kuitenkin todettava, että komission arvostelemat velkojen anteeksiannot eivät välittömästi perustu kyseiseen lakiin vaan kyseisten julkisten elinten harkintavaltansa nojalla tekemään päätökseen. Oikeuskäytännön mukaan jos elimellä, joka myöntää taloudelliset edut, on harkintavaltaa määrittää toimenpiteen edunsaajat tai ehdot, toimenpidettä ei voida pitää yleisluonteisena (asia C-256/97, DM Transport, tuomio 29.6.1999, Kok. 1999, s. I-3913, 27 kohta).”
(36)
Saksan viranomaiset väittävät, että toisin kuin toimenpiteet asioissa DMT ja HAMSA, KStG:n 8 c §:n 1 a momentissa ei säädetä julkisten elinten harkintavallasta vaan toimenpiteet perustuvat välittömästi lakiin. Tämän perusteella Saksa päättelee, että KStG:n 8 c §:n 1 a momentti ei ole valikoiva.
(37)
Saksa katsoo myös, että KStG:n 8 c §:n 1 a momentti on osa säännöstöä, joka kuuluu Saksan maksukyvyttömyyttä koskevaan lainsäädäntöön. Yritysten tukikelpoisuus perustuu erityisesti maksukyvyttömyyden, uhkaavan maksukyvyttömyyden ja ylivelkaantumisen käsitteisiin, jotka määritellään InsO:ssa joiden perusteella voidaan aloittaa maksukyvyttömyysmenettely.
(38)
Valikoivuuden osalta Saksa toteaa lopuksi, että komission näkemys tarkoittaisi, että kaikki verovähennykset olisivat valtiontukea, vaikka niitä sovellettaisiin yleisesti, ja että sellainen kanta olisi ristiriidassa SEUT-sopimuksen kanssa.
4.3 Verojärjestelmän luonnetta tai yleistä rakennetta koskeva perustelu
(39)
Saksa toteaa, että KStG:n 8 c §:n 1 a momentilla luotu vapautus on perusteltu Saksan yhtiöverojärjestelmän luonteen ja yleisen rakenteen vuoksi. Se väittää, että vaikeuksissa olevien yritysten, jotka tarvitsevat saneerausta, ja muiden yritysten välillä on selkeä ero ja että tällä selkeällä erolla perustellaan sellaisten vaikeuksissa olevien yritysten, jotka on hankittu saneerausta varten, erilainen kohtelu. Saksan viranomaiset perustavat väitteensä kolmeen seikkaan.
(40)
Ensinnäkin taloudellisesti vakaat yritykset voivat joko hakea rahoitusta pääomamarkkinoilta tai etsiä osakkeilleen ostajaa, vaikeuksissa olevilla yrityksillä on vain jälkimmäinen vaihtoehto, koska ne eivät saisi lainaa pääomamarkkinoilta eikä niille myönnettäisi pankkilainaa. Siksi vaikeuksissa olevat yritykset menettävät järjestelmällisesti mahdollisuuden tappiontasaukseen, kun taas terveet yritykset voivat aina valita lainarahoituksen ja ostajan etsimisen välillä.
(41)
Toiseksi KStG:n 8 c §:n 1 kohdan tarkoitus eli toimintansa lopettaneilla yrityksillä käytävän kaupan estäminen ei edellytä tappiontasauksen kieltämistä tilanteissa, joissa hankinta tehdään saneerausta varten eikä niinkään vain verotuksellisista syistä. Jos KStG:n 8 c §:n 1 a momenttia ei rajoitettaisi vaikeuksissa olevien yritysten hankintaan saneeraustarkoituksessa eli jos muutkin hankinnat sisällytettäisiin soveltamisalaan, sen tarkoitusta ei enää voitaisi säilyttää.
(42)
Kolmanneksi KStG:n 8 c §:n 1 momentin tavoitteena on varmistaa, että osakkeiden myyntihinta yrityksissä perustuu ainoastaan yrityksen taloudelliseen arvoon ja että kertyneiden tappioiden verotuksellinen arvo ei vaikuta myyntihintaan. Mikäli vaikeuksissa oleva yritys hankitaan saneeraustarkoituksessa, mahdollisella kertyneiden tappioiden arvolla ei ole kuitenkaan erityistä merkitystä. Tämän väitteen perusteluksi Saksa huomauttaa, että kirjanpitäjät eivät ota kaupallisen konsernin tilinpäätöksessä huomioon vaikeuksissa olevan yrityksen mahdollisia tappiontasauksia.
(43)
Näiden kaikkien syiden vuoksi Saksa katsoo, että vaikka KStG:n 8 c §:n 1 a momentti olisi ensi näkemältä valikoiva, se on joka tapauksessa perusteltu Saksan yhtiöverojärjestelmän luonteen ja yleisen rakenteen vuoksi.
4.4 Uuden ja vanhan saneerauslausekkeen välinen yhteys
(44)
Saksa toteaa, että KStG:n 8 c § korvasi 1 päivästä tammikuuta 2008 alkaen vastaavan määräyksen, joka kumottiin samaan aikaan, eli KStG:n 8 §:n 4 momentin. Molemmilla määräyksillä on sama tavoite eli toimintansa lopettaneilla yrityksillä käytävän kaupan estäminen.
(45)
Saksa huomauttaa, että komissio ei ole koskaan ilmaissut mitään huolia KStG:n 8 §:n 4 momentin osalta, ja siksi vaikuttaa siltä, että tämä määräys ei ole valtiontukea.
(46)
Saksa katsoo siksi, että komission kanta on tämän osalta epäjohdonmukainen.
4.5 Vastaavat määräykset muissa verojärjestelmissä
(47)
Saksa on huomauttanut, että monilla muilla jäsenvaltioilla on KStG:n 8 c §:n 1 a momenttia vastaavia määräyksiä. Esimerkkejä ovat Alankomaat, Belgia, Italia, Itävalta, Luxemburg ja Suomi. Se panee merkille, että komissio ei ole ryhtynyt mihinkään toimiin valtiontukisääntöjen nojalla näitä jäsenvaltioita vastaan, vaikka järjestelmien välillä on paljon samankaltaisuuksia.
(48)
Saksa toteaa menettelyn aloittamisesta tehdyn päätöksen 34 kohdan osalta, jossa käsitellään komission Ranskan verojärjestelmän yhteydessä toteuttamia toimenpiteitä, että Saksan järjestelmä eroaa Ranskan järjestelmästä, jossa rajoitutaan tiettyihin talouden aloihin ja annetaan täydellinen vapautus yhtiöverosta.
5. TOIMENPITEEN ARVIOINTI
(49)
SEUT-sopimuksen 107 artiklan 1 kohdassa määrätään, että jäsenvaltion myöntämä taikka valtion varoista muodossa tai toisessa myönnetty tuki, joka vääristää tai uhkaa vääristää kilpailua suosimalla jotakin yritystä tai tuotannonalaa, ei sovellu sisämarkkinoille, siltä osin kuin se vaikuttaa jäsenvaltioiden väliseen kauppaan.
5.1 Valtion varat ja vastuu
(50)
Toimenpide on rahoitettava valtion varoista, ja valtion on oltava vastuussa valtion varojen käytöstä. Verotulojen menetys vastaa valtion varojen käyttöä verovaroilla kustannettavien menojen tavoin. Antamalla yritysten vähentää yhtiövarorasitustaan tappiontasauksilla Saksa menettää tuloja, mikä on valtiontukea. Saksa on tiedottanut komissiolle, että toimenpiteen täytäntöönpano voisi johtaa verotulojen pienentymiseen noin 900 miljoonalla eurolla joka vuosi. Koska toimenpide aiheuttaa valtion varojen menettämistä, se on siksi myönnetty valtion varoista. Tuki myönnetään lain nojalla, ja siksi valtio on siitä vastuussa.
5.2 Valikoiva etu
(51)
Toimenpiteen on lisäksi annettava valikoiva etu tuensaajalle. Vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan tuen käsite kattaa paitsi positiiviset suoritukset myös toimenpiteet, jotka eri tavoin alentavat yrityksen vastattavaksi tavallisesti kuuluvia kustannuksia (20).
(52)
KStG:n 8 c §:n 1 kohdan mukaisesti tietyt muutokset yrityksen omistusrakenteessa tarkoittavat sitä, että mahdollisuus aiempien tappioiden siirtämiseen verotuksessa menetetään osittain tai kokonaan.
(53)
KStG:n 8 c §:n 1 a momentissa luodaan sääntöön poikkeus sellaista tapausta varten, jossa omistusosuuden hankinta koskee vaikeuksissa olevaa yritystä ja tapahtuu saneerausta varten.
(54)
KStG:n 8 c §:n 1 a momentilla voidaan siksi myöntää valikoiva etu kyseiset edellytykset täyttäville yrityksille, koska sen nojalla ne voivat kuitata aiempia tappioita tulevia voittoja vastaan verotettavan tulon laskennassa.
(55)
Kuten 28 kappaleessa selitettiin, Saksa väittää, että KStG:n 8 c §:n 1 a momentti ei ole tällainen valikoiva etu kolmesta syystä:
a)
KStG:n 8 c §:n 1 a momentti noudattaa yksityistä velkojaa koskevaa periaatetta (katso 5.2.1 kohta).
b)
KStG:n 8 c §:n 1 a alamomentti ei ole ensi näkemältä valikoiva (katso 5.2.2 kohta).
c)
KStG:n 8 c §:n 1 a momentti on perusteltu Saksan verojärjestelmän luonteen ja yleisen rakenteen vuoksi (katso 5.2.3 kohta).
(56)
Saksa viittaa myös samankaltaisuuksiin KStG:n 8 c §:n 1 a momentin ja sen edeltäjän, KStG:n 8 §:n 4 momentin (katso 5.2.4 kohta) välillä ja toteaa, että muissa jäsenvaltioissa on vastaavia määräyksiä (katso 5.2.5 kohta).
5.2.1 Yksityistä markkinavelkojaa koskevan periaatteen mahdollinen soveltaminen
(57)
Saksa väittää, että KStG:n 8 c §:n 1 a momentti on yhdenmukainen yksityistä markkinavelkojaa koskevan periaatteen kanssa, koska se vastaa sellaisen yksityisen markkinavelkojan käytöstä, jolla on pitkäaikainen sopimus velallisen kanssa.
(58)
Komissio katsoo, että tämä väite on perusteeton monista syistä. Unionin tuomioistuimen ja yleisen tuomioistuimen oikeuskäytännön mukaan yksityistä markkinavelkojaa koskevaa periaatetta sovelletaan vain, jos valtio toimii taloudellisena toimijana, mutta ei silloin, jos se toimii julkisena viranomaisena (21). Tarkasteltavana olevassa tapauksessa valtiolla on julkisena viranomaisena verotuksen alalla monopoli.
(59)
Komissio katsoo, että Saksan lainaama oikeuskäytäntö ei muuta tätä arviointia. KStG:n 8 c §:n 1 a momentti koskee verovelan syntymistä, kun taas seikat, jotka johtivat tuomioistuimen tuomioihin asioissa Espanja v. komissio (22) ja DMT (23), koskevat tilanteita, jossa hallinnolla oli mahdollisuus poistaa olemassa olevat verovelat. Siksi yksityistä markkinavelkojaa koskevaa periaatetta ei voida soveltaa tässä tapauksessa.
(60)
Vaikka periaatetta voitaisiinkin soveltaa, minkä komissio kiistää, komissio toteaa, että veroetu myönnetään automaattisesti arvioimatta etukäteen tappioiden suuruutta (joka määrittää tulevien verovähennysten enimmäismäärän), sitä, onko tuensaajan elinkelpoisuuden palautuminen mahdollista, tai sitä, onko velallisella strategista merkitystä. Yksityinen markkinavelkoja ei yleisissä olosuhteissa luopuisi tällä tavoin automaattisesti tulevista saatavistaan, jollei se olisi selvittänyt etukäteen kyseisten saatavien määrää, velallisen rahoitusnäkymiä ja sen strategista merkitystä.
(61)
Kolmanneksi komissio toteaa, että toisin kuin pitkäaikainen sopimussuhde KStG:n 8 c §:n 1 a momentti ei koske luopumista olemassa olevista veloista vaan mahdollisten tulevien velkojen, joita voisi syntyä velallisen rahoitusvakauden palautumisen jälkeen, pienentämistä. Toisin sanoen, kun valtio sallii tappiontasauksen, maksamattomia velkoja ei ole.
(62)
Neljänneksi komissio huomauttaa, että tavallisesti maksukyvyttömyystapauksessa toinen yritys ottaa haltuunsa velallisen liiketoiminnan. Koska valtiolla on verotuksessa monopoliasema, se voi sitten kerätä veroja tältä toiselta yritykseltä. Olemassa oleva velallinen siis korvataan toisella velallisella. Toisin kuin yksityisen markkinavelkojan tapauksessa olemassa olevan asiakkaan uskollisuus ei vaikuta valtion päätökseen.
(63)
Komissio katsoo, että yksityistä markkinavelkojaa koskevaa periaatetta ei voida soveltaa tässä tapauksessa, koska valtio on toiminut julkisen vallan haltijana eikä taloudellisena toimijana. Vaikka yksityistä markkinavelkojaa koskevaa periaatetta sovellettaisiin tässä tapauksessa, komissio on osoittanut, että yksityinen velkoja, joka on pitkäaikaisessa sopimussuhteessa ja samassa tilanteessa kuin valtio, ei olisi hyväksynyt KStG:n 8 c §:n 1 a momenttia vastaavaa toimenpidettä.
5.2.2 Ensi näkemältä valikoiva toimenpide
(64)
Euroopan unionin tuomioistuimen verotoimenpiteiden valikoivuutta koskevan oikeuskäytännön mukaan SEUT-sopimuksen 107 artiklan 1 kohdassa edellytetään arviointia siitä, suosiiko jokin kansallinen toimenpide tietyn lakisääteisen järjestelmän nojalla jotakin yritystä tai tuotannonalaa verrattuna muihin, jotka ovat järjestelmän tavoitteen perusteella vertailukelpoisessa tosiasiallisessa ja oikeudellisessa tilanteessa (24).
(65)
Kun arvioidaan verojärjestelmän valikoivuutta, komission on ensin määritettävä yleiset tai tavalliset säännöt, joita sovelletaan olemassa olevan verojärjestelmän mukaiseen verotuksen alaan (viitejärjestelmä). Sen jälkeen komission on määritettävä, onko toimenpide poikkeus viitejärjestelmään siinä mielessä, että siinä tehdään ero sellaisten taloudellisten toimijoiden välillä, jotka kyseessä olevan jäsenvaltion verojärjestelmän tavoitteen perusteella ovat vertailukelpoisessa tosiasiallisessa ja oikeudellisessa tilanteessa.
5.2.2.1 Viitejärjestelmä
(66)
Komissio katsoo, että viitejärjestelmä on Saksan yhtiöverojärjestelmä nykyisessä muodossaan, erityisesti KStG:n 8 c §:n 1 momentin tappiontasausta sellaisissa yrityksissä koskevat säännöt, joiden omistusrakenne muuttuu. Kuten edellä 10 kappaleessa kuvataan, tämän määräyksen nojalla käyttämättömät tappiot menetetään kokonaan, jos yli 50 prosenttia omistusoikeuksista siirretään hankkijalle; ne menetetään määräsuhteen mukaisesti, jos viiden vuoden kuluessa yli 25 prosenttia mutta alle 50 prosenttia omistusoikeuksista siirretään. Komissio katsoo siksi, että tappioiden menettäminen on yleinen sääntö eli viitejärjestelmä, kun yrityksen omistus vaihtuu.
(67)
Komissio huomauttaa, että se on jo käyttänyt KStG:n 8 c §:n 1 momenttia viitejärjestelmänä yhdessä aikaisemmassa tapauksessa (25). Tällöin komissio julisti sisämarkkinoille soveltumattomaksi KStG:n 8 c §:n 1 momentin soveltamisesta myönnetyn poikkeuksen, jonka nojalla riskipääomayhtiöiden haltuunottamat yritykset saivat luvan tappiontasauksiin huolimatta muutoksesta omistusrakenteessa. Kyseisessä päätöksessä esitettyjä perusteluja sovelletaan myös tähän tapaukseen.
5.2.2.2 Verojärjestelmän tavoitteen osalta vertailukelpoisessa tosiasiallisessa ja oikeudellisessa tilanteessa olevien yritysten erottaminen toisistaan
(68)
Toisin kuin viiteskenaariossa KStG:n 8 c §:n 1 a momentin nojalla yritykset, jotka ovat maksukyvyttömiä tai ylivelkaantuneita tai joita uhkaa maksukyvyttömyys tai ylivelkaantuminen ajankohtana, jolloin niistä hankitaan omistusosuus saneerausta varten, voivat tasata tappioitaan edellyttäen, että tietyt ehdot täytetään (katso 14 kappale).
(69)
Saksa väittää, että KStG:n 8 c §:n 1 a momentin tavoitteena on poistaa veroesteet vaikeuksissa olevien yritysten rakenneuudistukselta. Verojärjestelmän tavoitteen perusteella vain vaikeuksissa olevat yritykset ovat vertailukelpoisessa tosiasiallisessa ja oikeudellisessa tilanteessa. Koska KStG:n 8 s §:n 1 a momenttia sovelletaan kaikkiin vaikeuksissa oleviin yrityksiin, se ei ole valikoiva.
(70)
Saksa katsoo, että tuomiot asioissa DMT (26) ja HAMSA (27) tukevat tätä kantaa. Saksa väittää, että unionin tuomioistuin ja yleinen tuomioistuin ovat päätelleet, että toimenpiteet näissä tapauksissa olivat valikoivia, koska niissä edellytettiin julkisten viranomaisten harkinnanvaraisia päätöksiä. Näiden tuomioiden perusteella voidaan päätellä, että toimenpide, jota sovelletaan kaikkiin vaikeuksissa oleviin yrityksiin ja jossa ei jätetä julkisille viranomaisille harkintavaltaa, ei ole valikoiva.
(71)
Komissio huomauttaa ensiksi, että verojärjestelmän tavoite on vahvistettava viitejärjestelmän tasolla eikä niinkään poikkeuksen tasolla (28). Yhtiöverojärjestelmän tavoitteena on tuottaa rahaa talousarvioon. Herää kysymys, otetaanko tämä tavoite huomioon, jos yritykset pienentävät epäasianmukaisesti veropohjaansa käyttämällä toimintansa lopettaneiden yritysten tappiontasauksia. KStG:n 8 c §:n 1 momentin tarkoituksena on estää tappiontasaus, kun yrityksen omistusrakenne muuttuu. Tämä ilmenee sen lain perusteluista, jolla KStG:n 8 c §:n 1 momentti otettiin käyttöön ja KStG:n 8 §:n 4 momentti kumottiin (29). Siten kaikki yritykset, joiden omistusrakenne muuttuu, ovat verojärjestelmän tavoitteen perusteella vertailukelpoisessa tosiasiallisessa ja oikeudellisessa tilanteessa.
(72)
Komissio huomauttaa, että vain vaikeuksissa olevilla yrityksillä on oikeus KStG:n 8 c §:n 1 a momentissa tarkoitettuun poikkeukseen. Yritykset, jotka eivät omistusosuuden hankinnan ajankohtana ole maksukyvyttömiä tai ylivelkaantuneita tai joita ei uhkaa maksukyvyttömyys tai ylivelkaantuminen, saattavat myös tehdä tappiota, mutta niillä ei ole kuitenkaan oikeutta tappiontasaukseen.
(73)
Komissio katsoo siksi, että KStG:n 8 c §:n 1 a momentilla erotetaan toisistaan tappiota tekevät yritykset, jotka ovat muuten terveitä, ja ne, jotka ovat maksukyvyttömiä tai ylivelkaantuneita tai joita uhkaa maksukyvyttömyys tai ylivelkaantuminen, suosimalla viimeksi mainittuja. KStG:n 8 c §:n 1 a momentissa siis tehdään ero sellaisten yritysten välille, jotka ovat verojärjestelmän tavoitteen perusteella vertailukelpoisessa tosiasiallisessa ja oikeudellisessa tilanteessa.
(74)
Toiseksi komissio korostaa, että Saksan näkemyksestä poiketen unionin tuomioistuimen ja yleisen tuomioistuimen oikeuskäytännössä ei ole koskaan katsottu, että kaikkiin vaikeuksissa oleviin yrityksiin sovellettava toimenpide, jossa ei jätetä harkintavaltaa julkisille viranomaisille, ei ole määritelmän mukaan valikoiva.
(75)
Asian DMT osalta on pantava merkille, että vastauksena Ranskan hallituksen huomautukseen, joka vastaa Saksan näkemystä, tuomioistuin toteaa tuomion 28 kohdassa, että vaikka kansallisilla viranomaisilla ei olisi harkintavaltaa, kansallisen tuomioistuimen on silti päätettävä, onko kyseessä oleva kansallinen toimenpide yleinen vai valikoiva. Tuomioistuin tunnustaa siten välillisesti, että kaikille vaikeuksissa oleville yrityksille avoimet kansalliset toimenpiteet, joissa ei jätetä harkintavaltaa julkisille viranomaisille, voivat kuitenkin olla valikoivia.
(76)
Asian HAMSA osalta komissio huomauttaa, että tuomion 157 kohdan sivuhuomautukset (obiter dictum) viittaavat Espanjan yleiseen maksukyvyttömyyslainsäädäntöön. Asiassa HAMSA kyseessä oleva toimenpide ei kuitenkaan ollut maksukyvyttömyyslainsäädännön mukainen toimenpide vaan Espanjan viranomaisten vapaaehtoinen luopuminen saatavista, johon ei ollut oikeudellista velvoitetta ja joka oli paljon korkeampi kuin yksityisten sijoittajien sopimat luopumiset saatavistaan. Asia ei siksi ole merkityksellinen tarkasteltavana olevan toimenpiteen arvioinnin kannalta.
(77)
Julkisasiamies Fennelly vahvistaa asiassa Ecotrade antamassaan ratkaisuehdotuksessa, että kaikkiin vaikeuksissa oleviin yrityksiin sovellettavat määräykset voivat olla valikoivia ja muodostaa valtiontuen (30).
(78)
Tämän vuoksi komission analyysi kyseessä olevasta toimenpiteestä vastaa unionin tuomioistuimen ja yleisen tuomioistuimen oikeuskäytäntöä toisin kuin Saksan kanta.
(79)
Komissio katsoo siksi, että KStG:n 8 c §:n 1 a momentti on ensi näkemältä valikoiva.
5.2.3 Sen verojärjestelmän, johon toimenpide kuuluu, luonteeseen tai yleiseen rakenteeseen pohjautuva perustelu
(80)
Unionin tuomioistuimen oikeuskäytännön mukaisesti toimenpide, joka on oikeutettu sen järjestelmän, johon se kuuluu, luonteen ja rakenteen perusteella, vaikka se antaakin edun vastaanottajalle, ei täytä valikoivuuden ehtoja (31).
(81)
Kun komissio päättelee, kuten tässä asiassa, että toimenpide näyttää ensi näkemältä olevan valikoiva, sen on arvioitava, onko ero perusteltavissa sen verojärjestelmän luonteella tai rakenteella, jonka osa se on.
(82)
Komissio huomauttaa, että tuomioistuimen vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan jäsenvaltion on esitettävä kyseiset perustelut (32).
(83)
Tuomioistuin on myöhemmin selkeyttänyt, että toisistaan on erotettava toisaalta tietyn verojärjestelmän tavoitteet, jotka ovat sen ulkopuolisia, ja toisaalta itse verojärjestelmälle luontaiset mekanismit, jotka ovat välttämättömiä kyseisten tavoitteiden saavuttamiseksi. Vain viimeksi mainitut mekanismit voivat muodostaa oikeutuksen, joka perustuu sen verojärjestelmän luonteeseen tai rakenteeseen, johon toimenpide kuuluu.
(84)
Komissio katsoo, että tässä tapauksessa on välttämätöntä erottaa toisistaan KStG:n 8 c §:n 1 momentin tarkoitus ja KStG:n 8 c §:n 1 a momentin tarkoitus.
(85)
Kuten Saksa toteaa huomautuksissaan KStG:n 8 c §:n 1 momentin tavoite on estää Saksan verojärjestelmän mahdollistamien tappiontasausten väärinkäytökset ostamalla toimintansa lopettaneita yrityksiä.
(86)
Komissio toteaa tämän osalta, että KStG:n 8 c §:n 1 momentilla on edeltäjäänsä, KStG:n 8 §:n 4 momenttia, paljon laajempi soveltamisala. Kun viimeksi mainitulla säännöksellä kiellettiin tappiontasoitukset vain silloin, kun kaksi kumulatiivista edellytystä täyttyi (toinen yritys hankkii omistusosuuden ja uusi toimiala), uudessa saneerauslausekkeessa ei ole toista edellytystä. Toisen yrityksen toteuttama hankinta riittää siten poistamaan mahdollisuuden tappiontasaukseen. Lainsäätäjä oli tietoinen tästä soveltamisalaa koskevasta erosta, koska lainsäädännön muutoksen yksiselitteinen tarkoitus oli rahoittaa yritysten tuloverokannan laskeminen 25 prosentista 15 prosenttiin (33).
(87)
KStG:n 8 c §:n 1 a momentilla ei puolestaan pyritä estämään väärinkäytöksiä. Se käy selväksi perusteluista, jotka Saksan hallitus julkaisi uuden saneerauslausekkeen käyttöönoton yhteydessä. Perusteluissa todetaan, että KStG:n 8 c §:n 1 a momentti otettiin käyttöön maailmanlaajuisesta rahoitus- ja talouskriisistä johtuvien ongelmien ratkaisemiseksi (34). Kriisin aikana tappiontasausta koskevien rajoitusten katsottiin olevan erityinen este yritysten rakenneuudistukselle.
(88)
Komissio toteaa, että Saksa korostaa itsekin menettelyn aloittamisesta tehdystä päätöksestä esittämissään huomautuksissaan sitä, että KStG:n 8 c §:n 1 a momentti ei ole väärinkäytösten vastainen toimenpide, vaan se otettiin käyttöön tukemaan vaikeuksissa olevia yhtiöitä rahoitus- ja talouskriisin aikana.
(89)
Komissio katsoo, että tämän erityisen verotustoimenpiteen tavoite on verojärjestelmän ulkopuolinen. Unionin tuomioistuimen oikeuskäytännön mukaan tällaista ulkoista tavoitetta ei voida käyttää verojärjestelmän luonteeseen ja yleiseen rakenteeseen perustuvana oikeutuksena toimenpiteelle (35). Sitä voidaan analysoida vain arvioitaessa toimenpiteen soveltuvuutta sisämarkkinoille.
(90)
Saksan esittämät kolme väitettä eivät muuta tätä arviointia.
(91)
Saksa on väittänyt, että vaikeuksissa olevaa yhtiö voi hankkia rahoitusta ainoastaan sijoittajan kautta, kun taas terve yhtiö, joka tekee väliaikaisesti tappiota, voi joko hankkia rahoitusta pääomamarkkinoilta tai etsiä sijoittajan, joka ottaa yrityksen haltuunsa, ja saada sitä kautta uutta rahoitusta. Komissio katsoo tältä osin, että tapa, jolla yhtiö rahoittaa liiketoimintaansa, ei ole merkityksellinen verojärjestelmän tavoitteen kannalta. Yhtiöverojärjestelmä perustuu voittojen verotukseen ja tappioiden ilmoittamiseen. Kuten rahoitus- ja talouskriisin aikana on voitu havaita, taloudellisesti vakaatkin yritykset tekevät toisinaan tappiota. Näillä taloudellisesti vakailla yhtiöillä ei ole kuitenkaan oikeutta tappiontasaukseen saneerauslausekkeen nojalla, ja ne ovat siten epäedullisessa asemassa verrattuna vaikeuksissa oleviin yhtiöihin tapauksessa, jossa omistusrakenne muuttuu ja uusilta osakkeenomistajilta saadaan uutta rahoitusta. Komissio toteaa myös, että rahoitus- ja talouskriisin aikana myös terveillä yhtiöillä, jotka kirjasivat väliaikaisesti tappioita, oli suuria vaikeuksia päästä pääomamarkkinoille. Siten edes ensimmäisen perustelun pohjana olevat tosiasialliset olettamukset eivät pidä paikkansa. Komissio hylkää sen vuoksi Saksan ensimmäisen perustelun.
(92)
Saksan toisen perustelun mukaan KStG:n 8 c §:n 1 a momentissa säädetty poikkeus KStG:n 8 c §:n 1 momentissa säädetystä yleisestä tappiotasauksen kiellosta omistusrakenteen muuttuessa on perusteltu KStG:n 8 c §:n 1 momentin tarkoituksella (ratio legis), koska väärinkäytösriskiä ei liittynyt vaikeuksissa olevan yhtiön rakenneuudistukseen. Komissio katsoo, että tämä perustelu ei oikeuta KStG:n 8 c §:n 1 a momentin rajoittamista vaikeuksissa oleviin yhtiöihin. Komissio huomauttaa, että väärinkäytösriskiä ei ole myöskään silloin, kun hankinnan kohteena on taloudellisesti vakaa yhtiö. Väärinkäytösriski liittyy vain toimintansa lopettaneisiin yrityksiin. Kuten edellä on mainittu, KStG:n 8 c §:n 1 momentin ratio legis menee väärinkäytöksen torjuntaa pidemmälle. Sen tavoitteena on myös nostaa Saksan yhtiöveropohjaa ja tasoittaa yhtiöverokannan pienentämistä 25 prosentista 15 prosenttiin. Se selittää, miksi KStG:n 8 c §:n 1 momentti kattaa myös monet omistusosuuden hankinnat, joihin ei liity väärinkäytösriskiä. Komissio hylkää siksi Saksan perustelun, jonka mukaan KStG:n 8 c §:n 1 a momentilla käyttöönotettu poikkeus vastaa KStG:n 8 c §:n 1 momentin tarkoitusta.
(93)
Saksan kolmannen perustelun mukaan tilintarkastajat eivät yleensä anna konsernin tilinpäätöksessä mitään arvoa vaikeuksissa olevien yhtiöiden tappioille laskiessaan mahdollista verovelkaa ja sen vuoksi tappiontasausmahdollisuudella ei ole vaikutusta vaikeuksissa olevan yhtiön myyntihintaan. Komissio toteaa tältä osin ensinnäkin, että tämä kanta perustuu tilintarkastusperusteisiin eikä siksi ole merkityksellinen verotuksen kannalta. Toiseksi komissio toteaa, että tämä perustelu on ristiriidassa Saksan lausunnon kanssa, jonka mukaan tappiontasausmahdollisuuden puuttuminen on este rakenneuudistukselle. Tämä pitää paikkansa vain silloin, kun hankkiva yhtiö osoittaa tietyn rahallisen arvon tappiontasausmahdollisuudelle. Komissio hylkää siksi myös Saksan kolmannen perustelun.
(94)
Saksa väittää lisäksi, että muut jäsenvaltiot tarjoavat myös verohelpotuksia yrityssaneerausten yhteydessä, kuten Ranskan tukijärjestelmä vaikeuksissa olevien yritysten ostamiselle. Komissio ei voi hyväksyä Saksan perustelua, joka perustuu vertailuun. Ensinnäkin, jäsenvaltio voi toimenpidettä perustellessaan viitata ainoastaan omaan verojärjestelmäänsä kuuluviin periaatteisiin, sillä se on viitejärjestelmä, jonka nojalla arvioidaan, saako yritys etua valtiontukea koskevissa säännöissä tarkoitetulla tavalla. Sillä seikalla, että muissa jäsenvaltioissa voi olla vastaavia verotoimenpiteitä, ei ole merkitystä, koska kaikki kyseiset toimenpiteet saattavat itsekin kuulua perussopimuksen määräysten soveltamisalaan. Toiseksi Ranskan järjestelmän nojalla toimenpiteille säädetyt ehdot poikkeavat KStG:n 8 c §:n 1 a momentista. Ranskan järjestelmässä säädetään verovapautuksesta uusille yrityksille, jotka ostavat vaikeuksissa olevan yrityksen. Sen jälkeen kun komissio totesi vuonna 2004, että järjestelmä ei sovellu sisämarkkinoille (36), Ranska muutti sitä vastaamaan valtiontukisääntöjä. Osa järjestelmän tuomista eduista on nyt vähämerkityksisiä. Muut edut ovat sallittuja aluetukia tai pk-yritysten tukia (37).
(95)
Komissio päättelee edellä esitetyn perusteella, että kyseessä oleva toimenpide ei johdu suoraan verojärjestelmän perusperiaatteista, eikä se ole perusteltu verojärjestelmän luonteen ja yleisen rakenteen vuoksi.
5.2.4 Uuden ja vanhan saneerauslausekkeen välinen yhteys
(96)
Saksa väittää, että KStG:n 8 c §:n 1 a momentti vastaa pääosin KStG:n vanhaa 8 §:n 4 momenttia ja että komissio ei ole koskaan katsonut, että KStG:n 8 §:n 4 momentti olisi valtiontukea.
(97)
Komissio huomauttaa, että Saksa ei koskaan tehnyt ilmoitusta KStG:n 8 §:n 4 momentista. Komissio ei siksi ole vielä tarkastellut, onko siinä kyse valtiontuesta.
(98)
Tämä menettely koskee vain KStG:n 8 c §:n 1 a momenttia, koska muodollinen tutkintamenettely aloitettiin vain tästä säännöksestä. Saksa ei voi käyttää perustelua, että komissio ei ole koskaan muodollisesti vastustanut KStG:n 8 §:n 4 momenttia oikeuttaakseen KStG:n 8 c §:n 1 a momentin, koska Saksan viranomaiset eivät ole koskaan ilmoittaneet KStG:n 8 §:n 4 momentista.
(99)
Komissio varaa itselleen oikeuden arvioida KStG:n 8 §:n 4 momenttia valtiontukisääntöjen nojalla, jos käy ilmi, että tämä säännös on saattanut antaa yrityksille valikoivan edun.
5.2.5 Vastaavat verojärjestelmät muissa jäsenvaltioissa
(100)
Se, että muissa jäsenvaltioissa on käytössä vastaavia tai samanlaisia verojärjestelmiä, joista ne eivät ole ilmoittaneet komissiolle, ei vaikuta sen arviointiin, onko kyseessä oleva toimenpide valtiontukea.
(101)
Komissio arvioi Saksan toimittamat tiedot menettelyasetuksen 10 artiklan nojalla (38).
5.2.6 Päätelmä valikoivan edun olemassaolosta
(102)
Komissio päättelee, että KStG:n 8 c §:n 1 a momentilla annetaan valikoiva etu yrityksille, joihin sitä sovelletaan.
5.3 Vaikutukset unionin sisäiseen kauppaan
(103)
Toimenpiteen on oltava omiaan vaikuttamaan unionin sisäiseen kauppaan ja vääristämään tai uhkaamaan vääristää kilpailua. KStG:n 8 c §:n 1 a momentti ei ole alakohtainen eli kaikki alat voivat hyötyä siitä. Periaatteessa kaikki Saksan talouden alat ovat aktiivisia markkinoilla, jotka ovat avoimia kilpailulle ja unionin sisäiselle kaupalle. Toimenpide on siten omiaan vaikuttamaan unionin sisäiseen kauppaan ja vääristämään kilpailua tai se uhkaa vääristää kilpailua.
(104)
Komissio toteaa, että Saksan toimittamien tietojen mukaan kaikilla yrityksillä, joilla on oikeus toimenpiteeseen, on oikeus maksukyvyttömyysmenettelyihin Saksan maksukyvyttömyyslainsäädännön nojalla (katso 14 kappale ja alaviite 7). Sen vuoksi kaikki toimenpiteen mahdollisesti edunsaajat ovat vaikeuksissa olevia yrityksiä valtiontuesta vaikeuksissa olevien yritysten pelastamiseksi ja rakenneuudistukseksi annettujen yhteisön suuntaviivojen, jäljempänä ’pelastus- ja rakenneuudistussuuntaviivat’, 10 kohdan c kohdan mukaisessa merkityksessä. Siksi kukaan edunsaajista ei ole oikeutettu perustamissopimuksen 87 ja 88 artiklan soveltamisesta vähämerkityksiseen tukeen 15 päivänä joulukuuta 2006 annetun komission asetuksen (EY) N:o 1998/2006 (39) mukaiseen vähämerkityksiseen tukeen, koska kyseisen asetuksen 1 artiklan 1 kohdan h alakohdassa sen soveltamisalan ulkopuolelle jätetään vaikeuksissa olevat yritykset.
5.4 Päätelmä
(105)
Koska kaikki SEUT-sopimuksen 107 artiklan 1 kohdassa asetetut edellytykset täyttyvät, komissio katsoo, että yhtiöverolain tappiontasausta koskevat säännökset (saneerauslauseke) ovat SEUT-sopimuksen 107 artiklassa tarkoitettua valtiontukea.
6. ARVIOINTI TOIMENPITEEN SOVELTUVUUDESTA SISÄMARKKINOILLE
(106)
Komissio voi julistaa valtiontuen sisämarkkinoille soveltuvaksi SEUT-sopimuksen 107 artiklan 3 kohdan nojalla. Unionin tuomioistuimen vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan todistustaakka toimenpiteen sisämarkkinoille soveltuvuuden osoittamisesta on jäsenvaltiolla (40). Komissio panee tämän osalta merkille, että huolimatta komission menettelyn aloittamisesta tekemässään päätöksessä esittämästä yksiselitteisestä pyynnöstä Saksa ei ole toimittanut komissiolle tällaisia tietoja. Pelkästään tästä syystä komissio ei voi julistaa tukitoimenpidettä sisämarkkinoille soveltuvaksi.
(107)
Komissio on kuitenkin tutkinut, voitaisiinko toimenpide julistaa sisämarkkinoille soveltuvaksi. Komissiolla on laaja harkintavalta SEUT-sopimuksen 107 artiklan 3 kohdan soveltamisalaan kuuluvissa tukitapauksissa (41). Tätä harkintavaltaa käyttäen se on antanut suuntaviivoja ja tiedonantoja, joissa esitetään perusteet, joiden nojalla tietyt tukityypit voidaan julistaa sisämarkkinoille soveltuviksi SEUT-sopimuksen 107 artiklan 3 kohdan nojalla. Vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan komissiota sitovat suuntaviivat ja tiedonannot, joita se antaa valtiontuen valvonnan alalla, mikäli ne eivät poikkea perussopimuksen määräyksistä ja jäsenvaltiot ovat hyväksyneet ne (42).
(108)
Sen vuoksi on ensin arvioitava, kuuluuko ilmoitettu tuki yksien tai useampien suuntaviivojen tai tiedonantojen soveltamisalaan ja voidaanko se julistaa sisämarkkinoille soveltuvaksi, koska se täyttää niissä vahvistetut edellytykset.
6.1 Mahdollinen soveltuvuus sisämarkkinoille tilapäisten puitteiden perusteella (43)
(109)
Koska KStG otettiin käyttöön poistamaan rahoitus- ja talouskriisistä johtuvia ongelmia, komissio tutki, voitaisiinko se julistaa sisämarkkinoille soveltuvaksi SEUT-sopimuksen 107 artiklan 3 kohdan b alakohdan nojalla tilapäisten puitteiden tulkinnan mukaan.
(110)
Nykyisen rahoitus- ja talouskriisin ja siitä jäsenvaltioiden kokonaistalouteen kohdistuvan vaikutuksen perusteella komissio katsoo, että tietyt valtiontuen luokat ovat perusteltuja rajatun ajan tämän kriisin voittamiseksi ja että ne voidaan julistaa sisämarkkinoille soveltuviksi SEUT-sopimuksen 107 artiklan 3 kohdan b alakohdan nojalla. Tilapäisissä puitteissa asetetaan edellytykset, joiden nojalla komissio julistaa tällaiset tukiohjelman sisämarkkinoille soveltuviksi.
(111)
KStG:n 8 c §:n 1 a momenttia ei kuitenkaan voida luokitella yhdeksikään tilapäisissä puitteissa esitetyistä toimenpiteistä, koska se koskee verohelpotuksia vaikeuksissa oleville yhtiöille. Tilapäisissä puitteissa ei kuitenkaan säädetä valtiontuesta verohelpotusten muodossa.
(112)
Komissio katsoo sen vuoksi, että KStG:n 8 c §:n 1 a momentti ei täytä edellytyksiä, joiden nojalla se voitaisiin julistaa sisämarkkinoille soveltuvaksi SEUT-sopimuksen 107 artiklan 3 kohdan b alakohdan nojalla tilapäisten puitteiden tulkinnan mukaan.
(113)
Komissio toteaa kuitenkin, että rajallinen määrä tukea tietyille edunsaajille voidaan julistaa sisämarkkinoille soveltuvaksi tilapäisten puitteiden 4.2 kohdan nojalla, jos tuki täyttää komission tällä oikeusperustalla hyväksymän saksalaisen tukiohjelman kaikki edellytykset. Ollakseen oikeutettu tällaiseen tukeen edunsaajan on osoitettava erityisesti, että se ei 1 päivänä heinäkuuta 2008 ollut pelastus- ja rakenneuudistussuuntaviivoissa tarkoitettu vaikeuksissa oleva yritys (suurten yritysten tapauksessa) tai tiettyjen tukimuotojen toteamisesta yhteismarkkinoille soveltuviksi perustamissopimuksen 87 ja 88 artiklan mukaisesti 6 päivänä elokuuta 2008 annetun komission asetuksen (EY) N:o 800/2008 (yleinen ryhmäpoikkeusasetus) 1 artiklan 7 kohdassa tarkoitettu vaikeuksissa oleva yritys (pk-yritysten tapauksessa) (44) ja että tuen bruttoavustusekvivalentti ei ole yli 500 000 euroa. Lisäksi on täytettävä muut tilapäisten puitteiden 4.2.2 kohdan ja saksalaisen tukiohjelman hyväksymisestä tehdyn päätöksen ehdot.
6.2 Mahdollinen soveltuvuus sisämarkkinoille pelastus- ja rakenneuudistussuuntaviivojen perusteella (45)
(114)
Koska KStG koskee veroetuja vaikeuksissa oleville yrityksille, komissio tutki sen soveltuvuutta pelastus- ja rakenneuudistussuuntaviivojen nojalla. Näiden suuntaviivojen nojalla vain vaikeuksissa olevat yritykset ovat oikeutettuja tukeen. Maksukyvytön tai ylivelkaantunut yhtiö voidaan katsoa suuntaviivoissa tarkoitetuksi vaikeuksissa olevaksi yritykseksi, mutta pelastus- ja rakenneuudistussuuntaviivojen 13 kohdassa säädetään kuitenkin, että suurempaan yritysryhmittymään kuuluva tai sen ostama yritys ei tavallisesti ole oikeutettu pelastus- tai rakenneuudistustukeen. Yksi KStG:n 8 c §:n 1 a momentin vaatimuksista on muutos osakkeenomistuksessa. Tällaisen muutoksen jälkeen kohdeyhtiö saattaa kuulua konserniin. Siinä tapauksessa olisi tavallisesti konsernin tehtävä auttaa vaikeuksissa olevaa kohdeyhtiötä, joka ei siten olisi oikeutettu tukeen pelastus- ja rakenneuudistussuuntaviivojen nojalla.
(115)
Lisäksi pelastus- ja rakenneuudistussuuntaviivojen nojalla tukikelpoiset edunsaajat eivät saata täyttää muita näiden suuntaviivojen edellytyksiä.
(116)
Pelastus- ja rakenneuudistussuuntaviivojen 25 kohdan a alakohdan nojalla pelastustukea voidaan myöntää vain lainoina tai lainatakauksina. Kyseessä olevaa veroetua ei siis voida katsoa pelastustueksi.
(117)
Rakenneuudistustuen tapauksessa pelastus- ja rakenneuudistussuuntaviivoissa edellytetään yhtiön elinkelpoisuuden palauttamista koskevan realistisen rakenneuudistussuunnitelman toimittamista. Tuki on rajoitettava mahdollisimman pieneksi. Näissä puitteissa edunsaajan on maksettava osuutensa rakenneuudistuskustannuksista. Kohtuuttoman kilpailun vääristymisen välttämiseksi pelastus- ja rakenneuudistussuuntaviivoissa säädetään vastasuoritteista.
(118)
KStG:n 8 c §:n 1 a momentti ei täytä kaikkia näitä edellytyksiä. Vaikka lain perusteluissa todetaan, että kohdeyhtiön on toimitettava saneeraussuunnitelma, jossa liiketoiminnan näkymät ovat myönteisiä, siinä ei todeta, että kyseinen suunnitelma täyttäisi pelastus- ja rakenneuudistussuuntaviivojen vaatimukset, eikä sitä, että tuki on rajoitettu mahdollisimman pieneksi. Tuen määrä riippuu yhtiölle aiemmin koituneista tappioista. KStG:n 8 c §:n 1 a momentissa ei myöskään säädetä edunsaajan rahoitusosuudesta tai vastasuoritteista.
(119)
Lopuksi pelastus- ja rakenneuudistustuesta suurille yrityksille on ilmoitettava erikseen. Sitä ei voida myöntää ohjelman osana. KStG:n 8 c §:n 1 a momentissa ei tehdä eroa suurten yritysten ja pk-yritysten välillä.
(120)
Jopa pk-yritysten osalta, joille voidaan periaatteessa myöntää pelastus- ja rakenneuudistustukea ohjelman kautta, komissio toteaa, että pelastus- ja rakenneuudistussuuntaviivojen 82 kohdassa esitetyt tällaisia ohjelmia koskevat erityiset edellytykset eivät täyty edellä 117 kohdassa esitetyistä syistä.
(121)
Komissio katsoo sen vuoksi, että KStG:n 8 c §:n 1 a momentti ei sovellu sisämarkkinoille rakenneuudistustukena.
6.3 Mahdollinen soveltuvuus sisämarkkinoille alueellista tukea koskevien suuntaviivojen perusteella (46)
(122)
KStG:n 8 c §:n 1 a momenttia on tutkittava myös alueellista tukea koskevien suuntaviivojen perusteella.
(123)
Alueellisen tuen mahdollisten edunsaajien on sijaittava aluetukeen oikeutetulla Saksan alueella. KStG:n 8 c §:n 1 a momenttia sovellettaessa niin ei välttämättä ole, koska säännöstä sovelletaan kaikkialla Saksassa sijaitseviin yhtiöihin.
(124)
Lisäksi alueellista tukea koskevien suuntaviivojen soveltamisalan ulkopuolelle jäävät pelastus- ja rakenneuudistussuuntaviivoissa tarkoitetut vaikeuksissa olevat yritykset (katso suuntaviivojen 9 kohta). Siksi myöskään tukikelpoisilla alueilla sijaitsevien yritysten tukea ei voida julistaa sisämarkkinoille soveltuvaksi alueellista tukea koskevien suuntaviivojen perusteella.
(125)
Komissio katsoo sen vuoksi, että toimenpide ei sovellu sisämarkkinoille alueellisena tukena.
6.4 Mahdollinen soveltuvuus sisämarkkinoille ympäristötukea koskevien suuntaviivojen perusteella (47)
(126)
Lopuksi KStG:n 8 c §:n 1 a momenttia on tutkittava myös ympäristötukea koskevien suuntaviivojen perusteella.
(127)
Ympäristötukea koskevien suuntaviivojen pääasiallisena tavoitteena on varmistaa, että valtiontukitoimenpiteet johtavaa korkeatasoisempaan ympäristönsuojeluun kuin ilman tukea ja varmistaa, että tuen myönteiset vaikutukset ylittävät sen kielteiset vaikutukset kilpailun vääristymisen muodossa SEUT-sopimuksen 191 artiklassa vahvistettu saastuttaja maksaa -periaate huomioon ottaen.
(128)
KStG:n 8 c §:n 1 a momentti ei täytä tätä tavoitetta. Lain perusteluissa ei viitata mihinkään ympäristötukea koskevissa suuntaviivoissa tarkoitettuun tavoitteeseen.
(129)
Kuten pelastus- ja rakenneuudistussuuntaviivojen 20 kohdassa todetaan, koska vaikeuksissa olevan yrityksen koko olemassaolo on uhattuna, sitä ei voida katsoa asianmukaiseksi välineeksi muiden julkisen politiikan tavoitteiden edistämiseksi ennen kuin sen elinkelpoisuus on taattu. Koska kaikki KStG:n 8 c §:n 1 a momentin mahdolliset edunsaajat ovat pelastus- ja rakenneuudistussuuntaviivojen 10 kohdan c alakohdassa tarkoitettuja vaikeuksissa olevia yrityksiä, komissio katsoo, että KStG:n 8 c §:n 1 a momentti ei sovellu sisämarkkinoille ympäristötukena.
6.5 Mahdollinen soveltuvuus sisämarkkinoille SEUT-sopimuksen 107 artiklan 3 kohdan perusteella
(130)
Komissio toteaa, että ilmoitettu toimenpide kuuluu sekä tilapäisten puitteiden että pelastus- ja rakenneuudistussuuntaviivojen soveltamisalaan. Nämä molemmat asiakirjat sitovat komissiota 109 kappaleessa ja sitä seuraavissa kappaleissa esitetyistä syistä, kun se arvioi toimenpidettä SEUT-sopimuksen 107 artiklan 3 kohdan b alakohdan ja c alakohdan nojalla.
(131)
Jos komissiolle kuitenkin esitetään vakuuttavia perusteita sen tekemiseksi, se voi käyttää harkintavaltaansa uudelleen edellyttäen, että se toimii SEUT-sopimuksessa ja lain yleisissä periaatteissa asetettujen rajojen puitteissa, erityisesti yhdenvertaista kohtelua koskevan periaatteen mukaisesti sellaisena kuin sitä tulkitaan tuomioistuimen oikeuskäytännössä (48). Tässä yhteydessä komissio voi tuomioistuimen oikeuskäytännön mukaisesti julistaa valtiontuen sisämarkkinoille soveltuvaksi, jos tuen tarkoituksena on korjata vakava häiriö jäsenvaltion taloudessa (SEUT-sopimuksen 107 artiklan 3 kohdan b alakohta) tai jos sillä edistetään yhteistä etua koskevaa tavoitetta (SEUT-sopimuksen 107 artiklan 3 kohdan c alakohta) (49) ja jos se on välttämätön tämän tavoitteen saavuttamiseksi (50) eikä vaikuta haitallisesti kaupan edellytyksiin yhteisen edun vastaisella tavalla.
(132)
Tässä tapauksessa Saksa ei ole esittänyt perusteluja, joiden mukaan tuki soveltuisi sisämarkkinoille suoraan SEUT-sopimuksen 107 artiklan 3 kohdan b tai c alakohdan nojalla.
(133)
Komissio toteaa, että tukitoimenpide on suunniteltu siten, että tuen määrä riippuu tappioista, joita edunsaaja on aiemmin kirjannut. Yrityksen saaman tuen määrällä ei siten ole yhteyttä tukiohjelman edistämään tavoitteeseen eli saneerauksen esteiden poistamiseen ja vaikeuksissa olevien yritysten tukemiseen talous- ja rahoituskriisin aikana. Komissio katsoo sen vuoksi, että tukiohjelma ei rajoitu siihen, mitä sen tavoitteen saavuttamiseksi tarvitaan. Siksi sillä vääristetään kilpailua sisämarkkinoilla yhteisen edun vastaisella tavalla.
(134)
Komissio päättelee, että toimenpidettä ei voida julistaa sisämarkkinoille soveltuvaksi suoraan SEUT-sopimuksen 107 artiklan 3 kohdan b tai c alakohdan nojalla.
7. TAKAISINPERINTÄ
(135)
Koska tukiohjelmasta ei ole ilmoitettu, se on sääntöjenvastaista tukea.
(136)
Komission vakiintuneen päätöksentekokäytännön mukaisesti kaikki sääntöjenvastaisesti myönnetyt tuet, jotka eivät sovellu sisämarkkinoille SEUT-sopimuksen 107 artiklan nojalla, on perittävä takaisin tuensaajilta. Tämä käytäntö on vahvistettu Euroopan yhteisön perustamissopimuksen 93 artiklan soveltamista koskevista yksityiskohtaisista säännöistä 22 päivänä maaliskuuta 1999 annetun neuvoston asetuksen (EY) N:o 659/1999 14 artiklassa (51), jossa todetaan seuraavaa: ”Sääntöjenvastaista tukea koskevissa kielteisissä päätöksissä komissio päättää, että asianomaisen jäsenvaltion on toteutettava kaikki tarpeelliset toimenpiteet tuen perimiseksi takaisin tuensaajalta”.
(137)
Koska kyseessä oleva toimenpide on sääntöjenvastaista ja sisämarkkinoille soveltumatonta tukea, se on perittävä takaisin, jotta voidaan palauttaa tilanne, joka markkinoilla vallitsi ennen tuen myöntämistä. Takaisinperiminen on siksi toteutettava siitä päivästä alkaen, jona etua alkoi kertyä edunsaajalle, eli kun tuki asetettiin edunsaajan käyttöön, ja siitä on maksettava korkoa, kunnes tuki on peritty kokonaan takaisin.
(138)
Komissio katsoo, että vuosittainen yhtiöveron maksupäivä on katsottava asiaankuuluvaksi päiväksi sen päivän määrittämiseksi, jolloin tuki annettiin edunsaajan käyttöön.
(139)
Saksan on toteutettava kaikki tarpeelliset toimenpiteet periäkseen tuen takaisin edunsaajilta. Selvittääkseen niiden tapausten määrän, joissa takaisinperiminen on toteutettava, Saksan on laadittava luettelo yrityksistä, jotka ovat hyötyneet toimenpiteestä 1 päivästä tammikuuta 2008 alkaen. Tässä yhteydessä komissio panee merkille, että Saksa lopetti toimenpiteen soveltamisen 30 päivänä huhtikuuta 2010. Saksan liittovaltion valtiovarainministeriö määräsi verojen keräämisestä vastaavat veroviranomaiset lopettamaan saneerauslausekkeen soveltamisen, kunnes komissio on tehnyt lopullisen päätöksen asiassa (52).
(140)
Takaisinperittävä valtiontuki on laskettava kyseessä olevien yritysten eli KStG:n 8 c §:n 1 a momentin edunsaajien veroilmoitusten perusteella. Tuen määrä lasketaan sen veron, joka olisi pitänyt maksaa ilman KStG:n 8 c §:n 1 a momentin soveltamista, ja sen veron, joka todellisuudessa maksettiin KStG:n 8 c §:n 1 a momentin soveltamisen jälkeen, erotuksena.
(141)
Tämä ei vaikuta siihen, että tuki voidaan julistaa sisämarkkinoille soveltuvaksi SEUT-sopimuksen 107 artiklan 3 kohdan b alakohdan nojalla, kuten sitä tulkitaan tilapäisissä puitteissa, ja komission hyväksymän saksalaisen tukiohjelman perusteella, jos myönnetyn tuen kokonaismäärä ei ylitä 500 000 euron bruttoavustusekvivalenttia ja jos kaikki muut tilapäisten yhteisön puitteiden 4.2.2 kohdan ja saksalaisen tukiohjelman hyväksymisestä tehdyn komission päätöksen ehdot täyttyvät, erityisesti se ehto, että yritys ei ollut vaikeuksissa 1 päivänä heinäkuuta 2008. Jos kokonaismäärä on yli 500 000 euroa, ylimenevä osa on perittävä takaisin.
(142)
Komissio kiinnittää Saksan huomion siihen, että tukea ei voida katsoa sisämarkkinoille soveltuvaksi vähämerkityksistä tukea koskevien sääntöjen (53), yleisen ryhmäpoikkeusasetuksen (54) soveltamisalaan kuuluvan ohjelman eikä minkään alueellista tukea koskevien suuntaviivojen tai tutkimusta, kehitystä ja innovaatiota koskevien suuntaviivojen perusteella hyväksytyn tukiohjelman nojalla (55), koska valtiontuen myöntäminen vaikeuksissa oleville yrityksille jää kaikkien niiden soveltamisalan ulkopuolelle (56). Kaikkien muiden hyväksyttyjen tukiohjelmien osalta Saksan on tarkastettava, jätetäänkö tukiohjelman hyväksymistä koskevassa päätöksessä vaikeuksissa olevat yritykset sen soveltamisalan ulkopuolelle. Jos ei jätetä, tuki voitaisiin katsoa sisämarkkinoille soveltuvaksi näiden ohjelmien nojalla edellyttäen, että Saksa osoittaa, että kaikki kyseisten ohjelmien edellytykset täytettiin tuen myöntämisajankohtana.
8. PÄÄTELMÄT
(143)
Komissio päättelee edellä esitetyn perusteella, että tappiontasausjärjestelmä (KStG:n 8 c §:n 1 a momentti, saneerauslauseke) on SEUT-sopimuksen 107 artiklan 1 kohdassa tarkoitettua valtiontukea ja että se on pantu sääntöjenvastaisesti täytäntöön SEUT-sopimuksen 108 artiklan 3 kohdan vastaisesti. Ohjelma ei sovellu sisämarkkinoille.
(144)
Komissio katsoo, että Saksan on ryhdyttävä kaikkiin tarvittaviin toimenpiteisiin tuen perimiseksi takaisin saneerauslausekkeesta hyötyneiltä yrityksiltä,
ON HYVÄKSYNYT TÄMÄN PÄÄTÖKSEN:
1 artikla
Yhtiöverosta annetun lain (Körperschaftssteuergesetz) 8 c §:n 1 a momentin nojalla hyväksytty valtiontukiohjelma, jonka Saksa on pannut sääntöjenvastaisesti täytäntöön SEUT-sopimuksen 108 artiklan 3 kohdan vastaisesti, ei sovellu sisämarkkinoille.
2 artikla
Edellä 1 artiklassa tarkoitetun ohjelman nojalla myönnetyt yksittäiset tuet soveltuvat sisämarkkinoille 107 artiklan 3 kohdan b alakohdan nojalla tilapäisten puitteiden tulkinnan mukaan edellyttäen, että tuen määrä ei ole yli 500 000 euroa, tuensaaja ei ollut vaikeuksissa oleva yritys 1 päivänä heinäkuuta 2008 ja kaikki muut tilapäisten puitteiden 4.2.2 kohdassa asetetut edellytykset täyttyvät.
3 artikla
Edellä 1 artiklassa tarkoitetun ohjelman nojalla myönnetyt yksittäiset tuet, jotka täyttivät myöntämisajankohtanaan sellaisen tukiohjelman edellytykset, jonka komissio on hyväksynyt muun oikeusperustan kuin yleisen ryhmäpoikkeusasetuksen, alueellista tukea koskevien suuntaviivojen tai tutkimusta, kehitystä ja innovaatiota koskevien suuntaviivojen nojalla ja jonka ulkopuolelle ei jätetä vaikeuksissa olevia yrityksiä, soveltuvat sisämarkkinoille kyseisenlaiseen tukeen sovellettavaan tuen enimmäismäärään asti.
4 artikla
1) Saksan on poistettava 1 artiklassa tarkoitettu tukiohjelma.
2) Saksan on perittävä 1 artiklassa tarkoitetun ohjelman nojalla myönnetyt sisämarkkinoille soveltumattomat tuet takaisin tuensaajilta.
3) Takaisinperittävään summaan sisällytetään korko alkaen siitä, kun tuki asetettiin tuensaajien käyttöön, tuen todelliseen takaisinperintään asti.
4) Korolle lasketaan korkoa komission asetuksen (EY) N:o 794/2005 (57) V luvun mukaisesti.
5) Saksan on lopetettava kaikki 1 artiklassa tarkoitetun ohjelman mukaisten maksamatta olevien tukien maksaminen tämän päätöksen tiedoksiantamispäivästä alkaen.
5 artikla
1) Edellä 1 artiklassa tarkoitetun ohjelman nojalla myönnetyt tuet on perittävä takaisin välittömästi ja tehokkaasti.
2) Saksan on varmistettava, että tämä päätös pannaan täytäntöön neljän kuukauden kuluessa päätöksen tiedoksiantamisesta.
6 artikla
1) Saksan on toimitettava kahden kuukauden kuluessa tämän päätöksen tiedoksiantamisesta komissiolle seuraavat tiedot:
a)
luettelo edunsaajista, jotka ovat saaneet tukea 1 artiklassa tarkoitetun ohjelman nojalla ja kunkin niistä ohjelman nojalla saaman tuen kokonaismäärä,
b)
kultakin edunsaajalta takaisin perittävä kokonaismäärä (pääoma ja korot),
c)
yksityiskohtainen kuvaus toimenpiteistä, jotka on jo toteutettu ja joita suunnitellaan tämän päätöksen panemiseksi täytäntöön,
d)
todistusasiakirjat siitä, että edunsaajat on määrätty maksamaan tuki takaisin.
2) Saksan on tiedotettava komissiolla tämän päätöksen täytäntöön panemiseksi toteutettujen kansallisten toimenpiteiden edistymistä siihen asti, kunnes 1 artiklassa tarkoitetun ohjelman nojalla myönnetyn tuen takaisinperiminen on saatu loppuun. Komission pyynnöstä Saksan on välittömästi toimitettava tietoja toimenpiteistä, joita on jo toteutettu tai joita suunnitellaan tämän päätöksen panemiseksi täytäntöön. Sen on myös annettava yksityiskohtaisia tietoja edunsaajilta takaisinperityn tuen ja koron määristä.
7 artikla
Tämä päätös on osoitettu Saksan liittotasavallalle.
Tehty Brysselissä 26 päivänä tammikuuta 2011.